Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 1234/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący – Sędzia WSA Krzysztof Winiarski Sędziowie NSA Przemysław Dumana Marek Kołaczek ( spr.) Protokolant Magdalena Nowacka po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi W.W. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości i podatku rolnego o d d a l a s k a r g ę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego.

W podstawie prawnej decyzji powołano przepisy art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.).

W uzasadnieniu decyzji w pierwszej kolejności odniesiono się do ustalonego w sprawie stanu faktycznego. W tych ramach wyjaśniono, że decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy ustalił stronie wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2003 r., obejmujący podatek od nieruchomości budynkowych i gruntowych oraz podatek rolny.

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła nieprawidłowości w powierzchniach i kwalifikacji podatkowej działek. Wskazała, że z opodatkowanej powierzchni nie objęto powierzchni gruntu zabranego przez gminę i nie dokonano pomiaru ani nie wytyczono i oznaczono jego granic. Ponadto strona wniosła o odszkodowanie za zabrany grunt i zwrot podatku zapłaconego w latach ubiegłych. Zdaniem strony, bezprawnie zaliczono posesję do gruntów ornych i naliczono podatek rolny. Nadto strona opisała uciążliwości związane z sąsiedztwem drogi i wyraziła żądanie podjęcia przez organy samorządowe odpowiednich działań.

W trakcie postępowania odwoławczego strona dołączyła uzupełnienie odwołania, w którym zakwestionowała podstawy do przyjęcia przez Gminę B. gruntu pod drogę, opieszałość urzędów w uwidocznieniu nowego stanu na gruncie poprzez oznaczenia i granice. Odwołujący się, powołując się na akt notarialny nabycia nieruchomości i dane z księgi wieczystej, zakwestionował także zapisy ewidencji gruntów.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uznało, że odwołanie zasługuje na uwzględnienie i uchyliło decyzję organu I instancji, ale i z innych względów niż wskazane w odwołaniu.

Uzasadniając zajęte w sprawie stanowisko organ odwoławczy w pierwszej kolejności zauważyło, że przedmiotem zaskarżenia jest decyzja podatkowa, w której ustalono wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2003 r. Podkreślono, że organ odwoławczy tylko w tym zakresie ma kompetencje do oceny działań organu podatkowego gminy. W konsekwencji poza niniejszym postępowaniem pozostają kwestie oceny działań organów samorządowych dotyczące sporządzania dokumentacji urzędowej i oznaczania terenu.

W dalszej kolejności stwierdzono, iż zarówno decyzja podatkowa jak i poprzedzające je postępowanie zawierają uchybienia oraz niejasności w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnośnie tej kwestii zauważono, że w zaskarżonej decyzji opodatkowano podatkiem rolnym [...] m2 gruntu, co do którego strona nie jest podatnikiem, gdyż nie ma do niego tytułu prawnego, ani gruntu tego nie posiada. Grunt ten stanowi drogę gminną, na mocy art. 73 ustawy 13 października 1998 r. przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133, poz. 872). Zaznaczono, że w myśl tego przepisu nieruchomości pozostające w dniu 31 grudnia 1998 r. we władaniu jednostek samorządu terytorialnego, nie stanowiące ich własności, a zajęte pod drogi publiczne, z dniem 1 stycznia 1999 r. stają się z mocy prawa własnością właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Zatem grunt objęty decyzją podatkową z mocy prawa jest gruntem samorządowym. Dodano, że potwierdziła to również decyzja Wojewody [...] z dnia [...] r. stwierdzająca nabycie tego gruntu przez Gminę B.. W konsekwencji grunt ten powinien być wyłączony z przedmiotów opodatkowania W. W. od dnia [...] 1999 r. W związku z powyższym odpowiedniej korekty i uwzględnienia nadpłaty wymagają decyzje podatkowe z lat ubiegłych. Zaznaczono jednak, że wymaga to jednak wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego. Stwierdzono także, iż także kwestia odszkodowania za przejęty grunt musi zostać wyjaśniona w odrębnym postępowaniu, prowadzonym na podstawie art. 73 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W dalszej części uzasadnienia zauważono, że z akt sprawy wynika, że całe postępowanie wyjaśniające dotyczące tego gruntu organ podjął dopiero po wydaniu zaskarżonej decyzji i otrzymaniu odwołania strony. Dopiero wówczas zapewniono stronie czynny udział w postępowaniu i zapoznanie się z aktami sprawy.

Organ odwoławczy stwierdził, że powyższych uchybień nie może sanować i rozstrzygnąć sprawy we własnym zakresie, gdyż organ podatkowy pierwszej instancji dokonał bez uzasadnienia w decyzji rozliczenia jakiejś nadpłaty i odjął z kolejnych rat podatku ustalając w 2003 r. do zapłacenia jedynie czwartą ratę podatku.

Ustosunkowując się do zarzutu niezasadności ustalenia podatku rolnego, organ odwoławczy wskazał, że w zakresie opodatkowania podatkiem rolnym i podatkiem od nieruchomości zaszły zasadnicze zmiany stanu prawnego od dnia 1 stycznia 2003 r., wprowadzone ustawą nowelizacyjną z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683). W myśl nowych przepisów z opodatkowania podatkiem od nieruchomości zostały wyłączone wszystkie grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne i zostały poddane podatkowi rolnemu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że zasadniczą podstawą do ustalenia w każdym postępowaniu podatkowym, który z podatków jest należny od danych gruntów są zapisy wskazujące klasyfikację gruntów w ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 100 z 2000 r., poz. 1086). Zaznaczono, że zgodnie z art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo potwierdzone. Podkreślono, że przepis ten wprowadza domniemanie zgodności z prawem i z prawdą danych zawartych w dokumentach urzędowych. Przepisy nie wyłączają jednak możliwości obalenia tego domniemania w postaci przeprowadzenia dowodu przeciwko treści tych dokumentów.

Odnosząc powyższe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy zauważył, że z dokumentacji powołanej przez stronę, poza wskazanym wyżej gruntem drogi publicznej, wynika zgodność z ewidencją gruntów i budynków co do posiadanych nieruchomości – parcel 1176/1 i 1176/3. W ewidencji są one także tak ponumerowane oraz sklasyfikowane jako grunty orne klasy IIIb. Stąd – zdaniem Samorządowego Kolegium odwoławczego – organ pierwszej instancji miał podstawy prawne by opierając się o dokument urzędowy ustalić podatek rolny.

W zakończeniu podkreślono, że dane ewidencyjne i rodzaj przyjętego na ich podstawie podatku gruntowego nie decydują o sposobie zagospodarowania gruntu i jego przeznaczeniu przewidzianym przez gminę w planie zagospodarowania przestrzennego.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego W. W. ponownie podniósł takie samy zarzuty jak w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Zarzucił nieprawidłowości w powierzchniach i kwalifikacji podatkowej działek, polegające na bezprawnym zaliczeniu części działek budowlanych do gruntów ornych i naliczeniu podatku rolnego. Skarżący zakwestionował również prawo do przyjęcia przez gminę gruntu pod drogę. Zarzucił opieszałość urzędów w uwidocznieniu nowego stanu na gruncie poprzez oznaczenia i granice, a także manipulacje z zapisami ewidencji gruntów w zakresie zmian i numeracji działek. Ponadto zarzucił organom gminy zabór dokumentów i nienależyte zachowanie wobec petentów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że skarga została złożona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach w dniu 6 września 2003 r., kiedy obowiązywała ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr . 74, poz. 368 z późn. zm.).

Odnotować jednak trzeba, że cytowana wyżej ustawa straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 roku, na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. w Dz. U. z 2002 roku, nr 240, poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 roku utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stosownie do art. 97 § 1 ustawy 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 roku w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz. U. Nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skarga nie może skutkować uchyleniem decyzji Samorządowego kolegium Odwoławczego w B., gdyż nie narusza ona prawa.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić skarżącemu zasady, w myśl których Sąd dokonuje kontroli decyzji administracyjnych, w tym podatkowych. Z treści skargi wynika bowiem, że skarżący oczekuje od Sądu wydania orzeczenia zarówno o uchyleniu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego jak również rozstrzygnięcia merytorycznego, a to nie jest możliwe. Otóż zgodnie z cytowanym uprzednio art. 1 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Sąd sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Przepis ten oznacza, że Sąd ocenia zaskarżone doń decyzje pod kątem ich zgodności z prawem, a w razie stwierdzenia, że zostały one wydane z naruszeniem prawa może je uchylić, stwierdzić ich nieważność lub niezgodność z prawem, na to zezwala mu art. art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Sąd administracyjny nie może natomiast wydać orzeczenia kształtującego obowiązki podatkowe stron.

Przystępując do oceny jej zgodności z prawem należy w punkcie wyjścia przypomnieć, że chodzi o decyzję kasacyjną, mocą której Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wskutek wniesienia odwołania uchyliła w całości decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2003 r.

Tego rodzaju stan rzeczy sprawia, że zasadnicze znaczenie dla odpowiedzi na pytanie dotyczące legalności rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego ma regulacja prawna zawarta w art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Z treści wspomnianego przepisu wynika, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Zabieg taki dopuszczalny jest jednak wyłącznie wtedy, gdy spełnione zostaną wymagania określone art. 233 § 2 Ordynacji.

Z treści wspomnianego przepisu wynika zaś, że może to nastąpić wyłącznie wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę organ odwoławczy może przy tym wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Brzmienie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że możliwość wydania decyzji kasacyjnej ograniczona została do przypadków, gdy spełnione zostaną określone nim przesłanki. Poza sporem przy tym jest, że zasadnicze znaczenie ma w tych ramach konieczność poprzedzenia wydania rozstrzygnięcia przeprowadzeniem postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części.

Nie ulega wątpliwości, że zwrot "w znacznej części" jest niedookreślony. Tego rodzaju stan rzeczy sprawia, że odpowiedź na pytanie o to, czy spełnione zostały przesłanki z art. 233 § 2 Ordynacji możliwa jest jedynie na tle okoliczności konkretnego przypadku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 2226/98, opubl. "Profesjonalny Serwis Podatkowy", Dom Wydawniczy ABC W-wa). Organ odwoławczy może wydać decyzję kasacyjną przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia wtedy, gdy organ pierwszej instancji przeprowadził postępowanie z rażącym naruszeniem norm prawa procesowego, a w szczególności nie przeprowadził w ogóle postępowania wyjaśniającego albo co prawda postępowanie takie przeprowadzono, ale w rażący sposób naruszono w nim przepisy procesowe (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 1997 r., I S.A./Po 1237/96, POP 1998, nr 3, poz.92). Wynika to i z treści art. 229 ustawy – Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym organ odwoławczy może przeprowadzić tylko uzupełniające postępowanie dowodowe. ( por. "Ustawa Ordynacja Podatkowa" Cezary Kosikowski, Henryk Dzwonkowski, Andrzej Huchla, - Dom Wydawniczy ABC, W-wa 2000 r. s. 577). Właśnie taka sytuacja zachodzi także w niniejszej sprawie. Słusznie podniósł organ odwoławczy, że

Odnosząc to spostrzeżenie do rozpatrywanej sprawy uznać trzeba, w świetle zebranego w niej materiału, że na sformułowane wyżej pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Jak bowiem wykazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uchylone nią rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, zawarte w decyzji z dnia [...] r. zapadło bez wyjaśnienia nader istotnej kwestii dotyczącej opodatkowania podatkiem rolnym gruntu stanowiącego drogę gminną, do którego skarżący nie posiada tytułu prawnego ani go nie posiada. Ponadto organ odwoławczy wskazał na nader istotne naruszenie zasad postępowania podatkowego oraz fakt braku uzasadnienia rozliczenia nadpłaty podatku.

Dodać przy tym należy, że organ odwoławczy dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego mających w sprawie zastosowanie i wnioski wyprowadzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze z tej wykładni należy zaaprobować.

W kontekście dotychczasowych spostrzeżeń nie można, zdaniem Sądu, podzielić zarzutów skargi. Odnosząc się do tej kwestii odnotować trzeba w pierwszej kolejności, że przeważająca ich część wymierzona została nie tyle przeciwko zaskarżonej decyzji, ile przeciwko rozstrzygnięciu dokonanemu przez organ pierwszej instancji. Tymczasem przedmiotem zaskarżenia jest decyzja uchylająca to rozstrzygnięcie i tylko do niej może być odniesiona ocena zgodności z prawem, dokonywana przez Sąd. Jest poza sporem, że tego rodzaju decyzja również powinna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne. Jeśli jednak rozstrzygnięcie organu wyższego stopnia ma charakter kasacyjny, to musi to rodzić oznaczone konsekwencje w zakresie dotyczącym uzasadnienia. Uzasadnienie faktyczne powinno bowiem w takim przypadku wskazywać przyczyny przesądzające o potrzebie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, uzasadnienie prawne zaś wykazywać konkretny przepis prawa upoważniający do takiego rozstrzygnięcia. Konkluzję taką dodatkowo wzmacniają wnioski płynące z końcowej części art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Upoważnia ona bowiem organ odwoławczy do wskazania, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. W przypadku tym chodzi jednak tylko o wskazanie okoliczności faktycznych, które mają znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ odwoławczy nie może natomiast przesądzić o treści rozstrzygnięcia sprawy przez nakaz załatwienia jej pozytywnie lub negatywnie dla odwołującego się (tak na tle identycznego co do treści art. 138 § 2 kpa B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Warszawa 1996, s. 594). O treści takiego rozstrzygnięcia decydować powinien wyłącznie organ pierwszej instancji, który powinien brać pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, a więc także argumentację podniesioną w odwołaniu swojej wcześniejszej decyzji. Ponowne rozstrzygnięcie sprawy otwiera zaś, zgodnie z brzmieniem art. 220 § 1 Ordynacji, możliwość wniesienia odwołania do organu wyższego stopnia.

W sumie zatem Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie mógł postawić organowi odwoławczemu, który uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, zarzutu naruszenia prawa, które miało wpływ na wynik sprawy. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby być podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji.

Mając to wszystko na uwadze Sąd, działając na podstawie art. art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.