Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 220/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 98 ust. 2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 30 maja 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. Sp. z o. o. w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 991/14 w sprawie ze skargi D. Sp. z o. o. w C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. Sp. z o. o. w C. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 17 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 991/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skargi D. Sp. z o.o. z siedzibą w C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 28 stycznia 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług oddalił skargę.

2. W uzasadnieniu wyroku Sąd ten wskazał, że Spółka wniosła o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych o przydatności do spożycia powyżej 45 dni i o symbolu PKWiU 10.71.12. Przedstawiając stan faktyczny Spółka podała, że zajmuje się produkcją oraz handlem wyrobami ciastkarskimi. Wyróżnia dwie główne sytuacje, które stanowią przedmiot niniejszego wniosku tj. nabycie oraz sprzedaż towarów.

Spółka klasyfikuje wszystkie dostarczane przez siebie wyroby i towary zgodnie z PKWiU z 2008 r. do tego samego grupowania PKWiU z 2008 r.: "10.71.12 Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże". Termin przydatności do spożycia wszystkich nabywanych, jak i produkowanych wyrobów przekracza 45 dni. Z tej perspektywy towary nabywane przez Spółkę i dostarczane dalej (po przepakowaniu lub bez przepakowania) są więc takie same, jak wyroby produkowane i dostarczane przez Spółkę (należą do tego samego grupowania PKWiU, mają taką samą funkcję, właściwości, zbliżony termin przydatności do spożycia, przekraczający 45 dni, zbliżony smak, itp.).

Wskazała, że do dostawy wszystkich swoich towarów, nabywanych jak i produkowanych, stosuje obecnie stawkę VAT wynoszącą 23%, z uwagi na fakt, że termin przydatności wszystkich tych towarów przekracza 45 dni. Obecnie zdarza się jednak, że niektórzy dostawcy wyrobów do Spółki, jak i nabywcy wyrobów od Spółki stosują przy swoich dostawach stawkę podatku VAT wynoszącą 8%. Podatnicy ci posiadają bowiem interpretacje indywidualne Ministra Finansów, które potwierdzają prawidłowość stosowania przez nich stawki 8% przy dostawie wyrobów ciastkarskich klasyfikowanych do grupowania 10.71.12 PKWiU z 2008 r., których termin przydatności do spożycia przekracza 45 dni. Oznacza to, że dochodzi do sytuacji, w których Spółka może dostarczać nabyte towary ze stawką 23% VAT, podczas gdy dostawca tych samych lub takich samych towarów do Spółki stosuje stawkę 8% VAT jak również Spółka dostarcza nabyte lub wyprodukowane towary ze stawką 23% VAT, podczas gdy nabywca tych towarów od Spółki dostarcza te same lub takie same towary ze stawką 8% VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (1) czy Spółka ma prawo stosować obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% dla swoich dostaw towarów, jeżeli dostawca tych samych lub takich samych towarów do Spółki, na podstawie posiadanej interpretacji indywidualnej, stosuje stawkę 8% VAT? (2) czy Spółka ma prawo stosować obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% dla swoich dostaw towarów, jeżeli nabywca tych towarów, na podstawie posiadanej interpretacji indywidualnej, stosuje przy dostawie tych samych lub takich samych towarów stawkę 8% VAT?.

Zdaniem Spółki jeżeli dostawca wyrobów do Spółki lub nabywca wyrobów Spółki ma prawo stosować stawkę 8% VAT przy dostawie tych samych lub takich samych wyrobów, zgodnie z posiadaną interpretacją, wówczas Spółka też powinna mieć prawo do stosowania stawki 8% VAT przy swoich dostawach.

3. W interpretacji indywidualnej wskazanej wyżej organ uznał stanowisko Spółki jest za nieprawidłowe. Stwierdził, że przedmiotowe produkty, tj. wyroby ciastkarskie i ciastka świeże klasyfikowane do grupowania 10.71.12 według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r., dla których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami lub terminem przydatności do spożycia przekraczają 45 dni nie zostały wymienione w przepisach, dotyczących obniżonych stawek podatku od towarów i usług, zatem podlegają opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT 23%. Organ stwierdził też, że inne interpretacje wydane w indywidualnych sprawach nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia zauważył, że art. 98 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( Dz. Urz. UE. L 2006 nr 347, dalej "Dyrektywa 112") przewiduje możliwość stosowania przez państwo członkowskie nie jednej, a dwóch stawek obniżonych, nie ograniczając różnicowania tych stawek w ramach jednej kategorii. Państwo członkowskie ma swobodę co do stosowania tych stawek, granicą których jest niepowiększanie zakresu kategorii, do jakich mogą mieć zastosowanie stawki obniżone oraz nienaruszenie tzw. neutralności podatkowej. Samo zawężenie w przepisach krajowych kategorii środków spożywczych, do których zastosowanie ma stawka obniżona, nie daje podstaw do przyjęcia, że przepis krajowy jest sprzeczny z prawem wspólnotowym. Zdaniem Sądu pierwszej instancji nie można co do zasady zarzucać krajowym regulacjom, że naruszają zasadę konkurencyjności i neutralności, bowiem to do polskiego ustawodawcy należała decyzja o zastosowaniu w systemie podatku od towarów i usług dwóch stawek obniżonych oraz wyboru dodatkowego kryterium decydującego o zastosowaniu do danego towaru czy usługi stawki obniżonej. Kryterium tym w zakresie wyrobów ciastkarskich stała się długość terminu przydatności do spożycia danego towaru, lub data jego minimalnej trwałości. Określone zostało precyzyjne kryterium zastosowania stawki obniżonej. Państwo ma prawo – w interesie konsumenta – preferować produkty świeże, nieprzetworzone, wyprodukowane w tradycyjny sposób przy zastosowaniu naturalnych składników.

Wniosek Spółki o interpretację indywidualną w tej sprawie nie dotyczył konkretnych rodzajów wyrobów ciastkarskich, ale wyrobów tych w ogólności, zróżnicowanych tylko pod względem terminu przydatności do spożycia. Skoro więc Spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wyszczególniła precyzyjnie towarów podlegających opodatkowaniu podstawową stawką podatkową, które jej zdaniem, jako podobne do innych produktów, winny podlegać stawce obniżonej, to w tak przedstawionym stanie, ocenę organu, zdaniem Sądu uznać należało za prawidłową. Organ wydający interpretacje indywidualne może z urzędu zmienić uprzednio wydaną interpretację jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ( dalej TSUE). Skoro organ może z urzędu zmienić wydaną uprzednio interpretację z przyczyn wskazanych wyżej, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji. Tym wymogom zdaniem tego Sądu organ sprostał. Wskazał z jakich przyczyn ogólne powoływanie się na wydane interpretacje podatkowe nie może być uwzględnione. Odnosząc się do orzeczeń zaprezentowanych przez stronę skarżącą przedstawił obszerne orzecznictwo sądów administracyjnych zbieżne z poglądami prawnymi przedstawionymi przez organ interpretacyjny.

5. Spółka we wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), naruszenie:

I. Przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej jako u.p.t.u. w związku z art. 98 ust. 2 Dyrektywy 112 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że dostawa towarów opisanych w stanie faktycznym wniosku o interpretację nie podlega opodatkowaniu obniżoną stawką VAT;

- art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE serii C nr 83/18 z 30 marca 2010 r.) polegającego na naruszeniu unijnej zasady lojalnej współpracy poprzez sprzeczną z orzecznictwem TSUE wykładnię przepisów ustawy o u.p.t.u. w przedmiocie obniżonej stawki VAT;

- art. 32 § 1 i 3 Konstytucji RP poprzez uznanie, że mimo stosowania obniżonej stawki 8% przez kontrahentów Spółki do dostaw tych samych lub takich samych produktów Spółka musi stosować 23% stawkę podatku VAT;

II. Przepisów postępowania, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U, z 2012 r. poz. 749; dalej jako: "O.p") poprzez nie oddalanie skargi na interpretację indywidualną pomimo naruszenia przez organ przepisów Ordynacji podatkowej.

W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

7. Postanowieniem z 20 grudnia 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w sprawie do czasu rozstrzygnięcia przez TSUE pytania prejudycjalnego skierowanego postanowieniem z 16 czerwca 2016 r., I FSK 2078/14,: czy przyjęte w przypadku wyrobów ciastkarskich i ciastek, jak w art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 32 załącznika nr 3 do ww. ustawy o podatku od towarów i usług, uzależnienie stawki ich opodatkowania jedynie od kryterium "daty minimalnej trwałości" lub "terminu przydatności do spożycia" narusza zasadę neutralności VAT i zakaz różnicowania sytuacji towarów w rozumieniu art. 98 ust. 1-2 Dyrektywy 112.

8. Po wydaniu przez Trybunał Sprawiedliwości orzeczenia w sprawie C-499/16 postanowieniem z 21 listopada 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

9.1. Skarga kasacyjna w tej sprawie oparta została na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W ramach zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania skarżąca wskazała jednak jedynie na przepisy określające zasady ogólne postępowania tj. na naruszenie art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. Pierwszy z tych przepisów określa zasadę praworządności. Zgodnie z jego treścią organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Drugi z kolei zawiera regulację dotyczącą zasady zaufania, w myśl której postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W sprawach dotyczących interpretacji organ wydający taką interpretację powinien zasady te odpowiednio stosować. Wynika to wyraźnie z art. 14h O.p. Naruszenie wskazanych wyżej zasad skarżąca wiąże z wydaniem interpretacji indywidualnej sprzecznej z innymi interpretacjami, wydanymi w identycznych stanach faktycznych. Skarżąca przywołała w uzasadnieniu skargi kasacyjnej dwie interpretacje z 29 maja 2013 r. oraz z 23 lipca 2013 r. podnosząc, że zgodnie z zasadą praworządności również ona powinna uzyskać prawo do stosowania tych samych stawek co jej kontrahenci.

9.2. Jak to trafnie podkreślono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 października 2017 r. sygn. akt I FSK 61/16 ( dostępny w CBOSA) instytucja interpretacji indywidualnej ma jednocześnie pełnić funkcję informacyjną oraz funkcję gwarancyjną. Celem ustanowienia instytucji prawa do uzyskania interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego było nie tylko zapewnienie podmiotom wymienionym we wskazanym przepisie (podatnikom, płatnikom i inkasentom) poczucia pewności, co do prawidłowości stosowania przez nich ściśle wskazanych przepisów podatkowych, stwarzających istotne wątpliwości interpretacyjne, lecz także pewności co do skutków zastosowania się do określonej interpretacji tych przepisów (podobnie w wyrokach NSA z 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07 i z 8 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1862/09, dostępne w CBOSA). W wyrokach tych podkreślono, że interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej w istocie dotyczy tylko indywidualnej, określonej sprawy danego podmiotu i dla niego wyłącznie, jako adresata wydanej interpretacji, wynik postępowania będzie miał znaczenie prawne - w kontekście ochrony prawnej z tytułu zastosowania się do tej interpretacji. Wynika to bowiem z konsekwencji zastosowania się podatnika do wydanej na jego wniosek interpretacji, określonych w art. 14k i art. 14m O.p.

9.3. Z art. 14e § 1 O.p. wynika, że organ wydający interpretacje indywidualne może z urzędu zmienić wydaną już uprzednio interpretację z razie stwierdzenia jej wadliwości w świetle między innymi orzecznictwa sądowego. Istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera jednak organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów, poza przypadkiem związania oceną prawną zawartą w wyroku uchylającym interpretację. Organ wydający interpretację ma bowiem obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia. Powinien jednak ocenić, czy i na ile określone orzeczenia sądów administracyjnych są przydatne w konkretnej sprawie, szczególnie w sytuacji, gdy na te orzeczenia powołuje się podmiot wnioskujący o wydanie interpretacji. Odnośnie do stosowania obniżonych stawek do wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych jak to już zauważył organ w wydanej interpretacji w orzecznictwie sądów administracyjnych nie było jednolitości. W niektórych wyrokach tych przywołanych przez stronę przyjmowano, że ustawodawca krajowy nie miał możliwości zróżnicowania stawek podatkowych na te wyroby. W innych z kolei, tych przywołanych przez organ, że taką możliwość miał. Konsekwencją tych pierwszych wyroków były wydane przez organ interpretacje korzystne dla podatników, gdyż oceną zawartą w tych wyroków w konkretnej sprawie organ był związany. Nie oznacza to jednak, że w odniesieniu do innych podatników, w innych sprawach organ zobowiązany był uwzględniać tę ocenę, jeżeli z oceną tą się nie zgadzał i jeżeli przy tym tak jak w tej sprawie pojawiły się orzeczenia sądów administracyjnych zgodne z prezentowaną przez organ oceną. Pożądana jest oczywiście sytuacja, w której wykładnia organu interpretacyjnego w odniesieniu do takich samych stanów faktycznych jest jednolita, temu jednak służy przede wszystkim instytucja interpretacji ogólnej co wynika z art. 14a § 1 O.p. Stosownie bowiem do treści tego przepisu minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ( interpretacje ogólne). W sprawie o wydanie interpretacji trudno dokonywać wykładni przepisów jedynie przez pryzmat zasad ogólnych. Taka ocena może być bowiem dokonana w postępowaniu wymiarowym na tle konkretnych stanów faktycznych. Za niezasadne uznać więc należy zarzuty odnoszące się do naruszenia wskazanych wyżej zasad ogólnych. W konsekwencji trudno jest także mówić o naruszeniu zasady równości określonej w art. 32 § 1 i 2 Konstytucji RP.

9.4. Dokonując oceny wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego należy uwzględnić orzeczenie TSUE z 9 listopada 2017 r. w sprawie C-499/16 wydane na skutek pytania prejudycjalnego podanego wcześniej. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że zgodnie z art. 96 Dyrektywy 112 jednakowa stawka VAT, mianowicie stawka podstawowa określana przez państwo członkowskie, ma zastosowanie do dostaw towarów i świadczenia usług. W drodze odstępstwa od tej zasady, na podstawie art. 98 tej Dyrektywy, została przewidziana możliwość zastosowania obniżonych stawek VAT. Załącznik III tej Dyrektywy wymienia kategorie dostaw towarów i świadczenia usług, do których można stosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98. Dalej TSUE stwierdził, że w odniesieniu do stosowania stawek obniżonych VAT z orzecznictwa Trybunału wynika, że z zastrzeżeniem poszanowania zasady neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system VAT, do państw członkowskich należy dokładniejsze określenie wśród dostaw towarów i świadczenia usług objętych kategoriami załącznika III do Dyrektywy 112 tych, do których ma zastosowanie stawka obniżona.

9.5. Zgodnie z art. 98 ust. 3 Dyrektywy 112 państwa członkowskie mogą stosować CN przy stosowaniu stawek obniżonych do poszczególnych kategorii towarów, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Zdaniem Trybunału stosowanie CN jest tylko jednym z wielu sposobów precyzyjnego określenia zakresu danej kategorii. Polski ustawodawca zastosował obniżoną stawek VAT do wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych, z datą ważności określoną w ten sposób, że okres trwałości przekracza 45 dni. Wyroby ciastkarskie i ciastka stanowią ograniczoną kategorię środków spożywczych przeznaczonych do spożycia przez ludzi, o których mowa w pkt 1 załącznika III do Dyrektywy 112. Skoro kryterium związane z określoną liczbą dni trwałości precyzyjnie określa zakres danej kategorii to według Trybunału selektywne stosowanie obniżonej stawki VAT do określonego i swoistego aspektu towarów objętych jedną z kategorii załącznika jest co do zasady zgodne z art. 98 Dyrektywy 112. Istotne jest zatem to, czy uregulowanie to narusza zasadę neutralności podatkowej. Z utrwalonego orzecznictwa wynika bowiem, że owa zasada sprzeciwia się temu, aby towary lub usługi podobne, które są konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia VAT.

9.6. Jeśli chodzi o ocenę podobieństwa danych towarów i usług, która ostatecznie należy do sądu krajowego zasadniczo według Trybunału należy uwzględniać punkt widzenia przeciętnego konsumenta. Do sądu krajowego należy też badanie, czy okoliczność, że data ważności została określona w ten sposób, iż okres trwałości nie przekracza 45 dni, jest decydująca z punktu widzenia przeciętnego polskiego konsumenta podczas dokonywania przez niego wyboru zakupu ciastek i wyrobów ciastkarskich. Powinien on zbadać czy na polskim rynku obecne są wyroby ciastkarskie i ciastka, których okres trwałości nie przekracza 45 dni, lecz które w oczach konsumenta są podobne do wyrobów ciastkarskich i ciastek o dacie minimalnej trwałości przekraczającej 45 dni, takich jak wyprodukowane przez AZ i które są wzajemnie zastępowalne. Jeśli można stwierdzić istnienie takich towarów, okres trwałości nieprzekraczający 45 dni nie okazałby się decydujący dla przeciętnego polskiego konsumenta i na jego wybór mogłoby mieć wpływ stosowanie różnych stawek VAT. W takim wypadku zasada neutralności podatkowej sprzeciwiałaby się przepisom krajowym spornym w postępowaniu głównym. Jeśli natomiast sąd odsyłający w ramach konkretnej oceny, której powinien dokonać stwierdzi, że obniżona stawka VAT dla wyrobów ciastkarskich i ciastek z datą ważności określoną w ten sposób, iż okres trwałości nie przekracza 45 dni, nie skutkuje uprzywilejowaniem ich sprzedaży w stosunku do sprzedaży wyrobów ciastkarskich i ciastek mających datę ważności określoną w ten sposób, że okres trwałości przekracza 45 dni, wynikałoby z tego, iż te dwie kategorie wyrobów ciastkarskich i ciastek nie są towarami podobnymi znajdującymi się względem siebie w stosunku konkurencji. W takim wypadku zasada neutralności podatkowej nie sprzeciwiałaby się przepisom krajowym spornym w postępowaniu głównym.

9.7. W rezultacie Trybunał w wyroku tym stwierdził, że art. 98 Dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on - pod warunkiem poszanowania zasady neutralności podatkowej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego- przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które uzależniają stosowanie obniżonej stawki VAT do wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych, jedynie od kryterium ich daty minimalnej trwałości lub terminu przydatności do spożycia.

9.8. Z wyroku Trybunału wynika, że zweryfikowanie, czy uregulowanie uzależniające stosowanie obniżonej stawki od tego, czy okres trwałości towaru nie przekracza 45 dni, wymaga przeprowadzenia odpowiedniego badania mającego na celu ustalenie w pierwszej kolejności, czy na polskim rynku są wyroby ciastkarskie, których okres trwałości nie przekraczał 45 dni, lecz które w oczach konsumenta są podobne do wyrobów o dacie minimalnej trwałości przekraczającej 45 dni. Następnie zaś ustalenia jakimi kryteriami kieruje się przeciętny konsument przy wyborze tych wyrobów, czy istotne jest kryterium trwałości.

9.9. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zapadłym po wydaniu wymienionego wyżej wyroku TSUE, obarczenie sądu odsyłającego obowiązkiem badania preferencji konsumenckich przy zakupie wyrobów ciastkarskich nie oznacza, że badania takiego ma dokonać Naczelny Sąd Administracyjny, czy też sąd pierwszej instancji, które zasadniczo nie prowadzą postępowania dowodowego ( vide np. wyroki NSA z 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 1155/15, z 22 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 388/15 publ. w CBOSA). Co więcej specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej. W postępowaniu tym nie toczy się spór o zaistniały stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Preferencje konsumenta w zakresie zakupu wyrobów ciastkarskich i ciastek nie dotyczą wątpliwości co do prawa lecz wymagają odpowiedzi o spełnienie przesłanek faktycznych, które w sprawie o interpretację nie mogą być przedmiotem badania, czy wyjaśniania. Zawarta w tym zakresie ocena nie miała jednak wpływu na poprawność wydanej interpretacji. Wbrew więc zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło do w tej sprawie do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.

10. Wobec powyższego skargę kasacyjną jako niezasadną należało stosownie do art. 184 p.p.s.a. oddalić. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.