Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 202/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Alicja Stępień Sędziowie NSA Sławomir Kozik (spr.) Ewa Kwarcińska Protokolant Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w dniu 8 września 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" spółki z o.o. w G. na decyzję Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 14 marca 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1996 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w G. decyzją z dnia 14 marca 2002 r., po rozpoznaniu odwołania "A" spółki z o.o. w G. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w G. z dnia 29 listopada 2001 r., określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1996 r. decyzję tę utrzymała w mocy.

Ponowne rozpoznanie sprawy było wynikiem wyroku NSA z dnia 19 listopada 1999 r. sygn. akt I SA/Gd 1054/98, którym uchylono wcześniejsze rozstrzygnięcie Izby Skarbowej i organu I instancji w tej sprawie.

W uzasadnieniu swojej decyzji Izba Skarbowa w G. przedstawiła, że w przedmiotowej sprawie przedmiot sporu stanowi zasadność opodatkowania podatkiem od towarów i usług za miesiąc marzec 1996 r. czynności wykonywanych przez spółkę z o.o. "A" na rzecz spółki z o.o. "B" zakwalifikowanych przez organ I instancji na podstawie opinii wydanej przez Urząd Statystyczny w G. zgodnie z zasadami metodycznymi Klasyfikacji Wyrobów i Usług do podkategorii KWiU 74.14.17 "usługi doradztwa w zakresie zarządzania pozostałe". Organ wskazał, iż pomiędzy spółką z o.o. "A" a spółką "B" w dniu 29 marca 1993 r. zostało zawarte porozumienie, którego przedmiotem jest współdziałanie na zasadzie wzajemności, równości i partnerstwa wykluczające sprzeczną z dobrymi obyczajami i zasadami uczciwej gry konkurencyjność. Zasady współdziałania spółek przy realizacji zadań statutowych określają postanowienia zawartego porozumienia. Równocześnie spółka "A" zobowiązała się do użyczenia drugiej stronie lokalu przy ul. Grunwaldzkiej w G. wraz z całym jego wyposażeniem. Pokrywanie kosztów związanych z obsługą spółki "B" przez spółkę "A" nastąpić miało na podstawie każdorazowo wystawianych not obciążeniowych.

W piśmie z dnia 31 grudnia 1995 r. spółki określiły wartość kosztów związanych z obsługą spółki "B" przez spółkę "A" na kwotę 10.000,- zł miesięcznie, z czego:

- partycypacja w kosztach opłat za pomieszczenia oraz remonty i konserwacje z tym związane - 3.000,- zł,

- koszty prowadzenia organizacji i nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych, dyżurnych - 3.000,- zł,

- korzystanie z samochodów, koszty eksploatacji i paliwa - 3.500,- zł,

- korzystanie z telefonu i faxu – 500,- zł.

Organ odwoławczy wskazał, że niespornym jest, iż w miesiącu marcu 1996 r. spółka "A" wystawiła notę księgową bez numeru obciążając spółkę "B" stosowną należnością z tytułu podziału wspólnych kosztów zgodnie z porozumieniem. Stosownie do postanowień art. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm./ opodatkowaniu podlegają wykonywane czynności, o których mowa w art. 2 stąd ocenie organu podatkowego podlega nie treść zawartego między stronami porozumienia, a wykonywane przez spółkę "A" na rzecz spółki "B" czynności w rozumieniu art. 2 ww. ustawy.

Organ II instancji wskazał, iż organ I instancji z opodatkowania wyłączył koszty dotyczące partycypacji w opłatach za użyczone pomieszczenia oraz remonty i konserwację w wysokości 3.000,- zł miesięcznie, korzystania z samochodów ich eksploatacji i paliwa w wysokości 3.500,- zł miesięcznie oraz korzystania z telefonów i faxu w wysokości 500,- zł miesięcznie, co nie stanowi kwestii spornej. Natomiast wymienione w piśmie z dnia 31 grudnia 1995 r. koszty prowadzenia organizacji i nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych, dyżurnych ocenione zostały w rozumieniu art. 2 w związku z art. 4 ww. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Stosownie, bowiem do postanowień art. 2 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 4 ust. 2 ww. ustawy określa, że pod pojęciem usługi rozumie się usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej. Obowiązująca w 1996 r. Klasyfikacja Wyrobów i Usług /opracowana przez GUS W-wa 1995 r./ pod pojęciem usług definiuje:

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych;

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Przedmiotem klasyfikacji są określone czynności świadczone niezależnie od charakteru wykonawcy lub odbiorcy i niezależnie od tego czy zostały wykonane odpłatnie czy nieodpłatnie pod warunkiem, że zleceniodawca i zleceniobiorca są różnymi podmiotami gospodarczymi.

W ocenie Izby Skarbowej tak sprecyzowanemu pojęciu usługi odpowiadają czynności wykonywane przez spółkę "A" na rzecz spółki "B" wymienione w kalkulacji z dnia 31 grudnia 1995 r. a dotyczące prowadzenia organizacji i nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych, dyżurnych.

W faxie przesłanym w dniu 10 sierpnia 2001 r. do Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w G. spółka "A" poinformowała, iż B.M. i M.W. to osoby, które prowadziły organizację i nadzór nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych. W związku z powyższym Inspektor Kontroli Skarbowej w dniu 27 sierpnia 2001 r. przesłuchała w charakterze strony M.W. - Wiceprezesa Spółki - w celu ustalenia czego dotyczą koszty prowadzenia organizacji i nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych, dyżurnych wymienione w kalkulacji z dnia 31 grudnia 1995 r. M.W. jako osoba prowadząca organizację i nadzór nad prawidłowym funkcjonowanie służb interwencyjnych w spółce "A" w protokole sporządzonym w dniu 27 sierpnia 2001 r. wyjaśnił, iż spółka "B" była spółką, która działała na rynku niespełna dwa lata. Spółka "A" posiadała czteroletnie doświadczenie wynikające z obecności na rynku. Obsługa polegała na incydentalnym korzystaniu z sieci łączności przez spółkę "B", nie poprzez bezpośrednie korzystanie z urządzeń lub ich wynajem, lecz przekazywaniu informacji o zagrożeniu przez operatora "A". Dodatkowo spółka "A" sprawowała nadzór nad spółką "B" gdyż pracownicy spółki "B" nie posiadali odpowiedniego doświadczenia. Nadzór polegał na przekazywaniu informacji i uwag kierownictwu spółki "B", a nie poprzez bezpośrednie kierowanie.

Wobec powyższego Inspektor Kontroli Skarbowej w piśmie z dnia 20 września 2001 r. uzupełnionym w piśmie z dnia 18 października 2001 r. wystąpiła do Urzędu Statystycznego w G. o zajęcie stanowiska w przedmiocie określenia w świetle obowiązujących przepisów o statystyce państwowej czy przedstawiony powyżej opis czynności stanowi usługę oraz o nadanie tej czynności odpowiedniego symbolu klasyfikacji wyrobów i usług.

W odpowiedzi Urząd Statystyczny w piśmie z dnia 19 października 2001 r. wydał opinię, w której zgodnie z zasadami metodycznymi Klasyfikacji Wyrobów i Usług /KWiU cz. I W-wa 1994 r., KWiU cz. II "Uwagi Wyjaśniające", W-wa 1995 r./ doradztwo i pomoc dotycząca organizacji oraz nadzoru na prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych, dyżurnych zakwalifikował do Sekcji K, Dział 74 - usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej pozostałe, grupa 74.1, klasa 74.14 - usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, podkategoria 74.14.17 - usługi doradztwa w zakresie zarządzania pozostałe.

Wobec niezaewidencjonowania przez spółkę "A" wartości świadczonych usług, organy podatkowe przyjęły, że naruszone zostały postanowienia art. 27 ust. 4 ustawy VAT. Wskazano także na naruszenie postanowień § 36 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 154, poz. 797/ w zakresie niedopełnienia obowiązku fakturowania świadczonych usług. Powyższe obligowało organ kontrolny do zastosowania art. 27 ust. 5 ustawy. Jednakże przy stosowaniu przepisów art. 27 ust. 5 pkt l i 2 ustawy dopuszcza się możliwość zastosowania przepisów późniejszych, obowiązujących w chwili wydania decyzji wyłącznie w przypadkach, gdy nowe przepisy są korzystniejsze dla podatnika. Zatem organ kontrolny mając na uwadze zapis art. 3 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej /Dz.U. Nr 137, poz. 640/ w zakresie stosowania sankcji prawno - finansowej zastosował przepisy znowelizowanej ustawy i zgodnie z przepisem art. 27 ust. 5 tej ustawy ustalił dodatkowe zobowiązanie w wysokości 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w miesiącu marcu 1996 r.

"A" spółka z o.o. w G. w skardze do Sądu administracyjnego wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka wskazała, iż w świetle art. 68-70 ordynacji podatkowej przedmiotowe zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, gdyż termin przedawnienia upłynął z dniem 31 grudnia 2001 r.

Skarżąca spółka podniosła, że organy podatkowe w wydanych decyzjach w sposób rażący naruszyły zarówno prawo materialne w zakresie podatku od towarów i usług, jak również przepisy postępowania. Wskazano również w uzasadnieniu skargi, iż przedmiot współdziałania pomiędzy spółką z o.o. "A", a spółką z o.o. "B" nie był i nie jest objęty zakresem art. 2 ustawy VAT i tym samym nie ma zastosowania przedmiotowa ustawa w przedmiocie kosztów prowadzenia organizacji i nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych i dyżurnych. W ocenie strony skarżącej opinia Urzędu Statystycznego określająca w/w współdziałanie, jako przynależne do KWiU 74.14.17 jako usługi doradztwa w zakresie zarządzania pozostałe nie wytrzymuje próby krytyki.

Zdaniem strony skarżącej brak prawidłowej oceny materiału dowodowego wpłynął na naruszenie prawa poprzez określenie zobowiązania podatkowego wbrew ustawie o podatku od towarów i usług. Odstąpiono od możliwości zebrania pełnego materiału dowodowego w sprawie, odmawiając racji wnioskowi skarżącego o ponowne wystąpienie do Urzędu Statystycznego o wydanie opinii na temat sklasyfikowania w/w współdziałania przy uwzględnieniu stanu faktycznego i pełnego kontekstu sprawy.

Odpowiadając na zarzuty podniesione w skardze, Dyrektor Izby Skarbowej w G. podtrzymał dotychczasowe stanowisko organu II instancji i wniósł o oddalenie skargi.

Ustosunkowując się do zarzutu podniesionego we wniesionej skardze odnośnie wydania przedmiotowej decyzji z naruszeniem art. 68-70 ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w G. wskazał, iż stosownie do postanowień art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Obowiązek obliczenia i zapłaty naliczonego podatku nakładają na podatnika przepisy art. 10 ust. 1 i art. 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem zgodnie z wolą ustawodawcy zobowiązanie w podatku od towarów i usług ustala sam podatnik przy zastosowaniu techniki samoobliczenia. Przy czym przepis art. 10 ust. 2 tej ustawy wprowadza domniemanie, że zobowiązanie podatkowe przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd skarbowy określi je w innej wysokości. Jest to domniemanie wzruszalne. Organ podatkowy wyda bowiem decyzje określającą wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli wskutek wszczętego postępowania stwierdzi, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, co ma miejsce w sprawie.

Stosownie do postanowień art. 70 § 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. przyznał, że słusznie stwierdziła skarżąca we wniesionej skardze, iż pięcioletni termin przedawnienia prawa do wymiaru podatku upłynął z dniem 31 grudnia 2001 r. Jednakże Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej przedmiotową decyzję wydała w dniu 29 listopada 2001 r. A zatem nie zachodziły podstawy do stwierdzenia przez organ odwoławczy, iż przedmiotowe zobowiązanie nie powstało a tym samym nie stało się bezprzedmiotowe określenie zaległości podatkowej i dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wobec wydania decyzji przez Inspektora Kontroli Skarbowej przed upływem terminu określonego w postanowieniach art. 70 § 1 ordynacji podatkowej.

W piśmie procesowym z dnia 18 czerwca 2004 r. pełnomocnik skarżącej spółki wywiódł, że zakwalifikowania działań podjętych przez spółkę z o.o. "A" na rzecz spółki z o.o. "B" jako usług w zakresie doradztwa jest sprzeczne z przepisami kodeksu handlowego (w brzmieniu z 1996 r.). Zgodnie bowiem z treścią art. 198 i nast. k.h., spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jaką jest skarżąca, jest zarządzana wyłącznie przez zarząd. Członkami zarządu skarżącej spółki były zaś te same osoby, co w zarządzie spółki z o.o. "B". Okoliczność ta wyłącza zatem wyprowadzenie tezy o usłudze doradztwa, niemożliwe bowiem jest aby ta sama osoba doradzała sama sobie.

W odpowiedzi na złożone pismo Dyrektor Izby Skarbowej , w piśmie z dnia 6 września 2004 r. wskazał, ze wywód pełnomocnika skarżącej spółki przedstawiony w tym piśmie, jest oparty na błędnym założeniu, że prowadzenie organizacji i nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych i dyżurnych odnosi się do członków zarządu oraz pomija zasadniczą kwestię, iż przedmiotem klasyfikacji są czynności świadczone pomiędzy odrębnymi podmiotami gospodarczymi.

Na rozprawie w dniu 8 września 2004 r. pełnomocnik skarżącej spółki podniósł również, że z orzecznictwa wynika, iż klasyfikacja statystyczna dokonana przez organy statystyczne nie ma charakteru wiążącego w sprawie (wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. K 32/99 oraz WSA w Warszawie sygn. III SA 2864/02. Pełnomocnik skarżącej wskazał nadto, iż w sprawie nie wyjaśniono na czym polegały usługi doradcze, zaś usługa w całości mogła zostać wykonana przed wejściem w życie ustawy o podatku VAT, a wynagrodzenie za te usługi mogło być płacone ryczałtowo w terminie późniejszym, to jest po dniu wejścia w życie tej ustawy. Ponadto podobnie jak w piśmie procesowym z dnia 18 czerwca 2004 r. pełnomocnik skarżącej podkreślił, że z uwagi na tożsamość członków zarządu obu spółek nie mogli oni świadczyć usług doradztwa sami sobie.

W terminie publikacyjnym strony postępowania, przy pismach z dnia 10 września 2004 r. przedłożyły dokumenty świadczące o tym, że skarżąca spółka zapłaciła podatek wynikający z decyzji organu pierwszej instancji, utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją w dniu 4 grudnia 2001 r.

Dyrektor Izby Skarbowej odnośnie zarzutu przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za miesiące II-V/1996 r. oraz VIII-IX/1996 r. wyjaśnił, iż wprawdzie decyzje odwoławcze zostały wydane po upływie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, jednakże w sprawach tych zobowiązanie podatkowe wygasło przed upływem tego terminu – na skutek zapłaty podatku przez skarżącą.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. zważył, co następuje:

Sądy administracyjne wyposażone zostały w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji sąd bada zgodność zaskarżonej decyzji z przepisami prawa (art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew zarzutom zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Nie jest trafny zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej w rozpatrywanej sprawie.

Stosownie do treści art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.)zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Termin płatności podatku VAT za miesiąc marzec 1996 upłynął w dniu 25 kwietnia 1996 r. Pięcioletni termin przedawnienia tego zobowiązania upłynął więc, jak zgodnie podniosły strony postępowania z dniem 31 grudnia 2001 r. Przy czym decyzja organu pierwszej instancji została wydana w dniu 29 listopada 2001 r., zaś decyzja odwoławcza została wydana w dniu 14 marca 2002 r., a więc po upływie pięcioletniego okresu przedawnienia. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje jednak okoliczność, iż skarżąca spółka zapłaciła podatek wynikający z decyzji organu pierwszej instancji w dniu 4 grudnia 2001 r.

Zgodnie z utrwaloną linia orzeczniczą, zaprezentowaną m.in. w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r., sygn. III RN 76/01 (publ. OSNAP-wkł. 2002/18/2) wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek jego wykonania (art. 59 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej), odmiennie aniżeli w przypadku wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 3 tej ustawy) nie przesądza o bezprzedmiotowości rozpoznania sprawy w wyniku odwołania podatnika wniesionego od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji (art. 78 Konstytucji RP w związku z art. 220 oraz 224 § 1 ordynacji podatkowej). W konsekwencji, skoro w rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek zapłaty, organ odwoławczy powinien był (co uczynił) rozpoznać odwołanie merytorycznie, chociaż w chwili wydawania decyzji upłynął już termin przedawnienia z art. 70 § 1 ordynacji podatkowej.

Kwestia sporna w rozpoznawanej sprawie sprowadza się w swej istocie do odpowiedzi na pytanie czy organy podatkowe zasadnie opodatkowały podatkiem od towarów i usług w miesiącu grudniu 1996 r. czynności wykonywane na podstawie porozumienia zawartego w dniu 29 marca 1993 r., przez skarżącą spółkę na rzecz spółki z o.o. "B", które organy podatkowe, po zasięgnięciu opinii Urzędu Statystycznego w G. zakwalifikowały zgodnie z zasadami metodycznymi Klasyfikacji Wyrobów i Usług do podkategorii KWiU 74.14.17 "usługi doradztwa w zakresie zarządzania pozostałe".

Zauważyć przy tym należy, że Sąd jak i Izba Skarbowa związane są rozpoznając niniejszą sprawę oceną prawną i wskazaniami co do postępowania wyrażonymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 1054/98 (art. 99 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), którym uchylono wcześniejsze rozstrzygnięcie Izby Skarbowej i organu I instancji w tej sprawie.

Organy podatkowe rozpatrując ponownie sprawę zastosowały się w pełni do wskazań Sądu i przeprowadziły postępowanie mające na celu ustalenie, czy czynności "obsługi" wykonywane przez skarżąca spółkę na rzecz spółki "B" można zakwalifikować jako usługi w rozumieniu KWiU.

W wyniku tego postępowania przeprowadzonego z czynnym udziałem strony, organy podatkowe ustaliły, że "obsługa" spółki "B" polegała na przekazywaniu informacji o zagrożeniu przez operatora "A", incydentalnym korzystaniu z sieci łączności, a także sprawowaniem nadzoru nad spółką "B", której pracownicy nie mieli odpowiedniego doświadczenia. Spółka skarżąca posiadała bowiem czteroletnie doświadczenie wynikające z obecności na rynku, zaś "obsługiwana" spółka działała na rynku niespełna dwa lata – wyjaśnienia M. W. prowadzącego organizację i nadzór nad prawidłowym funkcjonowaniem służb interwencyjnych. Przedstawiając powyższy opis wykonywanych czynności organ podatkowy I instancji zwrócił się do Urzędu Statystycznego w G. o zajęcie stanowiska w kwestii określenia w świetle obowiązujących przepisów o statystyce państwowej, czy wykonywane przez skarżącą spółkę czynności stanowią usługi w rozumieniu KWiU oraz o nadanie tej czynności odpowiedniego symbolu klasyfikacji wyrobów i usług. Odpowiadając na powyższe Urząd Statystyczny w G. wydał opinię, w której czynności wykonywane przez "A" zakwalifikował jako "usługi doradztwa w zakresie zarządzania pozostałe" – podkategoria 74.14.17. Sekcji K KWiU.

Przy czym skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przytoczony na rozprawie przez pełnomocnika skarżącej spółki pogląd wyrażony w wyroku WSA z dnia 25 marca 2004 r. , sygn. III SA 2864/02 (publ. M.Podatkowy 2004/6/43), iż tzw. Opinie klasyfikacyjne organów statystycznych nie są wiążące dla organu podatkowego, jak i podatnika. Stanowią jedynie dowód w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku VAT i jak każdy dowód podlegają swobodnej ocenie organu podatkowego.

Organy podatkowe dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, dokonały także oceny, stanowiącej dowód w sprawie opinii Urzędu Statystycznego i w efekcie prawidłowo zakwalifikowały czynności wykonywane na rzecz spółki "B" jako usługi w rozumieniu KWiU wyszczególnione pod symbolem 74.14.17 – "usługi doradztwa w zakresie zarządzania pozostałe", które jako usługi świadczone odpłatnie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Przy czym jak słusznie podniósł pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w piśmie procesowym z dnia 6 września 2004r. istotne znaczenia dla właściwej oceny świadczonych czynności ma także okoliczność, że przedmiotem dokonanej klasyfikacji są czynności świadczone pomiędzy odrębnymi podmiotami gospodarczymi, pomimo tożsamości osób zasiadających w zarządach spółek.

Odnosząc się do kwestii podnoszonej podczas rozprawy, iż organy podatkowe nie zbadały czy świadczone usługi były wykonane przed czy po wejściu w życie ustawy o podatku VAT, to zauważyć należy, iż organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak, aby obowiązek poszukiwania dowodów ciążył tylko na organie podatkowym. W postępowaniu podatkowym obowiązuje m. in. zasada współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004 r. sygn. III SA 1452/02 – publ. Monitor Podatkowy 2004/4/5). Organy podatkowe prowadziły postępowanie w niniejszej sprawie zapewniając w nim czynny udział stronie, przeprowadziły szereg dowodów pozwalających na ustalenie stanu faktycznego, zaś okoliczność ta nie była kwestionowana w toku postępowania.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszyła prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) oddalił skargę.