Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 39/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191. art. 193, 199a
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 174, art. 176
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 1 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2021 poz 137
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - t.j.
article: art. 100
journal: Dz.U. 2017 poz 43
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Salachna Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia del. WSA Cezary Kosterna (spr.) Protokolant Michał Mazur po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2022 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej C. Sp. z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 218/18 w sprawie ze skargi C. Sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 20 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od C. Sp. z o.o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej wniesionej przez C. sp. z o.o. z siedziba w P. (dalej: Skarżąca lub Spółka) jest wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu z 12 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 218/18. Wyrokiem tym została oddalona skarga Spółki na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (Dyrektor IAS lub Organ odwoławczy) nr [...] z 20 grudnia 2017 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Legnicy (dalej jako Naczelnik US lub Organ I instancji) z 29 września 2017 r. w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki M.

Zaskarżony wyrok został wydany w następującym stanie sprawy:

Organ I instancji w wyniku przeprowadzonego postępowania uznał, że nabyty przez Skarżącą na terenie Niemiec za kwotę [1] EURO samochód M. nr nadwozia VIN [...], rok produkcji: 2010, pojemność silnika: 2987 cm3, należy zaklasyfikować do pozycji CN 8703 klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej - zgodnie z Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej (Dz. Urz. WE L nr 301 z 2006 r.) oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. WE L 256 z 7.9.1987, s. 1–675). W decyzji wskazano, że za taką klasyfikacją przemawiają homologacja producenta i wynik przeprowadzonych oględzin. Konsekwencją klasyfikacji było określenie Stronie skarżącej zobowiązania podatkowego w wysokości: [2] zł. w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Spółka od decyzji naczelnika wniosła odwołanie kwestionując jako dowód w sprawie świadectwo homologacji producenta samochodu. Podważała również dowód z oględzin pojazdu podnosząc ogólnikowy sposób podania przez organ cech pojazdu i brak udziału Strony skarżącej w oględzinach.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor IAS zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji. Organ odwoławczy powołał się również na świadectwo homologacji producenta spornego samochodu, a także zeznania świadka kupującego od Strony skarżącej przedmiotowy samochód, z których wynikało, że nie dokonywał w pojeździe żadnych przeróbek. Organ odwoławczy wskazał, że zarówno przed nabyciem wewnątrzwspólnotowym na terenie Niemiec oraz po nabyciu – w Polsce sporny pojazd był i jest zarejestrowany jako samochód osobowy z 2 miejscami siedzącymi.

Spółka zaskarżyła decyzję Dyrektora IAS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017, poz. 1369, dalej: jako ppsa). WSA wskazał, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym ma zastosowanie klasyfikacja wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej (Dz. Urz. WE L nr 301 z 2006 r.) oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 str. 1 ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). i Kodowania Towarów (HS). WSA zauważył, że dla celów podatku akcyzowego przepisy ustawy akcyzowej wprowadzają własną, bo obejmującą samochody osobowe i samochody, których zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób (w tym samochody osobowo-towarowe), definicję samochodu osobowego. Definicja ta nie pokrywa się ani z potocznym rozumieniem samochodu osobowego, ani też z definicją zawartą w prawie o ruchu drogowym. Wobec tego obojętnym - dla wypełnienia definicji samochodu osobowego na gruncie ustawy akcyzowej - jest np. zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, którego podstawowym celem jest sprawdzenie, czy pojazd spełnia warunki określone w art. 66 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., nr 108, poz. 908 ze zm.), jak również zarejestrowanie samochodu, jako ciężarowy, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium. WSA stwierdził, że organy wykazały, że przedmiotowy pojazd był przeznaczony raczej do przewozu osób, co by uzasadniało jego klasyfikację do pozycji CN 8703. Sąd I instancji wskazał, jakie cechy pojazdu decydują o klasyfikacja pojazdów do pozycji CN 8703. Wskazał też na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007 r. o sygn. C-486/06 (ECLI:EU:C:2007:762) oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego. Powołując się na zgromadzony w sprawie materiał dowodowy (protokół oględzin wraz z dokumentacją fotograficzną dotyczące nabytego przez Spółkę samochodu) WSA uznał, że dowody te jednoznacznie wskazują, że obiektywnie jest to samochód taryfikowany do kodu CN 8703. Uznał, że o przeznaczeniu samochodu zasadniczo do przewozu osób świadczą stwierdzone w protokole oględzin cechy konstrukcyjne pojazdu kojarzone z samochodem osobowym, tj.:

• stałe siedzenia w dwóch rzędach (2+3) z wyposażeniem zabezpieczającym (pasy bezpieczeństwa i zagłówki);

• okna wzdłuż dwubocznych paneli, szyby w drzwiach bocznych otwierane elektrycznie;

• pięcioro drzwi: dwie pary drzwi bocznych otwieranych wahadłowo, oraz drzwi tylne jednoskrzydłowe otwierane wahadłowo;

• tapicerka pierwszego i drugiego rzędu siedzeń jednolita skórzana, koloru czarnego,

• kieszenie na drobne przedmioty w drzwiach bocznych;

• kieszenie w oparciach foteli przednich;

• wentylacja i klimatyzacja;

• wszystkie drzwi wykończone od wewnątrz tapicerką czarną skóropodobną,

• wykładzina podłogowa dywanowa jednolita w całym pojeździe czarnego koloru;

• podsufitka na całości pojazdu szaro-niebieskiego;

• oświetlenie wewnętrzne nad pierwszym i drugim rzędem siedzeń w suficie oraz w części bagażowej;

• głośniki z przodu i tyłu pojazdu;

• w części bagażowej, podłoga wyłożona wykładziną - jednolitą z wykładziną w części osobowej;

• przegroda siatkowa z tworzywa sztucznego łatwo demontowalna.

W aktach administracyjnych znajduje się ponadto informacja od autoryzowanego przedstawiciela producenta – M. Sp. z o.o., iż samochód Strony skarżącej został wyprodukowany jako pojazd osobowy. WSA zauważył, że pojazd nie uległ również żadnym modyfikacjom miedzy datą jego nabycia a datą przeprowadzonych oględzin – brak na tą okoliczność jakichkolwiek dowodów, a przesłuchany świadek obecny właściciel pojazdu – D. M. potwierdził brak modyfikacji pojazdu. Sąd I instancji nie dopatrzył się uzasadnienia dla podniesionych w przez Spółkę w skardze zarzutów naruszenia prawa procesowego jak i materialnego. Odnosząc się zaś do podnoszonego braku udziału Strony skarżącej w przeprowadzeniu dowodu z oględzin samochodu, Sąd I instancji zauważył, że wobec znajdującego się w aktach dowodu skutecznego zawiadomienia Spółki o terminie i miejscu oględzin zgodnie z art. 190 § 1 Op, zarzut nie zasługuje na uwzględnienie

C. sp. z o.o. zaskarżyła omówiony wyrok w całości skargą kasacyjną. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. W granicach wskazanych w art. 174 pkt 2 ppsaa. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. w szczególności:

1) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz, U. Nr 153 poz. 1269 zwanej daiej: pusa) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa. w zw. z: art. 120, art. 121, art. 122 i art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191. art. 193, a. 199a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2015 r. poz. 6013, zwanej dalej: Op) poprzez nieuwzględnienie zarzutów zawartych w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu nr z dnia 20 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego a tym samym zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako zgodnego z prawem, działania Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu, które było sprzeczne z przepisami prawa,

2) art. 134 § 1 ppsa w zw. z art. 1 § 1 i § 2 pusa poprzez brak orzeczenia przez Wojewódzki Sad Administracyjny we Wrocławiu w granicach sprawy, tj. pominięcie obowiązku uwzględniania z urzędu wszelkich naruszeń przepisów prawa, zarówno podnoszonych przez Stronę skarżącą, jak i pominiętych przez nią, a w szczególności pominięcie naruszenia przepisów postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu, które w sposób zasadniczy wpłynęły na rozstrzygnięcie sprawy,

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 120, art. 121, art. 122 i art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191. art. 193, art. 199a o. p. poprzez nieuchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu i w efekcie oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu skargi na ww. decyzję Skarbowej w sytuacji, gdy decyzja ta została wydana w oparciu o błędnie ustalony i oceniony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy i z naruszeniem ww. przepisów postępowania, tj. poprzez:

- błędne przyjęcie, że organy podatkowe podjęły wszelkie możliwe działania zmierzające do wyjaśnienia sprawy i materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, a ocena zgromadzonego materiału dowodowego jest logiczna i spójna oraz mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów,

- przyjęcie stanu faktycznego błędnie ustalonego przez organy podatkowe, w tym przyjęcie - wbrew zgromadzonym dowodom podczas gdy prawidłowe ustalenia Sądu I instancji w powyższym zakresie skutkować powinny uwzględnieniem wniesionej skargi i uchyleniem zaskarżonej decyzji;

4) art. 141 § 4 ppsa poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia tj. sporządzenie uzasadnienia niepełnego, faktycznie nie odniesienie się do zarzutów Skarżącego - w szczególności zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, niewyjaśnienie przyczyn podjętego rozstrzygnięcie i powielenie ocen organów podatkowych w zakresie dotyczącym kwestionowanych transakcji i świadomości po stronie Skarżącej spółki, niedostateczne wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, co uniemożliwia zapoznanie się z motywami rozstrzygnięcia sprawy i rzetelne do nich ustosunkowanie, a w konsekwencji przeprowadzenie w sprawie kontroli instancyjnej.

II. W granicach wskazanych w art. 174 pkt 1 ppsa naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. w szczególności:

art. 100 ust. 1 i 2 i ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie ,że nabyty przez spółkę samochód jest samochodem osobowym, a jego wewnątrzwspólnotowe nabyci podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym

Podnosząc te zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, zasądzenie od Strony przeciwnej na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenia na jego rzecz od Skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

Zgodnie z treścią art. 174 ppsa skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 ppsa rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna spełniać wymogi formalne przewidziane dla pism procesowych w postępowaniu sądowym. Jej obligatoryjnym elementem, jest ponadto przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej) określonego aktu prawnego, który zdaniem strony został naruszony przez Sąd I instancji, wskazanie na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym razie ocena zasadności skargi kasacyjnej nie jest w ogóle możliwa. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych. Na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez Sąd naruszone zaskarżanym orzeczeniem, ale i na czym naruszenie to polega (błędna wykładnia, niewłaściwe zastosowanie). Przy zarzucie naruszenia prawa procesowego należy zaś wskazać przepisy tego prawa, które zostały naruszone przez Sąd I instancji i wpływ tego naruszenia na wynik sprawy, tj. na rozstrzygnięcie (art. 174 pkt 2 ppsa). Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno przede wszystkim przedstawiać argumenty mające na celu wskazanie słuszności podstaw kasacyjnych. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

W pierwszej kolejności należało się odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które dotyczą istoty sprawy, to jest stwierdzenia, czy Sad I instancji i organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że przedmiotowy samochód był samochodem osobowym, co przesądzało o ustaleniu, że podlegał podatkowi akcyzowemu w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem.

Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił zarzutu naruszenia art. 141 § 4 ppsa (sformułowanego pkt 4 zarzutów skargi kasacyjnej). W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a ponadto, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji – wskazania co do dalszego postępowania. Sporządzone według tych wymogów uzasadnienie wyroku ma w przyszłości umożliwić stronie oraz sądowi odwoławczemu prześledzenie dotychczasowego przebiegu postępowania w sprawie, a także – zapoznanie się z procesem myślowym, który doprowadził Sąd I instancji do podjęcia zaskarżonego orzeczenia. Z tego też względu art. 141 § 4 ppsa może stanowić podstawę kasacyjną jedynie wówczas, gdy uzasadnienie wyroku pomija wymienione w tym przepisie elementy lub też, gdy uzasadnienie wyroku sporządzone jest w sposób uniemożliwiający kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku (por. uchwałę składu 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010r., II FPS 8/09, dostępne na www.cbois.nsa.gov.pl; pozostałe powoływane dalej orzeczenia tamże). Zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa nie może - jak podnosi judykatura - służyć do zakwestionowania zaakceptowanych przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie przez organy administracyjne. W związku z tym, że do obowiązków sądów administracyjnych realizowanych w ramach kontroli legalności działalności administracji publicznej należy weryfikacja ustaleń faktycznych dokonanych przez organy administracji publicznej pod kątem ich zgodności z przepisami postępowania, to sądy administracyjne akceptują lub odmawiają akceptacji stanu faktycznego w oparciu o kryterium zgodności z prawem postępowania dowodowego przeprowadzonego w sprawie i stanowiącego podstawę decyzji administracyjnej (tak np. wyrok NSA z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt I GSK 781/14). W ocenie NSA, uzasadnienie wyroku poddanego kontroli instancyjnej spełnia określone w art. 141 § 4 ppsa wymagania. Zawiera ono motywy podjętego rozstrzygnięcia sprawy, a przede wszystkim przedstawia ocenę spornej w sprawie okoliczności ustalenia podstawy opodatkowania pojazdu, a także ocenę kompletności zgromadzonego przez organy materiału dowodowego. Z treści uzasadnienia wyroku w sposób jednoznaczny wynika, z jakich przyczyn stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej decyzji zostało zaaprobowane przez Sąd I instancji. Skarżąca upatruje naruszenia art. 141 § 4 ppsa także w braku odniesienia się przez Sąd I instancji do wszystkich zarzutów skargi. Podkreślić zatem należy, iż obowiązku "przedstawienia stanu sprawy", o którym mowa w powołanym przepisie, nie można rozumieć jako obowiązku szczegółowego i drobiazgowego przedstawiania wszystkich okoliczności sprawy, lecz przedstawienia stanu sprawy oraz pozostałych wymienionych wyżej elementów w sposób zwięzły. Oznacza to, że sąd administracyjny powinien odnieść się wyłącznie do kwestii istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadnienie wyroku powinno zatem zawierać rozważania pozwalające na uznanie, że sąd wyjaśnił w sposób dostateczny zastosowanie przez organy przepisów prawa materialnego czy przepisów prawa procesowego. Nie ma natomiast obowiązku odnoszenia się do wszystkich aspektów sprawy, tj. również tych, które nie mają istotnego znaczenia dla jej rozpoznania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji poddał prawidłowej ocenie niezbędne aspekty sprawy. Wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia nie musi odnosić się szczegółowo do wszystkich argumentów powołanych w skardze, skoro argumentacja Sądu przesądza łącznie o ich bezzasadności (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2007 r., sygn. akt II GSK 326/06). Warunkiem uwzględnienia skargi kasacyjnej z powodu naruszenia przepisów postępowania jest ustalenie, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem w realiach niniejszej sprawy uchybienia takiego nie sposób się dopatrzeć, jak też nie zostało ono uzasadnione, w tym nie uprawdopodobniono jego istotnego wpływu na wynik sprawy.

Zarzut z pkt. 1 i 2 dotyczy naruszenia art. 1 § 1 i § 2 pusa. Są to przepisy dotyczące ogólnej kompetencji sądów administracyjnych i niewątpliwie przepis ten nie mógł zostać naruszony, skoro Sąd I instancji wydając zaskarżony wyrok sprawował wymiar sprawiedliwości przez kontrolę pod względem zgodności z prawem działalność administracji publicznej (organów podatkowych) wyrażającą się wydaniem w dwóch instancjach decyzji administracyjnych w sprawie podatku akcyzowego. To, czy dokonana przez Sąd I instancji ocena legalności decyzji była prawidłowa nie może być utożsamiane z naruszeniem art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 25 marca 2014 r., I GSK 1389/12, wyrok NSA z 24 stycznia 2012 r., I GSK 868/10; www.orzeczenia.nsa.gov.pl)

Zarzut podniesiony w pkt. 2 dotyczy naruszenia art. 134 § 1 ppsa przez to, że Sąd I instancji nie uwzględnił zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazanych przez Stronę, jak i pominiętych przez nią. Autor skargi kasacyjnej nie wskazuje jednak, jakich to pominiętych przez stronę naruszeń przepisów postępowania (oprócz wymienionych w zarzutach z pkt. 2 i 3 przepisów Ordynacji podatkowej) nie uwzględnił Sąd I instancji, oraz jaki mogłoby to mieć wpływ na wynik sprawy , co czyni ten zarzut niezasadnym.

Co do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, to należy zauważyć, że zarówno w pkt 1. Jak iw pkt. 3 Skarżąca wskazuje na naruszenie przepisów art. 122, 181, art. 187, art. 191, art. 193, 197 § 1 i art. 199a op

Zarzuty dotyczące naruszenia art. 187, art. 193 i art. 199a op nie mogą zostać uwzględnione z tej przyczyny, że przepisy te dzielą się na jednostki redakcyjne (paragrafy) o różnej treści normatywnej. Ponieważ skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, który musi sporządzić profesjonalny pełnomocnik, to takie określenie naruszonych przepisów prawa nie spełnia wynikającego z art. 176 § 1 pkt 2 wymogu przytoczenia podstaw kasacyjnych w zakresie tak nieprecyzyjnie powołanych przepisów, co zwalnia Sad kasacyjny od odniesienia się do nich.

Co do zarzutów naruszenia prawidłowo powołanych art. 122, 181, art. 191 i art. 197 § 1 op , to zdaniem autora skargi kasacyjnej naruszenia te mają polegać – ogólnie rzecz ujmując – na niezebraniu i nierozważeniu całego materiału dowodowego (dokumenty rejestracyjne, homologacja, oględziny samochodu, pismo przedstawiciela producenta), naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów i zaniechaniu powołania opinii biegłego. Treść tych zarzutów jest więc adresowana nie tyle do sądu kasacyjnego, co do Sądu I instancji. Zauważyć należy, że Sąd I instancji w pełnym zakresie do tych zarzutów się odniósł, prawidłowo wskazując, że bez wpływu na klasyfikację pojazdu pozostają dokumenty rejestracyjne czy ciężarowa homologacja pojazdu. Sąd I instancji wyjaśnił, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym posługują się własną definicją samochodu osobowego w art. 100 ust. 4 u.p.a., która nie odwołuje się ani do zapisów w dowodach rejestracyjnych, ani też do homologacji, w związku z czym nie można czynić organom zarzutów dokonania ustaleń w sposób sprzeczny z informacjami zawartymi w tych dokumentach. Obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Kwestia rejestracji ma zatem jedynie znaczenie dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym, nie może natomiast przesądzać o klasyfikacji pojazdu, która jest procesem ustalania wszystkich cech pojazdu. Ani bowiem spełnienie warunków dopuszczenia do ruchu, ani homologacja, nie mają w sprawie podatku akcyzowego przesądzającego znaczenia. Również zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym nie miało znaczenia przy klasyfikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Sąd I instancji wyjaśnił także, że chybiony jest zarzut naruszenia art. 197 § 1 o.p., ponieważ ustalenia dotyczące klasyfikacji pojazdów dla potrzeb podatku akcyzowego nie wymagają wiadomości specjalnych, dla których stwierdzenia konieczne byłoby powoływanie biegłego. Ustaleń tych dokonuje się na podstawie cech zewnętrznych pojazdów, stwierdzonych podczas oględzin pojazdu.

Sąd I instancji opisał szczegółowo, co decyduje o przyporządkowaniu pojazdu do pozycji CN 8703 (samochody zasadniczo przeznaczone do przewozu osób), a nie do pozycji CN 8704 (pojazdy o zasadniczej funkcji przewozu towaru). Skarżąca nie zakwestionowała przy tym prawidłowości odczytania przez Organy i Sąd I instancji wykładni Norm Scalonych (CN), z uwzględnieniem Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Sytemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. nr 86 poz. 880) stanowiących podstawę do uznania przedmiotowego samochodu za samochód zasadniczo służący do przewozu osób, a więc podlegający obowiązkowi opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 100 § 1 i § 2 u.p.a. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Sąd I instancji opisał też szczegółowo, jakie cechy przedmiotowego pojazdu (wyżej przytoczone) zadecydowały o uznaniu, że organy prawidłowo uznały go za samochód osobowy klasyfikowany do pozycji CN 8703. Ocenę ten Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym tę sprawę w pełni podziela.

Z tych przyczyn zarzuty dotyczące wadliwej – zdaniem Skarżącej - oceny przez Sad I instancji, że organy podatkowe nie naruszyły art. 120, art. 121, at. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 op, należało uznać za pozbawione usprawiedliwionych podstaw.

Ponieważ prawidłowo Sąd I instancji zaakceptował ustalenia organów, że przedmiotowy samochód był samochodem osobowym w rozumieniu art. 104 ust. 4 u.p.a., tym samym prawidło zastosowały art. 100 ust. 1 i 2 u.p.a., gdyż Skarżąca nabywając wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy i następnie sprzedając go była zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego.

Biorąc to wszystko pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ppsa.

O kosztach postępowania kasacyjnego w wysokości 3600 zł, na które składało się wynagrodzenie radcy prawnego, orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 ppsa. oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).