Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 422/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2018-08-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 54
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Marta Semiczek, sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 7 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi A. spółki z o.o. z siedzibą we W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia 12 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z 20 grudnia 2017 r. nr [...] , którym oddalono skargę A. spółki z o.o. z siedzibą we W. na czynność egzekucyjną.

Jak wynika z akt sprawy decyzją z 7 września 2017 r. Naczelnik M. Urzędu Celno-Skarbowego w K. określił A. spółce o.o. z siedzibą we W. (dalej: Spółka, Strona, Skarżąca) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do września 2012 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za pozostałe miesiące 2012 r.

Od tej decyzji Spółka wniosła odwołanie w dniu 25 września 2017 r.

Wymienionej decyzji pierwszoinstancyjnej postanowieniem z 7 listopada 2017 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności w części, w której decyzja określała zobowiązanie podatkowe (tj. lipiec - wrzesień 2012 r.), wskazując jako podstawę prawną art. 239b § 1 pkt 4, § 3 i § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej: O.p.).

Od 7 listopada 2017 r. (tj. w dniu wydania postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności) organ egzekucyjny – Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. prowadzi postępowanie egzekucyjne z majątku Spółki na mocy wystawionych przez wierzyciela - Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. tytułów wykonawczych (o numerach: [...] , [...] , [...] , [...] obejmujących wynikające z ww. decyzji Naczelnik M. Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 7 września 2017 r. zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec-wrzesień 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i koszty egzekucyjne.

Na podstawie ww. tytułów wykonawczych organ egzekucyjny zawiadomieniem z 7 listopada 2017 r. dokonał zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w Banku B. S.A w W., które doręczył Spółce (zobowiązanemu) 10 listopada 2017 r., dłużnikowi zajętej wierzytelności (ww. bank) 7 listopada 2017 r. W toku tego postępowania zajęto wierzytelności pieniężne z rachunków bankowych Spółki, egzekwując ostatecznie 10 listopada 2017 r. całość zaległości oraz koszty egzekucyjne (158.123,40 zł).

Spółka pismem z 21 listopada 2107 r. (także data nadania) wniosła skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Zdaniem Spółki czynność ta została dokonana z naruszeniem:

- art. 1 pkt 1 i art. 6 § 1 w zw. z art. 54 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm. – dalej: u.p.e.a.) przez uznanie, że środek w postaci skargi na czynność egzekucyjną nie może służyć podniesieniu wady dokonanej czynności egzekucyjnej, tj. przeprowadzenia egzekucji w braku umożliwienia Spółce dobrowolnego wykonania zobowiązania, czyli nie w celu wyegzekwowania należności, ale głównie ze względu na doprowadzenie do skutku przewidzianego w art. 70 § 4 O.p. (tj. w celu przerwania biegu terminu przedawnienia);

- art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 w zw. z art. 64c § 1 u.p.e.a. przez uznanie, że środek w postaci skargi na czynność egzekucyjną nie może służyć podniesieniu wady dokonanej czynności egzekucyjnej w postaci nałożenia na Spółkę kosztów egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej, na podstawie przepisów uznanych przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z Konstytucją RP, a przy tym w oderwaniu wysokości kosztów egzekucyjnych od rzeczywistego nakładu pracy organu egzekucyjnego oraz podjętych przez niego w ramach postępowania czynności.

Z tych powodów Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej czynności egzekucyjnej (art. 54 § 5a u.p.e.a.) oraz wstrzymanie prowadzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 u.p.e.a).

Pismem z 27 listopada 2017 r. organ egzekucyjny wezwała Spółkę do pisemnego wyjaśnienia czy wolą Spółki jest skarga na czynność egzekucyjną oraz wskazanie uchybień materialnotechnicznych w zakwestionowanej czynności egzekucyjnej, ewentualnie zgłoszenie innych żądań. W odpowiedzi na wezwanie (pismo z dnia 8.12.2017 r.) Spółka potwierdziła skargę na czynność egzekucyjną, zarzucając naruszenia art. 1 pkt 1 i art. 6 §1, art. 64 § 1 pkt 1 i § 6 u.p.e.a. i wnosząc o uchylenie tej czynności oraz wstrzymanie prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Postanowieniem z 20 grudnia 20-17 r. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego oddalił skargę Spółki na czynność egzekucyjną. Wyjaśnił, że przedmiotem skargi na czynność egzekucyjną może być uchybienie przepisom regulującym tryb stosowania kwestionowanych czynności. Zaskarżyć można zarówno zasady ogólne podejmowania czynności egzekucyjnych, w razie stwierdzenia uchybienia dyspozycji art. 1a pkt 2 oraz art. 7 u.p.e..a., jak i działanie organu egzekucyjnego, a także zaniechanie działania obligatoryjnego (np. nieodstąpienie od egzekucji w warunkach określonych w art. 45 u.p.e.a.). Skargą na czynność egzekucyjną podważa się przede wszystkim nieprawidłowości w działaniu organu egzekucyjnego o charakterze materialno-technicznym, a nie procesowym (prawnym). Kwestie nielegalności zastosowania w ogóle danego środka egzekucyjnego, a także wadliwości procesowej całej egzekucji przeprowadzonej w ramach konkretnego postępowania egzekucyjnego mogą być podnoszone w ramach innego środkom zaskarżenie, tj. zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, z którego także Spółka skorzystała. Dalej stwierdził, że egzekucja z rachunku bankowego jest jednym z dopuszczalnych środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych i sposób przeprowadzenia tej czynności wobec Spółki nie naruszał obowiązujących przepisów.

Podniesione przez Spółkę naruszenie art. 1 pkt 1 i art. 6 § 1 u.p.e.a. przez uniemożliwienie Spółce przed dokonaniem czynności egzekucyjnej dobrowolnego wykonania zobowiązania, jako dotykające wyrażonej w art. 6 ust. 1 u.p.e.a. zasady obowiązkowego prowadzenia egzekucji, nie może być przedmiotem skargi na czynność egzekucyjną, ale zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Odnośnie kosztów postępowania egzekucyjnego, w tym zarzucanego naruszenia art. 64 §1 pkt 4 i § 6 u.pe.a., wyjaśnił, że nie podlegają zaskarżeniu w tym trybie. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 64c § 6a i § 7 u.p.e.a. organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o kosztach egzekucyjnych na wniosek złożony w terminie 6 miesięcy od dnia wyegzekwowania wykonania obowiązku. W sprawie kosztów egzekucyjny, na wniosek wierzyciela lub zobowiązanego, złożony w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny wydaje postanowienie, na które służy zażalenie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W., po rozpoznaniu zażalenia Spółki, utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Wyjaśnił, że w tym postępowaniu badane są wyłącznie okoliczności dotyczące prawidłowości dokonania przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnej, w niniejszej sprawie zajęcie rachunku bankowego, tj. prawidłowość samych czynności egzekucyjnych, a nie prawidłowość całego postępowania egzekucyjnego. Dokonana czynność egzekucyjna czyli egzekucja z rachunku bankowego jest znana ustawie – art. 1a pkt 12a u.p.e.a. i została przeprowadzona zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Wyjaśnił też, że kwestionowanie ostateczności decyzji czy postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie stanowi o zasadności skargi na czynność egzekucyjną w trybie art. 54 u.p.e.a. Zauważył też, że Spółka miała możliwość dobrowolnego uiszczenia należności, decyzja, na podstawie której zastosowano środek egzekucyjny, była decyzją określającą, natomiast zaległości, w tym nienależnie pobrany zwrot, powstały już w 2012 r.

Za bezprzedmiotowy uznano wniosek o uchylenie zajęcia, gdyż zajęcie zostało zrealizowane, a jego uchylenie nie doprowadzi do zwrotu zajętych i przekazanych pieniędzy.

Nie zaistniały też określone w art. 54 § 6 u.p.e.a. przesłanki do wstrzymania postępowania egzekucyjnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka, wnosząc o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz o zasadzenie kosztów postępowania sądowego, zarzuciła naruszenie:

– art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm. – dalej K.p.a.) w zw. z art. 1 pkt 1 i art. 6 § 1 w zw. z art. 54 § 1 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w konsekwencji akceptację błędnego ustalenia, że środek w postaci skargi na czynność egzekucyjną nie może służyć podniesieniu wady dokonanej czynności egzekucyjnej, tj. przeprowadzenia jej w braku umożliwienia Spółce dobrowolnego wykonania zobowiązania, a co za tym idzie – nie w celu wyegzekwowania należności, a głównie doprowadzenie do wystąpienia skutku przewidzianego w art. 70 § 4 O.p., tj. przerwania biegu terminu przedawniania;

– art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 w zw. z art. 64c § 6a u.p.e.a., przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w konsekwencji akceptację błędnego ustalenia, że środek w postaci skargi na czynność egzekucyjną nie może służyć podniesieniu wady dokonanej czynności egzekucyjnej, w postaci nałożenia na Spółkę kosztów egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej w wysokości 158.103,70 zł, na podstawie przepisów uznanych przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z Konstytucją RP, a przy tym w oderwaniu wysokości kosztów egzekucyjnych od rzeczywistego nakładu pracy organu egzekucyjnego oraz podjętych przez niego w ramach postępowania czynności;

– art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 124 § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w konsekwencji akceptację braku zawarcia w postanowieniu dostatecznego uzasadnienia faktycznego i prawnego przez brak merytorycznego odniesienia się do uchybień podniesionych w zażaleniu na postanowienie oddalające skargę na czynność egzekucyjną, jak również brak zawarcia takiego uzasadnienia w zaskarżonym postanowieniu.

W uzasadnieniu skargi Spółka podkreśliła, że działanie organu egzekucyjnego realizuje wyłącznie założony przez wierzyciela cel w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za 2012 r., a nie istotę postępowania egzekucyjnego, którą jest przymusowe wypełnienie obowiązku w przypadku uchylania się przez zobowiązanego od jego dobrowolnego spełnienia. Zaznacza też, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z 12 grudnia 2017 r. uchylił decyzję, w oparciu o którą sformułowano tytułu wykonawcze będące postawą do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie, w związku z czym postępowanie egzekucyjne stało się bezprzedmiotowe.

Skarżąca kwestionuje też wysokość kosztów egzekucyjnych, powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28.06.2016 r. w sprawie SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1244).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymują stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

W piśmie z 14 maja 2018 r. Spółka podtrzymała złożone w skardze wnioski i dodatkowo podkreśliła, że decyzją z 12 grudnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. uchylił decyzję Naczelnika M. Urzędy Celno-Skarbowego w K. z 7 września 2017 r., na podstawie której wydano tytułu wykonawcze, będące podstawą prowadzenia postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie dlatego postępowanie egzekucyjne nie może być kontynuowane i powinno być umorzone, a skarga Spółki winna być uznana a zasadną. Ponownie też wskazuje na wyrok Trybunału Konstytucyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016, poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017, poz. 1369 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Sprawa niniejsza rozpoznana została w trybie uproszczonym, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Skarga nie jest zasadna.

W niniejszej sprawie Spółka kwestionuje dokonaną przez organ egzekucyjny czynność egzekucyjną – zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w B. S.A. podnosząc, że czynność egzekucyjna mała na celu przerwanie biegu terminu przedawnia, a nie zaspokojenie wierzyciela, bowiem nie dano Spółce możliwości dobrowolnej zapłaty zobowiązań. Kwestionuje też wysokość kosztów egzekucyjnych i powołuje się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28.06.2016 r. w sprawie SK 31/14. Wskazuje też na uchylenie przez organ odwoławczy decyzji, będącej podstawą do wydanie tytułów wykonawczych, które umożliwiły egzekucję wierzytelności z rachunku bankowego Spółki.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że w ramach skargi na czynność egzekucyjną badane są wyłącznie okoliczności dotyczące prawidłowości dokonania przez organ egzekucyjny konkretnej czynności egzekucyjnej, w niniejszej sprawie zajęcie rachunku bankowego, a nie prawidłowość całego postępowania egzekucyjnego. Odnośnie kwestionowanej przez Spółkę wysokości kosztów egzekucyjnych wskazał na odrębny tryb postępowania w sprawie kosztów egzekucyjnych.

Rozstrzygając niniejszą sprawę należy wyjaśnić, że postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem sformalizowanym. Poszczególne definicje, zasady prowadzenia tego postępowania oraz stosowane w ramach tego postępowania środki egzekucyjne zostały uregulowane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ustawa ta określa także w ramach którego ze środków zaskarżenia możliwe jest skuteczne podnoszenie określonych zarzutów. Środki zaskarżenia odnoszą się albo do całego postępowania egzekucyjnego, albo do poszczególnych czynności podejmowanych w ramach tego postępowania. Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Administracji Skarbowej skarga na czynność egzekucyjną ma charakter środka subsydiarnego i nie jest dopuszczalne jej wniesienie w sytuacjach gdy ustawa przewiduje inne środki zaskarżenia, np. zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym. Nie jest też dopuszczalne podnoszenie w skardze na czynności egzekucyjne okoliczności stanowiących podstawy zarzutów wskazane w art. 33 § 1 u.p.e.a. również po upływie terminu do wniesienia zarzutów (por. wyrok NSA z dnia 6.12.2013 r., sygn. akt II FSK 2988/11, LEX nr 1413364).

Skarżąca wniosła skargę na czynność egzekucyjną - zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego Spółki.

Zgodnie z art. 54 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego (§1). Skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w § 1, wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej (§ 4). W sprawie skarg, o których mowa w § 1 i § 2, postanowienie wydaje organ egzekucyjny. Na postanowienie o oddaleniu skargi przysługuje zażalenie (§ 5). W przypadku uwzględnienia skargi na czynności egzekucyjne organ egzekucyjny uchyla zakwestionowaną czynność egzekucyjną lub usuwa stwierdzone wady czynności (§ 5a). Wniesienie skargi, o której mowa w § 1, nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny lub organ nadzoru może jednak, w drodze postanowienia, wstrzymać w uzasadnionych przypadkach prowadzenie postępowania egzekucyjnego (§ 6).

Przedmiotem skargi przewidzianej w art. 54 u.p.e.a. są czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora podejmowane dla osiągniecia celu postępowania egzekucyjnego. Chodzi o czynności o charakterze wykonawczym a nie procesowym. Celem skargi na czynności egzekucyjne jest wyeliminowanie nieprawidłowości które wystąpiły podczas realizacji określonej czynności egzekucyjnej (także przewlekłe prowadzenie postępowania). Skarga na czynność egzekucyjną może dotyczyć dopuszczalności danej czynności egzekucyjnej jak i sposobu przeprowadzenia czynności egzekucyjnych przez organ egzekucyjny.

W rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny i organ nadzoru zobowiązane były zbadać okoliczności dotyczące czynności egzekucyjnej jaką było zajęcie rachunku bankowego Spółki, a nie prawidłowość czy też zasadność prowadzenia wobec Spółki postępowania egzekucyjnego na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych. Jak już bowiem wskazano prawidłowość, czy też istnienie podstaw do prowadzenia postępowania egzekucyjnego badane są w ramach zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (art. 33 u.p.e.a.). Prawidłowo przyjęto w zaskarżonym postanowieniu, że czynność egzekucyjna – zajęcie rachunku bankowego Spółki został dokonana na podstawie ww. tytułów wykonawczych wystawionych przez wierzyciela (art. 26 §1 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny przewidziany w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. i stosowanie do art. 80 § 1 ww. ustawy dokonał zajęcie z rachunku bankowego przez przesłanie do B. S.A. w W. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej Spółki z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami oraz kosztami egzekucyjnymi. O zajęciu zawiadomiono Spółkę, udzielając stosownych pouczeń co do środków zaskarżenie. Zajęcie zostało podpisane przez uprawnionego pracownika organu egzekucyjnego, doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności (bank) 7 listopada 2017 r. i dłużnikowi (Spółka) 10 listopada 2017 r. Całość należności została wyegzekwowana 10 listopada 2017 r. Zajęcia dokonano zatem zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Formułowane w skardze zarzuty nie są zasadne.

Na ocenę prawidłowości działania organu egzekucyjnego w zakresie zajęcia z rachunku bankowego nie może wpływać fakt, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z 12 grudnia 2017 r. uchylił decyzję. w oparciu o którą sformułowano tytułu wykonawcze będące postawą do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie. Zajęcia dokonano bowiem 7 listopada 2017 r. (doręczenie bankowi), o zajęciu poinformowano Spółkę 10 listopada 2017 r. i 10 listopada 2017 r. wyegzekwowano całość należności. Czynności egzekucyjne podejmowane przez organ egzekucyjny miały miejsce przed wydaniem decyzji kasacyjnej z 12 grudnia 2017 r.

Nie są też zasadne zarzuty podnoszone przez Spółkę, że nie miała możliwości dobrowolnego wykonania zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. Jakkolwiek faktycznie czynności egzekucyjne podjęto jednocześnie z nadaniem decyzji organu pierwszej instancji rygoru natychmiastowej wykonalności, to decyzja pierwszoinstancyjna określająca wysokość zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. została wydana 7 września 2017 r., a odwołanie do tej decyzji Spółka wniosła 25 września 2017 r. zatem treść decyzji była Spółce znana. Do wykonania decyzji pierwszoinstancyjnej przez podatnika nie jest konieczne nadanie takiej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, zatem niewątpliwe Spółka miał możliwość dobrowolnego wykonania decyzji przed 7 listopada 2017 r. kiedy to organ egzekucyjny dokonał zajęcia z rachunku bankowego Spółki. Zasadnie też wskazał organ odwoławczy zakres uchybień jakie są objęte skargą na czynność egzekucyjną oraz w ramach zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Należy też przypomnieć, że po wniesieniu skargi na czynność zajęcia rachunku bankowego, organ egzekucyjny, w związku z niewskazaniem w skardze konkretnych uchybień materialnotechnicznych dotyczących zajęcie rachunku bankowego Spółki, wzywał Spółkę do potwierdzenia woli skorzystania instytucji skargi na czynność egzekucyjną, a w przypadku zgłoszenia innych żądań ich sformułowanie (pismo z 27.11.2017 r.). Wątpliwości organy egzekucyjnego wynikały także z faktu, że wcześniej (tj. 16.11.2017 r.) Spółka wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji z jej majątku. Odpowiadając na wezwanie organu egzekucyjnego Spółka potwierdziła wniesienie skargi na czynność zajęcia rachunku bankowego oraz wniosek o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego, nie wskazując konkretnych wad przeprowadzonego przez organ egzekucyjny zajęcia rachunku bankowego (pismo z 8.12.2017 r.). Prawidłowo zatem organ egzekucyjny rozpoznał pismo Spółki jako skargę na czynność zajęcia rachunku bankowego ze wszystkimi tego skutkami.

Nie ma też racji strona skarżąca twierdząc, że w ramach skargi na czynność egzekucyjną może kwestionować wysokość lub podstawę wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych. Organ egzekucyjny prawidłowo wskazał, że kwestia kosztów egzekucyjnych w tym ewentualnego naruszenia przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. przez nałożenia na Spółkę kosztów egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej w kwocie 158.103,70 zł, tj. zbyt wysokiej, nie podlega zaskarżeniu w ramach skargi na czynności egzekucyjne. Kwestie te mogą być przedmiotem odrębnego postepowania, które powinna zainicjować Spółka stosowanie do przepisu art. 64c § 6a i § 7 u.p.e.a. W ramach tego postępiania mogą być podnoszone zarówno zarzuty dotyczące podstawy do naliczenia kosztów egzekucyjnych, jak i ich wysokości, w tym związane z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28.06.2016 r. w sprawie SK 31/14.

Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut braku dostatecznego uzasadnienia faktycznego i prawnego w postanowieniach organów obu instancji, w szczególności brak merytorycznego odniesienia się do uchybień podniesionych w zażaleniu. W ocenie Sądu, w orzeczeniach organów obu instancji odniesiono się do formułowanych przez Spółkę zarzutów, prawidłowo wskazując, że ich merytoryczne rozpoznanie nie jest możliwe w trybie postępowania uruchomionym przez Spółkę i wskazując tryb właściwy. Postępowanie egzekucyjne, jak już wskazano, jest postępowanie sformalizowanych. Uruchomienie określonego postępowania, w niniejszej sprawie skargi na czynność zajęcia rachunku bankowego pozwala na merytoryczne rozważenie tylko takich zarzutów, które odnoszą się do przeprowadzenia tej czynności egzekucyjnej, a nie zarzutów dotyczących całego postępowania egzekucyjnego, czy zasadności i wysokości kosztów egzekucyjnych. W związku z tym Spółka nie może oczekiwać w ramach tego postępowania (skargi na czynność zajęcia rachunku bankowego) od organu egzekucyjnego, czy organu nadzoru szczegółowego rozważania kwestii, które zgodnie z obowiązującymi przedmiotem polegają rozpoznaniu w innych postępowaniach. Jedno z tych postępowań, tj. zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym Spółka także uruchomiła, a odnośnie kosztów egzekucyjnych w postanowieniu pierszoinstancyjnym wskazano tryb w jakim Spółka może kwestionować wysokość i zasadność obciążania kosztami egzekucyjnymi.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił jako bezzasadną.