Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1253/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-09-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 125 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 29 ust. 13
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek Sędzia del. NSA Anna Apollo (spr.) Protokolant Paweł Gorajewski po rozpoznaniu w dniu 1 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Spółki A z siedzibą w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 804/14 w sprawie ze skargi Spółki A z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] września 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Spółki A z siedzibą w [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 135 zł (sto trzydzieści pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wr 804/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę Spółki A z siedziba w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

Stan sprawy sąd I instancji przedstawił następująco:

W wyniku kontroli przeprowadzonej przez Referat Kontroli Przedsiębiorców Urzędu Celnego w [...] u skarżącej spółki (protokół kontroli nr [...] z 30 grudnia 2013 r.) powstała wątpliwość dotycząca wartości celnej towaru objętego zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia [...] października 2012 r., która zaowocowała wszczęciem [...] kwietnia 2014 r. postępowania celnego.

W dniu [...] czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego we Wrocławiu wydał decyzję, w której dokonał retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego w wysokości 461 zł, zmieniając dane zawarte w zgłoszeniu celnym w zakresie dotyczącym wartości celnej. Odwołanie od tej decyzji nie zostało uwzględnione przez Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu, który decyzją z dnia [...] września 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Mając na uwadze fakt, że retrospektywne zaksięgowanie długu celnego wpływa na powiększenie podstawy opodatkowania i w konsekwencji na kwotę należnego podatku, organ pierwszej instancji wydał następnie, także [...] czerwca 2014 r. decyzję określającą skarżącej prawidłową wysokość podatku od towarów i usług.

W odwołaniu, skarżąca, podnosząc zarzuty naruszenia przez organ art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: "WKC") w związku z art. 29 ust. 3 lit. a) i art. 32 ust. 1 lit. a) i) WKC i w związku z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT – przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz art. 29 ust. 3 lit. b) WKC. Spółka podtrzymała swoje wcześniejsze stanowisko, iż czynności wykonywane na jej zlecenie, tj. kontrola jakościowa towarów, wykonywana przez wynajęty w tym celu podmiot były czynnościami innymi, niż te, których doliczenie przewiduje art. 32 ust. 1 lit. a) i) WKC. Zatem koszty poniesione z tego tytułu nie podlegały doliczeniu do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej przy ustalaniu wartości celnej przywożonych towarów, w wyniku czego organ błędnie ustalił podstawę opodatkowania w imporcie towarów.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że prawidłowa decyzja w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, tj. o 990 zł wyższej wysokości od zadeklarowanej, jest następstwem wejścia do obrotu prawnego decyzji określającej wysokość należności celnych przywozowych w kwocie wyżej od zadeklarowanej przez skarżącą.

Organ celny, stosownie do swojej właściwości i w myśl obowiązujących przepisów, ustalił prawidłową podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług od importowanego towaru i obliczyły kwotę tego podatku, bowiem zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (teks jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zmianami, dalej określanej skrótem ustawa o VAT}, na organach celnych ciążył obowiązek wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości. Zaznaczył także, że sprawa o należności celne jest odrębna sprawą.

W skardze do sądu administracyjnego skarżąca powtórzyła zarzuty odwołania. Nadto zarzuciła organowi naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej określanej skrótem O.p.) w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne ( tekst jednol. Dz. U. z 2013 r. poz. 727), poprzez utrzymanie w mocy wydanej z naruszeniem prawa materialnego decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, dalej określanej skrótem p.p.s.a.) podkreślił, że sąd administracyjny rozstrzyga tylko w granicach danej sprawy (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Zatem nie oceniał zarzutów nieprawidłowego określenia podstawy opodatkowania, jako konsekwencji uprzedniego określenia podstawy wymiaru cła. Ustalenie bowiem wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy administracyjne. Są one wprawdzie ze sobą powiązane, gdyż mogą być rozpoznane jedną decyzją (art. 33 ust. 2 ustawy VAT), niemniej każda z nich oparta jest na innej podstawie materialnoprawnej. Decyzja w sprawie należności celnych, posiadająca walor ostateczności, stanowi dla organów podatkowych swoisty "przedsąd", rozstrzygający o podstawowych elementach podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, takich jak: krąg osób zobowiązanych do ich zapłaty, czy też okoliczności mające wpływ na wysokość tychże należności publicznoprawnych. Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające zeń, istotne dla spraw podatkowych, ustalenia nie mogą być jednak kwestionowane przed organami podatkowymi (tak NSA w wyrokach z dnia 10 listopada 2006 r., I FSK 182/06 i z dnia 6 sierpnia 2009 r., I FSK 2042/08, a także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 151/08). Zatem wykluczona jest, w odrębnym od celnego, postępowaniu podatkowym ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej, a w konsekwencji – wysokości należnego cła.

Na koniec stwierdził, że organy celne prawidłowo uzasadniły i określiły kwotę należnego podatku od towaru i usług. Stosownie bowiem do treści art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji wywiodła skarżąca, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi kasacyjnej i jej uwzględnienie poprzez przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wyrokowi zarzuciła w oparciu o art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a w zw. z art. 8 i 11 kpa, wobec pominięcia przez Sąd okoliczności, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu wydana została w analogicznym stanie faktycznym i prawnym jak przedłożona przez skarżącą decyzja Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia [...] sierpnia 2014 roku, sygn. [...] oraz inne analogiczne decyzje wydane przez Dyrektora Izby Celnej w Gdyni oraz Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu dotyczące skarżącej, którymi uchylono w całości zaskarżone decyzje organu celnego pierwszej instancji i umorzono postępowania, a przez to naruszenie zasady zaufania i przekonywania stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez zaakceptowanie wykładni przyjętej przez Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu przy jednoczesnym braku uzasadnienia zmienności poglądów prawnych organów administracji wobec analogicznego stanu faktycznego i prawne go spraw, która to zmienność nie znalazła uzasadnienia w ustaleniach dowodowych niniejszej

2) naruszenie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez nie zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie, podczas gdy jej rozstrzygnięcie zależało od rezultatu innego postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie określenia wartości celnej towarów, toczącego się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu w sprawie o sygnaturze akt: SA/Wr 778/14;

II w oparciu o art. 174 pkt 1 p.p.s.a naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnie i niewłaściwe zastosowanie, tj.:

1) naruszenie art. 29 ust. I Rozporządzenia Rady (EWG) 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: "WKC") w z art. 29 ust. 3 lit. a) WKC z art. 32 ust. 1 pkt "i" WKC w zw. z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT mające istotny wpływ na treść zaskarżonego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że zostały zrealizowane przesłanki wynikające z wyżej wymienionych przepisów zobowiązujące do doliczenia przez spółkę, dla celów ustalenia wartości celnej, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za towar, kosztów związanych z kontrolą jakościową towarów, podczas gdy usługi wykonywane przez H. nie stanowiły warunku sprzedaży towarów; płatności nie zostały uiszczone sprzedającemu lub osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedającego, a czynności wykonywane na zlecenie spółki nie stanowiły kosztów pośrednictwa, o których mowa w art. 32 ust. 1 lit a) pkt (i) WKC, na , na skutek czego organ błędnie ustalił podstawę opodatkowania w imporcie towarów« a konsekwencji błędnie określił kwotę podatku od towarów i usług dotyczącą zgłoszenia celnego nr [...], stwierdzając powstanie różnicy podatku VAT,

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 29 ust. 3 lit. b) mające istotny wpływ na treść zaskarżonego wyroku, poprzez jego niezastosowanie, pomimo że kontrola jakościowa towarów, wykonywana na zlecenie Skarżącej przez H., stanowiła czynności podjęte przez na własny rachunek Skarżącej, inne niż te, których doliczenie przewiduje art. 32 WKC, a zatem w oparciu o art. 29 ust. 3 lit. b) WKC nie podlegała doliczeniu do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej przy ustalaniu wartości celnej przewożonych towarów.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła argumenty w zasadniczej mierze podważające podstawę wymiaru cła w imporcie, a w konsekwencji podstawę opodatkowania importu podatkiem od towarów i usług.

Podkreśliła, że z uwagi na zaskarżenie przez nią do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu decyzji Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu w przedmiocie określenia kwoty długu celnego, Sąd I instancji nie powinien był rozpatrywać niniejszej sprawy do czasu rozstrzygnięcia sporu o wysokość długu celnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Zaznaczył także, że nietrafny jest zarzut naruszenia art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez niezawieszenie postępowania w sprawie, podczas gdy jej rozstrzygnięcie zależało od rezultatu innego postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie określenia wartości celnej towarów, toczącego się przed WSA we Wrocławiu w sprawie III SA/Wr 778/14. Bowiem zawieszenie postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zależy wyłącznie od uznania Sądu. Czynienie zatem zarzutu, że Sąd z tego uprawnienia nie skorzystał, nie jest możliwe.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336).

Zaprezentowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa ustrojowego, procesowego, jak i naruszenia prawa materialnego należało uznać za niezasadne.

Pierwszy z zarzutów dotyczy naruszenia przepisu ustrojowego powiązanego z przepisem procesowym stosowanym przez sądy administracyjne oraz przepisami postępowania administracyjnego regulującego procedurę stosowaną przez organy administracji, a mianowicie: art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. oraz art. 8 i 11 kpa.

Odnosząc się zatem do naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a., zauważyć przede wszystkim należy, że w myśl art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przytoczony przepis zawiera normę o charakterze ustrojowym. Do jej naruszenia mogłoby dojść, gdyby WSA odmówił rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa, nie przeprowadził kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego lub dokonał tej kontroli według kryteriów innych niż zgodność z prawem zaskarżonego aktu lub zastosował środek nieprzewidziany w ustawie (por. wyrok NSA z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt II OSK 2929/14, LEX nr 2119367, wyrok NSA z 27 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2845/12, LEX nr 1598336, wyrok NSA z 23 marca 2016 r., sygn. akt II GSK 2340/14, LEX nr 2037098).

W rozpoznawanej sprawie WSA dokonał kontroli legalności zaskarżonej decyzji, i uwzględniając jej wynik podjął stosowne rozstrzygnięcie przewidziane w ustawie. Wydał bowiem wyrok na podstawie art. 151 p.p.s.a. Niezasadne jest zatem twierdzenie o naruszeniu tego przepisu.

Drugi z przepisów wskazany w tym zarzucie jako naruszony, to art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Przepis ten ma charakter wynikowy, reguluje sposób rozstrzygnięcia sprawy przez sąd pierwszej instancji. Bez wskazania naruszenia innych przepisów prawa materialnego, zarzut naruszenia tego przepisu nie jest trafny. Zarzut naruszenia art. 145 § pkt 1 lit. a) p.p.s.a. skutecznie można podnieść jedynie w powiązaniu z odpowiednim przepisem prawa materialnego, którego oceny dokonał sąd pierwszej instancji.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że regulacja zawarta w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b), c) p.p.s.a., podobnie jak zawarta w art. 151 tej ustawy, jest tzw. przepisem wynikowym, regulującym sposób rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I OSK 2054/14, LEX nr 2106419). Przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. ma charakter wynikowy i może znaleźć zastosowanie w przypadku stwierdzenia przez sąd pierwszej instancji naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 4 marca 2014 r., sygn. akt II OSK 2387/12, LEX nr 1495275 oraz wyrok NSA z 19 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 892/15, LEX nr 2258579, wprawdzie dotyczący art. 145 § pkt 1 lit. c) p.p.s.a., wprawdzie ten ostatni wyrok dotyczy art. 145 § pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jednak ze względu na tożsamy wynikowy charakter tego przepisu uprawnione jest przywołanie tego orzeczenia na gruncie tej sprawy).

Powiązane z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przepisy art. 8 i 11 kpa przewidujące zasady ogólne postępowania administracyjnego: zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa oraz zasadę przekonywania nie dosyć, że mają charakter procesowy, to co najważniejsze, w ogóle nie były stosowane przez organy, gdyż w postępowaniu celnym, jak i podatkowym decyzje wydawane są na podstawie przepisów ustawy. Ordynacja podatkowa.

Tym samym zarzut ich naruszenia w tej sprawie należało uznać za nieskuteczny. W konsekwencji zatem wskazania w tym zarzucie procesowym naruszenia przepisów regulujących procedurę, które w ogóle nie były podczas postępowania przez organy celnopodatkowe stosowane, ze względu na obowiązywanie w tym zakresie przepisów Ordynacji podatkowej – cały pierwszy zarzut dotyczący naruszenia: art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 8 i 11 kpa, należało uznać za nieusprawiedliwiony.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. podnieść należy, że sąd może, ale nie musi zawiesić postępowania. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje przypadki fakultatywnego zawieszenia postępowania. O zawieszeniu postępowania na podstawie ww. przepisu decydują względy celowościowe. Celowość zawieszenia postępowania w sytuacjach uregulowanych w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. ustawodawca pozostawił ocenie sądu. Ponadto sposób jego wykładni nie może prowadzić do tworzenia nowych podstaw zawieszenia postępowania. Określenie "sąd może zawiesić postępowanie" oznacza, że postanowienie o zawieszeniu postępowania sąd wydaje w przypadkach, gdy uzna to za celowe, i stwierdzi, że czynność stron polegająca na złożeniu wniosku nie zmierza do obejścia prawa (por. wyrok NSA z 14 czerwca 2016 r., sygn. akt II OSK 2465/14, LEX nr 2106666). Sąd może, ale nie musi, zawiesić postępowanie w przypadku istnienia tzw. przyczyny prejudycjalnej (por. wyrok NSA z 28 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 241/09, LEX nr 593845).

W zakresie omawianego zarzutu zwrócić uwagę należy przede wszystkim na brak wykazania w ramach tego zarzutu wpływu tego naruszenia na wynik sprawy. Przypomnieć w tym miejscu należy, że w jednym z wcześniejszych orzeczeń NSA stwierdził, że naruszone przepisy powinny być w skardze kasacyjnej - zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. - wskazane, jako podstawy kasacyjne, co oznacza obowiązek nie tylko ich literalnego wyliczenia, ale i określenia, na czym polegało ich naruszenie w ramach obu podstaw kasacyjnych, a w zakresie naruszenia przepisów postępowania wskazanie, że ich uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na czym ono polegało (por. wyrok NSA z 3 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1663/09, LEX nr 744340).

W orzecznictwie NSA na tle tego zagadnienia (istotnego wpływu na wynik sprawy) prezentowane są następujące poglądy. Zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy" zawarty w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania (por. postanowienie NSA z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt II GSK 2409/11, LEX nr 1110162). Podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. może być tylko naruszenie przez sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem między uchybieniem procesowym, a wydanym w sprawie wyrokiem podlegającym zaskarżeniu musi istnieć związek przyczynowy wskazujący na potencjalną możliwość innego wyniku postępowania sądowego (por. wyrok NSA z 26 października 2011 r., sygn. akt I OSK 513/11, LEX nr 1069664). Zawarty w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok NSA z 17 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 330/10, LEX nr 992297).

Nieprzedstawienie wywodu wskazującego na istotny wpływ powołanego naruszenia na wynik sprawy uniemożliwia dokonanie oceny legalności zaskarżonego wyroku przez pryzmat tak postawionego zarzutu.

W zakresie dwóch zarzutów naruszenia prawa materialnego, a mianowicie: naruszenia art. 29 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 3 lit. a) w zw. z art. 32 ust. 1 lit. a pkt (i) w zw. z art. 29 ust. 13 WKC (zarzut pierwszy naruszenia prawa materialnego) oraz naruszenia art. 29 ust. 3 lit. b w powiązaniu z art. 32 WKC (zarzut drugi naruszenia prawa materialnego), stwierdzić jednoznacznie należy, że powołane regulacje w tej sprawie nie były stosowane przez organy podatkowe. Sprawa ta dotyczy bowiem podatku od towarów i usług, do którego wyliczenia przyjęto jedynie wartość celną i kwotę długu celnego, które to wielkości zostały określone w innym rozstrzygnięciu administracyjnym, wydanym właśnie w oparciu o powołane w zarzutach przepisy WKC. Zasadnie WSA uznał zatem, że postępowanie podatkowe dotyczące podatku od towarów i usług nie może służyć kwestionowaniu ustaleń postępowania prowadzonego w celu określenia należności wynikających z długu celnego. Jeszcze raz w tym miejscu podkreślić należy, że organy podatkowe w postępowaniu dotyczącym podatku VAT nie stosowały przywołanych w zarzutach skargi kasacyjnej przepisów WKC. Tym samym zarzut ich naruszenia w tym postępowaniu należało uznać za niezasadny.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielanej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) w związku z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), zasądzając od skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej 135 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika, który sporządził odpowiedź na skargę kasacyjną i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed Sądem I instancji.