Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 692/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2009-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 5 i 6
journal: Dz.U. 2002 nr 213 poz 1803
law: Ustawa z dnia 4 grudnia 2002 r. zmieniająca ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczaniu wyrobów  znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska–Wasilewicz Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 listopada 2009r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2004r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego A. T. kwotę 2929,00 zł (dwa tysiące dziewięćset dwadzieścia dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uprzednim uchyleniu pierwotnej decyzji przez organ odwoławczy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B.

w oparciu o uzupełniony materiał dowodowy wydał decyzję z dnia 24 kwietnia 2009r.,

w której określił A. T. w zakresie podatku od towarów i usług od okres od stycznia do kwietnia 2004 r. wysokość kwoty do zwrotu.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o zmianę powyższej decyzji. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła przyjęcie błędnej stawki podatku na produkt "M." - 7%, zamiast 0%, jak również błędną interpretację metody wyliczenia podatku zwanej "rachunkiem w stu"

i zastosowanie de facto rachunku według metody "od stu".

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej

w B. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu

I instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż w sprawie zaistniała konieczność pozyskania wiedzy specjalistycznej co do preparatów "D." i "M.t". W zakresie preparatu "D." w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy, w tym opinię biegłego, uznano za prawidłowe dokonaną przez stronę klasyfikację tego produktu jako tłuszczu paszowego.

W odniesieniu zaś do produktu "M.", który w ocenie strony winien być zaklasyfikowany do grupowania PKWiU 24.42.23-40 organ stwierdził, iż prawidłową klasyfikacją jest grupowanie 24.66.42-10.

Organ podkreślił, iż w toku prowadzonego postępowania uzyskano opinię Głównego Urzędu Statystycznego, zgodnie z którą prawidłową klasyfikacją produktu "M." jest grupowanie PKWiU 24.66.42-10. Tożsamą opinię wydał powołany

w toku postępowania biegły – E. M..

Organ wskazał, iż spór w przedmiotowej sprawie nie dotyczy prawidłowości klasyfikacji preparatu "M." tylko kwestii, czy zaklasyfikowanie wyrobu do grupowania PKWiU 24.66.42-10 było możliwe przed 1 maja 2004r. W ocenie podatnika w okresie objętym przedmiotowym postępowaniem obowiązywała klasyfikacja SWW

i zgodnie z tą klasyfikacją strona mogła korzystać z uprzywilejowanej stawki VAT - 0%.

Odnosząc się do powyższej kwestii organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie

z art. 54 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 08 stycznia 1993r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) do celów poboru podatku od towarów

i usług oraz podatku akcyzowego w okresie do 31 grudnia 2002 r. stosuje się klasyfikacje statystyczne obowiązujące przed dniem l lipca 1997 r. Natomiast od dnia 01 stycznia 2003r. mają zastosowanie nowe klasyfikacje statystyczne w tym wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. Polska Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz.264 ze zm.).

Ponadto organ odwoławczy wskazał, iż nawet przyjmując prawidłowość stanowiska strony, co do klasyfikacji spornego produktu do grupowania SWW 1348, to na dzień 31 grudnia 2002r. takie wyroby były ujęte w poz. 18 załącznika nr 3 wskazanej ustawy w wykazie towarów i usług, których sprzedaż lub świadczenie jest objęte stawką podatku w wysokości 7%, ponieważ ta pozycja zawiera grupowanie 134. Oznacza to, iż zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym na dzień 31 grudnia 2002r. do preparatów klasyfikowanych do grupowania SWW 1348 miała zastosowanie ta sama stawka, którą organ przyjął w zaskarżonej decyzji.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż strona w piśmie z dnia 26 lutego 2007r. wskazała kod PCN 38220000 jako właściwy dla preparatu "M.". Natomiast Główny Urząd Statystyczny w wydanej opinii wskazał, że podpozycja Nomenklatury Scalonej 38220000 powiązana jest z grupowaniem PKWiU 24.66.42-10. Oznacza to, iż prawidłowość klasyfikacji preparatu "M." do grupowania PKWiU 24.66.42-10 znajduje potwierdzenie w stosowanym przez stronę oznaczeniu Nomenklatury Scalonej.

Rozpatrując zarzut, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie dokonał rozliczenia w rachuneku "w stu" tylko dokonał rozliczenia rachunkiem "od stu", dodając 7% do ceny organ odwoławczy stwierdził, iż nie znajduje on odzwierciedlenia w treści decyzji organu I instancji. Zastosowany przez organ pierwszej instancji wzór - kwota brutto x 7 : (100+7) jest prawidłowy i stanowi odzwierciedlenie zasady określonej

w powołanym art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Dokonane przy jego pomocy wyliczenia powodują, iż kwota podatku jest zawarta w kwocie brutto należnej od kupującego. Organ odwoławczy wskazuje, iż taki wzór jest zawarty w § 39 ust. 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Zastosowanie metody "od stu", co zarzuca strona, spowodowałoby, iż wysokość podatku byłaby wyższa niż określona przez organ pierwszej instancji .

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 5 i 6 ustawy z dnia 4 grudnia 2002r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczeniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 213, poz. 1803), jak również niewłaściwe przyjęcie stawki VAT dla produktów grupowanych według Klasyfikacji SWW 1348 na dzień 31 grudnia 2002r. oraz błąd w subsumcji poprzez wadliwe podciągnięcie przedmiotowego stanu faktycznego pod hipotezę norm obowiązujących od dnia 1 maja 2004r., tj. określenie stawki VAT dla produktu "M." na podstawie klasyfikacji PKWiU obowiązującej od 1 maja 2004r. Dodatkowo skarżący podniósł, iż w konsekwencji powyższego doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 187

§ 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a także sprzeczność istotnych ustaleń organu z treścią zebranego materiału, przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i błędne ustalenie, że okoliczności podnoszone przez skarżącego nie zasługiwały na uwzględnienie w toku postępowania dowodowego oraz w konsekwencji naruszenie zasady zaufania obywateli organów do Państwa.

Strona skarżąca podniosła, że w okresie od 1 stycznia 2004 roku do 30 kwietnia 2004r. obowiązywała ciągle - dla celów podatkowych - klasyfikacja według Systematycznego Wykazu Wyrobów (w skrócie SWW) i zgodnie z tą klasyfikacją skarżący korzystał ze stawki VAT 0% (SWW 1348 - Produkty weterynaryjne, obejmujące środki lecznicze stosowane wyłącznie u zwierząt).

Poczynając od 1 stycznia 2003 r. dla celów poboru podatku od towarów i usług należało (co do zasady) stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, która weszła

w życie 1 lipca 1997 r. mocą rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Obowiązujące od dnia 01 stycznia 2003 roku przepisy statystyczne zostały zaadoptowane dla potrzeb podatku od towarów i usług w ustawie z dnia 04 grudnia 2002 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy, a także przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

16 grudnia 2002 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 216, poz. 1828).

Zdaniem autora skargi organy podatkowe nie dostrzegły istoty i znaczenia zmian, wprowadzonych tymi aktami prawnymi, w zakresie stosowania stawek podatku od towarów i usług i automatycznie stosują przepisy statystyczne również dla potrzeb określenia stawek VAT.

W ocenie strony organy podatkowe nie wzięły pod uwagę treści art. 5 ustawy zmieniającej (z 04 grudnia 2002). W kontekście tego przepisu należy oceniać

i skomentować także art. 6 powołanej powyżej ustawy zmieniającej, który gwarantował niezmienność stawek podatkowych wynikających nie tylko z ustawy, ale również

i z rozporządzeń wydanych na podstawie obowiązującej wtedy ustawy o VAT

z 1993 roku.

W ocenie strony organy poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie klasyfikacja SWW nie ma zastosowania, dopuściły się naruszenia prawa materialnego, konsekwencją czego jest błąd w subsumcji, polegający na wadliwym podciągnięciu przedmiotowego stanu faktycznego (produktu o nazwie "M.") pod hipotezę obowiązującej normy prawnej.

Zdaniem podatnika dla zaklasyfikowania określonego wyrobu w ramach Systematycznego Wykazu Wyrobów, tak przed dniem 01 lipca 1997 r., jak również po tej dacie, nie mają znaczenia rozwiązania przyjęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów

i Usług, a tylko i wyłącznie zasady metodyczne i wynikające z nich kryteria klasyfikacyjne obowiązujące na gruncie Systematycznego Wykazu Wyrobów.

Skarżący nie zgadza się z argumentacją organu, iż nawet przyjmując prawidłowość stanowiska strony co do klasyfikacji spornego produktu do grupowania SWW 1348, to na dzień 31 grudnia 2002 roku takie wyroby były objęte stawką

podatku 7%.

Z ostrożności procesowej skarżący podtrzymał także wszystkie zastrzeżenia, jakie postawił w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia

18 maja 2009 roku odnośnie przypisania preparatu "M." - pod kątem klasyfikacji PKWiU - do grupy 24.66 zamiast 24.42.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

Istotą sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do prawidłowej klasyfikacji statystycznej sprzedawanego przez skarżącego w okresie od stycznia do kwietnia 2004 r. produktu o nazwie "M.", pod kątem obowiązującej stawki podatku – 0 % (jak twierdzi skarżący), czy 7% (jak twierdzą organy podatkowe).

Jak wynika z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (w skrócie: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in. sprzedaż towarów, przy czym, stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy o VAT, przez towary rozumie się - rzeczy ruchome, jak również wszelkie postaci energii, budynki, budowle lub ich części będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Klasyfikacją wydaną na podstawie przepisów o statystyce państwowej - art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o statystyce państwowej (tekst jedn. Dz. U. z 1989 r. Nr 40, poz. 221 ze zm.) - był Systematyczny Wykaz Wyrobów (SWW) wprowadzony zarządzeniem nr 7 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 26 lutego 1990 r. (Dz. Urz. GUS Nr 3, poz. 11). Klasyfikacja ta zachowała także moc, po wejściu w życie ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 ze zm.). Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług

(Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy

o statystyce publicznej została wprowadzona od dnia 1 lipca 1997 r. do stosowania, m.in. w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości nowa klasyfikacja wyrobów i usług - Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). W myśl § 2 tego rozporządzenia Systematyczny Wykaz Wyrobów miał być jeszcze stosowany równolegle z nową klasyfikacją do dnia 30 czerwca 1999 r. Jednakże jego stosowanie dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego przedłużone zostało na dalszy okres, regulacją zawartą w obowiązującym od dnia 30 czerwca

1999 r. przepisie art. 54 ust. 4 ustawy o VAT i rozciągało się również na okres do

31 grudnia 2002 r. W tym czasie załączniki do ustawy o VAT oraz do rozporządzenia wykonawczego do ustawy zawierające wykazy różnych towarów opodatkowanych stawkami preferencyjnymi odwoływały się właśnie do klasyfikacji towarów według Systematycznego Wykazu Wyrobów, a zatem zastosowanie przez podatnika określonej preferencyjnej stawki podatkowej do konkretnego towaru wymagało prawidłowej jego kwalifikacji do właściwego dla tego towaru symbolu Systematycznego Wykazu Wyrobów.

Stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy o VAT zasadą jest stosowanie stawki podstawowej podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Jednakże w kilku załącznikach do ustawy wymienione są towary, klasyfikowane w okresie objętym sporem, według symboli Systematycznego Wykazu Wyrobów, do których stosuje się preferencyjne stawki podatkowe, niższe od stawki podstawowej. Również w art. 50

ust. 1 ustawy o VAT zostało zawarte upoważnienie dla Ministra Finansów do obniżenia w drodze rozporządzenia stawek podatkowych do wysokości 0% lub 7%.

Wskazana przez podatnika stawka 0% wynika z obowiązującego na dzień

31 grudnia 2002 r. z załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), obejmującego listę towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 0%. Pod pozycją nr 8 tego załącznika wskazane zostały, oznaczone symbolem SWW 1348 - Preparaty weterynaryjne.

Ustawą z dnia 4 grudnia 2002 r. zmieniającą ustawę o podatku od towarów

i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 213, poz. 1803) wprowadzono do stosowania dla potrzeb podatku od towarów i usług, z mocą od dnia 1 stycznia 2003 r. Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) i Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych (PKOB). Dokonano także zmian w załącznikach do ustawy o VAT. Załącznik nr 3 obejmował od dnia 1 stycznia 2003 r. jak i w analizowanym okresie wykaz towarów i usług, których sprzedaż lub świadczenie było objęte stawką podatku w wysokości 7%. Pod pozycją 31 tego załącznika wskazane zostały, oznaczone symbolem PKWiU 24.66.42-10.60 – Testy i odczynniki diagnostyczne, medyczne. Na tę regulację powołują się organy skarbowe.

W związku z powyższą zmianą ustawodawca postanowił w art. 6 ustawy z dnia

4 grudnia 2002 r., że w przypadku gdy po dniu wejścia w życie tej ustawy (od 1 stycznia 2003 r.), wprowadzone zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczące nowych oznaczeń klasyfikacyjnych towarów, usług i obiektów budowlanych prowadziłyby do zmian dotychczas stosowanych stawek - stosowane winny być stawki lub zwolnienia określone w ustawie o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia

31 grudnia 2002 r.

Zdaniem Sądu przepis ten należy odczytywać w powiązaniu z art. 5 ustawy zmieniającej. Przepis ten stanowił, że zmiany w klasyfikacjach statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz w kluczach powiązań pomiędzy tymi klasyfikacjami, wprowadzone po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy, nie powodują zmian wysokości opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Była to ogólna deklaracja ustawodawcy, iż wprowadzenie dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego nowej nomenklatury statystycznej nie będzie powodować zmian wysokości opodatkowania. Mowa tu, w ślad za art. 54 ust. 4 ustawy o VAT, generalnie o wysokości opodatkowania podatkiem od towarów i usług bez rozróżnienia, czy ta wysokość będzie wynikiem zastosowania stawki określonej w samej ustawie, czy w rozporządzeniu wykonawczym. Takie też intencje znajdujemy w sejmowym uzasadnieniu do projektu ustawy (druk sejmowy 848). W uzasadnieniu tym stwierdzono, że istotą wykonanych prac było "przełożenie" ("przetłumaczenie") obowiązujących tabel VAT i akcyzy opracowanych na podstawie klasyfikacji: Systematycznego Wykazu Wyrobów (SWW), Klasyfikacji Usług (KU), Klasyfikacji Wyrobów i Usług (KWiU), Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (KOB) na symbole i nazwy stosowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Z uzasadnienia wynika też, że zmian tych dokonano z zastrzeżeniem, iż nie spowodują one zmian wysokości opodatkowania podatkiem od towarów i usług i dlatego zmiany te nie powinny spowodować skutków dla dochodów budżetowych. W ocenie Sądu podniesione tu kwestie nakazują szersze spojrzenie na kierunek zmian w prawie, spowodowanych wprowadzeniem dla potrzeb podatku od towarów i usług nowej nomenklatury statystycznej. Ograniczenie się jedynie do art. 6 ustawy zmieniającej nie wyczerpuje zagadnienia. Nie można zatem twierdzić, że gwarancja niezmienności wysokości opodatkowania wskutek zmian polegających na wprowadzeniu z dniem 1 stycznia

2003 r. nowej nomenklatury statystycznej dotyczy tylko stawek wynikających z ustawy

o VAT, jak twierdzi organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. Art. 6 ustawy zmieniającej musi być wykładany w powiązaniu z art. 5, a nie z pominięciem jego treści. Rozwikłanie pozornej sprzeczności pomiędzy tymi przepisami [mamy bowiem do czynienia z jednej strony z ogólną deklaracją niezmienności wysokości opodatkowania (art. 5) i z drugiej dostarczeniem instrumentu jej realizacji, ale tylko w niepełnym zakresie (art.6)] jest możliwe z uwzględnieniem hierarchii poszczególnych aktów prawnych. Rozporządzenie wykonawcze do ustawy o VAT zostało wydane na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 50 ust. 1 tej ustawy. Przepis ten pozwalał na obniżenie stawek podatkowych, co oczywiście oznacza obniżenie stawek ustawowych, a to z kolei upoważnia do wniosku, że w rozporządzeniu wykonawczym mieliśmy do czynienia z obniżonymi stawkami ustawowymi (por. wyrok WSA z dnia 30 czerwca 2009 r., III SA/Gl 560/08).

W świetle powyższych rozważań dla ustalenia prawidłowej stawki VAT dla produktu "M." koniecznym było najpierw ustalenie jak dany wyrób należy klasyfikować według PKWiU i jaka stawka jest właściwa w okresie od stycznia do kwietnia 2004 r. Następnie z uwagi na fakt, że do 31 grudnia 2002 r. stosowana była klasyfikacja SWW, należało ustalić, do jakiego grupowania SWW trzeba zaklasyfikować ten wyrób oraz jaka stawka podatku była stosowana przy jego sprzedaży na dzień 31 grudnia 2002 r., uwzględniając także stawki podatkowe zawarte w aktach wykonawczych do ustawy o VAT.

W przypadku ustalenia, że z uwagi na zmianę oznaczeń klasyfikacyjnych po dniu 1 stycznia 2003 r. zmianie uległa stawka podatku od towarów i usług, winna być stosowana stawka określona w ustawie o VAT lub aktach wykonawczych do tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2002 r.

Jak wyżej zaznaczono od dnia 1 stycznia 2003 r. produkt "M." jest klasyfikowany według PKWiU do grupowania 24.66.42-10.60 – Testy i odczynniki diagnostyczne, medyczne. Zdaniem Sądu klasyfikacja przyjęta przez organ nie budzi zastrzeżeń, co potwierdza opinia biegłego – E. M. oraz wyjaśnienia GUS Departament Metodologii, Standardów i rejestrów w Warszawie. Oznacza to, że wyrób ten powinien być opodatkowany stawką 7%. Nie ma to jednak przesądzającego znaczenia dla sprawy. Istotne jest bowiem jak ten produkt był klasyfikowany według SWW na dzień 31 grudnia 2002 r. Na dzień 31 grudnia 2002 r. wyrób ten był klasyfikowany według SWW do grupowania 1348 - Preparaty weterynaryjne, co wiązało się ze stosowaniem stawki 0 % wynikającej z załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Należy podkreślić, że w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie kwestionuje, iż wskazany wyrób powinien być zakwalifikowany do grupowania SWW 1348. Stwierdza jednakże, że na dzień 31 grudnia 2002 r. wyroby te były ujęte w poz. 18 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, określającego towary opodatkowane stawką 7%. Powyższa pozycja zawiera grupowanie 134 – Wyroby farmaceutyczne, wyroby farmaceutyczne zielarskie oraz inne uznane za farmaceutyczne na podstawie odrębnych przepisów. W związku

z tym – zdaniem organu - właściwą stawką podatkową była i tak stawka 7%.

Sąd tej argumentacji nie podziela. Skoro na podstawie art. 50 ust.1 ustawy

o VAT Minister Finansów został upoważniony do obniżania stawek podatkowych do wysokości 0% lub 7% i w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. dla wyrobów objętych symbolem SWW 1348 przewidziano stawkę 0%, to nie można zasadnie twierdzić, że do wyrobów tych należy stosować stawkę 7%.

W związku z tym, że po dniu 1 stycznia 2003 r. w stosunku do produktu "M." nastąpiła zmiana stawki podatkowej, w kontrolowanym okresie rozliczeniowym, powinna być stosowana stawka obowiązująca na dzień 31 grudnia 2002 r., czyli 0%. Przyjmując, że właściwą stawką jest stawka 7% organ naruszył art. 5 i 6 ustawy z dnia 4 grudnia 2002 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy.

Mając powyższe uwadze na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia

30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

H. Adamczewska – Wasilewicz L. Kleczkowski M. Łent