Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 444/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 247 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1 par. 1 pkt 2,  art. 3 par. 1,  art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z  art. 135
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 444/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 czerwca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2010r., sprawy ze skargi J. P., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 28 grudnia 2009r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 457 zł ( czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 28 grudnia 2009 r. Nr [...]utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 września 2009 r. Nr[...], którą odmówiono stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 lipca 2008 r. Nr[...]. W uzasadnieniu swojej decyzji Kolegium wskazało, że ostateczną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 maja 2007r. nr [...]uchylono w całości decyzję Prezydenta Miasta z dnia 28 lutego 2007 r. Nr[...], w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2003, związanego z własnością nieruchomości położonej w K. przy ul. T. [...] i umorzono postępowanie w sprawie. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze , decyzją z dnia 12 maja 2008 r. nr [...] stwierdziło nieważność powyższej decyzji. Decyzja stwierdzająca nieważność, została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 23 lipca 2008 r. Nr[...]. Wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji z dnia 23 lipca 2008 r. złożył J. P., który wstąpił w miejsce podatnika A.P.. Składający wniosek zarzucił, że Kolegium stwierdzając nieważność swojej decyzji z rażącym naruszeniem prawa przyjęło, iż termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2003 upłynął w dniu 10 marca 2009 r., a nie w dniu 31 grudnia 2006 r. Kolegium rażąco naruszyło prawo uznając, iż zgodnie z art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych min. A. P., był zobowiązany do złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości w terminie 14 dni od dnia prawomocności postanowienia o nabyciu spadku, ponieważ w tym dniu powstał po ich stronie, obowiązek podatkowy z tytułu podatku od nieruchomości. Zdaniem wnioskodawcy okolicznością uzasadniającą powstanie obowiązku podatkowego, jest nabycie prawa własności odziedziczonej nieruchomości w dacie otwarcia spadku, które nastąpiło w 1995r. (w zaskarżonej decyzji Kolegium błędnie wskazało datę 2000r.), czyli w dacie otwarcia spadku po A. P. (A. P. zmarł w dniu 22 października 1995r.).

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia z dnia 28 grudnia 2009 r., Kolegium w pierwszej kolejności zwróciło uwagę na zasadę trwałości w czasie ostatecznej decyzji administracyjnej. Następnie wskazało na przesłanki pozwalające stwierdzić nieważność decyzji podatkowej i omówiło przesłankę rażącego naruszenia prawa. Omawiając tę przesłankę Kolegium podniosło, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia – tzn. treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Innymi słowy, rażące naruszenie prawa występuje w sytuacji, gdy orzeczenie wydane przez organ w sposób ewidentny odbiega od obowiązującej normy prawnej, przy czym wykładnia tej normy nie budzi wątpliwości.

Po tych ogólnych rozważaniach Kolegium podało, że w dniu 13 grudnia 2000r. Sąd Rejonowy (sygn. akt[...]) wydał postanowienie o nabyciu spadku po A.P.– właścicielu przedmiotowej nieruchomości. Spadek nabyli M.P. i A. P. Postanowieniem z dnia 7 marca 2006 r. Prezydent Miasta wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2001-2005 wskazując, że pomimo tego, iż M. P. i A. P. stali się właścicielami tej nieruchomości, nie złożyli informacji o nieruchomościach celem ustalenia zobowiązania podatkowego. Zdaniem Kolegium, istnieją podstawy do uznania, iż po stronie M. P. i A. P. obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o fakcie nabycia prawa własności nieruchomości podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zaktualizował się najwcześniej terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po A. P. Dopiero w tym terminie A. P. i M. P. mieli obowiązek złożyć informację o nieruchomościach, o której mowa w art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z tym przepisem osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Kolegium wskazało przy tym, że prawidłowe ustalenie następców prawnych podatnika jest możliwe dopiero po wydaniu prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Powołało się przy tym na komentarz do art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa. W dalszej części uzasadnienia Kolegium zwróciło uwagę na treść art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdziło, że w przedmiotowej sprawie prawo do wydania i doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie uległo przedawnieniu. Zdaniem Kolegium obowiązek podatkowy powstał w 2003 r., zatem mógł się przekształcić w zobowiązanie podatkowe na skutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku w terminie do dnia 31 grudnia 2008r. Termin ten został jednak przedłużony o przewidziany w art. 99 ustawy Ordynacja podatkowa okres zawieszenia postępowania. W dniu bowiem 19 lipca 2006r. zmarł A. P., zaś w dniu 29 września 2006r. uprawomocniło się postanowienie o stwierdzeniu po nim nabycia spadku na rzecz J. P. Zatem termin przedawnienia upłynął w dniu 10 marca 2009 r. Kolegium w konsekwencji stwierdziło, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, polegająca na wydaniu decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Kolegium wskazało również, że wezwanie przez organ podatkowy do złożenia deklaracji, nie może modyfikować terminu ustawowego tj. 14 dni do złożenia informacji o nieruchomości.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 grudnia 2009 r. Nr[...], skarżący J. P. zarzucił:

1. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 6 ust. 1 i art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na uznaniu, że "okolicznością uzasadniającą powstanie obowiązku podatkowego" jest uprawomocnienie się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, a nie samo nabycie spadku, oraz w konsekwencji,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 68 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwą wykładnię i błędne zastosowanie polegające na błędnym oznaczeniu rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe od podatku od nieruchomości za 2003 r. i przyjęcie, że termin przedawnienia wynosi 5 lat, zamiast prawidłowo 3 lata,

3. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niestwierdzenie rażącego naruszenia prawa pomimo istnienia jasnych i bezsprzecznych podstaw dla stwierdzenia rażącego naruszenia prawa,

4. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć i miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 120 i 122 w zw. z art. 125 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego, błędną wykładnię stanu prawnego w kontekście stanu faktycznego oraz zastosowanie niewłaściwych przepisów do oceny terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów, skarżący zwrócił w pierwszej kolejności uwagę na konieczność wyjaśnienia dwóch kwestii. Zdaniem skarżącego należy bowiem ustalić, kiedy powstał obowiązek złożenia informacji o nieruchomości i z jakim dniem przedawniło się prawo do wydania decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2003 r. Udzielając odpowiedzi na te pytania stwierdził, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje z momentem nabycia prawa własności, czyli niewątpliwie również poprzez dziedziczenie. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu, że nabycie to nie ma charakteru definitywnego. Byłoby to sprzeczne z bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa wskazującymi chwilę przejścia praw i obowiązków na spadkobierców. Zdaniem skarżącego obowiązek podatkowy powstał z dniem 1 listopada 1995 r. Natomiast obowiązek złożenia deklaracji zaktualizował się w dniu śmierci A. P. Jego spadkobiercy mieli wówczas 14 dni na złożenie takiej deklaracji, czego jednak nie zrobili. Samo złożenie deklaracji ma charakter jednorazowy. W późniejszym terminie można składać deklarację w razie "zajścia innych okoliczności uzasadniających zmianę obowiązku podatkowego". Do takich okoliczności z pewnością nie zalicza się uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. W ocenie skarżącego przedawniło się prawo do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003 r. Jedynie bowiem za 1995 r. okres przedawnienia wynosił 5 lat, gdyż za ten rok właściciele nieruchomości byli zobowiązani do złożenia deklaracji. Obowiązku złożenia deklaracji nie było już w latach późniejszych, czyli okresy przedawnienia były trzyletnie. Prawo zatem do wydania decyzji wymiarowej za 2003 r., przedawniło się 31 grudnia 2006 r. Decyzja Prezydenta została zaś doręczona 15 marca 2007 r., czyli po upływie terminu do jej wydania. Odnosząc się jeszcze do kwestii złożenia deklaracji w podatku od nieruchomości, skarżący stwierdził, że nie ma obowiązku składania tej deklaracji corocznie. Obowiązek taki istnieje wówczas, gdy wystąpią okoliczności uzasadniające powstanie obowiązku podatkowego lub zaistnienie zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania.

Skarżący podniósł także, iż organ niewłaściwie zastosował art. 99 Ordynacji podatkowej, uwzględniając okres od śmierci A. P. do dnia uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, jako okres zawieszenia biegu przedawnienia prawa do wydania decyzji wymiarowej w stosunku do J. P. Takie zawieszenie może nastąpić jedynie w razie formalnego wydania postanowienia o zawieszeniu. Nawet jednak gdyby do zawieszenia doszło to i tak zobowiązanie podatkowe nie mogło powstać, gdyż decyzja została doręczona 15 marca 2007r., zaś przedawnienie nastąpiło z dniem 10 marca 2007 r. Skarżący wskazał również, iż nawet gdyby nie przyjąć jego wcześniejszych zarzutów, to należy mieć na uwadze, że A. P. w dniu 5 czerwca 2006 r. złożył na wezwanie organu właściwą deklarację. W takim razie przedawnienie nastąpiło z dniem 31 grudnia 2006 r.

Rażącego naruszenia prawa skarżący upatrywał się w tym, że Kolegium błędnie zastosowało art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej i przyjęło termin pięcioletni przedawnienia do wydania decyzji, zamiast terminu trzyletniego. Ponadto błędnie zostało przyjęte, że obowiązek podatkowy powstał w 2003 r. Takie przyjęcie jest sprzeczne z treścią przepisu. Kolegium nie wzięło również pod uwagę faktu, że wyznaczony został nowy termin na złożenie deklaracji, co bezpośrednio wpływa na termin przedawnienia do wydania decyzji wymiarowej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację, wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone w szczególności przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, tj. kontroli prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego, a także zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z treścią art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podstawę orzekania w niniejszej sprawie stanowi art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Wprawdzie Kolegium w zaskarżonej decyzji zacytowało cały przepis art. 247, jednak biorąc pod uwagę dalszą część uzasadnienia oraz treść wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji i dalsze pisma skarżącego należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności, ograniczyło się jedynie do badania przesłanki rażącego naruszenia prawa.

Samo postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, jest postępowaniem szczególnym. Przedmiotem tego postępowania, jest badanie, czy przy wydaniu decyzji ostatecznej, doszło do ziszczenia się jednej z przesłanek określonych w art. 247 Ordynacji podatkowej. Jak zostało to już przedstawione powyżej, w niniejszej sprawie przedmiotem postępowania powinno być ustalenie, czy decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławcze z dnia 23 lipca 2008 r. utrzymująca w mocy decyzję Kolegium z dnia 12 maja 2008 r., stwierdzającą nieważność decyzji z dnia 28 maja 2007 r., wydana została z rażącym naruszeniem prawa, czy też nie. Przedmiotem takiego postępowania nie może być ponowne rozpoznanie sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Organ prowadzący postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji, koncentruje się jedynie na badaniu przesłanki, bądź przesłanek, mogących prowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji.

Stanowisko, iż w trakcie postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji, nie można prowadzić postępowania, zmierzającego w istocie do ponownego rozpoznania sprawy, jest konsekwentnie prezentowana w orzecznictwie. Jak słusznie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 listopada 2007 r. (IGSK 53/07, LEX nr 423749), tryb kwalifikowany, jakim jest stwierdzenie nieważności decyzji nie jest trybem, który pozwalałby łączyć postępowanie nadzorcze z odwoławczym lub które mogłoby zastępować tryb odwoławczy. Stanowiska takie wyrażane były również w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych (por. np. wyrok WSA we Wrocławiu z 28.01.2009r. I SA/Wr 931/08, LEX nr 506571, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 26.03.2009 r. I SA/Go 120/09, LEX nr 507148, WSA w Łodzi z 2.12.2008r. I SA/Łd 1090/08, LEX nr 528388, WSA w Gdańsku z 14.10.2008r. I SA/Gd 365/08, LEX nr 496286, WSA w Szczecinie z 12.03.2008r. I SA/Sz 697/07, LEX nr 518702). W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji organ prowadzący takie postępowanie, nie może zatem rozpatrywać sprawy co do istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Przedmiotem bowiem decyzji wydanej w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Nie można np. w takim postępowaniu wyeliminować wszystkich wad decyzji, a jedynie takie, które są wadami istotnymi. Samo zatem postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, nie może przerodzić się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy i niejako od początku się ją rozstrzyga. Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć jedynie ustalenia, czy konkretna decyzja obarczona jest jedną z enumeratywnie wymienionych wad w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, czy też wadą taką nie jest obarczona. Jeszcze raz należy podkreślić, że stwierdzenie nieważności decyzji należy odróżnić od ponownego rozpatrzenia sprawy przez to, że ma ono na celu wyjaśnienie kwalifikowanej niezgodności decyzji z prawem.

Tymczasem z analizy zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej jej decyzji tego samego organu wynika, że Kolegium w istocie nie przeprowadziło postępowania nadzwyczajnego w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, lecz po raz kolejny rozstrzygnęło sprawę merytorycznie. Kolegium jedynie na wstępie swoich rozważań podało, na czym polega istota stwierdzenia nieważności decyzji, jakie są jej przesłanki, a następnie przeszło do merytorycznej oceny występującego w sprawie zagadnienia prawnego. Dochodząc do tych samych wniosków, do których doszło Kolegium w decyzji z dnia 23 lipca 2008r. (utrzymującej w mocy decyzję Kolegium z 12 maja 2008 r., którą stwierdzona została nieważność decyzji Kolegium z 28 maja 2007 r.) stwierdziło, że decyzja ta nie narusza rażąco prawa.

W ocenie Sądu taki sposób rozumowania jest błędny. Przedmiotem niniejszego postępowania jest kwestia stwierdzenia nieważności decyzji, która utrzymała w mocy decyzję stwierdzającą nieważność innej decyzji administracyjnej. Kolegium powinno wobec powyższego przeprowadzić badanie, czy poprzednio prowadzone postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, było prowadzone prawidłowo. W konsekwencji, czy decyzja utrzymująca w mocy decyzję stwierdzającą nieważność, nie wykroczyła poza ramy nadzwyczajnego postępowania, jakim jest postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Innymi słowy, czy stwierdzając nieważność swojej decyzji, Kolegium nie dokonało jedynie innej merytorycznej wykładni przepisów prawnych i dlatego stwierdziło nieważność swojej decyzji. Wniosek taki może być o tyle zasadny, że analizując decyzję Kolegium stwierdzającą nieważność swojej decyzji, trudno doszukać się uzasadnienia, dlaczego decyzja, której nieważność stwierdzono, rażąco narusza prawo. Kolegium po przeprowadzeniu odmiennej interpretacji danego stanu faktycznego stwierdziło, że jego poprzednia decyzja rażąco narusza prawo, nie uzasadniając na czym to rażące naruszenie prawa polega. Brak jest w każdym razie wyraźnego stwierdzenia na ten temat. Oczywiście przedmiotem badania Sądu nie są decyzje stwierdzające nieważność decyzji Kolegium, Sąd jednak wskazuje w tym miejscu, co powinno być przedmiotem badania przez Kolegium, jeżeli rozpatruje wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji, stwierdzającej nieważność innej decyzji.

Kolegium powinno przede wszystkim zbadać, czy stwierdzając nieważność swojej decyzji, nie rozpoznało w istocie sprawy w ramach kontroli instancyjnej, a nie jako stwierdzenie nieważności decyzji. W zaskarżonej decyzji, jak również w decyzji ją poprzedzającej, brak jest rozważań w tym przedmiocie. W decyzji Kolegium z 30 września 2009 r. znalazło się nawet stwierdzenie, że decyzja, stwierdzenia nieważności której domaga się skarżący, dotyczyła ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2003r. Tymczasem tamta decyzja dotyczyła przecież stwierdzenia nieważności innej decyzji. Dalej Kolegium stwierdziło, że w rozpatrywanej sprawie zasadniczą kwestią jest ustalenie, kiedy powstał obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o fakcie nabycia prawa własności nieruchomości. Wydaje się, że w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnej, zasadniczą kwestią jest ustalenie, czy poprzednio wydana decyzja narusza rażąco prawo, czy też nie. Kolegium ma zatem obowiązek zbadać, czy decyzja będąca przedmiotem postępowania narusza rażąco prawo przez to, że stwierdziła nieważność innej decyzji pomimo, że nie istniało rażące naruszenie prawa, czy też decyzja będąca przedmiotem postępowania nie narusza rażąco prawa. Badając tę kwestię, Kolegium powinno dokonać ustalenia, czy badana decyzja, nie stanowiła merytorycznego rozstrzygnięcia, które może zostać wydane w postępowaniu odwoławczym i w razie pozytywnej odpowiedzi, czy nie stanowiło to rażącego naruszenia prawa. Kolegium w tym zakresie nie poczyniło bowiem żadnych rozważań.

W niniejszej sprawie należy także skupić się na samym pojęciu rażącego naruszenia prawa. Jak słusznie podaje Kolegium w zaskarżonej decyzji, nie każde naruszenie prawa, jest naruszeniem rażącym. Należy w tym miejscu wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2007r. (I FSK 1362/06, LEX nr 440655), w którym to wyroku zostało stwierdzone, iż analiza orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego pozwala na przyjęcie, że preferowane jest w nim podejście kasacyjne (formalne), a nie apelacyjne do stwierdzenia nieważności decyzji z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa. Polega ono na rozumieniu tego pojęcia jako oczywistej sprzeczności pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Taka linia orzecznictwa jest następstwem gramatycznej, językowej wykładni tego pojęcia. Według Słownika języka polskiego (Warszawa 1993, t. III, s. 24) "rażący" to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży. Takie znaczenie pojęcia "rażące naruszenie prawa" powoduje, że stwierdzenie nieważności decyzji z tej przyczyny może nastąpić w wypadku zastosowania w kwestionowanym rozstrzygnięciu normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. W innym wyroku z dnia 19 września 2006 r. (I FSK 1204/05, LEX 1204/05) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że postawienie zarzutu rażącego naruszenia prawa musi być związane z konkretnym przepisem, którego treść nie budzi wątpliwości, a interpretacja w zasadzie nie wymaga sięgania po inne metody wykładni poza językową. Stanowiska takie reprezentowane są także w innych orzeczeniach (por. np. wyroki: NSA z 18.06.2009 r. I FSK 826/08, M.Pod. 2009/9/46, NSA z 23.04.2009r. II FSK 11/08, LEX nr 551730, WSA w Krakowie z dnia 15.09.2009r. I SA/Kr 695/09, LEX nr 531465, WSA w Warszawie z 15.07.2009r. III Sa/Wa 100/09, LEX nr 526426, WSA w Lublinie z 6.05.2009r. I SA/Lu 575/08, LEX nr 534640, WSA w Lublinie z 18.02.2009 r. I SA/Lu 544/08, LEX nr 511356, WSA we Wrocławiu z 28.01.2009 r. I SA/Wr 932/08, LEX nr 506575, WSA w Łodzi z 28.08.2008r. III SA/Łd 72/08, LEX nr 499108, WSA w Szczecinie z 9.07.2008 r. I SA/Sz 210/08, LEX nr 479265, WSA we Wrocławiu z 7.04.2008 r. I SA/Wr 1402/07, LEX nr 369285, WSA w Warszawie z 7.03.2008r. V SA/Wa 2930/07, LEX nr 488531, WSA w Gliwicach z 25.02.2008 IIISA/Gl 1268/07, LEX nr 471520).

Należy się w związku z powyższym zastanowić, czy stwierdzając nieważność swojej decyzji, Kolegium faktycznie wykazało, że była ona dotknięta wadą nieważności w postaci rażącego naruszenia prawa. Nawet bowiem, jeżeli zostanie stwierdzone, że doszło do naruszenia prawa, to jednak nie w każdym przypadku takie naruszenie musi prowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji. Należy przy tym pamiętać, że rażącego naruszenia prawa nie stanowi przyjęcie odmiennej wykładni przepisów prawa. Ma to w niniejszej sprawie o tyle doniosłe znaczenie, że zarówno decyzja stwierdzająca nieważność, jak również decyzja, której nieważność została stwierdzona, wydane były przez ten sam organ. Badając ponownie sprawę, Kolegium powinno ustalić, czy faktycznie doszło do rażącego naruszenia prawa i w związku z tym, czy istniała możliwość stwierdzenia nieważności decyzji. Przeprowadzając takie badanie, Kolegium powinno wziąć pod uwagę wywody przedstawione powyżej.

Już jednak w tym miejscu można wskazać, że Kolegium w żadnej decyzji wyraźnie nie wskazało, z jakiego przepisu wynika, iż obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał po stronie M. P. i A.P. , a tym samym obowiązek złożenia deklaracji, w terminie 14 dni od uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego nabycie spadku po A. P. Okolicznością bowiem prowadzącą do powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości było nabycia prawa własności w drodze dziedziczenia. Same organy twierdzą, że to właśnie dziedziczenie spowodowało powstanie obowiązku podatkowego. Tymczasem żaden przepis ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wskazuje, że obowiązek podatkowy w takim przypadku powstaje w dniu uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Przepis taki został natomiast wprost wyrażony w art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 28.07.1983r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. nr 93, poz. 768 z 2009 r.). Kolegium na uzasadnienie swojej tezy dotyczącej powstania obowiązku podatkowego, powołuje przy tym stanowisko doktryny odnoszące się do art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie można jednak zapominać, że przepis ten dotyczy odpowiedzialności spadkobierców, tymczasem M. i A. P. nie byli spadkobiercami, lecz podatnikami w podatku od nieruchomości. Od momentu nabycia własności nieruchomości, ponosili oni osobistą odpowiedzialność. Samo stwierdzenie przez Kolegium naruszenia art. 68 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, było już konsekwencją ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego. Aby zatem uznać, że Kolegium w decyzji, której nieważność została stwierdzona, rażąco naruszyło ten przepis, należy wykazać, że rażąco naruszyło przepisy o powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione powyżej i uznając, że w toku postępowania podatkowego doszło do naruszenia przepisów prawa, które miały wpływ na wynik sprawy, jak również przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 p.p.s.a.

Rozpatrując ponownie sprawę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze powinno przeprowadzić badanie, czy decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 lipca 2008r. Nr[...], jest, czy też nie jest dotknięta wadą nieważności. W tym celu Kolegium skoncentruje się na przeprowadzeniu badania w zakresie wyznaczonym przez art. 247 i nast. ustawy Ordynacja podatkowa przy przyjęciu, że jest to postępowanie nadzwyczajne. Przeprowadzając ponownie postępowanie, Kolegium weźmie przy tym pod uwagę wywody przedstawione wcześniej. W szczególności Kolegium będzie musiało zbadać, czy decyzja z 23 lipca 2008r., nie wykracza poza ramy postępowania nadzwyczajnego i w istocie stanowi ponowne, merytoryczne rozpatrzenie sprawy oraz czy decyzją tą można było stwierdzić nieważność decyzji Kolegium z 28 maja 2007r. z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa. W wypadku stwierdzenie, że decyzja Kolegium z 23 lipca 2008r. była wadliwa, Kolegium będzie musiało rozważyć, czy wadliwość ta stanowiła rażące naruszenie prawa. Kolegium powinno zatem skoncentrować się na decyzji z 23 lipca 2008 r. i zbadać ją w ramach postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji, nie zaś po raz kolejny uzasadniać prawidłowość przyjętego sposobu rozstrzygnięcia konkretnej sprawy.

Jednocześnie Sąd na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania w kwocie 457 zł. Na zasądzone koszty postępowania składa się: wpis od skargi (200 zł), zwrot kosztów zastępstwa procesowego (240 zł) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictw (17 zł).

Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji.