Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 976/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165  par. 1 i 4, art. 145-150, art. 108 par. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia NSA Lidia Błystak, Protokolant Marcin Kuliś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności jako członka zarządu A SA za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od maja do grudnia 2004 r. i od stycznia do grudnia 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiot skargi stanowi decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. o Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] r. o Nr [...] orzekająca o odpowiedzialności skarżącego A. K. jako członka zarządu ,,A" S.A. w J. za zaległości podatkowe tejże spółki z tytułu podatku od towarów i usług za:

- maj 2004 r. w kwocie 10 651,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 7 353,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 089, 31 zł,

- czerwiec 2004 r. w kwocie 16 731,00 zł z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 11 347,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 576,58 zł,

- lipiec 2004 r. w kwocie 26 184,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 17 435,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 2 148,02 zł,

- sierpień 2004 r. w kwocie 17 623,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 11 480,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 632,34 zł,

- wrzesień 2004 r. w kwocie 10 529,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 6 557,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 942,68 zł,

- październik 2004 r. w kwocie 5 289,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 3 309,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 481,69 zł,

- listopad 2004 r. w kwocie 7 165,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 4 382,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 616,51 zł,

- grudzień 2004 r. w kwocie 44 246,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 26 495,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 3 958,64 zł,

- styczeń 2005 r. w kwocie 25 637,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 15 003,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 2 272,81 zł,

- luty 2005 r. w kwocie 20 117,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 11 526,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 768,63 zł,

- marzec 2005 r. w kwocie 20 775,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 11 635,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 810,43 zł,

- kwiecień 2005 r. w kwocie 19 989,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 10 964,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 728,07 zł,

- maj 2005 r. w kwocie 5 449,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 2 920,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 466,93 zł,

- czerwiec 2005 r. w kwocie 27 786,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 14 610,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 2 361,31 zł,

- lipiec 2005 r. w kwocie 14 344,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 7 390,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 211,36 zł,

- sierpień 2005 r. w kwocie 16 896,00 zł z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 8 525,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 416,14 zł,

- wrzesień 2005 r. w kwocie 19 716,00 zł z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 9 760,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 614,22 zł,

- październik 2005 r. w kwocie 13 838,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 6 709,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 143,46 zł,

- listopad 2005 r. w kwocie 29 502,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 13 994,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 2 419,18 zł,

- grudzień 2005 r. w kwocie 55 412,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 25 755,00 zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 4 512,10 zł.

Podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił następujący stan faktyczny sprawy.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. o/z w J. G. [...] r. wydał decyzje o sygn. [...] oraz [...] określające ,,A" S.A. w J. zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń – grudzień 2005 r. oraz styczeń – grudzień 2004 r.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. o/z w J. G. utrzymał w mocy decyzje określające zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług (dalej VAT) za styczeń – grudzień 2005 r. oraz uchylił w części decyzję określającą zobowiązanie podatkowe z tytułu VAT za styczeń – maj 2004 r. i określił zobowiązania podatkowe z tego tytułu w innej wysokości. Wysokość zobowiązań w podatku VAT ,,A" S.A. ostatecznie została w/w decyzjami określona w wysokościach jakie wynikają z decyzji stanowiącej przedmiot skargi.

Na decyzję organu odwoławczego Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. Nr [...] spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W ustawowych terminach płatności Spółka nie dokonała zapłaty wskazanego podatku w kwotach określonych w decyzjach wymiarowych.

Decyzje wymiarowe Dyrektora Izby Skarbowej we W. dotyczące ,,A" S.A. zostały doręczone spółce w trybie art. 150 ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 29 czerwca 1997 r. tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.). Przesyłka zawierająca decyzje była dwukrotnie awizowana – 18 czerwca 2009 r. i 26 czerwca 2009 r. Doręczenie decyzji następowało na adres: siedziby spółki J. ul. [...] . Po dwukrotnym awizowaniu w/w przesyłki decyzje wymiarowe spółki z dnia 3 lipca 2009 r. zostały skierowane do nadawcy. Dnia 17 lipca w siedzibie organu podatkowego II instancji wydano uwierzytelnione kopie przedmiotowych decyzji skarżącemu, jako prezesowi spółki.

W oparciu o powyższe decyzje wymiarowe zostały wystawione tytuły wykonawcze i wszczęto wobec Spółki ,,A" postępowanie egzekucyjne.

Postępowanie egzekucyjne było prowadzone w stosunku do zaległości podatkowych z tytułu VAT, za okres od maja 2004 r. do grudnia 2008 r., na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r. nr [...] – dotyczącego XII 2005 r., [...] – dotyczącego XI 2005 r., [...] – dotyczącego X 2005 r., [...] – dotyczącego IX 2005 r., [...] - dotyczącego VIII 2005 r., [...] – dotyczącego VII 2005 r., [...] – dotyczącego VI 2005 r., [...]– dotyczącego V 2005 r., [...] – dotyczącego IV 2005 r., [...] – dotyczącego III 2005 r., [...] – dotyczącego II 2005 r., [...] – dotyczącego I 2005 r., [...] – dotyczącego XII 2004 r., [...] – dotyczącego XI 2004 r., [...] – dotyczącego X 2004 r., [...] – dotyczącego IX 2004 r., [...] – dotyczącego VIII 2004 r., [...]– dotyczącego VII 2004 r., [...] – dotyczącego VI 2004 r., [...] – dotyczącego V 2004 r. Tytuły wykonawcze zostały doręczone spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego PAS ,,A" S.A. w dniu [...] r. w siedzibie spółki, co zostało potwierdzone przez A. K. W egzemplarzach tytułów wykonawczych znajdujących się w aktach sprawy, znajdują się potwierdzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. G. o skierowaniu w dniu 8 grudnia 2008 r. tytułów wykonawczych do egzekucji. Również dnia 8 grudnia 2008 r. odpisy tytułów wykonawczych zostały przesłane pocztą do spółki. Data 8 grudnia 2008 r. jest jednocześnie datą sporządzenia zajęcia rachunku bankowego spółki do Banku [...] S.A. Zajęcie rachunku bankowego spółki w Banku [...] S.A. było pierwszym skutecznym środkiem egzekucyjnym zastosowanym wobec spółki. Z uwagi na debetowe saldo rachunku oraz brak obrotów na rachunku spółki egzekucja z tytułu zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego okazała się bezskuteczna. Z ustaleń dokonanych przez organ egzekucyjny wynika, że spółka nie występuje w bazie ewidencji gruntów i budynków Starostwa J. G. jako właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowych (pismo Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w J. G. z dnia [...] r.). Spółka nie figuruje również w ewidencji gruntów Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej jako właściciel, współwłaściciel lub użytkownik wieczysty na terenie miasta J. G. (pismo Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w J. G. z dnia [...] r.). Z raportów poborcy skarbowego z dnia 19 grudnia 2008 r. oraz 12 grudnia 2008 r. wynika, że nie mógł on dokonać czynności egzekucyjnych, gdyż pod adresem siedziby spółki tj. J. G. ul. [...] znajduje się mienie prywatne, a spółka nie prowadzi działalności. Z uwagi na powyższe stwierdził organ, iż przesłanka bezskuteczności egzekucji wobec spółki została spełniona. Wskazał organ jednocześnie, iż z uwagi na brak możliwości zaspokojenia długu ,,A" S.A. postanowieniem dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki. Postanowienie doręczono dnia 21 grudnia 2009 r.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. G. wszczął z urzędu postępowanie wobec skarżącego A. K. w sprawie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu spółki ,,A" za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń – grudzień 2005 r. i maj - grudzień 2004 r. oraz za odsetki za zwłokę od wskazanych zaległości oraz za koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec tych zaległości.

Postanowienie powyższe zostało skierowane do podatnika na adres J. G. ul. [...] , który został podany przez stronę w zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP-1 złożonym w organie podatkowym w dniu 29 sierpnia 1996 r. i dane w nim wskazane nie zostały zaktualizowane poprzez złożenie kolejnego zgłoszenia aktualizacyjnego. Powyższe postanowienie zostało doręczone podatnikowi z dniem 11 sierpnia 2008 r. w trybie art. 150 ordynacji podatkowej po uprzednim dwukrotnym awizowaniu przesyłki w dniach 27 lipca i 3 sierpnia 2009 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. G. działając w oparciu o art. 121 i 122 ordynacji podatkowej poinformował skarżącego o obowiązujących przepisach podatkowych w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe oraz ustaleniach w zakresie stanu faktycznego sprawy.

W odpowiedzi na powyższe skarżący przesłał organowi podatkowemu kopie wniosków o wszczęcie postępowania upadłościowego spółki złożone w Sądzie Rejonowym w J. G. w dniu [...] r. oraz w dniu [...] r. Z pisma zaś Sądu Rejonowego w J. G. z dnia [...] r. wynika, iż przedmiotowe wnioski zarządzeniem z dnia 27 lutego i 4 marca 2008 r. zostały zwrócone spółce.

Podatnik wskazał również na trwające postępowanie sądowe w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym we Wrocławiu dotyczące, jak ocenił rażącego naruszenia prawa w decyzjach wymiarowych za lata 2003 – 2005 w sprawie podatku VAT dotyczących spółki ,,A" oraz podniósł kwestię przesłanek pozwalających na orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki, przywołując brak wykazania bezskuteczności egzekucji wobec spółki.

Strona podniosła również kwestię poprawności doręczeń pism na adres zameldowania pod którym jak zarzucała nie mieszka a w szczególności postępowania o wszczęciu przedmiotowego postępowania.

Wydaną dnia [...] r. decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. orzekł o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe ,,A" z tytułu podatku VAT za miesiące od maja do grudnia 2004 r. i od stycznia do grudnia 2005 r.

W decyzji organ powołał przepis art. 116 § 1 ordynacji podatkowej wskazujący krąg osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe. Wskazał, iż w kręgu tych osób mieści się skarżący który w okresie którego dotyczą przedmiotowe zaległości podatkowe spółki akcyjnej ,,A" w J. pełnił funkcję prezesa i był jedynym członkiem zarządu spółki.

Wskazał organ, iż została spełniona przesłanka bezskuteczności egzekucji skierowanej wobec spółki ,,A". W toku postępowania ustalono bowiem na podstawie pisma Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w J. z dnia 10 grudnia 2008 r. oraz pisma Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w J. z dnia 15 grudnia 2008 r., iż spółka ,,A" nie figuruje w bazie ewidencji gruntów i budynków zarówno na terenie J. jak i powiatu [...] . Z relacji poborcy skarbowego z dnia 19 grudnia 2008 r. wynika, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym przez nią adresem. W trakcie postępowania egzekucyjnego dokonano jedynie skutecznego zajęcia rachunku bankowego w Banku [...] na podstawie zawiadomienia nr [...] z dnia 8 grudnia 2008 r. Z informacji zaś banku wynika, że prowadzony przez niego dla spółki rachunek bankowy wykazuje na dzień wpływu zajęcia saldo debetowe i nie wykazuje obrotów od 30 września 2007 r. Odnośnie złożonych przez stronę wniosków o ogłoszenie upadłości spółki stwierdził organ iż złożenie ich nie wywołało korzystnych dla strony skutków prawnych, albowiem przedmiotowe wnioski zostały zwrócone spółce wobec nie spełnienia przez nie wymogów formalnych. Nie można zatem przyjąć, iż doszło do skutecznego zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

W trakcie toczącego się postępowania skarżący podał, że nie posiada miejsca zamieszkania a posługuje się jedynie skrytką pocztową. Organ podatkowy uznał, iż zgodnie z art. 148 ordynacji podatkowej ustawodawca nie przewidział możliwości doręczenia pism na skrytkę pocztową, a zatem uznał za prawidłowe doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania i pozostałych pism skarżącemu na adres jaki wskazał skarżący w zgłoszeniu identyfikacyjnym.

Decyzja organu I instancji została doręczona podatnikowi z dniem 28 grudnia 2009 r. w trybie art. 150 ordynacji podatkowej. Jednocześnie czyniąc zadość przepisom ogólnym ordynacji podatkowej a w szczególności art. 121 organ I instancji poinformował stronę o przesłaniu decyzji na adres zamieszkania strony wskazany w dokumentach ewidencyjnych znajdujących się w organie podatkowym. Informację tę skierowano na numer wskazanej przez stronę skrytki pocztowej jako adres do doręczeń.

Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie. Zarzucił, iż stanowiąca przedmiot odwołania decyzja została wydana w oparciu o wadliwie wszczęte postępowanie między innymi z tego powodu, że wydano ją przed uprawomocnieniem się postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec spółki, podniósł iż decyzje wymiarowe skierowane do spółki są nieprawomocne zostały bowiem zaskarżone i toczy się postępowanie sądowe przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu. Podniosła storna, iż nie brała udziału w sprawie, decyzje zostały wysłane na adres J. G. ul. [...] pod którym to adresem nie zamieszkuje od 1986 roku. Wskazała, iż organ znał adres do korespondencji a to – A. K. J. G. skrytka pocztowa [...] . Dowodem na powyższe są deklaracje C IT i VAT znajdujące się w Urzędzie Skarbowym w J. G. na lata 2003 – 2010 r. Strona nadto podniosła zarzut iż zobowiązania podatkowe w podatku VAT za lata 2004 i 2005 spółki, której jest prezesem uległy przedawnieniu.

Strona zawnioskowała o przeprowadzenie dowodu formułując zapytanie dlaczego poświadczono nieprawdę we wskazanych pismach zgromadzonych w sprawie twierdząc, że podatnik zamieszkuje pod adresem J. G. ul. [...] . Podatnik stwierdził niezgodność oryginału swojego zeznania podatkowego PIT-37 za 2008 r. z kopią potwierdzoną za zgodność z oryginałem poprzez rzekome wskazanie w niej, że jeszcze w 2008 r. podatnik podał adres zamieszkania J. G. ul. [...] .

Dyrektor Izby Skarbowej we W. po rozpatrzeniu ponownym sprawy utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Wskazał organ iż przesłankę materialno – prawną w przedmiotowej sprawie stanowi art. 116 ordynacji podatkowej, regulujący odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe. Zgodnie z powyższą regulacją przesłankami orzekania o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe jest powstanie zaległości w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu oraz bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki oraz brak przesłanek wyłączających odpowiedzialność osoby trzeciej. Poza sporem pozostaje w sprawie fakt pełnienia przez podatnika funkcji prezesa i jedynego członka zarządu w okresie kiedy powstały nie uiszczane przez spółkę zobowiązania podatkowe w podatku VAT.

Uznał organ odwoławczy za prawidłowe stanowisko organu I instancji w kwestii uznania, iż egzekucja przedmiotowych zaległości podatkowych wobec spółki okazała się bezskuteczna. W wyniku toczącego się postępowania egzekucyjnego wobec spółki przedmiotowe zaległości podatkowe nie zostały zaspokojone. Z uwagi na brak możliwości zaspokojenia długu spółki organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne wobec spółki. Postanowienie powyższe doręczono spółce 21 grudnia 2009 r. Mając na uwadze zarzut skarżącego dotyczący doręczenia postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec spółki ,,A" po dacie wszczęcia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości spółki organ odwoławczy wskazał, iż niezbędny dla orzekania o odpowiedzialności na podstawie art. 116 ordynacji podatkowej warunek dotyczący bezskuteczności egzekucji winien być stwierdzony przez organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego i może być on określony na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Zatem wskazał organ II instancji iż dla orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki ,,A" za jej zaległości podatkowe nie było niezbędne wydanie postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego wobec spółki, bowiem o bezskuteczności egzekucji świadczą zebrane w toku postępowania dowody w postaci pism z banku [...] S.A. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego podatnika, z Miejskiego i Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w J. oraz raporty poborcy skarbowego. Uznał zatem organ odwoławczy za bezzasadny zarzut strony odwołującej się dotyczący wadliwie wszczętego postępowania o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki ,,A" z uwagi na nie uprawomocnione w dacie wszczęcia postępowania postanowienie z dnia [...] r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego wobec ,,A" S.A.

Podzielił również organ odwoławczy stanowisko organu I instancji uznające iż strona nie wykazała przesłanek o jakich mowa w art. 116 ordynacji podatkowej wyłączających jej odpowiedzialność jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Strona nie wskazała iż w odpowiednim czasie złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, nie wskazała również okoliczności aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy. Wnioski o ogłoszenie upadłości złożone do Sądu, nie wszczęły postępowania upadłościowego, bowiem zostały zarządzeniem zwrócone z przyczyn formalnych. Strona w toku postępowania nie wskazała mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Wskazał organ odwoławczy iż decyzje wymiarowe w sprawie podatku VAT za poszczególne miesiące 2004 i 2005 roku zostały ,,A" S.A. doręczone w trybie art. 150 ordynacji podatkowej w dniu 26 listopada 2008 r. Fakt zaskarżenia tychże decyzji do sądu administracyjnego wedle organu II instancji nie stał na przeszkodzie wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki. Przepisy prawa podatkowego bowiem nie uzasadniają prawa do orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe od faktu uprawomocnienia się decyzji określającej zobowiązanie podatkowe.

Kolejnym zarzutem wskazywanym przez stronę jest naruszenie przepisów regulujących sposób doręczania korespondencji przez organy podatkowe, mające na celu spowodowanie braku udziału podatnika w toczącym się wobec niego postępowaniu. Strona wskazuje, że zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości ,,A" S.A. jak i decyzja orzekająca w tej sprawie zostały skierowane na adres przy ul. [...] w J., pod którym nie mieszka i nie jest od kilkunastu już lat zameldowana. Odwołujący się wskazywał, że organ podatkowy posiadał wiedzę co do sposobu kontaktowania się z nim, gdyż znał adres firmy – ul. [...] w J. oraz adres do doręczeń korespondencji tj. A. K. [...] J, [...] . Strona wskazuje, że te adresy znane są urzędowi skarbowemu z deklaracji podatkowych i znajdują się w aktach urzędu – CIT i VAT za lata 2003 – 2010. Ponadto Strona w toku przedmiotowego postępowania wskazała adres do doręczeń – skr. pocztową 194 oraz poinformowała, że nie mieszka przy ul. [...] w J. Odnosząc się do kwestii poprawności dokonanych doręczeń oraz wskazanego przez Odwołującego się naruszenia przepisów w tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej podał iż zgodnie z zawartym w rozdziale 5 ustawy Ordynacja podatkowa artykułem 145, pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela – temu przedstawicielowi. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Z kolei art. 148 wymienia miejsce do dokonania doręczenia wskazując, iż pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany powyżej poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczania pisma przez pocztę lub pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Równocześnie adresata zawiadamia się dwukrotnie o miejscu pozostawania pisma. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni.

Zawiadomienie o miejscu pozostawania pisma umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia wskazanego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Jak zatem wynika z powyższych wyjaśnień opartych na brzmieniu ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy prawa podatkowego nie dopuszczają możliwości doręczenia pisma podatnikowi na wskazaną skrytkę pocztową. Zatem pomimo, że strona wskazywała właśnie skrytkę pocztową jako adres do doręczeń organ podatkowy nie miał podstaw aby zastosować się do wskazań Strony. Dokumentem, w posiadaniu którego jest organ podatkowy, w którym wskazany został adres zamieszkania strony stanowi zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej (...) NIP – 1. Zgłoszenie to zostało złożone w organie podatkowym w dniu 29 sierpnia 1996 r. i dane w nim wskazane nie zostały zaktualizowane poprzez złożenie kolejnego zgłoszenia aktualizacyjnego tj. ani NIP–1 ani NIP-3. Zgodnie z art. 9. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269 poz. 2681) podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego (...). Zatem skoro podatnik nie dokonał aktualizacji miejsca zamieszkania, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z przywołanej powyżej ustawy, organ podatkowy kierując korespondencję na posiadany adres tj. ul. [...] J., nie naruszył przepisów prawa podatkowego. Ponadto zaznaczyć należy iż dane adresowe zawarte w aktach CIT i VAT, przywołanych przez Stronę, które znajdują się w urzędzie skarbowym w J. dotyczą - osoby prawnej, ,,A" S.A., a nie strony postępowania – osoby fizycznej.

Odnosząc się do kwestii kierowania korespondencji przez organ podatkowy na adres miejsca zamieszkania (wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym Strony), a nie na adres siedziby ,,A" S.A. w J. przy ul. [...] , Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, iż do organu należy wybór miejsca doręczenia przesyłki. Zgodnie z zapisem art. 148 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.

Wskazał organ odwoławczy iż strona uczestniczyła w prowadzonym postępowaniu, składała pisma procesowe, zapoznawała się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, a zatem nie poniosła negatywnych konsekwencji wynikających z wybranego przez organ podatkowy miejsca doręczania stronie korespondencji. O pismach, postanowieniach, decyzjach które były doręczane stronie w trybie art. 150 ordynacji podatkowej organy podatkowe informowały stronę na wskazany przez nią adres skrytkę pocztową.

W świetle powyżej przywołanych wyjaśnień stwierdził organ iż przywołane przez stronę rozbieżności wynikające z kopii zaznania podatkowego strony PIT-37 za 2008 r. a oryginałem tego zeznania w polach 19, 20, 21 pozostają bez wpływu na możliwość orzekania o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki oraz na prawidłowość prowadzonego w sprawie postępowania.

Uznał organ podatkowy iż nie doszło w sprawie do naruszenia art. 118 § 1 ordynacji podatkowej jako, że organ I instancji wydał decyzję z zachowaniem terminu przewidzianego przywołanym przepisem. Od końca roku kalendarzowego w którym powstała zaległość podatkowa a wydaniem decyzji nie upłynęło 5 lat.

Również wskazał organ odwoławczy iż nie uległ naruszeniu zapis art. 70 ordynacji podatkowej. Wskazał iż w sprawie winien mieć zastosowanie art. 70 § 4 ordynacji w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. Wynika to z zapisu art. 21 ustawy nowelizującej z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 143 poz. 1199 z późn. zm.). W świetle zaś nowego brzmienia art. 70 § 4 ordynacji podatkowej wynika, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, zaś po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Termin płatności najstarszego zobowiązania za maj 2004 r. minął 25 czerwca 2004 r. najmłodszego tj. za grudzień 2005 r. odpowiednio 25 stycznia 2006 r. Pięcioletni okres przedawnienia liczony zgodnie z art. 70 § 1 ordynacji podatkowej od dnia 1 stycznia 2005 r. dla zobowiązań, których termin płatności przypadał w 2004 r. upłynął z dniem 31 grudnia 2009 r., dla zobowiązań których termin płatności przypadał w 2005 r. liczony od 1 stycznia 2006 r. upłynął 2 stycznia 2011 r., a dla zobowiązań za grudzień 2005 r. upłynie 2 stycznia 2012 r. Zwrócił uwagę organ odwoławczy iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. jako organ egzekucyjny zastosował skuteczny środek egzekucyjny dokonując 11 grudnia 2008 r. zajęcia rachunku bankowego, o czym 27 grudnia 2008 r. spółka ,,A" została powiadomiona. Z powyższego wynika, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych został przerwany wobec powyższego nie uległy ona przedawnieniu.

Decyzja organu odwoławczego została przez podatnika zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze strona zarzuciła iż zaskarżona decyzja zapadła po przeprowadzonym z rażącym naruszeniem prawa postępowaniu podatkowym.

W uzasadnieniu złożonej skargi, skarżący wskazał, iż o błędnie wszczętym i prowadzonym postępowaniu świadczy fakt doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki PAS ,,A" S.A. oraz decyzji orzekającej tę odpowiedzialność, na adres, pod którym Skarżący nie mieszka. W ocenie Skarżącego działania takie zostały podjęte w celu prowadzenia postępowania bez jego udziału, a także aby wydać decyzję kończącą to postępowanie ,,zaocznie".

Skarżący podniósł ponownie fakt nie doręczania korespondencji na adres skrytki pocztowej wskazany jako adres korespondencyjny. Skarżący dołączył do skargi kopie zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-1 (dokument zgromadzony w aktach sprawy), kopię pierwszej strony zeznania podatkowego za 2006 r., kopię jednej strony dowodu osobistego wydanego 5 marca 2008 r.

Strona wskazała na udowodnienie przez nią świadomego fałszowania dokumentów gromadzonych w sprawie, co spowodowało natychmiastowe zakończenie postępowania bez możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem w sprawie.

Skarżący wskazał na błędnie ustalony stan faktyczny sprawy i podał, że Urząd Skarbowy w J. G. wystawił 37 tytułów wykonawczych dnia [...]r. i udawał, że w oparciu o nie prowadził przez 23 dni egzekucję z majątku PAS ,,A" S.A. Skarżący wskazuje, że tytuły wykonawcze nie zostały doręczone spółce, a zatem nie można przyjmować, iż była prowadzona egzekucja wobec spółki. Dowodem potwierdzającym fakt, iż egzekucja administracyjna nie była w ogóle prowadzona wobec spółki jest fakt, iż komornik nie miał wiedzy co do posiadania przez PAS ,,A" S.A. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2008 r. w kwocie 200 101 zł. Potwierdzając ten fakt dołączono do skargi kopie deklaracji VAT-7 za grudzień 2008 r. Skarżący wskazał, że w związku z brakiem wszczęcia egzekucji, postępowanie egzekucyjne nie mogło być umorzone postanowieniem z dnia 31 grudnia 2008 r. Strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z przedłożonej deklaracji VAT-7 za grudzień 2008 r.

Strona skarżąca wskazał, że organ podatkowy winien wezwać do złożenia korekty deklaracji VAT za okres od maja 2004 r. przez Spółkę ,,A" S.A., zamiast orzekać odpowiedzialność za zaległości podatkowe, których nigdy nie było. Wskazuje, że uniemożliwiono stronie złożenie wniosku dowodowego w tej sprawie przedwcześnie kończąc postępowanie wadliwie wydaną decyzją. Strona wniosła o przesłuchanie przedstawiciela Urzędu Skarbowego w J. i przeprowadzenie dowodu z dokumentu – oświadczenia na piśmie Urzędu Skarbowego w J. na okoliczność dlaczego działał on na swoją szkodę i w grudniu 2008 r. nie wezwał PAS ,,A" S.A. do skorygowania deklaracji podatkowych VAT dotyczących nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres od maja 2004 r., która w grudniu 2008 r. wynosiła 200.101,00 zł.

Skarżący podniósł również kwestie dotyczące przedawnienia zobowiązań podatkowych, obciążających spółkę w podatku VAT za luty 2004 i 2005. Kwestionuje wskazane przez organ podatkowy daty, w których przywołane zobowiązania ulegają przedawnieniu.

Skarżący zarzucił błędy rachunkowe decyzjom z dnia [...]r. określającym zobowiązania podatkowe ,,A" S.A. z tytułu podatku VAT za grudzień 2003 r., grudzień 2004 r. i grudzień 2005 r., a w konsekwencji również za maj i następne miesiące 2004 r. W szczególności zarzut Skarżącego dotyczy nieskorygowania owych błędów przez organ podatkowy I i II instancji z dnia 7 grudnia 2009 r. i 28 maja 2010 r. dotyczących odpowiedzialności podatkowej A. K. jako członka zarządu za zaległości podatkowe,,A" S.A. Wniesiono o przeprowadzenie dowodu z dokumentów decyzji określających Spółce ,,A" zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za rok 2003, 2004 i 2005.

Strona podniosła, iż PAS ,,A" S.A. nie otrzymała oryginałów decyzji określających zobowiązania podatkowe, którymi obecnie ,,obciążono" Skarżącego. Winę za niedoręczenie oryginałów decyzji w ocenie Skarżącego ponosi Izba Skarbowa i Urząd Pocztowy – sformułowano wniosek dowodowy o przeprowadzenie dowodu z oryginałów doręczeń decyzji.

Skarżący zarzucił błędną analizę dotyczącą kwestii przedawnienia się zobowiązań podatkowych PAS ,,A" S.A., wskazując, że:

- tytuły egzekucyjne dotyczą spółki, a nie A. K.,

- postępowań egzekucyjnych nie wszczęto zgodnie z prawem, a więc ich realnie nie prowadzono,

- wobec A. K. nie prowadzono egzekucji w grudniu 2008 r., a zatem na jakich podstawach prawnych terminy przedawnienia dotyczące A. K. mają przerywać egzekucje, które nie dotyczą A. K. Skarżący zarzucił, iż wskazując nieprzedawnienie się zobowiązań podatkowych, przyjęto zasadę, że prawo obowiązuje wstecz, przyjęto bowiem, że do zobowiązań podatkowych przed 1 września 2005 r. zastosowano przepisy prawa obowiązujące po 1 września 2005 r. Ponadto zarzucił, iż organ podatkowy I instancji wszczął postępowanie wobec Skarżącego na podstawie decyzji dotyczących PAS ,,A" S.A. z listopada 2008 r., a powinien to uczynić na podstawie nowych decyzji – z [...] r. i na ich podstawie winno być na nowo wszczęte i prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec PAS ,,A" S.A.

Strona wskazała, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego [...] dotyczącego maja 2004 r. wskazuje na inną kwotę niż decyzja II instancji z dnia 15 czerwca 2009 r. dotycząca określenia zobowiązania podatkowego VAT za maj 2004 r.

Skarżący zarzucił, iż nie zostało doręczone mu postanowienie organu II instancji z dnia 15 kwietnia 2010 r. dotyczące wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału w sprawie, przez co został pozbawiony prawa do złożenia wniosków dowodowych i pytań. Strona wskazała, że organ podatkowy ,,udawał", że prawidłowo doręczył postanowienie w tej sprawie, gdy tymczasem zostało ono wysłane na adres Wrocławia gdzie nigdy nie mieszkał. Skarżący podkreślił, że w toku prowadzonego postępowania kierowano się uznaniowością, a nie dowodami w rozumieniu procesowym. Wniesiono o przeprowadzenie dowodu z dokumentu - postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r.

Skarżący wskazał, że odpowiedzialność członka zarządu regulowały przepisy Kodeksu Handlowego, a obecnie Kodeksu Spółek Handlowych i na ich podstawie winno być prowadzone postępowanie w sprawie jego odpowiedzialności. Z przepisów tych, w jego ocenie wynika, iż członek zarządu spółki prawa handlowego odpowiada za jej zobowiązania dopiero wtedy, gdy prawomocnym postanowieniem komornik umorzy wszczęte i prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne. W przedmiotowej sprawie organ I instancji wydał decyzję orzekającą o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki przed uprawomocnieniem się postanowienia o umorzeniu egzekucji.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późń. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej (§ 1), przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 przywołanego przepisu). Sądy administracyjne kierując się kryterium legalności dokonują zatem oceny zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego.

Oceniając decyzję administracyjną według kryterium zgodności z prawem Sąd stwierdził, że zarzuty skargi i mające je wesprzeć argumenty nie mogą doprowadzić do wzruszenia zaskarżonej decyzji, gdyż kwestionowane rozstrzygnięcie zostało wydane z zachowanie reguł proceduralnych i znajduje dostateczne podstawy w prawie materialnym,

W pierwszej kolejności należy ustosunkować się do podnoszonych przez skarżącego zarzutów przepisów prawa procesowego jako, że dopiero przy uznaniu iż postępowanie podatkowe było prowadzone zgodnie z przepisami prawa procesowego formalnego można dokonać oceny zgodności wydanej decyzji z przepisami prawa materialnego.

Zgodnie z art. 165 § 1 i 4 ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania.

W myśl art. 145 powołanej wyżej ustawy pisma doręcza się stronie, chyba że strona ustanowiła pełnomocnika. Z taką zaś sytuacją w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia. Wobec powyższego skoro wszystkie pisma winny zostać doręczone stronie, a którą jest osoba fizyczna to zgodnie z art. 148 ordynacji podatkowej pisma te doręcza się w mieszkaniu lub miejscu pracy tej osoby. Pisma te mogą być również doręczone w siedzibie organu podatkowego, w miejscu pracy adresata – osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji lub na wskazany adres poczty elektronicznej. Paragraf zaś 3 przywołanego art. 148 stanowi, iż w razie niemożności doręczania pisma w sposób określony wyżej, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie. Ponadto zgodnie z art. 149 i 150 ordynacji, w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany powyżej poczta przechowuje pismo przez okres 14 dniu w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczenia pisma przez pocztę lub pismo składa się na adres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczenia pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Równocześnie zawiadamia się adresata dwukrotnie o miejscu pozostawienia pisma. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie o miejscu pozostawienia pisma umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia wskazanego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Z przywołanych regulacji prawnych w sposób jednoznaczny wynika, iż przepisy ordynacji podatkowej regulujące kwestię doręczeń stronie pism nie przewidują możliwości ich doręczania na wskazaną przez stronę skrytkę pocztową. Zatem nawet w sytuacji gdy strona wskazuje jako adres dla doręczeń skrytkę pocztową organ podatkowy nie jest uprawniony do zastosowania się do takiego trybu doręczenia korespondencji. Dla potwierdzenia słuszności powyższego stanowiska odwołuje się Sąd do wyroku NSA z dnia 7 grudnia 2007 r. sygn. akt II FSK 1458/06 w którym podniesiono iż ,,wskazanie przez stronę adresu do doręczeń, innego niż wymieniony w art. 148 § 1 ordynacji podatkowej, uniemożliwia organowi wykonanie dyspozycji powołanych przepisów, organ nie może stosować się ,,życzeń" strony w ramach zakreślonych przez art. 120 ustawy ordynacji podatkowej"

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy odpowiedzieć na zarzut skargi, iż doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania oraz pozostałych pism stronie skarżącej zostało dokonane zgodnie z przywołanymi przepisami ordynacji podatkowej.

Doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania organ dokonał na adres J. ul. [...] przyjmując ten adres za adres zamieszkania strony. Powyższy adres został wskazany przez skarżącego w zgłoszeniu identyfikacyjnym osoby fizycznej NIP I. Do dnia wszczęcia postępowania podatkowego, ani w trakcie jego postępowania czy też postępowania sądowego skarżący nie wskazał iż złożył kolejne zgłoszenie identyfikacyjne poprzez wskazanie innego adresu zamieszkania. Zgodnie zaś z art. 91 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269 poz. 2681) podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym poprzez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Niezależnie od powyższego na szczególne podkreślenie zasługuje fakt, iż podatnik nie wykazał, że rzeczywiście nie zamieszkiwał przy ul. [...] w dacie doręczenia mu postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego i późniejszej korespondencji adresowanej na powyższy adres. Faktu powyższego podatnik w żaden sposób nie wykazał w szczególności poprzez podanie właściwego adresu zamieszkiwania. Skoro organ podatkowy dysponował adresem zamieszkiwania strony podanym w złożonym zgłoszeniu identyfikacyjnym to obowiązkiem strony było wykazanie iż adres ten uległ zmianie. Powyższej zaś okoliczności strona nie tylko nie udowodniła, ale nawet nie uprawdopodobniła. Powoływanie się na fakt sprzedaży mieszkania przy ul. [...] o czym jak podaje strona organy podatkowe wiedziały nie może świadczyć, iż w związku z tą czynności uległ zmianie również adres zamieszkania strony. Przepisy ordynacji podatkowej nie podają definicji miejsca zamieszkiwania strony w rozumieniu tejże ustawy. Zatem należy odwołać się do definicji miejsca zamieszkania podanej w kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 25 tejże ustawy miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Z przywołanej definicji miejsca mieszkania wynika, iż miejsce to nie wiąże się z faktem zameldowania się pod wskazanym adresem i ujawnienia go w dowodzie osobistym czy z tytułem prawnym do zajmowanego lokalu. Zatem sam fakt sprzedaży lokalu przy ul. [...] nie musiał pociągnąć za sobą skutku w postaci zmiany miejsca zamieszkania strony. Jeżeli zaś taki skutek nastąpił to podatnik winien ten fakt wykazać. Skoro organ podatkowy dysponował zgłoszeniem identyfikacyjnym strony z podanym przez nią adresem zamieszkiwania to zasadnie przyjął iż jest to adres zamieszkania w rozumieniu art. 148 § 1 ordynacji podatkowej. Na skarżącym zaś spoczywał obowiązek wykazania, iż adres ten jest nieaktualny. Powyższej zaś okoliczności podatnik nie wykazał ograniczając się jedynie do ogólnego negowania faktu zamieszkiwania przy ul. [...] w dacie doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego. Wbrew sugestiom skarżącego to nie organ ma obowiązek wykazać, że skarżący zamieszkiwał przy ul. [...] (podał bowiem sam skarżący taki adres zamieszkania) a to skarżący winien wykazać iż adres ul. [...] jest błędny. Na szczególną uwagę zasługuje podkreślenie, iż podatnik negując fakt zamieszkiwania przy ul. [...] w J. nie wskazał innego jako właściwego aktualnego w dacie wszczęcia postępowania podatkowego, adresu zamieszkiwania. Wskazywanie zaś adresu dla doręczeń skrytkę pocztową o czym była mowa wyżej zasadnie organ podatkowy uznał za niespełniający wymogów przewidzianych w ordynacji podatkowej. W związku z podnoszonym w skardze zarzutem, iż dokument identyfikacyjny NIP I został sfałszowany poprzez dodanie w nim numeru lokalu mieszkalnego Sąd stwierdza iż faktu powyższego skarżący nie wykazał. Samo bowiem zgłoszenie doniesienia o powyższym fakcie organom ścigania nie może przesądzać o trafności stanowiska podatnika, zaś skarżący nie przedłożył żadnych innych dowodów świadczących o dopisaniu do powyższego dokumentu nr lokalu mieszkalnego. Niezależnie od powyższego nawet gdyby przyjąć, iż w dokumencie jakim jest zgłoszenie identyfikacyjne NIP I podatnik nie zamieścił podania numeru lokalu mieszkalnego to okoliczność ta nie ma znaczenia w sprawie. Skarżący bowiem nie podważa prawidłowości doręczenie pism na adres wskazany w tym zgłoszeniu pod wskazany numer mieszkania a neguje w ogóle fakt zamieszkiwania przy ul. [...] .

Podobnie rozbieżności pomiędzy danymi wynikającymi z kopii zeznania podatkowego PIT-28 za 2008 r. a oryginałem tego zeznania złożonym przez podatnika w świetle przywołanych wyżej okoliczności nie mają znaczenia. Skoro bowiem skarżący podaje iż w oryginale wskazał jako adres zamieszkania jedynie skrytkę pocztową to tak wskazany adres nie zaprzecza adresowi zamieszkania w rozumieniu art. 148 § 1 ordynacji podatkowej zgłoszonemu w zgłoszeniu identyfikacyjnym. Podobnie należy odnieść się do złożonego zeznania PIT – za 2006 r. w którym wskazano jedynie skrytkę pocztową bez adresu zamieszkania.

Konkludując, skoro organ podatkowy dysponował adresem zamieszkania skarżącego (przez niego samego podanym), zaś strona nie wykazała iż był to adres błędny to doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego oraz dalszych pism skarżącemu na adres J. ul. [...] w trybie tzw. doręczenia zastępczego nie sposób uznać jako niezgodnego z obowiązującymi przepisami regulującymi kwestię doręczania pism stronie będącej osobą fizyczną.

Powyższego stanowiska nie podważa fakt, iż organ podatkowy nie podjął próby doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego na adres miejsca pracy, który to sposób doręczania pism stronie będącej osobą fizyczną przewiduje art. 148 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej. Jak podniesiono wcześniej przepis art. 148 § 1 pkt 1 przewiduje sposób doręczania pism osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Taka konstrukcja przepisu wskazuje na możliwość wyboru miejsca doręczania i nie obliguje organu do doręczania pism w obu tych miejscach, albowiem nie posłużono się w tym przepisie koniunkcją, a użyto spójnika "lub" (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 5 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Op 378/07).

Nie do zaakceptowania w świetle zebranych w sprawie dowodów są sugestie iż organy podatkowe dokonując doręczania pism skarżącemu na adres [...]w J. zmierzały do prowadzenia postępowania bez udziału strony. Przeczą temu podjęte przez organ podatkowy doręczenia pism skarżącemu na adres wskazanej przez niego skrytki pocztowej. To odwrotnie w postępowaniu skarżącego należy dopatrywać się utrudniania w prowadzeniu postępowania podatkowego. Podatnik bowiem zaprzeczając, iż mieszka przy ul. [...] w J. pomimo wyjaśnień organu iż wskazany przez niego adres dla doręczeń skrytka pocztowa nie jest przewidziany przepisami ordynacji podatkowej uporczywie ten adres wskazuje, a dopiero do protokołu z dnia 30 marca 2010 r. sporządzonego na okoliczność przeglądania przez stronę akt sprawy wskazał adres dla doręczeń – J. G. ul. [...]pod który dalsza korespondencja organu II instancji była skarżącemu doręczana, z wyjątkiem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. w kwestii wyznaczenia stronie terminu zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Należy jednak rozważyć jaki skutek dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma fakt niedoręczenia skarżącemu powyższego postanowienia. Zgodnie z art. 200 ordynacji podatkowej przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Nie dochowanie powyższego wymogu będzie stanowić podstawę do uchylenia decyzji wydanej z naruszeniem przywołanej regulacji prawnej jedynie wówczas gdy naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (por. uchwałę NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/2004). Skarżący podnosząc iż nie otrzymał powyższego postanowienia w żaden sposób nie wykazał jakie negatywne skutki dla rozstrzygnięcia sprawy to naruszenie wywarło. Zauważyć nadto należy, iż de facto skarżący przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy zapoznał się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym czego dowodem jest protokół sporządzony na powyższą okoliczność z dnia 20 kwietnia 2010 r., a następnie w dniu 10 maja 2010 r. złożył pismo procesowe. Zatem nie doręczenie skarżącemu postanowienia organu odwoławczego wyznaczającego termin do zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym nie mogło skutkować uznaniem, iż powyższe uchybienie miało wpływ na wynik sprawy, a tylko takie uchybienie zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skutkować mogło uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Reasumując skoro w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy należało w dalszej części rozważań Sądu ustosunkować się do zarzutów dotyczących materialno – prawnej podstawy wydania zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 116 ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki akcyjnej odpowiadającej solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

Przy spełnieniu wyżej przedstawionych przesłanek zarówno pozytywnych jak i negatywnych organ podatkowy orzeka w drodze decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Odpowiedzialność ta obejmuje zobowiązania podatkowe które powstały w czasie pełnienia przez osobę trzecią obowiązki członka zarządu spółki.

Poza sporem w sprawie jest, iż skarżący był jedynym członkiem zarządu a zarazem prezesem spółki za zobowiązania podatkowe której orzeczono jego odpowiedzialność.

Zaskarżoną decyzją organ orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki akcyjnej ,,A", których wysokość została określona decyzjami wymiarowymi skierowanym do spółki z dnia [...]r. o Nr [...]. Wbrew stanowisku skarżącego decyzje te zostały doręczone skutecznie spółce w trybie art. 150 ordynacji podatkowej po dwukrotnym awizowaniu w dniach 18 czerwca i 26 czerwca 2009 r. Za datę skutecznego doręczenia decyzji przyjął organ dzień 3 lipca 2009 r. Zaskarżenie powyższych decyzji przez spółkę ,,A" do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu nie stanowiło żadnej przeszkody dla wydania decyzji o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki za zobowiązania spółki ,,A". Zgodnie bowiem z art. 108 § 2 pkt 2 ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Dla skutecznego wszczęcia postępowania o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe na osoby trzecie niezbędnym jest zatem uzyskanie przez decyzję wymiarową skierowaną do ,,głównego podatnika" waloru ostateczności. Ten zaś warunek został w przedmiotowej sprawie zachowany.

Podnoszone przez skarżącego kwestie dotyczące nieprawidłowości jakich dopuściły się organy podatkowe wydając decyzje wymiarowe skierowane do podatnika – spółki akcyjnej PAS ,,A" w przedmiotowej sprawie są bez znaczenia. Stanowiąca przedmiot skargi decyzja orzeka wyłącznie o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania spółki na skarżącego. Zatem wszelkie niejasności co do wysokości zobowiązania spółki mogą być przedmiotem rozważań Sądu jedynie w postępowaniu jakie toczy się z udziałem spółki. Szczególnie podkreślić należy, że wydanie decyzji orzekającej odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania spółki nie jest określeniem tego zobowiązania dla członka zarządu, a jedynie przeniesienie na niego odpowiedzialności za te zobowiązania.

Jak wskazano wyżej orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe może nastąpić w sytuacji kiedy okaże się, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Zdaniem Sądu z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż prawidłowo organy podatkowe uznały bezskuteczność w stosunku do spółki egzekucji obciążających ją zaległości podatkowych. Takie postępowanie egzekucyjne było bowiem prowadzone i zakończyło się umorzeniem postępowania egzekucyjnego co w sposób jednoznaczny wynika z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...]r. Fakt doręczenia powyższego postanowienia spółce po dacie wszczęcia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki nie czyni zasadnym zarzut, iż organ podatkowy nie wykazał bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Wykazanie bezskuteczności egzekucji wobec podatnika posiadającego zaległości za które odpowiedzialność zostanie przeniesiona na osoby trzecie nie wymaga bezwzględnego wykazania jej bezskuteczności postanowieniem organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Takie stanowisko zostało wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. o Nr II FPS 6/08 w której wypowiedziano iż ,,stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji o której mowa w art. 116 § 1 ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu". Z dowodów zaś zebranych w sprawie wynika iż na dzień wszczęcia postępowania podatkowego wobec skarżącego jak i na dzień wydania decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki egzekucja wobec spółki była bezskuteczna. Podjęte czynności egzekucyjne z rachunków spółki okazały się bezskuteczne. Brak było obrotów na rachunku bankowym spółki, zaś saldo rachunku było debetowe. Spółka nie dysponuje żadnym majątkiem w postaci nieruchomości. Nie udało się ustalić majątku ruchomego. Doręczenie zatem spółce postanowienia o umorzeniu wobec niej postępowania egzekucyjnego stanowiło potwierdzenie prawidłowego stanowiska organu podatkowego o bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Zarzuty skargi podważające prawidłowość prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec spółki pozostają poza oceną Sądu w przedmiotowej sprawie, bowiem przedmiot skargi stanowi decyzja o orzeczeniu odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki a nie ocena prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec spółki.

Przyjmując nawet za skarżącym, iż organ egzekucyjny nie podjął wszelkich możliwych kroków w celu wyegzekwowania od spółki przedmiotowych zaległości to skarżący w niniejszym postępowaniu którego jest stroną miał możliwość wskazania mienia spółki do którego egzekucja mogła być skierowana. W trakcie trwającego postępowania, w którym strona wbrew temu co twierdzi brała udział, mienia spółki do którego możnaby skierować egzekucję nie wskazała. Dopiero na etapie postępowania sądowego podatnik wskazał na posiadanie przez spółkę ,,A" nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące grudzień 2008 r. w kwocie 200.101,00 zł do przeniesienia na następny miesiąc dołączając do skargi kopię deklaracji VAT-7 za grudzień 2008 r. Fakt powyższy winien jednakże zostać ujawniony w postępowaniu podatkowym a niezależnie od powyższego należy wskazać, że kwotą środków finansowych we wskazanej deklaracji spółka nie dysponuje dowolnie a może ją wykorzystać rozliczając następny okres w podatku od towarów i usług. Inna jest sytuacja kiedy podatnik w deklaracji podatku od towarów i usług zadeklaruje kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy a inna w sytuacji jaka zaistniała w spółce ,,A" kiedy ta zadeklarowała kwotę nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc. Kwotę podatku wykazaną do przeniesienia na następny miesiąc organ podatkowy nie może swobodnie dysponować, a zatem nie mógł organ skierować egzekucji do tej kwoty. Wskazać należy, iż Sąd nie uwzględnił wniosku zawartego w skardze o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka pracownika urzędu skarbowego na okoliczność dlaczego nie wezwano Spółki ,,A" do skorygowania deklaracji podatkowej VAT za grudzień 2008 r. z uwagi, iż sąd administracyjny nie przeprowadza co do zasady postępowania dowodowego a w każdym przypadku nie jest uprawniony do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka (art. 106 § 3 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

W świetle podniesionego w skardze zarzutu, dotyczącego prowadzonego postępowania egzekucyjnego podkreślić należy, na co zwrócił uwagę również organ odwoławczy, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone było w związku z decyzjami z dnia 7 listopada 2008 r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. o/z w J. sygn. [...]oraz [...]. Decyzje te były wykonalne w kwotach określonych przez organ je wydający, a zatem tytuł wykonawczy nr [...]dotyczący miesiąca maja 2004 r. wystawiony został na kwotę wynoszącą 11.471,00 zł. Wskazywana zaś przez skarżącego kwota 10.651,00 zł określona została przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. w decyzji nr [...]wydanej po przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym. Mając na uwadze, że w wyniku decyzji organu II instancji z dnia [...]r. nr [...]na spółce ,,A" S.A. ciąży zaległość podatkowa z tytułu podatku VAT za maj 2004 r. w wysokości wynikającej z decyzji organu II instancji, zasadnie organy podatkowe orzekły odpowiedzialność podatkową skarżącego za miesiące maj 2004 r. w kwocie jaka rzeczywiście ciąży na spółce. Prowadzenie ponownie postępowania egzekucyjnego, co do zaległości spółki w podatku VAT za miesiąc maj 2004 r. co do kwoty określonej decyzją organu odwoławczego (10.651,00) zł) nie było konieczne dla uznania bezskuteczności egzekucji wobec stwierdzenia iż postępowanie egzekucyjne było bezskuteczne do pozostałych zaległości dotyczących miesięcy (czerwiec 2004 – grudzień 2005) i za maj 2004 r. w kwocie pierwotnie określonej. Należy w tym miejscu przywołać stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny ,,iż powielanie nowych czynności egzekucyjnych tylko dlatego by formalnie potwierdzić bezskuteczność egzekucji byłoby oczywiście zbędne" – (por. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. II FPS 6/08).

Reasumując zdaniem Sądu zasadnie organy podatkowe uznały iż egzekucja przedmiotowych zaległości wobec spółki ,,A" okazała się bezskuteczna, zaś skarżący nie wskazał majątku spółki z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe spółki akcyjnej uregulowana jest w ustawie ordynacja podatkowa. Szczegółowe zasady orzekania odpowiedzialności osób trzecich uregulowane zostały w rozdziale 15 działu III wyżej wymienionej ustawy. W szczególności w art. 116 § 1 ordynacji podatkowej ustawodawca postanowił iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej odpowiadającą solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał zaistnienia przesłanek w tym przepisie wymienionych, które zwalniałyby go z ponoszonej odpowiedzialności. W kwestii powyższej regulacje prawne kodeksu handlowego a obecnie kodeksu spółek handlowych do których odwołuje się skarżący nie mają zastosowania.

Z kolei ustosunkowując się do podnoszonego w skardze zarzutu przedawnienia odwołać należy się do art. 118 ordynacji podatkowej zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa upłynęło 5 lat.

Z regulacji art. 21 § 1 pkt 1 oraz § 3 ordynacji podatkowej wynika, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Przedmiotowe postępowanie w sprawie odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki S.A. ,,A" dotyczy zaległości z tytułu VAT za miesiące maj – grudzień 2004 r. oraz styczeń – grudzień 2005 r. Zgodnie z art. 21 § 1 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem między innymi zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania – to zobowiązanie w podatku VAT należy do tych zobowiązań podatkowych jako powstających z mocy prawa. Najstarszą zaległością podatkową spółki ,,A" z tytułu podatku VAT jest zobowiązanie za miesiąc maj 2004 r., którego termin płatności upłynął w dniu 25 czerwca 2004 r., terminy płatności podatku za okres od czerwca do października 2004 r. minęły odpowiednio 25 dnia następnego miesiąca 2004 r. a za listopad 2004 – dnia 27 grudnia 2004 r. Terminy płatności zobowiązań za miesiące grudzień 2004 r. oraz za miesiące od stycznia do października 2005 r. z wyłączeniem miesiąca maja 2005 r. upływały kolejno 25 dnia następnego miesiąca, zaś za maj 2005 w dniu 27 czerwca 2006 r.

Mając na uwadze powyższe należy uznać wbrew zarzutowi skargi, iż organ I instancji wydając decyzję orzekającą o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zobowiązania spółki nie naruszył postanowień art. 118 § 1 ordynacji podatkowej.

Zobowiązania zaś podatkowe spółki za które przeniesiono zaskarżoną decyzją odpowiedzialność na skarżącego nie uległo w dacie wydawania decyzji przedawnieniu. Kwestie przedawnienia zobowiązań, które stanowią przedmiot sporu reguluje art. 70 ustawy ordynacja podatkowa. Wbrew zarzutom skargi organ podatkowy prawidłowo zastosował w sprawie brzmienie art. 70 § 4 powołanej ustawy z daty orzekania w sprawie. Zgodnie bowiem z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143 poz. 1199 z późn. zm.) do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej stosuje się przepis art. 70 § 4 w brzmieniu nadanym tą ustawą. Zatem przepis art. 21 ustawy nowelizującej uprawniał organy podatkowe do bezpośredniego zastosowania nowej regulacji prawnej do stanów faktycznych zaistniałych wcześniej i trwają w czasie dokonywania zmiany przepisów prawa. Powyższe stanowisko znalazło aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 16 maja 2007 r. sygn. akt II FSK 518/2006 wyraził iż ,,artykułem 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych, powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej. Jeżeli zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się do dnia wejścia w życie nowelizacji (1 września 2005 r.) to w świetle obowiązującego po tej dacie art. 70 § 4 ordynacji podatkowej należy również ustalić, od kiedy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo (także w przypadku jego przerwania przed dniem 1 września 2005 r.). Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1042/09 stwierdził, że art. 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej. Zasada tempus regit actum dotyczy nie tylko zdarzeń, które dopiero powstały, ale również tych które zaistniały przed wejściem w życie nowych przepisów i trwają w czasie dokonywania zmiany prawa.

Z akt sprawy wynika, iż wobec spółki ,,A" w związku z przedmiotowymi zaległościami podatkowymi został zastosowany skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego. O zastosowaniu powyższego środka spółka została powiadomiona o czym świadczy poświadczenie odbioru zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego z dnia 27 grudnia 2008 r. Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych został przerwany wskutek zastosowanego środka egzekucyjnego (zajęcie rachunku bankowego) i zaczął on biec na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W tej sytuacji nie można podzielić stanowiska wyrażonego w skardze jakoby w dacie orzekania o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki przedmiotowe zaległości uległy przedawnieniu.

Reasumując wobec bezzasadności podnoszonych w skardze zarzutów należało zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalić.