Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 491/96
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 1997-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: poz. 624
journal: Dz.U. 1993 nr 13 poz. 1
article: ze zm.
journal: Dz.U. 1992 nr 99 poz. 496
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Teza: Według ust. 21 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w brzmieniu tego ustępu obowiązującym od 01.01.1994 r., a wprowadzonym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1993 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 131 poz. 624/, wydatki z tytułu używania nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika, należy wpisać na podstawie rachunków zawierających numer rejestracyjny pojazdu.

TEZY

Według ust. 21 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w brzmieniu tego ustępu obowiązującym od 01.01.1994 r., a wprowadzonym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1993 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 131 poz. 624/, wydatki z tytułu używania nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika, należy wpisać na podstawie rachunków zawierających numer rejestracyjny pojazdu.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjnych uznał co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja w niczym nie narusza przepisów prawa.

Za nieuzasadnione przede wszystkim uznać należy zarzuty skarżących odnoszące się do stanowiska organów podatkowych o konieczności objęcia spisem remanentowym na koniec 1994 r. opakowań wielokrotnego użytku w postaci transporterów.

Nie ulega wątpliwości, że prowadząc działalność gospodarczą opodatkowaną na ogólnych zasadach Piotr S. obowiązany był prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz że stosownie do przepisu art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z tej działalności jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Z par. 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 99 poz. 496/ wynika, że na koniec każdego roku podatkowego podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów obowiązany jest sporządzić z natury spis towarów i spis ten wpisać do księgi. Towarem w myśl par. 2 pkt 1 cyt. rozporządzenia są zarówno towary handlowe, a więc wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzetworzonym, ale także materiały podstawowe i pomocnicze /półfabrykaty/, wyroby gotowe, braki i odpadki oraz materiały przyjęte od zamawiającego do przerobu lub obróbki, przy czym materiałami /surowcami/ podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub świadczenia usług stają się główną substancją gotowego wyrobu i do materiałów tych zalicza się /par. 2 pkt 1 lit. "b" cyt. rozporządzenia/ również materiały stanowiące część składową /montażową/ wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone /np. opakowania - puszki, butelki itp./ oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku /np. transportery, palety itp./, jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi.

Jak więc wynika z przytoczonego przepisu, w pełni zasadne jest stanowisko organów podatkowych co do tego, że nie objęcie przez Piotra S. spisem z natury transporterów o wartości 10.500.000 st. zł spowodowało zaniżenie wartości remanentu na koniec 1994 r. i nieprawidłowe ustalenie dochodu z działalności gospodarczej za ten rok podatkowy.

W kontekście powyższego przepisu, jednoznacznie zaliczającego transportery do opakowań wysyłkowych wielokrotnego użytku, a tym samym do materiałów podstawowych, bezzasadne są wywody skarżących zmierzające do wykazania, że owe transportery stanowią rzeczowe składniki majątku.

Nieuzasadnione są także zarzuty skargi co do niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim nie zalicza ona do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z używaniem przez Piotra S. nie stanowiącego środka trwałego samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ do kosztów uzyskania przychodu zalicza się również poniesione wydatki z tytułu używania nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika, ale jedynie w zakresie nie przekraczającym kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach obowiązujących w przedsiębiorstwach państwowych, przy czym w celu ustalenia faktycznego przebiegu pojazdu podatnik obowiązany jest do prowadzenia ewidencji tego przebiegu według określonego wzoru. Zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z używaniem przez podatnika dla celów prowadzonej działalności gospodarczej samochodu osobowego nie stanowiącego środka trwałego, przepisy powyższe uzależniają to zaliczenie od rzeczywistego jednakże poniesienia wydatku i rzeczywistego przebiegu pojazdu. O ile cytowana ustawa sama określa tryb ustalania faktycznego przebiegu pojazdu, według określonego wzoru, o tyle nie wskazuje ona sposobu dokumentowania poniesienia przez podatnika wydatku na eksploatację ww. samochodu. Normy określające zasady ewidencjonowania tych wydatków wynikają natomiast z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 99 poz. 496 ze zm./. W myśl par. 10 tego rozporządzenia zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dokonane winny być zgodnie ze stanem rzeczywistym oraz stosownie do dalszych przepisów tego rozporządzenia i objaśnień zamieszczonych we wzorze księgi. I tak, zgodnie z par. 11 ust. 3 tego rozporządzenia podstawę zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów stanowią dowody księgowe, którymi są przede wszystkim rachunki.

Według ust. 21 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w brzmieniu tego ustępu obowiązującym od 1.01.1994 r., a wprowadzonym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1993 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 28 grudnia 1993 r. - nr 131 poz. 624/, wydatki z tytułu używania nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika, należy wpisać na podstawie rachunków zawierających numer rejestracyjny pojazdu. W świetle przytoczonych przepisów za zgodne z prawem uznać zatem należy stanowisko organów podatkowych co do braku podstaw do uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez Piotra S. w miesiącu styczniu 1994 r. z tytułu używania dla celów działalności gospodarczej samochodu nie wpisanego do ewidencji środków trwałych, a nie udokumentowanych rachunkami zawierającymi numer rejestracyjny pojazdu. Zarzuty skarżącego, że nie mógł się zapoznać z cytowaną wyżej nowelą do rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie sposób uznać za uzasadnione, skoro uwzględni się, iż cyt. rozporządzenie opublikowane zostało w Dzienniku Ustaw z dnia 28 grudnia 1993 r. i obowiązuje od 1.01.1994 r.

Za zgodne z prawem uznać należy także rozstrzygnięcie organów podatkowych co do braku podstaw do uznania za uzasadnione dokonanego przez podatników odliczenia od dochodu za 1994 r. wydatków na remont i modernizację lokalu mieszkalnego. Zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ wysokość wydatków na cele mieszkaniowe podatnika ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z tym, że odliczenie wydatków na remont i modernizację budynku lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego może być dokonane, jeżeli wydatki te zostały udokumentowane fakturą /rachunkiem/ wystawioną wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Wynika z tego przepisu, że podstawę odliczenia omawianych wydatków stanowi faktura /rachunek uproszczony/ wystawiona zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./, według których zarówno faktura VAT, jak i rachunek uproszczony winny wskazywać m.in. i nazwisko lub nazwę nabywcy towaru lub usługi oraz jego adres. Tak więc wskazanie w fakturach VAT, że nabywcą materiałów budowlanych jest Zakład Produkcyjno-Handlowy Piotra S. słusznie uznane zostało przez organy podatkowe jako wykluczające ustalenie, iż wydatki na ich zakup poniesione zostały na remont lokalu mieszkalnego któregokolwiek ze skarżących podatników i to niezależnie od tego, czy wydatki te zostały zaksięgowane w ciężar kosztów prowadzonej przez Piotra S. działalności gospodarczej.

Uznając w tych warunkach, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego, ani też nie uchybia przepisom postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/.