Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 469/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 99, art. 103, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 181, art. 188
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2011 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, lipiec - grudzień 2005 r. oraz styczeń - grudzień 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 469/11

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. orzekł o obowiązku zapłaty przez skarżącą podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 i 2006 roku.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ podał, iż genezą wszczęcia postępowania kontrolnego wobec Spółki "A" za lata 2005-2006 były materiały dowodowe zebrane w toku uprzednio prowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli w Ł. kontroli wobec Spółki "B" za rok 2004. W ramach tej kontroli poddano w wątpliwość rzetelność rozliczanych w tej Spółce faktur zakupu, gdzie jako wystawcy wskazane były firmy PW "C" Sp. z o.o. z siedzibą w B. oraz PW "D". Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że A. S byłą jedynym udziałowcem Spółki "A", a także Prezesem jednoosobowego Zarządu tej Spółki. Ustalono, że w okresie objętym postępowaniem kontrolnym (jak i we wcześniejszym okresie) A. S. była powiązana kapitałowo i osobowo z następującymi podmiotami: "E" Sp. z o.o. z siedzibą w C. ; "F" Sp. z o.o. z siedzibą w P.; "G" Sp. z o.o. z siedzibą w Ł.; "H" z siedzibą w Ł.; "B" Sp. z o.o. z siedzibą w Ł..

Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organ kontroli skarbowej uznał, że Spółka "A" w latach 2005-2006, pomimo wystawiania faktur sprzedaży, nie realizowała żadnych czynności, z którymi można wiązać powstanie obowiązku podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Deklarowane i uzyskiwane przez wymienioną spółkę zwroty podatku VAT oraz otrzymywane zapłaty za wystawienie dla kontrahentów nierzetelnych faktur stanowiło źródło osobistych korzyści A. i L. S.. Organ ustalił, że, w 2005 r. wystawiono faktury na rzecz wielu podmiotów wskazanych szczegółowo w decyzji.

Organ pierwszej instancji uznał, że w oparciu o fikcyjne, ale formalnie udokumentowane zakupy, A. S. wystawiała w imieniu "A" Sp. z o.o. faktury sprzedaży, które były następnie wykorzystywane w celu dokumentowania zakupów w podmiotach zarządzanych przez A. i L. S., jak też i przez szereg, świadomie uczestniczących w tym procederze, odbiorców tych faktur. W istocie A. S. w sposób dowolny kształtowała wielkość obrotów "A" Sp. z o.o. dzięki fakturom firm nieistniejących, które sama wystawiała na rzecz spółek firmujących faktury zakupu wystawione z kolei na rzecz "A". W toku postępowania kontrolnego ustalono, że "A" Sp. z o.o. wystawiła i wprowadziła do obrotu prawnego faktury VAT, które w związku z faktem, że dokumentowały czynności nie mające miejsca w rzeczywistości nie powodują powstania podatku należnego, który następnie winien być rozliczany w deklaracjach podatkowych, a w konsekwencji stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty u odbiorców tych faktur. W ocenie organu kontroli skarbowej zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dawał podstawy do zastosowania w stosunku do wyszczególnionych faktur sprzedaży wystawionych przez "A" Sp. z o.o. przesłanki wynikającej z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to jest powstania szczególnego obowiązku podatkowego wynikającego z tego przepisu.

Od powyższej decyzji Pani A. S. wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, 180 § 1, 187 § 1, 188, 190 § 1 i § 2, 193 § 1 oraz 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako o.p.). W opinii skarżącej sprawę rozpatrzono w oparciu o niekompletny materiał dowodowy. Zgromadzone dokumenty oceniono z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów. Ponadto dopuszczono dowód z przesłuchania świadków z pominięciem obecności strony w tych przesłuchaniach oraz dopuszczono dowód z protokołów przesłuchań świadków z postępowania karnego pomimo braku przeszkód w bezpośrednim przesłuchaniu tych świadków. W uzasadnieniu wniesionego odwołania A. S. podkreśliła, że w postępowaniu podatkowym do niektórych środków dowodowych, takich jak np. zeznania świadków ma zastosowanie zasada bezpośredniości. Organ podatkowy nie powinien rezygnować z bezpośredniej możliwości przeprowadzenia dowodów w tych sytuacjach, w których ich powtórzenie przed organem podatkowym jest możliwe i może przyczynić się do wyjaśnienia istotnych w sprawie wątpliwości. Skarżąca podniosła, że szereg transakcji było realizowanych w rzeczywistości, np. transakcje z firmą I, J, PPH K oraz częściowo z firmą L. Ponadto zarzucono organowi pierwszej instancji, że odrzucił możliwość uwzględnienia podatku naliczonego z faktur stanowiących odzwierciedlenie zwykłych czynności związanych z działaniem Spółki "A". W opinii Skarżącej niedopuszczalne było całościowe uznanie braku podstaw do obniżenia podatku VAT o podatek naliczony ze wszystkich transakcji przeprowadzonych przez Spółkę.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu pierwszej instancji wskazując w szczególności, iż przedstawiony opis zdarzeń, dotyczący zasad funkcjonowania oraz metod legalizowania towarów pochodzących z nieudokumentowanych fakturowo źródeł, zawarty w zeznaniach A.S., jest całkowicie zbieżny z wersją tych wydarzeń przedstawioną przez L. S., w trakcie przesłuchań przeprowadzonych w dniu 4 czerwca 2009 r. w Komendzie Wojewódzkiej Policji w Ł. oraz w dniu 11 września 2009 r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł. w ramach postępowania kontrolnego prowadzonego wobec "A " oraz w odniesieniu do niektórych zagadnień, z treścią zeznań M. P., który w trakcie przesłuchania przeprowadzonego w dniu 15 kwietnia 2009r. w ramach postępowania kontrolnego prowadzonego wobec "E" Sp. z o.o. zeznał, że nie było żadnego rozgraniczenia funkcjonalnego pomiędzy spółkami "A", "H", "F", "G", "E" i "B". W istocie spółkami tymi kierowali L. S., A. S. i A. M.. Dalej organ odwoławczy podkreślił, iż treść zeznań A. i L. S. przeprowadzonych w ramach postępowań kontrolnych prowadzonych przez organ kontroli skarbowej pokrywa się również z materiałami dowodowymi, w postaci włączonych wyciągów przesłuchań wyżej wymienionych osób, jako podejrzanych w ramach postępowania karnego prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w Ł. o sygn. [...], a także przesłuchań W. D., B. S. i W. O., którzy byli głównymi odbiorcami "pustych faktur" wystawianych przez A. S., firmowanych przez zarządzane przez nią podmioty.

Końcowo organ odwoławczy podniósł, że stan faktyczny sprawy jest w zasadzie bezsporny i nie kwestionuje tego strona, a co więcej, zeznania A. S. są fundamentem zebranego w sprawie materiału dowodowego. Z kolei zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie świadczy o tym, że wszystkie podejmowane w latach 2005-2006 przez "A" Sp. z o.o. czynności były działaniami mającymi na celu uzyskiwanie osobistych korzyści przez A. i L. S., wynikającymi z nadużyć podatkowych realizowanych za pomocą szeregu zarządzanych przez nich spółek.

Na powyższą decyzję Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając organowi naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121, 122, 180 § 1, 187 § 1, 188, 190 § 1 i § 2, 193 § 1 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez:

- zebranie niekompletnego materiału dowodowego, na którym organ podatkowy oparł swoją decyzję;

- bezpodstawne pozbawienie A. S. i L. S. możliwości uczestniczenia w przesłuchaniu świadków oraz dopuszczenie dowodów z protokołów przesłuchań świadków z postępowania karnego pomimo braku przeszkód w bezpośrednim przesłuchaniu tych świadków;

- niewskazanie faktów, które Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, dowolną, a nie swobodną ocenę dowodów i nieuwzględnienie transakcji, które były realizowane w rzeczywistości.

W opinii Skarżącej postępowanie dowodowe prowadzone w sprawie w sposób rażący naruszyło zasady postępowania podatkowego. Organy podatkowe zaniechały bowiem działań w celu wyjaśnienia, które faktury nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji handlowych. Ponadto wskazała, że szereg transakcji z określonymi podmiotami miało charakter rzeczywisty. Powyższe stanowiło w ocenie Skarżącej naruszenie zasady prawdy obiektywnej i zasady zaufania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Niezależnie od zarzutów skargi przypomnieć w tym miejscu wypada, że podstawą prawną zaskarżonej decyzji jest art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zmianami). Zgodnie z powołanym przepisem w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przedmiotem ochrony cytowanego przepisu jest prawidłowość obrotu regulowanego cytowaną ustawą z dnia 11 marca 2004r. Powołany przepis jest prawnym instrumentem zabezpieczenie interesów fiskusa w sytuacji, gdy adresat faktury, o której mowa w art. 108 ustawy o VAT potraktuje go, jako podatek naliczony podlegający odliczeniu.

Jednocześnie, co od dłuższego czasu nie budzi wątpliwości w judykaturze i doktrynie, art. 108 ma zastosowanie jedynie w odniesieniu do faktury z wykazanym podatkiem, który nie może być elementem rozliczenia podatku w oparciu o art. 99 i 103 ustawy między innymi dlatego, że czynność, którą wykazano w takiej fakturze nie była w ogóle zrealizowana – vide np. Janusz Zubrzycki, Leksykon VAT 2006, s. s. 457-458, Wydawnictwo Unimex, Wrocław 2006.

Z powyższych ogólnych stwierdzeń płyną wnioski istotne w rozpoznawanej sprawie.

Po pierwsze, czego nie dostrzegała spółka skarżąca w swych pismach procesowych formułowanych na etapie postępowania podatkowego, decyzje wydane w sprawie w obu instancjach abstrahują od faktur zakupu towarów i usług przez A Sp. z o.o. i wynikającego z nich podatku naliczonego dla tego podmiotu. Kontestowany przez stronę skarżącą powyższy zabieg organów jest jednak zgodny z prawem, co jest uzasadnione tym, że decyzje te regulują jedynie nałożony na podstawie art. 108§1 o.p. obowiązek zapłacenia podatku wynikającego z faktur sprzedaży.

Po drugie odpowiedzialność, o której mowa w cytowanym przepisie dotyka nie tylko podatników podatku od towarów i usług, lecz wszystkie, bez wyjątku podmioty, które wystawią fakturę w warunkach, o których w nim mowa. Jest to istotne o tyle, że łagodzi, a wręcz czyni nieistotnym w rozpoznawanej sprawie spór między stronami o status podatnika podatku od towarów i usług spółki skarżącej.

W tym kontekście należy odnieść się do zarzutu skargi dotyczącego uwzględnienia w ramach zaskarżonej decyzji wszystkich faktur wystawionych (w analizowanym okresie) przez spółkę skarżącą, w tym nawet tych, które zdaniem strony skarżącej dokumentują rzeczywistą transakcję.

W ocenie sądu organy podatkowe nie popełniły błędu przyjmując do wyliczenia podatku zgodnie z art. 108§1 cytowanej ustawy podatkowej wielkości wynikające z faktur ujawnionych w toku postępowania podatkowego, w tym zebranych w toku postępowania karnego.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że stan faktyczny w sprawie został zbudowany właściwie w całości na podstawie zeznań Prezesa Zarządu skarżącej spółki A. S., która wyczerpująco przedstawiła mechanizm działania zarówno A Sp. z o.o. jak i pozostałych podmiotów powiązanych. Jej zeznania zostały potwierdzone zeznaniami jej męża – L. S. Pełny obraz działań uzyskano zaś dzięki ujawnieniu (nieznanych uprzednio) rejestrów prowadzonych przez A. S. tak w formie papierowej jak i elektronicznej.

W tej sytuacji nie ma żadnych podstaw, aby stawiać organom podatkowym zarzut poczynienia niewłaściwych ustaleń faktycznych.

Wyłania się z nich jasny obraz działania spółki skarżącej oraz firm powiązanych z nią w różny sposób (kapitałowo, personalnie), lecz każdorazowo z dominującą rolą małżonków S. Zasada tej działalności polegała, jak trafnie ustaliły organy podatkowe na braku wyodrębnienia organizacyjnego którejkolwiek z kontrolowanych przez nich firm i skupieniu władzy w tych podmiotach w rękach wymienionych osób fizycznych, z pominięciem statutowych władz podmiotów gospodarczych. Pozyskiwanie towarów następowało za pomocą zakupów dokonywanych z pominięciem reguł obowiązujących w ustawie o podatku od towarów i usług, za pośrednictwem firm D i C Sp. z o.o. kontrolowanych przez wymienione osoby fizyczne. Naruszanie prawa podatkowego w przypadku tych firm polegało na dokonywaniu zakupów tzw. "bezfakturowych" , a następnie fikcyjnym, bo niepopartym żadną realną transakcją gospodarczą ich odsprzedawaniu (udokumentowanym fakturami VAT) na rzecz innych podmiotów powiązanych i kontrolowanych przez A. i L. S.. Takie działanie pozwalało na fałszywe dokumentowanie pochodzenia zakupionych towarów. Kolejnym etapem działań stojących w sprzeczności z prawem podatkowym było fikcyjne obracanie tymi towarami między poszczególnymi podmiotami powiązanymi, ze szczególnym wykorzystaniem E Sp. z o.o., w którym spółka skarżąca stanowiła jedno z ogniw. To z kolei pozwalało na niezgodne z prawem regulowanie zobowiązań podatkowych w podatku VAT wobec budżetu, a zwłaszcza na osiąganie nienależnych korzyści w postaci zwrotów i przeniesień w tymże podatku. Jego finałem zaś niejednokrotnie były transakcje eksportu poza teren UE, z wielokrotnie podwyższaną, na skutek opisanego łańcucha działań, ceną towarów.

Drugie pole działalności, które wynika z zebranego materiału dowodowego to osiąganie określonego zysku (prowizji) za wystawianie przez A. S., na rzecz podmiotów uczestniczących w obrocie gospodarczym faktur, które nie dokumentowały rzeczywistego obrotu towarami (tzw. puste faktury).

Mając do dyspozycji tego rodzaju dowody organy podatkowe nie popełniły błędu co do rozmiarów wskazanej działalności i wielkości niezgodnego z prawem obrotu.

Nie jest też trafne stanowisko, zgodnie z którym niektóre faktury sprzedaży dokumentowały rzeczywisty obrót, zaś niektóre posiadały jedynie błędne poszczególne dane dotyczące ceny i ilości towarów – vide odwołanie od decyzji organu I instancji (k. 2280-2282 akt administracyjnych).

Po pierwsze część z faktur, o których mowa wyżej dotyczy zakupów poczynionych przez skarżącą spółkę. Z powodów przedstawionych powyżej tj. wydania decyzji w oparciu o art. 108 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004r. organy podatkowe nie zajęły się w niej podatkiem naliczonym wynikającym z zakupów poczynionych przez spółkę skarżącą, ani co równie uzasadnione wzajemną relacją miedzy podatkiem należnym i naliczonym strony skarżącej. Dlatego też zarzut odmowy uwzględnienia w decyzji faktur pochodzących od takich podmiotów jak K i J i L jest nieuzasadniony.

Jednocześnie, sąd I instancji w pełni akceptuje pogląd organów podatkowych obu instancji co do tego, że brak jest możliwości uznania, że wskazane przez skarżącą spółkę faktury dokumentowały rzeczywisty obrót i nie powinny być ujęte w zaskarżonej decyzji. W szczególności za trafnością stanowiska organów podatkowych w tym zakresie przemawia brak wyodrębnienia organizacyjnego poszczególnych podmiotów powiązanych. Towar dostarczany bezfakturowo do magazynu na ul. A 271 w Ł. nie podążał w ślad za wystawianymi fakturami do kolejnych nabywców, lecz pozostawał bez faktycznego przydziału do konkretnego pomiotu. W tym sensie to nie kolejne, powiązane ze sobą spółki prawa handlowego, lecz małżonkowie S. kreowali niezgodny z prawem i rzeczywistością obrót, który z całą pewnością można uznać za wirtualny. Ów brak wyodrębnienia własności poszczególnych podmiotów związanych osobami małżonków S. uniemożliwia w ocenie sądu I instancji przyjęcie, że którakolwiek część towarów pozostających w magazynie na ul. A należy do któregokolwiek z podmiotów powiązanych i jest przedmiotem realnego obrotu. Dlatego rację mają organy podatkowe odmawiając wyłączenia niektórych faktur sprzedaży spod działania art. 108§1 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004r.

Wbrew stanowisku przedstawionemu w skardze zarzuty naruszenia zacytowanych w niej przepisów postępowania nie są uzasadnione. Nie ma racji strona skarżąca wywodząc, że w postępowaniu podatkowym do niektórych środków dowodowych jak np. zeznania świadków ma zastosowanie zasada bezpośredniości. Z woli ustawodawcy w postępowaniu podatkowym zasad ta nie obowiązuje. Wyrazem nieobowiązywania zasady bezpośredniości jest przed wszystkim treść art. 180§1 o.p., zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Uszczegółowieniem tej reguły jest treść art. 181 wskazująca przykłady dowodów, które można wykorzystać w postępowaniu podatkowym. Są wśród nich między innymi zeznania świadków. Żaden przepis postępowania nie zabrania wykorzystywać organom podatkowym zeznań świadków złożonych w innym postępowaniu. Równie oczywiście nie jest tak jak widzi to strona skarżąca, iż do przesłuchania świadków stosuje się zasadę bezpośredniości.

Po pierwsze owa zasada dotyczy sposobu przeprowadzenia dowodu. Bezpośredniość w tym znaczeniu oznacza, że dowód jest przeprowadzony na potrzeby danego postępowania (podatkowego). Jeśli zaś przeprowadzono go w ramach innego postępowania np. karnego to późniejsze wykorzystanie go ramach postępowania podatkowego, choć nie bezpośrednie, korzysta z ochrony art. 181 o.p. Rzecz jasna, by ustalać na jego podstawie stan faktów w sprawie należy dowód taki ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów.

Niemniej dowód z przesłuchania świadka wyjednany z innego postępowania jest równoprawnym dowodem z bezpośrednim przesłuchaniem tegoż świadka w ramach danego postępowania podatkowego.

Jednocześnie strona skarżąca zdaje się upatrywać uchybienia zasadzie bezpośredniości w sytuacji, w której, jak się wydaje można było zarzucić naruszenie zasady czynnego udziału strony. Chodzi o pozbawienie strony możliwości uczestniczenia w przesłuchaniach świadków, co zostało wyraźnie wskazane w piśmie procesowym z dnia 31 sierpnia 2011r. (k. 46-47 akt sądowych).

I tym razem jednak strona skarżąca myli się wywodząc, że jej prawa zostały naruszone. Po pierwsze bowiem organ każdorazowo zawiadamiał stronę o przesłuchaniu świadków, do czego jedynie był zobowiązany na podstawie art. 190§1 o.p. Nie jest przy tym rzeczą organu domyślanie się, z jakich przyczyn następuje niestawiennictwo strony zawiadomionej o terminie przesłuchania, niezależnie od sytuacji życiowej, w jakiej strona w danej chwili się znajduje. Przyjęcie w omawianej kwestii punktu widzenia strony skarżącej oznaczałoby akceptację absurdalnych wniosków, że niestawiennictwo strony, zawiadomionej o terminie przesłuchania świadka uniemożliwia to przesłuchanie. Takie rozumowanie, z braku podstaw prawnych nie zasługuje na aprobatę. Po wtóre, gdyby nawet hipotetycznie przyjąć, że prawa strony zostały w ten sposób naruszone to nie sposób zapomnieć, że byłaby to obraz przepisów postępowania. Pogwałcenie tego rodzaju przepisów powoduje zaś uchylenie zaskarżonej decyzji tylko wówczas, gdy miało wpływ na wynik sprawy. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie, jak wynika z cytowanego pisma procesowego z dnia 31 sierpnia 2011r. strona skarżąca zamierzała poprzez zadawanie pytań świadkom udowodnić szereg istotnych okoliczności związanych z zakupem towarów przez A Sp. z o.o (k. 47 in fine). Jak zaś stwierdzono wyżej okoliczności te są prawnie obojętne dla bytu zaskarżonej decyzji wydanej na podstawie art. 108§1 o.p.

Podobnie należy ocenić argumentację zawartą we wcześniejszym fragmencie cytowanego pisma. Również bowiem i w tej części strona skarżąca wskazywała okoliczności dotyczące ponoszonych przez nią wydatków, co pozostawało poza polem rozważań organów w rozpoznawanej sprawie.

Jeszcze raz zatem należy podkreślić z całą mocą, że zaskarżona decyzja dotyczy jedynie faktur wystawionych przez spółkę skarżącą, które wobec braku zrealizowania w rzeczywistości transakcji przez nie udokumentowanych nie mogą być elementami rozliczenia podatku w oparciu o zasady przedstawione w art. 99 i 103 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004r.

Nie jest również zasadny zarzut nieuzasadnionej odmowy ponownego przesłuchania świadków, których wskazywała strona skarżąca. Wbrew stanowisku strony żaden przepis prawa procesowego nie nakazuje ponownego, bezpośredniego przesłuchania świadków na wniosek strony. Powoływany w skardze art. 188 o.p. dotyczy jedynie okoliczności istotnych dla wyniku sprawy i dotąd nieustalonych. W przypadku okoliczności ustalonych na podstawie dotychczas przeprowadzonych dowodów organ musi we własnym zakresie rozważyć, czy dowód przeprowadzać ponownie, czy skorzystać z możliwości, o której mowa w końcowej części art. 188. Zresztą w rozpoznawanej sprawie nie istniała potrzeba przeprowadzania takiej oceny, skoro, jak wynika z uzasadnienia pisma procesowego z dnia 31 sierpnia 2011r. ponowne przesłuchanie wskazanych świadków miało udowodnić kwestie dotyczące zakupów spółki skarżącej, które pozostają obojętne dla wyniku sprawy.

W tych warunkach uznać należy, że zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego jest nieuzasadniony.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. P.Z-C.