Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 378/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 53a
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 15
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S.NSA Lidia Błystak Sędziowie: S.WSA Ludmiła Jajkiewicz S.WSA Katarzyna Radom – sprawozdawca Protokolant: apl. prokuratorski Joanna Kopczyńska po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Spółka z o.o. z siedzibą w W. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...]. o nr [...] w przedmiocie określenia odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiące styczeń oraz od kwietnia do listopada 2001 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. nr [...]Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W.powołując się na przepis art. 25 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 207, art. 53a w związku z art. 51 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa określił Skarżącej wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące styczeń oraz od kwietnia do listopada 2001 r.

Czynności kontrolne ujawniły, iż w badanym okresie rozliczeniowym Skarżąca w ciężar kosztów uzyskania przychodów ujęła wydatki w kwocie [...]zł. poniesione na podstawie 278 faktur wystawionych przez Stację Paliw B" w G., które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Powyższych ustaleń dokonano w oparciu o analizę porównawczą oryginałów faktur znajdujących się u Skarżącej oraz kopii dokumentów posiadanych przez Stację Paliw. Ujawniono, że w 257 przypadkach oryginały faktur wystawione były na Skarżącą, natomiast kopie tych faktur zostały wystawione na inne podmioty, co dowodzi, że do każdej kopii wystawiono co najmniej dwa oryginały dokumentujące tą samą sprzedaż. W 20 przypadkach faktury zostały wystawione na podstawie więcej niż jednego paragonu fiskalnego, co stanowi naruszenie § 38 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z poczynionych ustaleń, potwierdzonych wyjaśnieniami słuchanego w charakterze świadka pracownika stacji M. S., wynikało, iż paragony stanowiące podstawę wystawienia faktur dokumentowały sprzedaż paliwa dla indywidualnych klientów, którzy nie odebrali paragonu. Analiza tych dokumentów wykazała, iż potwierdzona nimi sprzedaż dotyczyła niewielkiej ilości paliwa (od 7, 94 l. do 19,84 l.), dokonywana była w krótkich odstępach czasu niejednokrotnie w niedzielę i święta a więc dni, w których Skarżąca nie wykonywała pracy. Część zakupów dokumentowana paragonami opłacana była kartą płatniczą, a z oględzin ww. dowodów wynikało, iż płatności dokonywali indywidualni klienci, ponadto Spółka nie posiadając wiedzy o sposobie regulowania należności dokumentowała zapłatę wystawiając dowody KW. Jedna faktura o nr [...]wystawiona została dla Spółki, na podstawie jednego paragonu fiskalnego, z informacji uzyskanych od Centralnego Biura Śledczego prowadzącego w tej sprawie dochodzenie wynikało jednak, iż na sprzedaż tę wystawiono co najmniej dwa oryginały faktur.

Jedynym dowodem świadczącym o dokonywaniu płatności za faktury były wspomniane dokumenty "wypłaty KW", które wobec ww. ustaleń uznano za nierzetelne. Tezę tę potwierdzał także fakt płatności za sprzedaż paliwa przy użyciu karty płatniczej oraz bonów paliwowych, co wyklucza zasadność wystawiania dowodów KW.

Postanowieniem z dnia [...]r. do akt sprawy podatkowej włączono dowody zgromadzone w toku śledztwa prowadzonego na zlecenie Prokuratury przez CBŚ [...]Wydział w W.w postaci m.in. protokołów przesłuchania pracownika stacji M. S. oraz prezesa Spółki T. B.. Wyżej wymienione dowody potwierdziły, poczynione przez organy podatkowe ustalenia. Z zeznań M. S. wynikało, że Skarżąca nie tankowała w ogóle na Stacji Paliw w G.. Wszystkie faktury dostarczone Spółce w okresie od sierpnia 2000 r. do września 2003 r. były fałszywe. Fałszerstwa dokonywano bądź poprzez skanowanie faktur dokumentujących rzeczywiste transakcje i dopisywanie innych danych, wystawianie dodatkowych egzemplarzy "oryginałów", lub też składanie faktur z paragonów pozostawionych przez innych klientów stacji. Świadek zeznał także, iż "dogadał się" z prezesem spółki T. B., iż dostarczy fałszywe faktury sprzedaży paliwa, za odpłatnością w kwocie 10 gr. za litr, faktury wręczał bezpośrednio Prezesowi lub pozostawiał w siedzibie Spółki. Przesłuchiwany w dniu [...]r. przez CBŚ w charakterze podejrzanego prezes Spółki z o.o. A T. B. przyznał się do zakupu faktur nie odzwierciedlających rzeczywistości, wskazał jednak, iż część paliwa była zakupywana na stacji w G., przy czym nie jest w stanie wskazać ani dokładnej jego ilości ani też żadnej faktury dokumentującej realny zakup. W jego ocenie jedynie ok. 20 % ilości paliwa dokumentowana była fikcyjnymi fakturami. Zeznał także, iż nie tankował paliwa w ilościach "po 10 lub około 10 litrów" nigdy też nie tankował paliwa do samochodów ciężarowych ale do beczek, które dowoził samochodem Nissan lub Suzuki. Wskazał także, iż nie ma pojęcia skąd wzięły się dokumenty wykazujące zakup paliwa w ilości po 10 l. Ponadto wykluczył możliwość dokonywania zapłaty bonami dla rolników stwierdzając, iż nigdy nie był w ich posiadaniu. Potwierdzają to ustalenia organu kontroli skarbowej - Spółka nie prowadziła działalności rolniczej jak również nie była włascicielem ciągnika rolniczego, nie mogła być zatem w posiadaniu przedmiotowych bonów.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia organ kontroli skarbowej stwierdził, iż wszystkie zakwestionowane faktury na zakup paliwa, sygnowane przez stację paliw B" Nr [...] w G. (278 szt.) nie dokumentują transakcji rzeczywistych. Powołując się art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych organ podatkowy wyłączył z kosztów uzyskania przychodów roku 2001 kwotę [...]. wynikającą z ww. dokumentów jako wydatki, które nie zostały faktycznie poniesione przez Spółkę.

Powyższe ustalenia nie pozostały bez wpływu na wysokość deklarowanych przez Stronę zaliczek, w związku z powyższym organ podatkowy ustalił prawidłową ich wysokość oraz powołując się na przepis art. 53a ustawy Ordynacja podatkowa określił należne z tego tytułu odsetki obliczone na dzień wydania decyzji.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. uchylił orzeczenie organu I instancji i określił kwotę odsetek od nie uiszczonych w terminie zaliczek w odmiennej wysokości, przyjmując, iż odsetki od zaliczek winny być naliczane jedynie do dnia złożenia rozliczenia rocznego. W pozostałym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej podzielił argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Odpierając zarzuty zgłoszone w odwołaniu wyjaśnił, iż w sytuacji istnienia kilku różnych "oryginałów" faktur tylko dokument odpowiadający kopii posiadanej przez sprzedawcę może zostać uznany za wiarygodny. Jako bezzasadny oceniono zarzut kwestionujący dopuszczalność powoływania się na zeznania świadków (T. B. i M. S.) złożone w innym postępowaniu, wskazując na art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Podobnie oceniono zgłoszony przez Stronę wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków - kierowców zatrudnionych w Spółce oraz oględzin dokumentów kart drogowych, na okoliczność wykazania, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności zużywała paliwo. Wnioskowane dowody, w ocenie organu podatkowego mogły dowieść wyłącznie faktu zużycia przez spółkę paliwa, nie zaś dokonania zakupów na Stacji Paliw Nr [...] w G.. Dopuszczono natomiast dowód z dokumentu - odpisu aktu oskarżenia z dnia [...] syn [...], o co wnioskował pełnomocnik Skarżącej. Wprawdzie pełnomocnik wnosił o dopuszczenie ww. dowodu na okoliczność potwierdzenia, iż Prezes Spółki nie przyznał się do popełnienia zarzuconych czynów tj. posługiwania się w okresie od sierpnia 2000 r do września 2003 r. podrobionymi dokumentami – fakturami VAT w liczbie 964, które kupił od M. S., przyjmując je do dokumentacji księgowej Spółki A", czym naraził Skarb Państwa na uszczuplenie należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób prawnych. Z treści dokumentu wynikała jednak teza przeciwna.

W złożonej skardze Spółka wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie przepisów art. 53 a w związku z art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż Skarżąca nie naliczyła odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, w sytuacji gdy zaliczki nie wystąpiły. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, iż zaskarżona decyzja jest konsekwencją rozstrzygnięcia określającego zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r., uwzględnienie zarzutów podniesionych w skardze na decyzje wymierzającą zobowiązanie automatycznie skutkowało będzie uchyleniem decyzji w zakresie odsetek. W związku z powyższym Strona poparła skargę wniesioną na decyzję wymierzającą zobowiązanie i zawarte w niej argumenty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wraz z pismem z dnia z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej przesłał kserokopię odpisu prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w W. [...]Wydział Karny z dnia [...]r. o sygn akt [...]uznającego T. B. Prezesa Spółki " A" winnym przyjęcia do dokumentacji księgowej Spółki "A" w okresie od sierpnia 2000 r. do września 2003 r. 964 podrobione faktury VAT na zakup paliwa i narażenia Skarbu Państwa na uszczuplenie należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Zakres kognicji wojewódzkich sądów administracyjnych określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w świetle tak ukształtowanych kompetencji stwierdzić należy, iż nie narusza ona przepisów prawa, tak materialnego jaki i procesowego, co uzasadnia oddalenie skargi.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zasadności wyłączenia przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami pochodzącymi ze Stacji Paliw B" w G., co wpłynęło na wysokość deklarowanych przez Stronę zaliczek, a w konsekwencji na naliczenie odsetek za zwłokę – będących przedmiotem decyzji objętej skargą.

Wszelką analizę rozpocząć jednak należy od wskazania na fakt istnienia w obrocie prawnym prawomocnego Wyroku Sądu Rejonowego w W. II Wydziału Karnego z dnia [...]. sygn. akt II K 291/05, uznającego T. B. za winnego popełnienia zarzucanych mu czynów tj m.in.. uznania, iż w okresie od sierpnia 2000 r. do września 2003 r. w W. G., działając w warunkach z góry powziętego zamiaru, posługiwał się podrobionymi dokumentami, w postaci faktur VAT, które kupił od M. S. za kwotę nie mniejszą niż [...]zł. w ten sposób, że przyjął do dokumentacji księgowej prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w ramach spółki z o.o. "A", podrobione faktury VAT w ilości 964 szt. na zakup paliwa o łącznej wartości brutto [...]złote ze stacji paliw B" nr [...] w G., które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Zgodnie z treścią art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Oznacza to, iż sąd ten obligowany jest przyjąć ustalenia zawarte w sentencji prawomocnego wyroku skazującego sądu karnego, nie mając prawa czynienia jakichkolwiek własnych ustaleń, a przede wszystkim ustaleń odmiennych.

Związanie odnosi się do faktu popełnienia przestępstwa, a zatem do sfery ustaleń faktycznych (por. T. Woś, H. Knysiak Molczk, M. Romańska Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis Warszawa 2005 s. 121 i 123). Przyjęta w ustawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi instytucja związania ustaleniami skazującego prawomocnego wyroku sądu karnego stanowi implementację normy art. 11 k.p.c., stąd zasadnym jest odwołanie się do dorobku orzecznictwa zapadłego na tym gruncie, celem ustalenia zakresu zawiązania wyrokiem oraz skutków z tym związanych. "Zgodnie z art. 11 k.p.c., ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd w postępowaniu cywilnym, a w związku z art. 211 k.p.a. - również Naczelny Sąd Administracyjny. Skoro nie mogą być kwestionowane ustalenia takiego wyroku co do faktu trudnienia się nielegalnym handlem wódką przez stronę postępowania podatkowego, należy uznać, że działalność taka wypełniała dyspozycje z art. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku obrotowym". (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27.10.1981 r. sygn. akt II SA 700/81, ONSA 1981/2/106). "Prawomocne skazujące wyroki karne z mocy art. 11 k.p.c. mają w postępowaniu cywilnym moc wiążącą tylko w zakresie ustaleń co do popełnienia przestępstwa. Oznacza to, że Sąd rozpoznający sprawę cywilną musi przyjąć, że skazany popełnił przestępstwo przypisane mu wyrokiem karnym. (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 14.04.1977 r. sygn. akt IV PR 63/77; LEX nr 7928). Sąd cywilny związany jest z ustaleniami dokonanymi przez sąd karny także co do czasu popełnienia przestępstwa, która to okoliczność obok znamion czynu, miejsca i sytuacji w jakiej czyn został popełniony należy do elementów składowych przypisanego pozwanym czynu przestępnego.(por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18.07.1972 r. sygn. akt I PR 343/71; LEX nr 7106).

Kierując się przywołanym zapisem, za wiążące przyjąć należy zatem ustalenia poczynione przez Sąd Karny w sentencji prawomocnego wyroku z dnia [...]r. sygn. akt [...]wskazujące, iż zakwestionowane przez organy podatkowe faktury VAT, w tym także wystawione w 2001 r., pochodzące ze Stacji Paliw B w G. nie dokumentują rzeczywistości. Ustalenia te korespondują z ustaleniami poczynionymi przez organy podatkowe w zaskarżonej decyzji, co wskazuje na jej prawidłowość w tym zakresie. Tym samym jako bezzasadny ocenić należy podnoszony w skardze zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego, odnoszących się do ustalenia stanu faktycznego tj. normy art. 122 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.).

Bez znaczenia dla oceny prawidłowości prowadzonego postępowania oraz wydanej w jego efekcie decyzji pozostaje zarzut orzekania przez organy podatkowe wobec nie zakończonego postępowania karnego i istnienia domniemania niewinności. Oba postępowania - karne i podatkowe są wobec siebie niezależne, rozstrzygnięcie sprawy podatkowej nie musi być uzależnione od zakończenia postępowania karnego. Istotne jest jedynie aby ustalenia faktów poczynione w obu tych postępowaniach były tożsame. Kwestia ustalenia faktów, a więc okoliczności zaistniałych w rzeczywistości nie może być różna (odmienna) w zależności od organu który prowadzi postępowanie, różna może być tylko kwalifikacja i skutki zależne od celu postępowania i zadań organu, który je prowadzi.

Przyjmując za Sądem Karnym, iż transakcje dokumentowane zakwestionowanymi fakturami nie odzwierciedlają rzeczywistości, za prawidłowe uznać należy działanie organów podatkowych wyłączające z kosztów uzyskania przychodów wydatki nimi udokumentowane. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu uzyskania przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy. Analiza przywołanego zapisu prowadzi do wniosku, iż aby dany wydatek mógł zostać uznany za kosztu zyskania przychodu po pierwsze musi zostać poniesiony, a więc wydatkowany przez podatnika, po drugie winien pozostawać on w związku z przychodem (zakładać go jako realny) i wreszcie winien być przez podatnika udokumentowany.

Poza nielicznymi wyjątkami (które nie zachodzą w niniejszej sprawie) bez realnego wydatku, nie ma kosztu uzyskania przychodu, potwierdza to liczne i spójne w tym względzie orzecznictwo sądów administracyjnych. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "koszty poniesione" wskazuje na czas dokonany, co oznacza, iż chodzi tu o taki stan, w którym nastąpiło obciążenie kosztem nie tylko w sensie ewidencyjnym, ale w znaczeniu realnym, a więc faktycznym poniesieniu wydatku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 7 czerwca 2005 r. sygn. akt II FSK 12/05; LEX nr 173028). W ustawie o podatku dochodowym przyjmuje się zasadę, zgodnie z którą określone przychody powinny być uznane za należne, zaś koszty za poniesione dopiero wówczas, gdy tego rodzaju zdarzenie faktyczne lub prawne wystąpi w rzeczywistości. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 16 lipca 1999 r. sygn. akt III SA/Łd134/99; M. Podatkowy 2000/1/3).

Skoro zatem, jak wynika z wyroku Sądu Karnego oraz z wywodów postępowania podatkowego, Skarżąca nie ponosiła wydatków dokumentowanych fakturami wystawionymi przez Stacje Paliw B w G. nie mogła ujmować ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Dowody te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem zaistniały wszelkie podstawy faktyczne i prawne do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu wymienionych wydatków. Zasadnie zatem organy podatkowe określiły skutki podatkowe wynikające z obrotu "pustymi fakturami".

Dodatkowo wskazać należy, iż art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można stosować w oderwaniu od art. 9 ust. 1 tejże ustawy, zobowiązującego podatników do prowadzenia ewidencji zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i należnego podatku. Odrębnymi przepisami do których odsyła ww. norma art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy ustawy o rachunkowości. Stosownie do regulacji art. 20 ust. 2 ww. ustawy, podstawę zapisów w księgach rachunkowych stanowią dowody księgowe, które stwierdzają dokonanie operacji gospodarczej i które w myśl art. 22 tej ustawy powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, jaką dokumentują. Nie mogą stanowić podstawy zapisów w ewidencji rachunkowej takie dowody księgowe, które cechy tej nie realizują.

Uznając, iż sporne faktury nie dokumentują rzeczywistości organy podatkowe zasadnie wyłączyły z kosztów uzyskania przychodów wykazane w nich kwoty, co nie pozostało bez wpływu na wysokość deklarowanych zaliczek na podatek. Zgodnie z przepisem art. 53 a ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił zaliczek na podatek w całości lub w części, nie złożył deklaracji albo wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji, a także w razie braku deklaracji.

Słusznie zatem, wobec faktu nie uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy w prawidłowej wysokości, organy podatkowe, przyjmując prawidłową ich kwotę, określiły w zaskarżonej decyzji kwotę odsetek od ww. należności Prawidłowo także, w ocenie Sądu, przyjął organ odwoławczy, iż obowiązek naliczania odsetek od zaliczek istnieje jedynie do dnia złożenia zeznania podatkowego.

Nie budzi bowiem wątpliwości, iż na gruncie przywołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie zaliczki ma charakter czasowy i funkcjonuje do momentu pojawienia się zobowiązania podatkowego, którego elementem rozliczeniowym stają się zaliczki poniesione na jego poczet. Skoro zatem pojecie to funkcjonuje do momentu pojawienia się zobowiązania podatkowego wszelkie regulacje odnoszące się do zaliczek dotyczyć mogą tylko i wyłącznie okresu, w którym należność ta istnieje. W związku z powyższym zasadne jest przyjęcie, iż odsetki od nie uiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, określane po zakończeniu roku podatkowego winny być naliczane do momentu złożenia rozliczenia rocznego z tytułu tego podatku.

Ponieważ w skardze Strona odwołała się do zarzutów podnoszonych w skardze na decyzje wymiarową, koniecznym jest ich ocena w kontekście zaskarżonej decyzji.

Za nietrafny uznać należy zarzut naruszenia art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez bezpodstawne nie uznanie za dowód w postępowaniu ksiąg podatkowych, wobec kwestionowania przez organy podatkowe tylko niektórych zapisów dotyczących kosztów podatkowych. Jak wynika z zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji nie zakwestionowano całości ksiąg lecz jedynie tę ich część, która odnosi się do wydatków dokumentowanych spornymi fakturami. Na str. 19 decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (K- [...]) stwierdzono: "Stosownie do zapisu art. 196 § 6 Ustawy Ordynacja podatkowa, księgi rachunkowe Spółki "A" uznaje się za nierzetelne i nie uznaje się ksiąg za dowód, tego co wynika z zawartych w nich zapisów, za okres od stycznia 2001 do grudnia 2001 r., w części, dotyczącej zaewidencjonowania faktur VAT wystawionych prze Stację Paliw nr [...] w G." (podkreśl. Sądu).

Przywołany przez organy podatkowe przepis ustawy Ordynacji podatkowej stanowi, iż w przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokóle badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Jak zatem wynika z powyższego zapisu odrzucenie części dowodów księgowych nie skutkuje jak twierdzi Strona pominięciem księgi w całości i zastąpieniem wymiaru na zasadach ogólnych wymiarem szacunkowym. Oszacowanie podstawy opodatkowania jest instytucją wyjątkową, naruszającą zwykły tryb dokonywania wymiaru podatku i zgodnie z art. 23 Ordynacji podatkowej winno występować jedynie w przypadku, gdy brak jest danych niezbędnych do ustalenia rzeczywistej jej wielkości. Ponadto nawet wówczas gdy spełnione zostaną przesłanki, o których mowa w art. 23 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobligowany jest zgodnie z § 2 ww. przepisu do odstąpienia od szacunkowego określenia podstawy opodatkowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Mylne jest zatem stanowisko Skarżącego zawarte w skardze, iż stwierdzenie nierzetelności ksiąg podatkowych skutkuje obligatoryjnym ustaleniem podstawy opodatkowani w drodze szacowania. Odnosząc się do zarzutu bezprawności oparcia postępowania podatkowego na dowodach zebranych w innym postępowaniu, przywołać należy normę art. 181 Ordynacji podatkowej, zgodnie, z którą dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 2 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Jak wynika z akt sprawy dokumenty zebrane w toku postępowania karnego zostały w sposób formalny włączone do akt postępowania podatkowego (Postanowienie z dnia [...]r.- załącznik nr [...] do protokołu kontroli (K-[...]), zaś Strona miała możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodnego. Istotny jest również fakt, iż zasadnicze ustalenia organu podatkowego dokonane zostały w oparciu o dokumenty – faktury ich kopie, paragony dowody zapłaty WZ. Bezpodstawne jest zatem twierdzenie Skarżącej, iż organy podatkowe swoje rozstrzygnięcie oparły jedynie na wyjaśnieniach świadka M. S.

Nie podziela Sąd także zarzutu dotyczącego nieczytelności włączonych do postępowania materiałów, istotnie część zeznań została zakreślona, pozostała istotna dla sprawy treść była jednak czytelna i to na niej oparł się organ podatkowy. Ponadto, jak to wskazano powyżej ww. dowód stanowił jedynie uzupełnianie dokonanych przez organy podatkowe ustaleń poczynionych w oparciu o dokumenty.

Odnosząc się do zarzutu braku w aktach sprawy dokumentów źródłowych w postaci spornych faktur, stwierdzić należy, iż na żadnym etapie postępowania Spółka nie kwestionowała danych zawartych w ww. dokumentach jak również nie domagała się ich okazania. Jak wynika z materiału dowodnego ww. dokumenty zostały zabezpieczone w prowadzonym równolegle postępowaniu karnym, zaś dla potrzeb postępowania podatkowego sporządzone zostały szczegółowe zestawienia zawierające istotne dane z faktur. W tym stanie sprawy zarzut zgłoszony na etapie skargi zarzut, nie wskazujący z resztą na konkretne uchybienia czy wątpliwości uznać należy za bezzasadny.

Podobnie należy ocenić zarzut pominięcia wnioskowanych przez Stronę dowodów (z przesłuchania kierowców oraz kart drogowych). Zgodnie z treścią art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Spór w sprawie dotyczył rzetelności faktur zakupu paliwa pochodzących ze Stacji Paliw B w G., zaś jak wynika z uzasadniania składnego przez Stronę wniosku dowody miały być przeprowadzone na okoliczność wykorzystywania przez Spółkę paliwa, a więc faktów niekwestionowanych przez organy podatkowe. W świetle powyższego postanowienie organów podatkowych uznające wniosek dowodowy za nieistotny z uwagi na toczony spór uznać należy za uzasadnione.

Końcowo zauważyć należy, iż Prezes Spółki przyznał się do zarzucanych mu czynów w postępowaniu karnym, uparcie zaprzeczając tym samym ustaleniom w postępowaniu podatkowym. Okoliczność ta w sposób istotny ważyć musiała na przyjętej przez organy ocenie, która w pełni odpowiada normom art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa.

W świetle powyższych stwierdzeń uznać należy, iż postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało zgodnie z obowiązującymi normami prawa, zawarte w decyzjach ustalenia znajdują odzwierciedlenie w przepisach prawa, zaś ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie uchybia zasadzie swobodnej oceny dowodów i zgodna jest ze wskazaniami wiedzy i życiowego doświadczenia.

Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, iż zaskarżona decyzja wydana została

z naruszeniem przepisów prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny działając na mocy na art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.