Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1225/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-10-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust 1 pkt 1, art.15 ust 1 i 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1225/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2014 r., sprawy ze skargi Z.P., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 24 marca 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów, wpłynął wniosek Z.P. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wywłaszczenie Wnioskodawcy dokonane za wynagrodzeniem zostanie potraktowane jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu.

Wniosek został uzupełniony pismem z 10 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 27 lutego 2014 r. znak [...].

Wnioskodawca, przedstawiając zdarzenie przyszłe podał, że w chwili obecnej prowadzone postępowanie wywłaszczeniowe dotyczące nieruchomości objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy, stanowiącą zabudowaną działkę nr 254/1. Wojewoda decyzją z dnia 8 kwietnia 2013 r., utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia 10 maja 2012 r. w przedmiocie zezwolenia na realizację inwestycji drogowej, obejmującą między innymi rozstrzygnięcie o przejęciu ww. nieruchomości z mocy prawa na własność Miasta na Prawach Powiatu (wywłaszczenie Wnioskodawcy). Skarżący wniósł skargę na ww. decyzję administracyjną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i w chwili obecnej oczekuje na wyznaczenie rozprawy.

Równocześnie Starosta prowadzi sprawę o ustalenie i wypłatę odszkodowania za wywłaszczaną nieruchomość. W sprawie nie została dotychczas wydana jakakolwiek decyzja dotycząca odszkodowania należnego Wnioskodawcy.

Ww. nieruchomość jest zabudowana budynkiem mieszkalno-usługowym składającym się z jednego lokalu mieszkalnego i dwóch lokali użytkowych. Wnioskodawca wraz z żoną zamieszkuje w domu położonym na rzeczonej nieruchomości, wraz z Wnioskodawcą zamieszkują jego dwie córki, każda wraz z mężem i jednym dzieckiem (łącznie 3 rodziny).

Wnioskodawca wynajmuje jeden z lokali użytkowych mieszczących się w opisanym wyżej domu na rzecz przedsiębiorcy prowadzącego w nim sklep odzieżowy, przy czym wskazany wynajem nie jest wykonywany w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca od dochodów uzyskanych z tytułu ww. najmu płaci ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. 1998.144.930 z późniejszymi zmianami).

Drugi lokal użytkowy mieszczący się w opisanym wyżej domu nie jest używany. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, jest osobą bezrobotną.

W uzupełnieniu wniosku podano , że Wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, budynek został wzniesiony i zamieszkany w latach 30. XX wieku, następnie rozbudowany w roku 1950, przy czym zarówno budowy jak i rozbudowy dokonał dziadek Wnioskodawcy. Posadowiony na nieruchomości budynek jest budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych o symbolu 1110 – budynek mieszkalny jednorodzinny, oczywiście budynek posiada również 2 lokale użytkowe (sklepy), jednak zgodnie z przepisami powołanego przez Organ rozporządzenia powinien być zaklasyfikowany zgodnie z jego głównym użytkowaniem, jako budynek mieszkalny jednorodzinny.

Nieruchomość, ani jej część nie była nigdy wprowadzana do ewidencji środków trwałych. Pierwsza umowa najmu została zawarta w roku 1991, dotyczyła ona lokalu, który nie był wynajmowany w dacie złożenia wniosku. Rzeczony lokal, który nie jest obecnie wynajmowany był przedmiotem umów najmu od roku 1991 do VI roku 2013. Wnioskodawca prowadził działalność taksówkarską w latach ok. 1989-1995. Wnioskodawca nigdy nie był czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie składał deklaracji VAT - 7.

Wnioskodawca nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym. Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana do działalności rolniczej. Wnioskodawca nie prowadził na nieruchomości stanowiącej przedmiot wywłaszczenia gospodarstwa rolnego i nie posiada żadnych innych nieruchomości. Wnioskodawca nigdy nie dokonał zbycia innych nieruchomości.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym zdarzenie, zostanie potraktowane jako dostawa towarów polegająca na przeniesieniu własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa w zamian za odszkodowanie, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011.177.1054) podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym zdarzenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na regulację art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011.177.1054), zgodnie z którą podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 powołanej ustawy. Opisaną w ramach stanu faktycznego nieruchomość wykorzystuje on w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych swoich i swojej rodziny oraz w celu uzyskiwania dochodów z najmu niestanowiącego jednak działalności gospodarczej. Opisana w ramach stanu faktycznego nieruchomość nie służy Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec powyższego Wnioskodawca nie jest objęty zakresem podmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług opisanym w powołanym art. 15 ust. 1 tej ustawy i tym samym przejęcie jego nieruchomości z mocy prawa na własność Miasta na Prawach Powiatu za odszkodowaniem nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy dodatkowo zwrócić uwagę, iż "O ile określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, to zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika". (tak: A. Bartosiewicz w: VAT Komentarz, wydanie VII). Tym samym, mimo iż opisane w stanie faktycznym zdarzenie ma cechy czynności opodatkowanej to Wnioskodawca jako podmiot dokonujący opisanej "specyficznej" dostawy towarów nie ma cech podatnika podatku od towarów i usług, a tym samym jego czynność nie podlega opodatkowaniu wskazanym podatkiem.

Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej w dniu 24 marca 2014 r. interpretacji indywidualnej, nr [...] uznał stanowisko wnioskodawcy za:

prawidłowe – w zakresie dotyczącym dostawy mieszkalnej części nieruchomości,

nieprawidłowe – w zakresie dotyczącym dostawy użytkowej części nieruchomości w postaci dwóch lokali użytkowych.

Na wstępie uzasadnienia interpretacji organ przytoczył przepisy regulujące dostawę towarów jak i pojęcie podatnika i działalności gospodarczej.

Następnie organ podał , ze warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle przytoczonych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Organ zauważył , że Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca od 1991 r. do chwili złożenia wniosku wykorzystywał część nieruchomości do działalności gospodarczej.

Pierwsza umowa najmu została zawarta w roku 1991, dotyczyła ona lokalu, który nie był wynajmowany w dacie złożenia wniosku. Rzeczony lokal, który nie jest obecnie wynajmowany był przedmiotem umów najmu od roku 1991 do VI roku 2013.

Drugi lokal mieszczący się w opisanym wyżej domu Wnioskodawca wynajmuje na rzecz przedsiębiorcy prowadzącego w nim sklep odzieżowy. Wnioskodawca od dochodów uzyskanych z tytułu ww. najmu płaci ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.

Zatem w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji część nieruchomości w postaci jednego lokalu użytkowego niewątpliwie była, a druga – w postaci drugiego lokalu użytkowego – jest nadal wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT w postaci najmu.

Natomiast pozostała część nieruchomości była i jest nadal wykorzystywana do celów prywatnych czyli celów mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego rodziny, zatem należy uznać, że część ta nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy mieć bowiem na uwadze, że w podatku VAT nie występuje pojęcie "najmu prywatnego" i "najmu w ramach działalności gospodarczej". W świetle przepisów ustawy o VAT działalnością gospodarczą jest każda czynność najmu czy dzierżawy niezależnie od tego, czy wynajmujący działalność tę zarejestrował czy nie i niezależnie od tego czy przedmiot najmu (dzierżawy) stanowi środek trwały w jego zarejestrowanej działalności czy nie.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, co wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści wyroku TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Orzeczenie to dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika więc, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie miało miejsce wyłącznie w odniesieniu do mieszkalnej części budynku, natomiast nie miało miejsca w odniesieniu do pozostałej części budynku w postaci dwóch lokali użytkowych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, iż majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Zachowanie Wnioskodawcy prezentowane w odniesieniu do mieszkalnej części ww. nieruchomości nie skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. Należy bowiem uznać, że w tej konkretnej sytuacji dostawa przedmiotowej części nieruchomości stanowić będzie dostawę majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Odmiennie zaś traktować należy dostawę użytkowej części ww. nieruchomości w postaci dwóch lokali użytkowych co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. Nie można bowiem uznać, by w tej konkretnej sytuacji dostawa przedmiotowej części nieruchomości stanowiła dostawę majątku wykorzystywanego wyłącznie na potrzeby prywatne Wnioskodawcy skoro od 1991 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT polegającą na wynajmowaniu przedmiotowych powierzchni.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa mieszkalnej części nieruchomości dokonywana przez Wnioskodawcę nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca nie będzie działać dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Natomiast dostawa użytkowej części nieruchomości w postaci dwóch lokali użytkowych dokonywana przez Wnioskodawcę, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca będzie działać dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, wnioskodawca zarzucił wydanej interpretacji indywidualnej naruszenie prawa materialnego, w postaci art. 43 ust 1 pkt 10 a i art. 15 ust 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany w/w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Z.P. wniósł o jej uchylenie, zarzucając:

- naruszenia przepisów prawa materialnego, a to art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnie powołanych przepisów prawa, polegającą na bezzasadnym przyjęciu, że wywłaszczenie za odszkodowaniem z mocy prawa, mające za przedmiot nieruchomość zabudowaną domem mieszkalnym skarżącego, w części obejmującej dwa lokale mieszczące się w w/w domu, które były wynajmowane na cele niemieszkalne, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako czynność mieszcząca się w obszarze działalności gospodarczej skarżącego.

- naruszenia przepisów prawa materialnego a to art. 43 ust. 1 pkt. 10a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego niezastosowanie przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

- naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a to art. 14 c § 2 i art. 14b § 3 ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne zawężenie odpowiedzi na pytanie zadane w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i doprowadzenie do sytuacji, w której stanowisko organu interpretacyjnego nie koresponduje z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym.

-naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy a to art. 14c § 1 w zw. z art. 121 § 1 ordynacji podatkowej (znajdujący odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 14 h ordynacji podatkowej) poprzez zawarcie w interpretacji nieprawidłowego, wybiórczego stanowiska prawnego z równoczesnym zlekceważeniem treści korzystnych dla skarżącego orzeczeń sądowych, które dodatkowo zostały organowi wprost wskazane na etapie wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że nie sposób stwierdzić , jakoby wnioskodawca na zasadzie art. 15 ust 1 i 2 u.p.t.u poprzez wywłaszczenie dokonał jednorazowej czynności zbycia nieruchomości w okolicznościach wskazujących na zamiar dokonywania takich transakcji w przyszłości . Dostawa towaru następuje natomiast wbrew woli wnioskodawcy i w obszarze działalności gospodarczej , w której skarżący nigdy nie wykazywał aktywności . W tej sytuacji należy przyjąć , że pomimo prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej - usługowej (wg organu) polegającej na wynajmie lokali użytkowych dostawa budynku, w którym mieszczą się ww. lokale nigdy nie była przedmiotem tej działalności , a tym samym nie można przyjąć , że jest ona dokonywana przez podatnika podatku VAT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 43 ust 1 pkt 10 a cyt ustawy Dyrektor podniósł , że nie sposób było ustosunkować się do stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego rozważenia możliwości korzystania transakcji ze zwolnienia, albowiem wniosek takiego stanowiska nie zawierał. Treść wniosku jednoznacznie wskazuje na jego przedmiotowy zakres, którym Wnioskodawca uczynił problem podlegania opodatkowaniu czynności, a nie ustalenie stawki podatkowej dla tej czynności lub ewentualne zwolnienie jej od podatku. Powyższe potwierdza także wskazanie przez Wnioskodawcę jako przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej w części E.3. poz. 61 druku ORD-IN przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011.177.1054).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej jako ustawa p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy p.p.s.a., stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w ramach stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, po stronie skarżącego powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług, z tytułu przeniesienia przez skarżącego na rzecz Miasta nieruchomości stanowiącą zabudowaną działkę na podstawie decyzji Prezydenta Miasta. Zdaniem Skarżącego nie jest on podatnikiem VAT w tym zakresie, albowiem jako podmiot dokonujący opisanej "specyficznej" dostawy towarów nie ma cech podatnika podatku od towarów i usług, a tym samym jego czynność nie podlega opodatkowaniu wskazanym podatkiem.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę akceptuje natomiast stanowisko organu podatkowego, że Skarżący dokonywał zbycia nieruchomości jako przedsiębiorca w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa towarów w zamian za odszkodowanie. Powyższa regulacja jest odzwierciedleniem art. 14 ust. 2 lit. a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. U.E. z 2006 r. L 347 str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa.

Przedmiotem opodatkowania jest więc w zasadzie odpłatna dostawa towarów, w tym przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, które pełni funkcję wynagrodzenia z tytułu tej dostawy. Należy podkreślić, że wynagrodzenie musi mieć konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości. Odszkodowanie spełnia rolę wynagrodzenia za przymusowe przeniesienie własności towarów. Zatem jeśli wywłaszczenie następuje za odszkodowaniem, wówczas ma ono charakter odpłatnej dostawy towarów i spełniony zostaje warunek przedmiotowy opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie określone w stosownej decyzji organu administracyjnego, czy określone w porozumieniu, pełni funkcję wynagrodzenia.

Zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania w badanej sprawie ma regulacja zawarta w art. 15 ustawy o VAT. Stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jest natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy wszelka działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody, także wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Przepis art. 15 ustawy o VAT odzwierciedla treść art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku. Jest również zgodny z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D.U.L 347 z 11.12.2006r.).

Elementem konstrukcji pojęcia podatnika VAT jest zatem, w przypadku tzw. podatników nieprofesjonalnych (niezarejestrowanych, lecz dokonujących określonych czynności opodatkowanych VAT w okolicznościach wskazujących na prowadzenie de facto działalności gospodarczej), zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, który należy wyinterpretować z obiektywnych okoliczności sprawy.

Natomiast warunkiem koniecznym weryfikacji tego zamiaru jest istnienie obiektywnych okoliczności sprawy, które by wskazywały na taki zamiar .

W świetle stanu faktycznego niniejszej sprawy nie można cech działalności gospodarczej upatrywać w przeniesieniu własności dokonanej w trybie art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT albowiem taka dostawa towaru cech takich nie zawiera. Trudno sobie bowiem wyobrazić działalność gospodarcza polegającą na wywłaszczeniu nieruchomości. Z drugiej strony podnoszenie takiej argumentacji w celu uniknięcia odpowiedzialności podatkowej powodowałoby , że cyt przepis art. 7 ust 1 pkt 1 byłby przepisem martwym . Zatem elementy działalności gospodarczej należy odnosić nie w stosunku do wywłaszczenia nieruchomości w trybie art. art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako jednostkowego zdarzenia gospodarczego lecz do całości zdarzeń gospodarczych związanych z tą nieruchomością , wśród których owe przeniesienie własności jest jedynie jednym z elementów zachowania podatnika .

W tym zakresie należy zgodzić się z organem interpretującym , że ustawa o podatku od towarów i usług nie zna pojęcia najmu prywatnego i najmu prowadzonego w ramach działalności gospodarczej. W rozpatrywanej sprawie zachowanie wnioskodawcy prezentowane w odniesieniu do lokali użytkowych skutkują koniecznością uznania go za podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług .

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie w przypadku, gdy strona dokonuje dostawy towaru, przy pomocy którego prowadziła działalność gospodarczą taką jak wynajem, czyni to nie w ramach zarządu majątkiem osobistym. Są to bowiem działania charakterystyczne dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Stąd też należy zgodzić się z organem , że skarżący i dokonał błędnej wykładni powyższych przepisów prawa materialnego, całkowicie pomijając okoliczność prowadzenia w przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej. W podobnej kwestii wypowiedział się NSA w wyroku z dnia sygn. akt I SA I FSK 1414/12.

W ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 43 ust pkt 10 a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego niezastosowanie jest również bezzasadny.

Zwrócić bowiem należy uwagę , że zarzut ten pojawił się na etapie wezwania do usunięcia naruszenia prawa w sytuacji gdy przedmiotem indywidualnej interpretacji prawa było pytanie , czy opisane w stanie faktycznym zdarzenie, zostanie potraktowane jako dostawa towarów polegająca na przeniesieniu własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa w zamian za odszkodowanie, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011.177.1054) podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Jednocześnie zawierając swoje stanowisko wnioskodawca uznał , że opisane zdarzenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na regulacje zawarte w art. 15 ust 1 i 2 u.p.t.u. albowiem wnioskodawca dokonując opisanej dostawy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną interpretację poruszał się w ramach zadanego pytania związanego przedstawionym stanem faktycznym jak i stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej tego stanu .

Zwrócić bowiem należy uwagę , że z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż wydanie interpretacji przez organ podatkowy jest przede wszystkim formą oceny stanowiska wnioskodawcy, aniżeli samą interpretacją przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do podanego we wniosku stanu faktycznego. W tej perspektywie nie można przyjąć, że wskazanie przez zainteresowanego przedmiotu swoich wątpliwości rodzi obowiązek organu szczegółowego odniesienia się do nich w uzasadnieniu prawnym. Interpretacja podatkowa ma bowiem dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy - nie zaś jego wątpliwości, nie ma też spełniać funkcji opinii prawnej wydawanej na potrzeby podatnika przez organ. Podkreślić należy, iż przepis art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej nie posługuje się pojęciem "pełnej oceny", co oznacza, że organ podatkowy nie ma obowiązku odnoszenia się w sposób szczegółowy do wszystkich argumentów strony zawartych we wniosku (vide: wyrok WSA w Gdańsku z 13 lutego 2009 r., I SA/Gd 816/08, LEX nr 491952; wyrok WSA w Krakowie z 1 lipca 2009 r., I SA/Kr 618/09, LEX nr 510707; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 15 stycznia 2009 r., I SA/Go 881/08, LEX nr 504657; C. Kosikowski, Komentarz do art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U.05.8.60), (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2009, wyd. III).

Zauważyć natomiast należy , że kierując wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w żadnym miejscu Wnioskodawca nie wskazał , że przedmiotem wniosku jest kwestia zwolnienia z podatku od towarów i usług zdarzenia przedstawionego we wniosku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 a u.p.t.u.

Kwestia podleganiu opodatkowaniu oraz możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego są to dwie różne kwestie rozpatrywane o różne prawne przesłanki .

Zgodzić się należy ze Skarżącym , że skoro dane zdarzenie podlega zwolnieniu podatkowemu to nie ulega wątpliwości , że nie ulega opodatkowaniu. Jednak w przeciwieństwie do postępowania podatkowego wszczętego w oparciu o przepisy uregulowane w art. 165 § 1 i nast. Ordynacji podatkowej, w przypadku wniosku o wydanie tzw. wiążącej interpretacji ,organ podatkowy nie dokonuje określenia wysokości podatku a jedynie dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Systemowe odczytanie art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 14b-14 h Ordynacji podatkowej prowadzi do wniosku, że sądy administracyjne kontrolując prawidłowość indywidualnych interpretacji prawa podatkowego nie mogą wykroczyć poza granice danej sprawy, które wyznaczają: (a) stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego, (b) stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz (c) zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 16 września 2011 r., II FSK 497/10). Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego, gdyż wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14 h Ordynacji podatkowej prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego jaki strona przedłoży we wniosku. Szczególnie istotna jest dyspozycja normy zawartej w art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej pozostawia się bez rozpoznania. W rozdziale 1a Ordynacji podatkowej, opatrzonym tytułem "Interpretacje przepisów prawa podatkowego", brak zatem przepisu, który nadawałby organom podatkowym uprawnienie do uzupełniania wniosku o elementy prawne lub faktyczne. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowano zatem pogląd, że na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego ani też do udzielania jej w obszarze regulacji prawnych nie przedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyroki NSA: z dnia 7 stycznia 2009 r., II FSK 1408/07, z dnia 10 marca 2010 r., II FSK 1557/08, z dnia 29 lipca 2010 r., II FSK 944/10 oraz zaaprobowane w orzecznictwie stanowisko piśmiennictwa: zob. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61)

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi w przedmiocie naruszenia prawa materialnego jak procesowego za niezasadne Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.