Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 770/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 152a § 1-3, art. 228 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia WSA Wojciech Gapiński, Asesor WSA Katarzyna Stuła – Marcela, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi M. G. (G.) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [....] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej O.p.) − w związku z wniesionym przez pełnomocnika podatnika M. G. (dalej także skarżący) odwołaniem od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r., nr [...] określającej mu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2015 r. – stwierdził, że zostało wniesione z uchybieniem terminowi do wniesienia odwołania.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Organ I instancji ww. decyzją z [...]r. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2015 r. w wysokości [...] zł, za maj 2015 r. w wysokości [...] zł i za czerwiec 2015 r. w wysokości [...]zł. Decyzja wraz z pouczeniem o możliwości i terminie wniesienia odwołania, została wysłana w dniu 22 stycznia 2020 r. na adres elektroniczny pełnomocnika podatnika M.K. na ePUAP ([...]). Zgodnie z adnotacją na Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia (UPD) data utworzenia pierwszego UPD - 22 stycznia 2020 r., data utworzenia powtórnego UPD - 30 stycznia 2020 r., z kolei termin doręczanie - 5 lutego 2020 r., a data uznania dokumentu za doręczony to 6 luty 2020 r. Dodatkowo na UPD widnieje informacja, że ww. decyzję należy uznać za doręczoną oraz nie została odebrana przez adresata w okresie 14 dni od wysłania pierwszego UPD.

Pełnomocnik podatnika (radca prawny M. K.) pismem z 28 grudnia 2020 r. (data nadania w Urzędzie Pocztowym - 28 grudnia 2020 r., data wpływu do organu I instancji - 4 stycznia 2021 r.) wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji z [...] r., złożył również wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Organ I instancji złożone przez pełnomocnika podatnika odwołanie z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz aktami sprawy przekazał do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej.

Organ odwoławczy wydając zaskarżone postanowienie powołał następujące przepisy: art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, art. 12 § 6 pkt 1, art. 144 § 1-2 i § 5, art. 114a § 1 oraz art. 152a O.p.

Wyjaśnił, że skuteczne doręczenie decyzji organu I instancji miało miejsce w dniu 5 lutego 2020r. (powyższe znajduje potwierdzenie w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia). O czternastodniowym terminie do wniesienia odwołania strona została poinformowana w zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze treść art. 12 § 1 O.p. uznał, że termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg 6 lutego 2020 r. i upłynął - 19 lutego 2020 r. W tym terminie strona nie złożyła odwołania w siedzibie organu podatkowego, również nie zostało ono wysłane, nadane ani złożone w sposób wymieniony w art. 12 § 6 O.p. Z kolei z akt sprawy wynika, że odwołanie podatnika z 28 grudnia 2020 r., od decyzji organu I instancji z [...] r., zostało wniesione za pośrednictwem placówki pocztowej dopiero w dniu 28 grudnia 2020 r.

Organ uznał, że odwołanie zostało wniesione po upływie ustawowego terminu i na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdził uchybienie terminowi do jego wniesienia. Podał, że takie rozstrzygnięcie nie zależy od uznania organu odwoławczego, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującego przepisu prawa i nawet nieznaczne przekroczenie tego terminu zobowiązuje organ do stwierdzenia jego uchybienia do wniesienia odwołania, co wiąże się z niemożnością merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Podatnik (reprezentowany przez pełnomocnika ww. radcę prawnego) złożył skargę na postanowienie organu odwoławczego, któremu zarzucił:

1) błąd w ustaleniach faktycznych polegających na uznaniu, że pełnomocnik skarżącego złożył odwołanie od decyzji z naruszeniem terminu do złożenia odwołania, podczas gdy ze względu na błąd systemu doręczeń powiadomień w platformie ePUAP pełnomocnik powziął informację o jej wydaniu dopiero w dniu 21 grudnia 2020 r., a następnie z zachowaniem terminu złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji składając jednocześnie przedmiotowe odwołanie pismem z dnia 28 grudnia 2020 r.,

2) naruszenie art. 162 § 1 O.p. poprzez uznanie, że pełnomocnik skarżącego złożył odwołanie z naruszeniem terminu, podczas gdy w odwołaniu od decyzji zawarty został wniosek o przywrócenie terminu z powołaniem się na okoliczności, za które pełnomocnik nie odpowiadał, a mianowicie błąd systemu doręczeń platformy ePUAP polegający na braku doręczeń mu powiadomień dotyczących wpłynięcia decyzji na skrzynkę odbiorczą pełnomocnika na platformie ePUAP /[...]/.

Pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto o przeprowadzenie dowodu z załączonego do skargi wydruku korespondencji e-mail otrzymanej przez pełnomocnika z Zespołu Service Desk platformy ePUAP z dnia 22 marca 2021 r., na okoliczność, że dopiero w 22 marca 2021 r. otrzymał jakąkolwiek odpowiedź na zgłoszenie reklamacyjne dotyczące braku otrzymywania powiadomień z platformy ePUAP.

W uzasadnieniu skargi wyjaśnił, że nie otrzymał żadnego powiadomienia na podany adres poczty e-mail, w związku z okolicznością, że na adres do doręczeń na platformie ePUAP (/[...]/) została doręczona decyzja. System w tym zakresie działał wadliwie i nie przesyłał mu odpowiednich powiadomień. Potwierdzeniem tych okoliczności jest otrzymana przez pełnomocnika skarżącego korespondencja z 22 marca br. od Zespołu Service Desk w odpowiedzi na zgłoszenie pełnomocnika dotyczące wadliwie działającego systemu. Wynika z tego jednoznacznie, że błąd w systemie doręczeń występował i przedstawiona została procedura naprawcza.

Podał, że o wydaniu decyzji dowiedział się od adwokata M. D. w dniu [...] r., który w tym dniu uczestniczył w czynności przesłuchania skarżącego w organie I instancji, w postępowaniu karnoskarbowym i przy okazji tej czynności powziął wiedzę o wydaniu decyzji. Po jej uzyskaniu zalogował się na swoje konto na platformie ePUAP, gdzie rzeczywiście w skrzynce odbiorczej znajdowała się decyzja, o której nie został powiadomiony. Bezpośrednio po stwierdzeniu tego faktu zgłosił za pośrednictwem formularza kontaktowego na platformie ePUAP, błąd systemu w postaci braku dostarczenia informacji o decyzji doręczonej w systemie ePUAP. Ze względu na to, że zgłoszenie to pozostało bez odpowiedzi, ponownie zwrócił się do operatora platformy ePUAP ze zgłoszeniem reklamacyjnym, którego efektem była informacja otrzymana w dniu 22 marca br., której wydruk stanowi załącznik do skargi, a z której wynika wprost, że:

- zgłoszenie reklamacyjne pełnomocnika skarżącego zostało zarejestrowane w dniu 14 stycznia 2021 r.,

- w związku ze zgłoszeniem zostały podjęte czynności naprawcze: "W związku wdrożeniem poprawki zgłaszany problem nie powinien już występować",

- przedmiotowa korespondencja wpłynęła na skrzynkę pocztową e-mail pełnomocnika skarżącego dopiero w dniu 22 marca br., czyli prawie trzy miesiące po zgłoszeniu reklamacyjnym dokonanym przez pełnomocnika skarżącego.

Dodał, że nie miał możliwości załączenia do wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania jakichkolwiek dowodów uprawdopodabniających brak winy w uchybieniu tego terminy, lecz konieczne było jego złożenie wraz z takim wnioskiem w terminie 7 dni od powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, stosownie do art. 162 §1 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Dodał, że profesjonalny pełnomocnik przy dochowaniu należytej staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o interesy reprezentującego, wiedząc, że toczy się postępowaniem wobec jego klienta przed organem podatkowym oraz mając na względzie fakt, iż w okresie od stycznia do grudnia 2020 r. nie otrzymywał żadnych powiadomień z platformy ePUAP, powinien wykazać zainteresowanie np. poprzez sprawdzenie platformy ePUAP, tym bardziej działając jako radca prawny, podał elektroniczny adres do doręczeń.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegało postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji z [...] r. określającej skarżącemu zobowiązane podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2015 r.

Ww. decyzję doręczono pełnomocnikowi skarżącego za pośrednictwem wskazanej przez niego platformy ePUAP ([...]), przyjmując tzw. fikcję doręczenia określoną w art. 152a § 3 O.p., w dniu 5 lutego 2020 r.

Pełnomocnik skarżącego uznał ww. doręczenie za wadliwe, bowiem nie otrzymał żadnego powiadomienia na podany adres poczty e-mail o doręczeniu korespondencji na platformę ePUAP. Wyjaśnił, że po uzyskaniu informacji o wydaniu decyzji ([...] r.) zalogował się na platformę ePUAP, gdzie w istocie znajdowała się ww. decyzja. W dniu 28 grudnia 2020 r. wniósł odwołanie od decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Dodał, że dopiero po zgłoszeniu reklamacji (14 stycznia 2021 r.) i po upływie prawie trzech miesięcy właściwa informacja wpłynęła na jego skrzynkę e-mail, w dniu 22 marca 2021 r.

Przedmiotem rozstrzygnięcia tut. Sądu była także sprawa dotyczące odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Sprawa ta została rozstrzygnięta przez organ również w dniu [...] r., a wydane w tym przedmiocie postanowienie zostało zaskarżone do tut. Sądu, który oddalił skargę wyrokiem z 28 stycznia 2022 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 1623/21 (dostępny, podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, jak już wyżej nadmieniono, jest ustalenie czy doszło do skutecznego doręczenia pełnomocnikowi skarżącej Spółki decyzji organu I instancji z [...] r. określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, a co za tym idzie czy doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od niej przez jej pełnomocnika.

Według organu, doręczenie pełnomocnikowi decyzji nastąpiło w dniu 5 lutego 2020 r. za pośrednictwem platformy ePUAP, zgodnie z dyspozycją art. 152a § 3 O.p. w trybie zastępczym po dwukrotnym wysłaniu zawiadomienia (22 stycznia i 30 stycznia 2020 r.) i wygenerowaniu na przypisanym do pełnomocnika koncie na platformie ePUAP – Urzędowych Poświadczeń Doręczenia (UPD), co wynika z załączonego do akt administracyjnych dokumentu.

Według pełnomocnika skarżącego nie otrzymał on z sytemu ePUAP na swój adres e-mailowy ([...].) powiadomień o zamieszczeniu na jego skrzynce na ePUAP-ie takiej decyzji. W ocenie pełnomocnika, jest więc oczywiste, że nie wiedział o dokonaniu doręczenia. Do skargi załączył zgłoszenie reklamacyjne, rozpatrzone dopiero po prawie trzech miesiącach.

Przepis art. 145 § 2 O.p. stanowi, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adres wskazany w pełnomocnictwie.

Zgodnie z art. 152a § 1 O.p., w celu doręczenia pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres elektroniczny adresata zawiadomienie zawierające:

1) informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego;

2) wskazanie adresu elektronicznego, z którego adresat może pobrać pismo i pod którym powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma;

3) pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma, a w szczególności sposobu identyfikacji pod wskazanym adresem elektronicznym w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, oraz informację o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w określony sposób.

W przypadku nieodebrania pisma w formie dokumentu elektronicznego w sposób określony w § 1 pkt 3, organ podatkowy po upływie 7 dni, licząc od dnia wysłania zawiadomienia, przesyła powtórne zawiadomienie o możliwości odebrania tego pisma (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku nieodebrania pisma, doręczenie uważa się za dokonane po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia (§ 3 ww. przepisu).

Zawiadomienia, o których mowa w § 1 i § 2, mogą być automatycznie tworzone i przesyłane przez system teleinformatyczny organu podatkowego, odbioru tych zawiadomień nie potwierdza się (§ 4 ww. przepisu).

W przypadku doręczenia, o którym mowa w § 3, organ podatkowy umożliwia adresatowi pisma dostęp do treści pisma w formie dokumentu elektronicznego przez okres co najmniej 3 miesięcy od dnia uznania pisma w formie dokumentu elektronicznego za doręczone oraz informacji o dacie uznania pisma za doręczone i o datach wysłania zawiadomień, o których mowa w § 1 i 2, w systemie teleinformatycznym (§ 5 ww. przepisu).

Warunki techniczne i organizacyjne doręczania pism w formie dokumentu elektronicznego określają przepisy ustawy, o której mowa w § 1 pkt 3 (§ 6 art. 152a).

Stosownie zatem do treści ww. art. 152a § 1 O.p. doręczanie pisma za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej następuje dwuetapowo. W pierwszym etapie organ przesyła zawiadomienie zawierające informację o tym, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego. Na wskazany adres elektroniczny adresata pisma przychodzi więc jedynie informacja, w formie zawiadomienia, wraz z odnośnikiem (linkiem) umożliwiającym - po spełnieniu określonych warunków - zapoznanie się z treścią dokumentu oraz jego pobranie. W przypadku nieodebrania pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy po upływie 7 dni, licząc od dnia wysłania zawiadomienia, przesyła, zgodnie z treścią art. 152a § 2 O.p., powtórne zawiadomienie o możliwości odebrania tego pisma. Taki sposób postępowania przewidziany przez ustawodawcę w Ordynacji podatkowej - w przypadku dokonywania doręczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej - de facto zastępuje awizo pocztowe, umożliwiając zapoznanie się z treścią rozstrzygnięcia (decyzji, postanowienia, pisma) w dowolnym miejscu i czasie. Nie przesyła się bowiem pisma, a jedynie zawiadomienie o nim oraz o możliwości jego odebrania (por. postanowienie NSA z 7 lipca 2020 r., I FZ 99/20 i powołany tam: P. Pietrasz, w: L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, s. 1028). W tym celu konieczne jest podpisanie urzędowego poświadczenia doręczenia (art. 152 § 3 O.p.) w sposób określony art. 20a ust. 1 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (t.j. Dz. U. z 2020, poz.346 ze zm., dalej ustawa o informatyzacji). Zgodnie zaś z art. 152a § 3 O.p. w przypadku nieodebrania pisma doręczenie uważa się za dokonane po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 20 ustawy o informatyzacji określenie "urzędowe poświadczenie odbioru" oznacza dane elektroniczne powiązane z dokumentem elektronicznym doręczonym podmiotowi publicznemu lub przez niego doręczanym w sposób zapewniający rozpoznawalność późniejszych zmian dokonanych w tych danych, określające: (a) pełną nazwę podmiotu publicznego, któremu doręczono dokument elektroniczny lub który doręcza dokument; (b) datę i godzinę wprowadzenia albo przeniesienia dokumentu elektronicznego do systemu teleinformatycznego podmiotu publicznego - w odniesieniu do dokumentu doręczanego podmiotowi publicznemu; (c) datę i godzinę podpisania urzędowego poświadczenia odbioru przez adresata z użyciem mechanizmów, o których mowa w art. 20a ust. 1 albo 2 - w odniesieniu do dokumentu doręczanego przez podmiot publiczny; (d) datę i godzinę wytworzenia urzędowego poświadczenia odbioru.

Zgodnie natomiast z § 14 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 180, dalej: rozporządzenie) poświadczenie doręczenia jest udostępniane przez system teleinformatyczny podmiotu publicznego w celu umożliwienia podpisania tego poświadczenia przez adresata dokumentu elektronicznego i zawiera: (1) pełną nazwę podmiotu publicznego, który doręcza dokument elektroniczny; (2) pełną nazwę podmiotu, któremu podmiot publiczny doręcza dokument elektroniczny; (3) oznaczenie sprawy; (4) jednoznaczne oznaczenie pisma, którego dotyczy; (5) w przypadku podpisania poświadczenia doręczenia - datę i czas podpisania rozumiane jako data i czas doręczenia dokumentu elektronicznego. Adresat dokumentu elektronicznego potwierdza jego odebranie przez podpisanie poświadczenia doręczenia kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP, albo przez zapewnienie możliwości potwierdzenia pochodzenia oraz integralności danych zawartych w tym poświadczeniu przy użyciu technologii, o których mowa w art. 20a ust. 2 ustawy (§ 15 rozporządzenia). Poświadczenie doręczenia stanowić ma zatem dowód, że pismo dotarło do odbiorcy oraz że odebrał je on we wskazanym w tym poświadczeniu terminie. Zgodnie bowiem z trybem doręczenia elektronicznego przewidzianym w § 15 i § 16 rozporządzenia adresat dokumentu elektronicznego potwierdza jego odebranie przez podpisanie poświadczenia doręczenia kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo innym akceptowanym sposobem, zapewniającym możliwość potwierdzenia pochodzenia oraz integralności danych, a bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata, system teleinformatyczny udostępnia adresatowi do pobrania doręczany dokument elektroniczny wraz z podpisanym przez niego poświadczeniem doręczenia oraz udostępnia organowi doręczającemu podpisane poświadczenie doręczenia. Ponadto system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń automatycznie generuje informację wskazującą, że nie wpłynęło w terminie potwierdzone urzędowe poświadczenie odbioru, o którym mowa w art. 152a § 1 O.p. (§ 6).

Z ww. regulacji wynika, że system działa automatycznie, uzależniając m.in. przesłanie poświadczenia doręczenia od udostępnienia adresatowi doręczanego dokumentu elektronicznego, czy generując informację wskazującą, że nie wpłynęło w terminie potwierdzone urzędowe poświadczenie odbioru.

W świetle przywołanych przepisów nie budzi wątpliwości, że dla ustalenia daty doręczenia pisma w postępowaniu podatkowym drogą elektroniczną wiążący jest moment opatrzenia poświadczenia doręczenia podpisem elektronicznym, następujący bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata, a w sytuacji gdy nie odebrano pisma w formie dokumentu elektronicznego istotne są zawiadomienia przesyłane przez organ na adres elektroniczny zawierające informacje o jakich mowa w art. 152a § 1 O.p. pkt 1-3, tj. informacje o możliwości odebrania pisma w formie dokumentu elektronicznego, wskazanie adresu pod którym będzie możliwe pobranie pisma i dokonanie potwierdzenia jego doręczenia oraz pouczenie co do sposobu odbioru pisma, w szczególności w zakresie sposobu identyfikacji oraz podpisania urzędowego poświadczenia odbioru. Zawiadomienie zatem przypomina tradycyjne awizo, a jego adresat otrzymuje informację o możliwości jego odebrania.

W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że pełnomocnik Spółki w złożonym pełnomocnictwie na formularzu PPS-1 (karta 355-356 akt administracyjnych) wskazał elektroniczny adres do doręczeń na platformie ePUAP, tj. /[...]/. Zatem prawidłowo doręczenie przedmiotowej decyzji nastąpiło za pomocą środków komunikacji elektronicznej poprzez portal ePUAP. Wobec braku podjęcia korespondencji przesłanej za pośrednictwem platformy e-PUAP decyzję uznano za doręczoną w trybie art. 152a § 3 O.p., w dniu 5 lutego 2020 r.

Z załączonej do skargi reklamacji, zgłoszonej przez pełnomocnika skarżącego wynika jedynie: data rejestracji: "2021-01-14 12:01;47", data rozwiązania: "2021-03-17 07:24:23", planowana data zamknięcia: "2021-03-26 07:27:01". Zespół Service Desk Centralnego Ośrodka Informatyki pouczył użytkownika o sposobie rozwiązania problemu, z jednoczesną informacją, że problem nie powinien już występować. Z jej wstępnej części wynika, że nadano ją z adresu: epuap-pomoc@coi.gov.pl, do adresata: [...], w dniu 22 marca 2021 r. o godz. 11:51.

Należy jednak zwrócić uwagę, że reklamacja pełnomocnika skarżącego złożona 14 stycznia 2020 r. (data jej rejestracji), nie ujawnia jaka była treść zgłaszanej reklamacji, jakiego okresu i jakiej sprawy dotyczy, trudno zatem powiązać lakoniczną treść tego pisma z przedmiotem rozpoznawanej sprawy. Niewątpliwie z relacji samego pełnomocnika wynika, że − w okresie od 22 stycznia 2020 r. (data utworzenia pierwszego UPD) do 21 grudnia 2020 r., tj. dnia w którym dowiedział się o wydaniu decyzji i po zalogowaniu ustalił, że została rzeczywiście doręczona − w ogóle nie logował się do systemu ePUAP.

Skład orzekający stwierdza, że z przepisów Ordynacji podatkowej (przywołanych wyżej) nie wynika, aby do skutecznego doręczenia korespondencji poprzez platformę ePUAP, konieczne było dodatkowe przesłanie wiadomości e-mail na prywatny adres elektroniczny pełnomocnika strony o umieszczeniu na koncie ePUAP decyzji przez organ i wysłaniu stosownych zawiadomień. Dla oceny skuteczności przyjętej fikcji doręczenia decyzji istotne jest dwukrotne przesłanie na konto pełnomocnika na platformie ePUAP zawiadomień o możliwości odbioru decyzji, co niewątpliwie miało miejsce w tej sprawie. Próba podważenia skuteczności doręczenia poprzez wskazywanie występowania problemów technicznych w systemie ePUAP polegające na nieprzesłaniu informacji na adres skrzynki e-mail nie może odnieść zamierzonego skutku, zwłaszcza, że pełnomocnik w okresie kiedy przesłano na jej konto zawiadomienia o możliwości odbioru pisma w formie elektronicznej w ogóle nie logował się na wskazane konto (ePUAP) i nie uprawdopodobnił, że takie trudności w tym okresie występowały. W tym stanie sprawy brak podstaw do przyjęcia, ze doszło do wadliwego doręczenia decyzji. Należy podkreślić, że dla skuteczności doręczenia decyzji nie ma znaczenia brak powiadomienia z sytemu ePUAP na adres e-mail powiadomień o zamieszczeniu decyzji. Zatem za błędny i nie znajdujący oparcia w obowiązujących przepisach należy uznać podgląd, że dla skuteczności doręczenia w trybie art. 152a O.p. wymagane jest otrzymanie z sytemu ePUAP na swój adres e-mailowy powiadomień o zamieszczeniu na jego skrzynce na ePUAP-ie decyzji. Takiego warunku ustawodawca nie przewidział (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 20 maja 2020 r., I SA/Op 97/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2021 r., I FSK 913-914/21).

Organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r. została doręczona pełnomocnikowi strony w trybie zastępczym (art. 152a § 2 i 3 O.p.) za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 5 lutego 2020 r., wobec czego ustawowy 14-dniowy termin do wniesienia odwołania od tej decyzji, rozpoczął bieg 6 lutego 2020 r. i upłynął 19 lutego 2020 r. Skoro strona skarżąca wniosła odwołanie w dniu 28 grudnia 2020 r., to uczyniła to z uchybieniem ustawowego terminu.

Zatem chybione są zarzuty skargi, w tym z art. 162 § 1 O.p. nie będący podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Z uwagi na bezwarunkowy charakter tego przepisu organ, w przypadku uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego to uchybienie. Podejmując rozstrzygnięcie na podstawie ww. przepisu organ ogranicza się wyłącznie do badania, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenia, kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji. To te elementy są kluczowe przy ocenie dochowania lub niedochowania 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej i to one przesądzają o ocenie zgodności z prawem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Ustalenia w tym zakresie poczynione przez organ są prawidłowe i znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym oraz w wydanym postanowieniu. Jednocześnie organ w takiej sprawie orzeka wyłącznie o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Tym samym nie ma obowiązku ustosunkowywania się do zarzutów odnoszących się do kwestii przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Organ przeprowadził postępowanie dowodowe we właściwym zakresie i dokonał jego prawidłowej oceny, a skarżone postanowienie odnosi się do tych kwestii, które organ winien rozważyć w przypadku uchybienia terminowi do wniesienia odwołania i zawiera stosowną argumentację faktyczną i prawną adekwatną do przedmiotu rozstrzygnięcia.

Sąd jednocześnie wskazuje, że stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania i wniosek o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności to dwie odrębne sprawy, jakkolwiek pozostające ze sobą w związku. Przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p. ma charakter bezwarunkowy, wynikający między innymi ze zwrotu normatywnego "organ odwoławczy stwierdza", przy czym stwierdzenie uchybienia terminowi następuje w trybie działania z urzędu, a przywrócenie terminu tylko na wniosek zainteresowanego (por. wyrok NSA z 29 kwietnia 2014 r., II FSK 1248/12).

Odwołując się do stanowiska wyrażonego w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2012 r., I FSK 78/12 oraz z 23 stycznia 2013 r., II FSK 1032/11, w których wyrażono pogląd, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., Sąd orzekający podzielając to stanowisko wskazuje, że organ wydał w tej samej dacie dwa postanowienia: jedno dotyczące odmowy przywrócenia terminu, a drugie dotyczące stwierdzenia uchybienia terminu (będące przedmiotem zaskarżenia w sprawie). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 czerwca 2014 r., I FSK 715/13 stwierdził, że "ostateczny charakter postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania w toku postępowania administracyjnego (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.) nie stoi na przeszkodzie wydania tegoż postanowienia w przypadku wydania postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, nawet bezpośrednio po wydaniu ostatnio powołanego postanowienia". Zatem wydanie obydwu postanowień w tej samej dacie, jest dopuszczalne i nie narusza przepisów prawa w sposób mogący skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia. Pogląd ten został podzielony także w wyrokach NSA m.in. z: 25 kwietnia 2017 r., I FSK 1743/15; z 29 sierpnia 2017 r., II FSK 1995/15 oraz z 15 stycznia 2019 r., II FSK 2667/18.

Z tych względów skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.