Wyrok NSA, sygn. akt FSK 81/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: 1. Zarzut oparty na podstawie z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skierowany być musi przeciwko wyrokowi sądu, a nie przeciwko decyzji organu podatkowego.

2. Art. 27 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ nie może stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej, wymienionej w art. 174 pkt 2 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

TEZY

1. Zarzut oparty na podstawie z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skierowany być musi przeciwko wyrokowi sądu, a nie przeciwko decyzji organu podatkowego.

2. Art. 27 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ nie może stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej, wymienionej w art. 174 pkt 2 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kabat (spr.), Sędziowie NSA Adam Bącal, Włodzimierz Kubiak, Protokolant Anna Matela, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Spółki z o.o. M. z/s w R. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 13 maja 2003r. sygn. akt I SA/Ka 135/02 w sprawie ze skargi Spółki z.o.o. M. z/s w R. na decyzję Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną 2) zasądza od Spółki z o.o. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach kwotę 1.200 zł (słownie jeden tysiąc dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 13 maja 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach oddalił skargę Spółki z o.o. "M." z siedzibą w R. na decyzję Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wyroku podano m.in., że zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa utrzymała w mocy osiem decyzji Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...], którymi organ ten ustalił spółce "M." w R. dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 1997 r. Organy podatkowe zakwestionowały zawarcie przez spółkę w deklaracji VAT-7 podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez K. R. R. z siedzibą w K. na zakup usługi "doradztwo handlowe i doradztwo i usługi marketingowe". Powołane faktury nie zostały zaewidencjonowane przez wystawcę, nie były uwzględnione przez niego w deklaracjach VAT-7, nie miał ich kopii oraz nie opłacił od nich podatku należnego. Według Izby Skarbowej, Spółka "M." naruszyła w ten sposób przepis § 54 ust. 4 pkt 2 w związku z ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. 154, poz. 797 ze zm.). Na podstawie tych ustaleń Urząd Skarbowy w R. wydał decyzje określające wysokość zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 1997 r. oraz decyzje o ustaleniu dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za te same miesiące (na podstawie art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W skardze na wskazaną decyzję Izby Skarbowej z dnia 20 grudnia 2001 r. Spółka zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie art. 68 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Według skarżącej Spółki, dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie powstało z uwagi na upływ okresu przedawnienia. Zgodnie z art. 68 § l ustawy ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe nie powstanie, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług jest decyzją ustalająca wysokość zobowiązania (art. 21 § l pkt. 2 ustawy Ordynacja podatkowa). W rozstrzyganym przypadku obowiązek podatkowy powstał w 1997r., a zatem okres przedawnienia upłynął dnia 31 grudnia 2000 r., natomiast decyzje organu podatkowego zostały wydane w sierpniu 2001 r. Skarżąca spółka podniosła, że w składanej deklaracji ujawniła wszystkie dane niezbędne do ustalenia wysokości zobowiązania, a więc nie można w tym przypadku zastosować art. 68 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Spółka nie zgodziła się z twierdzeniem Izby Skarbowej, iż z uwagi na związek pomiędzy decyzją określającą zobowiązanie podatkowe, wydaną na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a decyzją ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe należy stosować dla nich wspólny pięcioletni okres przedawnienia.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalając skargę skarżącej Spółki wyrokiem z dnia 13 maja 2003 r. stwierdził, iż zaskarżona decyzja Izby Skarbowej jest zgodna z prawem. Zobowiązanie podatkowe, którego wysokość organ podatkowy określił na podstawie przeprowadzonego postępowania podatkowego ujawniającego, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku ( art. 70 § l w zw. z art. 21 § l pkt l Ordynacji podatkowej). Ponieważ decyzja dotycząca dodatkowego zobowiązania podatkowego nie jest samoistną decyzją podatkową, lecz ma charakter subsydiarny względem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, a zatem bieg terminu przedawnienia należy liczyć tak samo, jak w wypadku "podstawowego zobowiązania podatkowego" {art. 70 § l Ordynacji podatkowej). Skoro termin przedawnienia podstawowego zobowiązania podatkowego wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, to w ocenie Sądu, również termin przedawnienia dodatkowego zobowiązania podatkowego wynosi 5 lat, a więc nie należy podzielić zarzutu skarżącej Spółki o przedawnieniu praw do wydania decyzji sankcyjnej przez organ podatkowy.

W dniu 6 lutego 2004 r. skarżąca Spółka wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w trybie art. 101 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) skargę kasacyjną zarzucając skarżonemu wyrokowi naruszenie art. 27 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368) przez oddalenie skargi i utrzymanie w mocy decyzji Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] naruszającej art. 121 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zmianami) oraz zasad postępowania dowodowego określonych w art. 187 § l i art. 191 powołanej ustawy, jak również przepisów art. 2 i 7 Konstytucji RP (ustawa z dnia 2 kwietnia 1997 r., Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). W uzasadnieniu skargi podano m. in., że zaskarżony wyrok narusza dyspozycję art. 27 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym z uwagi na brak podjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy ( art. 121 § l i art. 122 Ordynacji podatkowej).

Rozpoznając skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził i zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Strona zarzucając naruszeniu przepisów postępowania, powinna wskazać przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, jeżeli uchybienie im mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy podkreślić, iż naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy jako podstawa kasacji dotyczy postępowania sądowo-administracyjnego, a nie postępowania przed organami administracji publicznej. Jedynym przepisem proceduralnym powołanym przez Stronę w skardze kasacyjnej jest art. 27 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368). Poza powołanym przepisem Strona błędnie wskazała, jako podstawę kasacji uchybienia organów podatkowych przepisom proceduralnym ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zmianami). Wymaga podkreślenia, że prawidłowe wskazanie podstaw kasacji jest elementem konstrukcyjnym skargi kasacyjnej, właściwym tylko dla niej, i nie ulegającym sanacji. Zgodnie z art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach kasacji. Władny jest zatem badać sprawę tylko z punktu widzenia podstawy kasacyjnej. Z powyższego wynika, że brak elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, takich jak prawidłowe wskazanie jej podstaw, uniemożliwia jej rozpoznanie. Sąd zatem mógł badać przedmiotową skargę kasacyjną biorąc za podstawę kasacji jedynie wskazany przez Skarżącą art. 27 powołanej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Przepis ten stanowi w § l, iż w przypadku nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddala, natomiast w § 2, iż Sąd odrzuca skargę wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia, niedopuszczalną z innych przyczyn, a także gdy nie uzupełniono w wyznaczonym terminie braków skargi. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby skargę wniesiono po upływie terminu do jej wniesienia, aby była niedopuszczalna z innych przyczyn, a także aby nie uzupełniono w wyznaczonym terminie braków skargi. Sąd wyrokiem z dnia 13 maja 2003 r. nie uwzględnił skargi (co uargumentował w uzasadnieniu wyroku), a zatem właściwą formą rozstrzygnięcia jest jej oddalenie. A zatem nie można stwierdzić, aby w toku postępowania została naruszona dyspozycja art. 27 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, skoro Sąd, stwierdzając brak podstaw do uwzględnienia skargi, oddalił ją.

Z tych też względów należy uznać, że kasacja wniesiona przez stronę skarżącą « w przedmiotowej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie i stosownie do art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji.