Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 237/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2009-07-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Przyznano pełnomocnikowi z urzędu wynagrodzenie
Powołane przepisy: article: art. 99 ust. 12, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: §14 ust. 2 pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lipca 2009 r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2005 r. I. oddala skargę, II. przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu adwokatowi M. K. kwotę 2.928,00 zł brutto (dwa tysiące dziewięćset dwadzieścia osiem 00/100) w tym 528,00 zł (pięćset dwadzieścia osiem 00/100 ) podatku VAT tytułem wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną świadczoną z urzędu oraz kwotę 17,00 zł (siedemnaście 00/100) tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu decyzją z dnia 27 lutego 2009 r. wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: [o.p.] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 22 stycznia 2007 r., którą określono podatnikowi S. P. w podatku od towarów i usług za marzec 2005 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 4.484,00 zł w miejsce zadeklarowanej przez niego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 40.370,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor nawiązał do ustaleń poczynionych w postępowaniu przed organem I instancji, z których wynikało, że w deklaracji za marzec 2005 r. podatnik wykazał sprzedaż opodatkowaną stawką 22% o wartości netto 98.488 zł i podatek VAT 21.667 zł. Po stronie podatku naliczonego wykazano kwotę 1.532 zł nadwyżki z poprzedniej deklaracji oraz kwotę 60.505 zł od opodatkowanych zakupów towarów pozostałych związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną, i w efekcie tych rozliczeń zadeklarowano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 40.370 zł do przeniesienia na następny miesiąc.

Organ I instancji zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za marzec 2005 r. wynikający z faktur VAT: z dnia 21, 25 i 31 marca 2005 r. na wartość netto odpowiednio: 49.985 zł, 90.000 zł i 82.080 zł oraz podatek VAT odpowiednio: 10.996,70 zł, 19.800,00 zł i 18.057,60 zł dotyczących zakupów odpowiednio: tytanu songe TG-100, żelazowolframu i żelazowanadu. Na tych wszystkich fakturach jako sprzedawca figurowała Firma [...] T.W. z siedzibą w W.

Jak podał organ, w wyniku czynności sprawdzających nie stwierdzono u tego sprzedawcy żadnych kopii faktur VAT dokumentujących w 2005 r. sprzedaż towarów lub usług na rzecz należącej do podatnika firmy [...] S. P. w tym w szczególności sprzedaży towarów opisanych w fakturach. T. Liktorski. w trakcie tych czynności wyjaśnił, że nie zna S.P. z firmy [...], nie wystawiał dla tej firmy jakichkolwiek faktur, że w 2005 r. posługiwał się gotowymi drukami faktur wypisywanymi ręcznie, a nie drukowanymi przy użyciu komputera, które miałyby znajdować się u podatnika a ponadto istnieje różnica w pieczątce firmy widniejącej na spornych fakturach, gdyż prowadzi działalność pod nazwą Usługi [...] T. W. i, a na spornych fakturach jest Firma [...] T.W. a ponadto przedmiotem jego działalności są remonty (malowanie, glazurnicze szlichty, naprawy balkonów) a nie handel. W ocenie organu I instancji te okoliczności powodują, że zakwestionowane faktury nie mogły stać się podstawą odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego, gdyż nie dokumentują czynności między podmiotami w nich wskazanymi. Nie odpowiadają przez to wskazanym w nich zdarzeniom gospodarczym i z mocy § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 970 ze zm.) – dalej jako: [rozporządzenie wykonawcze] nie stanowią one podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty.

W rezultacie Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu decyzją z dnia 22 stycznia 2007 r. wydaną na podstawie art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 o.p. oraz art. 99 ust. 12 i art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – dalej jako:[u.p.t.u.] określił podatnikowi za marzec 2005 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości wyżej wskazanej.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i ponowne rozpoznanie sprawy, z wnioskiem o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego poprzez przesłuchanie – w obecności podatnika - w charakterze świadka A. O.

Przedmiotowej decyzji zarzucił naruszenie art. 19 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędne ustalenie, że fakturami VAT są objęte zdarzenia, które nie zaistniały pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi, jak również przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, niewskazanie dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a tym samym wydanie decyzji bez podstawy faktycznej.

W uzasadnieniu odwołania podkreślono, że wszystkie transakcje były dokumentowane rzetelnie, podatnik wszedł w posiadanie nabytych towarów, następnie je sprzedał odprowadzając należne z tego tytułu podatki. Cały obrót z firmą T. W. odbywał się za pośrednictwem A. O., który bezpośrednio kontaktował się z T. W. co uzasadniało wniosek o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka A. O.

Zarzucił ponadto, że sposób zawierania poszczególnych umów, jak również przeprowadzony przez niego wobec niektórych firm wywiad środowiskowy nie rodził wątpliwości co do rzetelności współpracujących kontrahentów. Sprawdzenie rzetelności kontrahenta (zarejestrowania dla potrzeb VAT) w stanie prawnym wówczas obowiązującym poprzez uzyskanie informacji o nim w urzędzie skarbowym nie było możliwe, bowiem urzędy zasłaniały się w tym względzie tajemnicą skarbową. W takiej sytuacji podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji tego, że mimo należytej staranności nie mógł sprawdzić rzetelności swoich niektórych kontrahentów, tym bardziej, że żądał od nich zaświadczeń organów ewidencyjnych potwierdzających fakt prowadzenia działalności gospodarczej. Nie może jednak ich przedłożyć ze względu na zagubienie podczas przeprowadzki. Podał, że często kontaktował się z dostawcami za pomocą faxu, telefonu czy Internetu. Powołał się także na wyroki WSA w Warszawie III SA/Wa 464/05 i TSWE w Luksemburgu C-440/04, które w jego ocenie potwierdzają zarzuty odwołania.

Decyzją z dnia 27 lutego 2009 r. wydaną po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego w postaci przesłuchania w charakterze świadka T. W. oraz po rozpatrzeniu zarzutów odwołania Dyrektor Izby utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Motywując rozstrzygnięcie wskazał w pierwszej kolejności na jego podstawę prawną, a to na art. 86 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim towary te lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z ust. 2 pkt 1a) tego przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 u.p.t.u. Przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. stanowi ogólną zasadę określającą prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jednakże uprawnienie to zostało ograniczone m.in. w § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia wykonawczego, który stanowi, że w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Jak wskazał organ, na gruncie omawianej ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego u dysponenta faktury nie powstaje, jeżeli u jej wystawcy nie powstaje obowiązek podatkowy w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu. Z wyroku NSA z dnia 14.11.2007 r. I FSK 979/06 wynika, że bez znaczenia jest zapłata należności oraz otrzymanie towaru, jeśli źródło jego pochodzenia było inne niż opisane na fakturze. Taki stan faktyczny wystąpił w przedmiotowej sprawie.

Dokonując ponownej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Dyrektor Izby wskazał na jednoznaczną treść zeznań przesłuchanego w charakterze świadka T.W., potwierdzającego wcześniejsze oświadczenie złożone w trakcie czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Urząd Skarbowy w Warszawie-Bielanach, na którym oparł rozstrzygnięcie organ I instancji. W szczególności świadek ten zaprzeczył, aby w 2005 r. dokonywał z podatnikiem jakichkolwiek transakcji. Podał, że nigdy nie wystawiał faktur na firmę podatnika, że podpis na fakturze nie jest jego podpisem, gdyż podpisuje się w inny sposób, że w 2005 r. w jego firmie wypisywano faktury pismem ręcznym a nie komputerowo, że nazwa jego firma jest inna niż uwidoczniona na spornych fakturach. Zeznał, że jego firma zajmuje się remontami, a nie handlem, że nie zna A.O. nigdy go nie zatrudniał i nie udzielał mu pełnomocnictw.

W tych okolicznościach organ stwierdził, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały transakcji między podatnikiem a firmą Usługi [...] T. W. Organ zwrócił uwagę na gotówkową formę zapłaty należności, na brak sprawdzenia przez podatnika rzeczywistych uprawnień A. O. do reprezentowania firmy kontrahenta jak też i przedmiotu jej działalności. Dochowanie tych aktów staranności uchroniłoby go niewątpliwie od zawarcia transakcji z rzekomym pełnomocnikiem.

Wobec braku danych adresowych świadka O. organ odstąpił od przeprowadzenia tego dowodu.

Skutkiem prawnym powyższych ustaleń w zakresie podatku VAT było to, że opisana faktura, mimo formalnej poprawności, nie była rzetelna pod względem materialnym i dlatego nie mogła stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego w niej wskazanego. Opisywała ona zdarzenie gospodarcze, które pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami w rzeczywistości nie miało miejsca. Zebrane dowody nie potwierdziły również wersji podatnika, że towar dostarczał A.O. w imieniu firmy T.W. gdyż firma ta nigdy nie handlowała opisanym w fakturach towarem, nie dysponowała kopiami faktur, nie zatrudniała i nie upoważniła A. O. do dokonywania transakcji w jej imieniu. W rezultacie tak ustalony stan faktyczny, wykluczający dokonanie transakcji opisanej w spornych fakturach między podanymi w niej podmiotami jednoznacznie wyłącza, w świetle art. 86 u.p.t.u. oraz § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia, możliwość odliczenia podatku naliczonego w niej określonego. Podany zaś w odwołaniu art. 19 ust. 1 nie ma zastosowania w stanie faktycznym sprawy.

Organ podkreślił, że poza zakwestionowanymi fakturami brak jest w sprawie jakichkolwiek innych dowodów potwierdzających transakcje między T.W. a podatnikiem, który mimo prawidłowego zawiadomienia nie był obecny przy przesłuchania świadka. Zauważył ponadto, że A.O. był przez podatnika wskazywany jako pośrednik również w kontaktach z inną firmą – [...] B.W., i również w tamtej sprawie podatnik nie podjął żadnych aktów staranności, aby sprawdzić rzetelność tego rzekomego pośrednika.

Odnosząc się do powołanego przez podatnika wyroku WSA w Warszawie III SA/Wa 464/05 wyjaśnił, że dowodzi on braku podstaw do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji wystawienia faktury przez podmiot niezarejestrowany lub z fałszywym NIP, zaś wyrok TSWE C-440/04 nie może mieć w sprawie zastosowania ze względu na brak po stronie podatnika aktów staranności w sprawdzeniu rzetelności kontrahenta. Nie dał organ wiary twierdzeniom podatnika o działaniach podejmowanych dla sprawdzenia wiarygodności kontrahentów i wyjaśnił, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. podatnik miał już prawne możliwości uzyskania w urzędzie skarbowym informacji o kontrahentach na podstawie art. 96 ust. 13 u.p.t.u.

Uznając w tych okolicznościach za udowodniony fakt nieistnienia opisanych w fakturach transakcji między podanymi w niej podmiotami organ wywiódł, że nie dokumentowały one zdarzeń gospodarczych w takim przebiegu, jak je opisano. Dawało to pełne podstawy do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o powołane przepisy, bowiem prawo do odliczenia uzależnione jest od faktycznego nabycia towaru udokumentowanego prawidłową fakturą VAT.

W lakonicznej skardze na tę decyzję, sporządzonej osobiście przez skarżącego, wniósł on o ponowne rozpatrzenie sprawy stwierdzając, że nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym złożonym dnia 16 lipca 2009 r. ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wstrzymanie jej wykonania. Zarzucił, że rozstrzygnięcie oparto na niepełnym materiale dowodowym poprzez zaniechanie przesłuchania w charakterze świadka A.O. i niesłuszne poprzestanie na zeznaniach T.W. który miał interes prawny w zatajeniu kontaktów handlowych z podatnikiem, skoro obrotu tego nie ujął w ewidencji. Podniósł, że nie stać go było na dojazd do Warszawy aby uczestniczyć w przesłuchaniu świadka W., a inna charakterystyka dokumentu faktury nie może przesądzać o nieistnieniu transakcji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób powodujący konieczność jej uchylenia. Zakres kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne obejmuje badanie, czy zaskarżony akt nie narusza prawa materialnego oraz czy w fazie poprzedzającej jego wydanie nie zostały naruszone normy prawa procesowego w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej: [p.p.s.a.] stwierdzenie przez sąd naruszenia prawa materialnego, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogłoby to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, rodzi konieczność uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego aktu.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

Ustalony przez organy stan faktyczny zawiera się w stwierdzeniu, że zakwestionowane faktury VAT z marca 2005 r. opisujące nabycie przez podatnika żelazowolframu, żelazowanadu i tytanu songe od Firmy [...] T.W. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych między tymi podmiotami. Wniosek taki został wysnuty z zebranych w sprawie dowodów w postaci protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych u wskazanego kontrahenta podatnika, gdzie nie stwierdzono ani ujęcia w ewidencji spornych faktur, ani też ich kopii, i zawartego w tym protokole oświadczenia tej osoby. Jego treść została następnie potwierdzona w zeznaniach złożonych przez tę osobę w charakterze świadka. O terminie i miejscu przesłuchania strona została prawidłowo zawiadomiona, jednak w czynności nie uczestniczyła. Podnoszony w piśmie procesowym z dnia 13 lipca 2009 r. argument o braku środków finansowych na dojazd do miejsca przesłuchania świadka nie może być zarzutem skutecznym, gdyż po pierwsze, nie był on zgłaszany w postępowaniu podatkowym, a po drugie - na co słusznie zwrócił uwagę pełnomocnik organu – skarżący miał prawo zażądać odpisu protokołu zeznań tego świadka i pisemnie wypowiedzieć się co do ich treści. Takich zastrzeżeń jednak nie złożono, jak też, co istotne w ramach tego zarzutu - w ogóle nie złożono wniosku o konfrontację między skarżącym a świadkiem W.. Wynikający z art. 122 o.p. obowiązek organu podatkowego nie może być pojmowany tak szeroko, aby organ był zobowiązany do poszukiwania z urzędu dowodów, które mogłyby ewentualnie podważyć zasadność jego własnych ustaleń, w sytuacji, gdy sama strona wniosków leżących w jej własnym, procesowym interesie, nie zgłasza. Tę ostatnią uwagę należy również odnieść do zarzutu o zaniechaniu wyjaśnienia faktu uczestnictwa w tych transakcjach A.O. Gdyby osoba ta działała na podstawie upoważnienia T.W. niewątpliwie sama podpisywałaby się własnym imieniem i nazwiskiem, mając prawną legitymację do takich czynności. Tymczasem w sprawie stwierdzono, że podpis na zakwestionowanych fakturach był podrobiony, co było widoczne gołym okiem i co dobitnie potwierdził T.W. Wbrew zarzutom skargi organy nie oparły się wyłącznie na zeznaniach świadka W. lecz rozważyły je w powiązaniu z innymi okolicznościami obiektywnymi, takimi jak inna szata graficzna faktury, podrobiony podpis na fakturze. Podkreślić nadto trzeba, że to podatnik korzysta z możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego i jeśli prowadził operacje gospodarcze z osobą, która określała się jako reprezentant kontrahenta, winien we własnym interesie uzyskać potwierdzenie co do istniejącego faktycznie upoważnienia (pełnomocnictwa). Ryzyko braku takiego sprawdzenia obciąża bowiem w ostatecznym wyniku podatnika.

W rezultacie Sąd uznaje za bezzasadny zarzut o zgromadzeniu niepełnego materiału dowodowego, który nie mógł stać się podstawą prawidłowych ustaleń faktycznych. Z zebranych dowodów wynikało bezspornie, że transakcja opisana w fakturze nie została zawarta z firmą T. W. a przyczyny takiego stanowiska zostały przez organ odwoławczy obszernie wyłożone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym odniesiono się do każdego ze zgromadzonych w sprawie dowodów, oceniając je zgodnie z zasadami logiki, doświadczenia życiowego, wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inną. Tak oceniony materiał dowodowy pozwolił organowi odwoławczemu na jednoznaczne i poprawne wysnucie wniosku o nieistnieniu zdarzeń gospodarczych opisanych w fakturach. Organ ten oceniając tak uzupełniony materiał dowodowy nie miał podstaw, aby kwestionować wiarygodność zeznań przesłuchanego świadka, a dowodów przeciwnych nie dostarczył również sam skarżący. Prawidłowo zawiadomiony o terminie przeprowadzenia dowodu nie uczestniczył w tej czynności, pozbawiając się tym samym możliwości konfrontowania własnych twierdzeń z zeznaniami świadka.

Zasadnie wykluczono możliwość zawarcia i wykonania umowy sprzedaży za pośrednictwem A. O. który według twierdzeń podatnika podawał się za pośrednika sprzedawcy, gdyż stanowczo i jednoznacznie zaprzeczył temu właściciel firmy - świadek W., a ponadto faktura nie była podpisana imieniem pełnomocnika, lecz umieszczono na niej podrobiony podpis T.W. Wywód taki jako logiczny i zgodny z doświadczeniem życiowym zasługuje na pełną aprobatę.

Te ustalenia są przesądzające dla wyniku niniejszej sprawy, w której przedmiotem dowodzenia jest rzeczywiste zaistnienie zdarzenia gospodarczego opisanego na zakwestionowanej fakturze. Organ odwoławczy prawidłowo zrealizował ciążący na nim z mocy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz jego swobodnej oceny, nie dopuszczając się w tym zakresie naruszenia wskazanych przepisów. Zasada prawdy obiektywnej nie została więc, wbrew zarzutom skarżącego, naruszona.

Tak zebrane dowody zostały następnie prawidłowo ocenione z punktu widzenia trafnie zastosowanych i poprawnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego regulujących prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w cenach zakupu towarów i usług. Jak słusznie przytoczył organ, zostały one określone w art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (ust. 1), przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a)). Z brzmienia powyższych regulacji wynika, że dla realizacji prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony niezbędny jest faktyczny obrót – wystąpienie zdarzenia gospodarczego polegającego na nabyciu towarów lub usług między określonymi na fakturze podmiotami. Unormowanie ust. 2 pkt 1 lit. a) art. 86 u.p.t.u. wskazuje ponadto, że dla realizacji tego prawa podatnik musi dysponować fakturą. Jednakże, aby skutecznie to prawo zrealizować – faktura musi być odzwierciedleniem faktycznej transakcji gospodarczej. Jest to warunek sine qua non prawa do odliczenia, jednoznacznie określony w ust. 2 pkt 1 lit. a) art.86 u.p.t.u. (por. wyrok NSA z dnia 24.06.2005 r. FSK 2628/04, LEX nr 173319, z dnia 19.07.2007 r. I FSK 1054/06). W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego (por. wyrok z dnia 9.02.2005 r. ISA/Sz 173/04, LEX 257539). Podatek od towarów i usług jest bowiem podatkiem od obrotu, a więc rzeczywistej transakcji między podmiotami gospodarczymi. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy (por. wyrok NSA z dnia 14.11.2007 r. sygn. akt I FSK 979/06, baza orzeczeń NSA dostępna w Internecie.). Zatem, pomimo posiadania przez podatnika właściwej pod względem formalnym faktury VAT niezbędne jest wykazanie, czy opisana na fakturze transakcja miała w rzeczywistości miejsce.

Sąd w składzie tu orzekającym wskazuje na utrwalony w tym zakresie w orzecznictwie NSA pogląd, że "podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Niewystarczającym przy tym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jedynie ustalenie, że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru" (tak NSA w wyroku z dnia 27.06.2008 r. I FSK 745/07, LEX nr 468867).

W ocenie Sądu organ odwoławczy słusznie nie dał wiary twierdzeniom podatnika o dochowaniu przez niego należytej staranności przy sprawdzaniu wiarygodności kontrahenta, gdyż przeczą temu ujawnione w sprawie okoliczności zawierania transakcji, takie jak: nawiązywanie kontaktów handlowych przez telefon, telefax, Internet, zapłata należności gotówką, wskazywanie na tego samego pośrednika w kontaktach z innymi dostawcami, zasłanianie się zagubieniem dokumentów potwierdzających jego działania dla sprawdzenia wiarygodności kontrahentów. Zasadnie wskazano, iż w 2005 r. istniały już podstawy prawne do żądania przez podatnika od urzędów skarbowych potwierdzenia rejestracji kontrahenta dla celów podatku VAT, co czyni bezzasadnym zarzut o odmowie udostępniania takich informacji.

Trafnie wskazano na brak podstaw do zastosowania w sprawie niniejszej poglądu wyrażonego w wyroku WSA w Warszawie z dnia 26 lipca 2006 r. sygn. akt SA/Wa 464/05 /LEX 201559/, bowiem chodziło w nim o inną sytuację faktyczną, co organ odwoławczy szczegółowo i poprawnie wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Powołany w odwołaniu wyrok ETS C-440/04 nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż, jak słusznie podniósł Dyrektor w odpowiedzi na skargę, Trybunał uzależnił w nim prawo do odliczenia od tego, czy nabywca towarów o oszustwie podatkowym dokonywanym przez sprzedawcę nie wiedział lub nie mógł wiedzieć. Warunku tego nie spełnia działanie skarżącego, który nie podjął żadnych czynności zmierzających do wyjaśnienia rzeczywistej roli osoby podającej się za pośrednika. Skarżący wskutek zaniechania nie dołożył należytej staranności w wyborze kontrahenta.

Z przedstawionych powyżej przyczyn skargę Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekając w zakresie przyznania kosztów zastępstwa procesowego pełnomocnikowi ustanowionemu z urzędu na podstawie art. 250 tej ustawy oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1348 ze zm.) oraz 17 zł z tytułu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji został rozpoznany na posiedzeniu niejawnym przed rozprawą.