Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 915/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 247 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Protokolant: Referent Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 marca 2020 r. przy udziale uczestnika postępowania R. B. sprawy ze skargi: K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ustalającej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2015: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z [...] kwietnia 2019 r. nr [...], utrzymującą w mocy własne orzeczenie z [...] stycznia 2019 r. nr [...], odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza S. z [...] stycznia 2015 r. ustalającą skarżącej K. B. łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r.

Jak wynikało z akt sprawy powołaną decyzją z [...] stycznia 2015 r. Burmistrz S. ustalił skarżącej wysokość łącznego zobowiązania podatkowego za 2015 r.

Pismem z 17 lipca 2018 r. skarżąca zwróciła się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczących łącznego wymiaru zobowiązania podatkowego, w tym powołanej decyzji dotyczącej zmiany rozliczenia za 2015 r. Jako podstawę prawną wskazała art. 156 § 1 pkt 2 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, tj. rażące naruszenie prawa. Wywodziła bezpodstawne opodatkowanie części gruntów podatkiem od nieruchomości jako tereny mieszkaniowe "B" zamiast rolne "R". Zmiana opodatkowania nastąpiła na podstawie zawiadomienia Starosty O. z 25 lutego 2004 r. (na wniosek Urzędu Gminy S. z 31 grudnia 2003r.), o czym strona dowiedziała się dopiero 17 listopada 2016 r. w wyniku korespondencji z Powiatowym Zakładem Katastralnym we W,. Zdaniem strony takie postępowanie jest bezpodstawne, a sama zmiana kwalifikacji gruntów nie miała miejsca w rzeczywistości i pobierano zatem od niej podatek w zawyżonej wysokości na podstawie błędnych danych, które wynikały z bezprawnego zawiadomienia Starosty. Mając zaufanie do organów administracji strona nie zgłaszała wcześniej sprzeciwu. Natomiast zgodnie z aktem notarialnym z 18 marca 1986 r. działka należąca do strony (nr 12 położona we wsi G.) ma charakter rolny. Na działce tej strona uzyskała pozwolenie na budowę siedliska. Zdaniem strony Urząd Gminy nie miał prawa zmieniać sposobu użytkowania gruntu, nastąpiło to bez jej udziału i bez jakiejkolwiek zmiany sposobu użytkowania nieruchomości. Na poparcie swych racji strona złączyła wskazane we wniosku dokumenty, potwierdzające zgłaszane przez nią zarzuty (m.in. zawiadomienie z 25 lutego 2004 r. oraz z 6 października 2016 r.).

Opisaną na wstępie decyzją z [...] stycznia 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. odmówiło stwierdzenia nieważności powoływanej decyzji. W uzasadnieniu wskazało na art. 247 § 1 pkt 1 do 8 w zw. z art. 248 § 3 O.p., wywodząc z całokształtu zarzutów skarżącej, że podważa ona prawidłowość wykładni art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r., Nr 193, poz. 193 ze zm., dalej prawo geodezyjne i kartograficzne), na mocy którego dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią m.in. podstawę wymiaru podatku.

Powołując się na ww. regulację organ podatkowy wskazał, że dane zawarte w ewidencji mają dla organów podatkowych charakter wiążący, moc dokumentu urzędowego (art. 194 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej O.p.), co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W dacie wskazanych przez stronę zmian w ewidencji, tj. w 2004 r. Starosta był zwolniony z obowiązku indywidualnego powiadamiania właścicieli o zmianach, co wynikało z ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38, poz. 454, dalej: Rozporządzenie). Wskazał, że strona nie przedłożyła żadnych dokumentów podważających zapisy w ewidencji budynków i gruntów z mocą wsteczną, zatem nie było podstaw do innego niż wynikający z ww. rejestru zakwalifikowania gruntów, co przekłada się na ich opodatkowanie. Organ podatkowy wskazał również, że nie zachodzą pozostałe podstawy uzasadniające stwierdzenie nieważności wskazanej we wniosku decyzji.

Rozstrzygnięcie to na skutek wniesionego odwołania zostało utrzymane w mocy zaskarżoną decyzją.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na charakter postępowania w trybie stwierdzenia nieważności, wykluczający ponowne rozpoznanie sprawy w jej całokształcie. W ramach tej procedury organy administracji dokonują oceny decyzji tylko pod kątem przesłanek opisanych w art. 247 § 1 O.p. Podtrzymując ustalenia i wnioski zawarte w decyzji wydanej w I instancji organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca zmierza do podważenia zapisów w ewidencji gruntów i budynków dotyczących badanego okresu rozliczeniowego. Zdaniem organu podatkowego, zapisy w tym rejestrze nie mogą być zmieniane poprzez postępowanie podatkowe ale wyłączenie w trybie przepisów ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne oraz wydanego na jej podstawie Rozporządzenia. Powołując się na art. 22 ust. 1 ww. ustawy wskazał, że ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie, dalej wskazał na zakres danych tam ujmowanych, sposób zgłaszania zmian oraz obowiązek starostów w zakresie utrzymania aktualności ww. urządzeń. Podtrzymał pogląd organu I instancji co do charakteru ww. urządzeń ewidencyjnych w procedurze ustalania zobowiązań podatkowych, zaznaczając, że strona nie przedłożyła żadnych dokumentów mogących podważyć zapisy ewidencji, tym samym brak podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej. Organ odwoławczy nie znalazł także innych podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji.

W skardze strona zarzuciła naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p., poprzez błędne jego zastosowanie i przyjęcie, że decyzja której dotyczy wniosek nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa; art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego, poprzez pominięcie, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowiącej podstawę wymiaru podatku nie odpowiadały rzeczywistości, na skutek błędnego działania Starosty O., które miało miejsce w 2004 r., a które to okoliczności zostały sprostowane przez organy administracji, gdy skarżąca je wykryła; art. 194 § 3 O.p. przez błędne przyjęcie, że niezgodna z rzeczywistością ewidencja gruntów i budynków istniejąca w dniu wydania decyzji ma nadal moc dowodową, choć w chwili rozstrzygania wniosku dane te były inne, zgodne z zarzutami skarżącej.

W uzasadnieniu zawracała uwagę, że organ podatkowy nie neguje, że część gruntów będących własnością strony bezpodstawnie zakwalifikowano jako mieszkaniowe "B", choć w rzeczywistości taka zmiana nie miała miejsca, a tym samym pobierano zawyżony podatek. Pominięto, że staraniem skarżącej uchylono tą nieprawidłowość. Żądanie od strony dokumentu podważającego ewidencję z mocą wsteczną jest bezpodstawne. Za oczywiste strona uznawała, że w czasie którego dotyczy decyzja nieruchomości były opodatkowane zawyżoną stawka podatku, co narusza art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego, gdyż dane zwarte w ewidencji gruntów i budynków nie odpowiadały rzeczywistości, co było błędem Starosty. Twierdzenie, że błędne dane wiążą i stanowią wymiar podatku jest bezzasadne. Powołane przez organy podatkowe orzeczenia sądów strona uznała za nieadekwatne do jej sprawy. Po stwierdzeniu nieprawidłowych zapisów w ewidencji organ podatkowy był związany ich nową treścią.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Na rozprawie, w sprawach połączonych o sygn. akt I SA/Wr 912 – 916/19 (dotyczących stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych w wydanych w sprawie rozliczenia skarżącej za lata 2013 – 2016 z tytułu łącznego zobowiązania podatkowego) strona przedłożyła decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. w sprawie rozliczenia w tym podatku za 2017 r. Z orzeczenia tego wynikało, że postanowieniem Sądu Rejonowego w O. z 13 kwietnia 2015 r. sygn. akt [...] została zniesiona współwłasność spornej w sprawie nieruchomości.

Na rozprawie Sąd dopuścił dowód z ww. dokument, zobowiązując stronę do przedłożenia odpisu prawomocnego postanowienie sądu w sprawie zniesienia współwłasności.

16 marca pełnomocnik skarżącej nadesłał postanowienia Sądu Rejonowego w O. z 13 kwietnia 2015 r. sygn. akt [...] oraz postanowienie Sądu Okręgowego z 31 marca 2016 r. sygn. akt [...] Informując o prawomocności orzeczenia z dniem 31 marca 2016 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór między stronami dotyczy zasadności odmowy stwierdzenia nieważności decyzji jako rażąco naruszającej prawo, wobec zarzucanego przez stronę wsparcia się na wadliwych zapisach w ewidencji gruntów i budynków, które następczo zostały przez stronę sprostowane (od 2016 r.).

Na wstępie odnotować trzeba, że choć przedmiotem "rażącego naruszenia prawa" będą najczęściej przepisy prawa materialnego, to jednak wspomniana postać naruszenia może dotyczyć również przepisów postępowania administracyjnego, w szczególności tych unormowań, które stanowią gwarancję prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego.

Istotne jednak, z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy jest zastrzeżenie, że wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (por. J. Brolik, w: J. Brolik, C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, art. 247, LEX, 2013, wyd. V, także wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 15 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 731/08, oraz z 8 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 27/05, oba orzeczenie publikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej powoływanej jako CBOSA).

Kolejnym istotnym dla sprawy elementem, jest wskazanie na charakter naruszenia prawa uzasadniający stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Jak wynika z treści przepisu stanowiącego podstawę podjętych przez organy podatkowe działań, naruszenie prawa musi być rażące.

W orzecznictwie przesłanka rażącego naruszenia prawa wiąże się z trzema okolicznościami: oczywistością naruszenia prawa, charakterem przepisu, który został naruszony oraz ekonomicznymi lub gospodarczymi skutkami, które wywołała. Rażąca sprzeczność ma wynikać w oczywisty sposób z prostego zestawienia ze sobą treści decyzji i treści przepisu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1345/11, CBOSA). O rażącym naruszeniu prawa można mówić tylko w wypadku oczywistego naruszenia prawa, dającego się ustalić na podstawie prostego zestawienia treści konkretnej normy prawnej z treścią orzeczenia zapadłego w sprawie. Zastosowana w orzeczeniu norma prawna powinna być rozumiana jednolicie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 252/13, publ. CBOSA). Naruszenie prawa będzie miało cechę rażącego wtedy, gdy czynności postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej. Działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustanowione (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK 644/09, publ. CBOSA). Naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego, gdy ma charakter "rażącego", tzn. gdy decyzja wydana została wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawa, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem albo uchylono obowiązek (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2058/12, publ. CBOSA). Nie każde naruszenie prawa, ale tylko naruszenie o wyjątkowej intensywności, powodujące wadę tkwiącą w samej decyzji, uzasadnia stwierdzenie jej nieważności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 839/10, publ. CBOSA).

W kontekście zaistniałego pomiędzy stronami sporu zauważyć trzeba, że jeżeli w przedmiocie oceny możliwości stosowania czy wykładni określonej regulacji prawnej mają miejsce kontrowersje, spory i wątpliwości interpretacyjne, nie można w takim przypadku zasadnie mówić o rażącym naruszeniu prawa. Stanowisko to potwierdzone jest licznymi orzeczeniami sądów administracyjnych i poglądami piśmiennictwa (por. J. Brolik, w: J. Brolik, C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, art. 247, LEX, 2013, wyd. V). Rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., to naruszenie oczywiste, łatwo dostrzegalne, wyraźne, niewątpliwe. Przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa nie może mieć miejsca, kiedy treść normy prawnej nie jest oczywista i daje możliwość różnych interpretacji, zatem błędna wykładnia prawa, co do zasady, nie może prowadzić do stwierdzenia nieważności decyzji (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 21 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1394/11 oraz z 21 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1393/11, publ. CBOSA). Nie chodzi bowiem w tego typu przypadkach o błędy wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 6 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2578/12, oraz z 5 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 761/10, publ. CBOSA). Występowanie rozbieżności w zakresie wykładni przepisu nie pozwala na uznanie aktu za rażąco naruszającego prawo, z uwagi na brak oczywistości takiego naruszenia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 13 maja 2014 r., sygn. akt I GSK 1490/12 oraz z 18 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1822/09, publ. CBOSA).

Wreszcie wskazać trzeba, że w postępowaniu szczególnym, jakim jest postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji, nie ma miejsca na weryfikowanie ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe w postępowaniu wymiarowym, a w takim kierunku zmierzały argumenty przedstawione w uzasadnieniu zarzutów skarżącej. Rażącym naruszeniem prawa będzie bowiem stan, w którym bez potrzeby odwoływania się do szczegółowej oceny okoliczności sprawy można stwierdzić, że naruszono prawo w sposób oczywisty w kontekście okoliczności sprawy, w której do naruszenia prawa doszło.

W art. 128 O.p. wyrażona została bowiem zasada trwałości decyzji ostatecznych polegająca na tym, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Katalog przyczyn unieważnienia decyzji jest zamknięty, co koresponduje z ww. zasadą trwałości ostatecznych decyzji podatkowych. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w O.p. lub w ustawach podatkowych. Z powyższego przepisu wynika, że wzruszenie decyzji ostatecznej to odstępstwo, a więc wyjątek od sytuacji, że decyzja taka pozostaje w obrocie, obowiązuje, jest stosowana i nie podlega ocenie w zakresie jej zgodności z prawem. Obowiązywanie tej zasady prowadzi do formalnego obowiązywania każdej decyzji ostatecznej, nawet wadliwej, do czasu wyeliminowania jej z obrotu. Skoro jednak eliminacja takich decyzji jest odstępstwem od zasady wyrażonej w art. 128 O.p., to przepisy przewidujące możliwość takiej eliminacji muszą być interpretowane ściśle. Tak więc postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest wadami, których enumeratywny wykaz określają przepisy przytoczonego powyżej art. 247 § 1 O.p.

Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy przyznać rację organom podatkowym, że okoliczności sprawy, w tym także zarzuty skarżącej, nie dają podstaw aby stwierdzić nieważność ostatecznej decyzji Burmistrza S. z [...] stycznia 2015 r. w sprawie ustalenia skarżącej łącznego zobowiązania podatkowego za 2015 r.

Właściwie organy podatkowe wskazały na przepis art. 21 ust. 1 prawa geodezyjnego i kartograficznego, zgodnie z jego brzmieniem podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zawarty w tym przepisie zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1489/09; z 15 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4051/14, publ. w CBOSA). Przepis ten nie określa jednak zakresu związania organów podatkowych, w ramach postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatku od nieruchomości, informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków.

W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, publ. w CBOSA). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jak z kolei stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 lipca 2014 r. o sygn. akt II FSK 2565/12 (publ. w CBOSA), zawarte w tej ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12 publ. w CBOSA; zob. również S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015, nr 2, s. 11-19). Skoro jednak wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku w oparciu o dane inne niż wynikające z tej ewidencji, powinien być również dokument (por. B. Pahl, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1581/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 1600/17, publ. w CBOSA).

Niewątpliwie okoliczności, które stanowią podstawę wniosku strony o stwierdzenie nieważności należą do pierwszej z opisanych grup danych, są to bowiem zapisy odnoszące się do kwalifikacji gruntów. Zatem, jak wskazano tego typu informacje są dla organów podatkowych bezwzględnie wiążące przy wymiarze zobowiązań i nie mogą być przez organy podatkowe samodzielnie zmieniane. W tym względzie, jak wynika z powołanego orzecznictwa, które Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podziela, dane te wynikające z ewidencji są podstawą wymiaru podatku od nieruchomości.

Jak wynika z akt sprawy wydając orzeczenie w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania podatkowego skarżącej za 2015 r. organy podatkowe wsparły się na ewidencji gruntów i budynków w brzmieniu na 2015 r. ale także informacji złożonej przez sama skarżącą w dniu 12 czerwca 2014 r. Zamiana w zakresie kwalifikacji spornych nieruchomości (z gruntów oznaczonych jako "B" na grunty oznaczone jako "R") została dokonana przez skarżącą dopiero w 2016 r., a zatem nie może być podstawą wymiaru zobowiązań za 2015 r. Z przedstawionych wraz z wnioskiem dokumentów nie wynika aby właściwy dla dokonania zmian w ewidencji organ administracji (Starosta) uchylił zapisy obowiązujące w 2015 r. Z dokumentacji tej, zawartej w aktach postępowania administracyjnego sprawy o sygn. akt I SA/Wr 555-563/19, które Sąd dopuścił jako dowód w niniejszym postępowaniu, wynika, że zmiana zgłoszona przez stronę ujawniona została 5 października 2016 r., co miało przełożenie na wymiar zobowiązań podatkowych za 2016 r.

Z zapisów ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne wynika, że do zadań starosty związanych z prowadzeniem ewidencji należy utrzymanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności, a więc w zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami źródłowymi.

W orzecznictwie sądowym zwraca się uwagę na fakt, że starosta jako przedstawiciel Skarbu Państwa odpowiada za aktualność danych w ewidencji, przy czym wszelkie zmiany powinny być dokonane na podstawie danych udokumentowanych. Natomiast powinność wynikająca z art. 22 ust. 2 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne zapewnia aktualność tych danych, które powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty oraz eliminuje możliwość dokonywania tych zmian z datą wsteczną (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 14 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Łd 24/12, opublikowane w CBOSA). Starosta zmian takich dokonuje na wniosek bądź z urzędu. Zmian w stanie prawnym zapisanym w ewidencji gruntów dokonuje się tylko na podstawie prawomocnych orzeczeń sądowych, aktów notarialnych, ostatecznych decyzji administracyjnych, innych aktów normatywnych, a także materiałów zasobu, wpisów w innych rejestrach publicznych oraz dokumentacji architektoniczno-budowlanej przechowywanej przez organy administracji architektoniczno-budowlanej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 maja 2007 r., sygn. akt IV SA/Wa 301/07). Natomiast aktualizacja operatu ewidencyjnego, zgodnie z § 45 rozporządzenia, następuje poprzez wprowadzanie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych. Obowiązek zgłaszania właściwemu staroście zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków spoczywa na właścicielach (art. 20 ust. 2 pkt 1 prawo geodezyjne i kartograficzne). O dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia właściwe podmioty (§ 49 rozporządzenia), a w wypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego są to organy podatkowe.

W tych okolicznościach decyzja ostateczna Burmistrza S. z [...] stycznia 2015 r. nie narusza przepisów prawa, w tym w szczególności art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne. Nie istniały zatem podstawy do uchylenia ww. decyzji, zwłaszcza w trybie stwierdzenia jej nieważności. Tym samym zaskarżona decyzja i poprzedzający ją akt odpowiadają prawu.

Bezzasadny okazał się również podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 194 O.p., niewątpliwe bowiem zapisy ww. ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, a zatem korzystają ze zwiększonej mocy dowodowej. Powyższe sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). W konsekwencji organ podatkowy nie może odrzucić – bez przeprowadzenia przeciwdowodu – istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Dalsza jednostka redakcyjna ww. zapisu (art. 194 § 3 O.p.) dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Taki przeciwdowód musi być jednak wsparty na innych dowodach, dokumentach. Jeżeli więc strona twierdzi, że oświadczenie zawarte w dokumencie urzędowym jest niezgodne z faktem winna w tym względzie przedstawić stosowne dowody.

Z akt sprawy nie wynika, aby skarżąca na etapie postępowania podatkowego wnosiła o przeprowadzenie przeciwdowodu do zapisów w ewidencji gruntów i budynków. Wymogu tego nie spełnia wskazane przez stronę zawiadomienie z 6 października 2016 r., gdyż nie dotyczy 2015 r. W tych okolicznościach ww. zarzut nie może wpływać na wynik sprawy.

Niezależnie od tego, z uwagi na charakter ocenianego postępowania dowodu takiego nie można przeprowadzić w trakcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, gdyż – jak to wskazano powyżej – w trakcie tego postępowania nie rozstrzyga się ponownie sprawy podatkowej, tylko dokonuje się oceny decyzji ostatecznej pod kątem wystąpienia przesłanek określonych w art. 247 § 1 O.p.

Zasadnie zatem przyjęły organy podatkowe, że decyzja ostateczna Burmistrza S. z [...] stycznia 2015 r. została prawidłowo wsparta na danych z aktualnej wówczas ewidencji gruntów. Tym samym sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i związane z nimi zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się bezzasadne.

Sąd wyjaśnia, że dopiero ewentualna zmiana danych w ewidencji gruntów na 2015 r. (uchylenie zapisów w tej dacie obowiązujących), o którą – jako właściciel nieruchomości – strona może wystąpić, mogłaby spowodować zmiany w wymiarze spornego podatku. Dokonywanie zmian danych w ewidencji gruntów, ze względu na położenie nieruchomości oraz ustawowe uprawnienia, leży w wyłącznej kompetencji Starosty Powiatu O., a nie organów podatkowych. Sąd administracyjny nie może kontrolować działania Starosty w przedmiocie zmian w ewidencji, ani dokonując kontroli decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego, ani tym bardziej w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji.

Końcowo należy się odnieść do kwestii przedstawionej przez skarżącą na rozprawie i powolnych przez nią dowodów, które Sąd dopuścił jako dowód w sprawie na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. W uzupełnieniu ww. dokumentu, na żądanie Sądu strona przedłożyła odpisy prawomocnych orzeczeń sądów powszechnych (postanowienie Sądu Rejonowego w O. z 13 kwietnia 2015 r. sygn. Akt [...] i postanowienie Sądu Okręgowego we W. z 31 marca 2016 r. sygn. akt [...]). Z dostarczonych dokumentów wynika zatem, że orzeczenie znoszące współwłasność spornej nieruchomości, co może przekładać się na wynik sprawy, stało się prawomocne z dniem 31 marca 2016 r. Zgodnie uchwałą Sądu Najwyższego z 21 lutego 2008 r. (sygn. akt: III CZP 152/07, publ. SIP Lex) postanowienie w przedmiocie podziału nieruchomości ma charakter konstytutywny. Oznacza to, że nie potwierdza ono istniejącego już stanu, lecz kreuje nową, określoną w nim samym sytuację. Należy pamiętać, iż konstytutywny skutek przedmiotowego postanowienia nie następuje z chwilą jego wydania, lecz zgodnie z brzmieniem art. 624 zd. 1 ab initio ustawy z 17 listopada 1964 Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2019 r., poz. 1460 ze zm., dalej k.p.c.) z chwilą jego uprawomocnienia.

Niezależnie zatem od faktu i daty ujawnienia tych informacji w ewidencji gruntów i budynków opisane orzeczenie nie może wpływać na rozliczenie 2015 r., gdyż stało się prawomocne z dniem 31 marca 2016 r.

Podsumowując, Sąd wskazuje, że ani zaskarżona decyzja ani poprzedzająca ją decyzja nie naruszają prawa tak materialnego, jak i procesowego w stopniu, który oznaczałby konieczność wyeliminowania ich obrotu prawnego. Wobec tego działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł o oddaleniu skargi w całości.