Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 436/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2007-07-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 11
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędziowie NSA Maria Piórkowska WSA Kazimierz Włoch /spr./ Protokolant sek. sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 10 lipca 2007r. sprawy ze skarg -A- Spółki z o.o. z siedzibą w J. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2007r. r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień, październik, listopad, grudzień 2002r. i za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2003r. - oddala skargi -


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Rz 436/ 07

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z dnia [...] lutego 2007r. [...] po rozpatrzeniu odwołań z dn. 19.12.2006r. wniesionych przez -A- od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dn. [...] 12.2006r. znak: [...], oraz znak: [...] i [...], którymi odmówiono uchylenia ostatecznej decyzji tegoż organu z dn. [...] 10.2004r. znak: [...], i z dnia [...]10.2004r. znak: [...] oraz [...] dotyczących rozliczenia spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: sierpień, październik i listopad oraz grudzień 2002r. a także za okresy od stycznia do maja 2003r., utrzymał w mocy zaskarżone decyzje.

Pismami z dn. 12.09.2006r. Spółka -A- wniosła o wznowienie postępowania podatkowego, wskazując jako podstawę art. 240 § 1 pkt 5 i pkt 11 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wystąpienia strona powołała treść wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dn. 06.07.2006r. spraw połączonych-C-439/04 i C-440/04.

Dyrektor tut. Izby, po dokonaniu wstępnej analizy wniosków strony z dn. 12.09.2006r., postanowieniami z dn. 26.10.2006r. wznowił postępowanie.

Przeprowadzone wznowione postępowanie w sprawie rozliczenia Spółki w podatku VAT za powyższe okresy zakończone zostało decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dn. [...]12.2006r., którymi odmówiono uchylenia decyzji własnej z dn. [...]10.2004r. oraz decyzji z [...]10.2004r., gdyż nie stwierdzono istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 i pkt 11 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu organ, przytaczając treść art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, wskazał, iż wzruszenie decyzji ostatecznej w trybie postępowania wznowieniowego jest możliwe jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Stwierdzono przy tym, że przywołane przez stronę orzeczenia ETS nie mają wpływu na treść ostatecznych decyzji tut. organu, gdyż prawo wspólnotowe obejmuje stany faktyczne od daty akcesji, lecz nie sięga sytuacji zaistniałych przed tą datą. Tym samym uznano, iż z uwagi na brak temporalnego zasięgu prawa wspólnotowego w sprawie powołane przez stronę rozstrzygnięcia ETS nie stanowią przesłanki do weryfikacji decyzji z dn. [...].10.2004r. we wnioskowanym przez jednostkę trybie.

Organ wykazał również, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej; wyroki ETS nie stanowią ujawnionych istotnych nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, aczkolwiek nieznanych organowi, który wydał decyzję.

Strona pismami z dn. 19.12.2006r. złożyła odwołania, wnosząc o -uchylenie decyzji-.

Uzasadniając odwołania, spółka uznała za błędny pogląd organu podatkowego, że -wyrok ETS nie może mieć zastosowania w tej konkretnej sytuacji (...)", nie zgadzając się równocześnie ze stanowiskiem wyrażonym w uzasadnieniu orzeczenia, iż prawo wspólnotowe obejmuje stany faktyczne od daty akcesji lecz nie sięga sytuacji ustalonych przed tą datą, które dalej podlegają rządom -dawnego" prawa. Zdaniem odwołującej, decyzje -wymiarowe" organów podatkowych I i II instancji zostały wydane po akcesji Polski do Unii Europejskiej, a zatem organy powinny kierować się ujednoliconymi przepisami prawa, bez względu kiedy miało miejsce zdarzenie faktyczne, gdyż, zdaniem podatnika, w takim przypadku stosuje się przepisy obowiązujące w chwili wydania decyzji, a w chwili wydania decyzji Polska była członkiem Wspólnoty Europejskiej.

Po rozpoznaniu powyższego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy zaskarżone decyzje. Organ podkreślił przede wszystkim iż przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, nie stanowi ono bowiem kontynuacji postępowania zwykłego, a ma jedynie na celu zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie może być wznowione jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, przez co należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę, o ile są dla sprawy istotne, a zatem muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć wpływ na zmianę decyzji w kwestiach zasadniczych. Ponadto wzruszenie decyzji ostatecznej w trybie postępowania wznowieniowego jest możliwe jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Organ podkreślił, iż decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dn. [...].07.2004r. i [...].07.2004r., weryfikujące rozliczenia podatnika w podatku VAT, dotyczą okresów sprzed akcesji, tym samym cały stan faktyczny związany z powstaniem obowiązku podatkowego zaistniał przed datą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Skutkuje to brakiem podstaw prawnych do stosowania w tej sprawie VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dn. 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG), jak i pozostałych źródeł prawa wspólnotowego, w tym orzeczeń ETS, odwołujących się do tej dyrektywy. W ocenie organu bez znaczenia pozostaje fakt, że orzeczenia, zarówno organu I instancji, jak również organu odwoławczego, wydane zostały po dacie [...].05.2004r., tj. po dacie akcesji- powołuje się przy tym na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w wyroku z dn. 04.01.2006r. sygn. I FSK 959/05 (System Informacji Prawnej -Lex nr 177255) w którym wskazano, iż -Zastosowanie VI Dyrektywy VAT do stanu faktycznego zamkniętego przed przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej oznaczałoby złamanie zasady lex retro non agit.

Organ nawiązał do wyroku Sądu Najwyższego z dn. 19.04.2004r. sygn. akt I PK 489/03 (OSNP 2005/6, poz. 78), w którym podniesiono, że -do dnia przystąpienia Rzeczypospolitej polskiej do Unii Europejskiej nie miała zastosowania zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego. Z tego wzglądu obowiązek prowspólnotowej wykładni przepisów prawa polskiego, stosowanego do stanów faktycznych opartych na zdarzeniach zaszłych przed dniem akcesji, nie może prowadzić do skutku contra legem w stosunku do obowiązujących w tym czasie przepisów polskich lub niestosowania tych przepisów, nawet gdy były one niezgodne z treścią i celami aktów wspólnotowych- oraz do uzasadnienia wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dn. 21.10.2004r. sygn. FSK 571/04 (LEX nr 147910) oraz z dn. 03.06.2005r. sygn. FSK 2446/04 (LEX nr 173197) w których podano, iż: -Przyznana przez prawo wspólnotowe możliwość retroakcji nie jest zasadą lecz jedynie wyjątkiem. Nie można przepisów Traktatu o Unii Europejskiej stosować retroaktywnie do całości stosunków sprzed dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej, gdyż podważałoby to zasadą pewności prawa oraz zasadą zakazu retroakcji, respektowane również wprawie europejskim. "

W skargach na powyższe decyzje podatnik wniósł o ich uchylenie w części dotyczącej pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach VAT wystawionych przez podmiot nieuprawniony do ich wystawienia oraz podniósł iż zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...].07.2004r. i [...].07.2004r., a także zarzuciła zaskarżonej decyzji :

I obrazę Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, str.l),zmienionej przez dyrektywę Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (I)/.U. L 102, str. 18,zwanej dalej -szóstą dyrektywą").

II Obrazę Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (67/227/EWG) oraz " obrazę Trzeciej Dyrektywy Rady z dnia 9 grudnia 1969 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wprowadzenie podatku od wartości dodanej w Państwach Członkowskich.(69/463/EWG).

III. Obrazę Wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lipca w sprawach Axela ICittela oraz Recolta Recycling SPRL / C-439/047 i C 440/04 /.

IV Obrazę Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony sporządzony w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 roku / Dz.U. 94.11.38/

V. Obrazę Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, tekst skonsolidowany (uwzględniający zmiany wprowadzone Traktatem z Nicei, Dziennik Urzędowy UE C 325 z 24 grudnia 2002 r.).

VI. Obrazę art. 1 Protokołu dodatkowego do Konwencji o ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności.

Uzasadniając swoje stanowisko skarżący podniósł, iż zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. wydane zostały w dniu [...] lipca 2004r, i [...] lipca 2004r. co oznacza, iż sytuacja podatnika ustalona została przez organy podatkowe po dacie akcesji i obejmuje stan prawny po 1 maja 2004r., a zatem decyzje powinny zostać wydane zgodnie z przepisami obowiązującymi w prawie wspólnotowym, nie zaś w oparciu o reżim prawny obowiązujący do 30 kwietnia 2004r. W ocenie podatnika okoliczność przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej, wiąże się z koniecznością dostosowania norm prawa krajowego do prawa wspólnotowego a nawet obliguje do podjęcia odpowiednich kroków celem zapewnienia zgodności krajowej praktyki z orzecznictwem ETS. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący wskazał, że polskie sądy jeszcze przed akcesją nie wykluczały powoływania się na prawo wspólnotowe. Sąd Najwyższy wyroku z dnia 18 stycznia 2002 r. /III RN 54/01 - OSNAPU 2002 nr 14 poz. 321/ uznał za dopuszczalne odwoływanie się przez sądy do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości w dziedzinie prawa Unii Europejskiej będącego przedmiotem działań dostosowawczych polskiego ustawodawcy, jeśli uprzednio zostanie przedstawiona argumentacja prawna oparta na przepisach prawa polskiego.

Skarżący powołał również zasadę neutralności podatkowej podatku VAT oraz art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy, który w ocenie podatnika, sprzeciwia się temu, aby sama nieważność transakcji wynikająca z przepisów prawa krajowego skutkowała utratą przez podatnika prawa do odliczenia podatku VAT. Zdaniem podatnika art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy przyznaje prawo do odliczenia nabywcy, który nie działa w celu popełnienia oszustwa w podatku VAT, nawet jeżeli jest on świadomy oszukańczego celu, jakim kieruje się jego dostawca, niezależnie od tego, czy czerpie on korzyści z tego oszustwa. Dostawa towarów przeznaczona dla podatnika, który zawarł umowę w dobrej wierze, nie wiedząc o oszustwie podatkowym popełnionym przez .sprzedawcę, jest dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. ł szóstej dyrektywy, upoważniającą do dokonania odliczenia podatku zgodnie z art. 17 ust. 2 tej dyrektywy, a zasada neutralności podatkowej tego podatku sprzeciwia się temu, aby nie uznano możliwości skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku VAT z powodu przepisu prawa krajowego, na podstawie którego umowa jest dotknięta bezwzględną nieważnością jako sprzeczna z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem kauzy po stronie sprzedawcy. Na potwierdzenie tej tezy podatnik powołał wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in.. oraz wyroki ETS z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 BP Soupergaz, Rec. str. 1-1883, pkt 18, oraz z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-l 10/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in.,

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko i wniósł o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skargi są bezzasadne.

Decyzje których uchylenia domaga się skarżąca Spółka zapadły w oparciu o reżim prawny obowiązującej do 30 kwietnia 2004r. ustawy z dnia 28.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.), dotyczą bowiem zdarzeń, dla których moment powstania obowiązku podatkowego określały normy tej ustawy. Wobec tego cały stan faktyczny związany z powstaniem obowiązku podatkowego zaistniał w czasie sprzed akcesji i skutkuje to brakiem podstaw prawnych do zastosowania w tej sprawie 6 Dyrektywy oraz innych przepisów Prawa Wspólnotowego wymienionych w skargach. Zastosowanie Prawa Wspólnotowego do stanu faktycznego zamkniętego przed przystąpieniem RP do Unii Europejskiej oznaczałoby złamanie zasady lex retro non agit i teza ta dotyczy również zobowiązań podatkowych deklaratoryjnych powstałych z mocy przepisów prawa. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż decyzje organu I instancji jak i decyzje organu odwoławczego zapadły już po akcesji. Zbliżone stanowisko wyraził NSA w wyroku z dnia 4.01.2006r. sygn. akt I FSK 959/05. Podobnie w wyroku z dnia 19.08.2004r. sygn. akt I PK 489/2003 NSA podniósł, że do dnia przystąpienia RP do Unii Europejskiej nie miała zastosowania zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego. Obowiązek prawnowspólnotowej wykładni przepisów prawa polskiego, stosowanego do stanów faktycznych opartych na zdarzeniach zaszłych przed dniem akcesji nie może prowadzić do skutku kontra lege w stosunku do obowiązujących w tym czasie przepisów polskich. Analogiczne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 21.10.2004r. sygn. akt FSK 571/04. Zgodnie z art. 68 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między RP z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej sporządzonego w Brukseli w dniu 16.12.1991r. (Dz.U. z 1994r. nr 11, poz. 38). Strony uznały, że istotnym warunkiem wstępnym integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą jest zbliżenie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa Polski do ustawodawstwa Wspólnotowego. Porozumienie nie obejmuje jednak obligatoryjnego stosowania norm wspólnotowych - wg obowiązującej w Unii zasady pierwszeństwa. Poza tym norma z art. 68 Układu Europejskiego była adresowana głównie do ustawodawcy. Normy zawarte w przepisach art. 68 i 69 Układu Europejskiego nie spełniają wymagań ich bezpośredniego stosowania. W wyroku z dnia 8 stycznia 2003r. sygn. akt III RN 240/2001 Sąd Najwyższy zajął stanowisko, iż skutki stowarzyszenia Polski ze Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi nie oznaczają jednak podporządkowania orzecznictwa sądów polskich przepisom prawa wspólnotowego ani wykładni orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Dlatego orzeczenia ETS z dnia 6.07.2006r. sygn. akt C-439/4 i C-440/04 nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie. W efekcie przedmiotowe orzeczenia ETS nie stanowią podstawy do wznowienia postępowania zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Nie zaistniała również podstawa do wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Nowa wykładnia prawa dokonana przez ETS nie stanowi bowiem nowego dowodu lub nowej okoliczności w sprawie w rozumieniu tego ostatniego przepisu.

Z uwagi na powyższe ponieważ organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego jak i procesowego, skargi jako bezzasadne podlegały oddaleniu w oparciu o art. 151 p.p.s.a.