Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 69/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 9 pkt 2 lit. a oraz f
journal: Dz.U. 2010 nr 101 poz 649
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, asesor WSA Agnieszka Wąsikowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2018 r. sprawy ze skargi P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [...] s.k.a. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 września 2016 r. nr IPPB2/4514-344/16-2/AF w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [...] s.k.a. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

P. Sp. z o.o. C. S.K.A. z siedzibą w W. (dalej jako: Skarżąca, Spółka, Podatnik) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zakupu nieruchomości.

We wniosku przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Prowadzi działalność m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Spółka nie prowadziła, ani nie prowadzi działalności w zakresie produkcji rolniczej (zwierzęcej, roślinnej). W dniach 22, 23 i 29 września 2011 r. zawarte zostały akty notarialne dotyczące przeniesienia prawa własności działek położonych na terenie Gminy C., obręb ewidencyjny nr [...] (Skarżąca wymieniła wszystkie 5 umów). Stroną umów, na której ciążył obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych, był kupujący nieruchomość, tj. Skarżąca. Z tytułu zawartych umów, w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2010, Nr 101, poz. 649, ze zm., dalej p.c.c.,) notariusz pobrał od Podatnika podatek p.c.c. w łącznej kwocie 246.225 złotych tj. 2% od uzgodnionych cen. Jak wynika z posiadanego przez Spółkę Zawiadomienia o zmianach danych ewidencyjnych grunty nabywane poszczególnymi umowami, w datach ich nabycia sklasyfikowane były w całości jako użytki rolne (oznaczenia [...]). Z chwilą zawarcia umowy nr 1 (czyli w chwili nabycia działki nr [...]) Podatnik stał się właścicielem użytków rolnych o powierzchni przekraczającej 1 ha fiz., a ich dokładna powierzchnia zgodnie z Zawiadomieniem wynosiła 2,5022 ha fiz. (sklasyfikowane jako [...]). Po zawarciu dalszych umów, tj. o nr 2 do 5 powierzchnia użytków - rolnych sukcesywnie zwiększała się i z chwilą zawarcia ostatniej z nich wyniosła ostatecznie 14,2915 ha fiz. Powierzchnia użytków rolnych przekraczała 1 ha na moment zawarcia każdej z niżej wymienionych umów.

Podatnik zadeklarował przedmiotowe grunty do opodatkowania podatkiem rolnym. Spółka opodatkował je jak gospodarstwo rolne. Na potwierdzenie powyższego Podatnik uzyskał: pismo Wójta Gminy C., w której urzędowo potwierdzono, że nabywane kolejnymi umowami przedmiotowe użytki rolne o pow. 14,2915 ha fiz. stanowiły w 2011 r. gospodarstwa rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym oraz zaświadczenie wydane przez tego Wójta, w którym urzędowo poświadczono, że w okresie od października 2011 r. do sierpnia 2012 r. przedmiotowe użytki rolne zostały opodatkowane podatkiem rolnym z tytułu posiadania gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Przed zawarciem przedmiotowych umów Spółka wykonywała prawno-administracyjne czynności przygotowawcze do planowanego procesu inwestycyjnego, które miały na celu potwierdzenie wykonalności zamierzenia inwestycyjnego i warunkowały zawarcie umów, jednakże czynności te nie polegały na faktycznym/fizycznym zajęciu przedmiotowego gruntu na działalność gospodarczą inną niż rolnicza, a jedynie były związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Podatnika.

Na moment zawarcia umów nr 1-5 przedmiotowy teren był objęty obowiązującym wtedy Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego gm. C., który przewidywał na nim funkcję usługową z możliwością zabudowy wielkopowierzchniowej. Po nabyciu nieruchomości uzyskiwane były decyzje i pozwolenia (w tym środowiskowe) dotyczące budowy infrastruktury (energetycznej, wodnej, drogowej) na części przedmiotowego gruntu. Na bazie tych pozwoleń wykonywane były prace przygotowawcze, budowlane lub rozbiórkowe. Jednakże w datach zawarcia przedmiotowych Umów na przedmiotowym gruncie Podatnik nie wykonywał żadnych czynności rzeczywistych wykluczających użytkowanie gruntu w działalności rolniczej. Co więcej, w chwilach zawarcia poszczególnych Umów nie istniała decyzja zezwalająca na rozpoczęcie planowanego zamierzenia inwestycyjnego.

W dniu 23 marca 2012 r. Podatnik uzyskał decyzję Starosty C. o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej na działkach numer [...]. Na mocy tej decyzji Starosta wyłączył z produkcji rolnej grunty rolne klasy [...] o łącznej powierzchni 1,5270 ha, położone na działkach numer [...].

Na przedmiotowym terenie Podatnik – na podstawie decyzji zatwierdzającej zamienny projekt budowlany z 19 grudnia 2012 r. wydanej przez Starostę C. – rozpoczął w sierpniu 2013 r. realizację inwestycji polegającej na budowie centrum handlowo-usługowego i marketu budowlanego. Następnie, posiadane przez podatnika ww. działki wraz z wybudowanymi obiektami usługowo-handlowymi zostały zbyte w dniu 28 listopada 2014 r. na rzecz P. Sp. z o.o. z siedzibą w L.

W związku z powyższym opisem Skarżąca zadała następujące pytania:

1. Czy sprzedaż prawa własności gruntów o powierzchni użytków rolnych większych niż 1 ha w ramach umów nr 1, 4 i 5 jest zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 ust. 2 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.) w związku z art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym?

2. Czy sprzedaż prawa własności gruntów o powierzchni użytków rolnych mniejszych niż 1 ha w ramach umów nr 2 i 3 jest zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 ust. 2 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.) w związku z art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym?

W ocenie Podatnika na powyższe pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Spółka wskazała, że przedmiotowe użytki rolne nabyte umowami nr 1 - 5 spełniały wszystkie warunki opisane w art.. 9 pkt 2 lit. a) lub f) p.c.c. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.

Minister Finansów (dalej: Minister, Organ) w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2016 r. (nr IPPB2/4514-344/16-2/AF) uznał, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji jest nieprawidłowe. Organ powołując się na literaturę przedmiotu, podkreślił, że celem zwolnienia przewidzianego w art. 9 pkt 2 lit. a) p.c.c., było wspieranie zakładania gospodarstw rolnych i prowadzenia w nich produkcji oraz poprawa struktury agrarnej, przede wszystkim przez powiększenie obszaru gospodarstw rolnych. Z tego też względu – w ocenie Ministra - o możliwości zastosowania zwolnienia decyduje przeznaczenie zakupionego gruntu, wyrażające się w sposobie jego użytkowania po nabyciu. Poza tym Minister wskazał, że ze względu na szczególną cechę zwolnienia podatkowego, ustanowionego w powyższym przepisie, a także ze względu na konieczność ścisłego interpretowania wyjątków, konieczne jest uwzględnienie celu społecznego tego zwolnienia. Z tego względu nie można poprzestać na kryterium formalnym, wynikającym z definicji zawartej w ustawie o podatku rolnym. Minister zwrócił uwagę, że samo spełnienie warunku normy obszarowej gruntów, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu jednego podmiotu, nie stanowi czynnika decydującego o spełnieniu celu zwolnienia podatkowego, czego dobitnym przykładem są okoliczności badanej sprawy, gdzie podmiotem formalnie spełniającym kryterium posiadania gospodarstwa rolnego jest spółka kapitałowa, której przedmiotem działalności zarówno na dzień zawarcia ww. umowy sprzedaży, jak i obecnie nie jest działalność rolnicza.

Skarżąca nie podzielając powyższej argumentacji, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie: art. 2a O.p., poprzez niezastosowanie w przedmiotowej sprawie tego przepisu oraz niezastosowanie się do Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów z 29 grudnia 2015 r. (PK4.8022.44.2015) i w konsekwencji rozstrzygnięcie wątpliwości co do wykładni przepisu - art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o PCC na niekorzyść Podatnika.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że DIS nie zastosował wykładni językowej art. 9 pkt 2 lit. a) p.c.c., która jest korzystna dla Podatnika, co stanowi naruszenie art. 2a) O.p. DIS sięgnął do wykładni celowościowej, co oznacza, że miał jednak wątpliwości co do treści art. 9 pkt 2 lit. a) p.c.c. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła również, że DIS wydał wcześniej interpretacje indywidualne potwierdzające słuszność stanowisk innych podmiotów w sprawach o podobnym stanie faktycznym lub zdarzeniu przeszłym, jak u Podatnika.

W ocenie Skarżącej w przedmiotowej sprawie niewątpliwie przesłanki formalne warunkujące zwolnienie w podatku p.c.c., zgodnie z wykładnią językową ww. przepisu, zostały przez Skarżącą spełnione. Według obowiązujących przepisów p.p.c. w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2015 r. nie ma znaczenia cel zakupu gruntu - utworzenie lub powiększenie gospodarstwa rolnego, gdyż ustawa bezpośrednio odsyła do definicji gospodarstwa rolnego w ustawie o podatku rolnym i na tej podstawie tworzy prawo do zwolnienia w p.c.c. Cel zakupu gruntu ma dopiero znaczenie w przepisach, które obowiązują od 1 stycznia 2016 r. Nie jest uzasadniona wykładnia funkcjonalna art. 9 pkt 2 p.c.c., kiedy jego wykładnia gramatyczna nie budzi wątpliwości. Prawo do zwolnienia z podatku zależy wyłącznie od formalnego spełnienia przesłanek, tj. zbycia/nabycia gruntu stanowiącego gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym albo mającego wejść w skład takiego gospodarstwa. Definicja takiego gospodarstwa ma charakter wyłącznie formalny, związany wyłącznie z powierzchnią gruntu oraz jego sklasyfikowaniem w ewidencji gruntów.

Skarżąca powołała się na orzecznictwo sądowe oraz wydane w podobnych sprawach interpretacje podatkowe.

Minister w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że stosownie do art. 134 § 1 z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej p.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna Ministra dotycząca skutków podatkowych w podatku od czynności cywilnoprawnych. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na rzecz Skarżącej dokonano sprzedaży prawa własności gruntów o powierzchni użytków rolnych większych niż 1 ha w ramach umów nr 1, 4 i 5 (dot. działek nr [...]) oraz sprzedaż prawa własności gruntów o powierzchni użytków rolnych mniejszych niż 1 ha w ramach 2 i 3 (dot. działek nr [...]). Spór sprowadza się do ustalenia, czy w odniesieniu do ww. działek zostały spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, określone w art. 9 pkt 2 lit. a) p.c.c. W przedmiotowej sprawie Skarżąca zarzuciła Ministrowi w naruszenie art. 9 pkt 2 lit. a) poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości co do wykładni tego przepisu na niekorzyść Podatnika.

Należy wskazać, że Sąd w niniejszej sprawie w pełni podziela oraz przyjmuje stanowisko i argumentację uzasadnienia innego składu orzekającego zawarte w podobnej sprawie zawisłej przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie tj. w wyroku z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 128/17.

Przechodząc do rozpoznania przedmiotowej sprawy i argumentacji przedstawionej w zaskarżonej interpretacji, trzeba zwrócić uwagę, że wykładnia prawa powinna w pierwszej kolejności uwzględniać literalne, gramatyczne znaczenie wyrazów użytych dla skonstruowania normy prawnej. Konieczne jest założenie, że Prawodawca rozumie znaczenie tych wyrazów, prawidłowo posługuje się zasadami gramatyki i interpunkcji języka etnicznego, przy pomocy którego wyraża swój zamysł prawodawczy, że respektuje też zasady logiki formalnej. Gdyby bowiem odrzucić założenie racjonalności Ustawodawcy i jego znajomości języka, którym się posługuje, to nieuchronnie doprowadziłoby to, do stanu chaosu prawnego, wynikającego z faktu, że każdy interpretator tekstu prawnego mógłby doszukiwać się w tym tekście znaczenia, które nie zostało wyrażone, ale które - według niego – wyrażone być powinno z uwagi na pewne podstawy aksjologiczne, jakimi rzekomo kierował się lub powinien kierować się Ustawodawca. Owszem, dopuszczalne i konieczne jest stosowanie w prawie innych metod wykładni, niż literalna, ale, jak trafnie wskazano w skardze, może to nastąpić tylko wówczas, kiedy gramatyczna interpretacja przepisu prowadzi do wniosków wieloznacznych, niejasnych, sprzecznych z przepisem umiejscowionym wyżej w hierarchii źródeł prawa, wniosków absurdalnych albo ewidentnie sprzecznych z innymi przepisami interpretowanego tekstu. Prymat wykładni literalnej zasadza się więc na przekonaniu, że nie stanowi nadmiernego wymagania względem Ustawodawcy, aby prawidłowo posługiwał się językiem polskim, i aby swoje intencje wyrażał w sposób respektujący powszechne rozumienie tego języka, zaś o ile zamierzałby odstąpić od tego rozumienia, to aby uprzedził adresata normy, np. poprzez specjalnie skonstruowane definicje prawne, iż desygnat danego pojęcia normatywnego jest dla potrzeb danego aktu prawnego rozumiany inaczej, niż przyjęte, to jest w rozumieniu powszechnym, pozaprawnym. Tylko przy respektowaniu tego wymogu możliwa jest realizacja konstytucyjnej zasady nullum tributum sine lege (art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji).

W zaskarżonej interpretacji Organ odwołał się do celu regulacji art. 9 pkt 2 lit. a oraz f p.c.c. w brzmieniu wymagającym zastosowania, tj. w brzmieniu do roku 2016. Otóż Minister wskazał na intencje Ustawodawcy "...poprawy struktury agrarnej ...". W ocenie Sądu takich intencji Ustawodawcy wykluczyć nie można, a nawet wydaje się, że ta intencja zasługuje na poparcie. Rzecz jednak w tym, że w żaden sposób nie niweczy to wskazanego wyżej obowiązku przede wszystkim literalnego interpretowania tekstów prawnych. W wymienionym przepisie Ustawodawca zwolnił z podatku od czynności cywilnoprawnych wyraźnie, jednoznacznie opisane transakcje przeniesienia własności nieruchomości, dokonane w drodze umów sprzedaży i zamiany, pod warunkiem, "...że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy;". Konieczne więc jest ustalenie, czym jest gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, czyli ustawy o podatku rolnym. Otóż definicja takiego gospodarstwa została zawarta w art. 2 ust. 1 w zw. z art. 1 tej ustawy. Wynikają z tej definicji dwa istotne kryteria: 1) sklasyfikowanie gruntu w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny, 2) powierzchnia gruntu większa niż 1 ha lub 1ha przeliczeniowy. Te kryteria, jak wynikało z wniosku Spółki, zostały spełnione już przy pierwszej transakcji (umowie nr 1, czyli w chwili nabycia działki nr 41/4) z 22 września 2011 r., gdyż kupując wówczas określone grunty, sklasyfikowane w ewidencji jako użytki rolne, Skarżąca stała się właścicielem tak sklasyfikowanych gruntów w wymiarze przekraczającym 1 ha. Dalsze transakcje, w ramach których nabywała takie grunty w drodze umowy sprzedaży lub zamiany, zwiększały areał tych gruntów. Grunty te znajdowały się na terenie Gminy C., a nadto w dacie zawierania tych wszystkich transakcji nabywane grunty nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej, niż rolnicza. Zaszły więc wszystkie pozytywne przesłanki zwolnienia z podatku, nie zaszła natomiast przesłanka negatywna, związana z zajęciem gruntu na działalność inną, niż rolnicza.

Prowadzi to do konkluzji, że wymienione we wniosku transakcje nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Sąd zwraca uwagę, że choć w orzecznictwie sądów administracyjnych akceptowane jest odwoływanie się do celu regulacji, uznając wykładnię literalną za niewystarczającą – to jednak Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę uznaje konieczność respektowania prymatu ścisłej wykładni literalnej, skoro nie daje ona wyników niedorzecznych, sprzecznych w wartościami konstytucyjnymi lub niejednoznacznych (np. wyroki NSA z dnia 26 września 2013 r., II FSK 2704/11, II FSK 2865/11, II FSK 2719/11 oraz WSA w Warszawie z dnia 28 lipca 2011 r., III SA/Wa 44 – 46/11, CBOSA). Co prawda w wyroku NSA z dnia 7 kwietnia 2017 r., II FSK 757/15 sformułowano sugestię, że abstrahowanie od faktycznego przeznaczenia gruntu byłoby absurdalne, ale, według Sądu Wojewódzkiego, można tu mówić co najwyżej o ewidentnym rozminięciu się ewentualnych zamierzeń Ustawodawcy z rzeczywiście osiągniętym efektem legislacyjnym. Faktem jest, że trudno zrozumieć zwolnienie z podatku przedsiębiorcy, który już nabywając grunt nie zamierzał nigdy prowadzić na nim działalności rolniczej. Niemniej taka sytuacja nie jest "absurdalna", lecz niecelowa, być może niesprawiedliwa, niezrozumiała z punktu widzenia społecznego, gospodarczego, ekonomicznego i fiskalnego, w końcu politycznego. Nie uprawniała ona jednak do wyraźnego korygowania Ustawodawcy poprzez przełamywanie gramatycznego znaczenia wyrazów zastosowanych w konstrukcji przepisu i "dopowiadania" do niego takich treści, których w tekście ustawy po prostu nie ma.

Dodatkowo podkreślić należy, że za koniecznością starannej, literalnej wykładni omawianego przepisu (art. 9 pkt 2 lit. a) i f) ustawy), potwierdzającej zwolnienie podatkowe w sytuacji takiej, jaka wystąpiła w niniejszej sprawie, przemawia w istocie dokonana z dniem 1 stycznia 2016 r. jego nowelizacja. Na jej mocy zwolnieniu podlega tylko taka transakcja, która dotyczy gruntów stanowiących gospodarstwo rolne, pod warunkiem (jednym z dwóch), że gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez co najmniej 5 lat od nabycia. Każda zmiana przepisów ma z założenia charakter normatywny, czyli wprowadza nową jakość w regulacji prawnej względem stanu sprzed nowelizacji. Przyjąć należy, że Ustawodawca odnotował wadliwość poprzedniej regulacji (czyli stanu prawnego obowiązującego do końca 2015 r.), w wyniku czego wprowadził jako warunek zwolnienia podatkowego wymóg, aby gospodarstwo rolne powstało "w wyniku" dokonania czynności lub też, aby w jego "wyniku" gospodarstwo powiększyło się, a nadto wprowadził wymóg, aby taki stan trwał przez co najmniej 5 lat. Widać więc, że z dniem 1 stycznia 2016 r. warunkiem zwolnienia jest kontynuowanie działalności rolnej przez 5 lat. A contrario – brak takiego wymogu w okresie sprzed 1 stycznia 2016 r. oznaczał, że zwolnienie podatkowe było aktualne już wtedy, gdy jedynie "w wyniku" transakcji powstało lub powiększyło się gospodarstwo rolne, rozumiane jednak formalnie, czyli jako obszar gruntów o powierzchni 1 ha lub więcej (pod tym względem nowa regulacja podwyższyła te wymagania wskazując powierzchnię minimalną - 11 ha, a nadto powierzchnię maksymalną – 300 ha). Najwyraźniej wcześniej nie istniał więc wymóg jego prowadzenia przez jakikolwiek czas po transakcji, w tym przez okres 5 lat. Akcentowany w zaskarżonej interpretacji zamysł Ustawodawcy poprawy struktury agrarnej został więc prawidłowo zrealizowany pod względem legislacyjnym dopiero od 1 stycznia 2016 r. Nieuprawione jest obarczanie podatników ewentualnymi błędami Ustawodawcy, który, o ile rzeczywiście zamierzał promować tę pożądaną strukturę agrarną już przed tą datą, to zrobił to nieumiejętnie, z naruszeniem zasad rządzących językiem polskim i logiką prawniczą.

Niezależnie od tego, gdyby zaaprobować koncepcję reprezentowaną m.in. w ww. wyroku NSA o sygn. II FSK 757/15, tj. koncepcję indywidualnego badania, czy już przed datą przeniesienia własności podejmowane były czynności świadczące o zajęciu gruntu na działalność inną, niż rolnicza, to wypada przypomnieć, że z wniosku Spółki wynikało, iż Spółka mogła dysponować nabywanymi działkami dopiero po ich nabyciu, czynności zmierzające do zmiany przeznaczenia gruntów były podejmowane także dopiero po ich nabyciu, nie były wcześniej podejmowane żadne czynności przygotowawcze ukierunkowane na przeznaczenie gruntów na cele pozarolniczej działalności gospodarczej, sam grunt także nie był przedmiotem takich czynności. Zatem analizując omawiany problem z punktu widzenia wymogu, aby nabywany grunt nie był zajęty na prowadzenie działalności innej, niż rolna, dojść należy do wniosku, że nawet przy możliwie szerokim rozumieniu czasownika "zająć", zastosowanym w tym wyroku NSA, który wydaje się być próbą kompromisu pomiędzy wykładnią konsekwentnie literalną, a przede wszystkim celowościową, Spółka nabywała grunty nie zajęte na ten cel. Z wniosku nie wynikało, aby podejmowane były inne czynności świadczące o nabyciu gruntów zajętych na cel wykluczający zwolnienie z podatku.

Zasadny okazał się więc zarzut naruszenia w wydanej interpretacji przepisów prawa materialnego wymienionych w skardze, tj. art. 9 pkt 2 lit. a oraz f p.c.c. w zw. z art. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

W dalszym postępowaniu Minister uwzględni ten pogląd Sądu.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Na koszty te złożył się wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (480 zł) oraz opłata od pełnomocnictwa (17 zł).