Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 586/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2008-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust.1 pkt.3 i 6, art. 14 ust.2, pkt. 11 art 30c
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska (spr.) Sędziowie NSA Jacek Surmacz WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 16 października 2008 r. na rozprawie spraw ze skarg Z.W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2008 r. 1) nr [...]w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 rok, 2) nr [...]w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 rok -oddala skargi-


UZASADNIENIE

I SA/Rz 586/08

UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia [...] czerwca 2008r. nr [...] i nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego odpowiednio nr [...] i nr [...] określające podatniczce Z. W.

- za 2004 rok zobowiązanie w podatku dochodowy od osób fizycznych w kwocie 16.066 zł oraz wysokość nadpłaty w tym podatku w kwocie 9.754,30 zł,

- za 2005 rok zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 16.131 zł oraz wysokość nadpłaty w tym podatku w kwocie 8.887 zł.

Według ustaleń poczynionych w uzasadnieniach powyższych decyzji oraz zgromadzonych w aktach dokumentów, podatniczka Z.W. prowadziła działalność gospodarczą w spółce cywilnej od 5 lipca 1993r. na podstawie zaświadczenia Prezydenta Miasta, w dniu 8 marca 2001r. do ewidencji działalności gospodarczej jako przedmiot działalności podatniczki /nazwa firmy: Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowo-Produkcyjne "N" / prowadzonej w R. przy ul. P. 6 wpisano: działalność produkcyjno-usługowo-handlową i wynajem lokali, po zmianie od dnia 1 grudnia 2004r. przedmiot tej działalności określono jako handel hurtowy, komisowy, detaliczny, obsługa nieruchomości. Z ewidencji działalności gospodarczej podatniczka wykreślona została z dniem 6 czerwca 2007r.

Umowa spółki cywilnej zawarta została w dniu 5 lipca 1993r. pomiędzy: N.K., J.M. i Z.W., w umowie tej określono nazwę spółki jako PHUP "N", ze wskazaniem siedziby w lokalu przy ul. P. nr 6 Jako przedmiot działalności spółki podano działalność produkcyjną, usługową i handlową a w tym obrót towarowy z zagranicą, sprzedaż detaliczną i hurtową. Każdy ze wspólników został uprawniony i zobowiązany do równego udziału w zyskach i stratach, kapitał założycielski spółki określono na 500.000.000 zł z zaznaczeniem, że stanowi on aport rzeczowy wniesiony przez Natalię N.K. /przedmiot aportu nie został wskazany/. Umowa spółki rozwiązana została w dniu 31 maja 2007r.

Lokal użytkowy położony przy ul. P. 6 przekazany został przez Spółdzielnię Mieszkaniową na zasadach własnościowego prawa do lokalu Przedsiębiorstwu Handlowo –Usługowemu "N"- N.K. na mocy umowy przyrzeczenia z dnia 22 października 1992r. W umowie tej przyrzeczono wydanie przydziału do przedmiotowego lokalu po dokonaniu spłaty kredytu; spłata ta nastąpiła w 1996r. Pismem z dnia 19 kwietnia 1994r. PHUP "N" zwróciło się do Zarządu tej Spółdzielni Mieszkaniowej o przyjęcie Z.W. i J.M. w poczet członków Spółdzielni, gdyż w/w Przedsiębiorstwo przekształciło się z dniem 6 lipca 1993r. w spółkę cywilną, której członkami są wyżej wymienione osoby oraz N.K.. Wszystkie wymienione wyżej osoby były już członkami Spółdzielni i w związku z tym Spółdzielnia w tym zakresie nie podejmowała żadnych działań. Natomiast w dniu 8 sierpnia 1997r. wydany został Przydział Spółdzielczego Prawa do Lokalu Użytkowego nr 95/97/44 na mocy Którego Zarząd przedmiotowej Spółdzielni przydzielił N.K., J.M., Z.W. –"współwłaścicielom Spółki Cywilnej PHUP "N" w R." lokal użytkowy w budynku przy ul. P. 6 o powierzchni użytkowej 896,21m2.

W czasie kontroli przeprowadzonej w maju 1998r. w spółce cywilnej "N" przez Urząd Kontroli Skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania itd. za 1997 rok stwierdzono, że spółka ta w 1997r. w przedmiotowym lokalu prowadziła działalność handlową, w ewidencji środków trwałych wykazane było własnościowe prawo do tego lokalu i naliczone zostały odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu; wysokość tych odpisów została przez kontrolujących skorygowana /obniżona/ po skorygowaniu wartości początkowej prawa do lokalu.

W tym czasie tj. w 1997r. spółka cywilna w przedmiotowym lokalu prowadziła "własną" działalność gospodarczą tj. działalność w zakresie handlu. Od 1998r. spółka wynajmowała zarobkowo różnym podmiotom gospodarczym pomieszczenia w lokalu położonym przy ul. P. 6 a w części prowadziła też nadal własną działalność handlową, wystawiała dla najemców faktury za czynsz, refakturowała koszty eksploatacji poszczególnych pomieszczeń. Spółka prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów w której ewidencjonowała – zgodnie z dokumentami źródłowymi - przychody z tytułu najmu oraz koszty jego uzyskania tj. czynsz płacony do Spółdzielni Mieszkaniowej, koszty eksploatacji prywatnych samochodów, opłaty telefoniczne, składki ubezpieczeniowe; natomiast ani w 2004 ani w 2005r. spółka nie naliczała odpisów amortyzacyjnych.

W listopadzie 2000r. przedmiotowy lokal uległ całkowitemu spaleniu, po pożarze został odbudowany i po odbudowie był wynajmowany różnym podmiotom gospodarczym, wspólnicy nie prowadzili już tam własnej działalności handlowej.

Przychody z tytułu najmu oraz / groszowe/ przychody z tytułu odsetek bankowych, były w latach 2004 i 2005 jedynymi przychodami przedmiotowej spółki cywilnej.

W oświadczeniu z dnia 19 stycznia 2004r. podatniczka Z. W. wskazała, że począwszy od roku podatkowego 2004 wybiera opodatkowanie według stawki 19% od uzyskiwanych dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W zeznaniu rocznym za 2004 rok złożonym w dniu 19 kwietnia 2005r. podatniczka Z. W. wykazała przychód z działalności gospodarczej i podatek należny w kwocie 15.678,40 zł,

w dniu 29 grudnia 2006r. złożyła korektę tego zeznania i opodatkowała się łącznie z mężem wykazując jego przychody z emerytury, własne przychody z najmu i podatek należny w kwocie 20.003,70 zł,

w dniu 27 lutego 2007r. złożyła kolejną korektę tego zeznania w której opodatkowała się sama i wykazała przychód z najmu oraz podatek należny w kwocie 22.849,80 zł,

w dniu 20 kwietnia 2007r. złożyła kolejną korektę tego zeznania w której także opodatkowała się sama, wykazała przychód z najmu i podatek należny w kwocie 23.666,20 zł.

W zeznaniu rocznym za 2005 rok złożonym w dniu 23 kwietnia 2006r. podatniczka wykazała przychód z działalności gospodarczej i podatek należny w kwocie 16.131 zł,

w dniu 29 grudnia 2006r. złożyła korektę tego zeznania i opodatkowała się łącznie z mężem wykazując jego przychody z emerytury, własne przychody z najmu i podatek należny w kwocie 19.554 zł,

w dniu 27 lutego 2007r. złożyła kolejną korektę tego zeznania w której opodatkowała się sama i wykazała przychód z najmu oraz podatek należny w kwocie 23.039 zł,

w dniu 20 kwietnia 2007r. złożyła kolejną korektę tego zeznania w której także opodatkowała się sama, wykazała przychód z najmu i podatek należny w kwocie 23.856 zł.

Po przeprowadzeniu kontroli a następnie postępowania podatkowego, organ I instancji przyjął – a organ II instancji podzielił to stanowisko – że przychody osiągane przez wspólników spółki cywilnej "N" z wynajmu pomieszczeń w lokalu przy ulicy P. 6 w Rzeszowie, są przychodami z działalności gospodarczej i wobec powyższego podatniczka winna je opodatkować – zgodnie ze swoim oświadczeniem z dnia 19 stycznia 2004r. - według stawki 19% przewidzianej w art. 30 c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W powyższej ustawie, jako źródło przychodów przewidziano między innymi pozarolniczą działalność gospodarczą /art. 10 ust.1 pkt.3/ oraz najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę i inne umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą / art. 10 ust.1 pkt.6/.

Wyliczenie źródeł przychodu w art. 10 ust.1 cyt. ustawy nie jest jednak podziałem rozłącznym, bo według art. 14 ust.2 pkt. 11 cyt. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Dla celów podatkowych najem może być klasyfikowany jako przychód z działalności gospodarczej a to w sytuacji, gdy podatnik obejmuje najmem składniki majątku związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą tj. uzyskuje przychody z najmu składników majątkowych związanych z tą działalnością. Organ II instancji wskazał przy tym na definicję działalności gospodarczej /art. 5 a pkt.6 cyt. ustawy/ jako działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzonej we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek z której przychody nie są zaliczone do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust.1 pkt.1, 2 i 4-9 cyt. ustawy a także na definicję działalności gospodarczej według art. 2 ustawy z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej jako działalności wytwórczej, usługowej, budowlanej, handlowej itd. wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły.

Opierając się na powyższych unormowaniach stwierdził, że działalność wspólników spółki cywilnej "N" wykazuje niewątpliwie cechy pozwalające zakwalifikować ją jako działalność gospodarczą. Spółka prowadziła bowiem zarobkowy wynajem lokali, wystawiała najemcom faktury, w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ewidencjonowała przychody z najmu i koszty ich uzyskania a obowiązek prowadzenia takiej księgi obciąża wyłącznie podmioty prowadzące działalność gospodarczą /art. 24 a ust.1- cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/. Wykonywany przez spółkę najem stanowił więc działalność gospodarczą,, był jedynym źródłem jej przychodów i tak traktowała to podatniczka, skoro wybrała opodatkowanie według tzw. podatku liniowego z którego mogą korzystać wyłącznie podmioty prowadzące działalność gospodarczą. W konsekwencji zasadne jest opodatkowanie przychodów uzyskiwanych przez podatniczkę jako przychodów z działalności gospodarczej /art.14 ust.2 pkt. 11 cyt. ustawy/, a nie jako przychodów z najmu jako wyodrębnionego źródła przychodów. Okoliczność, że od 2000r. od przedmiotowego lokalu spółka cywilna nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych i nie prowadziła w nim "własnej" działalności handlowej, nie ma w ocenie organu II instancji znaczenia, ponieważ czasowa nawet długotrwała przerwa w eksploatacji składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej spowodowana np. pożarem, remontem itd. nie może być traktowana jako zaprzestanie działalności gospodarczej. Nie ma też znaczenia niedokonywanie odpisów amortyzacyjnych, ponieważ ich dokonywanie jest prawem a nie obowiązkiem podatnika a zaprzestanie w roku podatkowym nie oznacza, że podatnik bezpowrotnie utracił prawo do ich kontynuowania w latach następnych. Ponadto organ II instancji podkreślił, że art. 14 ust. 2 pkt 11 cyt. ustawy wskazuje, iż przychodem z działalności gospodarczej są między innymi przychody z najmu tych składników majątku, które są związane z działalnością gospodarczą a więc nie jest konieczne wniesienie tych składników do spółki, bo wystarczy tylko ich związek z działalnością gospodarczą; niewątpliwie zaś prawo do przedmiotowego lokalu będące podstawą do wynajmowania pomieszczeń w tymże lokalu przez spółkę, było z działalnością gospodarczą tej spółki związane. Likwidacja działalności gospodarczej przez podatniczkę została zgłoszona dopiero z dniem 6 lipca 2007r. a zaprzestanie prowadzonej przez spółkę przed pożarem lokalu własnej działalności handlowej w przedmiotowym lokalu nie oznacza zaprzestania tej działalności a jedynie zmianę jej przedmiotu tj. na obsługę nieruchomości. Ostatecznie więc, wobec braku podstaw do zakwalifikowania źródła przychodów podatniczki jako przychodów z najmu /art. 10 ust.1 pkt. 6 cyt. ustawy/, skorygowane przez podatniczkę w dniu 20 kwietnia 2007r. zeznanie roczne nie jest prawidłowe i za podstawę opodatkowania przyjąć należy przychód z działalności gospodarczej i opodatkować go według stawki 19% na podstawie art. 30c cyt. ustawy.

Podatniczka Z.W. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargi na powyższe decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o ich uchylenie jako wydanych z naruszeniem art. 10 ust.1 pkt.3 i 6 oraz art. 14 ust.2 pkt.11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniach skarg skarżąca zarzuciła, że organy dokonały błędnej wykładni przepisu art. 14 ust.2 pkt.11 powołanej ustawy i w konsekwencji błędnie przyjęły jej źródło przychodów jako działalność gospodarczą. Z powyższego przepisu wynika bowiem, że czym innym jest przychód z najmu składników majątkowych związanych z działalnością gospodarczą podatnika a czym innym przychód z najmu rzeczy /praw/ z tą działalnością niezwiązanych. Zdaniem skarżącej, w 2004r. i 2005r. nie prowadziła ona działalności gospodarczej, ponieważ - wspólnie z pozostałymi wspólnikami spółki cywilnej "N"– działalności tej zaprzestała przed pożarem lokalu w listopadzie 2000r.; przedmiotowy lokal był tylko wynajmowany i tylko najem stanowił źródło przychodów. Na określenie źródła przychodów nie ma wpływu wybór przez podatniczkę formy opodatkowania i dlatego wybór dokonany przez skarżącą podatku liniowego jest bez znaczenia a korekty zeznań podatkowych za 2004 i 2005 rok poprzez przyjęcie najmu jako źródła przychodu, były prawidłowe. Brak jest zatem podstaw do kwestionowania skorygowanych zeznań i określania nadpłaty.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącej podniósł dodatkowo, że już w zeznaniach podatkowych za poszczególne lata 1999 - 2003 podatniczka jako źródło przychodów wskazywała najem - w tym za lata 2001, 2002 i 2003 wyłącznie najem a za 1999 i 2000 działalność gospodarczą oraz najem – i zeznania te nie były kwestionowane /przedłożone zostały kserokopie tych zeznań rocznych/.

W odpowiedziach na skargi, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach. Jeśli chodzi o wskazane przez podatniczkę w zeznaniach rocznych źródła przychodów w latach 1999 – 2003 podniósł, iż nie były one przedmiotem kontroli ze strony organów podatkowych.

Rozpoznając wniesione skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Jak wynika z okoliczności przytoczonych wyżej, kwestia wysokości przychodów osiągniętych przez skarżącą jako wspólniczkę spółki cywilnej "N" w 2004 i 2005r. oraz kosztów ich uzyskania a także wysokość podlegających odliczeniu składek, nie wywołuje rozbieżności między skarżącą a organami. Przedmiotem zasadniczej rozbieżności jest natomiast kwestia, czy przychody osiągnięte przez skarżącą powinny być opodatkowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej /art. 10 ust.1 pkt.3 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz.U. nr 14 poz. 176 z 2000r. z późn. zm./ według stawki 19% określonej w art. 30 c cyt. ustawy – jak twierdzą organy podatkowe, czy też jako przychody z odrębnego źródła przychodów tj. z najmu /art. 10 ust.1 pkt. 6 cyt. ustawy według zasad ogólnych – jak twierdzi skarżąca.

W sprawach w istocie niesporna jest okoliczność, że po odbudowaniu lokalu po pożarze w 2000r., pomieszczenia w tym lokalu były wynajmowane kilku podmiotom gospodarczym tj. pomieszczenie o największej powierzchni wynajmowała na podstawie umowy najmu z dnia 1 maja 2001r. spółka z o.o. L a pozostałe pomieszczenia wynajmowali kolejno: R. K. i A. J. /firma G./, W. R., S. R. i M. P. W umowach ze wszystkimi najemcami określono wysokość czynszu plus podatek od towarów i usług, przy czym w umowie ze sp. z o.o. L wyraźnie ustalono, że należny czynsz płatny będzie na podstawie wystawionej faktury; podobnie też tj. na podstawie faktury najemca miał zwracać stronie wynajmującej koszty eksploatacyjne dotyczące lokalu /tj. opłat naliczanych przez Spółdzielnię Mieszkaniową, Zakład Energetyczny itd./. Według ustaleń organu I instancji faktury takie były najemcom wystawiane, refakturowano także koszty eksploatacji.

We wszystkich umowach najmu z wymienionymi wyżej podmiotami, jako stronę wynajmującą wpisano: N.K., J. M., Z.W. prowadzący działalność w ramach PHUP "N" i wszystkie te osoby podpisały umowy najmu.

Jak wskazano wyżej, skarżąca w oświadczeniu z 19 stycznia 2004r. skierowanym do organu I instancji wybrała - od roku podatkowego 2004. – opodatkowanie tzw. podatkiem liniowym tj. według stawki 19% podstawy obliczenia podatku. Taki sposób opodatkowania przyjęty został w art. 30c ust.1 cyt. ustawy dla podatników uzyskujących dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Według art. 9a ust.2 cyt. ustawy, podatnicy osiągający dochody z tego rodzaju działalności mogą wybrać taki sposób opodatkowania poprzez złożenie stosownego oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Dokonanie wyboru takiego sposobu opodatkowania dotyczy również lat następnych, chyba, że podatnik poprzez złożenie stosownego oświadczenia – także w terminie do 20 stycznia roku podatkowego – zrezygnuje z tego sposobu albo wybierze zryczałtowany sposób opodatkowania /ust.4/. Niespornym jest, że skarżąca nie zmieniła sposobu opodatkowania wybranego w styczniu 2004r.

W art. 14 cyt. ustawy definiującym przychody z działalności gospodarczej, wymieniono także przychody z najmu, podnajmu składników związanych z działalnością gospodarczą/ ust.2 pkt.11/.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza i najem /podnajem itd./ są odrębnymi źródłami przychodów, z tym jednak, że w przypadku objęcia najmem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, przychody z tego najmu są także przychodami z działalności gospodarczej. Jeśli więc najem dotyczy takich właśnie składników, to wówczas przychody z tego najmu będą przypisane do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust.1 pkt. 3 cyt. ustawy i w takiej sytuacji nie jest możliwe traktowanie ich jako pochodzących ze źródła wyodrębnionego tj. z najmu / art. 10 ust.1 pkt. 6/. Jeśli natomiast podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada składników majątku związanych z taką działalnością ale wynajmuje składniki swojego / osobistego, prywatnego/ majątku, to wówczas przychody z tego najmu będą kwalifikowane jako pochodzące z tego odrębnego źródła tj. z najmu. Możliwe jest więc wykonywanie najmu w ramach wykonywania działalności gospodarczej, gdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą wynajmuje środki trwałe – składniki majątku nieprzydatne mu w prowadzonej firmie, jak też i poza tą działalnością gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą ale najmem obejmuje składniki swojego osobistego, prywatnego majątku w jakikolwiek sposób niezwiązane z jego działalnością gospodarczą oraz w sytuacji, gdy podatnik działalności gospodarczej w ogóle nie prowadzi, ponadto najem może być także " wyłącznym" przedmiotem działalności gospodarczej. Wprowadzona do cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicja pozarolniczej działalności gospodarczej - art. 5a pkt. 6 w brzmieniu obowiązującym w 2004 i 2005 r. – określa tę działalność jako "działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust.1 pkt.1, 2 i 4-9". Nie budzi przy tym wątpliwości okoliczność, że osoba fizyczna może tę działalność prowadzić samodzielnie, jak i w ramach spółki cywilnej; wspólnicy takiej spółki w zakresie tej działalności gospodarczej są przedsiębiorcami i podlegają wpisowi do stosownej ewidencji działalności gospodarczej / art. 4 ust. 2, art 14 ustawy z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej –Dz.U. nr 173 poz. 1807 z późn. zm., art. 2 ust.3, art. 88a uprzednio obowiązującej ustawy z 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej – Dz.U. nr 101 poz. 1178 z późn. zm./. Jak wynika z dokumentacji zgromadzonej w postępowaniu podatkowym, skarżąca Z.W. oraz J. M. i N.K. zawarli w dniu 5 lipca 1993r. umowę spółki cywilnej i wszystkie te osoby jako wspólnicy / "współwłaściciele"/ tej spółki oraz członkowie Spółdzielni Mieszkaniowej uzyskały w dniu 8 sierpnia 1997r. przydział spółdzielczego prawa do przedmiotowego lokalu użytkowego przy ul. P. 6. Przydział przedmiotowego lokalu wymienione wyżej osoby – wspólnicy spółki cywilnej otrzymali jako osoby fizyczne / a nie spółka jako określona jednostka organizacyjna/ a to ze względu na treść art. 238 § 1 ustawy z 16 września 1982r. Prawo spółdzielcze / Dz.U. nr 54 poz. 288 z 1995r. z późn. zm./ dopuszczającego dokonanie przydziału lokalu użytkowego tylko członkom spółdzielni: osobom prawnym lub fizycznym. Równocześnie z akt sprawy wynika, że wspólnicy spółki cywilnej "N" nie wnieśli przedmiotowego prawa do lokalu do majątku tej spółki / brak dowodu przeciwnego/., jednakże przychody z najmu tego lokalu /podobnie jak koszty/ były rozliczane przez spółkę w prowadzonej przez tę spółkę podatkowej księdze przychodów i rozchodów i dzielone na poszczególnych wspólników proporcjonalnie do ich udziałów, umowa o prowadzenie rachunku bankowego przez Bank PKO SA II/O Rzeszów zawarta w dniu 1 października 1999r. jako posiadacza rachunku wskazywała PHUP "N" z siedzibą ul P. 6 i podpisana została przez wszystkich wspólników przedmiotowej spółki.

Jak wskazano wyżej, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje działalność gospodarczą, natomiast nie definiuje najmu – przychodów z najmu ale nie budzi wątpliwości okoliczność, że umowa najmu jest umową prawa cywilnego regulowaną przepisami art. 659 - 692 kodeksu cywilnego, zaś przychody z realizacji tej umowy są z woli ustawodawcy opodatkowane a przychodem tym jest ustalony w umowie czynsz. W przepisach powołanej ustawy nie określono też kryteriów oceny, czy dany składnik majątku podatnika jest związany – lub nie – z działalnością gospodarczą, jednakże, w ocenie Sądu, w niniejszej sprawie przyjąć należy, że to właśnie najem był przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą wspólnie z pozostałymi wspólnikami. Skoro bowiem skarżąca dokonała wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wykazując w jej ramach wynajem lokali – a później obsługę nieruchomości /takiego samego wpisu dokonali pozostali wspólnicy/, w 2004 oraz w 2005r. skarżąca i pozostali wspólnicy w dokumentacji prowadzonej jako spółka wykazali przychody tylko z najmu, który "wykonywany" był już od kilku lat a więc prowadzony w sposób ciągły a także zorganizowany o czym świadczy prowadzenie stosownej dokumentacji i dokonanie zgłoszeń do stosownych organów, skarżąca dokonała wyboru opodatkowania dopuszczalnego tylko dla opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej, to wybór ten należy uznać za uzasadniony i wiążący organy podatkowe. Okoliczność, że prawo do przedmiotowego lokalu nie zostało /w badanym okresie/ wpisane do ewidencji środków trwałych spółki cywilnej, której wspólniczką była skarżąca, nie może mieć przesądzającego znaczenia tzn. nie może być podstawą przyjęcia, że lokal ten nie służył do prowadzenia działalności gospodarczej, skoro – jak wskazano wyżej – wszyscy wspólnicy tej spółki wspólnie tenże lokal wynajmowali i z tego wynajmu uzyskiwali przychody.

Ponadto – jak wskazano wyżej - przedmiotowy lokal był przydzielony wymienionym wyżej osobom jako lokal użytkowy a więc co do zasady przeznaczony do prowadzenia w nim działalności gospodarczej, co nie wyłącza możliwości dysponowania nim przez te osoby na podstawie umów cywilnoprawnych generujących przychód i uczynienia z tego źródła przychodu. W niniejszych sprawach nie ma przesądzającego znaczenia treść rocznych zeznań podatkowych złożonych przez skarżącą za lata ubiegłe i wykazania w nich przychodów z najmu, gdyż zeznania te nie były przedmiotem kontroli ze strony organów podatkowych a w konsekwencji nie mogą być przedmiotem oceny Sądu rozpoznającego skargi na konkretne decyzje organów podatkowych za określone lata podatkowe.

W uwzględnieniu naprowadzonych wyżej okoliczności Sąd uznał, że zaskarżone decyzje przyjmujące u skarżącej pozarolniczą działalność gospodarczą jako źródło przychodów i w konsekwencji dokonujące określenia podatku na podstawie danych rachunkowych wskazanych przez skarżącą są zgodne z obowiązującym prawem i wobec powyższego skargi jako nieuzasadnione podlegają oddaleniu w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm./.