Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 227/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 10 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1  art. 10 ust. 2, art. 17
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpoznaniu odwołania "A" Sp. z o.o. w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...], utrzymał w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r.: nr [...], określającą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2004 r. w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwotę: [...] zł oraz nr [...], ustalającą za ten okres rozliczeniowy dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.).

Z akt administracyjnych wynika następujący stan faktyczny: Skarżąca spółka w rozliczeniu za wrzesień 2004 r. dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT z dnia [...] r. nr [...], wystawionej przez "B" S.A. dokumentującej nabycie koksu odlewniczego (wartość netto [...] zł, podatek od towarów i usług [...] zł), której oryginał spółka otrzymała [...] r. Oryginał faktury VAT został przesłany pocztą w dniu [...] r., co wynika z pocztowej książki nadawczej z dnia [...] r., zaś w dniu [...] r. spółka otrzymała faks faktury VAT. Równocześnie w dniu [...] r. skarżąca spółka towar udokumentowany w spornej fakturze odprzedała firmie "C" z Czech, co znalazło potwierdzenie w dokumencie wywozu towaru – list przewozowy CIM. Należność za towar skarżąca spółka uiściła w październiku 2004 r. Z uwagi na fakt, iż spółka nie była w posiadaniu oryginału spornej faktury we wrześniu 2004 r., dysponowała jedynie faksem faktury, organ pierwszoinstancyjny wydał w dniu [...] r. decyzję nr [...], określającą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2004 r. w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwotę: [...] zł - w oparciu o art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535). W uzasadnieniu decyzji przywołał także § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970). Stwierdzając zawyżenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w tym samym dniu, w oparciu o art. 109 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, wydał decyzję nr [...] , ustalającą za wrzesień 2004 r. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł.

W odwołaniu od decyzji nr [...], pełnomocnik spółki wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, względnie jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Zarzucił naruszenie art. 10 ust. 2 oraz art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych — wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, w związku z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z 25 marca 1957 r. (tekst jednolitym z 24 grudnia 2002 r. Dz.Urz. UE C Nr 325, poz. 33) w związku z art. 91 ust. 2 Konstytucji RP, poprzez wydanie decyzji z naruszeniem zasady, iż zdarzenie podatkowe ma miejsce i podatek staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług — co jego zdaniem - wynika z art. 10 ust. 2 VI Dyrektywy, zaś prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego powstaje w momencie, w którym podatek odliczany staje się wymagalny — co z kolei wynika z art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy. Zdaniem pełnomocnika zaskarżona decyzja sprzeczna jest z przepisami VI Dyrektywy, albowiem skoro spółka dokonała odliczenia spornej kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy u dostawcy towarów, tym samym, postąpiła zgodnie z regulacjami unijnymi. Ponadto pełnomocnik strony skarżącej wskazał, że skoro skarżąca spółka fakturę otrzymała przed dniem rozliczenia podatku za wrzesień 2004 r. (tj. [...] r.), to miała prawo ująć podatek naliczony we wrześniu, albowiem wymogi prawa wspólnotowego zostały spełnione bez względu na datę dostarczenia faktury. Zarzucił też, iż mimo złożonego wniosku dowodowego nie przeprowadzono postępowania na okoliczność wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów ze spornej faktury przez spółkę czeską.

W podsumowaniu pełnomocnik stwierdził, iż przepisy VI Dyrektywy mają pierwszeństwo przed sprzecznymi z nimi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

W odwołaniu od decyzji nr [...], zakwestionował zastosowanie art. 109 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, wywodząc, że brak jest przesłanek do zastosowania tego przepisu, gdyż skarżąca spółka nie naruszyła przepisów uprawniających do odliczenia podatku naliczonego od należnego.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu pierwszoinstancyjnego i podzielił jego argumentację. Dodatkowo stwierdził, iż nie ma żadnej sprzeczności pomiędzy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług a VI Dyrektywą. Zgodnie bowiem z art. 18 (1)(a) VI Dyrektywy "wykonanie" prawa do odliczenia obwarowane jest dodatkowym warunkiem: podatnik musi posiadać stosowną fakturę. Nie można z omawianego prawa skorzystać, póki brak jest faktury. A zatem czym innym jest powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego, o tym stanowi art. 17 VI Dyrektywy, a czym innym jest wykonanie tego prawa, o którym mówi art. 18 VI Dyrektywy. Następnie organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż brak jest jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, iż oba te zdarzenia zawsze zachodzą jednocześnie. Wskazał, że "wykonanie" prawa do odliczenia może nastąpić dopiero w rozliczeniu za ten okres, w którym są spełnione oba warunki: podatek odliczany musi stać się wymagalny, czyli musi nastąpić dostawa towarów lub świadczenie usługi oraz nabywca musi posiadać stosowną fakturę. Na poparcie swego stanowiska przywołał wyrok ETS z 1 kwietnia 2004 r. C-152/02 (sprawa Terra Baubedarf-Handel GmbH). Zaakcentował też, że przepisy prawa europejskiego są zgodne z rozwiązaniami prawa polskiego, stąd nie doszło do naruszenia art. 91 ust. 2 Konstytucji RP. Dodatkowo organ odwoławczy przywołał treść § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970).

Wskazał też, że przeprowadzenie dowodu na okoliczność ustalenia daty odbioru towaru w dostawie wewnątrzwspólnotowej jest zbyteczne.

Stwierdził, że zasadnym jest ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego za ten okres.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi podniósł te same zarzuty co w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Dodatkowo zauważył, że organy podatkowe zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towaru kupionego w dniu [...] r. w stosunku, do którego w tym samym dniu powstał obowiązek naliczenia podatku należnego w związku z jego dalszą odprzedażą.

Podniósł też, że organy podatkowe wywodzą, że skarżąca spółka nie mogła uwzględnić spornej faktury w rozliczeniu za wrzesień 2004 r., a twierdzenie to opierają na treści § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, tymczasem akt ten jest sprzeczny z VI Dyrektywą, albowiem został wydany bez ustawowego umocowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 9 listopada 2006 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał skargę oraz zarzucił, że wymierzenie sankcji jest sprzeczne z przepisami prawa europejskiego.

Postanowieniem z dnia 20 listopada 2006 r. sygn. akt III SA/Gl 506/06 Sąd zawiesił postępowanie sądowe, albowiem z urzędu stwierdził, że rozstrzygnięcie sprawy uzależnione jest od wyniku postępowania sądowego toczącego się przed Trybunałem Wspólnot Europejskich w sprawie C-502/07, w związku ze skierowaniem pytania prejudycjalnego, dotyczącego zgodności art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług, przewidujących nałożenie na podatnika tego podatku obowiązku zapłaty dodatkowego zobowiązania podatkowego, z przepisami prawa unijnego.

Następnie postanowieniem z dnia 27 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 506/06 podjęto zawieszone postępowanie w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie okazała się zasadna.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że wyrokiem z dnia 15 stycznia 2009 r. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w Luksemburgu w sprawie C 502/07 orzekł :

1) Wspólny system podatku VAT, w kształcie określonym w art. 2 akapity pierwszy i drugi pierwszej dyrektywy Rady 67/227/EWG z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych, oraz w art. 2 i 10 ust. 1 lit. a) i ust. 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, w brzmieniu zmienionym dyrektywą Rady 2004/66/WE z dnia 26 kwietnia 2004 r., nie stoi na przeszkodzie, by państwo członkowskie przewidziało w swym ustawodawstwie sankcję administracyjną, która może być nakładana na podatników podatku od wartości dodanej, taką jak "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" przewidziane w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

2) Przepisy, takie jak zawarte w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie stanowią specjalnych środków stanowiących odstępstwo, mających na celu zapobieganie niektórym rodzajom oszustw podatkowych lub unikaniu opodatkowania w rozumieniu art. 27 ust. 1 szóstej dyrektywy 77/388, ze zmianami.

3) Artykuł 33 szóstej dyrektywy 77/388, ze zmianami, nie stoi na przeszkodzie utrzymaniu w mocy przepisów, takich jak zawarte w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że zarzut strony skarżącej dotyczący niezgodności art. 109 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług z przepisami prawa europejskiego okazał się niezasadny.

Nie mogły odnieść także pożądanych skutków prawnych pozostałe zarzuty skargi.

Okoliczności stanu faktycznego sprawy są pomiędzy stronami bezsporne. Z okoliczności tych wynika, że w dniu [...] r. skarżąca spółka otrzymała oryginał spornej faktury VAT od wystawcy i wynikający z niej podatek naliczony rozliczyła w deklaracji za okres wcześniejszy, to jest za wrzesień 2004 r. Bezspornym jest również, że spółka otrzymała fakturę faksem w dniu [...] r. i tego samego dnia odprzedała towar spółce czeskiej. W tej sytuacji organy podatkowe, uznając, że na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), spółka nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego za wrzesień 2004 r., dokonały odpowiedniej korekty wykazanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do zwrotu na rachunek bankowy podatnika.

Skarżąca Spółka w odwołaniu od decyzji organu I instancji, ani w skardze do Sądu nie zakwestionowała powyższych ustaleń w zakresie stanu faktycznego, jak również w zakresie zgodności decyzji z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Spór między stronami zatem sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest sprzeczny z art. 10 ust. 2 i art. 17 VI Dyrektywy oraz art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, a jeśli tak to jakie prawo powinno być zastosowane w niniejszej sprawie: czy przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak to przyjęły organy podatkowe czy też przepisy VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz.Urz. L 145) dalej VI Dyrektywa, a ściślej przepisy art. 17 ust. 1 tej Dyrektywy, o co wnosiła strona skarżąca.

Rozstrzygając zatem sprawę, należy dokonać wykładni art. 10 ust. 2 oraz 17 ust. 1 w związku z art. 18 ust. 1 lit. a) VI Dyrektywy, a także art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a następnie dokonać oceny, czy te uregulowania są sprzeczne.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Treść tego przepisu nie budzi wątpliwości. Wyznacza on zasadę generalną, że iż podatnik może odliczyć podatek naliczony w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, czyli innymi słowy do dokonania odliczenia podatku naliczonego kluczowym jest moment otrzymania faktury.

Zgodnie z art. 10 (2) VI Dyrektywy zdarzenie podlegające opodatkowaniu ma miejsce i obowiązek podatkowy powstaje w momencie, gdy towary zostaną dostarczone lub gdy usługi zostaną wykonane. Przepis ten wprowadza dwie instytucje: zdarzenie podlegające opodatkowaniu i moment powstania obowiązku podatkowego. Moment ten ma istotne znaczenie dla określenia momentu, w którym u nabywcy towarów i usług powstaje prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Moment, w którym powstaje to prawo nie musi być tożsamy z momentem, w którym podatnik może to prawo zrealizować. Kwestię tę reguluje art. 17 (1) VI Dyrektywy. W myśl tego przepisu prawo do odliczenia powstaje z chwilą powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu. Przepis ten reguluje moment powstania prawa do odliczenia podatku. Prawo to powstaje z chwilą powstania obowiązku podatkowego, czyli zwykle z chwilą realizacji dostawy. Art. 17 umieszczony został w Tytule XI VI Dyrektywy, obejmującym artykuły od 17 do 20, które zawierają uregulowania dotyczące prawa podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach dokonywanych w ramach działalności gospodarczej. Przepis art. 17 w ust. 1-7 reguluje ogólne zasady dotyczące źródła, zakresu i momentu powstania prawa podatnika do odliczenia podatku oraz wyjątki od tych zasad. Jak już wcześniej wskazano art. 17 ust. 1 wskazuje moment powstania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, zaś ust.2 a) tego przepisu wskazuje na zakres tego odliczenia i mówi, że: W zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do celów transakcji opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty: podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczonych lub które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Ustęp ten zawiera podstawowy element konstrukcyjny wspólnego systemu VAT uzależniający prawo do odliczenia podatku od związku zakupu z działalnością opodatkowaną.

Przepis art. 17 należy jednakże odczytywać łącznie z art. 18,19 i 20 VI Dyrektywy, które dotyczą szczegółowych regulacji i są jego uzupełnieniem. Tytuł XI VI Dyrektywy wskazując na zasady umożliwiające podatnikowi pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą jest realizacją zasady neutralności podatku od towarów i usług.

Z kolei art. 18 (1) (a) VI Dyrektywy stanowi, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik zobowiązany jest w odniesieniu do odliczeń na podstawie art. 17 (2) (a) posiadać fakturę wystawioną zgodnie z art. 22 (3).

Takie zestawienie treści obu przepisów: art. 17 (1) i art. 18 (1) (a) wskazuje, że art. 17 reguluje przypadki, w których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia lub zwrotu naliczonego podatku od towarów i usług, zaś art. 18 reguluje szczegółowo jakie wymogi formalne musi spełnić podatnik, aby to prawo mógł zrealizować.

Dokonując interpretacji art. 17 ust. 1 w związku z art. 18 ust. 1 lit. b) VI dyrektywy według reguł wykładni celowościowej i uwzględniając podstawowe cechy podatku od wartości dodanej zawarte w pierwszej dyrektywie Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (67/227/EEC), należy dojść do wniosku, że art. 17 ust. 1 VI dyrektywy konstytuuje prawo do odliczenia w tym sensie, że powstaje ono z chwilą powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu, natomiast w art. 18 VI dyrektywy zostały unormowane przesłanki warunkujące realizację tego prawa.

W tym stanie rzeczy należy przyznać, że organ odwoławczy prawidłowo przywołał wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Terra Baubedarf-Handel GmbH nr C-152/02, w który Trybunał dokonał wykładni art. 17 i 18 VI Dyrektywy, wskazując, że odliczenie podatku naliczonego powinno być dokonane w rozliczeniu za okres, w którym spełnione zostaną warunki wymienione w przepisie art. 18, to jest wykonanie dostawy towarów lub wyświadczenie usługi oraz posiadanie faktury lub innego dokumentu mogącego zgodnie z przepisami krajowymi spełniać funkcję faktury. Porównując zatem obie te regulacje prawne dotyczące realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego – ustawę o podatku od towarów i usług oraz VI Dyrektywę - wskazać należy, że mimo odmiennej techniki legislacyjnej są one w istocie tożsame. Wprawdzie w VI Dyrektywie oddzielnie uregulowano samo powstanie prawa do odliczenia (art. 17) i oddzielnie unormowano warunki, których spełnienie pozwala na dokonanie odliczenia (art. 18), to jednak przepisy zawarte w art. 17 i art. 18 VI Dyrektywy sprowadzają się do tego, że praktycznie można zrealizować prawo do odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym zostały spełnione określone warunki: na przykład otrzymano fakturę lub dokument odprawy celnej. Takie stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 2 sierpnia 2005 r. sygn. akt I SA/Bd 337/05 (ONSA i WSA 2006/2/61), stwierdził, iż ustawodawca polski w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie uregulował oddzielnie powstania samego prawa do odliczenia oraz warunków jego realizacji, niemniej jednak istota art. 86 ust. 10 pkt 1 sprowadza się w gruncie rzeczy do tego, że prawo do odliczenia (obniżenia kwoty podatku należnego) można zrealizować w rozliczeniu za okres, w którym zostały spełnione określone warunki, to jest podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. W kontekście tym należy stwierdzić, że art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie jest sprzeczny z art. 17 ust. 1 VI dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r.

Wobec takiej konkluzji wskazać należy, że również pozostałe zarzuty skargi wskazujące na naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług przez polskiego ustawodawcę nie mogły odnieść pożądanych skutków prawnych.

Niezasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Państw Europejskich, zgodnie z którym: "W celu wykonania swych zadań oraz na warunkach przewidzianych w niniejszym Traktacie, Parlament Europejski wspólnie z Radą, Rada i Komisja uchwalają rozporządzenia i dyrektywy, podejmują decyzje, wydają zalecenia i opinie. Rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich. Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków." (...).

Przepis ten należy rozumieć w kontekście art. 68 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. z dnia 27 stycznia 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.), który został zawarty w rozdziale III pod tytułem zbliżania przepisów prawnych. Zgodnie z jego treścią: "Strony uznają, że istotnym warunkiem wstępnym integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą jest zbliżanie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa Polski do ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie. Polska podejmie wszelkie starania w celu zapewnienia zgodności jej przyszłego ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty". Natomiast z art. 69 Układu wynika, że zbliżanie przepisów prawnych obejmuje w szczególności następujące dziedziny: prawo celne, prawo o spółkach, prawo bankowe, rachunkowość przedsiębiorstw, opodatkowanie, własność intelektualną ochronę pracownika w miejscu pracy, usługi finansowe, zasady konkurencji, ochronę zdrowia i życia ludzi, zwierząt i roślin, ochronę konsumenta, pośredni system opodatkowania, przepisy techniczne i normy, transport i środowisko naturalne. Z powołanych przepisów w sposób jednoznaczny wynika, że Układ zawiera porozumienie w zakresie zbliżania przepisów. Ma to polegać na podjęciu starań w celu zapewnienia zgodności ustawodawstwa polskiego z przepisami obowiązującymi we Wspólnocie.

Wobec stwierdzenia, że art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest sprzeczny z VI Dyrektywą, zarzut naruszenia art. 249 Traktatu okazał się chybiony.

Niezasadne okazały się również zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów Konstytucji. W tej sytuacji należy dojść do wniosku, że organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie prawidłowo dokonały rozstrzygnięcia w oparciu o art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle tych rozważań bez znaczenia pozostaje fakt, że podatnik w dniu [...] r. otrzymał fakturę faksem. a towar tego samego dnia sprzedał spółce czeskiej.

Ustawodawca wiąże prawo do obniżenia podatku należnego z otrzymaniem faktury, przez co należy rozumieć fizyczne dysponowanie fakturą przez podatnika, a nie jedynie uzyskanie informacji przez podatnika o danych zamieszczonych w fakturze. Przepis art. 17 VI Dyrektywy nie zawiera nakazu uznawania faksów faktur, jako dokumentu. (Por. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 grudnia 2004 r. sygn. akt FSK 620/04 oraz z dnia 14 maja 2008 r. sygn. akt FSK 655/07, publ.: orzeczenia. nsa.gow.pl/doc.).

Na prawo do rozliczenia podatku naliczonego we wrześniu 2004 r. bez posiadania oryginału faktury, nie mogła także wpłynąć okoliczność, że towar tego samego dnia skarżąca spółka odprzedała kontrahentowi zagranicznemu. Obowiązujące przepisy prawa nie zawierają takiego wyjątku, zaś wywodzenie tego prawa z zasady neutralności podatku od towarów i usług jest chybione, ze względu na fakt, że czym innym jest prawo do odliczenia podatku naliczonego, a czym innym moment, w którym prawo to można zastosować.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa unijnego, poprzez oparcie rozstrzygnięcia decyzji na niekonstytucyjnym, zdaniem pełnomocnika strony skarżącej, przepisie § 14 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, przypomnieć należy, że przepis ten stanowił, że: " W przypadku faktur lub faktur korygujących nie stanowią podstawy do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego, zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego dokumenty inne niż oryginały tych faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty." Z kolei art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że: "Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, (...). Wobec treści tych przepisów stwierdzić należy, że sam przepis art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług dawał organom podatkowym dostateczną podstawę do wydania decyzji. Ponadto powołanie się przez organy podatkowe w uzasadnieniu decyzji na treść § 14 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, w ocenie Sądu było zasadne, gdyż przepis ten obowiązywał we wrześniu 2004 r. do ustalonego w tym okresie stanu faktycznego. Zmiana tego przepisu, dokonana została dopiero § 1 pkt. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 797), który to przepis z dniem 1 czerwca 2006 r. uchylił m.in. § 14 rozporządzenia wykonawczego z 27 kwietnia 2004 r.

Na koniec wskazać należy, że Sąd nie dopatrzył się także po stronie organów podatkowych uchybień w zakresie gromadzenia materiału dowodowego w sprawie. W aktach podatkowych sprawy znajdują się dokumenty przedłożone przez stronę skarżącą dotyczące wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru ze spornej faktury. W uzasadnieniu decyzji drugoinstancyjnej organ podatkowy odniósł się do zawnioskowanego dowodu na okoliczność ustalenia daty odbioru towaru w dostawie wewnątrzwspólnotowej i wskazał, że dokumenty te nie mają wpływu na wydane rozstrzygnięcie w sprawie. Sąd zgadza się z taką oceną z przyczyn już omówionych wyżej w uzasadnieniu.

W tym stanie rzeczy Sąd, nie dopatrując się z urzędu naruszenia prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.