Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3889/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2018/15 w sprawie ze skargi R. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz R. P. kwotę 560 (słownie: pięćset sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 31 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2018/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. P. (zwanego dalej "Skarżącym", "Podatnikiem") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2015 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżonym postanowieniem utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia 21 stycznia 2015 r. w sprawie uznania zarzutu prowadzenia egzekucji pomimo przedawnienia obowiązku za bezzasadny.

W skardze na powyższe postanowienie Podatnik, wnosząc o uchylenie postanowień organów obu instancji i zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania, zarzucił naruszenie:

- art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. - zwanej dalej "O.p."), poprzez uznanie, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r.;

- art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przepisu, którego zgodność z konstytucyjnym wzorcem wyrażonym w art. 2 Konstytucji, została zakwestionowana przez Rzecznika Praw Obywatelskich i będzie poddana ocenie przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie o sygn. akt K 31/14, w zakresie, w jakim przepis ten dopuszcza wywarcie skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie;

- art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez bezpodstawne przyjęcie, że Skarżący został zawiadomiony o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe dotyczącego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r.;

- art. 70c w zw. z art. 150 § 2 O.p., poprzez bezpodstawne uznanie, że w sprawie doszło do doręczenia Skarżącemu zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 145 § 2 O.p., poprzez doręczenie zawiadomienia z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, a więc w sposób naruszający zaufanie Skarżącego wobec organów podatkowych;

- art. 6 Kodeksu postępowania administracyjnego (K.p.a.), poprzez uzyskanie dokumentów z akt sprawy karnej i włączenie ich do akt niniejszej sprawy w trybie niezgodnym z obowiązującymi przepisami;

- art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez błędne przyjęcie, że zawiadomienie z dnia 29 października 2013 r. zostało prawidłowo sporządzone, a przez to jego doręczenie mogłoby wywołać skutek prawny w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji - oddalając skargę - powołał się na art. 34 § 1 i 4 oraz art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm. - zwanej dalej "u.p.e.a.") i stwierdził, że Skarżący w toku postępowania przez organami zgłosił zarzut nieistnienia obowiązku zapłaty w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., na tym zarzucie w głównej mierze oparta jest również skarga do Sądu.

Sąd podał, że Skarżący zarzucił, iż nastąpiło przedawnienie, ponieważ nie doszło do zawieszenia w stosunku do niego biegu terminu przedawnienia, gdyż zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zostało doręczone bezpośrednio Podatnikowi, podczas gdy, zdaniem Skarżącego, powinno być doręczone pełnomocnikowi.

W ocenie WSA, funkcja, jaką należy przypisać takiemu zawiadomieniu, wykracza poza materię czysto procesową, odnoszącą się do konkretnego toczącego się postępowania podatkowego. Zatem notyfikowanie takiego faktu Skarżącemu – jako podmiotowi, na którym ciąży obowiązek zapłaty podatku - jest wystarczające i właściwe. Dlatego za prawidłowe należy uznać stanowisko organu, że doręczenie zawiadomienia Podatnikowi – a nie pełnomocnikowi – stanowi prawidłowe działanie organu prowadzące do tego, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu.

Sąd zwrócił uwagę na to, że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia wystosował do Podatnika Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. Zrobił to - jak podaje sam Skarżący - pismem z dnia 29 października 2013 r., doręczonym w trybie art. 150 O.p. dnia 13 listopada 2013 r. W tym czasie organ ten (Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.) nie prowadził w stosunku do Skarżącego postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych za 2007 r. (postępowanie takie prowadził Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. i zakończyło się ono decyzją z dnia 11 czerwca 2013 r.). Nie było zatem postępowania wymiarowego prowadzonego przez ten organ, który wystosował zawiadomienie. Skarżący nie miał zatem pełnomocnika, który reprezentowałby go przed Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego W. w postępowaniu dotyczącym roku 2007. Miał pełnomocnika – ale do występowania w jego imieniu w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L., przed którym pełnomocnik złożył stosowne pełnomocnictwo. Pełnomocnictwo to było skuteczne w sprawie, w której zostało złożone i przed organem, który to postępowanie prowadził. Nie było jednak skuteczne w relacjach Podatnika z Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego W. Naczelnik Urzędu Skarbowego z oczywistych względów nie mógł zatem doręczyć zawiadomienia pełnomocnikowi.

W ocenie WSA, wobec organu wysyłającego zawiadomienie (Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.) Skarżącego w tym czasie w nie reprezentował pełnomocnik. Czyni to bezprzedmiotowym wątpliwość, komu należało doręczyć zawiadomienie: Skarżącemu bezpośrednio, czy pełnomocnikowi? W braku pełnomocnika jedynym prawidłowym rozwiązaniem było doręczenie zawiadomienia Skarżącemu i nie mogła znaleźć zastosowania wynikająca z art. 145 § 2 O.p. zasada, że pisma doręcza się pełnomocnikowi. Zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 145 § 2 O.p. Sąd uznał zatem za bezzasadny. Niezasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i 70c O.p., należało więc przyjąć, że prawidłowe jest stanowisko organu, iż bieg terminu przedawnia uległ zawieszeniu na skutek doręczenia stosownego zawiadomienia bezpośrednio Skarżącemu.

Zawiadomienie zostało doręczone przed upływem terminu przedawnienia, a z jego treści niewątpliwie wynika, że dotyczy podatku dochodowego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych za 2007 r., którego bieg terminu przedawniania został zawieszony z dniem 3 października 2013 r. wskutek przesłanek zawartych w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Doręczenie w trybie art. 150 O.p. zostało dokonane poprawnie z dniem dnia 13 listopada 2013 r., co należy stwierdzić na podstawie dowodu doręczenia znajdującego się w aktach sprawy.

Sąd zauważył, że aktach administracyjnych znajdują się trzy wezwania do osobistego stawiennictwa w Urzędzie Kontroli Skarbowej w W. skierowane do Skarżącego w charakterze podejrzanego w sprawie o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 54 § 1 Kodeksu karnego skarbowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Wezwanie z dnia 3 października 2013 r. zostało zgodnie ze zwrotny poświadczeniem odbioru odebrane przez współlokatora Skarżącego w dniu 8 października 2013 r., wezwanie z dnia 17 października 2013 r. nie zostało podjęte w terminie i skutek doręczenia po podwójnym awizowaniu nastąpił dnia 4 listopada 2013 r. Organ podjął próbę osobistego doręczenia wezwania z dnia 7 listopada 2013 r. w dniu 18 listopada 2013 r., jednak mężczyzna, którego zastali pracownicy w mieszkaniu Skarżącego przez domofon poinformował, że R. P. nie ma w domu i odmówił przyjęcia wezwania. Wezwanie z dnia 7 listopada 2013 r. zostało następnie wyekspediowane za pośrednictwem operatora pocztowego i nie zostało podjęte w terminie, a skutek doręczenia po podwójnym awizowaniu nastąpił dnia 26 listopada 2013 r. W ocenie WSA, nie budzi wątpliwości, że przed upływem terminu przedawnienia Skarżący skutecznie i prawidłowo został zawiadomiony o tym, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia i został tym samym spełniony warunek zawiadomienia przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 i 70c O.p.

Za niezasadny Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 6 K.p.a. polegający na uzyskaniu przez organ akt sprawy karnej i włączeniu ich do akt niniejszej sprawy w trybie niezgodnym z obowiązującymi przepisami. Podał, że zgodnie z art. 75 K.p.a., jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepisy K.p.a. nie precyzują wprost w jakiej formie następuje włączenie materiału dowodowego do sprawy administracyjnej. Zgodnie z treścią art. 6 K.p.a., organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa. W ocenie Sądu, organowi gromadzącemu i włączającemu do akt postępowania materiał dowodowy mogący służyć prawidłowemu załatwieniu sprawy nie można przypisać naruszenia art. 6 K.p.a. Strona nie wskazała również jaki, w jej ocenie, wpływ na wynik sprawy mogłoby mieć opisane przez nią naruszenie art. 6 K.p.a.

Powyższy wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną Skarżącego, który wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie; w związku ze sformułowaniem zarzutu w pkt 1.2) Skarżący złożył wniosek - na zasadzie art. 191 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - zwanej dalej "p.p.s.a.") - o rozpoznanie postanowienia WSA w Warszawie z 28.04.2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2018/15, które nie podlegało zaskarżeniu w drodze zażalenia, a które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, a także o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Skarżącego kosztów postępowania z wyodrębnieniem kosztów wynagrodzenia przewidzianych dla radcy prawnego wg norm przepisanych.

Autor skargi kasacyjnej oparł środek odwoławczy:

I) na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. polegającej na naruszeniu przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez:

1) naruszenie w zaskarżonym wyroku art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera przedstawienia wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz podstawy prawnej rozstrzygnięcia, oraz jej wyjaśnienia dotyczących rozstrzygnięcia w zakresie:

a) zarzutu zgłoszonego w pkt 2 skargi, a dotyczącego niekonstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 O.p.;

b) zarzutu zgłoszonego w pkt 4 skargi, a dotyczącego naruszenia art. 70c w zw. z art. 150 § 2 O.p., poprzez bezpodstawne uznanie, że w sprawie doszło do doręczenia Skarżącemu zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym;

c) zarzutu zgłoszonego w pkt 7 skargi, a dotyczącego naruszenia art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że zawiadomienie z 29.10.2013 r. zostało prawidłowo sporządzone, a przez to jego doręczenie mogłoby wywołać skutek prawny w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Tym samym zaskarżony wyrok (jego uzasadnienie) nie zawiera wyjaśnienia, dlaczego ww. zarzuty nie zostały uwzględnione przez WSA, co uniemożliwia kontrolę zaskarżonego wyroku w tym zakresie zarówno przez Skarżącego, jak i tutejszy Sąd.

2) naruszenie art. 128 § 1 pkt 4 p.p.s.a., poprzez podjęcie na mocy postanowienia WSA w Warszawie z 28.04.2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2018/15 z urzędu postępowania zawieszonego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. postanowieniem z dnia 18.08.2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2018/15, pomimo nieziszczenia się przesłanki do jego podjęcia, tzn. niewydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia w sprawie o sygn. akt K 31/14 oraz niewystąpienia innych okoliczności uzasadniających podjęcie dalszego postępowania w sprawie. Skarżący niniejszym składa wniosek - na zasadzie art. 191 p.p.s.a. - o rozpoznanie postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28.04.2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2018/15, które nie podlegało zaskarżeniu w drodze zażalenia, a które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy;

3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez zaaprobowanie w zaskarżonym wyroku naruszenia przez organ podatkowy art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., poprzez dokonanie doręczenia zawiadomienia w trybie przewidzianym w tym przepisie, pomimo braku podstaw do jego zastosowania;

4) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez zaaprobowanie w zaskarżonym wyroku naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 145 § 2 O.p. polegającego na doręczeniu zawiadomienia z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika.

II) na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. polegającej na naruszeniu prawa poprzez:

1) błędna wykładnię art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez przyjęcie, że organem, o którym jest mowa w tym przepisie, właściwym do zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jest naczelnik urzędu skarbowego, a nie organ podatkowy prowadzący wobec Skarżącego postępowanie w zakresie zobowiązania podatkowego;

2) błędną wykładnię art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., poprzez przyjęcie, że zawiadomienie o jakim jest mowa w tym pierwszym przepisie może zostać uznane za skutecznie doręczone z upływem ostatniego dnia okresu jego przechowywania w placówce pocztowej, tj. według zasad doręczeń przewidzianych dla postępowania podatkowego;

3) błędną wykładnię art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 145 § 2 O.p., poprzez przyjęcie, że zawiadomienie o jakim jest mowa w tym pierwszym przepisie może zostać uznane za skutecznie doręczone jeżeli nastąpiło z pominięciem ustanowionego pełnomocnika w sprawie zobowiązania podatkowego, którego to zawiadomienie dotyczy;

4) błędną wykładnię i będące jej konsekwencją niewłaściwe zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez uznanie, że przepis ten dopuszcza zawieszenie biegu terminu przedawnienia również w przypadku, gdy postępowanie karne skarbowe toczy się w sprawie, a nie przeciw osobie. Zastosowana w sprawie wykładnia przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. pozostaje w sprzeczności z konstytucyjnym wzorcem wyrażonym w art. 2 Konstytucji RP. Skarżący upatruje niewłaściwe zastosowanie ww. przepisu w tym, że w przypadku dokonania prokonstytucyjnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 O.p., WSA powinien uznać, że przepis ten nie ma zastosowania w sprawie;

5) błędną wykładnię art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez uznanie, że dochodzi do zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, gdy zawiadomienie nie zawiera informacji pozwalających jednoznacznie ustalić o jakie zobowiązanie podatkowe chodzi oraz jakie postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe zostało wszczęte w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa lub wykroczenia związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna, albowiem trafny jest zarzut wymieniony w pkt II ppkt 3 skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 145 § 2 O.p., poprzez przyjęcie, że zawiadomienie o jakim jest mowa w tym pierwszym przepisie może zostać uznane za skutecznie doręczone jeżeli nastąpiło z pominięciem ustanowionego pełnomocnika w sprawie zobowiązania podatkowego, którego to zawiadomienie dotyczy.

W tej kwestii kluczowe znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r. (I FPS 3/18), w której stwierdzono, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Powyższa uchwała, stosownie do treści art. 269 § 1 p.p.s.a., korzysta z mocy ogólnie wiążącej. Z przepisu tego wynika, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Przy czym owa ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis.

W świetle zacytowanej wyżej uchwały stwierdzić należało, że Sąd I instancji oceniając zastosowanie art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 145 § 2 O.p. i wskazując na istniejące w tej materii rozbieżności poglądów, podał, że wezwanie z dnia 3 października 2013 r. zostało zgodnie ze zwrotny poświadczeniem odbioru odebrane przez współlokatora Skarżącego w dniu 8 października 2013 r., wezwanie z dnia 17 października 2013 r. nie zostało podjęte w terminie i skutek doręczenia po podwójnym awizowaniu nastąpił dnia 4 listopada 2013 r. Organ podjął próbę osobistego doręczenia wezwania z dnia 7 listopada 2013 r. w dniu 18 listopada 2013 r., jednak mężczyzna, którego zastali pracownicy w mieszkaniu Skarżącego przez domofon poinformował, że R. P. nie ma w domu i odmówił przyjęcia wezwania. Wezwanie z dnia 7 listopada 2013 r. zostało następnie wyekspediowane za pośrednictwem operatora pocztowego i nie zostało podjęte w terminie a skutek doręczenia po podwójnym awizowaniu nastąpił dnia 26 listopada 2013 r.

Wadliwość takiego poglądu tkwiła w przyjęciu: po pierwsze, że skoro zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. odbywa się poza postępowaniem podatkowym, gdyż Skarżący nie ustanowił pełnomocnika przed Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego W., ale miał pełnomocnika do występowania w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Skarbowego w L. Z tych powodów Naczelnik Urzędu Skarbowego nie mógł doręczyć zawiadomienia pełnomocnikowi. ustanowionemu w innym postępowaniu. W wyniku tej nieprawidłowej oceny Sąd I instancji w sposób bezpodstawny przyjął, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w podatku od dochodowym za 2007 r. przed upływem terminu przedawnienia.

Tymczasem, w świetle zacytowanej wyżej uchwały, Sąd I instancji nie mógł uznać za legalne doręczenia wspomnianego zawiadomienia wprost Skarżącemu, zamiast ustanowionemu w postępowaniu podatkowym jego pełnomocnikowi. Tym samym zawiadamiając wyłącznie Skarżącego – a nie pełnomocnika - organ podatkowy nie zrealizował skutecznie obowiązku wynikającego z art. 70c O.p., naruszając jednocześnie ten przepis. Uchybienie w realizacji tego obowiązku traktowane jest jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Z uwagi na to, że najdalej idący zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i art. 145 § 2 O.p. okazał się zasadny, niecelowe stało się rozpatrywanie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, ponieważ ich ocena nie mogłaby mieć wpływu na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy, zarzuty skargi kasacyjnej uznać należało za uzasadnione. Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Przy ponownym rozpoznaniu Sąd pierwszej instancji będzie miał zatem obowiązek odnieść się kompleksowo do kwestii przedawnienia. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.

[pic]