Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1227/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-02-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: par. 10  ust. 2a  pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lutego 2022 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w R. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R. z dnia [...] r., nr [...].


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. Prezes Zakładu Ubezpieczeń Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w W. (dalej skrót: Prezes, ZUS) na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735) (dalej k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, z późn. zm.) (dalej ustawa o COVID 19) w związku z art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID 19 i § 10 ust. ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii C0VID-19 (Dz. U. poz. 371 i 713) po rozpoznaniu wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy [...] sp. z o.o. – dalej strona, skarżący - utrzymał w mocy decyzję z [...] r. znak: [...] odmawiającą prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 31 marca 2021 r.

Prezes wskazał, iż Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R. [...] r. wydał stronie decyzję odmawiającą prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia należności na ubezpieczenia społeczne na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, za okres od dnia 1 marca 2021 r., do dnia 31 marca 2021 r. z uwagi na okoliczność, iż wskazany we wniosku Kod PKD 8559 B nie był przeważającym ani pozostałym rodzajem działalności w lutym 2020 r., zatem brak jest możliwości porównania spadku przychodów.

We wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy strona zakwestionowała legalność wydanej decyzji. Przywołała treść obowiązujących przepisów akcentując, iż oceny spełnienia warunku w zakresie oznaczenia rodzaju prowadzonej działalności dokonuje się wg PKD 2007 na podstawie danych zawartych w rejestrze Regon w brzmieniu na 31.03.2021r.

Prezes po ponownym rozpoznaniu wniosku strony decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy sporną decyzję.

Wskazał przy tym, iż zgodnie z § 10 ust. 2a pkt. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90. A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90. D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres.

Zgodnie z § 11 pkt. 4 ww. rozporządzenia warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych, nie później niż do dnia 30 czerwca 2021 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania.

Prezes stwierdził, iż jakkolwiek wskazano we wniosku RDZ-B7 podano, iż na dzień 31.03.2021 r. strona prowadziła przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 85.59.B. i przychód z przeważającej działalności uzyskany w marcu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w lutym 2020 r, jednak podany we wniosku kod PKD 85.59.B nie był przeważającym ani pozostałym rodzajem działalności w lutym 2020r. Tym samym brak możliwości porównania spadku przychodów. Prezes stwierdził jednocześnie, iż według danych zawartych w KRS kod działalności PKD 85.59.B został wprowadzony w dniu 2.12.2020 r.

W konsekwencji w ocenie Prezesa nie przysługuje stronie prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od dnia 1.03.2021 r. do dnia 31.03. 2021 r.

W skardze na powyższą decyzję do tut. Sądu Skarżąca zakwestionowała jej legalność zarzucając organowi II instancji naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 156 § 1 ustawy Kodeks Postępowania Administracyjnego (dalej KPA) poprzez wydanie aktu bez postawy prawnej lub z rażącym naruszeniem praw, gdyż w przedmiotowej sprawie organ naruszył naruszenie: art. 31 zq i art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID-19, poprzez nieuznanie prowadzonej przez firmę [...] Sp. z o.o. działalności oznaczonej kodem zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) 85.59.B jako przeważającej.

Postawiła także zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 7, art. 75, art. 77 art.78, art.80 i art. 107 KPA poprzez niewyjaśnienie okoliczności faktycznych istotnych dla prawidłowego rozpoznania sprawy oraz dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, polegającego na tym, że; wnioskodawca, zgodnie z zapisami § 10 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, w okresie objętym wnioskiem faktycznie prowadził działalność określoną kodem PKD 85.59.B.

Twierdzenie inne, bez przeprowadzenia czynności dowodowych jest niedopuszczalne, gdyż nie doszło do wszechstronnego wyjaśnienia podnoszonej kwestii a jedynie arbitralne i jednostronne, nie poparte żadnymi dowodami wydanie decyzji odmownej.

Zarzuciła także naruszenie art. 10 KPA w zw. z art. 79 2KPA, art. 81 KPA poprzez uniemożliwienie stronie wzięcia czynnego udziału w postępowaniu.

W jej uzasadnieniu podniosła, iż [...] Sp. z o.o. działalność opisaną kodem PKD 85.59.B prowadzi od roku 2019, na podstawie wpisu do Rejestru Instytucji Szkoleniowych nr [...], z której to działalności składa coroczne sprawozdania w Rejestrze Usług Szkoleniowych. Przychód opodatkowany tą działalnością stanowi główne źródło działalności i jest on udokumentowany fakturami sprzedaży, rejestrem sprzedaży, pełnymi księgami rachunkowymi, dziennikami szkoleń przeprowadzonych w latach 2019-2021.

Z uwagi na wydłużony czas działania KRS stosowne zmiany w PKD zostały ogłoszone dopiero w dniu 2.12.2020r. co dyskryminuje podmiot w postaci spółki z o.o. albowiem to nie przedsiębiorca decyduje o momencie wpisania zmian statystycznych. Wniosek taki został złożony do KRS oraz opłacony w dniu 26.11.2020 r. poprzez portal S 24 i winien być uwidoczniony niezwłocznie.

Zdaniem Strony organ dokonał błędnej i zawężającej wykładni przepisu art. art. 31 zq i art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 i na niekorzyść strony, skupiając się na wskazanym w REGON i KRS przeważającym PKD prowadzonej działalności gospodarczej, podczas gdy przeważającą działalnością strony w latach 2019, 2020, 2021 jest działalność szkoleniowa polegająca na prowadzeniu szkoleń określonych jako "pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane" oznaczonych kodem PKD 85.59.B. Uaktualnienie wpisu do KRS wskazując jako kod przeważającej działalności; 85.59.B miało miejsce w dniu 26.11.2020 r. Zdaniem Strony o tym, jaka jest przeważająca działalność powinna decydować rzeczywiście prowadzona działalność.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie natomiast do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej jako Ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdza nieważność decyzji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 Ppsa), albo stwierdzi wydanie decyzji z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 3 Ppsa). Zgodnie z art. 134 § 1 Ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 Ppsa).

Oceniając zaskarżoną decyzję, według podanych wyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie jest ona prawidłowa.

Sporną w sprawie jest kwestia spełnienia przez stronę skarżącą przesłanek do uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, za okres od dnia 1 marca 2021r. do 31 marca 2021 r., w świetle uregulowań określonych w § 10 ust. 2a pkt. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 co do okoliczności prowadzenia przez płatnika składek na dzień 31 marca 2021 r., działalności oznaczonej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 z rodzajem przeważającej działalności uprawniającym do zwolnienia a to kodu 85.59.B PKD który to został wskazany przez stronę we wniosku. Zdaniem Prezesa wskazany we wniosku kod PKD 85.59.B nie był kodem przeważającym ani pozostałym rodzajem działalności w lutym 2020 r., stąd w konsekwencji brak jest możliwości porównania spadku przychodów gdyż jak ustalił organ ten kod został wprowadzony w KRS w dniu 2.12.2020 r.

Natomiast Skarżący podkreśla, że świadczy usługi zgodne z kodem PKD 85.59.B od roku 2019, na podstawie wpisu do Rejestru Instytucji Szkoleniowych nr [...], z której to działalności składa coroczne sprawozdania w Rejestrze Usług Szkoleniowych i jest to przeważająca działalność, na dowód czego przedkłada wydruki rejestrów sprzedaży od sierpnia 2019 r .

Należy podkreślić, że ZUS choć powołuje się na powyższe okoliczności, które w jego ocenie uzasadniają odmowę przychylenia się do wniosku to jednak ich nie dokumentuje. W aktach sprawy brakuje bowiem jakichkolwiek dowodów na podstawie których wydano orzeczenie w sprawie. Organ I instancji wydając decyzję w treści uzasadnienia wskazał jedynie, iż wskazany we wniosku kod PKD 8559 B nie był przeważającym ani pozostałym rodzajem działalności prowadzonym przez stronę w lutym 2020 nie podając na podstawie jakich dokumentów taki wniosek wysnuł. Natomiast organ II instancji jakkolwiek wskazuje, iż wg danych z KRS wskazany przez stronę kod PKD nie był przeważającym rodzajem działalności jednak dokumentu w oparciu o który wywodzi odmowę zastosowania zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za marzec 2021r. nie dołączył. Taki sposób procedowania w sprawie oznacza, iż organy obu instancji, nie dołączając do akt dokumentów z których wywodzą skutek prawny dla strony dopuściły się w ten sposób naruszenia art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie bowiem do art. 77 § 1 K.p.a. organ administracji publicznej jest zobowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, natomiast według art. 80 K.p.a. organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Sąd podziela pogląd wyrażony przez WSA w wyroku z 27 września 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 536/17 (publ.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że organ administracyjny wszystkie swoje twierdzenia o zdarzeniach prawnych istotnych w danej sprawie powinien wykazać poprzez załączenie do akt sprawy dokumentów obrazujących daną okoliczność. Sąd zauważa także, iż nie jest jego rzeczą uzupełnianie dowodów w sprawie, gdyż Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Jak stanowi art. 133 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, iż Sąd przy ocenie legalności aktu bierze pod uwagą materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Dodać należy, iż Sąd administracyjny nie ma obowiązku ustalania okoliczności sprawy.(por. wyrok NSA I OSK 1664/17z dnia 31 października 2017 r.) publ. LEX nr 2400692. Z przepisu art. 133 § 1 p.p.s.a. wynika bowiem nakaz wyprowadzania oceny prawnej na gruncie faktów i dowodów znajdujących odzwierciedlenie w aktach sprawy (por. wyroki NSA z dnia: 26 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 497/09, LEX nr 594014, 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09, LEX nr 746707, 5 czerwca 2012 r., sygn. akt II OSK 763/12, LEX nr 1219174).

Dalej należy przypomnieć, iż w § 10 ust.2a pkt 1 rozporządzenia wskazano, iż zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: m.in 85.59.B

Ponadto w myśl ust. 3 § 10 rozporządzenia oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r.

Na gruncie przywołanego uregulowania, dla wyjaśnienia sprawy, konieczne jest poprawne zinterpretowanie terminu "przeważającej działalności". Interpretacją tego terminu zajął się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 4 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 614/20, którego stanowisko skład orzekający w sprawie podziela i przyjmuje za własne.

WSA we Wrocławiu wyjaśnił, że klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251 poz. 1885 ze zm.); dalej: "rozporządzenie PKD". Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2020 r. poz. 443 ze zm., dalej określanej skrótem u.o.s.p.). W tym akcie, w kwestii "przeważającej działalności", w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3).

Nadto w u.o.s.p. w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej u.o.s.p. nie zawarto definicji terminu "przeważającej działalności" gospodarczej, ale w art. 46 u.o.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia oraz aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.); dalej: "rozporządzenie o metodologii", w którym w § 9 ust. 1 przewidziano, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy, zaś w § 9 ust. 2 pkt 1, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Na gruncie powyższego uregulowania prawnego, możliwym sposobem odkodowania terminu "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot powinien obowiązkowo podać rejestrując firmę. Zatem należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do uzyskania zwolnienia, to podmiot prowadzący na dzień 31 marca 2021 r., przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Wskazać także należy, że ustawa o COVID wraz z ustawami ją nowelizującymi, tj.: z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567) i ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 569) jak i rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 wchodzą w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii Sars-Cov 2, Covid 19. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić tak polskie państwo, jako całość, jak i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego (https://www.gov.pl/web/ tarczaantykryzysowa).

Prawidłowe więc zdefiniowanie terminu "przeważającej działalności" oraz dokonanie wykładni § 10 rozporządzenia ma zatem doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność, we wskazanym zakresie, według podanego PKD.

W ocenie WSA we Wrocławiu, po takim odkodowaniu terminu "przeważającej działalności", konieczne jest odniesienie się do charakteru zapisów w KRS. Przepis art. 40 pkt 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 112), stanowi, że w dziale 3 rejestru przedsiębiorców zamieszcza się następujące dane: przedmiot działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) - nie więcej niż dziesięć pozycji, w tym jeden przedmiot przeważającej działalności na poziomie podklasy, z tym że w przypadku oddziałów przedsiębiorców zagranicznych, głównych oddziałów zagranicznych zakładów ubezpieczeń oraz głównych oddziałów zagranicznych zakładów reasekuracji przedmiot działalności i przedmiot przeważającej działalności określa się dla oddziału. Bardziej szczegółowych uregulowań tej kwestii brak.

Wreszcie w doktrynie podnosi się, że przedmiot działalności wskazany we wniosku nie może różnić się od przedmiotu działalności określonego w umowie lub statucie, nie musi jednakże stanowić jego dosłownego powtórzenia (tak. np. A. Michnik w Komentarzu do ustawy o KRS, Komentarz LEX 2013). Oznacza to tym samym, że można wybrać jeden numer na poziomie podklasy z działów wpisanych w umowie spółki. Numer na poziomie podklasy powinien mieścić się w dziale z umowy, a nie np. wykraczać poza wpisany w umowie przedmiot działalności.

Jednocześnie, z uwagi na istotę postępowania rejestracyjnego, organ ewidencyjny, ani później podatkowy, nie badają z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności, np. podatnik, zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej.

Nadto, w orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 2215/05; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1010/13).

W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, WSA we Wrocławiu przywołał orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził, że "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę, przyp. Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)". Powołane wyroki wydane zostały na gruncie ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób, która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON. Wyroki dotyczą skutków prawnych podania w formularzu ZUS IWA rzeczywistego rodzaju działalności według PKD - niepokrywającego się z rejestrem REGON. SN wskazując na charakter wpisu do rejestru i wniosku o zmianę, stwierdził, że "skoro kategoria ryzyka jest instytucją związaną ze stopniem zagrożeń zawodowych, to kreuje ją rzeczywisty stan rzeczy. W takim też kontekście należy interpretować art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej. Przepis ten określa sposób ustalania przynależności płatnika do określonej grupy działalności według PKD oparty również na oświadczeniu wiedzy płatnika, tyle tylko, że złożonym dla potrzeb statystycznych. Wskazana na wstępie i wynikająca z ustawy funkcja, jaką pełni zróżnicowanie stóp procentowych składek na ubezpieczenie wypadkowe, nakazuje uwzględniać rzeczywiste ryzyko zagrożeń zawodowych występujące u danego płatnika. Dlatego też z treści art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej nie można wywieść wniosku, że dane w zakresie PKD ujęte w rejestrze REGON w każdym przypadku są danymi prawidłowymi, a w konsekwencji, że zawsze podanie innego rodzaju działalności według PKD niż wynikający z rejestru REGON będzie podaniem nieprawdziwej informacji w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy wypadkowej."

Powyższe obszerne odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest, zdaniem sądu, istotne na gruncie właściwego odczytania znaczenia wpisu w/g stanu na konkretny dzień, w rozpoznawanej sprawie na dzień 31 marca 2021 r. Biorąc pod uwagę wyżej przedstawioną argumentację, w ocenie Sądu, w sytuacji gdy strona twierdzi, co jest mocno akcentowane w skardze, iż spełnia rodzaj przeważającej działalności gospodarczej, według podanego PKD 85.59.B uprawniający do zastosowania zwolnienia na co przedkłada dowody w postaci rejestrów sprzedaży za 2019r. dokonywanie przez organy oceny prawnej w sprawie jedynie przez pryzmat wpisów do CEIDG/KRS, w rubryce przeważającej działalności, nie przyczynia się do realizacji celu ustawy o zwalczaniu COVID-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności, jak również w efekcie prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa.

WSA we Wrocławiu podkreślił, że wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej jest reakcją na skutki epidemii i jest ukierunkowane na realne wsparcie podmiotów, które poniosły rzeczywiste straty na skutek obostrzeń związanych z epidemią.

Stosowanie przez organy sposobu (dowodu) oceny spełnienia wymogu przeważającego rodzaju działalności do otrzymania ulgi – poprzez wpis w rejestrze CEIDG/KRS - nie znajduje uzasadnienia ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych, ani jako uproszczenie procedur. Wpis w rejestrze CEIDG/KRS, nie ma charakteru pewnego, tj. korzysta z domniemania prawdziwości, jednak jest ono wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu. Zwłaszcza, że istnieje inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Ponadto, jak wskazano wpis w rejestrze jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie, jak oświadczenie we wniosku.

Zdaniem sądu, wpis w CEIDG/KRS, jako jedyny sposób weryfikacji spełnienia kryterium przyznania ulgi, nie wypełnia również swojej funkcji jako uproszczenie procedur. Nie ulega wątpliwości, że uproszczenie procedur ma ułatwić skorzystanie ze wsparcia (w tym skrócenie procedury), do czego jednak ww. sposób weryfikacji w sprawie nie prowadzi. Wpis w odpowiedniej rubryce rejestru jako jedyny warunek spełnienia wymogu, de facto powoduje wykluczenie ze wsparcia podmiotów, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą na dzień złożenia wniosku przeważającą działalność według podanych PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły obwiązkom statystycznym).

Nadto, przywoływane już rozporządzenie PKD stanowi, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca, czyli wręcz wymaga się od przedsiębiorcy, aby odczekał dwa lata zanim dokona zmiany w zakresie działalności przeważającej. Tak więc, zdaniem sądu, wykładanie treści § 10 rozporządzenia, a co za tym idzie sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania wsparcia w postaci zwolnienia od obowiązku opłacenia składek na gruncie tej regulacji winien być proporcjonalny do skutków, jakie wywołuje.

Sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może bowiem w skutkach prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunek spełniają i co mogą wykazać w inny sposób. W przeciwnym razie dojdzie do naruszenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP).

W tej sytuacji stosowanie wykładni analizowanego przepisu polegającej na przyjęciu jedynie językowego jego brzmienia nie może być zaakceptowane. Pomija kwestię prowadzenia faktycznej, przeważającej działalności danego podmiotu która warunkuje prawo do zwolnienia z obowiązku płacenia składek .

W rezultacie powyższych uwag, przy ponownym rozpoznaniu wniosku Zakład Ubezpieczeń Społecznych uwzględni wyrażone w uzasadnieniu stanowisko sądu i przyjmie, że ustawodawca nie zastrzegł w § 10 rozporządzenia że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze, lecz o faktycznie prowadzoną przeważającą działalność gospodarczą. Wydając także decyzję w sprawie zawrze w aktach dowody popierające jego stanowisko .

W związku z powyższym Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.