Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 2301/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Rysz (spr.), Sędziowie: sędzia NSA Piotr Piszczek, asesor WSA Michał Sowiński, Protokolant Katarzyna Kotulińska, po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi "P." S.A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2003r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) Uchyla zaskarżoną decyzję. 2) Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "P." S.A. w W. kwotę 250 zł (dwieście pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3) Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Jednolitym dokumentem administracyjnym SAD nr [...] z dnia [...] .11.2000 r. Agencja celna, działająca jako pełnomocnik Importera, zgłosiła w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towary określone jako "leki gotowe do sprzedaży" o nazwach handlowych V. i V. P., klasyfikując je według kodu PCN 3004 50 10 0 z 6 % stawką celną.

W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Inspekcji Celnej ustalono, na podstawie zgromadzonych dokumentów (świadectw rejestracji, ulotek informacyjnych), że w stosunku do przedmiotowych towarów należało zastosować, zgodnie z obowiązującą w dniu przyjęcia w/w zgłoszenia celnego Taryfa celną, kod PCN 2106 90 92 0.

Decyzją z dnia [...] .03.2003r., nr. [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zaklasyfikował importowane towary typu V. do kodu PCN 2106 90 92 0 ze stawką celną w wysokości 20%.

Po rozpatrzeniu sprawy w następstwie odwołania spółki "P." S.A., decyzją z [...] maja 2003 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Jako podstawę prawną decyzji wskazał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 08 1997 r. - Ordynacja podatkowa [Dz.U. nr 137, poz. 926], art. 85 § 1 ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny [t.j. Dz. U. Nr 75 z 2001r., poz. 802], § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 12 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej [Dz.U. nr 107, poz. 1217], rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.11.1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U. nr 143, poz. 958 z późn. zm.).

Zwrócił uwagę, że stosowana obecnie w Polsce Taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 06 1983 r., która w stosunku do Polski weszła w życie 1 01 1996 r.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną.

Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący tu jest wynikający z art. 85 § 1 ustawy - Kodeks celny stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego.

Analizując zapisy na opakowaniach i świadectwa rejestracji organ wskazał, że w sprawie przedmiotem importu były preparaty o następujących nazwach handlowych i składach:

1. V.- jest preparatem witaminowo-mineralnym, stosowanym w dawce 1 tabletka dziennie jako uzupełnienie diety;

2. V. P.- to preparat zawierający witaminy i minerały przeznaczone dla kobiet w ciąży i karmiących, stosowany w dawce 1 tabletka dziennie jako uzupełnienie diety u ciężarnych i karmiących.

Zdaniem organu orzekającego, biorąc pod uwagę, że preparaty z grupy V. stanowią źródło substancji odżywczych, właściwym kodem do zaklasyfikowania tych preparatów jest kod PCN 2106 90 92 0 taryfy celnej.

Pozycja 2106 obejmuje, zgodnie z jej brzmieniem - "przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone", kod PCN 2106 90 92 0 -"pozostałe produkty - nie zawierające tłuszczów mleka, sacharozy, izoglukozy, glukozy lub skrobi lub zawierające mniej niż 1,5% tłuszczu mleka, 5% sacharozy lub izoglukozy, 5% glukozy lub skrobi".

Natomiast ewidentnie niewłaściwa dla zaklasyfikowania preparatów typu V. jest pozycja 3004 (kodu PCN 3004 50 10).

Pozycja 3004, obejmuje, zgodnie z jej brzmieniem w taryfie celnej - " Leki (z wyjątkiem produktów z pozycji nr 3002, 3005 lub 3006) złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej".

Zdaniem organu orzekającego jakkolwiek przedmiotowe artykuły stanowią mieszaniny produktów przygotowanych w postaci tabletek w opakowaniach do sprzedaży detalicznej to nie mają one charakteru leku z działu 30 taryfy celnej, ponieważ nie leczą konkretnych chorób ani nie zapobiegają określonym dolegliwościom. Preparaty te służą do zapobiegania niedoborom witamin i minerałów.

Zataryfikowanie preparatów typu V. do Działu 30 taryfy celnej byłoby sprzeczne z treścią uwagi nr 1 do tego Działu [ wynika z niej, że dział 30 nie obejmuje "żywności i napojów (takich jak: odżywki dietetyczne, odżywki wzmacniające i dla diabetyków, odżywki uzupełniające, napoje wzmacniające i wody mineralne" (uwaga 1 a), "roztworów wodnych olejków eterycznych stosowanych w lecznictwie" (uwaga 1 c), jak również past do zębów, szamponów itp.(z pozycji od 3303 do 3307) nawet jeśli posiadają właściwości terapeutyczne lub profilaktyczne (uwaga 1 d)], jak również sprzeczną z regułą nr 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, według której "dla celów prawnych klasyfikację należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów".

Świadectwa rejestracji, wystawione dla towarów przez Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej, są dokumentami koniecznymi do uznania je za środki farmaceutyczne, nie są jednak wystarczające do uznania je za leki, w świetle obowiązującej taryfy celnej.

Fakt obecności w spornych produktach substancji czynnych w postaci witamin, składników mineralnych nie może przesądzić o zaklasyfikowaniu ich jako leków. Warunkiem koniecznym do uznania tych preparatów za leki, obok obecności w nich substancji czynnych, jest również stosowanie preparatu w celach profilaktycznych lub leczniczych. Zastosowania takiego, zgodnie z zapisami na opakowaniach, przedmiotowe towary nie posiadają. Mają one na celu uzupełnienie niedoboru witamin i składników mineralnych, których nie dostarczono organizmowi głównie w następstwie niewłaściwego odżywiania. V. P. stosowany jest w profilaktyce schorzeń układu krwiotwórczego kobiet w ciąży oraz wad wrodzonych u noworodków, natomiast V. jest preparatem profilaktycznym i uzupełniającym terapię w okresach rekonwalescencji, przy wzmożonym wysiłku fizycznym i umysłowym oraz chorobach wieku podeszłego. Należy jednak zauważyć, że głównym ich celem jest uzupełnienie niedoboru witamin i składników mineralnych, co wynika bezpośrednio z zapisu na opakowaniach i w takim celu są stosowane. Organ odwoławczy stwierdził, iż skład surowcowy towarów typu V. (preparaty składające się z witamin i składników mineralnych), ich przeznaczenie (do spożycia przez ludzi w określonym wieku lub w określonym stanie fizjologicznym jako uzupełnienie naturalnego pożywienia w witaminy i składniki mineralne) oraz dostępność na rynku (rozprowadzane bez recepty) daje podstawę do uznania, że ww. towary, niezależnie od ich ewentualnego stosowania do celów profilaktycznych, to "odżywki" w rozumieniu taryfy celnej, gdyż mają na celu uzupełnienie niedoborów witamin i składników mineralnych. Dla celów klasyfikacji taryfowej nie ma znaczenia fakt, że preparaty typu V. są produktami zbilansowanymi, a więc zawierającymi składniki we właściwych proporcjach dla określonej grupy ludzi (np. kobiety w ciąży) oraz fakt, że specyficzny ilościowy i jakościowy skład preparatów pozwala osiągnąć (zgodnie z opiniami biegłych) odpowiedni efekt profilaktyczny. Podobne działanie można byłoby osiągnąć przy zastosowaniu właściwej diety (zawierającej m.in. odpowiednią ilość substancji aktywnych w postaci witamin i pierwiastków śladowych), która zapewniłaby utrzymanie dobrego stanu zdrowia i samopoczucia.

Zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celne] (tom. I, str. 208) preparaty, koncentratów owocowych, miodu, itd. z dodatkiem witamin lub niewielkich ilości żelaza, oraz towary stanowiące mieszaniny żeńszenia z innymi składnikami, zawierające na opakowaniach informacje "o ich działaniu utrzymującym dobry stan zdrowia lub dobre samopoczucie" są klasyfikowane do poz. 2106. Opis ten w pełni odpowiada charakterowi preparatów typu V.

W świetle powyższego, zaklasyfikowanie niniejszych towarów do kodu PCN obejmującego "leki", naruszyłoby postanowienia Taryfy celnej oraz treść art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny.

Organ orzekający wziął pod uwagę wszystkie zgromadzone w toku dokumenty i dowody, jednak zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej dokonał ich swobodnej, co nie oznacza, że dowolnej oceny. Opinia Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego, na którą powołuje się Spółka może być ewentualnie przydatna dla ustalenia rodzaju towaru (jego parametrów, własności fizyko-chemicznych, itp.), natomiast klasyfikacji taryfowej towarów dokonują wyłącznie organy celne w oparciu o Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego (PCN).

Przepisy prawa celnego mają charakter autonomiczny, co oznacza, iż mogą zawierać własną definicję pojęć zawartych w prawie celnym, które nie zawsze mają to samo znaczenie co w mowie potocznej lub, jak w niniejszej sprawie - w farmacji. Dlatego też strona nie może powoływać się na to, iż w świetle ustawy o środkach farmaceutycznych - preparaty typu V. są lekami, bowiem w świetle Taryfy - nimi nie są. Są one bowiem "odżywką dietetyczną" pomagającą utrzymać organizm w dobrej kondycji fizycznej i przez to mogącą zapobiegać ewentualnym zachorowaniom.

Zdaniem organu nie było konieczne powoływanie w niniejszej sprawie biegłego; podstawowym obowiązkiem organów celnych wynikającym z przepisów prawa (art. 85 Kodeksu celnego) jest ustalenie stanu faktycznego dokonywanego importu, natomiast skład spornego towaru i jego zastosowanie wynika z innych wiarygodnych dokumentów, dostarczonych zresztą przez Stronę. Fakt obecności w przedmiotowym towarze substancji czynnych nie jest przez organ kwestionowany. Opinia biegłego mogłaby być pomocna, jedynie wówczas gdyby zachodziły wątpliwości dotyczące ustalenia tożsamości towaru, tymczasem w niniejszej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca.

Nie mogły również zostać uwzględnione zarzuty Spółki, iż postępowanie kontrolne przeprowadzone przez Inspekcję Celną obarczone było istotnymi wadami. Podstawą rozstrzygnięcia sprawy przez organy celne stanowiły bowiem dokumenty Strony dotyczące importowanego towaru przedłożone przez Spółkę oraz zabezpieczone przez GIC w trakcie kontroli. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, "jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być księgi podatkowe oraz inne dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin", więc również materiały zebrane w trakcie kontroli.

Odnosząc się do stanowiska Strony powołującej treść uwagi nr 1 do poz. 3004 taryfy celnej wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 11.12.2001 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej [ Dz. U nr 146, poz. 1639] organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z zasadą lex retro non agit nie może ona mieć zastosowania do zgłoszenia celnego z dnia [...] 01 2000r.

Dyrektor Izby ustosunkował się także do zarzutu naruszenia przepisów dotyczących pobierania odsetek wyrównawczych, przywołując przepisy prawne, które są podstawą do wymiaru odsetek.

W skardze na powyższą decyzję P. S.A. wniosła o stwierdzenie jej nieważności lub jej uchylenie, wraz z poprzedzającą decyzją organu pierwszej instancji.

Zarzuciła organowi orzekającemu naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 2 i 7 ustawy z dnia 2.04.1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. nr 78, poz. 483 ze zm.) - przez ich błędną, wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego naruszono zasadę praworządności oraz zasadę zaufania przedsiębiorców do organów Państwa;

- art. 3 ust. l lit. a) oraz lit. a) pkt (i) Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania I Kodowania Towarów sporządzonej w Brukseli (Dz.U. nr 11, poz. 62) oraz art. 91 ust. l i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez ich błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w wyniku czego nie zastosowano wszystkich Not Wyjaśniających (uwag) dotyczących działu 30 Taryfy Celnej oraz niewłaściwie zastosowano Noty wyjaśniające (uwagi) dotyczące Działu 21i 30 Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS);

- art. 13 § l, art. 13 § 5, art. 83 § l, art. 83 § 3, art. 85 § l, art. 222 § 4 ustawy Kodeks celny (t.j. Dz.U. Nr 75, poz. 802 ze zm.), przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21.12.1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. nr 107, poz. 1217) w zakresie postanowień Taryfy celnej zawartych w Dziale 21 i 30, reguły nr l i 6 określonej Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w w/w rozporządzeniu Rady Ministrów oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dn. 24.08.1999r. - Wyjaśnienia do taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 958 ze zm.), w wyniku czego przyjęto, że leki gotowe importowane przez Spółkę nie stanowią leków klasyfikowanych do pozycji PCN 3004 Taryfy celnej;

a także naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy tj.

- rażące naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § l, art. 188 i art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że leki z grupy V. importowane przez Spółkę nie mają wskazań do stosowania w leczeniu i profilaktyce chorób, dolegliwości stanów niekorzystnych dla zdrowia człowieka,

- naruszenie art. 120, art. 121 § l, art. 123 § l, art. 124-125, 127, 180, 187 § l, 191, 197, 210 §4, art. 222 Ordynacji podatkowej.

Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z kopii Międzynarodowej Statystycznej Klasyfikacji Chorób i Problemów Zdrowotnych, Rewizja 10, ICD, Kategorie 3-znakowe, Uniwersyteckie Wydawnictwo Medyczne "VESALIUS", Kraków 1996.

Skarżąca wskazała, że istotą niniejszego postępowania było wyjaśnienie, czy sporne preparaty mogą być użyte w celach profilaktycznych lub terapeutycznych. Biegły z Instytutu Leków wskazał w opiniach konkretne choroby, dolegliwości oraz stany, w których mogą , w celach profilaktycznych, być stosowane sporne leki.

Kryteria klasyfikacji do działu 30 taryfy celnej nie mogą być dowolnie ustalane przez organy celne; ani brzmienie pozycji PCN 3004, ani treść Wyjaśnień do tej pozycji nie wskazuje, że jedynie jednoczesne posiadanie wskazań w celu zapobiegania i leczenia chorób i dolegliwości - tak jak przyjęły to organy - pozwala na klasyfikację preparatów do tej pozycji.

Sporne leki nie mają "charakteru spożywczego", gdyż ich dawkowanie jest ściśle określone na ulotkach a nieodpowiednie stosowanie może doprowadzić do poważnych zaburzeń zdrowia, na co zwracał uwagę biegły z Instytutu Leków. Nie można także uznać, że witaminy zawarte w spornych preparatach mają wartość odżywczą czy energetyczną przesądzającą o zaklasyfikowaniu ich do pozycji 2106. Witaminy, które są substancjami aktywnymi, stanowią zasadniczy składnik tych preparatów, nie można więc przyjąć, że zostały do nich "dodane", jak stanowi treść Wyjaśnień do Taryfy Celnej (Wyjaśnienia... t.II, str.608).

Poza sporem jest, że sprowadzone preparaty uzyskały wpis do Rejestru Środków Farmaceutycznych, zatem Świadectwo Rejestracji, a także ulotki informacyjne oraz etykiety potwierdzają, że lek ma określone wskazania stwierdzone w procesie rejestracji danego leku, tj. może być stosowany w leczeniu chorób i/lub zapobiega konkretnym chorobom i dolegliwościom czy stanom.

Skarżąca zarzuciła, że organy celne bez uzasadnienia, odstąpiły od powszechnie wcześniej stosowanej i akceptowanej klasyfikacji preparatów V. do kodu PCN 3004 50 10 0 Taryfy celnej. To jej zdaniem rażąco narusza zasadę zaufania do organów państwa.

Wskazane w skardze naruszenie art. 222§ 4 Kodeksu celnego polega na nieudowodnieniu, że Skarżąca uzyskała korzyść finansową z powodu przesunięcia daty powstania długu celnego, co więcej, organy celne nie przeprowadziły w ogóle postępowania wyjaśniającego w tym zakresie.

W zakresie zarzutów o charakterze procesowym Spółka wskazała, że organy wydały zaskarżone decyzje przy niewyjaśnionym stanie faktycznym. W sprawie były wymagane wiadomości specjalne, zatem dla wyjaśnienia kwestii spornych konieczne było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, czego organy celne zaniechały.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z treścią art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002 r. (Dz.U. 153 poz. 1271 z późn. zm.) przepisy wprowadzające ustawę o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotowa sprawa jako nie rozpoznana przez NSA przed 1.01.2004 r. podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny.

W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza prawo i w związku z powyższym skargę należało uwzględnić uznając jej zarzuty dotyczące braku należytego i wszechstronnego rozważenia sprawy za zasadne.

Zgodzić się należy z zarzutem naruszenia treści art. 122, 191, 197 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa. W skardze zasadnie podniesiono, że w istocie między skarżącą a organami celnymi mimo, że nie istnieje spór co do składu preparatów V., istnieje zasadnicza rozbieżność co do ich właściwości. Zarówno skarżąca jak i organy celne swoje stanowiska opierają o te same dowody w postaci dokumentów, inna jest jednak ich interpretacja.

Skarżąca wskazuje, że skład preparatu i związane z tym jego stosowanie klasyfikuje go do pozycji 3004 jako lek, który może być stosowany w celach terapeutycznych lub dla celów profilaktycznych. Dla uznania preparatu za lek wystarczające są te jego właściwości oraz fakt, że jest on przygotowany w odmierzonych dawkach lub opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Nie musi on, w żadnym razie, być stosowany jako wyłączny lek leczący konkretną, wybraną chorobę - na co wskazują z kolei organy celne.

W ocenie Sądu, nie można zgodzić się z prezentowanym w zaskarżonej decyzji stanowiskiem organów celnych, iż sporne towary nie są lekami, ponieważ nie stosuje się ich w celach profilaktycznych lub leczniczych. Przeczą temu załączone do akt opinie Instytutu Leków, które wskazują jednostki chorobowe, którym można zapobiegać przyjmując środki o nazwie V.. Z kolei żaden przepis taryfy celnej nie uzależnia klasyfikowania preparatu jako leku od wskazania konkretnych chorób, z których można się wyleczyć stosując wyłącznie dany preparat lub którym można zapobiegać przyjmując wyłącznie dany preparat, co wywodzi organ celny w uzasadnieniu decyzji (str. 11 decyzji). Całkowicie dowolne jest także uznanie przez organ celny, iż fakt, że preparaty V. mogą być stosowane w profilaktyce przeciwcholesterolowej, schorzeń układu krwiotwórczego, osteoporozy lub anemii nie może przesądzić o zaklasyfikowaniu ich jako leków, gdyż chorobom tym zapobiega odpowiednia dieta. W ocenie Sądu nie ma znaczenia, w jaki inny sposób można zapobiegać konkretnym chorobom, ważne jest natomiast, aby środek, który jest przedmiotem taryfikacji, miał właściwości lecznicze lub profilaktyczne.

Rozpatrując niniejszą sprawę należy zwrócić uwagę na zmianę przepisów taryfy celnej od 01.01.2002 r. Zmiana polegała m.in. na wprowadzeniu do działu. 30 taryfy celnej uwagi dodatkowej 1, która dotyczy poz. 3004. Uwaga ta precyzuje, jakie wymogi muszą spełniać ziołowe preparaty lecznicze i preparaty oparte na substancjach aktywnych: witaminach, minerałach itp., aby mogły być zaklasyfikowane do poz. 3004 taryfy celnej. Słusznie organ celny w uzasadnieniu decyzji podnosi, że uwaga dodatkowa 1 do działu 30 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ zgłoszenie celne zostało przyjęte przed datą wejścia w życie przepisu. Niemniej jednak organ celny dokonuje ustaleń w oparciu o wymogi ustalone w uwadze dodatkowej 1, np. uznając, iż leki z poz. 3004 powinny leczyć konkretne choroby lub zapobiegać określonym dolegliwościom. Takich wymogów nie zawierały przepisy obowiązujące w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. Należy zauważyć, iż uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe było wynikiem kontroli przeprowadzonej przez Inspekcję Celną. Kontrola rozpoczęła się w styczniu 2002 r., a więc po wejściu w życie zmian do taryfy celnej, które przesądziły o prawidłowej klasyfikacji produktów farmaceutycznych. Uznanie zarówno w decyzji jak i w protokole pokontrolnym, iż produkt zgłoszony do odprawy celnej w przedmiotowej sprawie nie jest lekiem, nie znajduje uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym, uwzględniając stan prawny na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego.

Sąd w pełni podziela stanowisko zaprezentowane przez organ celny w zaskarżonej decyzji, iż za prawidłowe zgłoszenie celne odpowiada zgłaszający, oraz że organ celny może kontrolować zgłoszenie celne w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym a w razie stwierdzenia nieprawidłowości, ma obowiązek podjęcia niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Weryfikacja może rozpocząć się niezwłocznie po przyjęciu zgłoszenia w trybie art. 70 § 1 Kodeksu celnego, czyli przed zwolnieniem towaru, albo też w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, po zwolnieniu towaru. Weryfikacja zgłoszenia celnego polega na ocenie materialnej treści dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz danych zawartych w tym zgłoszeniu, a więc np. faktury, świadectwa pochodzenia, certyfikatu towaru, wskazanego przez zgłaszającego kodu PCN, stawki celnej itp. Decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe może być wydana, jeżeli nie upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Jednakże, jeżeli weryfikacja dotyczy klasyfikacji taryfowej, organ celny powinien uwzględniać, czy i na ile zgłaszający mógł zastosować w zgłoszeniu celnym prawidłowy kod PCN, to znaczy, czy obowiązujące przepisy dotyczące klasyfikacji (tzn. regulacje zawarte bezpośrednio w Taryfie celnej, Wyjaśnienia do taryfy celnej, ewentualnie regulacje zawarte w innych przepisach), są na tyle precyzyjnie sformułowane, że umożliwiały zgłaszającemu, przy zachowaniu należytej staranności, prawidłowo zaklasyfikować towar, a także, czy wcześniejsze działania organu celnego nie przyczyniły się do zastosowania przez zgłaszającego nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Jak wynika z pisma Szefa Służby Celnej - Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 22 sierpnia 2002 r. nr DC/ST/063/040/8745/AZ, AS/2002 (k. 59 - 62 akt adm.), w zakresie klasyfikacji produktów farmaceutycznych występowały i nadal występują rozbieżności na forum międzynarodowym. Polska administracja celna podjęła działania w celu ujednolicenia klasyfikacji środków farmaceutycznych. Szef Służby Celnej zapowiedział publikację nowej wykładni prawnej w zakresie produktów farmaceutycznych poprzez zmianę Tomu V "Wyjaśnień do taryfy celnej". W piśmie zauważono, iż "brak jest w Systemie Zharmonizowanym jednoznacznych kryteriów różnicujących poszczególne kategorie w/w towarów klasyfikowanych w Systemie w działach 21, 22 i 30 Taryfy celnej; taka sytuacja jest przyczyną powstałych nieprawidłowości w zakresie klasyfikacji taryfowej przedmiotowych produktów".

Biorąc pod uwagę stanowisko zawarte w przedmiotowym piśmie a także brak czytelnych zapisów w taryfie celnej oraz w wyjaśnieniach do taryfy celnej przesądzających o prawidłowej klasyfikacji produktów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym, w ocenie Sądu brak było podstaw do weryfikacji wstecznej zgłoszenia celnego. Sąd nie kwestionuje, iż organy celne są jedynym organem uprawnionym do ustalania prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Jednakże, jeżeli prawidłowa taryfikacja nie wynika wprost z przepisów prawa, ustalona przez organ klasyfikacja powinna być stosowana do zgłoszeń celnych dokonanych po dniu, w którym organy celne takiego ustalenia dokonały. Weryfikacja wsteczna zgłoszeń celnych w takim wypadku narusza zasadę zaufania do organów państwa.

Z tych wszystkich przyczyn zaskarżona decyzja podlega uchyleniu, w związku z czym, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku w oparciu o przepisy art. 145 § 1 lit. a i c, art. 152 i art. 200 ustawy z 30.08.2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270)