Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 722/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 14 stycznia 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, , po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2022 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi D. J. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] 2021 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] 2021 r. nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 722/21

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] roku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] r., o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku D. J. (dalej: skarżący, podatnik, wnioskodawca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia wyjaśniono, że w dniu 11 lutego 2021 r. wpłynął do organu podatkowego pierwszej instancji wniosek skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z tym, że wniosek ten – w ocenie organu - nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm. – dalej O.p.) pismem z dnia 16 kwietnia 2021 r., na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h O.p., wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Organ podatkowy pierwszej instancji w dniu [...] r. wydał postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej uznając, że nie usunięto wszystkich braków wniosku z dnia 19 stycznia 2021 r.

Na powyższe postanowienie strona wniosła zażalenie.

Organ odwoławczy powołując się na treść art. 14b § 1, 14b § 2, art. 14b § i art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przypomniał, że w piśmie z dnia 16 kwietnia 2021 r. organ podatkowy pierwszej instancji wezwał stronę do uzupełnienia wniosku w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne m.in. poprzez:

1) uzupełnienie opisu stanu faktycznego, poprzez wskazanie wszelkich faktów i okoliczności niezbędnych do dokonania oceny tego wniosku przez Organ i wydania interpretacji, w tym w szczególności poprzez wskazanie, pod jakim symbolem PKWiU według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.) - sklasyfikowane są usługi, które strona będzie świadczyła w ramach działalności gospodarczej;

2) przeformułowanie zadanych we wniosku pytań oznaczonych Nr 1 i Nr 2, tak by dotyczyły tylko i wyłącznie zapytania o wykładnię przepisów prawa podatkowego (tutaj: ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne) w zakresie obowiązków strony jako podatnika, by w konsekwencji możliwe było wydanie w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa - interpretacji przepisów prawa podatkowego;

3) przedstawienie własnych stanowisk w sprawie oceny prawnej do sformułowanych we wniosku, po jego uzupełnieniu pytań Nr 1-2, tak by stanowiły one jednoznaczną odpowiedź na postawione pytania oraz by uwzględniały mające zastosowanie w tym zakresie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w zakresie obowiązków podatkowych strony jako podatnika.

W ocenie organu II instancji strona dokonała uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ale jednocześnie strona nie zastosowała się w pełni do zaleceń podanych w wezwaniu z dnia 16 kwietnia 2021 r. i nie usunęła wszystkich braków wskazanych w wezwaniu.

Organ wyjaśnił, że w odpowiedzi na pytanie nr 1) strona odpowiedziała: "W konsekwencji powyższych okoliczności, w ocenie wnioskodawcy, działalność związana z tworzeniem wywiadów o różnorodnej tematyce mających charakter edukacyjny zawiera się w zakresie 85.6 (Usługi wspomagające edukację) PKWiU, jak również tworzenie wideo kontentu o charakterze informacyjno-edukacyjnym, bezpośrednio związanego z tematyką wywiadów publikowanych w przeważającej części na kanale YouTube wnioskodawcy, których celem jest informowanie zainteresowanych o faktach lub wiadomościach z zakresu wybranej tematyki, poprzez wywarcie pośredniego wpływu na wiedzę osób słuchających wywiadów, z zamiarem doprecyzowania i wspomagania odbioru treści wideo mającego charakter stricte edukacyjny, mieści w podziałce klasyfikacyjnej (grupie) 85.6 (Usługi wspomagające edukację) PKWiU lub w sytuacji odmiennego zaklasyfikowania działalności - w grupie Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji (85.5 PKWiU)".

W ocenie organów podatkowych, strona odpowiadając w taki sposób na postawione pytanie wyraziła jedynie swoją opinię. Ponadto uznano, że taka odpowiedź jest niejednoznaczna, bowiem nie wynika z niej do jakiego konkretnie grupowania PKWiU zaliczono usługi związane z tworzeniem wideo kontentu o charakterze informacyjno-edukacyjnym (tj. czy do grupowania PKWiU 85.6 - usługi wspomagające edukację, czy 85.5 - usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji).

Wskazano dalej, że w uzupełnieniu wniosku, strona przeformułowała zadane pytania, które po przeformułowaniu brzmiały:

1. Czy w zakresie art. 12 ust. 1 pkt. 5 lit. c) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pod pojęciem "świadczenia usług w zakresie edukacji (PKWiU dział 85), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów" rozumie się też wywiady o różnorodnej tematyce, mające charakter edukacyjny, które m.in. zgodnie z wyżej przedstawionym stanem faktycznym są publikowane na kanale YouTube strony?

2. Czy w zakresie art. 12 ust. 1 pkt. 5 lit. c) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pod pojęciem "świadczenia usług w zakresie edukacji (PKWiU dział 85), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów" rozumie się też tworzenie wideo materiału o charakterze informacyjno-edukacyjnym, bezpośrednio związanego z tematyką treści wywiadów mających charakter edukacyjny, którego celem jest informowanie zainteresowanych o faktach oraz wiadomościach z zakresu wybranej tematyki, poprzez wywarcie pośredniego wpływu na wiedzę osób zainteresowanych treścią wywiadów, z zamiarem doprecyzowania i wspomagania odbioru przekazu mającego charakter stricte edukacyjny, która to działalność, zgodnie z opisanym we wniosku stanie faktycznym, w połączeniu z aktywnością, o której mowa w pyt. 1, jest wykonywana przez stronę i klasyfikowana przez nią w podziałkach klasyfikacyjnych (grupach) 85.6 lub 85.5, w dziale 85 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)?

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy podzielił pogląd organu pierwszej instancji, zgodnie z którym pytania Nr 1 i Nr 2 sformułowane w uzupełnieniu wniosku w dalszym ciągu nie stanowiły zapytania o wykładnię przepisów prawa podatkowego - ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie obowiązków podatkowych strony jako podatnika. Przyjęto, że strona oczekiwała potwierdzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji czy usługi, o których mowa w opisie sprawy mieszczą się w poszczególnych symbolach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Zdaniem organu, zgodnie z art. 14b § 1 O.p., powyższe kwestie nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

W ocenie organu odwoławczego, treść wezwania została sformułowana wystarczająco precyzyjnie, aby strona mogła zrozumieć, jakie obowiązki na niej ciążą i prawidłowo uzupełnić wniosek o wszystkie wskazane w nim elementy. W takiej sytuacji, w ocenie organu odwoławczego, zasadne było stwierdzenie przez organ podatkowy pierwszej instancji, że strona nie uzupełniła wniosku w sposób wskazany w wezwaniu i tym samym nie zostały dopełnione wymogi zawarte w ww. wezwaniu z dnia 16 kwietnia 2021 r. Zdaniem organu odwoławczego, organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie stwierdził, że niemożliwym było wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie sformułowanych w uzupełnieniu wniosku pytań Nr 1 i Nr 2.

Końcowo dodano, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania samodzielnych ustaleń faktycznych ponad to, co podała we wniosku strona, to w interesie strony było przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałego stanu faktycznego w sposób, który je właściwie konkretyzuje. Organ dokonujący indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest więc związany zarówno stanem faktycznym, jak i zaprezentowaną przez pytającego oceną prawną stanu faktycznego, co oznacza, że nie może dokonywać, ani w ramach stanu faktycznego, ani w ramach oceny tego stanu, żadnych zmian i własnych ustaleń.

Na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1) art. 14g §1 O.p. poprzez podtrzymanie stanowiska organu pierwszej instancji o tym, iż wnioskodawca nie zastosował się w pełni do zaleceń podanych w wezwaniu z dnia 16 kwietnia 2021 r., i nie usunął wszystkich braków wskazanych w wezwaniu organu podatkowego, a mianowicie w odpowiedzi na pytanie "Pod jakim symbolem PKWiU - według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z póżn. zm.) - sklasyfikowane są usługi, które Wnioskodawca będzie świadczył w ramach działalności gospodarczej?" Podczas gdy w uzupełnionym formularzu ORD-IN wnioskodawca wprost wskazuje, iż "Usługi, które Wnioskodawca świadczy w ramach działalności gospodarczej sklasyfikowane są pod symbolem 85.6 (Usługi wspomagające edukację) PKWiU – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).", a zwroty ocenne dotyczą pytania wnioskodawcy, związanego z wątpliwością czy w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, ze względu na autonomiczność znaczenia pojęć przez niego wykorzystywanych, świadczone przez wnioskodawcę usługi będą mieściły się w pojęciu "świadczenia usług w zakresie edukacji (PKWiU dział 85), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów" w zakresie w jakim odwołuje się do tego przepis art. 12 ust. 1 pkt. 5 lit. c ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne;

2) art. 169 §1 w zw. z art. 14b §1 O.p. - poprzez wezwanie wnoszącego do usunięcia braków formalnych w zakresie wyjaśnienia "Pod jakim symbolem PKWiU - według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.) - sklasyfikowane są usługi, które wnioskodawca będzie świadczył w ramach działalności gospodarczej?" podczas, gdy podanie w tym zakresie spełniało wymogi określone przepisami prawa, a wyjaśnienie kwestii klasyfikacji działalności wnioskodawcy oraz zawarcie się działalności wnioskodawcy w zakresie określonej grupy PKWiU w rozumieniu w jakim odwołuje się do tego art. 12 ust. 1 pkt. 5 lit. c ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne było przedmiotem wątpliwości w związku z czym wystosowany został wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej;

3) art. 14c § 1 i 2, art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. poprzez uchylenie się od przedstawienia oceny prawnej pytania skarżącego, sformułowanego we wniosku, podczas gdy organy podatkowe zobowiązane są do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

W związku z powyższym wniesiono o: uchylenie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku z dnia [...] r.; uchylenie postanowienia utrzymującego w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 6 sierpnia 2021 r.; zobowiązanie organu podatkowego do rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2021 r.; zasądzenie od organu podatkowego zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 – dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Wspomniana kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy sąd administracyjny bada, czy zaskarżony akt administracyjny (decyzja, postanowienie) jest zgodny z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego określającymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami proceduralnymi normującymi podstawowe zasady postępowania przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zatem zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a. skarga podlega oddaleniu stosownie do art. 151 p.p.s.a. Nadto, co istotne, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przechodząc do oceny merytorycznej, przypomnieć trzeba, iż zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przepisy art. 14b § 1-3 O.p., stawiają przed wnioskiem o udzielenie interpretacji wymagania, aby był on złożony na piśmie i wyczerpująco przedstawiał stan faktyczny sprawy oraz zawierał własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

W dalszej kolejności wskazać należy, że stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., należy rozumieć jako pewien zbiór faktów składających się na sprawę interpretacyjną, faktem zaś jest "to, co zaszło lub zachodzi w rzeczywistości; zdarzenie, zjawisko; określony stan rzeczy"; "wyczerpujący" to "przedstawiający jakieś zagadnienie wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo; gruntowny, dokładny". Stan faktyczny musi więc być przedstawiony w taki sposób, by wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 4 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 906/06 - dostępny, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). Kwestią przedstawienia stanu faktycznego wielokrotnie zajmowały się sądy administracyjne. I tak na przykład w wyroku WSA w Poznaniu (wyrok z dnia 23 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Po 636/10) stwierdzono, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" tylko w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska). Dlatego też w sprawach tych nie jest prowadzone postępowanie dowodowe, a obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę. Natomiast organ wydający interpretację ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku (art. 14c § 1 O.p.).

Zgodzić się należy także z poglądem wyrażonym przez WSA w Łodzi, że "wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji. Ocena czy w realiach konkretnej sprawy wnioskodawca wywiązał się z obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego musi być dokonywana w ścisłym powiązaniu z przepisami prawa materialnego, o których dokonanie interpretacji zwraca się wnioskodawca. Również w orzecznictwie dostrzega się, że związek pomiędzy normą prawa podatkowego, która ma być "zastosowana" wyznacza zakres niezbędnych ("wyczerpujących") danych jakie we wniosku o udzielenie interpretacji obowiązany jest zawrzeć zainteresowany (wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15). Skonstatować zatem należy, że obowiązkiem występującego z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest przedstawienie takiego opisu stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, który pozwala na ustalenie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego stanowiących przedmiot interpretacji, umożliwiając ich zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Mając z kolei na uwadze, że w postępowaniu interpretacyjnym znajduje zastosowanie zasada legalizmu organ interpretacyjny w oparciu o regulacje stosowanego odpowiednio na mocy art. 14h O.p., przepisu art. 169 § 1 O.p., uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego. Wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie może stanowić substytutu postępowania dowodowego realizującego zasadę prawdy materialnej. Jeśli tylko opis stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pozwala na ocenę prawidłowości stanowiska pytającego, w kontekście normy prawa, która będzie stanowiła podstawę owej oceny, organ podatkowy nie powinien wzywać strony w trybie art. 14h w związku z art. 169 § 1 O.p. do uzupełniania braków wniosku, a w razie ich nieuzupełnienia stosować przepis art. 14g § 1 O.p. (powołany powyżej wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15).

Wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji organ powinien wykazać związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia sądowi administracyjnemu kontrolę legalności wezwania w toku postępowania wywołanego skargą na postanowienie organu pozostawiające wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania. Organ winien wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera. Powinien również - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego) – wykazać, że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 144/18 wraz z przywołanymi tam wyrokami sądów administracyjnych I oraz II instancji ).

Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy wskazać należy, że istota sporu sprowadza się do kwestii, czy wynikający z art. 14b § 3 O.p. obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego obejmuje obowiązek wskazania symbolu klasyfikacji statystycznej w odniesieniu do czynności opisanych we wniosku.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela ocenę prawną powyższego zagadnienia wyrażoną w prawomocnym wyroku WSA w Łodzi z dnia 10 kwietnia 2019 r. (I SA/Łd 23/19) zgodnie z którą, to do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji.

Oznacza to, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Gdyby było inaczej to w "zwykłych" postępowaniach wymiarowych organy podatkowe byłyby związane klasyfikacją statystyczną dokonaną przez producenta lub usługodawcę. Klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku dochodowego. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenie klasyfikacyjne, powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi opisane przez stronę. Pogląd, według którego przyjmowane przez przepisy prawa podatkowego klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i także podlegają procesowi wykładni przez organy podatkowe, w orzecznictwie sądowym uznać należy za utrwalony (por. sygn. akt I FSK 179/16, sygn. akt I FSK 938/16, sygn. akt I SA/Sz 144/18, sygn. akt I SA/Bd 1055/17, sygn. akt I SA/Sz 988/17, sygn. akt I SA/Po 981/17, sygn. akt I SA/Kr 1206/15, sygn. akt I SA/Lu 770/18, sygn. akt I FSK 2412/15). WSA w Łodzi dał temu wyraz chociażby w sprawach o sygn. akt I SA/Łd 657/18 oraz I SA/Łd 25/19. Sąd w składzie orzekającym w pełni pogląd ten podziela.

Z tych wszystkich względów, w ocenie sądu, zbędne było więc, w realiach analizowanej sprawy, pytanie strony skarżącej o pozycję PKWiU właściwą dla opisanych przez nią czynności. Bez względu na odpowiedź wnioskodawcy obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie jej wątpliwości prawnych dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinna zastosować, aby prawidłowo dokonać rozliczenia. Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych podatnika wymaga od organu także, jeśli nie przede wszystkim, samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. Ustawodawca podatkowy odwołując się w przyjętych unormowaniach do PKWiU uczynił bowiem z tej klasyfikacji element normy prawnej.

W rezultacie sąd podziela stanowisko strony skarżącej, która konsekwentnie i przy tym słusznie stwierdzała, że rolą organu jest przypisanie opisanej przez nią czynności do właściwej pozycji PKWiU (w tej sprawie ustosunkowanie się do zaproponowanej przez nią klasyfikacji), gdyż jej wątpliwości prawne w punkcie wyjścia dotyczą właściwej pozycji tej klasyfikacji. Odmienny pogląd organu nie może zostać zaakceptowany. Podanie pozycji PKWiU nie należy bowiem do stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego. W omawianym spornym zakresie nie chodzi przecież o to, jaką aktywność podatnik realizuje bądź zamierza realizować, ale jak tę aktywność kwalifikuje prawo podatkowe, a w jego ramach przyjęta przez ustawodawcę podatkowego klasyfikacja PKWiU.

Zdaniem sądu, uzależnienie odpowiedzi na pytanie od podania symboli PKWiU stanowi przejaw nadmiernego formalizmu, nieznajdującego oparcia w art. 14b § 3 Op.

Sąd stoi na stanowisku, że co prawda postępowaniu interpretacyjnym organy podatkowe mogą wspomagać się klasyfikacją PKWiU, jednak różnicowanie w ustawach podatkowych przedmiotów opodatkowania, stawek podatkowych, czy zwolnień podatkowych poprzez odpowiednie klasyfikacje statystyczne nakłada na organy podatkowe uprawnienie, a zarazem obowiązek weryfikowania, prawidłowości obranej klasyfikacji statystycznej. W tym zakresie organy podatkowe nie są związane ewentualną klasyfikacją dokonaną przez organ właściwy z zakresu statystyki publicznej ani też klasyfikacją dokonaną przez podatnika (por. wyrok NSA z dnia 15 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1114/07 czy też wyrok NSA z dnia 11 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2421/15 oraz wyroki WSA w Warszawie: z dnia 12 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2325/09 oraz z dnia 11 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1349/07).

Mając na uwadze powyższe oraz treść wezwania organu do uzupełnienia złożonego wniosku uznać należy, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do żądania przez organ w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., aby dla wskazanych we wniosku świadczonych czynności, strona skarżąca w terminie 7 dni wskazała właściwe symbole PKWiU, co oznacza, że organ naruszył powyższe przepisy przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie.

Uzależnianie odpowiedzi na pytanie od podania symboli PKWiU nie znajduje oparcia w art. 14b § 3 Op. W konsekwencji organ błędnie zastosował w sprawie art. 14g Ordynacji podatkowej.

Przy ponownym postępowaniu organ oceni stanowisko skarżącego co do sformułowanych we wniosku pytań przy uwzględnieniu stanowiska, że wynikający z treści art. 14b § 3 O.p. obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego nie obejmuje obowiązku wskazania symbolu klasyfikacji statystycznych czynności opisanych przez ten podmiot.

Z uwagi na trafność zarzutów skargi zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji należało uchylić, o czym sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. art. 135 p.p.s.a.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.

.

P.C.