Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 382/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 8  ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lipca 2017 r. przy udziale sprawy ze skargi Gminy W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz Skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Gminy W. (dalej: skarżąca, strona, wnioskodawca) była interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] r. (nr [...]) wydana w następstwie wniosku z dnia 31 października 2016 r. We wniosku skarżąca zwróciła się do organu interpretacyjnego o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem pobieranej przez Gminę w razie anulowania okresowego biletu komunikacji miejskiej opłaty manipulacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Skarżąca podała, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina W. świadczy usługę komunikacji miejskiej autobusowej i tramwajowej (sprzedaje opodatkowane VAT bilety komunikacji miejskiej). Jedną z form sprzedaży biletów jest ich zakodowanie na [...] Karcie Miejskiej ("A"). Zgodnie z "Ogólnymi warunkami zawierania umowy przewozu środkami miejskiej komunikacji zbiorowej przy zastosowaniu "A" - [...] Karty Miejskiej" (dalej: OWU), pasażer może zawrzeć z Gminą W. umowę na przejazd środkami miejskiej komunikacji zbiorowej przez nabycie biletu na przejazd zakodowanego na "A" [...] Karcie Miejskiej. Na "A" zakodować można tylko bilety okresowe.

Zgodnie z Ogólnymi warunkami OWU, można dokonać anulowania biletu (usunięcia biletu z "A") zakodowanego na "A" w całym okresie ważności biletu. W przypadku anulowania biletu, po rozpoczęciu terminu jego ważności, pracownik Biura Obsługi Klienta (BOK) pobiera opłatę manipulacyjną w wysokości 20% wartości zakupionego biletu. W szczególnie uzasadnionych przypadkach, przy likwidacji, zawieszeniu lub zmianie trasy linii skutkującej zaprzestaniem obsługi komunikacyjnej danego obszaru, pasażerowi anulującemu bilet na 2 linie BOK dokonuje anulowania kontraktu bez pobrania opłaty manipulacyjnej.

Wnioskodawca wskazał, że cena biletów okresowych kodowanych na "A" została określona na podstawie średniej dziennej liczby przejazdów - im dłuższy okres, na jaki został zakupiony bilet, tym dzienna wartość przejazdów jest niższa co oznacza niższą cenę biletu.

Pobieranie w przypadku anulowania biletu po rozpoczęciu terminu jego ważności opłaty manipulacyjnej w wysokości 20% wartości zakupionego biletu, zostało wprowadzone w celu zabezpieczenia interesów skarżącej i zapobieżenia przypadkom zwrotów biletów w celu poniesienia niższych opłat za przejazd niż to wynika z taryfy biletowej. Opłata manipulacyjna stanowi również rekompensatę za czynności związane ze sporządzeniem dokumentacji reklamacyjnej, czy wypłaty niewykorzystanej części biletu. Opłata ta pełni również funkcję kary umownej wynikającej z niewłaściwego wyboru i zakupu usługi przewozowej.

Wnioskodawca wyjaśnił, że utracone korzyści i poniesiona szkoda wynika z obowiązującej taryfy biletowej.

Wysokość cen biletów reguluje uchwała nr [...]/08 Rady Miejskiej W. z dnia [...] 2008 r. w sprawie opłat za usługi przewozowe transportu zbiorowego świadczone przez Gminę W. (zmieniona uchwałą z dnia [...] 2012 r. nr [...]/12). Ceny biletów okresowych zostały w niej tak określone, by dzienna należność za przejazdy malała wraz ze wzrostem okresu obowiązywania biletu.

Dla przykładu w przypadku zwrotu biletu 30-dniowego na wszystkie linie w trzecim dniu jego ważności pasażer otrzymuje zwrot za niewykorzystaną cześć biletu, wyliczoną następująco: pozostałe 27 dni x (cena biletu 98 zł/30 dni) = 27 x 3,27 zł = 88,29 zł. Poniesiony w tym przypadku przez pasażera koszt z tytułu możliwości skorzystania z nieograniczonej liczby przejazdów w okresie 3 dni wynosi 9,71 zł (98,00 zł - 88,29 zł). Natomiast koszt przejazdu wynikający z taryfy biletowej i zakupu biletu 72-godzinnego to 26,00 zł. Różnica w kosztach poniesionych przez pasażera to w tym przypadku 16,29 zł.

Ustalona w regulaminie "A" opłata manipulacyjna w wysokości 20% wartości biletu stanowi średni koszt pokrycia różnicy ceny wynikającej ze zmiany terminu zawarcia umowy na przejazd.

Na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego strona zadała pytanie czy pobierana przez Gminę w razie anulowania okresowego biletu komunikacji miejskiej opłata manipulacyjna jest opodatkowana podatkiem VAT?

Zdaniem wnioskodawcy opłata manipulacyjna naliczana przez Gminę od wartości biletu, nie jest ekwiwalentem za świadczoną usługę. W szczególności Gmina nie świadczy rezygnującemu żadnej usługi. Opłata jest formą sankcji wprowadzonej w celu zapobieżenia zwrotom biletów, jednocześnie jest rekompensatą za sporządzenie dokumentacji reklamacyjnej, oraz pełni funkcję kary umownej wynikającej z niewłaściwego wyboru i zakupu usługi przewozowej.

Strona wyjaśniła, że osoba, która dokonuje zwrotu biletu i płaci opłatę manipulacyjną nie otrzymuje od Gminy żadnego świadczenia, a co za tym idzie nie posiada roszczenia o wykonanie świadczenia. Co więcej opłata ta pobierana jest wówczas, gdy do dalszego świadczenia usług nie dochodzi (kupujący rezygnuje z zakupionego biletu).

Mając na uwadze powyższe skarżąca stwierdziła, że opłata manipulacyjna pobierana przez Gminę w razie anulowania biletu komunikacji miejskiej nie jest opodatkowana VAT, ponieważ nie stanowi odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku VAT.

W powołanej na wstępie interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej w P. stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe.

Przytaczając przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), organ interpretacyjny wywodził, że co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu, którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zatem, dana czynność podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W dalszej kolejności organ interpretacyjny odwołał się do pojęcia odszkodowania w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm., dalej jako: "k.c."), wskazując, że odszkodowanie nie jest płatnością za świadczenie, lecz rekompensatą za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Podobnie kary umowne, stosownie do art. 483 § 1 k.c. nie stanowią zapłaty za usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną).

W ocenie organu podatkowego pobierana przez Gminę opłata manipulacyjna w wysokości 20% wartości zakupionego biletu - w przypadku jego anulowania - nie posiada cech odszkodowania bądź kary za poniesioną szkodę, lecz pełni funkcję wynagrodzenia za świadczoną usługę, co wpisuje się w normę art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną.

Jak sam wskazał wnioskodawca w opisie sprawy pobieranie opłaty manipulacyjnej w wysokości 20% wartości zakupionego biletu zostało wprowadzone w celu zabezpieczenia interesów Gminy i zapobieżenie przypadkom zwrotów biletów w celu poniesienia niższych opłat za przejazd niż to wynika z taryfy biletowej. Ponadto wnioskodawca podkreślił także, że opłata manipulacyjna stanowi również rekompensatę za czynności związane ze sporządzeniem dokumentacji reklamacyjnej, czy wypłaty niewykorzystanej części biletu. Dodatkowo strona w uzupełnieniu wniosku wyjaśniła, że ustalona w regulaminie opłata manipulacyjna w wysokości 20% wartości biletu stanowi średni koszt pokrycia różnicy ceny wynikającej ze zmiany terminu umowy na przejazd.

W związku z powyższym przedmiotową opłatę manipulacyjną należy traktować, jako wynagrodzenie za świadczenie wykonywane przez wnioskodawcę na rzecz pasażera. W ocenie organu w tym przypadku możliwe jest wskazanie konkretnego beneficjenta usługi (tj. konkretnego pasażera) jak i wskazanie konkretnego świadczenia (opłata manipulacyjna stanowi również rekompensatę za czynności związane ze sporządzeniem dokumentacji reklamacyjnej). Pobierana przez wnioskodawcę opłata nie jest więc karą (odszkodowaniem), lecz stanowi wynagrodzenie za świadczenie (czynność) związane z zaistniałym zdarzeniem.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w takim przypadku czynność ta wypełnia definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca pismem z dnia 18 stycznia 2017 r. wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa i wobec otrzymania odpowiedzi podtrzymującej dotychczasowe stanowisko (pismo Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 15 lutego 2017 r.), wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, żądając uchylenia interpretacji indywidualnej.

W stosunku do interpretacji indywidualnej skarżący postawił zarzuty naruszenia:

- prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez dopuszczenie się błędu wykładni polegającego na uznaniu, że pobierana przez Gminę opłata manipulacyjna z tytułu anulowania okresowego biletu komunikacji miejskiej jest wynagrodzeniem za usługę, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna polegać na uznaniu, że opłata manipulacyjna jest odszkodowaniem, karą umowną;

- prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwą ocenę, co do zastosowania tych przepisów polegającą na uznaniu, że pobierając opłatę manipulacyjną z tytułu anulowania okresowego biletu komunikacji miejskiej Gmina świadczy opodatkowaną VAT usługę, podczas gdy prawidłowe zastosowanie tych przepisów powinno polegać na uznaniu, że Gmina nie świadczy opodatkowanej VAT usługi.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że w opisanym stanie faktycznym nie występują okoliczności świadczące o tym, iż zostały spełnione przesłanki do uznania opłaty manipulacyjnej za wynagrodzenie za usługę. W szczególności nie występuje pomiędzy stronami (Gminą i pasażerem) umowy przewozowej odrębny stosunek prawny, na podstawie, którego Gmina wykonuje, za wynagrodzeniem dodatkowe świadczenie na rzecz pasażera. Należy przypomnieć, że Gmina w regulaminie świadczenia usługi przewozowej zawarła postanowienie o możliwości zwrotu biletu okresowego przed upływem jego terminu ważności. Sprowadza się to do możliwości wypowiedzenia przez pasażera zawartej umowy. W ocenie Gminy zastrzeżona opłata manipulacyjna nie ma charakteru świadczenia, ponieważ na rzecz pasażera nie jest świadczona żadna usługa. Opłata ma charakter odszkodowania (kary umownej).

Strona podkreśliła, że organ interpretacyjny nie wskazał, jaka mianowicie usługa jest świadczona na rzecz pasażera i na czym ona polega. Nie można przecież zasadnie twierdzić, że usługą jest zgoda na odstąpienie od umowy oraz, co za tym idzie, anulowanie biletu za zapłatą opłaty manipulacyjnej. Wydaje się, że organ w tym zdarzeniu upatruje opodatkowanego VAT świadczenia po stronie Gminy. W dalszej części interpretacji wydaje się, że Organ stwierdza, że opłata manipulacyjna jest wynagrodzeniem za świadczenie polegające na sporządzeniu dokumentacji reklamacyjnej. Gmina podkreśliła, że nie można w sporządzeniu dokumentacji reklamacyjnej upatrywać świadczenia usługi, w szczególności dokumentacja ta ma charakter wewnętrzny i ściśle związany z anulowaniem biletu a co najważniejsze, nie jest ona w żaden sposób wydawana pasażerowi.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji podatkowej .

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2015r poz.1224 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 poz. 718. Ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. "Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności." – art. 146 § 1 upsa.

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 57a upsa "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną."

Zagadnienie sporne w sprawie dotyczyło prawnopodatkowych skutków w zakresie podatku od towarów i usług pobierania przez skarżącą Gminę opłaty manipulacyjnej z tytułu anulowania okresowego biletu komunikacji miejskiej. Skarżąca argumentowała, iż opłata ta ma charakter odszkodowania (kary umownej) nie zaś świadczenia, ponieważ na rzecz osoby rezygnującej z biletu okresowego nie jest świadczona żadna usługa. Organ interpretacyjny dowodził zaś, że czynność pobrania przez Gminę wynagrodzenia (opłaty manipulacyjnej) wypełnia definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlagającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu przedstawiony powyżej pogląd Ministra Rozwoju i Finansów należy uznać za nieprawidłowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W sprawie nie ma sporu co do tego, otrzymanie omawianej kwoty nie mieści się w ustawowym pojęciu dostawy towarów. Analizy wymaga natomiast kwestia czy w stanie faktycznym sprawy mamy do czynienia ze świadczeniem usług.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby mówić o opodatkowaniu usługi (podobnie jak dostawy towaru) musi być ona odpłatna, bowiem odpłatność jest elementem koniecznym dla powstania obowiązku w podatku VAT. Tym samym punktem wyjścia dla rozstrzygnięcia czy czynność opisana we wniosku ma charakter odpłatny jest zdefiniowanie samego pojęcia odpłatności. Zarówno jednak ustawa o VAT, jak i Dyrektywa 2006/112/WE nie definiują wprost terminu odpłatności. Definicji takich można poszukiwać w przepisach Kodeksu cywilnego, jak i w orzecznictwie TSUE. W rozumieniu prawa cywilnego odpłatność zawiera element wynagrodzenia pieniężnego, tym samym w takim ujęciu występuje wzajemna ekwiwalentność świadczeń. Jednak zgodnie z linią orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (np. w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99), odpłatność w rozumieniu podatku VAT definiowana jest znacznie szerzej, a elementem wyróżniającym jest wynagrodzenie z tytułu dokonanej transakcji, zasadniczo z pominięciem formy tegoż wynagrodzenia. Tym samym orzecznictwo podkreśla konieczny bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymaniem wynagrodzenia.

W związku z powyższym opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia.

Jednocześnie Sąd podziela pogląd, że w sytuacji kar umownych czy odszkodowań zapłata określonej kwoty nie jest odpłatnością w przedstawionym wyżej znaczeniu.

Dla ustalenia czy miało miejsce świadczenie usług istotne jest zatem stwierdzenie, czy świadczenie przyniosło odbiorcy jakąkolwiek korzyść. Niezbędne jest tym samym ustalenie, czy dane czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez dokonującego płatności w zamian za ich wykonanie bądź zaniechanie.

W przypadku płatności z tytułu kar umownych czy też odszkodowania brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. I w takich przypadkach wynagrodzenie stanowi formę zadośćuczynienia - rekompensaty; nie powoduje zwiększenia aktywów po stronie podmiotu, który je otrzymuje. Źródła płatności pełniących funkcję zadośćuczynienia są różne, mogą one wynikać z tzw. czynów niedozwolonych, czyli działań wyrządzających szkodę, jak również ze stosunków umownych – czyli powstawać w związku niewykonaniem czy nienależytym wykonaniem obowiązków wynikających z umowy, mogą być zastrzeżone na wypadek powstania szkody jako kary umowne. Ocenę charakteru danej płatności trzeba wiązać ze stosunkiem, z którego ona wynika.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego sprawy, zdaniem Sądu w związku z anulowaniem przez skarżącą biletu komunikacji miejskiej a kontrahentem występującym o dokonanie tej czynności nie nastąpiło świadczenie usługi a zapłacona kwota- opłata manipulacyjna nie stanowi wynagrodzenia za usługę.

Obie strony działają w tej sytuacji w ramach zawartej przy nabyciu biletu umowy przewozowej, w związku z którą regulamin świadczenia usług przewozowych zawiera postanowienie o możliwości wypowiedzenia przez pasażera zawartej z Gminą umowy. Zatem w momencie zgłoszenia przez pasażera chęci rezygnacji z dalszego korzystania z usług przewozowych nie dochodzi do świadczenia jakiekolwiek usługi przez Gminę, lecz do rozwiązania zawartej uprzednio umowy, w wyniku czego należy dopełnić związanych z tym czynności – wypełnienia dokumentacji reklamacyjnej oraz anulowania biletu zakodowanego na karcie "A". Skoro zatem w sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, to brak jest również podstaw do uznania iż pobierana przez skarżącą opłata stanowi wynagrodzenie z tytułu niemającej miejsca usługi. Innymi słowy, pobierana przez wnioskodawcę opłata manipulacyjna jest niejako następstwem rozwiązania umowy przez strony – niewykonania tej umowy. Tym samym jej charakter nosi cechy kary umownej. Kara ta w wysokości 20 % wartości zakupionego biletu nie ma bezpośrednio na celu przysporzenia skarżącej zysku, lecz stanowi wyrównanie normalnej ceny jednostkowej biletu jaką poniósłby pasażer gdyby nie skorzystał z rabatu udzielanego przez Gminę z uwagi na nabycie biletu okresowego. Opłata ta stanowi, zatem rekompensatę dla skarżącej wynikającą z niewykonania umowy przyznającej pasażerowi preferencyjne warunki w zakresie cen biletów komunikacji miejskiej. Co za tym idzie, w istocie nie jest ona pobierana za samą czynność anulowania biletu na karcie "A", lecz za niewykonanie umowy przewozu. W sytuacji gdyby opłata dotyczyła jedynie technicznej czynności odkodowania biletu z "A" zostałaby zachowana symetria pomiędzy wynagrodzeniem z tego tytułu a świadczeniem. W stanie faktycznym sprawy mamy zaś opłatę ustaloną procentowo, której wysokość zależeć będzie od wysokości utraconej przez Gminę korzyści majątkowej wynikającej z niewykonania przez pasażera umowy przewozu.

Biorąc pod uwagę powyższe nie sposób zgodzić się – w ocenie Sądu – z organem interpretacyjnym, że w sprawie mamy do czynienia z usługą anulowania biletu. Anulowanie stanowi bowiem jedynie stwierdzenie braku ważności biletu dokonywane w ramach zawartej umowy przewozu i jako takie nie może zostać uznane za usługę na rzecz pasażera. Nie zasługuje na aprobatę również stanowisko organu, zgodnie, z którym próbuje on upatrywać świadczenia usługi w sporządzeniu dokumentacji reklamacyjnej związanej z wnioskowaną przez pasażera chęcią rezygnacji z biletu. Dokumentacja reklamacyjna stanowi, bowiem jedynie formalne potwierdzenie zdarzenia jakim jest zgłoszenie chęci rezygnacji z okresowego biletu komunikacji miejskiej i ma charakter wewnętrzny (dokumentacja nie jest przekazywana pasażerowi).

Mając powyższe na względzie, w zaskarżonej interpretacji indywidualnej doszło do naruszenia zarzucanego przez stronę skarżącą art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w wyniku czego błędnie organ interpretacyjny uznał, iż pobierana przez Gminę opłata manipulacyjna w przypadku anulowania zakupionego biletu nie posiada cech odszkodowania bądź kary umownej za poniesioną szkodę, lecz pełni funkcję wynagrodzenia za świadczoną usługę, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną.

Zawarta w zaskarżonej interpretacji indywidualnej wykładnia prawa podatkowego, przeciwna do zaprezentowanej w niniejszym wyroku, stanowiła podstawę do uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej, o czym Sąd orzekł na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.