Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1294/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-03-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 4 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 1727
law: Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędziowie WSA Bożena Pindel (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2018 r. sprawy ze skargi A S.A. w C. na interpretację Prezydenta Miasta Dąbrowa Górnicza z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Prezydenta Miasta Dąbrowa Górnicza na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A S.A. w C. (dalej także jako: "wnioskodawca", "Spółka" lub "strona skarżąca") jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z [...] nr [...] wydana przez Prezydenta Miasta Dąbrowa Górnicza (dalej w skrócie: "organ interpretacyjny" lub "Prezydent").

We wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny:

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki w ramach B w D. jest produkcja cementu. Z tego względu w celu zagwarantowania sprawnego transportu różnego rodzaju wyprodukowanych towarów oraz materiałów przeznaczonych do procesu produkcji Spółka przy B posiada bocznicę kolejową A S.A. B w D., odgałęziającą się rozjazdem nr [...] od toru nr [...] od bocznicy kolejowej C S.A. D. eksploatowanej przez D Sp. z o.o. Z kolei bocznica kolejowa C S.A. D. odgałęzia się od linii kolejowej nr [...] - [...] E S.A. oraz linii kolejowej nr [...] [...]-[...] E S.A. Bocznicę kolejową tworzą linie kolejowe normalnotorowe, tj. o szerokości torów 1435 mm, które nie są wykorzystywane do przewozu osób. W skład bocznicy kolejowej Spółki w szczególności wchodzą tory kolejowe oraz ich oświetlenie. Natomiast punkt zdawczoodbiorczy bocznicy A S.A. B w D. znajduje się na punkcie zdawczo-odbiorczym bocznicy kolejowej C S.A. D., usytuowanym na stacji D. Z uwagi na brak bezpośredniego połączenia bocznicy kolejowej Spółki z linią kolejową w celu zagwarantowania bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego na bocznicy A S.A. B w D. oraz na bocznicy sąsiadującej przejazdów pomiędzy punktem zdawczo-odbiorczym a obiema bocznicami dokonuje jeden licencjonowany przewoźnik kolejowy - spółka D. D wykonuje zatem ruch pojazdów trakcyjnych na bocznicy kolejowej Spółki w zakresie wywozu towarów produkowanych przez Spółkę oraz przywozu materiałów niezbędnych w procesie produkcji, w tym celu może korzystać z całego układu torowego bocznicy. Użytkownikiem bocznicy kolejowej jest spółka F, dokonująca innych czynności związanych z transportem kolejowym zrealizowanym za pomocą bocznicy kolejowej A S.A. B w D. F posiada certyfikat bezpieczeństwa, wydany przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego oraz jako użytkownik bocznicy uzyskał od Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego świadectwo bezpieczeństwa. Dokumenty te potwierdzają zdolność bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych na bocznicy. Dodatkowo w celu ustalenia zasad i organizacji bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego na bocznicy opracowano Regulamin pracy bocznicy kolejowej A S.A. B w D. Wskazany regulamin został uzgodniony z Zarządcą Infrastruktury kolejowej E S.A., za pośrednictwem którego bocznica kolejowa Spółki została połączona z siecią kolejową E S.A. Wnioskodawca podkreślił dalej, że bocznica kolejowa A S.A. B w D. jest położona na działkach ewidencyjnych oznaczonych przykładowo jako Ba - tereny przemysłowe. Grunty zajęte bezpośrednio przez elementy infrastruktury kolejowej zajmują do kilkunastu procent całej powierzchni działki ewidencyjnej. Działka jest zajęta również przez inne budynki lub budowle niezwiązane z infrastrukturą kolejową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy grunty, budynki i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej A S.A. B w D., która stanowi infrastrukturę kolejową oraz jest udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, podlegają od 1 stycznia 2017 roku zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716; dalej w skrócie: "u.p.o.l." lub "ustawa podatkowa")?

2. Czy zwolnienie w podatku od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. obejmuje całe działki ewidencyjne, na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej?

Spółka stanęła na stanowisku, iż grunty, budynki i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej A S.A. B w D. podlegają od 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zwolnieniu takiemu podlegają całe działki ewidencyjne, na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej.

Organ interpretacyjny w wydanej interpretacji indywidualnej z [...], dokonawszy uprzednio analizy przedstawionego stanu faktycznego, w świetle obowiązującego stanu prawnego, uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Podał, że od 1 stycznia 2017 r. budynki, budowle oraz grunty wchodzące w skład bocznicy kolejowej, która stanowi infrastrukturę kolejową w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym znajdujące się w posiadaniu Spółki nie podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej. Prezydent uznał natomiast za prawidłowe stanowisko Spółki, że od 1 stycznia 2017 r. na podstawie ww. przepisu zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która to infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, wszak z zastrzeżeniem, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym grunty wchodzące w skład bocznicy kolejowej znajdujące się w posiadaniu Spółki nie podlegają powyższemu zwolnieniu.

W motywach przyjętego stanowiska Prezydent przywołał w pierwszej kolejności reżim prawny, w którym osadzony jest przybliżony przez Spółkę stan faktyczny.

W dalszej kolejności ustalił, że ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, iż budynki, budowle oraz grunty będące w posiadaniu Spółki wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym nie są wykorzystywane do przewozu osób, ani też nie tworzą linii kolejowych o szerokości torów większej niż 1435 mm. Z powyższych powodów zakres zwolnienia z podatku od nieruchomości wskazany w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. c) u.p.o.l. nie dotyczy sprawy będącej przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Z opisanego przez Spółkę stanu faktycznego wynika natomiast, iż znajdująca się w jej posiadaniu infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym - zatem analiza przepisów prawnych winna się skupić na przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy podatkowej, w którym mowa o tym, iż zwolnienie z podatku od nieruchomości będzie miało zastosowanie w przypadku jednoczesnego spełnienia dwóch warunków:

1) grunty, budynki i budowle będą wchodziły w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym,

2) infrastruktura ta jest udostępniana przewoźnikom kolejowym.

Organ interpretacyjny przyjął, że posiadane przez Spółkę grunty, budynki i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej stanowią infrastrukturę kolejową.

Zasadnym jest zatem uznanie, iż spełniony został pierwszy z dwóch warunków niezbędnych do zwolnienia z podatku od nieruchomości. Stanowisko takie znajduje ponadto uzasadnienie w przepisach o transporcie kolejowym, do których w kwestii właściwego rozumienia pojęcia "infrastruktura kolejowa" odsyła przepis art. 7 ust. 1 u.p.o.l. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 1727 ze zm.; dalej "u.t.k.") oraz załącznikiem nr 1 do ww. ustawy. Prezydent zastrzegł przy tym, iż aby przysługiwało zwolnienie z podatku od nieruchomości w oparciu o przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy podatkowej niezbędnym jest spełnienie drugiego warunku, a mianowicie musi mieć miejsce udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym.

Wprawdzie Spółka we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, iż posiadana przez nią infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, jednak twierdzenie to pozostaje w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa. Spółka wyjaśniła we wniosku, iż bocznica kolejowa służy zagwarantowaniu sprawnego transportu wyprodukowanych przez Spółkę towarów oraz materiałów przeznaczonych do procesu produkcji. W tym stanie rzeczy Prezydent przyjął, że posiadana przez Spółkę infrastruktura kolejowa spełnia kryterium infrastruktury prywatnej, którą zgodnie z art. 4 pkt 1c ut.k. należy definiować jako infrastrukturę kolejową wykorzystywaną wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej właściciela lub jej zarządcy innych niż przewóz osób. Zgodnie zaś z aktualnym brzmieniem art. 3 ust. 3 tej ustawy - do infrastruktury prywatnej nie stosuje się między innymi przepisów rozdziału 6 ustawy podatkowej. Rozdział 6 reguluje kwestie związane z udostępnianiem infrastruktury kolejowej oraz opłatami za korzystanie z niej.

Powyższe regulacje prawne wskazują, iż bocznica kolejowa będąca infrastrukturą prywatną nie podlega udostępnianiu, co w konsekwencji powoduje brak spełnienia drugiego z warunków koniecznych do zwolnieniu z podatku od nieruchomości w oparciu o przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

Konstatując tą część rozważań Prezydent stwierdził, że budynki, budowle, grunty wchodzące w skład bocznicy kolejowej będące w posiadaniu Spółki pomimo faktu, iż wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym - nie podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości ponieważ zgodnie z obowiązującymi przepisami nie podlegają udostępnianiu przewoźnikom kolejowym, co stanowi warunek konieczny do zwolnienia.

Zajmując stanowisko odnośnie drugiego z postawionych we wniosku pytań, organ interpretacyjny podkreślił, że co do zasady zwolnieniem z podatku od nieruchomości należy objąć całą działkę ewidencyjną, a nie jej część. W odniesieniu jednak do stanu faktycznego opisanego we wniosku powyższa zasada – zdaniem Prezydenta - nie będzie mogła mieć zastosowania, gdyż nieruchomości tj. budynki, budowle w tym również grunty, wchodzące w skład bocznicy kolejowej będące w posiadaniu Spółki pomimo faktu, iż wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym - nie podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości z uwagi na fakt, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami infrastruktura prywatna nie podlega udostępnianiu przewoźnikom kolejowym, co stanowi warunek konieczny do zwolnienia.

W skardze pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

U podstaw wniosku o uchylenie zaskarżonego aktu legł zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie w 2017 r. dotyczy tylko i wyłącznie takich sytuacji, w których infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym zgodnie z art. 29 u.t.k.

W motywach skargi pełnomocnik rozwinął zgłoszony zarzut, akcentując przede wszystkim, iż w obecnie obowiązującym stanie prawnym faktyczne udostępnianie infrastruktury poprzez umożliwienie innemu podmiotowi – licencjonowanemu przewoźnikowi wjazdu/przejazdu przez bocznicę kolejową wypełnia warunki zwolnienia. W konsekwencji wykonywania przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego ruchu kolejowego po bocznicy kolejowej Spółki w ramach obsługi jej infrastruktury kolejowej należy uznać za wypełnienie przesłanki udostępniania. W ocenie pełnomocnika, gdyby uznać za prawidłowe stanowisko Prezydenta, zgodnie z którym badania przesłanki udostępniania należy dokonywać z uwzględnieniem regulacji zawartych w rozdziale 6 ustawy o transporcie kolejowym, to przesłanka udostępniania infrastruktury kolejowej nie została wypełniona w 2017 r. przez jakikolwiek podmiot posiadający infrastrukturę kolejową.

W uznaniu pełnomocnika, organ interpretacyjny całkowicie pominął zagadnienie momentu, od którego zarządcy infrastruktury kolejowej mają obowiązek wdrożyć procedurę udostępniania infrastruktury kolejowej, wskazaną w art. 29 i nast. u.t.k., co ma kluczowe znaczenie w zakresie wypełnienia przesłanki udostępniania infrastruktury kolejowej w 2017 r. w oparciu o regulacje zawarte w przepisach o transporcie kolejowym. W tym zakresie istotne znaczenie ma art. 9 ust. 3 pkt 2 tej ustawy. Zdaniem strony skarżącej, wobec wejścia w życie zmiany brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. od 1 stycznia 2017 r., przesłanki udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu nie należy rozpatrywać przez pryzmat ww. art. 29, lecz poprzez faktyczny sposób jej wykorzystywania.

W ocenie Spółki, zwolniona od podatku od nieruchomości jest ta infrastruktura kolejowa, po której ruch kolejowy jest prowadzony przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego, niebędącego jej właścicielem. W konsekwencji jeżeli infrastruktura kolejowa jest wykorzystana przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego na podstawie umowy /uzgodnienia z właścicielem infrastruktury kolejowej należy uznać, że przesłanka udostępniania została spełniona. Pełnomocnik zauważył dalej, że taki sposób wykładni, zgodny z literalnym brzmieniem art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., uzasadnia również sposób uregulowania zwolnień z innych opłat publicznoprawnych dla infrastruktury kolejowej, m.in. opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego. Zgodnie bowiem z art. 8 u.t.k., grunty zajęte pod infrastrukturę kolejową są zwolnione od opłat z tytułu użytkowania wieczystego, jednak z uwagi na regulację zawartą w art. 3 ust. 3 tej ustawy, wskazane zwolnienie nie ma zastosowania do infrastruktury prywatnej. Jednocześnie stwierdził, że wyłączenie ze stosowania w przypadku infrastruktury prywatnej regulacji dotyczących zasad udostępniania infrastruktury kolejowej z rozdziału 6 u.t.k., na podstawie art. 3 ust. 3 tej ustawy, nie oznacza, że infrastruktura prywatna nie może być udostępniana w żaden sposób innym podmiotom, w tym licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Przedmiotowe wyłączenie skutkuje bowiem jedynie brakiem konieczności stosowania rozbudowanych wielostopniowych procedur w procesie udostępniania infrastruktury prywatnej, a nie brakiem możliwości jej udostępniania.

Odpowiadając na skargę, Prezydent wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ podkreślił, że w świetle obowiązujących przepisów nie jest uprawniona dokonana przez Spółkę wykładnia językowa pojęcia "udostępnianie".

Na rozprawie pełnomocnik Spółki wnosił i wywodził jak w skardze a na poparcie prezentowanej argumentacji przywołał wyroki o sygn. akt: I SA/Ke 531/17, I SA/Op 2/18 oraz I SA/Sz 1035/17.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga jest zasadna.

Kontroli Sądu - na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia [...] dotycząca opodatkowania podatkiem od nieruchomości infrastruktury kolejowej.

Strona skarżąca we wniosku inicjującym postępowanie interpretacyjne w niniejszej sprawie domagała się potwierdzenia, że należąca do niej infrastruktura kolejowa w rozumieniu u.t.k. (w tym także grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne) związane z działalnością Spółki w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. objęta jest zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

Negując to stanowisko organ interpretacyjny stwierdził, że skoro na mocy art. 3 ust. 4 u.t.k. - do infrastruktury kolejowej znajdującej się na obszarze warsztatów naprawczych taboru kolejowego nie stosuje się między innymi przepisów rozdziału 6 tej ustawy, która reguluje kwestie związane z udostępnianiem infrastruktury kolejowej, to przedmiotowa infrastruktura nie podlega udostępnianiu, a zatem drugi z warunków koniecznych do zwolnienia z podatku od nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 lit. a) u.p.o.l. nie jest spełniony.

Zarysowany powyżej spór był już rozstrzygany w przywołanych przez pełnomocnika strony skarżącej wyrokach: WSA w Kielcach z 16 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Ke 531/17, WSA w Szczecinie z 15 lutego 2018 r., WSA w Opolu z 8 lutego 2018 r., I SA/Op 2/18 a także w wyroku tut. Sądu z 13 marca 2018 r., I SA/Gl 1267/17 (wszystkie powoływane wyroki dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W poniższych rozważaniach Sąd posłuży się przedstawioną w ww. wyrokach argumentacją, którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Istotne w niniejszej sprawie zwolnienie podatkowe statuuje art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która:

- jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub

- jest wykorzystywana do przewozu osób, lub

- tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

Zacytowany przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) [w odniesieniu do przedstawionego przez stronę skarżącą stanu faktycznego, który wiąże organ interpretacyjny i Sąd, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) i c) nie znajdują zastosowania] stanowi, że składniki majątku skarżącej dla objęcia zwolnieniem z podatku od nieruchomości muszą spełniać dwie przesłanki: stanowić grunt, budynek lub budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym i jednocześnie infrastruktura ta musi być udostępniana przewoźnikom kolejowym.

W ramach pierwszej z wymienionych przesłanek ustawodawca podatkowy odsyła do ustawy o transporcie kolejowym. Stosownie do art. 4 pkt 1 tej ustawy przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy.

Z kolei załącznik ten wskazuje, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą m.in. tory kolejowe (pkt 1) nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym (pkt 5), rampy towarowe, w tym w terminalach towarowych, wraz z drogami dowozu i odwozu towarów do dróg publicznych (pkt 7), systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa (pkt 10) oraz grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11 (pkt 12).

Pierwszy ze wskazanych warunków omawianego zwolnienia podatkowego jest zatem spełniony, gdyż wymienione w opisie stanu faktycznego grunty, budynki i budowle wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Konstatacja ta nie jest kwestionowana przez organ interpretacyjny.

Sporne jest bowiem wyłącznie zaistnienie drugiej przesłanki, w ramach której ustawodawca wymaga udostępniania infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu.

Wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego, interpretacja pojęcia "udostępnianie" nie wymaga sięgnięcia do u.t.k., tak jak ma to miejsce w przypadku pierwszej przesłanki zwolnienia. Przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Przesłankę "udostępniania infrastruktury kolejowej" należy zatem rozpatrywać zgodnie z jej dosłownym brzmieniem, uwzględniając – jak słusznie wskazano w skardze – powszechnie przyjęte w języku polskim znaczenie słowa "udostępniać". Nie może budzić wątpliwości, że podane we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego okoliczności wskazują na udostępnianie infrastruktury kolejowej w potocznym rozumieniu wyrażenia "udostępniać". Zauważyć także warto, że kwestia wykładni przesłanki udostępnienia infrastruktury kolejowej została rozstrzygnięta w orzecznictwie NSA, który utożsamia ją z faktycznym udostępnianiem jej przewoźnikowi kolejowemu (por. wyroki NSA: z dnia 11 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2945/12; z dnia 29 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3154/12). Wskazane orzeczenia zostały wydane wprawdzie na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego, jednakże, zdaniem Sądu, zachowują aktualność również po nowelizacji art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

Omawiane zwolnienie podatkowe zostało określone przez ustawodawcę w ten sposób, że uwzględnienia regulacji zawartych w ustawie o transporcie kolejowym wymaga wyłącznie pierwsza z ww. przesłanek zwolnienia. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. odsyła do tej ustawy w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie, tj. wyłącznie dla potrzeb zdefiniowania "gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej".

Organ interpretacyjny w sposób nieuzasadniony pominął językowe brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. i zastosował wykładnię systemową zewnętrzną, odwołując się do art. 3 ust. 4 u.t.k. oraz Rozdziału u.t.k., pomimo braku takiego odesłania w ustawie podatkowej. Taki zabieg interpretacyjny doprowadził do prawotwórczej wykładni przepisu prawa podatkowego, która nie znajduje odzwierciedlenia w jego warstwie językowej.

Pogląd ten znajduje także potwierdzenie w przywołanym przez stronę skarżącą wyroku WSA w Szczecinie z 15 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1037/17. Zanegowano w nim pogląd organu interpretacyjnego, że skoro art. 3 ust. 3 u.t.k. zawiera wyłączenie ze stosowania większości przepisów u.t.k. w odniesieniu do infrastruktury, która spełnia definicję infrastruktury prywatnej (wykorzystywanej wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej zarządcy lub właściciela - art. 4 pkt 1c), w tym art. 29 u.t.k. określającego na czym polega udostępnianie infrastruktury kolejowej, to nie jest ona objęta zwolnieniem z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

Zdaniem WSA w Szczecinie, zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest zwolnieniem przedmiotowym i kwestia własności infrastruktury kolejowej pozostaje poza zakresem ww. zwolnienia. Gdyby ustawodawca chciał wyłączyć z ww. zwolnienia infrastrukturę prywatną, mógłby to uczynić przy nowelizacji art. 7, wprowadzając zapis, że ww. zwolnienie nie dotyczy infrastruktury prywatnej. Ustawodawca ograniczył się zaś wyłącznie do wskazania, że zwolnieniu podlegają grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu u.t.k.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ zobowiązany będzie wziąć pod uwagę wykładnię art. 7 ust.1 pkt 1 u.p.o.l. zaprezentowaną przez Sąd ‒ w zakresie udzielenia odpowiedzi na pierwsze z zadanych przez stronę skarżącą pytań. Udzieli w związku z powyższym również wyczerpującej odpowiedzi na pytanie drugie.

Wobec powyższego Sąd uznał, że organ interpretacyjny naruszył art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. i uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł, obejmujący uiszczony wpis od skargi (200 zł), koszty zastępstwa procesowego (240 zł) określone w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., poz. 153) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).