Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 56/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 121 par 1, art. 123 par 1, art. 187 par 1, art. 188, art. 200 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 1895/07 w sprawie ze skargi I. Spółka Cywilna E. Z., S. D. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 września 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od marca do czerwca, sierpień, listopad i grudzień 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz I. Spółka Cywilna E. Z., S. D. w W. kwotę 1.200 (słownie: jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 21 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1895/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu skargi I. Spółka Cywilna E. Z., S. D. w W. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 września 2007 r.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. Jak ustalono w toku kontroli skarbowej, przeprowadzonej w Spółce, prowadzącej działalność w zakresie świadczenia usług konsultingowych i projektowych systemów informacyjnych, opracowania opinii i ekspertyz technologii systemów informatycznych oraz zarządzania inwestycjami informatycznymi, kontrahentami Spółki w zakresie sprzedaży były firmy P. sp. z o.o. oraz P. SA, w których S. D. pełnił funkcję wiceprezesa Zarządu.

W wyniku kontroli skarbowej stwierdzono również, że wystawione przez kontrahentów spółki faktury, tj.:

- przez S. s.c. L. C., G. B. z/s w W. faktura Nr [...] z dnia 17 grudnia 2002 r. za usługi z tytułu doradztwa w zakresie tworzenia polityki bezpieczeństwa i systemów bezpieczeństwa w przedsiębiorstwach sektora energetycznego, doradztwa w zakresie zapotrzebowania na systemy informatyczne dla przedsiębiorstw rynku energetycznego, doradztwo w zakresie regulacji działań i obszarze producentów i wytwórców rynku energii w Polsce oraz Nr [...] z dnia 23 grudnia 2002 r. za usługi doradztwa w zakresie zarządzania inwestycji informatycznych, wprowadzenie do metodyki zarządzania projektami, zarządzanie projektami w systemie jakości, analiza finansowa i budżetowanie projektów, zasady budowania zespołu projektowego;

- przez N. [...] z/s w W. 12 faktur z tytułu zakupu usług dotyczących przeprowadzenia ekspertyz sprzętu komputerowego lub elektronicznego;

nie dokumentowały transakcji faktycznie mających miejsce. Na podstawie zatem art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r., nr 11, poz. 50 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT z 1993 r.) oraz § 48 ust. 4 pkt. 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz.268 ze zm.), organ uznał, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w poszczególnych miesiącach 2002 r.

W swojej decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. powołał się m.in. na ustalenia kontroli krzyżowej u ww. kontrahentów, zawierające m.in. wyjaśnienia L. C. jako kontrolowanego, a także zeznania: 1) L. G., który opisał sposób przyjmowania i wydawania sprzętu komputerowego, na którym wykonywał usługi, jednak nie przedłożył dokumentów potwierdzających fakt przyjmowania i wydawania sprzętu, 2) S. D. - przesłuchanego w charakterze świadka jako wiceprezesa spółek P., który opisał proces pobierania sprzętu z magazynu danej spółki P. i zawożenia przez niego do spółki I.. 3) G. B. - wspólnika spółki S. 4) E. W., która na rzecz P. sp. z o.o. wykonywała usługi informatyczne.

2.2. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie w całości oraz o umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r., nr 8, póz. 65 ze zm.) oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. ) (dalej: O.p.).

2.3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego decyzją z dnia 18 listopada 2005 r. uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji uznając, że materiał sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części.

2.4. Prowadząc ponownie postępowanie w sprawie organ I instancji podjął próby m.in.: przesłuchania na wniosek Spółki pracowników spółek P. sp. z o.o. oraz P. SA; przesłuchania S. K., który miał wg S. D. pełnić rolę recenzenta ofert technicznych i handlowych ze strony spółek P. Sp. z o.o. i P. S.A. oraz przesłuchania L. C. w charakterze świadka w postępowaniu. Do przesłuchania ww. świadków ostatecznie nie doszło, natomiast Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. włączył do akt sprawy opinie biegłych: R. P. oraz R. P. Opinie te pozwoliły, zdaniem organu, stwierdzić, że doświadczenie zawodowe L. C. nie obejmuje sektora energetycznego i związanego z nim bezpieczeństwa sieci informatycznej, jak również, że L. G. nie miał możliwości realizowania usług związanych z wykonaniem ekspertyz dotyczących zastosowania sprzętu informatycznego, w tym teleinformatycznego, z uwagi na brak kompetencji, wiedzy i doświadczenia. W konsekwencji decyzją z dnia 29 sierpnia 2006 r., organ I instancji ponownie orzekł, że Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego ze spornych faktur i określił zobowiązanie podatkowe za poszczególne miesiące w tej samej wysokości, co poprzednio.

2.5. Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej uchylił rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że z zeznań zarówno L. G., jak i L. C. wynikało, że efekty dokonanych przez nich usług były udokumentowane, jednak żadnych dowodów wykonania usług strona nie przedstawiła. Organ uznał zarazem, że zgromadzony dotychczas materiał dowodowy winien zostać uzupełniony o przesłuchanie S. K.

2.6. Decyzja ta stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który prawomocnym postanowieniem z dnia 7 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 646/07, odrzucił skargę.

2.7. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ I instancji podjął trzy nieskuteczne próby przesłuchania S. K., prowadził postępowanie wyjaśniające i uzupełniał materiał dowodowy.

2.8. W odwołaniu strona ponowiła podnoszone wcześniej zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej oraz przepisów ustawy o kontroli skarbowej. Spółka podkreśliła, że żadne przepisy nie nakładały na nią obowiązku gromadzenia i przechowywania materiałów dotyczących zakupionych towarów i usług. Organ bezpodstawnie natomiast pominął wszystkie dowody, w tym wyjaśnienia podatnika, świadczące o wykonaniu spornych usług.

2.9. Decyzją z dnia 14 września 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podtrzymał prezentowane wcześniej stanowisko, że strona skarżąca nie przedstawiła żadnych obiektywnych dowodów, potwierdzających wykonanie spornych usług, a powołane opinie biegłych dowodziły, że osoby wskazane jako wykonawcy usług nie posiadały odpowiednich kompetencji bądź (jak w przypadku L. C.) sugerowanego doświadczenia zawodowego, pozwalającego im na wykonanie usług opisanych w zakwestionowanych fakturach. Wobec powyższego Spółka nie była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego ze spornych faktur.

2.10. W skardze na powyższą decyzję strona wniosła o jej uchylenie, wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji, zarzucając naruszenie przepisów: art. 122, 187 i art. 200 § 1 O.p. Podniosła, że postanowienie wyznaczające stronie siedmiodniowy termin do zapoznania się z materiałem dowodowym zostało jej doręczone 18 września 2007 r., podczas gdy zaskarżoną decyzję wydano dnia 14 września 2007 r. - przez co doszło do naruszenia przepisu art. 200 § 1 O.p. Brak możliwości wypowiedzenia się skarżącego w sprawie zebranego materiału dowodowego odebrał prawo do przedstawienia własnego stanowiska oraz osiągnięcia korzystnego rozstrzygnięcia oczekiwanego w odwołaniu.

2.11. W dodatkowych pismach procesowych strona rozwinęła zarzuty skargi, zarzucając organom m.in. niewykorzystanie dostępnych środków dowodowych, służących ustaleniu stanu faktycznego oraz nieuwzględnianie wniosków strony o podjęcie stosownych czynności dowodowych.

2.12. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę uwzględnił. W przekonaniu Sądu, organ odwoławczy wydał decyzję z naruszeniem zasad postępowania podatkowego, tj. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przy czym naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Sąd wskazał, że w rozpoznawanej sprawie nie sporne było, że organ podatkowy II instancji postanowieniem z dnia 27 lipca 2007 r. wyznaczył stronie skarżącej termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Ponieważ po tej dacie organ odwoławczy dokonywał kolejnych czynności w postępowaniu, w tym dokonywał przesłuchania świadka, zgodnie z wcześniejszym wnioskiem podatnika, to postanowieniem wydanym w dniu 31 sierpnia 2007 r. ponownie wyznaczył stronie 7-dniowy termin do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w tej kwestii. Postanowienie to zostało jednak doręczone stronie skarżącej dopiero w dniu 18 września 2007r., a więc już po wydaniu zaskarżonej decyzji. Według Sądu, fakt złożenia przez wspólnika skarżącej Spółki, tj. S. D., oświadczenia o treści, że "wypowie się na piśmie po zakończeniu postępowania odwoławczego, w szczególności po przesłuchaniu świadka i wydaniu postanowienia w trybie art. 200 O.p."., a z drugiej strony - fakt wydania przez organ odwoławczy decyzji przed upływem 7- dniowego terminu (a nawet przed doręczeniem postanowienia podatnikowi) naruszało, wyrażoną w art. 121 O.p. zasadę działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Strona po złożeniu oświadczenia tej treści miała prawo przypuszczać, że dysponuje czasem nie tylko na zapoznanie się z materiałem dowodowym w sprawie, ale także na sformułowanie ewentualnych zastrzeżeń i wniosków. W złożonych pismach procesowych strona podniosła szereg zastrzeżeń co do kompletności materiału dowodowego oraz wskazała na szereg wniosków dowodowych, możliwości złożenia których została pozbawiona na skutek opisanego naruszenia prawa, a także wskazała na znaczenie tych dowodów w sprawie. Brak stanowiska organu w tej kwestii, wyrażonego w zaskarżonej decyzji lub przed jej wydaniem, nie pozwalał wykluczyć, że mogły one zaważyć na rozstrzygnięciu. To z kolei, w ocenie Sądu, stanowiło naruszenie art. 200 O.p. w związku z art. 123 i 121 O.p. i mogło mieć w niniejszym przypadku wpływ na wynik sprawy.

Niezależnie od powyższego Sąd zauważył, że zarzucając naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 188 O.p. oraz 122 i 187 O.p., podatnik wskazał, że nie przesłuchano kluczowego świadka w sprawie wykonania usług przez spółkę S.- L. C., który to zarzut podatnik podnosił już w postępowaniu podatkowym. Zrezygnowanie z przeprowadzenia tego dowodu z uwagi na pismo L. C., w którym stwierdzał, że nic więcej nie ma do powiedzenia i podtrzymuje dotychczasowe wyjaśnienia, stanowiło istotnie naruszenie art. 188 w związku z art. 187 § 1 O.p.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości. Wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

4.2. Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej: u.p.p.s.a.) w związku z art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 200 § 1, art. 187 § 1, art. 188 O.p. poprzez błędne przedstawienie stanu sprawy i uznanie, że organ odwoławczy naruszył wymienione przepisy Ordynacji podatkowej, czyli że decyzja organu, drugiej instancji została wydana z naruszeniem zasad postępowania podatkowego, tj. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz uznanie, że naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a także uznanie, że w sprawie koniecznym jest przeprowadzenie dalszego postępowania dowodowego poprzez przesłuchanie świadka p. L. C.;

- art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) (dalej: p.u.s.a.) w związku z przepisami art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 200 § 1, art. 187 § 1, art. 188 O.p. poprzez wadliwe wykonanie kontroli decyzji pod względem jej zgodności z prawem i uznanie, że decyzja organu odwoławczego narusza wskazane przepisy Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięcia organu podatkowego zgodnego z prawem;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 2 u.p.p.s.a. w związku z przepisami art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 200 § 1, art. 187 § 1, art. 188 O.p., poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji i uznanie, że organ ten naruszył wyżej wymienione przepisy postępowania podatkowego w sprawie;

- art. 151 u.p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 200 § 1, art. 187 § 1, art. 188 O.p. poprzez nieoddalenie skargi w sytuacji, gdy w postępowaniu przed organem odwoławczym nie doszło do naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej.

4.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor zaakcentował, że cały materiał dowodowy był stronie znany i nie pojawił się żaden inny, dodatkowy dowód, który nie byłby znany stronie, czy też względem którego byłaby pozbawiona możliwości wypowiedzenia się. Nie było zatem formalnych przesłanek do ponownego wyznaczania Stronie terminu z art. 200 Ordynacji podatkowej. To, że organ odwoławczy uczynił to ponownie, zaś doręczenie postanowienia w tym trybie nastąpiło już po wydaniu decyzji było bez znaczenia dla sprawy.

Nawet przyjęcie, zdaniem autora skargi kasacyjnej, że doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, nie prowadzi do skutecznego wykazania, że mogło to mieć znaczenie na wynik sprawy. Stronie wyznaczono bowiem skutecznie termin z art. 200 O.p. Stan faktyczny sprawy bowiem został ustalony w sposób prawidłowy i zupełny, zgodnie z regułą przepisu art. 187 § 1 O.p.

Według pełnomocnika organu z samych prób przesłuchania świadka podejmowanych w 2006 r., nie może bowiem wynikać, że przesłuchanie to nadal - tj. w świetle obecnie zebranego materiału dowodowego - jest koniecznym w roku 2008, gdyż decydującą jest okoliczność, czy bez tego przesłuchania można postawić tezę o wyczerpaniu normy z art. 187 § 1 O.p.

Pełnomocnik organu nie zgodził się także z zarzutem naruszenia art. 188 O.p., gdyż na etapie postępowania podatkowego Spółka nie składała wniosku o przesłuchanie p. L. C.

4.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Podstawy skargi kasacyjnej zostały określone w art. 174 u.p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.2. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty wyłącznie na naruszeniu przepisów prawa procesowego. Sformułowanymi zarzutami dążył do wykazania, że Sąd pierwszej instancji nieprawidłowo uznał, iż organy podatkowe swoim działaniem naruszyły przepisy postępowania podatkowego, tj. art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 200 § 1, art. 187 § 1, art. 188 O.p., co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przez Sąd przepisów: art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a.; art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 oraz art. 151 u.p.p.s.a.

5.3. W myśl przepisu art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Przepis art. 123 § 1 O.p. zaś stanowi, że organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Ta druga regulacja wyraża zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Jej konkretyzacja znalazła swój wyraz w art. 200 O.p. Po myśli § 1 art. 200 O.p. przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W uchwale z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. akt I FPS 7/08, Naczelny Sąd Administracyjny dosyć szeroko ustosunkował się do tego przepisu, wyrażając pogląd, że naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpatrywanej sprawie podatnik wykazał, że niedochowanie wymaganego w trybie art. 200 § 1 O.p. terminu, mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Z analizy akt sprawy wynika, że w pismach procesowych strona podnosiła szereg zastrzeżeń co do kompletności materiału dowodowego; wskazywała na szereg wniosków dowodowych oraz na ich znaczenie w sprawie. W jednym ze swych pism wspólnik skarżącej spółki oświadczył, że wypowie się na piśmie "po zakończeniu postępowania odwoławczego, w szczególności po przesłuchaniu świadka i wydaniu postanowienia w trybie art. 200 O.p." Złożenie do akt sprawy takiego oświadczenia, w kontekście zasad wynikających z art. 121 i art. 123 O.p., pozwalało stronie sądzić, że zgodnie z art. 200 § 1 O.p. przed wydaniem decyzji będzie miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona miała prawo przypuszczać, że w obronie swojego interesu prawnego, dysponuje czasem nie tylko na zapoznanie się z materiałem dowodowym w sprawie, ale także na sformułowanie ewentualnych zastrzeżeń i wniosków. Odebranie jej takiej możliwości w obliczu dokonania przez organ podatkowy kolejnych czynności w postępowaniu, w tym przesłuchania świadka, mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dlatego słusznie tutaj podniósł Sąd pierwszej instancji, że nie miał kompetencji do oceny zasadności tych wniosków, bowiem w tej kwestii właśnie powinien się był wypowiedzieć organ podatkowy, gdyby dopełnił swoich obowiązków dając podatnikowi możliwość złożenia tych zastrzeżeń i wniosków przed wydaniem decyzji. Brak stanowiska organu w tej kwestii, wyrażonego w zaskarżonej decyzji lub przed jej wydaniem, nie pozwalał Sądowi wykluczyć, że mogły one zaważyć na rozstrzygnięciu. Tym samym powodowało to naruszenie art. 200 O.p. w związku z art. 123 i 121 O.p. i mogło mieć w niniejszym przypadku wpływ na wynik sprawy.

5.4. Zgodzić się również należy z oceną Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego co do naruszenia przez organy podatkowe art. 188 i art. 187 § 1 O.p.

Zgodnie z tym pierwszym przepisem żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W myśl drugiego zaś organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Wbrew twierdzeniu autora skargi kasacyjnej podatnik w postępowaniu podatkowym wskazywał (pismo z dnia 16 listopada 2005 r.) na przesłuchanie jako świadka L. C. Dokonanie tej czynności miało znaczenie dla sprawy. Zwrócić bowiem należy uwagę, za Sądem pierwszej instancji, że L. C. był przedstawicielem spółki S. i osobiście miał wykonywać usługi na rzecz skarżącego. Przesłuchanie zaś świadka w postępowaniu jest środkiem dowodowym, który nie może być w prosty sposób zastąpiony przez włączenie do akt sprawy materiałów zawierających wyjaśnienia tego świadka złożone w charakterze kontrolowanego. Przesłuchanie wykonawcy kwestionowanych przez organ usług w charakterze świadka daje bowiem stronie możliwość uczestniczenia w tej czynności oraz zadawania pytań świadkowi - czego strona jest pozbawiona w momencie, gdy organ opiera się jedynie o materiały pochodzące z kontroli u kontrahenta strony. Zauważyć przy tym należy, że organy podatkowe trzykrotnie próbowały doprowadzić do przesłuchania w charakterze świadka L. C. Fakt ten, wbrew opinii autora skargi kasacyjnej, pozwala stwierdzić, że próby takie świadczą, iż sam organ uznawał ten dowód za istotny w sprawie.

5.5. W świetle przedstawionej argumentacji nie można uznać aby Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie dokonał kontroli zaskarżonej decyzji i tym samym naruszył art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. Sąd ten, po myśli art. 141 § 4 u.p.p.s.a przedstawił zwięźle stan sprawy. W konsekwencji, z uwagi na naruszenie przez organy przepisów postępowania podatkowego, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, prawidłowo zastosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. i uchylił zaskarżoną decyzję.

5.6. Z powyższych względów skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, co powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 u.p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 2 orzekł jak w sentencji.