Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 425/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-02-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: par 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 5 poz 34
law: ROZPORZĄDZENIE MINISTRA INFRASTRUKTURY1 z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług  pocztowych
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c/, art. 174 pkt 3, art. 179, art. 183 par. 1, art. 204 ust. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 121, art. 122, art. 148 par 1, art. 149, art. 150
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: par. 18 ust. 2c
journal: Dz.U. 2002 nr 163 poz 1348
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Myślińska Sędzia del. NSA Piotr Piszczek (spr.) Sędzia NSA Marzenna Zielińska Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 4 lutego 2009 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 22 listopada 2007 r. sygn. akt V SA/Wa 1923/07 w sprawie ze skargi Z. P. Spółka z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz Z. P. Spółka z o.o. w W. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego III "Port Lotniczy" w W. uznał zgłoszenie celne SAD nr [...] z dnia 4 września 2001 r. za nieprawidłowe w części dotyczącej określenia wartości celnej towaru, stawki celnej, kwoty długu celnego oraz kwoty podatku VAT, dokonał także ponownego określenia kwoty wynikającej z długu celnego, kwoty podatku VAT oraz wezwał do uiszczenia niedoboru długu celnego. Następnie została ona przesłana ustanowionemu pełnomocnikowi spółki Y. F. Sp. z o.o., radcy prawnemu na adres wskazany w toku prowadzonego postępowania administracyjnego. Przesyłka została jednak zwrócona przez jednostkę pocztową "W. [...]" nadawcy z adnotacją na odwrocie zwrotnego potwierdzenia odbioru: "AWIZO-mieszkanie zamknięte 18 08 04", opatrzoną podpisem (parafą) doręczającego, oraz z adnotacjami na kopercie zawierającej ww. decyzję: "ZWROT nie podjęto w terminie", "Awizowano powtórnie dnia 27 08" − opatrzoną podpisem doręczającego.

Pismem z dnia 6 grudnia 2004 r. Y. F. Sp. z o.o. (od 2 września 2005 r. zmieniła nazwę na Z. P.) zgłosiła do Dyrektora Izby Celnej w W. zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, wskazując jednocześnie w końcowej części pisma, że należy je traktować również jako odwołanie między innymi od decyzji z dnia [...] sierpnia 2004 r. nr [...]. Zainteresowana spółka zarzuciła, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego III o ww. numerze nigdy nie została doręczona ani jej, ani ustawionemu w sprawie pełnomocnikowi.

Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2007 r. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego III w W. z dnia [...] sierpnia 2004 r., którą uznano dokonane przez Y. F. Sp. z o.o. zgłoszenie celne za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że ww. decyzja Naczelnika Urzędu Celnego III w W. z [...] sierpnia 2004 r. została skutecznie doręczona poprzez dwukrotne awizowanie przesyłki w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) - zwanej dalej: "O.p.", w dniu 1 września 2004 r., natomiast odwołanie zostało nadane w urzędzie pocztowym w dniu 10 grudnia 2004 r., a więc z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. na ww. postanowienie Z. P. Sp. z o.o. wniosła o jego uchylenie oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania obejmujących także koszty zastępstwa procesowego. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 150 § 1 i § 2, art. 152 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 262 oraz art. 2621 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 75, poz. 802 ze zm.) - zwanej dalej: "Kodeks celny" − poprzez niewłaściwe rozpoznanie okoliczności doręczenia stronie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego III w W. z [...] sierpnia 2004 r., bezzasadne stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, sprzeczność ustaleń w przedmiocie terminu złożenia odwołania, jak również wadliwość podjętych czynności kontroli dopuszczalności wniesionego przez stronę odwołania. Skarżąca podniosła, iż nigdy nie dostarczono jej awiza (tak pierwszego, jak i drugiego) określającego konieczność odebrania w ciągu 7 dni pisma urzędowego w postaci ww. decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia [...] listopada 2007 r. uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. i orzekł w zakresie zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W motywach Sąd wskazał, że badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, doszedł do przekonania, iż postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów proceduralnych mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazał przy tym, że organy podatkowe zobowiązane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśniania stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, co wynika z art. 122 O.p. oraz zgodnie z art. 121 O.p. muszą prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jak wynika natomiast z art. 262 Kodeksu celnego, który stosuje się w tej sprawie na podstawie art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę − Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 623), do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy działu IV ustawy Ordynacja podatkowa.

Zdaniem Sądu, zgodnie z art. 145 § 1 i § 2 O.p., pisma doręcza się stronie, a gdy strona ustanowiła pełnomocnika pisma doręcza się pełnomocnikowi. Zgodnie natomiast z art. 150 § 1 pkt 1 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub w art. 149 O.p., poczta przechowuje pismo przez okres czternastu dni w swojej placówce − w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Stosownie do § 1a i § 2 art. 150 O.p. nieobecnego adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia w miejscu określonym w § 1, przy czym zawiadomienie umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 150 § 2 O.p.). W przypadku niepodjęcia przesyłki w ww. terminie, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1 art. 150 O.p.

Mając na uwadze treść tych przepisów Sąd wskazał, iż każde potwierdzenie odbioru, które powraca do nadawcy, winno wyraźnie wskazywać następujące okoliczności: przesłanki zastosowania doręczenia w trybie art. 150 O.p. - czyli przyczyny niemożności doręczenia w trybie art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej, fakt zawiadomienia adresata o przesyłce, fakt powtórnego zawiadomienia po upływie 7 dni od daty złożenia pisma w placówce pocztowej, informacją, iż zawiadomienia o przesyłce zostały każdorazowo umieszczone w miejscach wskazanych w art. 150 § 2 O.p. Podniósł także, iż w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że potwierdzenie odbioru przesyłki musi być tak wypełnione przez doręczyciela, aby w sposób niebudzący wątpliwości wynikała z niego okoliczność pozostawienia zainteresowanemu informacji o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym oraz aby wynikał z potwierdzenia odbioru okres, przez jaki placówka pocztowa przechowywała dane pismo. Zawsze zatem, na podstawie akt administracyjnych możliwe powinno być ustalenie, czy i w jaki sposób doręczyciel powiadomił adresata o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można to pismo odebrać (patrz: wyrok NSA z 31.01.2006 r., I FSK 565/05 − LEX nr 187585; wyrok WSA z 27.01.2006 r., III SA/Wa 977/05 − LEX nr 196340).

Doręczenie w trybie art. 150 O.p. zakłada więc możliwość przyjęcia fikcji prawnej doręczenia pisma stronie, to jest dopuszcza powstanie skutku doręczenia pisma nawet wtedy, gdy faktycznie pismo to do adresata nie dotarło. By doręczenie pisma adresatowi w omawianym trybie mogło być uznane za prawnie skuteczne muszą być bezwzględnie spełnione ww. przesłanki art. 150 O.p. Sąd podkreślił, iż skuteczne zawiadomienie o złożeniu w placówce pocztowej pisma przesłanego za pośrednictwem poczty (awizo) następuje przez umieszczenie odpowiedniego zawiadomienia w skrzynce na korespondencję, a gdy to nie jest możliwe doręczyciel pocztowy ma obowiązek umieścić zawiadomienie w jednym z miejsc wskazanych w art. 150 § 2 O.p.

Ponieważ − w ocenie Sądu − wzmiankowany przepis przewiduje możliwość przyjęcia fikcji doręczenia pisma, co może mieć doniosłe skutki dla strony postępowania administracyjnego,przeto nie może budzić wątpliwości, że doręczyciel dochował wymogu dotyczącego sposobu zawiadomienia adresata o złożeniu przesyłki na określony czas w placówce pocztowej. Brak zaś pewności co do pozostawienia zawiadomienia o złożeniu awizowanej przesyłki w urzędzie pocztowym, skutkuje niedoręczeniem przedmiotowego pisma, dlatego też okoliczność pozostawienia tego zawiadomienia musi być potwierdzona stosowną adnotacją doręczyciela na dowodzie doręczenia przesyłki (tak również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 27.01.2005 r. III SA/Wa 1094/04, LEX nr 222371). Samo umieszczenie na kopercie zawierającej przesyłkę lub na dowodzie potwierdzającym doręczenie pisma stempla, czy wzmianki o awizowaniu przesyłki nie może być dla organu wysyłającego pismo wystarczające do przyjęcia, że spełnione zostały przesłanki doręczenia pisma w trybie art. 150 O.p. Musi być bowiem wyraźnie zaznaczone, że doręczyciel powiadomił adresata o przesyłce w sposób wskazany w cyt. art. 150 O.p. (por. wyrok NSA W-wa z 28.02.2006 r. I OSK 528/05 LEX 194352).

Zdaniem Sądu, w sprawie nie zostały spełnione warunki skutecznego doręczenia pisma w trybie art. 150 O.p. Ze znajdującego się w aktach administracyjnych zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji nie wynika, w jaki sposób doręczyciel powiadomił adresata o przesyłce, bowiem na kopercie przesyłki pocztowej jest jedynie adnotacja dokonana przez doręczyciela o dwukrotnym awizowaniu (k. 113 akt admin.). W przedmiotowej sprawie brak jest zatem możliwości przyjęcia fikcji doręczenia ww. decyzji z dnia [...] sierpnia 2004 r. w trybie art. 150 O.p.

Od powyższego postanowienia skargę kasacyjną wywiódł Dyrektor Izby Celnej w W., który − zaskarżając orzeczenie w całości − wskazując na treść art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. − Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) − cyt. dalej jako "p.p.s.a.", zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. poprzez stwierdzenie niedochowania wymogów z art. 150 § 2 O.p. Wskazując na powyższe, wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przypisanych.

W motywach wskazano, iż wydane w sprawie przez Sąd I instancji postanowienie zostało podjęte z naruszeniem treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., co miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegający na naruszeniu art. 150 § 2 O.p. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. stanowi, że sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla ją w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, o ile mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tylko zatem w sytuacji, gdy naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy − czyli gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści − możliwe jest uchylenie zaskarżonej decyzji. Przedstawiona interpretacja art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. znajduje potwierdzenie w orzecznictwie administracyjnym: wyroki WSA - sygn. akt I SA/Gd 2015/96 z dnia 08.11.2001 r., I SA/Ka 754/9 z dnia 25.09.2000 r., VI SA/Wa 2068/04 z dnia 28.06.2005 r., I SA 2394/03 z dnia 06.01.2004 r.

Poddając analizie art. 150 O.p. kasator doszedł do wniosku, iż ustawodawca ustanawiając zastępczy sposób doręczenia, czyni to w sposób kompletny i w pełni autonomiczny. Nie odsyła dla potrzeb tego doręczenia − jak to czyni na przykład w art. 65 § 2 p.p.s.a. − do przepisów postępowania cywilnego. Oznacza to, że w przypadku doręczenia przesyłek w trybie art. 150 O.p., dla skuteczności tego doręczenia wystarczy stwierdzić, że z treści potwierdzenia odbioru wynika przyczyna, z powodu której nie dokonano doręczenia w trybie art. 148 i 149 tej ustawy, a także że w sprawie dwukrotnie umieszczono zawiadomienie w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 oraz upłynął czternastodniowy okres przechowywania przesyłki w urzędzie pocztowym.

Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy, decyzja nadana przesyłką w dniu 16.08.2004 r. wróciła do Urzędu Celnego Ill "Port Lotniczy" w W. z adnotacjami doręczającego, datowanymi na dzień: 18.08.2004 r. − "awizo − mieszkanie zamknięte", 27.08.2004 r. "awizowano powtórnie", 02.09.2004 r. − "zwrot nie podjęto w terminie".

W tej sytuacji, w ocenie kasatora, miał zastosowanie przepis art. 150 O.p., określający dwie przesłanki, których zaistnienie decyduje o skuteczności doręczenia dokonywanego w jego trybie. W aktach sprawy znajdują się dowody potwierdzające dokonanie ww. czynności przez pocztę w celu doręczenia decyzji pełnomocnikowi strony. Fakt awizowania w dniu 18.08.2004 r. i 27.08.2004 r. przesyłki przez urząd pocztowy, wyczerpujący dyspozycję art. 150 § 1 pkt 1 i 1a, a także § 2 ww. przepisu O.p., został potwierdzony odpowiednimi pieczątkami na kopercie zawierającej przedmiotową decyzję. Wobec tego w rozpatrywanej sprawie wszystkie przesłanki wymagane art. 148 i art. 149 O.p. zostały spełnione (por. wyrok WSA z dnia 27.01.2006 r. - sygn. akt III SA/Wa 977/05).

W świetle powyższego − zdaniem kasatora − niezrozumiałym jest twierdzenie Sądu I instancji o braku pewności co do pozostawienia zawiadomienia o złożeniu awizowanej przesyłki w urzędzie pocztowym oraz o braku stosownej adnotacji doręczyciela na dowodzie doręczenia przesyłki. Jak już bowiem wyżej wyjaśniono, adnotacja o złożeniu przesyłki w urzędzie pocztowym została niewątpliwie przez doręczyciela dokonana, co potwierdzają stemple widniejące na zwrotnym potwierdzeniu odbioru pisma: awizo − mieszkanie zamknięte oraz na kopercie, zawierającej przedmiotową przesyłkę: awizowano powtórnie.

Skarżący podkreślił, że przepis art. 150 § 2 O.p. stanowi, że zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Powyższy przepis zawiera zatem zamknięty katalog miejsc, w których zawiadomienie o przesyłce może zostać złożone. Nie nakłada jednak na doręczającego obowiązku zamieszczania adnotacji o miejscu, w którym takie zawiadomienie złożył. Należało w tej sytuacji przyjąć, że doręczający, zamieszczając na zwrotnym potwierdzeniu odbioru pieczątkę o treści: awizo − mieszkanie zamknięte, pozostawił zawiadomienie o złożeniu awizowanej przesyłki w urzędzie pocztowym w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 § 2 O.p., czym wypełnił dyspozycję wynikającą z wyżej przytoczonego artykułu.

Skarżący powołał się również na § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. Nr 5, poz. 34 z późn. zm.), w którym przewidziano, że jeżeli w chwili doręczenia przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego stwierdzi się nieobecność adresata lub innych osób uprawnionych do ich odbioru (...), zawiadomienie o próbie doręczenia wraz z informacją o terminie ich odbioru i adresie placówki oddawczej, w której przesyłka lub przekaz pocztowy są przechowywane, operator pozostawia w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Przepis ten, do którego niewątpliwie musi stosować się doręczający przesyłkę, jednoznacznie nakazuje mu pozostawienie zawiadomienia o przesyłce w oddawczej skrzynce pocztowej, bez potrzeby jednak zamieszczania adnotacji o miejscu pozostawienia awiza na zwrotnym potwierdzeniu odbioru.

W tej sytuacji − zdaniem skarżącego − skoro zarówno w ustawie Ordynacja podatkowa, jak i w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Infrastruktury brak jest wymogu potwierdzenia stosowną adnotacją doręczyciela o pozostawieniu zawiadomienia o przesyłce w jednym z miejsc wskazanych w art. 150 § 2 O.p., trudno dopatrzeć się naruszenia przepisów, o których mowa z uzasadnieniu wyroku, i które to miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem skarżącego, w sensie pocztowym, awizo jest zawiadomieniem o nadejściu przesyłki , której nie można doręczyć w sposób bezpośredni; awizo informuje adresata o możliwości odbioru przesyłki we wskazanym urzędzie pocztowym oraz o terminie, do kiedy będzie to możliwe. Zatem z samej definicji powyższego terminu wynika w sposób jednoznaczny, że skoro na zwrotnym potwierdzeniu odbioru decyzji widnieje pieczątką o treści: awizo − mieszkanie zamknięte, oznacza to, że awizo czyli informacja o złożeniu przesyłki w urzędzie pocztowym, została przez doręczającego przekazana adresatowi. Ponieważ, o czym mowa wyżej, przepisy Ordynacji podatkowej, mające zastosowanie do doręczeń, nie nakładają na doręczającego obowiązku zamieszczania adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru o miejscu pozostawienia awiza, w ocenie kasatora nie został spełniony warunek z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., umożliwiający uchylenie postanowienia organu celnego II instancji.

W motywach skargi kasacyjnej wskazano również, że wyrokami z dnia 05.10.2007 r. − sygn. akt V SA/Wa 1920/07 i z dnia 03.12.2007 r. − sygn. akt V SA/Wa 1922/07, w analogicznych sprawach opartych na tym samym materiale dowodowym (zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji Naczelnika Urzędu Celnego III "Port Lotniczy" w W. oraz koperta dotyczyły 6 spraw) Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargi. Tym samym nie dopatrzył się naruszenia przepisów art. 150 § 2 O.p., o których mowa w uzasadnieniu skarżonego wyroku, czym podzielił stanowisko organu celnego II instancji w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Z. P. − powołując się na treść art. 179 p.p.s.a. − wniosła o jej oddalenie i zasądzenie na jej rzecz od Dyrektora Izby Celnej w W. kosztów postępowania.

W motywach podniesiono, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. prawidłowo wskazał w motywach wyroku na naruszenie przepisów art. 121 i 122 O.p. zobowiązujących organy podatkowe do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu, przy czym powinno być prowadzone ono w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zwrócono też uwagę, że przepisy art. 150 O.p. określają wyczerpująco przesłanki, które muszą zostać spełnione, aby mogło zostać zaakceptowane domniemanie doręczenia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. W nawiązaniu do treści stawianego zarzutu podnieść należy, że wymóg przyjęcia związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) skutkuje tym, iż winien on koncentrować się wyłącznie na weryfikacji zarzutu sformułowanego przez skarżącą.

Naczelny Sąd Administracyjny nie może przy tym z własnej inicjatywy poddawać kontroli innych ewentualnych wad zaskarżonego orzeczenia Sądu I instancji lub postępowania przed tym Sądem. Wyjątkiem od tej zasady są przypadki nieważności postępowania, które to sytuacje w niniejszej sprawie nie zachodzą. Brak jest też podstaw, aby zasadnie uznać, iż Sąd I instancji naruszył przepisy postępowania, a w szczególności art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. poprzez stwierdzenie niedochowania przez organ celny wymogów z art. 150 § 2 O.p. w trakcie doręczania decyzji pierwszoinstancyjnej.

Nie ulega wątpliwości czego strony nie kwestionują, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze zwrotem przesyłki przez urząd pocztowy nadawcy z adnotacją na odwrocie zwrotnego potwierdzenia odbioru: "awizo − mieszkanie zamknięte 18.08.04 r." oraz adnotacją na kopercie zawierającą decyzję organu celnego: "awizowano powtórnie dnia 27.08" i "zwrot − nie podjęto w terminie". W tej sytuacji Sąd I instancji trafnie przyjął, iż z tych informacji − bardzo lakonicznych w swej treści − nie wynika, w jaki sposób doręczyciel powiadomił adresata o przesyłce. W tych dokumentach brak jest wskazania jakiegokolwiek sposobu dokonania zawiadomienia adresata o pozostawieniu pisma (decyzji) w urzędzie pocztowym. Z tej racji Sąd pierwszej instancji − kładąc nacisk na konieczność podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz prawidłowego załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (vide art. 122 O.p.), a także widząc potrzebę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (vide art. 121 O.p.) − trafnie dostrzegł konieczność oceny zaistniałej sytuacji w świetle podstawowych regulacji dotyczących tej postaci zastępczego doręczenia.

Taka jest zaś treść art. 150 O.p., której istotę prawidłowo ukazano w motywach rozstrzygnięcia Sądu I instancji, a zatem nie ma potrzeby przypominania tych regulacji. Jest to przepis, który wyczerpująco i jednoznacznie precyzuje wymogi w zakresie awizowania przesyłek, jak i dokumentowania tych przypadków.

Nie można zatem zgodzić się z zaprezentowanym w skardze kasacyjnej poglądem, że w § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9.01.2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. Nr 5, poz. 34 ze zm.) przewidziano, że jeżeli w chwili doręczenia przesyłki rejestrowej lub przekazu pocztowego stwierdzi się nieobecność adresata lub innych osób uprawnionych do ich odbioru, to zawiadomienie o próbie doręczenia wraz z informacją o terminie ich odbioru i adresie placówki oddawczej, w której przesyłka lub przekaz pocztowy są przechowywane, operator pozostawia w oddawczej skrzynce adresata. Przepis ten − zdaniem autora skargi kasacyjnej − ma jednoznacznie wskazywać na konieczność pozostawienia zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej, bez potrzeby zamieszczania adnotacji o miejscu pozostawienia awiza na zwrotnym potwierdzeniu odbioru.

Przede wszystkim wskazać należy, że przedmiotowe rozporządzenie jest aktem normatywnym rangi podustawowej, a zatem nie może ono zmieniać ani doprecyzowywać regulacji zawartej w art. 150 § 2 O.p. Z tego ostatniego przepisu zaś jednoznacznie wynika, że zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej "umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata".

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego − w przypadku takich rozbieżności − pierwszeństwo przysługuje bezwzględnie aktom normatywnym rangi ustawowej. Jest też czymś oczywistym, że prawidłowość dokonania czynności materialno-technicznych (jakimi są doręczenia) powinna podlegać ocenie organów − w postępowaniu administracyjnym i Sądu − w trybie sądowoadministracyjnym. Tak więc związana z tym dokumentacja winna być pełna, pozbawiona wszelkich uproszczeń, które niweczyłyby tę możliwość.

Zgodzić należy się zatem z komentatorami art. 150 O.p. (zob. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 470), że nie można uznać − w świetle tej regulacji − za doręczone pismo, gdy z treści potwierdzenia odbioru nie wynika:

a) przyczyna, z powodu której nie dokonano doręczenia w trybie art. 148 § 1 i art. 149 O.p.,

b) czy zawiadomienie o przesyłce dwukrotnie umieszczono w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 § 2 O.p.,

c) czy upłynął 14-dniowy okres przechowywania przesyłki.

Zważywszy na powyższe, Sąd I instancji całkowicie słusznie wskazał na naruszenie przepisów art. 121 i 122 O.p. przez organ celny z racji braku oceny wszystkich przesłanek określonych w art. 150 O.p. tak, aby bez żadnych wątpliwości można było przyjąć, iż w tej sprawie doręczyciel dochował wszystkich wymogów w zakresie sposobu zawiadomienia adresata o nadejściu przesyłki i jej złożeniu na określony czas w odbiorczej jednostce pocztowej. Analiza akt sprawy pozwala przyjąć, że organ celny nie podjął żadnego działania mającego na celu wyjaśnienie tych wątpliwości, o których wyżej była mowa; konieczność ich przeprowadzenia z urzędu wynika chociażby ze wskazanego wcześniej skrótowego zapisu poczynionego przez doręczyciela na dowodzie doręczenia i kopercie zawierającej decyzję, a także z uwagi na twierdzenie prezentowane przez adresata przesyłki.

W świetle powyższych uwag nie można zgodzić się z zaprezentowaną w uzasadnieniu kasacji tezą, iż w niniejszej sprawie Sąd I instancji w sposób nieprawidłowy zastosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., albowiem "tylko w sytuacji, gdy naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy − czyli gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści − możliwe jest uchylenie zaskarżonej decyzji". Pomijając fakt, iż w sprawie wydano postanowienie (a nie decyzję) trzeba wskazać, iż ustawodawca zastosowanie tego przepisu przez Sąd I instancji uzależnia od naruszenia przepisów postępowania, "jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy". Jeżeli owo naruszenie nastąpiło − co wyżej wykazano − to potencjalnie mogło zaważyć na wydaniu błędnego postanowienia, które − z racji na brak pewności − nie powinno funkcjonować w obrocie prawnym.

Na marginesie trzeba zaznaczyć, że we wszystkich procedurach akcentuje się potrzebę − przed wydaniem orzeczenia − poczynienia prawidłowych ustaleń faktycznych. Te zaś muszą być efektem oceny ujawnionych w sprawie dowodów; konstatacja ta odnosi się także do postępowań incydentalnych, w tym również do tak istotnych kwestii, jak orzeczenie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Również zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest podstaw, aby − na obecnym etapie postępowania, przy zaniechaniu przez organ celny wyjaśnienia istotnych kwestii w zakresie awizowania przesyłki zawierającej decyzję − uznać, iż zostały spełnione warunki skutecznego doręczenia pisma w trybie art. 150 O.p. Przeprowadzenie w tym zakresie stosownego uzupełniającego postępowania wyjaśniającego umożliwi organowi celnemu podjęcie stosownych decyzji procesowych.

Mając na uwadze treść art. 184 p.p.s.a. należało orzec jak sentencji, albowiem zaskarżony wyrok odpowiada prawu. W zakresie pktu 2 rozstrzygnięcia orzeczono zgodnie z treścią art. 204 ust. 2 p.p.s.a. w zw. z § 18 ust. 2c rozporządzenia w sprawie opłat za czynności adwokacie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).