Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 147/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 183
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Protokolant Ewelina Król, po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Elżbiety L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 października 2005 r. sygn. akt I SA/Sz 902/04 w sprawie ze skargi Elżbiety L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 22 października 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Elżbiety L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 1.200 (słownie: jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 września 2005 r. /I SA/Sz 902/04/ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Elżbiety L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 22 października 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r.

2. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji ustalił, iż decyzją z dnia 28 czerwca 2004 r. na podstawie art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej i art. 9 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 i pkt 2 i 6, art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 7, art. 22 ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 9, art. 27, art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./, Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w S., określił Elżbiecie L. zamieszkałej w S. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., w kwocie 12.565,70 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że podatniczka w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętych w 2001 r. dochodach wykazała należny za ten rok podatek w kwocie 1.845,80 zł oraz sumę należnych i pobranych przez płatnika zaliczek w kwocie 1.931,80 zł oraz różnicę pomiędzy tymi wielkościami w wysokości 86 zł.

Przeprowadzone w sierpniu 2002 r. czynności sprawdzające wykazały niezasadność odliczenia od podatku wydatków na odpłatne dokształcanie ponieważ, podatniczka tych wydatków nie udokumentowała.

W dniu 4 września 2002 r. podatniczka złożyła korektę zeznania za 2001 r. wykazując należny podatek w kwocie 1.964,50 zł oraz nadpłatę w kwocie 691,60 zł a następnie w dniu 17 marca 2004 r. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. wraz z korektą zeznania rocznego wykazując dochód z działalności wykonywanej osobiście w kwocie 39.396,46 zł oraz kwotę pobranych przez płatnika zaliczek w kwocie 16.800 zł.

W dniu 31 marca 2004 r. podatniczka uzupełniła wniosek o stwierdzenie nadpłaty i złożyła kolejną korektę zeznania rocznego za 2001 r., w której wykazała zmniejszoną kwotę dochodu z najmu oraz działalności wykonywanej osobiście oraz niezmienioną kwotę pobranych przez płatnika zaliczek.

W maju 2004 r. pracownicy organu podatkowego przeprowadzili u płatnika - firmie "T." Spółka z o.o. w S., kontrolę realizacji obowiązków wobec podatniczki gdzie ustalono, że podatniczka z tytułu pełnienia funkcji wiceprezesa zarządu Spółki miała przyznane uchwałą Zgromadzenia Wspólników wynagrodzenie w kwocie 7.000 zł miesięcznie oraz, że w 2001 r. podatniczka otrzymała wynagrodzenie netto 33.600 zł /brutto 42.000 zł/ płatne w styczniu, lutym, marcu, maju i lipcu w różnych kwotach.

W deklaracjach PIT-4, płatnik wykazywał kwoty pobranych zaliczek na podatek dochodowy naliczany nie od faktycznie wypłaconych podatniczce pieniędzy ale od ustalonego wynagrodzenia w kwocie 7.000 zł za okres od stycznia do grudnia 2001 r. Kwoty zaliczek wykazane w deklaracjach poza miesiącem czerwcem zostały przez płatnika wpłacone na konto organu podatkowego. Za czerwiec 2002 r. Spółka w deklaracji PIT-4 wykazała zaliczkę w kwocie 2.625,59 zł a wpłaciła 1.538,52 zł.

Mając na uwadze dochód podatniczki z działalności wykonywanej osobiście oraz ustalony dochód z najmu w kwocie 13.306,91 zł oraz innych źródeł w kwocie 2.488,10 zł przy uwzględnieniu pobranych należnych zaliczek w kwocie 11.056,10 zł Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w S. określił podatniczce należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 r., oraz różnicę pomiędzy podatkiem, a sumą należnych zaliczek w tym pobranych przez płatników.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka zarzuciła decyzji naruszenie przepisów art. 120, art. 121 i art. 180 par. 1 Ordynacji podatkowej przez pominięcie zebranych w sprawie dowodów, zwłaszcza informacji PIT-8B sporządzonej przez płatnika i wniosła o jej uchylenie.

Zdaniem podatniczki organ podatkowy celowo pominął dowód w postaci wskazanej wyżej informacji płatnika o wysokości przekazanych do urzędu skarbowego zaliczek i z niewiadomych przyczyn przyjęcie przez organ podatkowy do ustalenia należnego podatku kwoty pobranych zaliczek w wysokości 8.400 zł. Skoro podatniczka wykazała w zeznaniu rocznym kwotę faktycznie wpłaconych zaliczek przez płatnika, to bez znaczenia jest czy wpłacona suma zaliczek jest właściwa czy nie.

W uzupełnieniu odwołania podatniczka przedstawiła kopię oświadczenia pracownika dla celów obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy z 10 stycznia 2001 r. oświadczając, iż nie była pytana czy składała wniosek do płatnika o pobór wyższych, niż 20 % zaliczek na podatek.

Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że podatniczka w odwołaniu nie kwestionuje ustaleń organu pierwszej instancji co do podstawy opodatkowania dochodów w kwocie 57.720 zł i ustalonej kwoty podatku, spornym jest ustalenie wysokości pobranych przez płatnika zaliczek. Podatniczka wskazała, że zgodnie z informacją płatnika zawartą w PIT-8B z 19 maja 2004 r., podatnik wykazał dochód w kwocie 42.000 zł, i kwotę pobranych zaliczek w wysokości 16.800 zł od dochodu 2.488,10 zł zaliczka nie została pobrana.

Zdaniem organu odwoławczego nie budzi wątpliwości w oparciu o ustalenia dokonane w trakcie kontroli płatnika, że E. L. jako wiceprezes Zarządu Spółki otrzymała w 2001 r. wynagrodzenie w kwocie 33.600 zł, co po ubruttowieniu /doliczeniu pobranych i należnych zaliczek/ daje kwotę 42.000 zł.

Mając na uwadze definicję przychodu zawartą w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasady pobierania zaliczek przez osoby prawne, które dokonują wpłaty wynagrodzenia /art. 41 ust. 1 cytowanej ustawy/, płatnik winien był w przedmiotowej sprawie wykazać w informacji PIT-8B pobraną zaliczkę w kwocie 8.400 zł, skoro wypłacił tytułem wynagrodzenia podatniczce kwotę brutto 42.000 zł.

Nadpłata podatku w przypadku podatnika dotyczy tych sytuacji, gdy następuje uszczuplenie majątku podatnika na skutek wadliwego postępowania płatnika.

W sprawie niniejszej wypłacone podatniczce wynagrodzenie w kwocie 42.000 zł zostało pomniejszone o kwotę należnych zaliczek w wysokości 8.400 zł. Pozostałą kwotę zaliczek płatnik przekazał ze swego majątku.

Dlatego, mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy podzielił trafność ustaleń i ocen organu I instancji w toku postępowania kontrolnego i podatkowego i decyzję organu I instancji utrzymał w mocy.

Ustosunkowując się do przedłożonego przy piśmie z dnia 13 października 2004 r. oświadczenia pracownika dla celów obliczenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nie potwierdza ono, by podatniczka w 2001 r. żądała od płatnika potrącenia zaliczek wyższych niż 20 %.

Organ odwoławczy odnośnie zarzutu podatniczki, że Naczelnik Urzędu Skarbowego ustosunkowując się do zarzutów odwołania zawarł inną argumentację niż w uzasadnieniu decyzji wskazał, że treść tego pisma nie decyduje o sposobie załatwienia sprawy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w przedmiotowym piśmie ustosunkował się do zarzutów odwołania opierając się o treść decyzji, w której wyjaśniono dlaczego, organ pierwszej instancji pominął informację zawartą w formularzu PIT-8B.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego określa należny podatek w prawidłowej wysokości dlatego utrzymał ją w mocy.

3. W skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła decyzjom organów podatkowych naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa przez brak uzasadnienia prawnego decyzji, pominięcie przedłożonych dowodów zwłaszcza formularza PIT-8B za 2001 r. i oświadczenia podatniczki o poborze zaliczek przez płatnika, oraz niewłaściwe rozumienie nadpłaty.

W uzasadnieniu skargi polemizując z ustaleniami i ocenami Dyrektora Izby Skarbowej, Elżbieta L. wywodzi, że skoro płatnik pobrał z jej wynagrodzenia za pracę zaliczki w kwocie 16.800 zł i taką wpisał do wskazanego formularza, stanowi to o nadpłacie podatku i pomijaniu przez organy podatkowe wnioskowanych dowodów.

Dalej, przedstawiając swoją ocenę co do sposobu obliczenia jej podatku dochodowego za 2001 r. zwłaszcza w świetle złożonego płatnikowi oświadczenia o zaliczkach, stwierdza, że te okoliczności są przyczyną skargi, nie formułując żadnych wniosków.

4. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkowując się do zarzutów skargi, powołując argumentację z uzasadnienia swej decyzji wniósł o jej oddalenie.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, iż skarga nie jest zasadna, a zaskarżone decyzje nie naruszają prawa.

W sprawie, przy niekwestionowanych przez E. L. ustaleniach co do wysokości wypłaconego jej wynagrodzenia przez płatnika - Spółkę z o.o. "T." spornym jest czy wpłacone przez płatnika kwoty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych do Urzędu Skarbowego, ponad należne od wypłaconego rzeczywiście wynagrodzenia, stanowią nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej, uprawniającą podatniczkę do złożenia wniosku do organów podatkowych o jej stwierdzenie i zwrot.

Jak stanowi przepis art. 72 Ordynacji podatkowej o treści obowiązującej w 2001 r., za nadpłatę uważa się "kwoty nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku", "kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej". Żadna, że wskazanych przesłanek w sprawie nie występuje, albowiem skoro podatniczka otrzymała od Spółki "T." w 2001 r. wynagrodzenie 42.000 zł to płatnik winien był pobrać należne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych według pierwszej stawki 20 %, tj. kwotę 8.400 zł. Wbrew twierdzeniom skarżącej, płatnik nie pobrał z jej wynagrodzenia kwoty wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 16.800 zł, a kwotę 8.400 zł, to znaczy w wysokości należnej od wypłaconego wynagrodzenia. Skoro zatem, wpłacona ponad należną, zaliczka do Urzędu Skarbowego przez płatnika nie została pobrana od wynagrodzenia, należnego skarżącej za świadczoną pracę, nie stanowi w świetle cytowanego przepisu dla skarżącej nadpłaty albowiem od wypłaconego jej wynagrodzenia, płatnik pobrał podatek w należnej kwocie.

W uzasadnieniu skargi, skarżąca wskazując na przepisy ustawy podatkowej konkluduje, że określają one sposób obliczania podatku, podkreślając, iż pobór zaliczek następuje od wypłaconych należności, z uwagi na nieograniczony obowiązek podatkowy. Jednak dalej, krytykując postępowanie organów podatkowych i ich uzasadnienie co do sposobu i treści wypełniania formularza PIT-8B, stwierdza, że podatnik winien w formularzu wykazać rzeczywiste, a nie należnie pobrane kwoty zaliczek na podatek dochodowy. Jeśli przepis ustawy podatkowej nakazuje pobrać zaliczki na podatek od wypłaconych należności, to nadpłata zaliczek miałaby miejsce wówczas, gdy płatnik pobrałby zaliczki w kwocie wyższej od należnej od wypłaconego wynagrodzenia. Skoro z należnej kwoty wynagrodzenia od płatnika /42.000 zł/ podatniczka otrzymała 33.600 zł, to znaczy, że z jej wynagrodzenia podatnik potrącił należne zaliczki w kwocie 8.400 zł.

Taką ocenę stanu faktycznego i analizę przepisów przedstawiły organy podatkowe w zaskarżonych decyzjach i takie ustalenie i ocenę Sąd I instancji podzielał.

Dlatego, mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd nie podziela trafności zarzutów skargi co do braku uzasadnienia prawnego decyzji, skoro tak Naczelnik Urzędu Skarbowego jak i Dyrektor Izby Skarbowej wskazali na regulacje prawne dotyczące zasad pobierania zaliczek i wskazali dlaczego ich zdaniem brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty podatku.

Podobnie, zdaniem Sądu I instancji, nie zostały naruszone pozostałe przepisy Ordynacji podatkowej, zwłaszcza wskazane w uzasadnieniu skargi art. 72 par. 1 i art. 75 par. 1, które były przedmiotem oceny Sądu I instancji. Wpłacenie do kasy Urzędu Skarbowego przez płatnika, tytułem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od ustalonego podatniczce wynagrodzenia za pracę, kiedy ustalone wynagrodzenie nie zostało jej wypłacone czy przedstawione do dyspozycji i kwoty tych zaliczek nie zostały potrącone z wynagrodzenia wypłaconego podatniczce, nastąpiło z majątku płatnika - Spółki "T.".

Podstawę "odzyskania" tej części wpłaconych zaliczek przez płatnika organy wskazały w uzasadnieniu decyzji.

Nietrafne również okazały się zarzuty pominięcia przez organy podatkowe dokumentów przedstawionych w postępowaniu w postaci formularza PIT-8B za 2001 r., oświadczenia podatnika o zwiększeniu miesięcznych zaliczek czy zaświadczenie o wysokości zapłaconego przez płatnika w 2001 r. podatku.

Organy podatkowe odnośnie formularza PIT-8B wskazały, dlaczego nie przyjmują do rozliczenia należnego od podatniczki podatku dochodowego, kwoty zaliczek wskazanej w tym dokumencie.

Ocena tej kwestii stanowi istotę sporu w sprawie. A więc zarzut, że ten dokument został pominięty jest nietrafny. Przecież z tego dokumentu organy podatkowe przyjęły, czego podatniczka nie kwestionuje wypłaconą jej przez płatnika, kwotę należnego wynagrodzenia, które stanowiło podstawę naliczenia zaliczek.

Również do treści oświadczenia podatniczki dotyczącego poboru miesięcznych zaliczek organ odwoławczy ustosunkował się, wskazując, że nie zawiera ono polecenia "zwiększenia kwoty zaliczek pobieranych od należnego wynagrodzenia", a stanowi standardowe oświadczenie, aby takie zaliczki w stosownej wysokości od wynagrodzenia były pobierane i wpłacane do urzędu. Treść zaświadczenia o wysokości zapłaconego przez płatnika za 2001 r. podatku nie zmienia wyrażonych wyżej ocen. Organy podatkowe nie kwestionują, że podatnik zapłacił tytułem zaliczek w 2001 r. kwotę 16.800 zł. Ale również wskazują, że skoro podatniczka nie poleciła w oświadczeniu dotyczącym zaliczek pobierać zaliczki według stawki 40 % od należnego jej wynagrodzenia, to płatnik miał obowiązek pobrać z wypłaconego wynagrodzenia połowę tej kwoty według stawki 20 %. Ocena wskazanych wyżej dokumentów przez organy podatkowe wynika z zasady swobodnej oceny dowodów, czemu dały wyraz w uzasadnieniach decyzji wyjaśniając ich znaczenie w sprawie.

A zatem, mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżone decyzje organów podatkowych nie naruszają prawa, Sąd na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 września 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.

6. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożyła Elżbieta L. reprezentowana przez radcę prawnego Bogumiła Kuś i wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1/ naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 72 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa polegające na przyjęciu, że nie doszło do powstania nadpłaty podatkowej,

2/ naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 75 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa polegająca na przyjęciu, że podatnikowi nie przysługuje uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji, gdy płatnik zapłacił zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaty wynagrodzenia temu podatnikowi.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdzono, iż w sprawie jest rzeczą bezsporną, że skarżąca była w 2001 r. zatrudniona w "T." spółce z o.o. w S. i z tego tytułu otrzymała wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji Wiceprezesa, na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników.

Jest rzeczą bezsporną, że "T." spółka z o.o. w S. jako płatnik w 2001 r. odprowadziła zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych skarżącej w kwocie 19.456,10 zł, pomimo tego, iż skarżącej wypłacono tylko brutto 42.000 zł. Jest także bezsporne, że skarżącej wypłacono wynagrodzenie tylko za pierwszych 6 miesięcy 2001 r. /po 7.000 zł za każdy miesiąc/, a za pozostałe 6 miesięcy 2001 r. wynagrodzenia nie wypłacono, chociaż odprowadzono od naliczonego na ten okres wynagrodzenia zaliczki.

Wobec powyższego skarżąca zwróciła się do (...) Urzędu Skarbowego w S. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Nadpłata zarówno przez Urząd Skarbowy jak i przez Dyrektora Izby Skarbowej w S. nie została określona.

W skarżonym wyroku WSA w Szczecinie stwierdził, że nie zachodzą przesłanki do uznania, że dokonane przez "T." spółkę z o.o. wpłaty ponad należne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stanowią nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek, albowiem Spółka nie zapłaciła ich z wynagrodzenia skarżącej. Skoro zatem, zdaniem WSA, wpłacona ponad należną zaliczka do Urzędu Skarbowego, przez płatnika nie została pobrana z wynagrodzenia skarżącej to tym samym nie stanowi dla niej nadpłaty.

Następnie WSA stwierdził, że skoro wpłaty na zaliczki następowały nie z majątku skarżącej, a z majątku Spółki to skarżącej nie przysługuje na podstawie art. 75 Ordynacji podatkowej prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty.

Stanowisko WSA w Szczecinie jest niezgodne z postanowieniami przepisów Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 72 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, a także kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Nadpłata powstaje wtedy u podatnika, niezależnie od tego, czy pobrana kwota została przekazana w całości, w części, czy w ogóle płatnik nie dokonał wpłaty.

Nadpłatą jest także uiszczone świadczenie /zobowiązanie/ płatnika lub inkasenta wynikające albo ze składanych przez nich deklaracji /art. 79 par. 2 pkt 2 O.p. - obecnie art. 75 - patrz ustawa z dnia 12 września 2002 r. - Dz.U. 2002 nr 169 poz. 1387/, albo z decyzji o odpowiedzialności podatkowej tych podmiotów, jeżeli określono je nienależnie lub w zbyt dużej wysokości.

Jak zatem z powyższego wyraźnie wynika, nadpłatą jest wpłata przewyższająca kwotę istniejącego zobowiązania tak jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie.

Reasumując należy wskazać, że niezależnie od tego czy w przedmiotowej sprawie przyjmiemy, że mamy do czynienia z nienależnie zapłaconym podatkiem /wpłata bez istnienia obowiązku podatkowego/ czy też z nadpłaconym podatkiem zawsze będzie to dopłata. Z tego też powodu twierdzenie WSA w Szczecinie odmawiające przymiotu nadpłaty kwotom wpłaconym ponad właściwą wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, skoro Spółka nie zapłaciła ich z wynagrodzenia skarżącej jest nieprawdziwe. Zarówno wskazany wyżej dorobek doktryny prawa podatkowego jak i orzecznictwa nie uzależnia przyznania statusu "nadpłaty" ustaleniu z jakiego wynagrodzenia dokonano wpłat.

Warto w tym miejscu wskazać, że hipoteza art. 72 Ordynacji podatkowej w żadnym miejscu nie dotyczy, bądź też nie wskazuje na wynagrodzenie, z którego wpłaty pochodzą. Nie jest to zatem czynnik wywołujący skutki prawne na gruncie tego przepisu. Jest o tyle oczywiste, iż zarówno orzecznictwo jak i doktryna prawa podatkowego nie odmawiają waloru nadpłaty nienależnie wpłaconemu, przez osobę trzecią podatkowi. Wszyscy są zgodni, że wpłacony nienależnie przez osobę trzecią podatek za danego podatnika stanowi dla tego podatnika nadpłatę i tylko ten podatnik może złożyć wniosek o jej zwrot /nie może tego dokonać osoba trzecia, która wpłaciła te kwoty/.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 75 Ordynacji podatkowej należy wskazać, iż przepis ten stanowi o tym, że jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Uprawnienie to przysługuje również płatnikom lub inkasentom, jeżeli:

a. w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od wysokości pobranego podatku,

b. w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od należnej,

c. nie będąc obowiązanymi do składania deklaracji, wpłacili podatek w wysokości większej od należnej.

W przypadkach, o których mowa w par. 2 pkt 1 lit. "a i b" oraz pkt 2 lit. "a i b" tego przepisu, podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie /deklarację/.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż pomimo tego, że płatnik nie wypłacił wynagrodzenia za drugie półrocze 2001 r. to jednak pobrał z wynagrodzenia skarżącej zaliczki na podatek, kwoty te zostały wykazane w deklaracji płatnika jako przynależne skarżącej, jako że wypłacone z jej pensji. Twierdzenie WSA w Szczecinie o tym, jakoby wypłata zaliczek niedokonana była z majątku podatniczki, a tylko z majątku płatnika nie jest zgodna ze stanem faktycznym. Opiera się to założenie na ustaleniu braku wpłaty wynagrodzenia przy zapłacie zaliczki na podatek. Jeżeli zatem przyjąć twierdzenie WSA za prawdziwe to wtedy mamy do czynienia z przysporzeniem na rzecz skarżącej, którego charakter byłby zbliżony do darowizny.

Tak jednak nie jest. Spółka, dokonując wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wykazała te kwoty w rozliczeniu wynagrodzeń skarżącej w swoich księgach rachunkowych, inaczej mówiąc dokonała ich przypisania do wynagrodzenia skarżącej jako tzw. potocznie części brutto wynagrodzenia.

Z tego zatem powodu twierdzenia WSA w Szczecinie nie zasługują na uwzględnienie, a skarga jako zasadna zasługuje na uwzględnienie.

7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w S. reprezentowany przez radcę prawnego Annę S. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu stwierdził, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

8. Na wstępie należy zauważyć, iż w myśl art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej, która zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. może być oparta na naruszeniu przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania.

9. Autorka skargi kasacyjnej oparła ją tylko na naruszeniu przepisów prawa materialnego, to jest art. 72 i art. 75 Ordynacji podatkowej. Przy czym nie wskazała konkretnej jednostki redakcyjnej tegoż przepisu, a zarówno przepis art. 72 jak i 75 zawierał w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. paragrafy, a artykuł 72 nawet punkty. Tym samym należy uznać takie sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej za nieprawidłowe, jednakże nie pozbawiające możliwości jej rozpatrzenia.

10. Skoro jednak strona skarżąca nie zgłosiła zarzutu naruszenia przepisów postępowania, to tym samym Naczelny Sąd Administracyjny jest zobowiązany orzekać na podstawie stanu faktycznego przyjętego w zaskarżonym wyroku.

Natomiast skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyraźnie i jednoznacznie podnosi, iż twierdzenie Sądu I instancji o tym, jakoby wypłata zaliczek nie dokonana była z majątku podatniczki, a tylko z majątku płatnika, nie jest zgodna ze stanem faktycznym. Jednakże w tym zakresie strona skarżąca nie wskazała ani jednego przepisu postępowania, który naruszył Wojewódzki Sąd Administracyjny przy przyjęciu określonego stanu faktycznego.

11. Zatem jeżeli strona skarżąca skutecznie nie zakwestionowała stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji, zarzut skargi kasacyjnej naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego nie mógł okazać się zasadny. U podstaw bowiem wykładni powyższych przepisów, była ocena, iż płatnik nie pobrał z wynagrodzenia skarżącej kwoty wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji orzeczenia.