Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1475/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-07-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122,  art. 187
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 6 ust. 8b pkt 4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojew-dzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA - Halina Betta Sędzia NSA - Andrzej Szczerbiński Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mr-z (sprawozdawca) Protokolant: Edyta Luniak Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lipca 2006 r. sprawy ze skargi: A spółka z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2002 roku oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące od stycznia do grudnia 2002 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A spółka z o.o. w L. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2002 roku oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące od stycznia do grudnia 2002 roku.

W wyniku przeprowadzonej kontroli i postępowania podatkowego w zakresie rozliczenia Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. stwierdzono zaniżenie zobowiązania podatkowego o kwoty:

[...] za styczeń 2002 r.,

[...] za luty 2002 r.,

[...] za marzec 2002 r.,

[...] za kwiecień 2002 r.,

[...] za maj 2002 r.,

[...] za czerwiec 2002 r.,

[...] za lipiec 2002 r.,

[...] za sierpień 2002 r.,

[...] za wrzesień 2002 r.

[...] za październik 2002 r.

[...] za listopad 2002 r.

[...]za grudzień 2002 r.

- będące rezultatem nie opodatkowania przez Spółkę rat czynszu leasingowego za usługi świadczone na podstawie umowy leasingowej z dnia [...] nr [...] zawartej z Nowosolskim Przedsiębiorstwem Robót Drogowo Mostowych A w N. S. (leasingobiorca).Organ I instancji w decyzji z [...] wydanej na podstawie art. 2 ust. 1, art. 27 ust. 4 w związku z art. 6 ust. 8b pkt 4 ustawy z dnia 11 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - określił zobowiązanie Spółki za poszczególne miesiące 2002 r. - przyjmując za podstawę wysokość i terminy rat czynszu określone w harmonogramie spłat. Ponadto, na podstawie art. 27 ust. 5 ww. ustawy - ustalił kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30 % zaniżenia zobowiązania za poszczególne miesiące 2002 r.

W złożonym odwołaniu Spółka reprezentowana przez pełnomocnika - zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego - art. 121, art. 122 w związku z art. 187, art. 180, art. 188 Ordynacji podatkowej, oraz przepisów prawa materialnego - art. 1, art. 2 i art. 10 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) w związku z art. 490 Kodeksu cywilnego. Kwestionowała rozstrzygnięcie podnosząc, że Spółka nie świadczyła usługi leasingowej, co wywodziła z faktu nie wystawiania faktur i żądania zwrotu przedmiotu leasingu.

Dyrektor Izby Skarbowej - decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznał bowiem, że strony łączyła umowa leasingu (określona w art. 709 1-18 Kc) na podstawie której świadczona była usługa i do końca 2002 r. umowa leasingu nie została rozwiązana, mimo zaistnienia okoliczności umożliwiających jej rozwiązanie. Przyjęte przez organy skutki podatkowe mają oparcie w stanie faktycznym sprawy (ustalonym na podstawie dokumentów źródłowych) i stanowiących podstawę rozstrzygnięcia przepisach prawnych.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. skardze, pełnomocnik Spółki zarzucił:

1) istotne naruszenie prawa materialnego, tj. art. 490 Kodeksu cywilnego,

polegające na nieuwzględnieniu faktu, że skarżący powstrzymywał się ze spełnieniem swojego świadczenia wzajemnego począwszy od [...] ze względu na bardzo złą sytuację finansową leasingobiorcy - firmy B Sp. z o.o. w N. S. Brak obrotu o którym mowa w art. 15 ustawy podatkowej wyklucza istnienie należności w podatku VAT.

2) naruszenie art. 187 Ordynacji podatkowej, gdyż organ I instancji nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, w szczególności:

- dokumentu potwierdzenia salda z dnia [...], z którego wynika zamiar powstrzymania się Spółki od spełnienia świadczenia na rzecz firmy A począwszy od [...], a także

- protokołu z kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] oraz wyniku kontroli nr [...], z których wynika, że w przedmiotowym zakresie Spółka nie naruszyła przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym;

3) naruszenie art. 121 i art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej,

polegające na profiskalnym i dowolnym ustaleniu, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia Spółki na rzecz firmy B usługi leasingu dotyczył całego 2002 r., podczas gdy już [...] Spółka złożyła wniosek do Sądu Rejonowego w Z. G. o wydanie jej przedmiotu leasingu, co oznacza, że najpóźniej z tą datą umowa leasingu została przez Spółkę rozwiązana w sposób ostateczny i w najgorszym dla niej wypadku, podatek od towarów i usług mógł być określony tylko do tej daty, a nie do końca 2002 r.;

4) rażące naruszenie art. 180 i art. 188 Ordynacji, polegające na dowolnym i

bezzasadnym braku przeprowadzenia, na wniosek Spółki, dowodu z ww. protokołu i wyniku kontroli UKS we W., czyli dowodów świadczących o tym, że ustalenia organu podatkowego II instancji w przedmiotowej sprawie są błędne i sprzeczne z ustaleniami zawartymi w ww. dokumentach sporządzonych przez UKS we W. w związku z dokonaną przez ten organ kontrolą, która została przeprowadzona w Spółce w sposób obiektywny i nie inspirowany z zewnątrz, w przeciwieństwie do kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L.;

5) rażące naruszenie art. 187 OP, polegające na zaniechaniu przeprowadzenia

dowodu z akt Sądu Okręgowego w Z. G. sygn. akt [...], z których wynika, czy po 1 stycznia 2002 r. leasingobiorca użytkował przedmiot leasingu a jeżeli tak, to od kiedy i dlaczego nie wydał przedmiotu

leasingu syndyk leasingobiorcy, mimo że taki wniosek wpłynął za pośrednictwem Sądu, nadto, czy użytkowany był przedmiot leasingu zwrócony leasingodawcy i jaka to była część w ujęciu wartościowym.

W uzasadnieniu, skarżąca utrzymuje, że w 2002 r. usługa leasingu nie była świadczona, a ponadto podważa powstanie obowiązku podatkowego na podstawie przepisów rozporządzenia (§ 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 22.12.1999 r.). W szczególności chodzi skarżącej o przepisy odnoszące się do zagadnienia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usługi leasingu, czyli przepisy, które w randze ustawowych weszły w życie dopiero dnia [...]. W kontekście twierdzenia, że w spornym okresie nie świadczyła usługi leasingu podnosi, iż "zewnętrznym wyrazem i formalnym przejawem powstrzymywania się leasingodawcy na mocy art. 390 k.c. było niewystawianie za ww. okres faktur", powołała Skarżąca wyrok Sądu Najwyższego -Izba Cywilna i Administracyjna, z dnia 14 stycznia 1987 r., sygn. IV CR 461/86, wskazując na zawarte w nim twierdzenie, że "faktura jest tylko rachunkiem wystawionym przez dostawcę towaru, stwierdzającym wykonanie umowy sprzedaży". Nadto podnosi w skardze, że pismem firmy B z dnia [...] (załączonym przy skardze) poinformowana została, iż 50 % przedmiotu leasingu jest dla tej firmy zbędnym, i że na tej podstawie i w tej części leasingobiorca domagał się obniżenia obciążeń leasingowych. Według skarżącej wskazana okoliczność dawała Spółce podstawę do tego, by przynajmniej w 50 procentach nie świadczyć wobec firmy B usługi leasingu i w takim zakresie nie obciążać leasingobiorcy należnością z tytułu tej usługi. Tym, że wskazana okoliczność w ogóle nie została wzięta pod uwagę przez organ podatkowy, mimo że informacje na temat tej okoliczności zawarte są w aktach Sądu Rejonowego w Z. G. oraz w aktach Sądu Okręgowego w Z.G. sygn. [...], skarżąca uzasadnia zarzut naruszenia zaskarżoną decyzją art. 188 OP. Konkludując, uważa Skarżąca, że rozmiar leasingu został zmniejszony o ok. 50 %, i że należało ten fakt uwzględnić przy określeniu zobowiązania.

Powołując się na powyższe zarzuty oraz ich argumentację strona skarżąca zażądała uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i prezentowaną argumentację. Ustosunkowując się do nowych zarzutów, podniesionych w skardze wyjaśnił, że wskazany w decyzji przepis § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. mieści się w określonych w art. 87 ust. 1 Konstytucji źródłach prawa, stąd stosując powszechnie obowiązujący przepis w rozstrzygnięciu przedmiotowej sprawy - organy nie naruszyły zasady legalizmu.

Odnosząc się do zarzutu - braku w 2002 r. obrotu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 15 ustawy VAT, strona przeciwna uznała go za bezzasadny. Wykazany w decyzjach fakt świadczenia usługi, skutkował powstaniem obowiązku podatkowego: do dnia 26 marca 2002 r - na podstawie § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r., zaś po tej dacie - na podstawie art. 6 ust. 8b pkt 4 ustawy VAT. W tej sytuacji Skarżąca bezpodstawnie kwestionuje istnienie obrotu o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Obrót ten wystąpił i jest nim kwota, obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy - spółki B w N. S.

Zarzut - nie przeprowadzenia na wniosek Skarżącej - dowodu z protokołu i wyniku kontroli UKS we W., jest bezzasadny przede wszystkim dlatego, że na etapie postępowania odwoławczego wniosku takiego nie było, zaś organ I instancji w swojej decyzji odniósł się do tego wniosku, uzasadniając przyczyny odmowy jego uwzględnienia. Ponadto strona przeciwna wskazuje, że w decyzji odwoławczej odniosła się do wskazanych dokumentów, uzasadniając, że pozostają one bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. Organ wyjaśnił, że brak ujawnienia naruszenia przez podatnika prawa podatkowego w ramach kontroli skarbowej nie stoi na przeszkodzie dla ujawnienia takiego naruszenia w ramach kontroli przeprowadzonej przez organ podatkowy i uwzględnienia tego faktu w stosownej decyzji. Oznacza to, że wcześniejsze działania organu kontroli skarbowej nie ujęte w formie odpowiedniej decyzji administracyjnej zawierającej rozstrzygnięcie danej sprawy podatkowej, nie mogą niweczyć skutków postępowania podatkowego prowadzonego przez organ podatkowy.

Organ potwierdził, że zaniechano przeprowadzenia dowodu z akt Sądu Okręgowego w Z. G. sygn. [...], czego wyrazem jest brak odniesienia się w decyzji do tych akt. Strona przeciwna kierowała się w tym przypadku treścią art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Uznała za zbędne przeprowadzenie dowodu z akt sprawy, bowiem z treści zapadłego w powołanej sprawie wyroku wynikało, że potwierdza on okoliczności ustalone przez organy podatkowe na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie podatkowej. Wyjaśniając zasadność pominięcia wnioskowanego dowodu, organ cytuje obszerne fragmenty wyroku Sądu Okręgowego w Z. G. z dnia [...]. (sygn. akt [...]) w sprawie z powództwa skarżącej przeciwko Syndykowi Masy Upadłości Przedsiębiorstwa Robót Drogowo-Mostowych B, w którym (w części zawierającej rozważania Sądu - s. 8 wyroku) Sąd wyraził następujący pogląd: "Z kolei strona pozwana w sprzeciwie od nakazu zapłaty wskazała, że suma ta nie należy się powodowi albowiem od stycznia 2002 r. nie była świadczona usługa leasingu, gdyż powód A Sp. z o.o. od tego okresu nie przedstawiał faktur, także po ogłoszeniu upadłości. Powyższe twierdzenie pozwanego w żadnym wypadku nie zasługuje na jego uwzględnienie. Faktury VAT za każdy miesiąc trwania umowy leasingu, których przedstawienia domagał się pozwany są bowiem jedynie dokumentem, rozliczeniowym, wystawianym dla celów podatkowych i faktura VAT nie stanowi dowodu istnienia zobowiązania. Obowiązek regularnego, comiesięcznego uiszczania rat leasingowych wynikał z harmonogramu spłaty, co wynika jednoznacznie z § 5 umowy leasingu operacyjnego nr 402/00 stanowiącego, iż leasingobiorca zobowiązany jest do terminowego regulowania wszelkich opłat wynikających z umowy w terminach ustalonych w harmonogramie. Pozwany więc w żadnym wypadku nie może twierdzić, że był zwolniony z obowiązku uiszczania rat, ponieważ powód nie przedstawiał stosownych faktur. Pozwany powołuje się także na treść § 6 umowy leasingu, z której wynika, że w przypadku opóźnienia w zapłacie którejkolwiek z należnych opłat leasingowych, Leasingodawca może rozwiązać umowę ze skutkiem natychmiastowym. Jak jednak wynika z analizy tego przepisu umowy leasingodawca nie ma obowiązku rozwiązywania umowy, a jedynie uprawnienie, z którego w przedmiotowej sprawie nie skorzystał i z tego powodu nie można w żadnym wypadku czynić mu zarzutu.

Zwrócić należy uwagę także na treść art. 39 § Prawa upadłościowego z 1934 r. stanowiącego, iż jeżeli umowa wzajemna w czasie ogłoszenia upadłości nie była wykonana ani przez upadłego, ani przez stronę drugą albo była wykonana w części, syndyk może bądź wykonać umowę i żądać od drugiej strony wykonania, bądź od umowy odstąpić. W doktrynie jednolite jest stanowisko, iż umowa leasingu jest umową wzajemną w rozumieniu art. 487-407 kpc i art. 39 Pr Up (patrz: orzeczenie Sądu Najwyższego z dn. 11.7.1996 r., III CZP 75/96). Przesądza to zarazem, że jeśli przed ogłoszeniem upadłości leasingobiorcy umowa leasingu została wykonana jedynie w części, co miało miejsce w niniejszej sprawie, należy stosować w pełni art. 39 § 1 Pr Up. Tak więc syndyk nie skorzystał z przysługującego mu uprawnienia."

Ponieważ zatem powyższy pogląd, stanowiący w istocie określenie stanu faktycznego co do trwania ww. umowy leasingu wobec braku zachowań stron tej umowy oznaczających utratę jej ważności, tożsamy jest z poglądem wyrażonym w treści zaskarżonej decyzji i uzasadnionym wskazanymi w tej decyzji dowodami, strona przeciwna uznała za zbędne powoływanie się w decyzji na przytoczony wyrok, wydany na podstawie odpowiednich akt, czyli zaniechała przeprowadzania dowodu z tych akt. W świetle przedstawionej argumentacji, zdaniem strony przeciwnej omówiony zarzut rażącego naruszenia treści art. 187 Ordynacji podatkowej jest bezzasadny.

Organ uznał też, że nowa argumentacja skarżącej Spółki, dotycząca powtórzonego - za odwołaniem - zarzutu naruszenia zaskarżoną decyzją art. 188 OP - pozbawiona jest racji. Skarżąca podnosi, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia zasadniczej kwestii - świadczenia (bądź nie świadczenia) usługi leasingowej ma zachowanie się stron umowy w świetle ustanowionych w niej postanowień. Organ nie kwestionując tych twierdzeń podkreśla, że każda ze stron mogła, wobec zaistnienia występujących w rozpatrywanej sprawie okoliczności (brak zapłaty ze strony leasingobiorcy, czy ogłoszenie upadłości tego podmiotu) doprowadzić do wypowiedzenia umowy, czy też zmiany jej warunków. Tego jednak nie uczyniły, powodując, że umowa zachowywała ważność w nieprzerwany sposób i na niezmienionych warunkach w ciągu całego 2002 r. Wyjaśnia organ, że powołane w skardze do WSA pismo firmy B z dnia [...] można jedynie traktować jako propozycję podjęcia negocjacji na temat zmiany warunków umowy, nie zaś jako dowód ograniczenia jej zakresu. Uzasadniając swoje racje, organ cytuje fragment ww. pisma: "wnioskujemy więc zmianę umowy Ieasingowej zarówno co do wartości i ilości leasingowanych urządzeń jak i sposobu obsługi umowy". Z przedstawionych powodów organ uznał, że również nowa argumentacja, jaka podniesiona została dopiero w skardze nie ma znaczenia dla oceny zasadności rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga, nie zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje tylko w przypadku stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. Sąd rozpatrując według powyższych kryteriów zarzuty skargi - nie stwierdził naruszenia prawa, które uzasadniałoby wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Sąd oceniając według powyższych kryteriów zaskarżoną decyzję, ważył formułowane wobec niej zarzuty, których istota sprowadza się do oceny:

- czy postępowanie przeprowadzono z poszanowaniem reguł dowodowych nakazanych art. 180, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej a tym samym, czy decyzja nie narusza określonych w art.121 i art. 122 - zasad postępowania podatkowego;

- czy ustalony w sprawie stan faktyczny uzasadniał przyjęcie, że skarżąca Spółka świadczyła w poszczególnych miesiącach 2002 r. usługi leasingu na rzecz firmy B sp. z o.o. w N. S. a w konsekwencji, czy zasadnym było opodatkowanie ich podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do zasadności rozstrzygnięcia, wobec stawianych w skardze zarzutów - w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, przepisy te bowiem, niezależnie od materialnych granic opodatkowania - określonych przepisami podatkowymi, stoją na straży podmiotowych uprawnień podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję, gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność zarzutów procesowych należy ocenić w świetle art.145 § 1 pkt 1 lit b i c ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdyż tylko w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (lit. c) - Sąd uwzględnia skargę.

Oczywistym jest, że zasadnicze znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe określenie zakresu praw i obowiązków podatkowych strony postępowania. Kluczowe w tym względzie znaczenie ma art. 122 i jego konkretyzacja zawarta w art. 180 § 1, 187 § 1 w zw. z art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.).

Sąd nie stwierdził w wydanej decyzji, ani poprzedzającym ją postępowaniu - naruszenia przez organy wskazanych w skardze przepisów postępowania. Zarzuty skargi są nieuzasadnione, organy obu instancji wyjaśniły zasadnicze w sprawie okoliczności związane ze świadczeniem usług leasingowych na rzecz firmy B sp. z o.o. w N. S. W sprawie nie jest kwestionowane, że Skarżąca (na podstawie umowy o przeniesienie praw i obowiązków z [...]) kontynuowała świadczenie wobec ww. spółki B usługi na podstawie umowy leasingu z dnia [...] nr [...] . Sporne jest natomiast, czy usługi te były świadczone również w 2002 r. na co wskazywał okres na jaki umowa ta została zawarta (do [...].) i stanowiący jej integralną część - harmonogram spłaty rat obejmujący m.in. wszystkie miesiące 2002 r. . Wokół tego problemu koncentruje się istota zarzutów procesowych. Przeprowadzona wcześniej - w maju 2004 r. kontrola skarbowa nie stwierdziła nieprawidłowości. Dopiero kontrola Urzędu Skarbowego w L. (prowadzona od września 2004 r.) ustaliła, że Skarżąca od stycznia 2002 r. nie wystawiała faktur, nie ewidencjonowała spornych usług w ewidencji sprzedaży VAT i nie deklarowała do Urzędu Skarbowego w 2002 r. należnego podatku VAT z tytułu realizacji spornej umowy leasingu. Skarżąca powołując się na art. 490 Kc twierdzi, że znając bardzo złą sytuację finansową leasingobiorcy - powstrzymała się ze świadczeniem tychże usług, czego zewnętrznym przejawem było nie wystawianie faktur dotyczących tego okresu. Zarzuca w tym względzie organom, że ich ustalenia faktyczne, że usługi były świadczone we wszystkich miesiącach 2002 r. - są niezgodne z prawdą. Rozważając zasadność tego zarzutu, należy ocenić dowody na których organy oparły swoje twierdzenia.

W toku postępowania organy ustaliły, że umowa została zawarta na okres od lutego 2000 r. do [...] i nie została przed upływem tego terminu zmieniona ani wypowiedziana. Leasingobiorca nie płacił jednak opłat leasingowych, gdyż nie otrzymywał od leasingodawcy w 2002 r. faktur dokumentujących sporne usługi. Przedmiot leasingu był w posiadaniu leasingobiorcy do [...]. Z przywołanej w decyzji organu I instancji korespondencji (str. 4-6 decyzji) wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że pismo Spółki z [...]ani pismo z [...]nie stanowi wypowiedzenia umowy leasingowej a jedynie propozycje negocjacji zmiany warunków umowy. Po ogłoszeniu upadłości spółki B (w lipcu 2002 r.) jej Syndyk nie odstąpił od umowy i przedmiot leasingu był nadal użytkowany przez upadłą spółkę. Skarżąca wystąpiła do leasingobiorcy z roszczeniami o zapłatę należności za świadczone w 2002 r. usługi, co potwierdzają zarówno pisma kierowane do Spółki B a następnie do jej Syndyka. Wierzytelności z tyt. świadczonych w 2002 r. usług zostały zgłoszone do Masy Upadłości. Sama spółka "A sp. z o.o. w piśmie z dnia [...] powołuje się na bezsporność faktu użytkowania przedmiotu leasingu przez leasingobiorcę i domaga się zapłaty zaległych rat leasingowych w wysokości i od terminów określonych w harmonogramie spłat. Skarżąca potwierdziła okoliczności związane ze świadczeniem spornych usług na rzecz firmy B występując do Sądu z powództwem o zapłatę wynikających z umowy należności. Zasadnie w ocenie Sądu - wobec takich dowodów, organy uznały za udowodniony i oczywisty - fakt świadczenia usług leasingowych na rzecz leasingodawcy (firmy "B ) we wszystkich miesiącach 2002 r. i prawidłowo ustaliły wartość tych usług na podstawie harmonogramu spłat. Kwestionowanie tych okoliczności faktycznych jest nieuzasadnione i niezrozumiałe w sytuacji, gdy ustalenia w tym zakresie organy poczyniły na podstawie dokumentów źródłowych pochodzących od Skarżącej.

Bez znaczenia są zarzuty skargi, które Skarżąca opiera na regulacji art. 490 Kc, skoro zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności twierdzenia samej Spółki przeczą powstrzymaniu się przez nią w 2002 r. od świadczenia rzeczonych usług leasingowych.

Podobnie należy ocenić zarzut "nie zebrania i nie rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego" tj. naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej. Dokument potwierdzenia salda z dnia [...] z którego Skarżąca wywodzi zamiar powstrzymania się od świadczenia na rzecz firmy B usług leasingowych począwszy od [...] nie stanowi skutecznego przeciwdowodu dla ustaleń organów, gdyż jego rzetelność jest wątpliwa nie tylko w świetle pozostałych dokumentów źródłowych i dowodów na których organy oparły rozstrzygnięcie, ale też wobec twierdzenia zawartego w odwołaniu, z którego wynika, że Spółka nie zawsze podaje rzeczywiste dane dotyczące stanu wierzytelności., cyt. "normalną rzeczą jest, że przed wytoczeniem pozwu o zapłatę, strona roszcząca sobie prawa do odszkodowania zawyża swoje roszczenia, po to, między innymi, aby w trakcie negocjacji w celu zawarcia ugody miała z czego opuścić". Nie oceniając takich poglądów w szerszym zakresie, Sąd stwierdza jedynie, że zarzut skargi odnoszący się do kompletności i oceny przez organy podatkowe zebranego materiału dowodowego jest całkowicie bezzasadny.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego różnych wyników kontroli skarbowej i podatkowej i nie uwzględnienia przy ocenie materiału protokołu z kontroli skarbowej - Sąd ocenia krytycznie taką rozbieżność ustaleń organów. Podziela jednak w tym względzie argumentację organów podatkowych, że pozostaje to bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. Brak ujawnienia naruszenia przez podatnika prawa podatkowego w ramach kontroli skarbowej nie stoi na przeszkodzie dla ujawnienia takiego naruszenia w ramach kontroli przeprowadzonej przez organ podatkowy i uwzględnienia tego faktu w stosownej decyzji. Oznacza to, że wcześniejsze działania organu kontroli skarbowej nie ujęte w formie odpowiedniej decyzji administracyjnej zawierającej rozstrzygnięcie danej sprawy podatkowej, nie mogą niweczyć skutków postępowania podatkowego prowadzonego przez organ podatkowy. Organy podatkowe miały więc prawo oprzeć rozstrzygnięcie na zebranym przez siebie materiale dowodowym, który uzasadniał przyjęcie skutków podatkowych określonych w decyzji. Można jedynie domniemywać, że powodem tak różnych ustaleń organów była niedostatecznie wnikliwa kontrola skarbowa, lub oparte na doświadczeniu przekonanie, że co do zasady podatnicy rzetelnie wywiązują się ze swoich obowiązków, co najmniej w zakresie dokumentowania fakturami świadczonych przez siebie usług. Tymczasem Skarżąca Spółka nie tylko nie ewidencjonowała i nie deklarowała należnych podatków, ale nawet nie wystawiała faktur, naruszając tym podstawowe obowiązki rzetelnego podatnika i kontrahenta

Dokumentacja Spółki nie tylko nie spełniała wymogów określonych w ustawie o rachunkowości i w art. 27 ust. 4 (ewidencja VAT) oraz art. 32 (dokumentowanie sprzedaży fakturami) ustawy o podatku od towarów i usług, ale bez przeprowadzenia w szerokim zakresie postępowania dowodowego - niemożliwa była nawet w podstawowym zakresie weryfikacja dokonanych transakcji. W celu dokonania ustaleń faktycznych, organy obu instancji podejmowały niezbędne działania dla wyjaśnienia stanu faktycznego realizując w ten sposób zasadę prawdy obiektywnej z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Powołane wyżej przepisy - stanowią wraz z art. 180 i art. 188 OP gwarancję procesową, że organ prowadzący postępowanie nie pominie dowodu, który może dostarczyć informacji istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ odwoławczy zweryfikował dowody zgromadzone przez organ I instancji również w kontekście zarzutów podnoszonych w odwołaniu, a wydając swoją decyzję dokonał wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału dowodowego i uwzględnił wszystkie istotne okoliczności towarzyszące przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, które miały znaczenie dla oceny ich mocy i wiarygodności. Ponadto przeanalizowano każdy przeprowadzony dowód, uwzględniając także rodzaj dowodu i z tej analizy wyciągnięto spójne wnioski oraz powiązano je w logiczną całość.

O całkowitej bezzasadności zarzutów skargi - dotyczących postępowania dowodowego (art. 180, art. 187 i art. 188 OP) świadczy najlepiej fakt, że organy wbrew zarzutom skargi - dopuściły wszystkie środki dowodowe, w szczególności pochodzące od Strony dowody z dokumentów źródłowych. Uzasadniły moc dowodową poszczególnych dowodów oddzielnie i we wzajemnej między nimi relacji.

Nie pominęły też - wbrew zarzutom skargi -dowodów oferowanych przez stronę. Bezzasadnie zarzuca strona, że organy nie uwzględniły ustaleń poczynionych przez Sąd Okręgowy w Z. G. w procesie cywilnym w sprawie o sygn. akt [...]. Organy uzasadniły przyczyny dla których nie uznały za konieczne dopuszczenie dowodu z całych akt sądowych. Uwzględniły natomiast ustalenia Sądu, które jak wykazały - zbieżne były z ustaleniami organów podatkowych. W szczególności gdy chodzi o decydujący dla rozstrzygnięcia fakt - świadczenia usługi leasingowej na przestrzeni wszystkich miesięcy 2002 r. Fakt dokonania oceny zgromadzonego w sprawie materiału w sposób odbiegający od oczekiwań podatnika nie oznacza, że ocena ta jest wadliwa.

Bezzasadne są w ocenie Sądu również zarzuty dotyczące naruszenia art. 122 i art. 121 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej argumentowane w skardze profiskalnym i dowolnym ustaleniem, że obowiązek podatkowy dotyczący spornych usług leasingowych dotyczył całego 2002 roku. Wywodzenie tego zarzutu z faktu złożenia w dniu [...] wniosku do Sądu Rejonowego o wydanie przedmiotu leasingu jest nieuzasadnione, skoro Skarżąca nie zaprzeczyła, że wydanie przedmiotu umowy nastąpiło dopiero w styczniu 2003 r. Skarżąca nie wypowiedziała też skutecznie zawartej umowy, co oznacza, że ustalenia organów w zakresie terminu w jakim leasingobiorca korzystał z przedmiotu leasingu zgodnie z przeznaczeniem i celem łączącego strony stosunku - są poprawne.

Nietrafny jest też zarzut naruszenia art. 180 i art.188 OP formułowany w kontekście braku przeprowadzenia dowodu z protokołu i wyniku kontroli skarbowej. Organy podatkowe odniosły się w swoich decyzjach do możliwości przeprowadzenia odrębnego postępowania kontrolnego i czynienia własnych ustaleń w sytuacji, gdy postępowanie skarbowe nie zostało zakończone wydaniem decyzji wymiarowej, określającej zobowiązanie w wysokości innej od deklarowanej.

W ocenie Sądu gwarancje procesowe strony nie zostały naruszone w żadnym zakresie a postępowanie ocenić należy jako obiektywne i rzetelne. Pogłębianie zaufania do organów - wynikające z zasady określonej w art. 121 OP nie polega na prowadzeniu postępowania i przyjęciu rozstrzygnięcia oczekiwanego przez stronę, ale zasada ta realizowana jest wówczas, gdy postępowanie podatkowe odpowiada przyjętym w Ordynacji podatkowej standardom postępowania, w szczególności gdy prowadzone jest w sposób profesjonalny, rzetelny i bezstronny, przy udziale podatnika i poszanowaniu jego praw. Oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w kontekście stawianych w skardze zarzutów procesowych, Sąd orzekający w sprawie - ważąc argumenty omówione wyżej - nie podzielił poglądu skarżącej Spółki co do naruszenia przez organy podatkowe zasad ogólnych postępowania, w szczególności zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz integralnie związanych przepisów art. 180, art. 187 i art. 188 tej ustawy regulujących procedurę i obowiązki organu na etapie gromadzenia dowodów dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oznacza dokonanie ustaleń faktycznych odpowiadających prawdzie, a nie kreowanie tego stanu wg oczekiwań strony - czego zdaje się żądać Skarżąca. Spółka.

Sąd uznał też, iż nie można skutecznie zarzucić organom podatkowym braku podstaw faktycznych decyzji jak i dowolności w ocenie materiału dowodowego, czy wreszcie naruszenia granic swobodnej oceny dowodów. Sąd dokonał więc oceny przeprowadzonego postępowania, ważąc przy tym, czy zgromadzony materiał dowodowy, uzasadniał wyprowadzenie wniosków przyjętych przez orzekające w sprawie organy i nie znalazł podstaw do kwestionowania przyjętych w decyzji skutków podatkowych.

Zarzut naruszenia prawa materialnego, wywodzi skarżąca Spółka z zastosowania w sprawie (w odniesieniu do okresu od stycznia do 25 marca 2002 r.) przepisu § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. regulującego zagadnienie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usługi leasingu. Wprawdzie przepisy dotyczące szczególnych momentów powstania obowiązku podatkowego w randze ustawowych weszły w życie dopiero dnia 26 marca 2002 r., to jednak wskazany w decyzji przepis § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. mieści się w określonych w art. 87 ust. 1 Konstytucji źródłach prawa, stąd stosując powszechnie obowiązujący przepis w rozstrzygnięciu przedmiotowej sprawy - organy nie naruszyły zasady legalizmu.

W rezultacie badania legalności decyzji - Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała wskazane w skardze przepisy prawa procesowego i materialnego, a merytoryczna ocena rozstrzygnięcia organów podatkowych potwierdziła jego zgodność z obowiązującym prawem. Mając powyższe na uwadze - Wojew-dzki Sąd Administracyjny we W. na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - skargę oddalił.