Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1041/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 120,  art. 122,  art. 187 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym 16 lutego 2023 r. sprawy ze skargi W.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 20 sierpnia 2021 r. znak 0201-IOV-11.4103.57.2021 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące XII/2015 r., I/2016 r., II/2016 r., oraz od XI/2016 r. do VI/2018 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz Strony skarżącej kwotę 4 047 zł (cztery tysiące czterdzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi W. P. (dalej: podatnik, strona, skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: organ drugiej instancji, organ odwoławczy, DIAS) z 20 sierpnia 2021 r., znak 0201-IOV-l 1.4103.57.2021 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. (dalej: organ pierwszej instancji, NUS) z 17 maja 2021 r., znak 0231-SPV.4103.39.2021 określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2015, styczeń 2016, luty 2016, od listopada 2016 do czerwca 2018 r.

Postępowanie przed organami podatkowymi.

Jak ustalił organ podatkowy strona od 10 grudnia 1990 r. do 2 lipca 2014 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług budowlanych, obejmujących rozbiórkę i burzenie obiektów budowalnych. Od 1 sierpnia 2021 r. do 30 czerwca 2014 r. podatnik zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, a 2 lipca 2014 r. dokonał jej likwidacji. W okresie od 5 lipca 1993 r. do 2 lipca 2014 r. strona pozostawała zarejestrowanym "czynnym" podatnikiem podatku od towarów i usług.

Strona zarejestrowała się jako podatnik podatku od towarów i usług, 6 czerwca 2018 r. złożyła deklarację VAT-7 za maj 2018 r., w której rozliczyła sprzedaż lokalu użytkowego (niemieszkalnego).

NUS postawieniem z 12 marca 2021 r. wszczął postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2015 r. do lutego 2016 r. oraz od listopada 2016 r. do czerwca 2018 r. Postępowanie zostało wszczęte w związku z ustaleniami kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec małżonki podatnika, w wyniku której organ stwierdził, że strona wraz z małżonką, sprzedali lokal użytkowy znajdujący się w należącym do nich budynku położonym w Z. przy ul. [...] oraz wynajmowali lokal użytkowy pod adresem ul. [...] w Z. Zbycie wskazanego lokalu użytkowego nastąpiło na podstawie aktu notarialnego Rep. A numer [...] z 16 maja 2018 r., kiedy to działając na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej ustanowili odrębną własność lokalu niemieszkalnego oraz dokonali jego sprzedaży wraz ze związanymi z nim udziałami we własności części wspólnych budynku i jego urządzeń oraz działek gruntu, na których budynek jest posadowiony. Cena sprzedaży wynosiła 173 050,00 zł brutto, w tym VAT 23% w wysokości 32 358,94 zł. Transakcję w całości opodatkowała strona, która złożyła deklarację VAT-7 i uregulowała należny podatek. W kwestii najmu małżonka podatnika zgłosiła i rozliczyła najem w PIT-28 za lata 2015 – 2018. Oświadczyła, że jako jeden z małżonków pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa, rozlicza w całości przychody osiągane z tego tytułu.

Organ pierwszej instancji w decyzji z 17 maja 2021 r. uznał, że podejmując czynności sprzedaży i wynajmu oboje małżonkowie działali w charakterze podatników podatku od towarów i usług, tym samym sprzedaż oraz świadczenie usług najmu małżeństwo powinno opodatkować podatkiem od towarów i usług po połowie.

Strona pismem z 2 czerwca 2021 r. złożyła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji.

Po rozpatrzeniu zarzutów odwołania organ drugiej instancji decyzją z 20 sierpnia 2021 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu DIAS wskazał, że nabycie działki gruntu (prawa użytkowania wieczystego), na którym posadowiony został budynek położony w Z. przy ul. [...], nastąpiło w ramach ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej w dniu 5 listopada 1999 r. Pierwotny projekt budowlany z grudnia 1999 r., zatwierdzony decyzją i pozwoleniem na budowę w lutym 2000 r., przewidywał postawienie budynku w zabudowie bliźniaczej: częściowo podpiwniczonego, z parterem pełniącym funkcję użytkową i garażami wolnostojącymi, jednym piętrem z dwoma niezależnymi mieszkaniami. W wyniku zmian projektowych (w latach 2003 i 2004) w trakcie inwestycji zwiększono powierzchnię mieszkalną i użytkową bliźniaczego budynku (tj. łącznie dla obydwu części) blisko dwu i trzykrotnie (mieszkalną zwiększono z [...] m2 do [...] m2; użytkową zwiększono z [...] m2 do [...] m2). Ostatecznie wybudowano podpiwniczony, czterokondygnacyjny budynek mieszkalno-usługowy składający się z sześciu lokali mieszkalnych oraz czterech lokali użytkowych. Na podstawie zawiadomienia Urzędu Miasta w Z. z 31.01.2007 r. wybudowany budynek przy ul. [...] otrzymał numery porządkowe [...] i [...].

Wnioskiem z 15 grudnia 2014 r. małżonka podatnika wystąpiła do organu interpretacyjnego o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży budynku położonego przy ul. [...] i [...] w Z. między innymi w części użytkowej. We wniosku wskazano, że w przedmiotowym budynku małżonkowie zamierzali zamieszkać wraz z synami, a w jego części użytkowej prowadzić rodzinną firmę. Od stycznia 2007 r. do marca 2008 r. małżonka podatnika w części użytkowej budynku prowadziła działalność gospodarczą. Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim, nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej, nie skorzystano z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wyjaśniono, że małżonkowie zamierzają zbyć całą nieruchomość, na dzień zbycia żaden z małżonków nie prowadzi działalności gospodarczej.

W interpretacji indywidualnej z 27 marca 2015 r., znak ILPP1/4431181/14-5/HW skierowanej do małżonki podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odnośnie sprzedaży części użytkowej budynku uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe i stwierdził, że nieruchomość w części użytkowej została wybudowana na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej a zatem jej sprzedaż będzie opodatkowana stawką 23 % VAT. Organ wywodził, iż budynek posiada część użytkową na której planowano prowadzić rodzinną firmę. Skarżąca wykorzystywała ją do działalności gospodarczej, zbliżone plany miał również jej małżonek. Małżonkowie ponieśli także koszty związane z przystosowaniem lokalu użytkowego do prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie organu odwoławczego dostawa lokalu użytkowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z wydaną dla skarżącej interpretacją indywidualną.

DIAS uznał, że pomimo że strona w całości rozliczyła należny podatek VAT z tytułu transakcji sprzedaży lokalu użytkowego i uregulowała zobowiązanie 26 czerwca 2018 r. to z materiału dowodowego sprawy wynika, że przychód ze zbycia przedmiotowego lokalu osiągnięty został przez obojga małżonków w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazano, iż nabycie działek gruntu oraz zbycie wyodrębnionego lokalu użytkowego nastąpiło w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej, zaś czynności związane z procesem budowlanym wykonywane były przez stronę działającą w imieniu obojga małżonków. Inwestycja związana z budową nieruchomości prowadzona była przez ponad dziesięć lat i finansowana ze środków wspólnych małżonków. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej małżonka strony wskazała, że część użytkowa budynku miała służyć prowadzeniu rodzinnej firmy a małżonkowie wspólnie ponieśli koszty związane z przystosowaniem lokalu do prowadzenia w nim działalności gospodarczej. Nie podano, iż był to wyłączny składnik majątkowy działalności gospodarczej strony. W akcie notarialnym z 16 maja 2018 r. małżonkowie wspólnie oświadczyli, że od sprzedaży zapłacą podatek VAT. Wspólnie również działali przy sprzedaży lokalu użytkowego, między innymi podpisując 26 sierpnia 2015 r. umowę z pośrednikiem. W zeznaniach PIT-36L małżonkowie rozliczyli przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których zaliczyli po połowie przychody ze sprzedaży w maju 2018 r. tegoż lokalu użytkowego.

Zdaniem organu drugiej instancji w sprawie nie znajduje zastosowania zwolnienie przedmiotowe z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej: uVAT), gdyż lokal użytkowy został zbyty w ramach pierwszego zasiedlenia, jak i zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (skarżąca miała możliwość skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego).

Ustalono także, że małżonkowie posiadają lokal użytkowy w Z. przy ul. [...]. Małżonkowie wynajęli ww. lokal na podstawie umowy najmu z 2 stycznia 2015 r.; umowa najmu została podpisana przez oboje z nich; w badanym okresie wyłącznie małżonka podatnika wystawiała dla najemców faktury dotyczące opłat za najem. Lokal został wynajęty na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, czynsz najmu określono na kwotę 7 100 zł miesięcznie (od kwietnia 2016 r. wysokość czynszu zmieniono na kwotę 6 600 zł). Kolejną umowę najmu małżonkowie podpisali 1 września 2017 r., czynsz ustalono na kwotę 6 600 zł.

Organ odwoławczy ocenił, że obydwie umowy zostały sporządzone w sposób kompletny i profesjonalny oraz wskazał, że zostały podpisane przez każdego z małżonków. Na fakturach co prawda widnieją wyłącznie dane małżonki podatnika, jednakże zostały one wystawione niepoprawnie (nie wskazywały właściwego wynajmującego). Oświadczenie o całości opodatkowania osiąganych przychodów z najmu ryczałtem ewidencjonowanym zostało złożone przez małżonkę strony, jednakże nie odnosi się to do opodatkowania podatkiem VAT. DIAS wyjaśnił, że brak jest podstaw prawnych aby status podatnika podatku dochodowego utożsamiać ze statusem podatnika podatku VAT. Uznał organ odwoławczy, iż podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zawartych umów najmu jest każdy z małżonków odrębnie po połowie.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, iż skarżący dokonując sprzedaży lokalu użytkowego i świadcząc usługi najmu działała w charakterze podatnika VAT. Z uwagi zaś na fakt, że w sprawie nie wystąpiło naturalne przyporządkowanie nieruchomości do któregoś z małżonków, należało uznać wyższość aspektów formalnych (współwłasność małżeńską, zawarte umowy) i opodatkować w równych częściach dostawę nieruchomości i najem.

Postępowanie przed Sądem.

W skardze do Sądu skarżący zaskarżył decyzję organu drugiej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług od usług wynajmu lokalu użytkowego położonego w Z. przy ul. [...] wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Strona zarzuciła naruszenie:

– przepisów postępowania, które miało wpływ na treść wydanej decyzji, a to art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.; dalej: o.p.) poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny materiału dowodowego wybiórczo oraz wbrew zasadom logiki doświadczenia życiowego, a więc w sposób całkowicie dowolny, tj. poprzez pozbawione logicznych argumentów przyjęcie, że wymienienie w umowie najmu dwóch współwłaścicieli lokalu świadczy automatycznie, że oboje z nich działają przy realizacji tej umowy w charakterze podatników podatku od towarów i usług, gdzie faktycznie aktywnie czynności w tym zakresie wykonuje wyłącznie jeden z nich;

– przepisów prawa materialnego, a to art. 15 ust. 1 i 2 uVAT poprzez niewłaściwą jego interpretację i zastosowanie w niniejszej sprawie, co było następstwem nie znajdującego podstaw w zaistniałym w sprawie stanie faktycznym uznania, że skarżący w zakresie wynajmu lokalu użytkowego położonego w Z. przy ul. [...] działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2493, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje w szczególności orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095, ze zm.).

Skarga okazała się uzasadniona.

Na wstępie odnotować należy, że w tożsamej sprawie dotyczącej małżonki podatnika Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 29 czerwca 2022 r., I SA/Wr 1149/21 uchylił zaskarżoną decyzję w całości.

Skarżący kwestionując legalność decyzji organu drugiej instancji zarzuca DIAS przede wszystkim błędną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego która doprowadziła do przyjęcia, że wymienienie w umowie najmu dwóch współwłaścicieli świadczy automatycznie o wspólnym wynajmowaniu nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Strona bowiem utrzymuje i dowodzi, że nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości, a tym samym nie jest podatnikiem podatku VAT z tego tytułu.

Przepisami definiującymi podatnika na gruncie uVAT jest art. 15 ust. 1 i 2. Zgodnie z brzmieniem tych przepisów: "Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności" (ust.1). "Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych" (ust.2).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 uVAT, działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Kryteria takie spełnia usługa najmu rzeczy. Podpisując zatem umowę najmu, w następstwie której zostaje najemcy oddany do użytkowania przedmiot najmu, obydwoje małżonków pod względem przedmiotowym stają się formalnie podatnikami VAT. Z uwagi jednak na okoliczność, że małżeństwo nie ma statusu podatnika podatku od towarów i usług, odnosi się to do każdego z małżonków z osobna, bowiem na gruncie ustawy o VAT nie przewidziano, jak to ma miejsce w zryczałtowanym podatku dochodowym, że małżonkowie mogą wskazać tylko jednego z nich jako podatnika VAT.

Analizując zatem, czy dany podmiot w odniesieniu do określonej usługi działa w charakterze podatnika, należy uwzględnić nie tylko fakt, że w formalnym aspekcie staje się on stroną stosunku usługodawczego, ale również, jaką wykazuje aktywność w realizacji czynności przedmiotowych tej usługi. Zwrócić bowiem należy uwagę, że ETS w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wskazał, że o tym, że dokonujący jakiejś czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania VAT działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie, np. w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w tym zakresie, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej [jego czynności przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną].

Reasumując, art. 15 ust. 1 i 2 uVAT należy tak interpretować, że w przypadku, gdy faktyczną aktywność w realizacji zawartej umowy najmu nieruchomości, w tym w szczególności rozliczania jej podatkowo, wykazuje jedynie jedno z małżonków, a drugie poza formalnym umożliwieniem zawarcia umowy, polegającym na podpisaniu jej przez obydwoje małżonków, pozostaje całkowicie bierne w jej wykonaniu, brak jest podstaw do uznania go za podatnika VAT w sensie materialnym, tzn. że w odniesieniu do tej usługi działa w charakterze podatnika (tak też w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 listopada 2013 r., I FSK 1681/12, wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym orzeczeniu dostępne są w CBOSA, tj. Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy należy wskazać, iż organy podatkowe przypisały stronie status podatnika podatku VAT z tytułu spornych umów najmu na tej podstawie, że podpisał on umowy najmu jako współwłaściciel wynajętego lokalu użytkowego a w adresie do korespondencji wskazano dane adresowe obojga małżonków. Strona fakt podpisania przez każdego z małżonków umowy najmu lokalu stanowiącego przedmiot małżeńskiej wspólności majątkowej wyjaśnia wolą zademonstrowania przez skarżącego swojej zgody na wynajem przez jego małżonkę lokalu, do czego obliguje treść art. 37 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Jednocześnie skarżący kwestionuje pogląd, że samo podpisanie umowy automatycznie wskazuje na status podatnika VAT. Prowadząc postępowanie podatkowe organ, zarówno pierwszej jak i drugiej instancji, nie zgromadził żadnych innych dowodów wskazujących na status strony jako podatnika, co będzie wymagało uwzględnienia w dalszym postępowaniu. Przypisanie mu tego statusu możliwe będzie tylko w razie wykazania, że jego zaangażowanie w umowy najmu przekraczało zakres czynności współwłaściciela lokalu niezbędnych dla zawarcia skutecznego, ważnego kontraktu cywilnego, czyli że przejawiał aktywność w kwestii prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lokalu użytkowego.

W związku z powyższą oceną Sądu dotyczącą niedostatków przeprowadzonego postępowania podatkowego organ odwoławczy winien przede wszystkim odnieść się do okoliczności wskazywanych przez stronę skarżącą, a które to okoliczności stanowią – zdaniem strony – znamiona prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lokalu użytkowego przez małżonkę podatnika i w które nie była zaangażowany skarżący. W szczególności należy odnieść się do podnoszonego kilkakrotnie argumentu skarżącego, że najemcy nie kwestionowali wystawiania faktur jedynie przez małżonkę podatnika, z czego wywodzi strona, że to małżonka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokalu użytkowego. W tym zakresie należy również wskazać, iż na przedłożonych na wezwanie organu podatkowego dokumentach KW najemca (M. D. Ż.) jako odbiorcę wpłaty wskazuje skarżącą. Pomijając tę okoliczność organ odwoławczy zwrócił natomiast uwagę na fakt, iż podpis na dokumentach KW ogranicza się do wskazania nazwiska odbierającego, nie wyjaśnił jednak do którego z małżonków ten podpis należy. Odnośnie zaś drugiej z zawartych umów najmu, co miało miejsce 1 września 2017 r., najemca (Z. sp. z o. o. sp. k.) w przedłożonej liście księgowań również wymienia jedynie skarżącą. Ponadto 25 stycznia 2021 r. (k. 186 akt administracyjnych) informuje on organ, że rozliczenie płatności za pierwsze dwa miesiące najmu następowało gotówką, nie wskazuje jednak, który z małżonków odebrał należność. Tej okoliczności organ również nie wyjaśnił. Wszystkie te okoliczności, jako mające znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego sprawy, winny być w ponownie przeprowadzonym postępowaniu wyjaśnione, w szczególności w drodze przesłuchania najemcy lokalu, tj. D. Ż. oraz osoby działającej za kolejnego najemcę tj. Z. sp. z o. o. sp. k. Pominięcie przeprowadzenia tych dowodów jest, w ocenie Sądu, niezrozumiałe z uwagi na fakt, iż organ zwracał się do wskazanych podmiotów o przedłożenie dokumentów związanych z zawartymi umowami najmu, nie uznając za istotne przeprowadzenie dowodów z przesłuchania na okoliczność ustalenia kto po stronie wynajmujących faktycznie realizuje zawartą umowę. Ponadto, co kluczowe dla ustalenia który z małżonków (bądź obydwoje) i jaką aktywność podejmował w zakresie realizacji umów najmu, jest w sprawie przesłuchanie K. P. i W. P. (z zastrzeżeniem art. 199 o.p. odnośnie skarżącego będącego stroną postępowania). W ramach tego dowodu należy ustalić w szczególności, jakie czynności były podejmowane przez małżonków w związku z wynajętym lokalem, który z małżonków dbał o stan techniczny lokalu, czy były w nim przeprowadzane remonty w związku z zawarciem kolejnej umowy ewentualnie w razie wystąpienia awarii, który z małżonków faktycznie utrzymywał kontakty z najemcami, czy podpisane umowy były konsekwencją ogłoszeń, a jeżeli tak to który z małżonków takie ogłoszenia zamieszczał.

Ponadto w materiale aktowym sprawy brak jest dowodów na poparcie twierdzeń organu odwoławczego, iż należność czynszowa przekazywana była nie tylko na rachunek skarżącej, lecz także na wspólny rachunek małżonków (k. 11 zaskarżonej decyzji).

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny nie został ustalony w sposób wystarczający do dokonania kwalifikacji materialnoprawnej, a tym samym w sprawie doszło do naruszenia w tym zakresie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy i skutkującego koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Jednocześnie Sąd zauważa, że w sprawie ze skargi strony tutejszy Sąd wyrokiem z 9 marca 2022 r. I SA/Wr 831/21 oddalił skargę, jednakże ocena prawna dokonana przez Sąd we wskazanym wyroku dotyczyła okresu najmu, który jedynie częściowo pokrywa się z okresem kontrolowanym w niniejszej sprawie, z czego wynikają rozbieżności w stanie faktycznym dotyczące przede wszystkim liczby kontrahentów z którymi zawierano sporne umowy najmu.

Odnosząc się do pozostałych kwestii, co do których rozstrzygał organ drugiej instancji w zaskarżonej decyzji, tj. do oceny czy skarżąca sprzedając w maju 2018 r. wraz z małżonkiem lokal użytkowy nr [...] położony w Z. przy ul. [...] w wybudowanym przez małżonków budynku działała w charakterze podatnika podatku VAT zauważyć należy, iż nie stały się one przedmiotem sporu pomiędzy stronami. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dlatego dokonując kontroli decyzji w tej części Sąd wskazuje, że organ zebrał w tym zakresie obszerny materiał dowodowy na podstawie którego ustalił stan faktyczny sprawy, zaś w sposobie prowadzenia postępowania przez organ Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości. W ocenie Sądu organy przeprowadziły postępowanie dowodowe w zgodzie z przepisami prawa, zebrały dowody konieczne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, prawidłowo te dowody oceniły i właściwie na tej podstawie ustaliły stan faktyczny sprawy. Materiał dowodowy jest obszerny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Strona skarżąca miała zapewnioną możliwość zapoznania się z dowodami zgromadzonymi w aktach sprawy oraz wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Wywody organu przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnoszą się do dowodów znajdujących się w aktach sprawy, argumentacja organu jest logiczna, spójna i nie nosi cech dowolności. W ocenie Sądu w uzasadnieniu skarżonej decyzji organ wyczerpująco przedstawił poczynione przez siebie ustalenia - odnosząc się przy tym do zarzutów podnoszonych przez stronę na poszczególnych etapach postępowania - oraz dokonał ich subsumpcji pod normy prawa materialnego. Organ dokonał swobodnej oceny dowodów ale granicy swobodnej oceny nie przekroczył. Prawidłowo zatem w ocenie Sądu organ odwoławczy uznał, że skarżący w ramach dostawy lokalu użytkowego dokonanej w maju 2018 r. działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Konkludując, z uwagi na uchybienia wskazane przez Sąd w zakresie ustalenia stanu faktycznego odnośnie wynajmowania w okresie objętym postępowaniem podatkowym lokalu użytkowego położonego w Z. przy ul. [...] koniecznym stało się uchylenie zaskarżonej decyzji. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ odwoławczy uwzględni wskazania co do dalszego procedowania zawarte w treści niniejszych rozważań.

Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji.

O kosztach postępowania sądowego (4 047 zł) Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. art. 205 § 2 p.p.s.a uwzględniając uiszczony wpis od skargi (430 zł), opłatę skarbową od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (3 600 zł), ustalone według stawki z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687).