Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1161/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 130 par 1  pkt 6 , art. 210  par 1  pkt 2 i 8, art. 221, art. 240  par 1 pkt 3,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. b, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi A. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A. F. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję własną, z dnia [...] listopada 2012r. o odmowie uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2010r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r.

Z akt sprawy wynika, iż w dniu 25 listopada 2009r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynął wniosek A. F., dalej jako Skarżąca z dnia 24 listopada 2009r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. w kwocie 4.499.33 zł. Do wniosku została dołączona korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-37 za 2008r. złożonego wspólnie z małżonkiem A. C.. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty Skarżąca wskazała, iż będąc zatrudniona na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony w Fundacji [...], w okresie od dnia i stycznia do dnia 30 września 2008r. wykonywała czynności bezpośrednio związane z realizacją projektu "[...]". Projekt ten był finansowany w 75% ze środków Unii Europejskiej, zaś w 25% ze środków budżetowych. Wynagrodzenie wypłacone z tego tytułu w 2008r. korzystało, zdaniem Skarżącej, ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 14. poz. 176 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.f.").

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2010r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r., a następnie decyzją z dnia [...] lutego 2010r. określił Skarżącej oraz A. C. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. w kwocie 4.232,00 zł. odmawiając zastosowania powyższego zwolnienia.

Pismem z dnia 15 marca 2010r. Skarżąca złożyła odwołania od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie ze względu na naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 20.10r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Powyższa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. została doręczona Skarżącej w dniu 22 czerwca 2010r. i wskutek nie wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stała się prawomocna.

Wnioskiem z dnia 20 sierpnia 2012r. Skarżąca zwróciła się o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2010r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. w kwocie 4.232,00 zł. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca wskazała na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012r. uwzględniającą prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2010r. sygn. akt III SA/Wa 128/10.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał wniosek Skarżącej z dnia 20 sierpnia 2012r. za podstawę do wznowienia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. i postanowieniem z dnia [...] września 2012r. wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] czerwca 2010r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając jako organ pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] listopada 2012r. odmówił uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2010r. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie występuje przesłanka uzasadniająca zmianę ww. decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w W., o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze. zm., dalej "O.p."), gdyż w sprawie nie wyszły na jaw istotne nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który ją wydał. Organ wskazał również, iż żadna z pozostałych przesłanek uzasadniających zmianę decyzji ostatecznej wymienionych w art. 240 § 1 O.p. nie przewiduje zmiany decyzji z uwagi na zmianę linii orzecznictwa bądź, zmianę sposobu interpretacji przepisów podatkowych dokonywanej przez organy podatkowe czy sądy administracyjne.

Pismem z dnia 10 grudnia 2012r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o uchylenie dotychczasowej ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., określenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. i zwrot podatku w kwocie 4.499,33 zł. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenia przepisów materialnych jak i proceduralnych. Wskazała, że odmowa uchylenia dotychczasowej ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. w świetle Interpretacji Indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012r. jest krzywdząca. Podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie wziął pod uwagę prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 128/10.

Decyzją z dnia [...] marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] listopada 2012r. W uzasadnieniu stwierdził, iż organ pierwszej instancji postąpił prawidłowo nie stwierdzając zaistnienia w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jak również innych przesłanek wymienionych w powyższym artykule. Zauważył, iż Interpretacja Indywidualna Ministra Finansów na którą powoła się Skarżąca jak zostało wskazane przez organ pierwszej instancji, została wydana w dniu [...] lipca 2012r., tj. po dwóch latach od wydania decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W związku z powyższym organ stwierdził, iż dowód ten nie istniał w dniu wydawania decyzji ostatecznej. Natomiast okoliczności, które z niego wynikały, istniały w dniu wydania przedmiotowej decyzji i znane były organom podatkowym, czyli nie były to okoliczności nowe. Zaznaczył, iż Organom podatkowym podczas prowadzenia postępowania, zarówno w pierwszej jak i drugiej instancji, znany był fakt zatrudnienia Skarżącej w Fundacji [...], która w latach 2004-2008 pełniła funkcję Krajowej Struktury Wsparcia (KSW) dla Programu Inicjatywy Wspólnotowej EQUAL oraz wykonywania w okresie od 1 stycznia do 30 września 2008r. czynności związanych z realizacją projektu "[...]", jak również okoliczności, że część wynagrodzenia (25%) Skarżącej w tym okresie była finansowana ze środków budżetowych, a część (75%) była finansowana ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

W świetle powyższego uznał, iż powyższe fakty, stwierdzone w interpretacji z dnia [...] lipca 2012r., nie stanowią nowych okoliczności faktycznych nieznanych organowi podatkowemu wydającemu decyzję ostateczną i nie mogą stanowić podstawy do jej zmiany. Za analogiczną uznał sytuację zachodzącą w przypadku powoływanego, prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 maja 2010r., sygn. akt III SA/Wa 128/10, wydanego w sprawie wyżej wymienionej interpretacji podatkowej. Podniósł, iż dowód ten istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej, jako nieprawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Jednakże okoliczności, które z niego wynikały, podobnie jak w przypadku interpretacji, były znane organom podatkowym obu instancji w toku postępowania zwykłego. W związku z tym stwierdził, iż okoliczności te nie były nowe i nie mogą stanowić podstawy do zmiany decyzji ostatecznej. Wyrok ten jako nieprawomocne orzeczenie nie wiązał organów podatkowych zgodnie z art. 170 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że wydanie interpretacji indywidualnej lub wyroku sądu administracyjnego w sprawie interpretacji nie będzie w sprawie podatkowej stanowiło przesłanki uzasadniającej zmianę decyzji ostatecznej, która już rozstrzygała w przedmiocie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt. 46 u.p.d.o.f. Zdaniem organu wynika to z faktu, iż ustawodawca w art. 240 § 1 O.p. nie przewidział możliwości zmiany decyzji ostatecznej z uwagi na zmianę linii orzecznictwa bądź zmianę sposobu interpretacji przepisów podatkowych dokonywaną przez organy podatkowe. Zauważył. również, iż wykładnia prawa, która jak wynika z uzasadnienia wniosku o wznowienie stanowi okoliczność uzasadniającą zmianę decyzji ostatecznej, ma znaczenie już na innym etapie rozstrzygania sprawy, nie jest to etap ustalania faktów, lecz etap subsumcji stanu faktycznego pod określoną normę prawną. W ocenie Organu fakt zastosowania odmiennej oceny tego samego stanu faktycznego przez Ministra Finansów w dwóch interpretacjach (z dnia [...] października 2009r. oraz z dnia [...] lipca 2012r.) nie jest nową okolicznością, a tym bardziej nowym dowodem, który uzasadniałby uchylenie wcześniej wydanej decyzji.

Organ powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, iż sądy przyznały rację organom podatkowym odmawiającym zmiany decyzji ostatecznej w sytuacjach podobnych do zaistniałej w przedmiotowej sprawie.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, iż w sprawie nie zaistniała przesłanka o której mowa w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Zgodził się z twierdzeniem zawartym w skarżonej decyzji, że interpretacja indywidualna z dnia [...] października 2009r. zmieniona interpretacją z dnia [...] lipca 2012 r. uwzględniająca prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 maja 2010r. sygn. akt III SA/Wa 128/10 nie stanowiła szeroko rozumianej podstawy prawnej wydanej decyzji z dnia [...] czerwca 2010 r. Wobec powyższego stwierdził, iż zmiana interpretacji indywidualnej nie wypełnia przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 7 O.p.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

- niedostosowanie się do prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Sygn. akt III SA/Wa 128/10 z dnia 28 maja 2010 r.

- nieuwzględnienie Interpretacji Indywidualnej Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r.

W uzasadnieniu wskazała, iż zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie jak i Minister Finansów - Organ upoważniony do wydawania interpretacji - Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że wynagrodzenie osób fizycznych zatrudnionych w związku z realizacją programu PIW EQUAL finansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS) podlega w 75% zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co nastepuje.

Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek nie z powodów w niej podniesionych. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Stosownie natomiast do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Z uwagi na zastosowanie w sprawie art. 221 O.p. – stanowi on, że w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym - zarówno decyzję z dnia [...] listopada 2012 r. o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej, jak i decyzję w postępowaniu odwoławczym z dnia [...] marca 2013 r. wydał ten sam organ, tj. Dyrektor Izby Skarbowej w W..

Z akt sprawy wynika, że decyzja z dnia [...] listopada 2012 r. podpisana została z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. przez Wicedyrektora E. S..

Znajdujący się w aktach egzemplarz tej decyzji opatrzony jest także podpisem R. S., Kierownika Oddziału oraz K. C., Naczelnika Wydziału.

Natomiast zaskarżona decyzję z dnia [...] marca 2013 r. podpisana została przez p.o. Dyrektora Izby Skarbowej w W. – G. D.. Opatrzona została także podpisem Wicedyrektora Izby Skarbowej w W. – E. S., R. S., Kierownika Oddziału oraz K. C., Naczelnika Wydziału.

Z powyższego wynika, że w wydaniu zaskarżonej decyzji uczestniczyły osoby, które brały udział w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem decyzji, na które Skarżąca wniosła odwołanie.

W tej sytuacji rozważyć należało, czy pracownik organu podatkowego – Dyrektora Izby Skarbowej – wydający decyzję w pierwszej instancji, w toku postępowania wywołanego wniesieniem odwołania na tę decyzję, może zostać uznany za pracownika, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 O.p., to jest za pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w postępowaniu.

Zagadnienie powyższe zostało rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2013r. sygn. akt I GPS 2/12 (Lex nr 1271653), zgodnie z którą "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy".

Istota rozstrzygniętego problemu dotyczy zatem instytucji wyłączenia pracownika załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji od rozpoznania jej w postępowaniu odwoławczym przed organem jednoosobowym, w postępowaniu, w którym nie obowiązuje zasada dewolutywności.

Instytucja wyłączenia pracownika – jak się przyjmuje – jest elementem sprawiedliwości proceduralnej, a więc jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Podkreślając znaczenie tej zasady Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz piśmiennictwa.

Przesłanka wyłączenia pracownika, określona w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. wskazuje, iż niepożądaną jest sytuacja, gdy przy rozpatrywaniu sprawy - i to bez względu na to, czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy też w ramach jednej instancji - zaangażowany w jej merytoryczne rozpoznanie w jej całokształcie jest pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w poprzedniej fazie. Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, w tym także zarzutów adresowanych ad personam do osoby np. najpierw prowadzącej postępowanie dowodowe, a następnie wydającej (podpisującej) decyzję. Jest oczywistym, że w tego rodzaju przypadkach może istnieć bardzo prawdopodobna obawa, że ze względu na tę bliskość pracownika do sprawy i wyrażone w uzasadnieniu poglądy, nie będzie on obiektywny przy ocenie podniesionych zarzutów. Byłby tu poza tym niejako "sędzią we własnej sprawie". Pod znakiem zapytania stałaby więc rzetelność i prawidłowość takiego procedowania, a kontrola byłaby iluzoryczna (tak R. Karczmarczyk, glosa do uchwały NSA z 22 lutego 2007r. sygn. akt II GPS 2/06, GSP Przeg. Orzecz. 2008, nr 1, s. 53). Podobnie podkreślał W. Dawidowicz, podnosząc, że "istotą specyficznego stosunku określonego pracownika do określonej sprawy jest jego osobiste zaangażowanie i zainteresowanie w określonym sposobie załatwienia sprawy, stąd rodzi się niebezpieczeństwo, że będzie on działał w sprawie stronniczo, a więc sprzecznie z zasadniczym celem postępowania, jakim jest rozstrzygnięcie sprawy w sposób obiektywny" (tak J.Borkowski, [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego, Warszawa 2000, s. 147).

Naczelny Sąd Administracyjny podzielił wyrażany w orzecznictwie pogląd, że przesłanka "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", powodująca wyłączenie pracownika jednoosobowego organu podatkowego z postępowania wszczętego wniesieniem odwołania, o którym mowa w art. 221 O.p. utożsamiana jest z określeniem "udział w załatwianiu sprawy". Ustawodawca nie posługuje się określeniem "wydał zaskarżoną decyzję", a określeniem szerszym, nawiązującym do procesu wydawania decyzji jako czynności rozciągniętej w czasie, obejmującej także jej przygotowanie i podejmowanie czynności procesowych, co niewątpliwie rozszerza istotę tego określenia. W wyroku z 15 grudnia 2008r. sygn. akt P 57/07 (OTK ZU-A 2008, nr 10, poz. 178) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż "przez określenie to należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika (...), lecz także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Ograniczenie zakresu tego pojęcia tylko do formy wydania decyzji w znaczeniu prawnym wydaje się nieuzasadnione ze względu na szczególną właściwość postępowania administracyjnego, w którym – w odróżnieniu od postępowania sądowego – poszczególne czynności o różnej doniosłości procesowej mogą być wykonywane przez różne osoby, mogące mieć mniejszy lub większy wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie". Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że w pojęciu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i 8 Ordynacji podatkowej. Może się bowiem zdarzyć tak, że jeden upoważniony pracownik przeprowadzi w danej sprawie całe postępowanie dowodowe, a inny – także upoważniony pracownik – wyda decyzję. Może się tak stać z różnych powodów, choroby, przejścia na emeryturę, awansu itp. Zawężające rozumienie tej przesłanki przeczyłoby i niweczyło istotę oraz cele wyłączenia pracownika. Należy przy tym mieć na uwadze to, że istnienie przesłanek wyłączenia należy tylko uprawdopodobnić, ale charakter czynności polegających na braniu udziału w wydaniu decyzji należy wykazać, udowodnić. Niemniej jednak każde wydanie decyzji przez upoważnionego pracownika w poprzedniej fazie załatwiania sprawy wyłączy go zawsze od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w sytuacji określonej w art. 221 O.p.

Przepis art. 240 § 1 pkt 3 O.p. stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podlegających wyłączeniu z mocy art. 130-132 tej ustawy. Stosownie do art. 219 O.p., przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do postanowień.

Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa dające podstawę do wznowienia postępowania.

W ocenie Składu orzekającego w niniejszej sprawie, z uwagi na wydanie decyzji w pierwszej instancji przez osoby, które nie zostały wyłączone następnie od udziału w rozpatrzeniu odwołania uznać należy, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221 O.p., dającego podstawę do wznowienia postępowania.

Powyższa wadliwość zaskarżonej decyzji uniemożliwia Sądowi ocenę jej merytorycznej prawidłowości, a tym samym odniesienie się do zarzutów skargi w tym zakresie.

Odwołanie Skarżącej należy rozpatrzyć ponownie, eliminując udział w tej fazie postępowania pracowników, którzy uczestniczyli w wydaniu decyzji z dnia [...] listopada 2012 r.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.

Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a., a o kosztach orzeczona na podstawie art. 200 tej ustawy.