Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 805/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Bożena Pindel, Bożena Suleja (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2014 r. sprawy ze skargi R. R. i J. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej Kolegium lub SKO) działając na podstawie art. 233 § 1pkt 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. DZ.U. z 2012 roku, poz. 749 ze zm. - dalej O.p.) i art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) - po rozpoznaniu odwołania R. i J.R. (dalej strona lub podatnicy) od decyzji Prezydenta Miasta Z. nr [...] z dnia [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2007 w kwocie [...] zł. - utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania.

Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta Z. ustalił podatnikom wymiar podatku na 2007 rok w kwocie [...] zł., obejmując opodatkowaniem grunt o powierzchni 1.480 m2 przy zastosowaniu stawki przeznaczonej dla "gruntów pozostałych" - 0,25 zł. za 1 m2 oraz 600 m2 powierzchni budynków przy zastosowaniu stawki jak dla "budynków pozostałych" - 6,17 zł. za 1 m2 -

Pismem z dnia 19 listopada 2007 r. podatnicy złożyli odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej, w którym wnieśli o jej uchylenie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Podatnicy w odpowiedzi wnieśli skargę na decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której zawarli wniosek o uchylenie decyzji organu I i II instancji.

Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2008 r. o sygn. akt I SA/Gl 252/08 (prawomocny wyrok wpłynął do Kolegium w dniu 22 kwietnia 2009 r.) WSA w Gliwicach, po rozpoznaniu sprawy uchylił zaskarżoną decyzję SKO. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził (między innymi), że: "O ile więc grunty tworzące działkę objęte rejestrem zostały faktycznie w całości lub w części zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych i nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych, to nie podlegają opodatkowaniu w części zajętej pod wymienione pasy drogowe, bez względu na dane wynikające z rejestru gruntów." Sąd stwierdził także, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe oparły swoją decyzję na błędnej interpretacji art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz treści art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 roku nr 240, poz. 2027), bowiem nie wyjaśniono - według Sądu - wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Sąd uznał, że "konieczne zatem staje się zobowiązanie właściwego organu do prawidłowego zebrania pełnego materiału dowodowego w postępowaniu dowodowym, w ramach którego uwzględniona zostanie dokonana przez Sąd wykładnia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Mając na uwadze powyższy wyrok, Kolegium decyzją z dnia [...] Nr [...] uchyliło rozstrzygnięcie Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi w celu uzupełnienia postępowania podatkowego i wydania prawidłowej decyzji - zgodnie z zaleceniami WSA w Gliwicach.

W trakcie prowadzonego postępowania uzupełniającego podatnicy wnioskiem z dnia 30 marca 2010r. zwrócili się do organu podatkowego I instancji o zawieszenie postępowania podatkowego w zakresie podatku za 2007 i za 2009 rok do czasu wydania przez Wojewodę [...] ostatecznej decyzji o stwierdzeniu nabycia przez Skarb Państwa własności części opodatkowanej nieruchomości, tj. działki o nr [...] o powierzchni 718 m2, powstałej w wyniku wydzielenia z działki o nr [...].

Postanowieniem z dnia 6 kwietnia 2010 r. organ podatkowy I instancji zawiesił postępowanie podatkowe. Pismem z dnia 1 lutego 2012 r. strona wniosła o podjęcie zawieszonego postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2007 rok. Organ podatkowy I instancji uzyskał informację potwierdzającą, iż zostało zakończone postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie, oddalające skargę Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad na decyzję Ministra Infrastruktury z dnia [...] o utrzymaniu w mocy decyzji Wojewody [...] z dnia [...] i nie wpłynął wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, w związku z czym Starosta wniósł do prowadzonej ewidencji gruntów i budynków miasta Z. zmiany przedmiotowe i podmiotowe dotyczące działki [...] o pow. 1480 m2. Tym samym - według organu I instancji - ustały przyczyny uzasadniające zawieszenie postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia podatnikom wymiaru podatku od nieruchomości za 2007 rok oraz 2009 rok. Postanowieniem z dnia 14 marca 2012 r. podjęto zawieszone w postępowanie w sprawie.

W związku z tym Kolegium zauważyło, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego (skargę wniesiono pismem z dnia 6 lutego 2008r.) i biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności (art. 70 § 7 pkt 2), co w rozpatrywanym przypadku nastąpiło w dniu 22 kwietnia 2009 r. Fakt ten spowodował zatem zawieszenie biegu terminu przedawnienia za 2007 rok na 432 dni.

Dalej wskazało, że po zakończeniu uzupełniającego postępowania podatkowego organ podatkowy I instancji wydał w dniu [...] nową decyzję, w której ustalił podatnikom wymiar podatku od nieruchomości za 2007 rok w kwocie [...] zł., obejmując opodatkowaniem grunt o powierzchni 1.480 m2 przy zastosowaniu stawki przeznaczonej dla gruntów pozostałych - 0,25 zł. za 1 m2 oraz 600 m2 powierzchni budynków przy zastosowaniu stawki jak dla budynków pozostałych - 6,17 zł. za 1 m2 (działka oznaczona pierwotnie nr [...]).

Podatnicy wnieśli odwołanie od powyższej decyzji organu I instancji. Odwołujący zarzucili organowi I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności:

- art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 roku Nr 95, poz. 613 ze zm. - dalej u.p.o.l), w związku z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U z 2004 r. Nr 204, poz. 2086 ze zm. - dalej u.d.p.) oraz w związku z § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz. U z 1999 r. Nr 43, poz. 430 ze zm.);

- art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w związku z art. 22 ust. 1 u.d.p. w związku z art. 43 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U Nr 115, poz. 741 ze zm.);

- art. 46 Kodeksu cywilnego.

Strona zarzuciła także sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego wskutek naruszenia przepisów art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art.187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 O.p. oraz art. 153 oraz art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

W obszernym uzasadnieniu odwołania podatnicy podnieśli (między innymi), że organ podatkowy I instancji nie zastosował się do wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l oraz art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, dokonanej przez WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 18 grudnia 2008r. sygn. akt I SA/Gl 252/08, który stwierdził, że grunty zajęte pod pasy drogowe nie podlegają opodatkowaniu, o ile nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych, zaś o zwolnieniu z opodatkowania takich gruntów decyduje ich stan faktyczny, tj. ich "zajęcie pod pasy drogowe dróg publicznych, a nie dane z ewidencji gruntów". Odwołujący twierdzili też, że przy rozpatrywaniu sprawy zlekceważona została decyzja deklaratoryjna Wojewody [...] z dnia [...] roku, znak [...], z której niepodważalnie wynika, iż grunt oznaczony obecnie numerem działki nr [...], od dnia 30 czerwca 1998 r. jest zajęty pod pas drogowy autostrady A - 4, i tylko z tej przyczyny został z tym dniem nabyty na własność Skarbu Państwa. Następnie strona szeroko odniosła się do prawidłowości podziału nabytej działki o nr [...]. Stwierdziła także, że zaskarżona decyzja jest błędna z uwagi na uznanie, iż przedmiotem opodatkowania jest jedna nieruchomość o numerze [...], o powierzchni 0,1480 ha, a także przez uznanie, że budynek posadowiony na opodatkowanej nieruchomości znajduje się we współposiadaniu tylko R. i J.R. ponieważ znajduje się na gruncie będącym w części własnością Skarbu Państwa i w części własnością Gminy Z. Odwołujący podnieśli też, że GDDKiA sprawuje trwały zarząd działką nr [...] z mocy samego prawa. Dodali też, że załączone do akt wypisy z rejestru gruntów nie spełniają wszystkich wymagań określonych do tego rodzaju dokumentów w § 52 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.

Do odwołania załączono 12 załączników:

1. pierwsza strona (bez uzasadnienia) wyroku NSA z dnia 8 czerwca 1999 r., Sygn. akt IV SA 1539/98 dotyczącego lokalizacji autostrady płatnej A-4,

2. mapa ewidencyjna autostrady A-4 odcinek G. – K.,

3. wykaz działek Gminy Z. od poz. 161 do poz. 186,

4. kopia zaświadczenia Wojewody [...] z dnia 8 września 2009 r., znak [...] potwierdzającego, że decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dwupoziomowego skrzyżowania autostrady A-4 z ulicą [...] w Z. została wydana w tych samych liniach rozgraniczających, co decyzja o lokalizacji autostrady A-4, mapa ewidencyjna,

5. kopia zaświadczenia Wojewody [...] z dnia 24 kwietnia 2012r., że część budynku znajdującego się na działce przy ul. [...] (Nr [...]) objęta jest liniami rozgraniczającymi pas drogowy autostrady A-4,

6. kopia zaświadczenia Prezydenta Miasta Z. z dnia 15 maja 2012 r. o aktualnym przeznaczeniu terenu położonego przy ul. [...]

7. kopia zaświadczenia Wojewody [...], że decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dwupoziomowego skrzyżowania autostrady A-4 z ulicą [...] została wydana w tych samych liniach rozgraniczających, co decyzja o lokalizacji autostrady A-4,

8. kopia mapy sytuacyjnej,

9. wydruk z księgi wieczystej według stanu z 7 grudnia 2012 r.,

10. kopia zawiadomienia Sądu Rejonowego w Z. VI Wydziału Ksiąg Wieczystych o sprostowaniu usterki wpisu,

11. i 12. kopia wypisu z rejestru gruntów.

Rozpoznając sprawę merytorycznie Kolegium dokonało analizy dokumentacji sprawy i uznało, że organ podatkowy I instancji prawidłowo ustalił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za badany okres 2007 roku. Zauważyło, że w sprawie przeprowadzone zostało szczegółowe postępowanie przy czynnym udziale odwołujących, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami oraz zaleceniami wynikającymi z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Uzasadniając merytorycznie swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że materialną podstawę prawną wymiaru podatku od nieruchomości stanowią przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwała Rady Miasta Z. Nr [...] z dnia 6 grudnia 2006r., w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości, poboru podatku w drodze inkasa i wynagrodzenia za inkaso na terenie miasta Z. na rok 2007 rok.

Wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pojęcie nieruchomości określone jest w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, natomiast w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych pojęcie nieruchomości nie zostało zdefiniowane. Organ podkreślił, że nieruchomość zdefiniowana w kodeksie cywilnym nie jest tożsama z przedmiotem podatku od nieruchomości, ponieważ opodatkowaniu podlegają także obiekty, które nie muszą być nieruchomościami w rozumieniu art. 46 K.c.

Zgodnie zaś z powołanym przez podatników przepisem art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 roku, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

Kolegium wyraźnie podkreśliło, że aby grunty mogły korzystać ze zwolnienia, to muszą być one fizycznie zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych, a zlokalizowane tam budowle muszą być związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, która polega na eksploatacji autostrad płatnych. Przy czym niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż określone przedmioty opodatkowania nie są objęte zwolnieniem i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z powołanego przepisu wynika także, że zwolnieniem nie są objęte budynki, umiejscowione w pasach drogowych.

SKO wyjaśniło także, że zgodnie z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999r. (Dz.U. Nr 43, poz. 430) w sprawie warunków, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie - przez linię rozgraniczającą drogę rozumie się granice terenów przeznaczonych na pas drogowy lub pasy drogowe ustalone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a w wypadku autostrady - w decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady; w liniach rozgraniczających drogi; na terenie zabudowy (ulicy) mogą znajdować się również urządzenia infrastruktury technicznej nie związane z funkcją komunikacyjną drogi. Zdaniem SKO ustalenie takich linii nie jest jednak równoznaczne z tym, że w ich granicach musi powstać droga bądź autostrada. Linie rozgraniczające określone w planie miejscowym dla realizacji nowych dróg publicznych nie są linią zabudowy w rozumieniu art. 15 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 27 marca 2003 roku o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tJ. Dz.U. z 2012 roku, poz. 647).

Natomiast zgodnie z art. 4 u.d.p - pas drogowy to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z potrzebami zarządzania drogą (pkt 1); zaś droga to budowla wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiąca całość techniczno - użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym (pkt 2).

Jeżeli zatem określone grunty nie zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako drogi oznaczone symbolem "dr" to nie mogą być na nich zlokalizowane drogi publiczne. SKO zauważyło, że zgodnie z § 68 ust. 3 pkt 7 lit. a) rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454), grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się między innymi na tereny komunikacyjne, w tym drogi oznaczone symbolem "dr", zaś zgodnie z ust. 3 pkt 7 lit. a) załącznika Nr 6 do powołanego rozporządzenia, do użytku gruntowego o nazwie "drogi" zalicza się grunty w granicach pasów drogowych dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 marca o drogach publicznych. Przy czym zgodnie z art. 1 i art. 2 ust. 1 pkt 1- 4 u.d.p. drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych, a należą do nich: drogi krajowe stanowiące własność Skarbu Państwa oraz drogi wojewódzkie, drogi powiatowe i drogi gminne - stanowiące własność właściwego samorządu.

W konkluzji Kolegium stwierdziło, że przy określaniu zakresu niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości gruntów zajętych pod pasy drogowe dróg publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli w rozumieniu powołanego art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. należy odnosić się w pierwszej kolejności do faktycznego zajęcia określonego gruntu pod pas drogowy drogi publicznej, zgodnie z powołanym wcześniej wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2008 roku (sygn. akt I SA/Gl 252/08), a następnie do zapisów wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 roku Nr 240, poz. 2027 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków i organy podatkowe powinny odwoływać się do tych zapisów (por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2009 roku, sygn. akt II FSK 1411/07). Dane zawarte w ewidencji mają bowiem walor dokumentu urzędowego, o którym mowa jest w art. 194 Ordynacji podatkowej i stanowią urzędowe źródło informacji faktycznie wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (por. np. wyrok. WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2005 roku, sygn. akt III SA/Wa 1206/05).

Podsumowując powyższe organ odwoławczy uznał, że dopiero łączne wystąpienie przesłanki faktycznego zajęcia gruntu pod pas drogowy drogi publicznej i sklasyfikowania tego gruntu jako drogi "dr" oznacza, iż w sprawie może mieć zastosowanie wyłączenie przedmiotowego gruntu z opodatkowania na zasadzie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy podatkach i opłatach lokalnych.

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy organ II instancji wskazał, że podatnicy nabyli w dniu 2 lutego 2004r. (akt notarialny Rep. A Nr [...]) nieruchomość położoną w Z. przy ul. [...] z majątku objętego wspólnością ustawową w związku z prowadzoną przez J.R. działalnością gospodarczą pod nazwą: A – J.R. z siedzibą w B. (§ 2 ust. 2 ww. aktu). W dniu 19 lutego 2004 r. podatnicy złożyli wykaz nieruchomości (z dnia 16 lutego 2004r.), w którym wykazali do opodatkowania 600 m2 powierzchni "budynków pozostałych i 1480 m2 powierzchni "gruntów pozostałych". Natomiast z załączonego do akt wypisu z ewidencji gruntów z dnia 20 sierpnia 2007 r., sporządzonego według stanu na dzień 1 stycznia 2007 r. wynika, że podatnicy byli współużytkownikami wieczystymi gruntu o powierzchni 1.480 m2 (działka [...]), sklasyfikowanego jako inne tereny zabudowane, określone symbolem "Bi" (księga wieczysta Kw nr [...]).

W aktach sprawy znajduje się notatka służbowa z przeprowadzonej przez pracowników organu I instancji w dniu 16 kwietnia 2004 r. "lustracji nieruchomości", z której wynika, że na nieruchomości znajduje się budynek w dobrym stanie technicznym, który nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej. W notatce brak natomiast jakichkolwiek uwag na temat budowli drogi czy infrastruktury drogowej. Oględziny spornej nieruchomości były dokonywane jeszcze dwukrotnie: dniu 27 marca 2009r. i w dniu 12 kwietnia 2012r. Z oględzin tych wynika, że na nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania znajduje się jedynie pusty budynek, który nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie stwierdzono natomiast, by na nieruchomości znajdowała się budowla drogi czy jakakolwiek infrastruktura drogowa. Ponadto w piśmie Urzędu Wojewódzkiego Wydziału Infrastruktury w K. z dnia 3 lipca 2012 r. Nr [...], skierowanym do Prezydenta Miasta Z. w sprawie nieruchomości będącej w wieczystym użytkowaniu podatników, organ ten poinformował (między innymi), że pomimo biegnących przez przedmiotową nieruchomość linii rozgraniczających pas drogowy autostrady, na terenie tym nie istnieje rzeczywisty pas drogi. Podatnicy nie kwestionują tego faktu.

Następnie organ odwoławczy zwrócił uwagę na szereg pism znajdujących się w aktach sprawy:

- pismo z dnia 2 stycznia 2007 r., w którym podatnicy złożyli do Prezydenta Miasta Z. wniosek o zmianę w ewidencji gruntów i budynków w taki sposób, aby na przedmiotowej działce wpisano także oznaczenie "dr" z uwagi na fakt, że część działki nr [...] została objęta liniami rozgraniczającymi autostradę, wyznaczonymi decyzją Wojewody K. z dnia [...] roku o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4 na odcinku od węzła [...] w G. do węzła [...] w C.,

- pismo z dnia 30 stycznia 2007 r., w którym Prezydent Miasta Z. wyjaśnił podatnikom (między innymi), że działka ewidencyjna Nr [...] została zakwalifikowania do innych terenów mieszkaniowych i posiada oznaczenie "Bi" i na dzień obecny nie ma podstaw do przypisania jej użytku "dr" - droga, ponieważ nie ma tam "fizycznie urządzonej drogi",

- kopia pisma Wydziału Infrastruktury Komunalnej U.M. w Z. z dnia 29 marca 2006 r. Nr [...], skierowanego do Wydziału Gospodarki Gruntami, z którego wynika, że działka [...] położona przy ul. [...] "nie stanowi pasa drogowego tej drogi publicznej wojewódzkiej nr 921 i nie była zajęta w dniu 31 grudnia 1998 r. pod przedmiotową drogę"

- pismo Wydziału Zarządzania Nieruchomościami z dnia 3 grudnia 2007 r. (Nr [...]), w którym komórka ta informuje Wydział Podatków i Egzekucji Administracyjnej, że działka [...] położona przy uI. [...] nie stanowi pasa drogowego tej drogi publicznej oraz, że przed Wojewodą [...] toczy się odrębne postępowanie w sprawie nabycia przez Skarb Państwa własności nieruchomości objętej księga wieczystą KW [...] w związku z lokalizacją odcinka autostrady A-4 w rejonie ul. [...].

- pismo (wyjaśnienie) Wydziału Geodezji Urzędu Miejskiego w Z. z dnia [...], z którego wynika, iż nie ma podstaw prawnych, aby przeprowadzić podział geodezyjny przedmiotowej nieruchomości z urzędu.

Wraz z pismem z dnia 5 lutego 2009 roku podatnicy przedłożyli w organie I instancji kopie zaświadczeń wydanych przez GDDKiA z dnia 7 i 23 stycznia 2009 r., w których potwierdzono, że na działce gruntu o nr [...] znajduje się linia rozgraniczająca pas drogowy autostrady A-4 w miejscu ustalonym decyzją Nr [...] Wojewody [...] z dnia [...] roku o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4, o treści nadanej decyzją Prezesa Urzędu Mieszkalnictwa i Rozwoju Miast z dnia [...] Nr [...].

SKO podkreśliło, iż w ramach prowadzonego postępowania uzupełniającego organ podatkowy I instancji uzyskał z Wydziału Geodezji i Wydziału Budownictwa Urzędu Miejskiego obszerną dokumentację zawierającą (między innymi) korespondencję prowadzoną z podatnikami, a także kopie różnych pism i decyzji wydanych przez inne organy, które dołączone zostały do akt sprawy.

Kolegium zauważyło, że Wojewoda [...] decyzją z dnia [...] Nr [...] stwierdził nabycie z mocy prawa przez Skarb Państwa własności nieruchomości (będącej własnością gminy) znajdującej się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady A-4, oznaczonej w projekcie podziału przyjętym do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego ([...]) jako działka nr [...] (sporna działka - podkreślenie Sądu) o powierzchni 0.0718 ha, którą wydzielono z działki nr [...]ujawnionej w księdze wieczystej Nr [...].

W uzasadnieniu ww. decyzji wskazano m. in., że jak wynika z wykazu zmian gruntowych działka Nr [...] o powierzchni 0.1480 ha podzieliła się na działkę Nr [...] o powierzchni 0.0718 ha oraz Nr [...] o powierzchni 0.0762 ha. Przy czym działka o Nr [...] o powierzchni 0.0718 ha znajduje się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady A-4, które wyznaczone zostały decyzją Wojewody [...] z dnia [...] roku o lokalizacji płatnej autostrady. Stwierdzono, że decyzja ta ma charakter deklaratoryjny i potwierdza j jedynie stan prawny, który zaistniał z mocy prawa.

Pismem z dnia 21 sierpnia 2010 r. podatnicy złożyli nowy wniosek do Prezydenta Miasta Z. o zmianę danych w ewidencji gruntów i budynków, polegający na zmianie użytku gruntowego części działki o powierzchni 718 m2 z "Bi" na użytek drogi – "dr" (grunt znajdujący się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady), powołując się w uzasadnieniu na przyjęcie do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego operatu [...] dotyczącego podziału działki [...], w związku przebiegiem przez jej część linii rozgraniczającej pas drogowy autostrady.

Postanowieniem z dnia 22 czerwca 2012 r. zawiadomiono podatników o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym. Odwołujący złożyli w związku z tym pismo (z dnia 4 lipca 2012 roku), z którym podnieśli sprawę budynku położonego na części opodatkowanej nieruchomości i w części w pasie rozgraniczającym pas drogowy autostrady. Poinformowali także organ podatkowy I instancji o złożeniu skarg do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (sygn. akt II SA/Gl 595/12) na czynność wpisu zmian danych w ewidencji gruntów dokonanych przez Prezydenta Miasta Z. na podstawie decyzji Wojewody [...] z dnia [...].

Pismem z dnia 30 lipca 2012 roku Nr [...] Wydział Geodezji Urzędu Miejskiego przesłał do Wydziału Podatków wypisy z rejestru gruntów dla działek Nr [...] i [...], położonych w Z. przy ul. [...] według stanów na dzień 1 stycznia 2007 roku i w kolejnych latach do 2012 roku jedynie dla działki o Nr [...], bowiem - jak twierdził - taka działka istniała (w 2007 roku) w prowadzonej ewidencji. Wydział Geodezji wyjaśnił, że wprawdzie przedmiotowa działka uległa podziałowi decyzją Wojewody [...] z dnia 2 sierpnia 2010r., ale z uwagi na to, że wszystkie strony w prowadzonych postępowaniach (podatnicy, Wydział Infrastruktury [...] Urzędu Wojewódzkiego, Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad) odwoływały się od wydawanych decyzji i składały skargi do sądów administracyjnych), organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków wprowadził zmiany podmiotowe i przedmiotowe dla opodatkowanej nieruchomości dopiero wpisami z dnia 26 marca 2012 roku Nr [...] i z dnia 20 czerwca 2012 r. Nr [...].

Następnie podatnicy pismem z dnia 3 września 2012 roku wnieśli o dopuszczenie dowodu w postaci prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z dnia 11 grudnia 2009r. (sygn. akt VII SA/Wa 1596/09) oraz odpisu decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. z dnia [...] Nr [...]. Kolegium zauważyło, że powołany wyrok dotyczył odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Wojewody [...] z dnia [...] roku zatwierdzający projekt budowlany i udzielającej Generalnej Dyrekcji Dróg Publicznych Oddział Południowy pozwolenia na budowę ,,dla odcinka autostrady A-4 - odcinek węzła [...] do węzła [...] (...) Organ zacytował fragment uzasadnienia tego wyroku ze strony 10.

Strona wniosła ponadto o uznanie, że przy opodatkowania budynku zastosowanie mają przepisy art. 6 ust. 9, ust. 10 i ust. 11 u.p.o.l.. Kolegium zauważyło tu, że powołany art. 6 ust. 9 dotyczy składania deklaracji na podatek od nieruchomości przez osoby prawne w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność osób prawnych i fizycznych. To jednak w rozpatrywanej sprawie nie ma miejsca.

Podsumowując powyższe ustalenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uznało, że organ podatkowy I instancji prawidłowo ustalił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za badany okres. Jako niezasadne ocenił zarzuty naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. W przeprowadzonym postępowaniu dowiedziono bowiem bezspornie, że na opodatkowanej nieruchomości nie istnieje rzeczywisty pas drogi, a co za tym idzie, grunt będący w wieczystym użytkowaniu podatników nie był i nie jest faktycznie zajęty pod pasy drogowe dróg publicznych. Na nieruchomości nie było też i nie ma żadnych budowli drogi, a znajdujący się tam budynek, który nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, nie podlega zwolnieniu na mocy powołanego artykułu.

Kolegium uznało także, że nie znajduje żadnego uzasadnienia zarzut naruszenia art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w związku z art. 22 ust. 1 u.d.p. w związku z art. 43 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami. Podobnie jak zarzut naruszenia art. 46 kodeksu cywilnego, który nie ma zastosowania przy ustalaniu wymiaru podatku od nieruchomości. Nie naruszono ponadto przepisów postępowania podatkowego, które było prowadzone szczegółowo i przy czynnym udziale podatników. Prawidłowo także organ podatkowy I instancji wskazał - zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, iż w dniu 1 stycznia 2007 r. podatnicy byli współużytkownikami wieczystymi działki gruntu Nr [...] o powierzchni 0.1480 ha sklasyfikowanego jako inne tereny zabudowane oznaczone symbolem "Bi" i współwłaścicielami odrębnego od gruntu budynku. Zmiany w ewidencji gruntów nastąpiły bowiem dopiero decyzją Wojewody [...] z dnia [...] Nr [...] o nabyciu z mocy prawa z dniem 30 czerwca 1998r. przez Skarb Państwa własności nieruchomości znajdującej się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady płatnej A-4 oznaczonej w projekcie podziału przyjętym do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego ([...]) jako działka [...] o powierzchni 0.0718 ha (poprzednio własność gminy), którą wydzielono z działki [...]. Decyzję tę utrzymano w mocy decyzją Ministra Infrastruktury z dnia [...] roku ([...]).

Nie zmienia to jednak faktu, że zarówno przed zmianą w ewidencji jak i po zmianie podatnicy pozostawali współużytkownikami wieczystymi gruntu o ogólnej powierzchni 0.1480 ha i współwłaścicielami odrębnego od gruntu budynku biurowo- hotelowego. Wyraźnie także podkreślono po raz kolejny, że ustalenie linii rozgraniczających pas drogowy autostrady nie jest równoznaczne z tym, iż musi tam przebiegać inwestycja drogowa, co w rozpatrywanej sprawie ma miejsce. SKO nie zgodziło się z twierdzeniem strony, iż to GDDKiA sprawował trwały zarząd nad działką Nr [...], skoro nie znajdowała się ona w pasie drogowym autostrady.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący wnieśli o stwierdzenie nieważności lub uchylenie zaskarżonej decyzji SKO w K. i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucili - podobnie jak w odwołaniu od decyzji organu I instancji rażące naruszenie przepisów art. 153 oraz art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ.U z 2012r. poz. 270, dalej p.p.s.a.) a przez to:

- naruszenie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 4 pkt 1, art. 22 ust. 1, art. 34, art. 38 ust. 1 i 2 i art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych oraz w związku z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r.

- naruszenie przepisu art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku - Prawo geodezyjne i kartograficzne przez błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego wskutek naruszenia przepisów art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, a zwłaszcza art. 194 O.p.

Na wstępie skargi jej autorzy stwierdzili, że zaskarżona decyzja "zapadła wbrew opinii prawnej wyrażonej w tej samej sprawie przez WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 18 grudnia 2008 roku, sygn. akt I SA/Gl 252/08". Rozstrzygnięcie jest także sprzeczne z ustaleniami i opiniami prawnymi zawartymi w prawomocnych wyrokach: WSA w Gliwicach o sygn. akt II SA/GI 935/05, NSA o sygn. akt II OSK 178/08, II OSK 199/08 oraz WSA w Warszawie o sygn. akt IV SA/Wa 1518/09, VII SA/Wa 1596/09, IV SA/Wa 1519/09. Pokreślili, iż wbrew zebranym w sprawie dowodom i ustaleniom, a także wyjaśnieniom Kolegium zawartym w zaskarżonej decyzji - ich nieruchomość znajduje się w pasie drogowym.

W bardzo obszernym uzasadnieniu skargi skarżący zacytowali fragment uzasadnienia ww. wyroku rut Sądu z dnia 18 grudnia 2008 r. - do strony 6. Raz jeszcze zaakcentowali, iż badając kwestię podlegania gruntu, oznaczonego obecnie numerem działki [...], opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, organy podatkowe były i są związane oceną prawną zawartą w tym prawomocnym wyroku, zwłaszcza, że stan prawny i faktyczny nie uległ istotnej zmianie.

W tym zakresie strona skarżąca wskazała, iż:

1.księga wieczysta nr [...] (obecnie prowadzona przez Sąd Rejonowy w Z. w formie elektronicznej po numerem [...]), nie mogła i nie może służyć do ustalenia stanu prawnego nieruchomości, których dotyczy zaskarżona decyzja. Treść wpisów w tej księdze wieczystej była i jest niezgodna z rzeczywistym stanem prawnym od dnia, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4 stała się ostateczna. Obecnie wynika to nie tylko z treści decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4, lecz także z wpisu ostrzeżenia o niezgodności treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, wpisanego w dziale III tej księgi wieczystej z urzędu przez Sąd w dniu 6 marca 2012 r. w związku z wydaniem na wniosek skarżących przez Wojewodę [...] decyzji deklaratoryjnej z dnia [...], nr [...], utrzymanej w mocy decyzją Ministra Infrastruktury z dnia [...], nr [...]. Ww. decyzją Wojewody zatwierdzony został podział działki nr [...], na działki nr [...] i [...] oraz stwierdzono nabycie z mocy prawa z dniem 30 czerwca 1998 r. przez Skarb Państwa własności nieruchomości znajdującej się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady A-4 oznaczonej w projekcie podziału przyjętym do państwowego zasobu geodezyjnego I kartograficznego ([...]) jako działka nr [...] o powierzchni 0, 0718 ha, którą wydzielono z działki nr [...].

2. sporny grunt (działka [...] o pow. 0,0718 ha) był i jest objęty liniami rozgraniczającymi pas drogowy ustalonymi w pozostającej w mocy decyzji Wojewody [...] nr [...] z dnia [...] roku, o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4, o treści nadanej decyzją Prezesa Urzędu Mieszkalnictwa i Rozwoju Miast z dnia [...]. Fakt objęcia tego gruntu liniami rozgraniczającymi pas drogowy oraz pozostawania pomiędzy tymi liniami został wielokrotnie potwierdzony, w tym także przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K.:

- decyzją z dnia [...], nr [...], SKO w K. utrzymało w mocy swą poprzednią decyzję z dnia [...] nr [...], stwierdzającą nieważność decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...], nr [...], wydanej na wniosek pełnomocnika Prezesa Agencji Budowy i Eksploatacji Autostrad, zatwierdzającej projekt podziału działki nr [...] o powierzchni 1480 m2 na działki o nr [...] o powierzchni 12 m2 i nr [...] o powierzchni 1468 m, niezgodny z linią rozgraniczającą ustaloną w decyzji Wojewody [...] z dnia [...] o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4;

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z dnia 29 września 2006 roku, sygn. akt II SA/Gl 935/05 oddalił skargę Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad na ww. decyzję SKO. Sąd stwierdził, że SKO słusznie uznało, iż "podział dokonany na podstawie art. 95 pkt 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami mógł być przeprowadzony jedynie zgodnie z liniami rozgraniczającymi ustalonymi zgodnie z decyzją o ustaleniu lokalizacji autostrady. To bowiem organ kompetentny do ustalenia lokalizacji (przebiegu) autostrady, a nie organ zatwierdzający projekt podziału powinien decydować o tym jaki teren pod autostradę ma być przeznaczony".

- ww. decyzją deklaratoryjną Wojewody [...] z dnia [...] zatwierdzony został podział działki nr [...], na działki nr [...] i [...], oraz stwierdzono "nabycie z mocy prawa z dniem 30 czerwca 1998r. przez Skarb Państwa własności nieruchomości znajdującej się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady A-4, oznaczonej jako działka [...]".

- umową użyczenia części działki nr [...] pod budowę autostrady A-4, zawartą w dniu 10 stycznia 2001 r. przez Agencję Budowy i Eksploatacji Autostrad z Gminą Miejską Z. na podstawie oświadczenia tej Agencji, że nieruchomość jest przeznaczona pod budowę autostrady A-4, zgodnie z decyzją lokalizacyjną Wojewody [...] nr [...] z dnia [...].

- zaświadczeniem z dnia 24 kwietnia 2012 r. znak [...], Wojewoda [...] potwierdził, iż część budynku położonego w Z. przy ulicy [...], znajdująca się na działce nr [...], obręb [...], objęta jest liniami rozgraniczającymi pas drogowy, autostrady A-4, zgodnie z decyzją lokalizacyjną z dnia 14 stycznia 1998 r.

- zaświadczeniem z dnia 15 maja 2012 r., znak [...], Prezydent Miasta Z., działając jako organ architektoniczno-budowlany, potwierdził, że działka nr [...] objęta jest liniami rozgraniczającymi pas drogowy autostrady.

3. grunt, zabudowany budynkiem biurowo-hotelowym, oznaczony obecnie numerem działki [...] o pow. 0,0718 ha, był i jest objęty decyzją Nr [...] Wojewody [...] z dnia [...], znak [...] " zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę odcinka autostrady A-4 - odcinek od węzła [...] do węzła [...] od km 315+700 do km 325+232,8, obejmującego budowę skrzyżowania tej autostrady z ulicą [...] w Z.

Fakt objęcia tego gruntu decyzją o pozwoleniu na budowę autostrady został ponadto potwierdzony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 11 grudnia 2009r., sygn. akt VII SA/Wa 1596/09, którego fragment skarżący zacytowali. Z kolei zaświadczeniem z dnia 8 września 2009 r., znak [...], Wojewoda [...] potwierdził, że decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dwupoziomowego skrzyżowania autostrady A-4 z ulicą [...] w Z. została wydana w tych samych liniach rozgraniczających, co decyzja o lokalizacji autostrady A-4.

4. sporny grunt, zabudowany budynkiem biurowo-hotelowym, był i jest objęty decyzją [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. z dnia [...], znak [...] o udzieleniu Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad pozwolenia na użytkowanie przedmiotowego odcinka autostrady A-4. Z treści tej decyzji nie wynika bowiem, by pozwolenie na użytkowanie autostrady zostało wydane z wyłączeniem gruntu oznaczonego obecnie numerem działki [...] lub z wyłączeniem znajdującego się na tym gruncie budynku.

5. ww. grunt znajdował się i znajduje w tej części (strefie) pasa drogowego, o jakiej mowa w art. 34 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych. Przepis ten stanowi, że "odległość granicy pasa drogowego od zewnętrznej krawędzi wykopu, nasypu, rowu lub od innych urządzeń wymienionych w art. 4 pkt 1 i 2 powinna wynosić co najmniej 0, 75 m, a dla autostrad i dróg ekspresowych - co najmniej 2 m. Z treści tego przepisu wynika, że w tej części pasa drogowego obowiązuje zakaz budowy drogi, jako budowli, wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, a także zakaz lokalizowania obiektów budowlanych i urządzeń technicznych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu oraz urządzeń związanych z potrzebami zarządzania drogą. Grunt ten znajdował się i znajduje się w tej części (strefie) pasa drogowego, bowiem przylegał i przylega do rowu odwadniającego nasyp, który został wybudowany na podstawie decyzji Nr [...] Wojewody [...] z dnia [...] zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę odcinka autostrady A-4 - odcinek od węzła [...] do węzła [...].

W tym miejscu strona podkreśliła, że w aktach sprawy znajduje się mapa ewidencyjno-sytuacyjna, z której wynika, że krawędź rowu odwadniającego nasyp przylega do granicy działki nr [...], a nawet zachodzi na obszar tej działki. Dowód został pominięty w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Prezydenta Miasta Z., a następnie w postępowaniu odwoławczym. Treść tej mapy dowodzi, że dane z ewidencji gruntów, na których organy podatkowe oparły swe decyzje, nie są aktualne (pozostawiono oznaczenie symbolem "Bi"). Zdaniem strony, pominięcie tego dowodu i pozostałych wymienionych w niniejszej skardze - świadczących o znajdowaniu się tego gruntu na terenie pasa drogowego autostrady A-4, spowodowało po kolejny wydanie decyzji podatkowej opierającej się na nieaktualnych danych i na błędnej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku - Prawo geodezyjne i kartograficzne, co zostało wytknięte przez tut. Sąd w wyroku o sygn. akt I SA/Gl 252/08.

6. grunt, oznaczony obecnie numerem działki [...] o powierzchni 0,0718 ha, jako przeznaczony na pas drogowy autostrady A-4 na mocy decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej, stanowił i stanowi z mocy prawa, własność Skarbu Państwa reprezentowanego przez Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad. Fakt nabycia jego własności z mocy prawa przez Skarb Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4 stała się ostateczna (30 czerwca 1998 r.), został potwierdzony ww. decyzją Wojewody [...] z dnia 2 sierpnia 2010 r.

7. ww. grunt, znajdował się i znajduje w trwałym zarządzie Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, sprawowanym z mocy samego prawa na podstawie art. 22 ust. 1, w związku z art. 19 ust. 2 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 18a ust. 1 u.d.p.

8. korzystanie z ww. gruntu, podlegało i podlega ograniczeniom określonym m.in. w ustawie o drogach publicznych. Jako przykład strona powołała art. 39 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, który zabrania lokalizacji w pasie drogowym obiektów budowlanych, umieszczania urządzeń, przedmiotów i materiałów niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego. Kolejne ograniczenia nakładają przepisy art. 40 ust. 1 i 2 u.d.p., które stanowią, że zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową przebudową remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wymaga zezwolenia zarządcy drogi, w drodze decyzji administracyjnej, a zezwolenie to dotyczy: prowadzenia robót w pasie drogowym, umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego, umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam.

9. na spornym gruncie, znajdowała się i znajduje część niepodzielnego budynku, którego istnienie w pasie drogowym sankcjonował i sankcjonuje przepis art. 38 ust. 1 u.d.p. Przepis ten stanowi, że istniejące w pasie drogowym obiekty budowlane i urządzenia niezwiązane z gospodarką drogową lub obsługą ruchu, które nie powodują zagrożenia i utrudnień ruchu drogowego i nie zakłócają wykonywania zadań zarządu drogi, mogą pozostać w dotychczasowym stanie;

10. także korzystanie z niepodzielnego budynku położonego częściowo na działce [...] podlega ograniczeniom określonym m.in. w art. 38 ust. 2 u.d.p.

11. zmiana sposobu użytkowania opisanego wyżej budynku nie może być dokonana w trybie powszechnie obowiązujących przepisów prawa budowlanego, a tylko za zgodą zarządcy drogi. Fakt istnienia tego ograniczenia w korzystaniu z budynku potwierdził Wojewoda [...] w zaświadczeniu z dnia 21 września 2010 r. znak [...], wydanym w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt IV SA/Wa 1518/09 stwierdzając, że zamierzona zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego znajdującego się na działce nr [...] przy ulicy [...] w Z. - na budynek mieszkalny lub przychodnię lekarską nie jest zgodna z decyzją Wojewody [...] nr [...] z dnia [...] o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4. Fakt podlegania tego gruntu i znajdującego się na nim budynku ograniczeniom wynikającym z objęcia liniami rozgraniczającymi ustalonymi w decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4 potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 17 lipca 2009 roku w sprawach o sygn. akt II OSK 1178/08 oraz o sygn. akt II OSK 1199/08. NSA nie podzielił w tych wyrokach stanowiska Sądu I instancji, Ministra Infrastruktury i Wojewody [...], zgodnie z którym dopiero na etapie projektu budowlanego i pozwolenia na budowę wiadomo, jaki teren zajmie autostrada A-4 i czy jest możliwe korzystanie z części terenu, nawet znajdującego się w liniach rozgraniczających, na dotychczasowych zasadach i warunkach. NSA stwierdził, że "z poglądem tym nie można się zgodzić, po pierwsze dlatego, że nie jest on oparty na żadnych przepisach prawa, wręcz przeciwnie, organ wydający pozwolenie na budowę jest związany decyzją lokalizacyjną, co można wywieść w oparciu chociażby o przepisy Prawa budowlanego w związku z art. 25 ust. 3 ustawy o autostradach płatnych. Zależność pomiędzy ustaleniami decyzji lokalizacyjnej (o warunkach zabudowy), a postanowieniami decyzji o pozwoleniu na budowę jest jeszcze większa w przypadku inwestycji liniowych, gdyż w tym przypadku decyzja lokalizacyjna określa trasę przebiegu planowanej inwestycji (drogi, autostrady). SA stwierdził też, że linie rozgraniczające teren, ustalone w decyzji lokalizacyjnej należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

Końcowo strona skarżąca zacytowała treść art. 153 p.p.s.a. i podniosła, że nie można uznać za zgodną z prawem decyzję, w której - przy niezmienionym stanie faktycznym i prawnym - nie uwzględniono wiążącej oceny prawnej. Zarówno organ podatkowy, a także sąd pierwszej instancji, jest związany oceną sądu administracyjnego na mocy art. 153 p.p.s.a., zaś pominięcie przezeń związania w zakresie oceny prawnej w danej sprawie stanowi naruszenie prawa, w szczególności zasady demokratycznego państwa prawnego zawartej w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 1997 Zdaniem strony, utrzymując zaskarżoną decyzję pierwszoinstancyjną w mocy, SKO Katowicach rażąco naruszyło przepis art. 153 p.p.s.a., a w konsekwencji naruszyło przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i pozostałe przepisy wymienione w skardze, czynnie podważając opinią prawną wyrażoną przez Sąd w tej samej sprawie. Gdyby Kolegium zastosowało się do opinii prawnej i wskazań WSA w Gliwicach zawartych w prawomocnym wyroku z dnia 18 grudnia 2008 r. uchylającym w całości poprzednią decyzję tego Kolegium w tej samej sprawie, decyzji organu I instancji nie utrzymałoby w mocy. Tym samym zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, w szczególności przepisu art. 153 p.p.s.a., przez co kwalifikuje się do stwierdzenia jej nieważności.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Podkreślił, iż w sprawie organy przeprowadziły szczegółowe postępowanie dowodowe przy czynnym udziale skarżących, zgodnie z zaleceniami WSA w Gliwicach zawartymi w wyroku z dnia 18 grudnia 2008 r. W toku tego postępowania ustalono bezspornie, że na opodatkowanej nieruchomości nie istniał w badanym okresie rzeczywisty pas drogi i nie było tam żadnej budowli drogi (podatnicy nie kwestionują tego faktu), a co za tym idzie, grunt będący w wieczystym użytkowaniu podatników nie był w 2007 roku faktycznie zajęty pod pasy drogowe dróg publicznych. Natomiast fakt, iż część działki będącej w wieczystym użytkowaniu podatników znajduje się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady nie jest równoznaczne z tym, że musi tam przebiegać inwestycja drogowa.

W piśmie procesowym z dnia 17 marca 2014 r. (złożonym w dniu 18 marca 2014r.) skarżący - podtrzymując swoje stanowisko - ponownie odnieśli się do twierdzeń organu II instancji zawartych w zaskarżonej decyzji i w odpowiedzi na skargę. Powołując po raz kolejny wyrok tut. Sądu z dnia 18 grudnia 2008 r. oraz wyroki NSA w sprawach o sygn. II OSK 1178/08 i II OSK 1199/08 wskazali, iż w świetle dokonanej w tych wyrokach wykładni przepisów prawa nie można się zgodzić z twierdzeniami SKO, że "pomimo biegnących przez przedmiotową nieruchomość linii rozgraniczających pas drogowy autostrady, na terenie tym nie istnieje rzeczywisty pas drogi". Skarżący wyrazili przekonanie, że do zastosowania zwolnienia z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wystarczy fakt, że sporna działka znajduje się w pasie drogowym autostrady na mocy decyzji lokalizacyjnej. Ich zdaniem pogląd organu, iż dla zastosowania niniejszego zwolnienia konieczne jest także faktyczne wybudowanie na tej działce drogi lub innych obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu lub urządzeń związanych z potrzebami zarządzania droga, nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Tak wydana decyzja narusza także art. 170 p.p.s.a., w związku z oceną prawną dokonaną przez NSA w ww. orzeczeniach.

Skarżący przytoczyli nadto treść art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 z pozn. zm.), na podstawie którego należy przyjąć, że momentem, z którym można uznać, że nieruchomość objęta zostaje celem budowy drogi, jest ustatecznienie się decyzji o lokalizacji autostrady obejmującej tę nieruchomość liniami rozgraniczającymi autostradę. To oznacza bowiem, że grunt ten stał się częścią pasa drogowego autostrady. Nie ulega zdaniem strony wątpliwości, że przeznaczenie terenu na pas drogowy w decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady oznacza równocześnie objęcie tego terenu celem budowy drogi, i to niezależnie od tego, czy faktycznie będą prowadzone na tym terenie roboty budowlane, czy nie. Wniosek ten strona w dalszej części pisma uargumentowała. Na jego poparcie przytoczyła m.in. fragment prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z dnia 11 grudnia 2009 roku, sygn. akt VII SA/Wa 1596/09, do którego jej zdaniem organ również się nie zastosował, czym naruszył przepis art. 170 p.p.s.a.

Wraz z pismem skarżący złożyli szereg dokumentów, które zostały załączone do akt sprawy.

W dniu 31 marca 2014 r. do Sądu wpłynęło pismo SKO w K., w którym organ ustosunkował się do argumentów skarżących zawartych w wyżej opisanym piśmie procesowym. Podtrzymując swoje stanowisko w kwestii niezasadności zwolnienia spornej działki z opodatkowania na mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Kolegium nadmieniło, że poruszane przez stronę skarżącą zagadnienia dotyczące budowy autostrady obowiązków GDDKiA, pozwoleń na budowę autostrady, decyzji lokalizacyjnej nie były przedmiotem rozstrzygania w sprawie podatkowej.

W dniu 31 maja 2014r. skarżący złożyli wniosek o wyłączenie sędziego składu orzekającego, w którym szczegółowo i wyczerpująco (na 17 stronach) powtórzyli prezentowaną wcześniej argumentację. Podnieśli nadto, że największe znaczenie dla oceny stanu prawnego spornej nieruchomości ma decyzja deklaratoryjna Wojewody [...] z dnia 2 sierpnia 2010r. Gdyby decyzja ta została podjęta we właściwym czasie, nie mogłoby dojść do nabycia przez skarżących użytkowania wieczystego działki nr [...], wydzielonej z działki [...].

Postanowieniem z dnia 25 czerwca 2014r. Sąd oddalił wniosek o wyłączenie sędziego.

W dniu 13 października 2014r. strona skarżąca złożyła kolejne pismo procesowe, w którym odwołała się do argumentacji podniesionej w skardze i w piśmie procesowym z dnia 17 marca 2014 r. Zaakcentowała, że organ podatkowy w dalszym ciągu nie ustosunkował się do wskazywanych przez skarżących dowodów potwierdzających faktyczne i fizyczne zajęcie nieruchomości oznaczonej obecnie numerem działki [...] pod pas drogowy autostrady A-4, a zwłaszcza:

- dowodów potwierdzających objęcie części przedmiotowej nieruchomości umową użyczenia pod budowę autostrady A-4, zawartą w dniu 10 stycznia 2001 r. pomiędzy Zarządem Miasta Z. a Agencją Budowy i Eksploatacji Autostrad;

-dowodów potwierdzających objęcie przedmiotowej nieruchomości decyzją Wojewody [...] Nr [...] z dnia [...], zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę autostrady A-4 - odcinek od węzła [...] do węzła [...];

- dowodów potwierdzających, iż wskutek zrealizowania inwestycji na podstawie ww. decyzji Nr [...] Wojewody [...] z dnia [...], polegającej na budowie odcinka autostrady A-4, na grunt oznaczony numerem działki [...] zachodzi rów odwadniający nasyp czyli, że grunt ten został fizycznie zajęty przez rów i tę strefę pasa drogowego, o jakiej mowa w art. 34 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

W związku z tym strona wniosła o dopuszczenie dodatkowych dowodów z dokumentów, których kopie załączyła do pisma:

1. decyzji Głównego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...], znak [...], stwierdzającej nieważność decyzji Wojewody [...] z dnia [...], Nr [...], znak: [...] w części dotyczącej działki o nr ew. [...], a w pozostałej części odmawiającej stwierdzenia nieważności. Odpis tej decyzji załączamy do niniejszego pisma procesowego;

2. decyzji Głównego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...], znak [...], o utrzymaniu w mocy decyzji Głównego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...], znak [...] w części stwierdzającej nieważność oraz w części odmawiającej stwierdzenia nieważności, w zakresie dotyczącym działki o nr ewid. [...] z obrębu: [...] w Z., a w pozostałej części uchylającej decyzję Głównego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] i umarzającej postępowanie organu pierwszej instancji;

3. inwentaryzacji powykonawczej inwestycji w postaci mapy o nazwie "Geodezyjna inwentaryzacja obiektu Obiekt: AUTOSTRADA A-4 odc. węzeł "[...]" - węzeł "[...]"

4. mapy zasadniczej obejmującej rejon skrzyżowania autostrady A-4 z ulicą [...] w Z.

Strona zauważyła, że pomiędzy wymienionymi wyżej mapami istnieje pełna zgodność co do położenia zbudowanych obiektów, w tym położenia rowu odwadniającego nasyp. Ponadto wymieniła ponownie zasadnicze dowody świadczące w jej ocenie o zajęciu przedmiotowej nieruchomości pod pas drogowy autostrady A-4 (obok wymienionych wyżej) tj. decyzję Wojewody [...] nr [...] z dnia [...], decyzję deklaratoryjną Wojewody [...] z dnia [...] oraz mapę z projektem podziału działki nr [...], stanowiącą załącznik do ww. decyzji.

Strona skarżąca nadto zwróciła uwagę, że wydzielenie działki gruntu nr [...] zgodnie z liniami rozgraniczającymi określonymi w decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady A-4 i stwierdzenie nabycia jej własności z mocy prawa przez Skarb Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji autostrady A-4 stała się ostateczna, nie uprawnia do uznania, iż prawo użytkowania wieczystego tego gruntu wygasło z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji autostrady stała się ostateczna, gdyż przepisy, które znajdują tu zastosowanie, nie przewidują, aby prawo użytkowania wieczystego wygasało z mocy prawa w dniu, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji autostrady stała się ostateczna.

W odpowiedzi nadesłanej w dniu 27 października 2014 r. organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 20 października 2014 r. strona poparła dotychczasowe twierdzenia. Podkreśliła, że istota sporu dotyczy rozumienia pojęcia "droga publiczna". W jej ocenie to nie jest tylko faktyczna budowla, ale także pas ochronny wokół niej - zgodnie z powoływanym już art. 34 u.d.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego aktu - art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną – art. 134 § 1 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Kontrola sądowa przypisana jest tylko do sprawy ze stosunku administracyjnoprawnego, w którym wydano zaskarżone rozstrzygnięcie.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji - w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem decyzja ta nie narusza prawa.

Na wstępie zauważyć należy, iż ustalony w toku postępowania podatkowego stan faktyczny nie budzi wątpliwości. Wprawdzie strona skarżąca zawarła w skardze zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p., ale analiza jej argumentacji prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż zarzut sformułowany w tym zakresie związany jest z odmiennym zinterpretowaniem przez organy podatkowe dokonanych ustaleń faktycznych.

Identyfikując natomiast przedmiot sporu w niniejszej sprawie stwierdzić trzeba, iż dotyczy on zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2007 roku należącego do podatników gruntu, a konkretnie jego części oznaczonej jako działka nr [...] o pow. 718 m2, która na dzień dzisiejszy wydzielona jest z działki nr [...] o pow. 1480 m2. Grunt ten został opodatkowany przy zastosowaniu stawki jak dla "gruntów pozostałych" - 0,25 zł. za m2. Poza sporem leżało opodatkowanie drugiej działki, jak również położonego na gruncie budynku, gdyż wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. nie obejmuje budynków.

Obie strony postępowania przyznają, że ww. działka nr [...] znajduje się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady oraz, że nie została na niej wybudowana droga publiczna, ani jakakolwiek inna. Sporna pomiędzy stronami pozostaje natomiast wykładnia pojęcia "gruntu zajętego pod pasy drogowe dróg publicznych" zawartego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Zarówno organ odwoławczy jak i strona w skardze oraz w pismach procesowych w sposób bardzo obszerny i szczegółowy przedstawiły swoje stanowiska w ww. kwestii, nie ma zatem potrzeby ich ponownego przytaczania w tej części uzasadnienia. Przypomnieć jedynie należy, iż organ odwoławczy - nie negując faktu, że sporna działka znajduje się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady - stanął na stanowisku, że nie może ona skorzystać ze zwolnienia wymienionego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., ponieważ nie istnieje na niej rzeczywisty pas drogi, na którym zlokalizowana jest budowla drogi publicznej.

Skarżący zaś, kwestionując stanowisko organów podatkowych, swoje uprawnienie do zwolnienia działki z opodatkowania w trybie art. art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wywodzą z faktu objęcia jej decyzją Wojewody [...] z dnia [...] o ustaleniu lokalizacji autostrady płatnej A-4, co zostało dodatkowo potwierdzone decyzją deklaratoryjną Wojewody [...] z dnia [...] o nabyciu z mocy prawa z dniem 30 czerwca 1998 r. (data, z jaką decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna) na własność Skarbu Państwa nieruchomości znajdującej się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady A-4, oznaczonej jako działka nr [...] o pow. 0,0718 ha, którą wydzielono z działki o nr [...]. Na poparcie swoich twierdzeń strona przywołała szereg aktów administracyjnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych (w tym w szczególności wyrok WSA w Gliwicach z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt II SA/Gl 935/05) dotyczących m.in. kwestii pozwolenia na budowę autostrady, zmiany jej lokalizacji, linii rozgraniczającej opodatkowaną nieruchomość, podziału nieruchomości.

W tym miejscu wskazać przyjdzie, iż rozpoznanie przedmiotowej sprawy przez organ odwoławczy nastąpiło w ramach związania wynikającego z rozstrzygnięcia WSA w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2008 r. o sygn. akt I SA/Gl 252/08, wydanego już uprzednio w sprawie. Zgodnie bowiem z treścią art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem ponownego rozpoznania przez ten sąd oraz organ administracji publicznej, będą one obowiązane podporządkować się ocenie prawnej wyrażonej w uzasadnieniu poprzednio wydanego wyroku, jeżeli nie zostanie on uchylony, nie ulegnie istotnej zmianie stan faktyczny sprawy lub zmianie nie ulegną przepisy prawa.

W ww. wyroku Sąd - uchylając decyzję organu odwoławczego - nie zgodził się z tezą lansowaną przez organy podatkowe na podstawie z art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, że zwolnieniu z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.) podlegają tylko grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako drogi i oznaczone symbolem "dr", podczas gdy grunty podatników oznaczone były symbolem "Bi". Sąd wskazał w tym zakresie, że w jego ocenie: "o zwolnieniu z opodatkowania takich gruntów decyduje stan faktyczny, ich "zajęcie" pod pasy drogowe dróg publicznych, a nie dane ewidencyjne tych gruntów. O ile więc grunty tworzące działkę objęte rejestrem zostały faktycznie w całości lub w części zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych i nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych to nie podlegają opodatkowaniu w części zajętej pod wymienione pasy drogowe, bez względu na dane wynikające z rejestru gruntów". Przyjmując, że wymóg oznaczenia gruntu w ewidencji symbolem "dr" nie znajduje oparcia z treści komentowanego przepisu Sąd stwierdził w konkluzji, iż organy podatkowe oparły swoje decyzje na błędnej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, a w związku z tym zalecił ponowne przeprowadzenie postępowania dowodowego, w ramach którego uwzględniona zostanie dokonana przez ten Sąd wykładnia tego uregulowania.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić trzeba, iż ocena legalności zaskarżonego aktu musi być dokonana w oparciu o stanowisko tut. Sądu wynikające z ww. wyroku. Stąd też, w pierwszej kolejności koniecznym jest odniesienie się do najdalej idącego zarzutu skargi "rażącego naruszenia" przez organ odwoławczy art. 153 p.p.s.a. poprzez ponowne oparcie swojej decyzji na błędnej interpretacji art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie - a wbrew twierdzeniom strony skarżącej - organ odwoławczy zastosował się do oceny prawnej wyrażonej w cytowanym wyroku oraz wskazań co do dalszego postępowania stanowiących konsekwencję tej oceny. Przede wszystkim, Kolegium decyzją z dnia [...] uchyliło rozstrzygnięcie organu I instancji z dnia [...] i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi w celu uzupełnienia postępowania podatkowego i wydania prawidłowej decyzji - zgodnie z zaleceniami WSA w Gliwicach. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w szerokim zakresie, zgromadzono bogaty materiał dowodowy, przy aktywnym udziale strony. Wydając decyzję odwoławczą Kolegium przyjęło, że przy określaniu zakresu niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości gruntów zajętych pod pasy drogowe dróg publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli w rozumieniu powołanego art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. należy odnosić się w pierwszej kolejności do faktycznego zajęcia określonego gruntu pod pas drogowy drogi publicznej, a następnie do zapisów wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Organ wyraził pogląd, że dopiero łączne spełnienie tych warunków umożliwia zastosowanie przedmiotowego zwolnienia, jeśli bowiem grunty nie są sklasyfikowane w ewidencji jako droga to nie mogą być na nich zlokalizowane drogi publiczne. Niezależnie jednak od powyższego stwierdzenia podkreślić trzeba, iż u podstaw ponownie wydanej decyzji odwoławczej legła ocena organu, że sporna działka nie została faktycznie zajęta pod pas drogowy drogi publicznej, gdyż nie istnieje na niej budowla drogi.

Warto także zwrócić uwagę, że w wyroku z dnia 18 grudnia 2008 r. Sąd formułując pogląd, że grunt musi być "faktycznie zajęty pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu ustawy o drogach publicznych" nie sprecyzował jak należy rozumieć owo "faktyczne zajęcie". Według internetowego Słownika Języka Polskiego PWN "faktyczny" to: będący faktem, zgodny z faktami, oparty na faktach, istniejący, realny, rzeczywisty. W świetle powyższego nie sposób podzielić ogólnikowej konstatacji skarżących o naruszeniu przez Kolegium art. 153 p.p.s.a. Zarzut ten nie może się bowiem sprowadzać do odmiennej oceny materiału dowodowego i polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W opinii Sądu, rozstrzygnięcie zagadnienia spornego w niniejszej sprawie wymaga odpowiedzi na pytanie: czy wystarczające dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. jest objęcie nieruchomości liniami rozgraniczającymi teren, określonymi decyzją lokalizacyjną autostrady A-4, niezależnie od faktycznego istnienia drogi - jak tego chce strona skarżąca czy też konieczne jest ustalenie, że na gruncie rzeczywiście urządzona jest droga - jak twierdzą organy podatkowe.

W ocenie Sądu rację w tym sporze trzeba przyznać organom podatkowym. Wskazać należy, iż stosownie do art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast art. 3 ust. 1 tej ustawy określa, kto jest podatnikami podatku od nieruchomości. Z treści umowy z dnia 2 lutego 2004r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...] wynika, iż skarżący J. R. nabył przedsiębiorstwo należące do B sp. z o. o. w upadłości w G. w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, w tym współużytkowanie wieczyste (wraz z małżonką) nieruchomości położonej w Z. przy ul. [...] o pow. 1480 m2. Właścicielem gruntu była Gmina Miejska Z. Na mocy decyzji powołanej już decyzji z dnia [...] Wojewoda [...] stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem 30 czerwca 1998 r. przez Skarb Państwa nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...] o powierzchni 0,0718 ha, którą wydzielono z działki nr [...]. Skutkiem tej decyzji było wpisanie w ewidencji gruntów i budynków Skarbu Państwa jako właściciela ww. gruntu (w miejsce Gminy), nie uległa natomiast zmianie kwalifikacja gruntu - inne tereny zabudowane "Bi".

W tym miejscu zgodzić się przyjdzie ze stroną skarżącą, iż w stanie faktycznym niniejszej sprawy przejście prawa własności z jednostki samorządu terytorialnego na Skarb Państwa (z mocy uchylonego już art. 14 ust. 1, 3 i 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych) pozostawało bez wpływu na treść umowy wieczystego użytkowania. Na prawa użytkownika wieczystego miała wpływ decyzja lokalizacyjna - umowa mogła zostać rozwiązana za odszkodowaniem - natomiast zmiana właściciela gruntu nie spowodowała zmiany sytuacji prawnej użytkownika wieczystego (tak też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2008 r. sygn. akt I OSK1635/07). Okoliczność ta nie budziła żadnych kontrowersji.

Zasadnicze znaczenie w rozpoznawanej sprawie podatkowej ma natomiast przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu ustawy o drogach publicznych oraz zlokalizowane na nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Przywołany przepis w takim brzmieniu obowiązywał od 1 stycznia 2007 r., zmiana została wprowadzona na mocy art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw. Nowelizacja ta oznaczała, że ustawodawca w sposób szczególny potraktował dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmioty opodatkowania wykorzystywane dla realizacji niektórych celów publicznych.

W celu określenia znaczenia pojęć: "pas drogowy" i "droga" konieczne jest zatem odwołanie się do ustawy o drogach publicznych. W rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy o drogach publicznych "pas drogowy" to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Z treści tej regulacji wynika, że elementem definicji pasa drogowego drogi publicznej jest - po pierwsze - wydzielenie go liniami granicznymi. Zgodnie z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 roku w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie, liniami rozgraniczającymi drogę są granice terenów przeznaczonych na pas drogowy lub pasy drogowe ustalone - w wypadku autostrady - w decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady. Drugim zaś elementem jest zlokalizowanie w tym pasie drogi. W myśl art. 4 pkt 2 u.d.p. drogą jest budowla wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiąca całość techniczno - użytkową, przeznaczona do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowana w pasie drogowym.

Z powyższych definicji wynika, iż "droga" i "pas drogowy" nie są pojęciami tożsamymi, gdyż droga stanowi budowlę, zaś pas drogowy to wyłącznie grunt, na którym zlokalizowana jest droga wraz z urządzeniami funkcjonalnie z nią związanymi.

Dodać wypada, że zgodnie z definicją drogi, zawartą w cytowanym wyżej przepisie - "droga" ma być budowlą przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego. Z użytego zwrotu "przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego" można wyprowadzić wniosek, że drogą w rozumieniu wskazanej ustawy będzie budowla przeznaczona do poruszania się uczestników ruchu drogowego - pieszych, kierujących, pasażerów pojazdów. Stosownie zaś do treści art. 1 u.d.p., drogami publicznymi są wskazane w niej kategorie dróg, z których może korzystać każdy, zgodnie z ich przeznaczeniem oraz ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie i innych przepisach szczególnych. Pierwotnym zatem dla istnienia pasa drogowego jest istnienie drogi w powołanym wyżej znaczeniu tj. budowli przeznaczonej do poruszania się uczestników ruchu drogowego wraz z opisanymi obiektami.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy bezsprzecznie natomiast wynika, że na gruntach będących w posiadaniu skarżących, nie podjęto żadnych prac związanych z budową wskazywanej przez stronę drogi tj. autostrady płatnej A-4. Okoliczność ta nie była kwestionowana przez stronę skarżącą, a znajduje potwierdzenie choćby w samej decyzji z dnia 2 sierpnia 2010 r., w której Wojewoda stwierdził, że inwestycja objęta decyzją lokalizacyjną Wojewody [...] nr [...] została już zrealizowana, ale przedmiotowa nieruchomość nie została zajęta pod pas drogowy autostrady A-4.

W ocenie składu orzekającego w sprawie, określone w u.d.p. pojęcie "pas drogowy" odnosi się wprost do istnienia drogi jako budowli. Precyzując, dla uznania danego gruntu za część pasa drogowego niezbędne jest ustalenie, że na gruncie tym znajdują się budowla drogi i obiekty budowlane lub urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu lub z potrzebami zarządzania drogą albo, że przynajmniej rozpoczął się proces inwestycyjny w tym przedmiocie.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Warto w tym miejscu przywołać wyrok NSA z dnia 17 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1785/08, który zapadł w zbliżonym stanie faktycznym i prawnym. Sąd ten zauważył, że dla oceny, czy sporna nieruchomość znajduje się w pasie drogowym drogi publicznej w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., koniecznym jest ich istnienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia NSA wskazał, iż: "skoro brak jest budowli jaką jest droga to brak też podstaw do ustalenia, że istnieje pas drogowy takiej drogi". Analogicznie wypowiedział się WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 sierpnia 2010r. sygn. akt I SA/Wr 672/10. Zapatrywanie, że droga w rozumieniu art. 4 pkt 1 i 2 u.d.p. nie może być uznana za drogę publiczną, jeśli rzeczywiście nie istnieje, a wynika jedynie z uchwały jednostki samorządu terytorialnego wyraził również WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 29 grudnia 2010 r. o sygn. II Sa/Go 814/10. Pogląd, iż zajęcie nieruchomości pod drogę publiczną oznacza urządzenie na niej drogi zaliczonej do odpowiedniej kategorii dróg publicznych prezentował też WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 lutego 2008 r. o sygn. akt I SA/Wa 1253/07.

Na uwagę zasługuje także wykładnia pojęcia "drogi publicznej", o którym mowa w art. 4 u.d.p., dokonana przez Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 10 kwietnia 2013 r. o sygn. akt IV CSK 514/12. Jak podkreślił Sąd "droga publiczna", spełniająca przesłanki określone w ustawie o drogach publicznych, to droga, która istnieje i spełnia funkcje drogi. SN wręcz wyraził pogląd, że: "jeżeli przewidywana droga przez dziesiątki lat nie powstała i działka pod nią przeznaczona znajduje się przez cały czas w posiadaniu osób trzecich, to samo wpisanie drogi do ewidencji gruntów nie spełnia warunków prawnych określonych w art. 2a u.d.p. dotyczących wyłączenia z obrotu cywilnoprawnego nieruchomości gruntowej, na której się miała znajdować". (por. także postanowienie SN z dnia 15 lutego 2012 r., I CSK 293/11, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 marca 2002r., III CRN 11/01). Przedstawione wyżej poglądy tut. Sąd w pełni akceptuje.

Mając na względzie powyższe rozważania stwierdzić należy, "faktyczne" zajęcie gruntu pod pasy drogowe dróg publicznych dla celów wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.) należy rozumieć w ten sposób, że na gruncie urządzona jest budowla drogi oraz obiekty i urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. W rozpatrywanej sprawie sporny pas gruntu nie ma żadnych cech lub elementów drogi publicznej, skoro z ustaleń faktycznych wynika, że droga na spornej działce nigdy nie powstała ani też nie powstanie.

Podsumowując, nie zasługują na aprobatę argumenty strony skarżącej, upatrującej prawo do wyłączenia spod opodatkowania z faktu istnienia decyzji lokalizacyjnej oraz innych aktów administracyjnych dotyczących tej nieruchomości, szczegółowo opisanych w skardze i pismach procesowych. Otóż w świetle dokonanej interpretacji okoliczność ta nie może mieć znaczenia dla zmiany stanowiska w tej sprawie podatkowej. Sama decyzja lokalizacyjna czy też nawet objęcie tego terenu pozwoleniem na budowę, kwestia położenia rowu melioracyjnego - nie tworzy drogi w rozumieniu przepisów ustawy o drogach publicznych, co więcej - nie dowodzi czy na nieruchomości w ogóle powstanie budowla drogi. O zwolnieniu z opodatkowania takich gruntów podatkiem od nieruchomości - zgodnie z oceną prawną zaprezentowaną przez tut. Sądu w wyroku z dnia 18 grudnia 2008 r. - decyduje bowiem stan faktyczny nieruchomości a nie reżim prawny, którym została objęta.

Co również istotne, zwolnienia i ulgi podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania przewidzianej w art. 84 Konstytucji RP i muszą być interpretowane ściśle, z wyłączeniem interpretacji rozszerzającej.

W konsekwencji, wobec bezspornego ustalenia, że w 2007 roku nie istniała na tych nieruchomościach ani droga ani tym bardziej pas drogowy podnoszone przez stronę zarzuty naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 4 ust. 1 u.d.p. i domaganie się wyłączenia spornego gruntu od opodatkowania należało uznać za bezzasadne. Z tego też względu Sąd nie podzielił zarzutów naruszenia przez organy podatkowe art. 22 ust. 1, art. 34, art. 38 ust. 1 i 2, art. 39 ust. 1 u.d.p. w zw. z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. dotyczących kwestii sprawowania zarządu drogi przez GDDKiA, odległości granicy pasa drogowego od zewnętrznej krawędzi wykopu, nasypu, rowu lub od innych urządzeń wymienionych w art. 4 pkt 1 i 2 oraz ograniczeń w użytkowaniu spornej nieruchomości.

Za pozbawione usprawiedliwionych podstaw uznać przyjdzie także zarzuty naruszenia przez organy podatkowe przepisów proceduralnych, a to artykułów: 120, 122, 180 § 1 i 2, 187 § 1, 191 i 194 O.p. - zwłaszcza, że w skardze brak jest bliższego uzasadnienia, na czym konkretnie miałoby polegać naruszenie określonych ww. zasad postępowania podatkowego. Z treści skargi i pism procesowych wynika de facto, iż skarżący nie podważają poczynionych przez organy podatkowe ustaleń a jedynie wywodzą na ich podstawie całkowicie odmienne wnioski. Tymczasem w judykaturze ugruntowany jest pogląd, że nie można utożsamiać wadliwości ustaleń faktycznych z błędną oceną materiału dowodowego, której podatnik skutecznie nie podważył (por. wyrok NSA o sygn. akt I FSK 1514/11 z dnia 21 marca 2013r.). W szczególności nie można opierać tego zarzutu na tej podstawie, że dokonana przez organ podatkowy ocena prawna nie jest zgodna z oczekiwaniami strony skarżącej.

Ilość podjętych czynności procesowych oraz szeroki zakres prowadzonego postępowania dowodowego, świadczą - według Sądu - o rzetelnym zrealizowaniu przez organy podatkowe obowiązków określonych w treści art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Trzeba w tym miejscu zaznaczyć, że organ podatkowy zobowiązany jest do podejmowania działań w celu ustalenia stanu faktycznego. Nie oznacza to jednak, że obowiązek ten skutkuje prowadzeniem postępowania w celu wykazania okoliczności, które w istocie nie są sporne. W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania organ w zasadniczej mierze nie kwestionował okoliczności podnoszonych przez skarżących. Przyznał bowiem, że działka o nr [...] znajduje się w liniach rozgraniczających pas drogowy autostrady A4 ustalonych decyzją lokalizacyjną Wojewody [...] nr [...] i że na mocy tej decyzji działka została "przeznaczona na pas drogowy autostrady", a na tym właśnie skupiała się argumentacja strony skarżącej. Ustosunkował się do przedkładanych przez stronę dokumentów (dotyczących głównie stanu prawnego nieruchomości) w uzasadnieniu decyzji odwoławczej oraz w pismach procesowych. Podstawą wydania zaskarżonej decyzji było jednakże niepodważalne ustalenie, że na nieruchomości w roku podatkowym 2007 nie znajdowała się budowla drogi publicznej ani jakakolwiek infrastruktura drogowa, a co więcej, żadna inwestycja drogowa nie była na niej planowana.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy precyzyjnie wskazał, jaka norma prawa materialnego znajduje zastosowanie i określił istotne fakty, mające znaczenie dla rozstrzygnięcia. Wskazał też, na jakich dowodach oparł swoje twierdzenia i logicznie je uargumentował. Ocena dowodów dokonana przez organ jest zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego i nie wykroczyła poza zakres swobodnej ich oceny (art. 191 O.p.). Wbrew zatem twierdzeniom skargi organ odwoławczy działał na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.).

Analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy Sąd aprobuje wyprowadzone przez organ wnioski. Zebrane w sprawie dowody wskazują, że organy podjęły wszelkie możliwe działania dla wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego. Z tego powodu Sąd stanął na stanowisku, że przyjęty za podstawę zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony w sposób prawidłowy, a przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia prawa materialnego podatkowego oraz zasad postępowania w określonym wyżej zakresie.

Końcowo odnieść się pozostaje do zarzutu naruszenia przez Kolegium art. 170 p.p.s.a. poprzez wydanie rozstrzygnięcia wbrew ocenom prawnym zawartym w prawomocnych wyrokach: WSA w Gliwicach o sygn. akt II SA/GI 935/05 - stwierdzającym konieczność przeprowadzenia podziału nieruchomości zgodnie z liniami rozgraniczającymi, ustalonymi decyzją lokalizacyjną autostrady; NSA o sygn. akt II OSK 178/08, II OSK 199/08 (powinno być 1178/08 i 1199/08 - uwaga Sądu) i WSA w Warszawie: o sygn. akt IV SA/Wa 1518/09, IV SA/Wa 1519/09 - dotyczących odmowy wydania zaświadczeń o żądanej treści oraz o sygn. akt VII SA/Wa 1596/09 - dotyczącego pozwolenia na budowę i prawa inwestora do dysponowania działką.

Ratio legis wynikającej z art. 170 p.p.s.a. zasady związania sądu prawomocnym wyrokiem polega na tym, iż gwarantuje ona zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy. Istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że wskazane w powyższym przepisie podmioty muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Go 170/09). Ocena prawna wiąże w danej sprawie (art. 153 p.p.s.a.) natomiast związanie prawomocnym wyrokiem może odnosić się do innych postępowań w zakresie, w jakim w wyroku tym została rozstrzygnięta określona kwestia prawna, która ma znaczenie dla rozstrzygnięcia w innej sprawie (por. Komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, T. Woś, H. Knysak-Molczyk, M. Romańska, Lexis Nexis, Warszawa 2009)

Taka sytuacja nie zaistniała w niniejszym postępowaniu, a zatem zarzut ten nie zasługuje na akceptację. Dogłębna analiza treści powołanych przez stronę orzeczeń wskazuje, że sądy administracyjne oceniały w nich zgodność z prawem różnych aktów administracyjnych (w tym zaświadczeń) dotyczących spornej nieruchomości a związanych m.in. z podziałem nieruchomości, liniami rozgraniczającymi teren, relacją pomiędzy decyzją o ustaleniu lokalizacji a pozwoleniem na budowę. Cytując w skardze oraz w pismach procesowych wybrane fragmenty tych wyroków skarżący eksponowali okoliczności, które nie były niekwestionowane przez organy podatkowe w badanej sprawie (jak fakt objęcia spornego gruntu decyzją lokalizacyjną z przeznaczeniem na pas drogowy autostrady, wydanie pozwolenia na budowę itp.), natomiast zasadniczo odmiennie je oceniali.

W ocenie Sądu poglądy prawne zawarte w powołanych w skardze wyrokach nie mają wpływu na ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości za 2007 rok, a tym samym nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu. Trzeba jednoznacznie zaakcentować, że sprawa podatkowa nie może stanowić płaszczyzny dla polemiki w przedmiocie zasadności i prawidłowości działania Wojewody [...] bądź organów samorządu terytorialnego w przedmiocie należącej do podatników nieruchomości. Jakkolwiek zgodzić się wypada z wywodem strony skarżącej odnośnie utrudnień związanych z korzystaniem ze spornej działki w związku z objęciem jej decyzją lokalizacyjną to powtórzyć trzeba, że pozostaje to poza badaniem przez Sąd w niniejszej sprawie podatkowej.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności Sąd stanął na stanowisku, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego ani wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.