Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 29/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-02-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 89
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 lutego 2013r. sprawy ze skargi S. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za I kwartał 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz S.C. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2012 r. S.. C. (skarżący) złożył w Urzędzie Skarbowym we W. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT - 7K za

I kwartał 2012 r., w której wykazał kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

w kwocie 429.877 zł, w tym kwotę do zwrotu w terminie 180 dni w wysokości 428.340 zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - 1.537 zł. W okresie od stycznia do marca 2012 r. nie wykonywał żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w deklaracji dokonał korekty wartości świadczonych usług o kwotę -1.947.000 zł oraz podatku należnego z tytułu świadczonych usług o kwotę -428.340 zł. Korekta została dokonana w trybie przepisów art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w związku z nieściągalnością wierzytelności, wynikających z faktur nr [...] z dnia [...] na kwotę 816.600 zł, podatek VAT 179.652 zł i nr [...] z dnia [...]. na kwotę 1.130.400 zł, podatek VAT 248.688 zł. Zostały one wystawione przez podatnika na rzecz Przedsiębiorstwa "E." R. P. , w związku z zawartą umową podwykonawczą. Strona podała, że należność wynikająca z wystawionych faktur nie została przez kontrahenta uregulowana, na dowód czego przedstawiła wyciągi bankowe za okres od lipca do grudnia 2009 r. z rachunku bankowego oraz zaświadczenie z Banku Zachodniego WBK SA., z którego wynika, że w okresie od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. na rachunku klienta w tym banku nie odnotowano żadnych operacji bankowych. Do deklaracji skarżący załączył kserokopię zawiadomienia z dnia 9 marca 2011 r., skierowanego na podstawie art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług do Przedsiębiorstwa "E." R.P. o zamiarze skorygowania podatku należnego z wierzytelności wynikających z wystawionych ww. faktur VAT na łączną kwotę 428.340 zł, wraz z kserokopią potwierdzenia jego odbioru. Z dostarczonych dokumentów wynika, że pismo zostało nadane w dniu 21 marca 2012 r., natomiast doręczenie nastąpiło w dniu 22 marca 2012r.

W trakcie wszczętej kontroli organ podatkowy ustalił, że doszło do zawarcia transakcji ujętych w przedmiotowych fakturach. R.P. oświadczył, że należności wynikające z faktur zostały uregulowane gotówką z konta przez skarżącego, który osobiście pobierał pieniądze z konta firmowego, jako osoba upoważniona do konta

(w 2010 r. był dyrektorem głównym firmy "E."). Należności pobierane były

z konta w miarę wpływów, na bieżąco. R. P. oświadczył, iż na koniec 2009 r. nie miał żadnych zobowiązań wobec S. C., o czym świadczy dokument "Bilans otwarcia 2010 r. - należności i zobowiązania", w którym firma "E." nie figuruje. S. C. jako dyrektor firmy "E." osobiście podawał dane do otwarcia ksiąg rachunkowych i nie wskazał, że wobec jego firmy istnieją jakiekolwiek zobowiązania. R. P. oświadczył także, iż nigdy nie otrzymał od firmy "E." S.C. wezwania lub ponaglenia do uiszczenia zapłaty za przedmiotowe faktury.

W dniu 13 lipca 2012 r. skarżący przedłożył kopię zawiadomienia firmy "E." o zamiarze skorygowania V AT od wierzytelności nieściągalnych z dnia 30 stycznia 2012 r., na którym widnieje podpis R. P. z adnotacją

o pokwitowaniu odbioru z dniem 30 stycznia 2012 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. uznał, że nie zostały spełnione przez podatnika wszystkie ze wskazanych w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług warunków pozwalających na dokonanie korekty podatku należnego dokonanej, na podstawie tego przepisu. W konsekwencji organ decyzją z dnia [...] określił stronie w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za I kwartał 2012 r. do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 180 dni w wysokości 1.487 zł.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, podatnik złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Po rozpatrzeniu złożonego odwołania decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ przywołał regulacje zawarte w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące możliwości skorygowania prze podatnika podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Organ wskazał, że skarżący dokonał w deklaracji VAT-7K za I kwartał 2012 r. korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów

i usług, wynikającego z dwóch faktur wystawionych dla Przedsiębiorstwa "E." R. P. z dnia [...]. oraz z dnia [...]., rozliczonych przez podatnika w deklaracjach VAT -7K za III i IV kwartał 2009 r.

W ocenie organu w sprawie nie zostały spełnione wszystkie ze wskazanych w art. 89a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług warunków do skorzystania

z przedmiotowego uprawnienia. Wskazano, że w art. 89a ust. 2 pkt 5 ww. ustawy wyraźnie wskazano, iż art. 89a ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona. W tym kontekście organ podniósł, że w przypadku przedmiotowych faktur dwuletni okres upłynął z końcem 2011 r. Podatnik natomiast dokonał korekty w deklaracji VAT-7K za I kwartał 2012 r. złożonej do Urzędu Skarbowego we W. w dniu 30 marca 2012 r., a więc po przekroczeniu tego terminu.

Kolejny warunek, który nie został przez podatnika spełniony został uregulowany

w art. 89a ust. 2 pkt 6 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 6 wierzyciel może skorzystać z prawa do korekty, jeśli zawiadomił dłużnika

o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności,

o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie. Natomiast w myśl art. 89a ust. 3, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

W tym kontekście Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że pismo zawiadamiające R.P. o zamiarze skorygowania podatku należnego, wynikającego

z dwóch faktur z dnia 30 września 2009 r. oraz z dnia 7 grudnia 2009 r. zostało doręczone w dniu 22 marca 2012r., zatem 14-dniowy okres do uregulowania należności przez wierzyciela upłynął 5 kwietnia 2012 r. W związku z tym, zgodnie z treścią art. 89a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie można było dokonać korekty podatku należnego za I kwartał 2012r., bowiem w tym okresie rozliczeniowym nie upłynął jeszcze termin, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 tej ustawy.

Organ odwoławczy dodał jednocześnie, że dopiero po doręczeniu protokołu

z kontroli, podatnik przedłożył w urzędzie skarbowym kserokopię zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego z datą odbioru 30 stycznia 2012 roku.

W ocenie organu z uwagi na nie spełnienie ustawowych terminów do dokonania korekty podatku należnego (w szczególności warunku, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 5), bez wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie są ustalenia w zakresie, czy wykazany w fakturach podatek należny z tytułu świadczenia przez skarżącego usług na rzecz firmy "E.", jak i należności wynikające z faktur z dnia [...]. oraz [...] faktycznie nie zostały przez dłużnika uregulowane. Jednocześnie organ przyznał, że kwestia uregulowania wierzytelności nie została dokładnie wyjaśniona w świetle istniejących rozbieżności w oświadczeniach wierzyciela i dłużnika.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy S. C. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie :

1. art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w zw. z art. 90 w zw. z art. 273 Dyrektywy 2005/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz, UE L 347, s. 1), w zw. z art. 273, art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.), w zw. z zasadą neutralności i proporcjonalności, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji przyjęcie, że może on stanowić podstawę ograniczenia możliwości zastosowania ulgi, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług mimo, że przepis ten narusza zasady neutralności i proporcjonalności odnoszące się do wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej;

2. art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w zw. z art. 91 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, w zw. z art. 2 aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań

w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej (Dz. U. z 2003r., L 236, s. 33), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji przyjęcie, że może on stanowić podstawę ograniczenia możliwości zastosowania ulgi, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług mimo, że zgodnie z zasadą pierwszeństwa prawa unijnego oraz zasadą bezpośredniego skutku przepis ten nie mógł znaleźć wobec skarżącego zastosowania

3. art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1, art. 191 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez niewłaściwe zgromadzenie materiału dowodowego oraz dokonanie jego wybiórczej i częściowej oceny, z celowym pominięciem okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy.

Ponadto skarżący wniósł o skierowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Bydgoszczy do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego, dotyczącego wykładni przepisów prawa unijnego, czy art. 90 w zw. z art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz w zw. z zasadą neutralności i proporcjonalności, należy interpretować w ten sposób, że Państwa Członkowskie wprowadzając na grunt przepisów krajowych możliwość obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od wartości dodanej w przypadku braku płatności, która przewidziana jest w art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE, jak również określając warunki jej pomniejszenia, mimo relatywnej swobody, nie mogą wprowadzać warunków zbyt restrykcyjnych i formalistycznych, ponad to co niezbędne dla prawidłowego poboru podatku od wartości dodanej, takich jak zastrzeganie krótkiego 2-letniego terminu na dokonanie korekty, nieskorelowanego z terminami przedawnienia zobowiązań podatkowych, jak i cywilnoprawnych, bowiem działanie takie narusza podstawowe zasady neutralności i proporcjonalności odnoszące się do wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem należy stwierdzić, że decyzja ta narusza prawo, a naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Kwalifikując stwierdzone w tej sprawie, a opisane w dalszej części uzasadnienia naruszenia przepisów jako takie, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd przyjął, iż pojęcie "wynik sprawy" nie można ograniczać tylko do rozstrzygnięcia

w rozumieniu przepisu art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.), tzn. do sformułowania stanowiącego element strukturalny orzeczenia administracyjnego.

Rozważając tę kwestię Sąd zaakceptował pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 czerwca 1997 r., V SA 1512/96 i aprobującej go glosie J. Zimmermanna (OSP 1998, Nr 2, poz. 29), zgodnie z którym wynik sprawy to również zawarte w uzasadnieniu wyjaśnienie toku myślenia prowadzącego do zastosowania w danym stanie faktycznym konkretnego przepisu prawa materialnego lub prawa procesowego. Podobny pogląd wyraził też WSA we Wrocławiu w dniu 10 czerwca 2011 r., II SA/Wr 759/10 (por. też wyrok NSA z dnia 28 września 2011 r., II OSK 1457/11).

Wskazać należy, że przepisy art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. wymagają, aby decyzja zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno

w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie decyzji powinno przedstawiać przebieg procesu stosowania przepisów prawa przez organ podatkowy. Na proces stosowania prawa składa się szereg etapów. W pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, ustalić, fakty konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ostatnim etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego "pod" hipotezę normy prawa materialnego i wyciągnięcie konsekwencji prawnych.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy korekty podatku należnego, Dyrektor Izby Skarbowej powołał się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług (dalej u.t.p.u.). Przepis ten reguluje kwestię tzw. ulgi za złe długi, która polega na możliwości skorygowania przez podatnika podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a u.p.t.u.). Zgodnie art. 89a ust. 2 możliwość skorzystania z ulgi na złe długi powstaje wówczas, gdy spełnione są warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i osoby dłużnika oraz wierzyciela, tj. gdy: 1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, 2) wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny, 3) wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, 4) wierzytelności nie zostały zbyte, 5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, 6) wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik,

w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności

w jakiejkolwiek formie.

Z treści art. 89a ust. 1 u.p.t.u. wynika, że ulga za złe długi dotyczy wierzytelności nieściągalnych, a zatem takich, które nie zostały przez dłużnika zapłacone. Jest to podstawowy warunek, od którego zależy zastosowanie omawianej ulgi. Dopiero po ustaleniu, że wierzytelności nie zostały zapłacone, organ ma obowiązek zbadać, czy spełnione zostały pozostałe warunki skorzystania z ulgi określone w art. 89a ust. 2 u.p.t.u.

W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną jest to, czy skarżący otrzymał zapłatę za wykonane roboty budowlane. Skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod firmą "E. ". W dniu 31 sierpnia 2008 r. skarżący zawarł umowę z Przedsiębiorstwem "E." R. P. na wykonanie przepustów drogowych, obejmujących wykonanie przepustów, roboty ziemne i odwodnione wraz z robotami umocnieniowymi na drodze krajowej nr 10. Tytułem wykonanych prac, skarżący wystawił dwie faktury VAT z dnia 30 września 2009 r. na kwotę 816.600 zł, VAT 179.652 zł, oraz z dniu 7 grudnia 2009 r. na kwotę 1.130.400 zł, VAT 248.688. W skardze (a wcześniej w odwołaniu) strona utrzymuje, że należności wynikające z tych faktur nie zostały zapłacone, na dowód czego w toku postępowania podatkowego przedstawiła wyciągi bankowe oraz zaświadczenie z Banku Zachodniego WBK, z którego wynika, że w okresie od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. na rachunku klienta nie odnotowano żadnych operacji bankowych. Z kolei R. P. twierdzi, że należności w wyżej wymienionych faktur zostały w całości uregulowane gotówką z konta. Skarżący osobiście pobierał pieniądze z konta firmowego, jako osoba upoważniona. R. P. oświadczył również, że na koniec 2009 r. nie miał żadnych zobowiązań wobec strony, o czym świadczy dokument – "Bilans otwarcia 2010 – należności i zobowiązania", w którym firma "E." nie figuruje. Wyżej wymieniony stwierdził też, że w 2010 r. S.C.był głównym dyrektorem Przedsiębiorstwa "E.". Osobiście podawał on dane do otwarcia ksiąg rachunkowych, nie wskazując swojej firmy jako wierzyciela. Ponadto R. P. zaznaczył, że nigdy nie otrzymał od firmy skarżącego wezwania lub ponaglenia do uiszczenia zapłaty za wskazane faktury.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że skarżący nie spełnił ustawowego warunku dokonania korekty wynikającego z art. 89a ust. 2 pkt 5 u.p.t.u., ponieważ dwuletni okres, o którym mowa w tym przepisie mijał z końcem 2011 r., natomiast skarżący dokonał korekty w deklaracji VAT – 7K za I kwartał 2012 r. Ponadto organ zauważył, że warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 u.p.t.u. Natomiast skarżący zawiadomił R.P. o zamiarze skorygowania podatku należnego pismem z dnia 9 marca 2012 r., które zostało doręczone w dniu 22 marca 2012 r., zatem 14-dniowy okres do uregulowania należności upływał z dniem 5 kwietnia 2012 r. W związku z tym, zdaniem organu, skarżący nie mógł dokonać korekty podatku należnego za I kwartał 2012 r. W konsekwencji, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wobec niespełnienia przez stronę ustawowych terminów do dokonania korekty podatku należnego, bez wpływu na rozstrzygnięcie są ustalenia dotyczące zapłaty przez dłużnika należności wynikających z powyższych faktur. Wystarczająca bowiem podstawą do odmowy korekty podatku należnego jest niespełnienie warunku z art. 89a ust. 2 pkt 5 u.p.t.u., a wyjaśnienie kwestii zapłaty nie ma wpływu na przywrócenie terminu do dokonania korekty.

Należy jednak zauważyć, że podstawowym warunkiem zastosowania art. 89a u.p.t.u. jest ustalenie, na podstawie zebranego materiału dowodowego, że wierzytelności są nieściągalne, a zatem, że nie zostały zapłacone. Jeżeli dłużnik uregulował należności, to przepis art. 89a u.p.t.u. w ogóle nie znajduje zastosowania. W rozpatrywanej sprawie organ odstąpił od ustalenia, czy należności są nieściągalne, a mimo to, odmawiając skarżącemu korekty podatku należnego, powołał się na wskazany przepis. Ustalenie faktów prawnie relewantnych organ uznał za bez znaczenia, bowiem i tak rozstrzygnięcie w sprawie nie może być inne. W efekcie organ dokonał subsumcji normy prawa materialnego pod stan faktyczny, który nie został w sprawie ustalony. W rezultacie rozstrzygnięcie organu nie ma oparcia w zebranym materiale dowodowym, a tym samym w powołanym przez niego art. 89a u.p.t.u.. Rozstrzygnięcie to opiera się jedynie na założeniu, że powyższy przepis znajduje w sprawie zastosowanie.

Gdyby stanowisko organu odwoławczego uznać za prawidłowe, tzn. z punktu widzenia podjętego rozstrzygnięcia nie ma znaczenia, czy należności wynikające ze wskazanych faktur są nieściągalne, czy ściągalne, to również rozważania Sądu musiałyby opierać się jedynie na założeniu, że art. 89 u.p.t.u. ma w sprawie zastosowanie, tj. że należności nie zostały zapłacone, a następnie na założeniu, że dłużnik je uregulował. Nie można tego zaakceptować.

Wreszcie stanowiska organu odwoławczego nie można zaaprobować także z tego względu, że uniemożliwia ono Sądowi odniesienie się do twierdzenia strony zawartego w skardze, że należności wynikających z powyższych faktur skarżący faktycznie nie otrzymał.

W ocenie Sądu, podatnik ma prawo oczekiwać rzetelnego uzasadnienia podjętego przez organ rozstrzygnięcia. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 18 Kodeksu Dobrej Administracji, przyjętego przez Parlament Europejski w dniu 6 września 2001 r.,

w odniesieniu do każdej wydanej przez instytucję decyzji, która może mieć negatywny wpływ na prawa lub interesy pojedynczej osoby, należy podać powody, na których opiera się wydana decyzja, w tym celu należy jednoznacznie podać istotne fakty i podstawę prawną podjętej decyzji (ust. 1). Urzędnik odstępuje od wydania decyzji, które opierałyby się na niewystarczających lub niepewnych podstawach i które nie zawierałyby indywidualnej argumentacji (ust.2). Bez wątpienia w rozpatrywanej sprawie organ nie podał istotnych faktów, wskutek czego uzasadnienie zaskarżonej decyzji opiera się na niewystarczających i niepewnych podstawach.

Zdaniem Sadu, wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy naruszył art. 122, art. 187 § i art. 210 § 4 O.p. Ponownie rozpatrując sprawę należy ustalić, czy należności wynikające z faktury z dnia 30 września 2009 r. oraz z dnia 7 grudnia 2009 r. zostały przez dłużnika zapłacone. Fakt zapłaty czyni bezprzedmiotowym rozważania na temat naruszenia art. 89a u.p.t.u., czy też przepisów prawa wspólnotowego. Przedwcześnie zatem organ podatkowy zastosował w sprawie art. 89a u.p.t.u.

W piśmie z dnia 26 lutego 2013 r. pełnomocnik skarżącego wniosła o odroczenie rozprawy z powodu nagłej choroby. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 109 ustawy Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi rozprawa ulega odroczeniu, jeżeli sąd stwierdzi nieprawidłowość zawiadomienia którejkolwiek ze stron albo jeżeli nieobecność strony lub jej pełnomocnika jest wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć, chyba że strona lub jej pełnomocnik wnieśli o rozpoznanie sprawy w ich nieobecności. Wprawdzie do złożonego wniosku o odroczenie rozprawy zostało załączone zwolnienie lekarskie, lecz ze względu na jego nieczytelność, Sąd nie mógł ocenić jego zasadności z punktu widzenia wskazanego przepisu, i wniosek ten oddalił.

Mając powyższe uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

D.Dudra L. Kleczkowski E. Kruppik-Świetlicka