Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 284/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-08-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna Sędziowie: NSA Józef Gach (spr) WSA Bogusław Wolas Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2006r. sprawy ze skarg A.B. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 stycznia 2004r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień, październik 2000 rok I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu l instancji. II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 4000 zł ( cztery tysiące złotych)


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami - po rozpoznaniu odwołania -zostały utrzymane w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] , którymi A. B. określono prawidłową wysokość rozliczeń podatku od towarów i usług na za miesiące kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień i październik 2000r.

W uzasadnieniu zaskarżonych decyzji wskazano , że podatniczka w deklaracji VAT-7 za każdy z w/w miesięcy za wcześnie odliczyła część podatku naliczonego , czym naruszyła przepisy art.19 ust.3 pkt1 i 3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz.U.Nr.11 poz.50 ze zm. w tym Dz. U .z 1999r Nr 95 poz. 1100). W myśl tych przepisów " obniżenie kwoty podatku należnego , o której mowa w ust. l następuje :

1) nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc , w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny z zastrzeżeniem pkt 2 i 3 " oraz " w przypadku uchybienia terminom , o których mowa w ust.3 podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony , o którym mowa w ust.2 i 2a".

W związku z tym wydanie decyzji na podstawie art.10 ust.2 tej ustawy stało się konieczne.

W skargach na decyzje Izby Skarbowej od nr [...] do nr [...] z dnia [...].01.2004 podatniczka wniosła o ich uchylenie z powodu naruszenia prawa materialnego , a w szczególności art.10 ust.2 , art.19 ust.3 pkt 1 i 3 b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akc1, art.122, art.123 §1, art.127 , art.180 § 1 i art.187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja Podatkowa ( Dz.U.Nr.137 poz.926 ze zm.). Koniecznym w ocenie podatniczki było uzupełnienie materiału dowodowego o protokoły przesłuchania w charakterze świadka osób , które w 2000r pracowały u jej kontrahentów i odpowiedzialne były za doręczenie faktur . Celem takiego dowodu miałoby być w szczególności ustalenie , jaka była zawartość kopert i kiedy ta korespondencja została faktycznie przekazana.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła ojej oddalenie i podtrzymała dotychczas zajmowane stanowisko .

W trakcie postępowania przed tut. sądem skarżąca przedstawiła kserokopię ostatecznej decyzji Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15.01.2004r Nr PP-2/4407/1230 /03 , z której wynika , że również w deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2000r odliczyła ona za wcześnie część podatku naliczonego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

W orzeczeniu z dnia 29.04.2004r Nr.C-152/02 EIS stwierdził , że odliczenie podatku naliczonego powinno być dokonane w rozliczeniu za okres , w którym zostaną spełnione warunki wymienione w art. VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 12 maja 1997r w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych , wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku ( 77/388/EEC) , to jest wykonanie dostawy towarów lub wyświadczenie usługi oraz posiadanie faktury lub innego dokumentu mającego pełnić funkcje faktury ( zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2.08.2005r sygn akt ISA/Bd 337/05-ONSA i WSA z 2006r Nr 2 poz.61) . Nie inaczej kwestia ta przedstawiała się przed przystąpieniem RP do UE . Pierwszy warunek wynikał z art.39 ust 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym . Przepis ten został częściowo przytoczony . W dalszym jego fragmencie jest mowa o dokumentach spełniających funkcje faktury . Natomiast drugi warunek wynikał z ust.3a tego samego artykułu. Przepis ten brzmiał : " Obniżenie podatku należnego , o której mowa w ust. 1 i 3 nie może nastąpić jednak wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonanie usług ...".Natomiast przepisy w/w Dyrektywy nie uzależniają prawa do odliczenia podatku naliczonego od zaistnienia innych warunków . Tym różniły się więc od omawianych polskich przepisów , które zawierały takie warunki . Przykładem może tu być cytowany treści art.19 ust.30 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym . Jednakże w wyroku z dnia 25.10.2004r sygn. akt SK 33/03 ( OTK-A 2004/9/94) Trybunał Konstytucyjny orzekł , że przepis ten w brzmieniu obowiązującym do dnia 26 marca 2002r w zakresie , w jakim pozbawia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego podatnika , który dokonał obniżenia kwoty podatku należnego wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc , w którym otrzymał dokument celny , jest niezgodny z art.64 ust 1 i 3 w związku z art.21 ust 1, art.31 ust.3 oraz art.2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej .

Wyrok ten ma zastosowanie również do przedwcześnie odliczonego podatku naliczonego z faktur . Dokument celny pełni bowiem funkcje faktury . Zatem w niniejszych sprawach zaistniała podstawa do wznowienia postępowania z art.240 § 1 pkt.8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja Podatkowa ( Dz.U.Nr.137 poz.926 ze zm.) W myśl tego przepisu ; " W sprawie zakończonej ostateczną decyzją wznawia się postępowanie jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczpospolitej (...) orzekł Trybunał Konstytucyjny ." Organy podatkowe powinny były podatek należny zbyt wcześnie odliczony w rozliczeniach VAT za miesiące kwiecień i maj 2000r przenieść odpowiednio do tych rozliczeń za miesiące kwiecień, maj i czerwiec 2000r , a podatek naliczony zbyt wcześnie odliczony w miesiącu wrześniu 2000r - do rozliczenia VAT za miesiąc październik 2000r . Skoro tego nie uczyniły , to ich decyzje za miesiące kwiecień, maj, czerwiec i październik 2000r jako dotknięte wadą z art.240 § l pkt 8 ustawy Ordynacja Podatkowa podlegają uchyleniu na mocy art.145 § 1 pkt 1 lit.c u.p.p.s.a .

Natomiast , gdy chodzi o decyzję dotyczącą VAT za miesiąc wrzesień 2000r to jest ona tylko w części niezgodna z prawem . Wprawdzie skarżąca podniosła za-naruszenie wymienionych w skardze przepisów proceduralnych , lecz Sąd nie dopatrzył się naruszenia tych przepisów w stopniu mającym mieć wpływ na wynik sprawy co do ustaleń organów skarbowych , iż skarżąca przedwcześnie odliczyła podatek naliczony z faktur wystawionych przez Agencję Rynku Rolnego Oddział Terenowy w Lublinie o

- nr 0126FAK09R03050 z dnia 29.09.2000r dokumentującej zakup mięsa wieprzowego (półtusze) wartość netto: 53.792,40zł VAT: 1.613,77zł

- nr 0134FAK09R03066 z dnia 30.09.2000 dokumentującej zakup mięsa wieprzowego (półtusze) wartość netto:54.000,00 VAT: 1.620,00 zł

- nr 0136FAK09R03066 z dnia 30.09.2000 dokumentującej zakup mięsa wieprzowego (półtusze) wartość netto: 108.127,00, VAT: 3.243,8Izł

- nr 0138FAK09R03050 z dnia 30.09.2000 dokumentującej zakup mięsa wieprzowego ( półtusze) wartość netto : 54.169,68 VAT: 1.625,09 zł

2. przez Agencję Rynku Rolnego , Oddział Terenowy w Katowicach w dniu 29.09.2000r o nr 1327PLW09R04010 dokumentującej zakup mięsa wieprzowego (półtusze) o wartości netto: 108.777,90zł VAT: 3.263,34zł

3. Wstawionej przez Agencję Rynku Rolnego, Oddział Terenowy w Poznaniu w dniu 30.09.2000 o nr 3039FAK09R06002 dokumentującej zakup mięsa wieprzowego ( półtusze) o wartości netto: 317.304,79zł VAT: 9.519,15zł

4. wystawionej przez Agencję Rynku Rolnego . Oddział Terenowy we Wrocławiu w dniu 29.09.2000r o nr 0078FAK09R05007 dokumentującej zakup mięsa wieprzowego o wartości netto: 218.403,44zł VAT: 6.552,10zł

5 wystawionej przez Zakłady Mięsne Biernacki z Czelusina w dniu 29.09.2000r o nr G/00406/2000/A dokumentującej zakup słoniny o wartości netto: 23.400,00zł VAT: 702,00 zł.

Jak wynika ze zgromadzonego w niniejszych sprawach materiału dowodowego wszystkie te faktury i zostały wysłane pocztą w dniach 29.09., 2, 3 i 9.10.2000r , co w przypadku listów poleconych zostało potwierdzone przez urząd pocztowy w książkach nadawczych korespondencji . Miejsce nadania korespondencji różniło się od miejsca odbioru korespondencji . Dzień 30.09.2000r był zaś sobotą. W tym dniu listonosze nie roznoszą korespondencji , co jest faktem powszechnie znanym , a więc nie wymagającym dowodu . Nie ulega zatem wątpliwości , iż w/w faktury nie mogły dotrzeć do skarżącej w miesiącu wrześniu 2000r.

Natomiast skarżąca nie wskazała aby w przedmiotowych przesyłkach miały miejsce braki czy też omyłki polegające na innej treści ich zawartości niż wynikające z ksiąg nadawczych korespondencji . W związku z tym nie można przyjąć , iż został naruszony art.189 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja Podatkowa ( Dz.U.Nr.137 poz.920 ze zm.) stanowiący , że żądania strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić , jeżeli przedmiotem sprawy jest okoliczność mająca znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te są udokumentowane wystarczająco innymi dowodami Wnioski dowodowe musza więc być konkretne i umotywowane . W przeciwnym razie nie można im odmówić zgodności z tym przepisem .W niniejszych sprawach takich wniosków było brak .

To skarżąca powinna wskazać na te przesyłki pocztowe , które zawierały inną zawartość niż wskazana przez kontrahentów za żądanie organu i zawiadomić o tym organy ścigania . Tego rodzaju postępowanie nosiłoby bowiem znamiona czynu zabronionego przez k.k. Prowadzenie tu postępowania karnego nie należy tu do kompetencji organów skarbowych .

Gdy chodzi o podatek naliczony z faktur nr 487/2000 wystawionej przez Biuro Pośrednictwa i Handlu AGRID Z. Duniak z Olsztyna w dniu 29.09.2000r dokumentującej zakup słoniny wieprzowej o wartości netto: 52.067,60 zł VAT: 1.562,03zł , to nie można stanowić w sposób jednoznaczny , że podatek naliczony z niej wynikający został odliczony przedwcześnie . Wystawca tej faktury oświadczył bowiem , że najprawdopodobniej wysłał ja pocztą w dniu wystawienia . Nie można więc wykluczyć , że faktura ta mogła zostać odebrana osobiście przez skarżąc ą lub jej praco wnika jeszcze we wrześniu 2000r. Organy podatkowe nie zebrały też materiału dowodowego w sposób wystarczający czym naruszyły art.122 , 187 § 1 i art.191 ustawy Ordynacja Podatkowa w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy . Inaczej byłoby gdyby ustawodawca zezwolił na zastąpienie . Tak jednak nie jest.

Z tego względu Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c u p.p.s.a. uchylił również decyzje dotyczące naliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2000r. dowodów uprawdopodobnieniem . O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art.200 u p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt.1 lit.a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003r w sprawach wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu podatkowym przed sądami administracyjnymi..) - Dz.U. Nr 212 poz.2075 ze zm.).