Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1086/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 3, pkt 3b,  art. 21 ust. 1 pkt 120.
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Beata Kozicka, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2013 r. sprawy ze skargi B.P. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z dnia [...] znak: [...], wydaną na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko pana B. P. (P.), przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2012 r., o udziale pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wypłaty należności za bezumowne korzystania z nieruchomości wraz z odsetkami – jest nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny w uzasadnieniu rozstrzygnięcia przytoczył stan faktyczny przedstawiony we wniosku strony, zgodnie z którym wnioskodawca jest właścicielem gruntu wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,32 ha. W 1982 r. na gruncie tym wybudowano bez zgody strony infrastrukturę energetyczną w postaci transformatora przesyłowego na 4 słupach betonowych oraz dodatkowo na 5 słupach przesyłu energii. Infrastruktura przesyłowa zajęła prawie 1037 m2 powierzchni działki wnioskodawcy, co uniemożliwia jej zabudowę i znacząco obniża jej wartość rynkową. Ponadto, w wyniku zabudowy, pozostała część działki została pozbawiona dojazdu i leży ugorem. W 2011 r. wnioskodawca otrzymał od Spółki akcyjnej A. kwotę łączną [...]zł, na która składają się kwoty [...]zł z tytułu wypłaty należności za umowne korzystanie z nieruchomości, kwota [...]zł z tytułu wypłaconych odsetek oraz kwota [...]zł z tytułu ugody pozasądowej. Działka została zajęta bez zgody wnioskodawcy w Sądzie, zatem jest to częściowa należność – odszkodowanie za zabraną nieprawnie jego działkę rolną, za którą płaci podatek rolny, nie używając jej, nie może uprawiać żadnych zbóż – brak dojazdu. Wnioskodawca wskazał, że w świetle art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione od podatku są ugody przedsądowe. Zaznaczył również, że umorzono mu wysokość jednorazowego odszkodowania, pomimo że Spółka akcyjna A. będzie prowadzić na działce działalność gospodarczą wiecznie, pobierając w rachunkach opłatę za przesył energii elektrycznej przez zabraną wnioskodawcy działkę. Wskazał okoliczność, że odszkodowanie w kwocie [...]zł otrzymał za pozasądową umowę z tytułu wyeliminowania jego działki z wszelkiej użyteczności oraz że otrzymane kwoty to odszkodowanie za zniszczoną działkę rolniczą przez Spółkę akcyjną A.

Wnioskodawca pytał czy wypłacone mu świadczenie (opisane wcześniej), będące w rzeczywistości ekwiwalentem za uszczerbek z tytułu ustanowienia służebności przesyłu należy uznać w całości lub w części za odszkodowanie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego zdaniem wypłacone świadczenie należy w całości uznać za wolne od podatku dochodowego odszkodowanie w świetle przywołanego w pytaniu przepisu. Organ zaznaczył, że przedmiotem interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w części odnoszącej się do opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wypłaty należności za bezumowne korzystanie z nieruchomości wraz z odsetkami.

Następnie wskazał na treść art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), dalej ustawa podatkowa, stwierdzając że odszkodowanie stanowi co do zasady przychód podatkowy. Niektóre z odszkodowań korzystają ze zwolnienia od podatku opisanego w art. 21 ust. 1 ustawy podatkowej.

Organ zauważył, że zagadnienie dotyczące bezumownego korzystania z nieruchomości zostały uregulowane w kodeksie cywilnym, przy czym w art. 224 § 2 w związku z art. 225 i 230 tego kodeksu stwierdzono, że posiadacz w złej wierze jest m. in. obowiązany względem właściciela, do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy (w tym wypadku nieruchomości, stanowiącej własność wnioskodawcy). Przysługujące, na mocy art. 224 § 2 i art. 225 k.c., wynagrodzenie nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi, lecz wynagrodzeniem zapłaty za korzystanie z jego rzeczy, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej. Organ zaznaczył, że przepisy kodeksu cywilnego nie określają wprost wysokości ani zasad ustalenia otrzymanego odszkodowania zatem przedmiotowe odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej. Podał, że odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości nie korzysta również ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b tej ustawy, gdyż obejmuje ono tylko te odszkodowania, które przyznano na podstawie wyroku sądowego lub ugody sądowej.

Organ dokonał analizy art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy podatkowej przytaczając jego treść i wymienione tam warunki zwolnienia, a następnie stwierdził, że z treści wniosku wynika, że wypłata kwoty [...]zł miała miejsce tytułem należności za bezumowne korzystanie z nieruchomości, oraz że wypłacono również odsetki od tej kwoty w wysokości [...]zł. Wobec tego organ uznał, że kwoty te nie zostały wypłacone jako odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy podatkowej. Wyjaśnił, że kwota odsetek od wskazanej należności nie podlega zwolnieniu od podatku, gdyż przepisy ustawy podatkowej nie przewidują zwolnienia odsetek wypłaconych z tego tytułu.

W związku z powyższym organ stwierdził, że świadczenie uzyskane przez wnioskodawcę od Spółki akcyjnej A. w postaci należności za bezumowne korzystanie z działki rolnej wraz z odsetkami nie spełnia warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnień przedmiotowych na podstawie przepisów ustawy podatkowej. Tym samym przedmiotowe świadczenie stanowi dla wnioskodawcy przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Organ przytoczył treść art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej wyjaśniając, że katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, a wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej jest wyliczeniem przykładowym.

Organ uznał, że otrzymana przez wnioskodawcę należność za bezumowne korzystanie z działki rolnej wraz z odsetkami, w łącznej kwocie [...]zł nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Organ zauważył, że wydając interpretację nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do oceny (weryfikacji) dokumentów dołączonych przez wnioskodawcę do wniosku.

Wnioskodawca wezwał organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa nazywając pismo wzywające skargą, zaś organ interpretacyjny odpowiadając na wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

Pan B. P. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na powyższą interpretację, która jego zdaniem wydana została tendencyjnie bez uwzględnienia jego prawa jako właściciela działki, która została całkowicie zniszczona i wyłączona z wszelkiej użyteczności rolniczej i budowlanej poprzez zabudowę urządzeń energetycznych [...] w C., bez jego zgody. Stwierdził, że Sąd Okręgowy w C. zmusił go do służebności gruntowej przesyłu, a symbolicznie przekazane kwoty odszkodowania nie są adekwatne do jego strat poniesionych z tego tytułu. Małe odszkodowanie jest krzywdą i naruszeniem jego praw konstytucyjnych. Ponadto zmuszono go do umowy przedsądowej w sprawie tej zwrócił się do Trybunału w Strasburgu. Jego zdaniem przepis prawny pozwala na to, że od umowy przedsądowej nie płaci się podatku.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Podlegająca ocenie legalności interpretacja podatkowa dotyczyła kwestii opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wypłaty należności za bezumowne korzystanie z nieruchomości wraz z odsetkami w sytuacji, gdy należność ta wypłacona została przez przedsiębiorstwo będące właścicielem posadowionych na działce rolnej podatnika urządzeń stanowiących infrastrukturę energetyczną służącą do przesyłu energii (transformator przesyłowy na 4 słupach betonowych i 5 słupów przesyłu energii), zajmującą prawie [...] m2 działki, co uniemożliwia jej zabudowę i znacząco obniża jej wartość rynkową, zaś pozostała część działki została pozbawiona dojazdu i leży ugorem (nie można na niej uprawiać żadnych zbóż).

Podatnik twierdził, że wypłacona mu z tego tytułu kwota ([...]zł) wraz z odsetkami ([...]zł) powinna być traktowana jako odszkodowanie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy podatkowej, będące ekwiwalentem za uszczerbek z tytułu ustanowienia służebności przesyłu. Organ uznał natomiast, że przedmiotowa należność nie podlega zwolnieniu, gdyż nie została wypłacona jako odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy podatkowej, a ponadto ustawa ta nie przewiduje zwolnienia podatkowego od wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z gruntu (art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy podatkowej) oraz z tytułu odsetek od takiej należności.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy podatkowej wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

a) ustanowienia służebności gruntowej,

b) rekultywacji gruntów,

c) szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących (...) budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Organ przyjął (za wnioskiem podatnika), że przedmiotowa działka jest działką rolną (gruntem wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego), oraz że posadowione (wybudowane) na tej działce urządzenia są urządzeniami infrastruktury technicznej w rozumieniu powołanego tam przepisu (art. 143 ust. 2).

Z treści wniosku nie wynikało, by sporna kwota (główna i odsetki) wypłacona została z tytułu ustanowienia służebności, rekultywacji gruntów czy szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie. Wnioskodawca wprost wskazał, że kwotę tę otrzymał "z tytułu wypłaty należności za bezumowne korzystanie z nieruchomości" oraz "z tytułu wypłaconych odsetek". We wniosku nie zawarto elementów stanu faktycznego dotyczących rekultywacji tych gruntów czy konkretnych szkód powstałych w uprawach rolnych czy drzewostanie, a wręcz podniesiono, że podatnik nie może "uprawiać żadnych zbóż – brak dojazdu". Z dołączonego do wniosku zawiadomienia (o którym mowa we wniosku) wynika, że na spornej działce doszło do ustanowienia służebności gruntowej w postaci służebności przesyłu na podstawie postanowienia Sądu z dnia 10 lutego 2010 r. Wnioskodawca nie twierdził, że sporne kwoty otrzymał z tytułu ustanowienia tej służebności.

Skoro świadczenie, określone przez wnioskodawcę jako wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości, nie stanowiło odszkodowania (w jakiejkolwiek postaci) z tytułów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy podatkowej, organ będąc związany granicami stanu faktycznego przedstawionego we wniosku słusznie uznał, że kwota ta na tej podstawie nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Organ prawidłowo uznał również, że opisane przez wnioskodawcę świadczenie główne i odsetki nie korzystają z innego zwolnienia przewidzianego przepisami ustawy podatkowej, oraz że podlegają opodatkowaniu jak pochodzące z "innego źródła" (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej) i mieszczące się w definicji art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej.

W szczególności zważyć należy, że wynagrodzenie (należność) za bezumowne korzystanie, o którym mowa w art. 224 § 2 i art. 225 k.c., nie jest i nie może być odszkodowaniem z tytułu pozbawienia posiadania rzeczy, wiąże się bowiem z faktem wykonywania posiadania samoistnego, a nie wyrządzeniem szkody w jakiejkolwiek postaci. Świadczenie to jest świadczeniem innym niż naprawienie szkody.

W kwestii tej Sąd podziela stanowisko, zgodnie z którym "w świetle przepisów ustawy Kodeks cywilny, przysługujące, na mocy art. 224 § 2 i art. 225 tej ustawy, od samoistnego posiadacza wynagrodzenie, nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi lecz wynagrodzenie zapłaty za korzystanie z jego rzeczy, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej; a więc tym co uzyskałby właściciel, gdy rzecz oddał w odpłatne korzystanie na podstawie ważnego stosunku prawnego. Tym samym tak wypłacone świadczenie nie jest odszkodowaniem, do którego miałyby zastosowanie przepisy prawa cywilnego regulujące wysokość lub zasady ustalania roszczeń odszkodowawczych.

Skoro wymienione w art. 224 § 2 i art. 225 k.c. wynagrodzenie nie jest odszkodowaniem to jego otrzymania nie uzasadnia zastosowania przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co prawda ustawa podatkowa nie zawiera definicji szkody czy odszkodowania tym niemniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i art. 363 k.c. Natomiast przedmiotowe wynagrodzenie nie jest naprawieniem szkody, a więc nie ma charakteru odszkodowawczego podobnie jak korzystanie z nieruchomości przez posiadacza nie oznacza wyrządzenie jej właścicielowi szkody tylko dlatego, że nie łączy ich ważny stosunek prawny, a właściciel nie mógł z nieruchomości tej korzystać. Wynagrodzenie, o którym mowa w art. 224 § 2 i art. 225 k.c. jest należne bez względu na uszczerbek majątkowy jaki poniósł lub mógłby ponieść właściciel pozbawiony możliwości korzystania z rzeczy. Dlatego też twierdzenie, że wynagrodzenie to stanowiło naprawienie szkody czy też zadośćuczynienie było błędne" (tak wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 1076/07).

Sąd zgadza się również że stanowiskiem zawartym w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 8 września 2011 r. III CZ 843/11, zgodnie z którym "Właścicielowi nieruchomości nie przysługuje wobec nieuprawnionego posiadacza służebności przesyłu roszczenie o naprawienie szkody z powodu obniżenia jej wartości, związanego z normalnym korzystaniem z nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści takiej służebności (art. 225 w związku z art. 230 k.k.). "Szkoda w postaci zmniejszenia wartości nieruchomości występuje wtedy, gdy ma charakter trwały i nieodwracalny. Nie można mówić o takiej szkodzie wówczas, gdy właścicielowi przysługuje roszczenie negatoryjne umożliwiające naprawienie szkody w postaci obniżenia wartości nieruchomości na skutek posadowienia i eksploatacji na nieruchomości urządzeń przesyłowych poprzez zapłatę odszkodowania. Utrata tego roszczenia wiąże się zazwyczaj z uzyskaniem przez przedsiębiorcę przesyłowego tytułu prawnego do korzystania z nieruchomości, z czym wiąże się obowiązek zapłaty właścicielowi odpowiedniego ekwiwalentu, co wyklucza odszkodowanie" (tak wyrok SN z dnia 15 września 2011 r. sygn. akt II CSK 681/10).

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej wynika, że wolne od podatku są otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkami przewidzianymi pod lit. a-g tego przepisu w tym "odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe" (lit. g), zaś w pkt 3b postanowiono, że wolne od podatku dochodowego są "inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymania na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie" z wyjątkiem przypadków wymienionych pod lit. a i b cytowanego przepisu.

W niniejszej sprawie otrzymana przez podatnika należność nie stanowiła odszkodowania czy zadośćuczynienia, o których mowa w tych przepisach skoro świadczenie to nie miało takiego charakteru, zaś jego ustalenie nie wynikało wprost z przepisów prawa, a z porozumienia stron innego niż ugoda sądowa przy czym nie zostało otrzymane na podstawie wyroku sądowego czy takiej ugody (sądowej).

Niezależnie od okoliczności prowadzących do przedmiotowej wypłaty i stanowiących jej podstawę, w tym stanowiska stron takiej czynności dotyczącym jej charakteru (przymusowego, odszkodowawczego czy innego), jej otrzymanie przez podatnika, nie korzystało z jakiegokolwiek zwolnienia przewidzianego w ustawie podatkowej. Dodatkowo należy wskazać, że ustawa ta nie ustanowiła zwolnienia z opodatkowania odsetek od takiej należności.

Należność główna (i odsetki) wypłacana podatnikowi z tytułu bezumownego korzystania z prawa służebności przesyłu nie stanowi odszkodowanie lub zadośćuczynienie, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy podatkowej. Przepis art. 21 ust. 1 tej ustawy nie ustanawia zwolnienia z podatku tak określonego i otrzymanego świadczenia.

Z tych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa w sposób wskazany w art. 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012. 270 ze zm.) i skargę oddalił.