Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1744/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 111 ust. 7 pkt 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 48 par. 1 pkt 3, art. 68-71, art. 77 par. 1-3, art. 79 par. 2, art. 80 par. 1, art. 87 par. 3 i 4, art. 88 par. 1, art. 118
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par. 2 ust. 1 pkt 2 lit. a, par. 3 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 138 poz 930
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas  rejestrujących.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy odroczenia terminu instalacji kasy rejestrującej oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, iż H. K. (dalej jako: "Strona" lub "Skarżący") wnioskiem z 26 kwietnia 2011 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o odroczenie do końca sierpnia 2011 r. obowiązku prowadzenia ewidencji działalności adwokackiej przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W uzasadnieniu wskazał, że w chwili obecnej nie jest w stanie zorganizować zakupu kasy oraz jej instalacji w związku ze złym stanem zdrowia i sędziwym wiekiem oraz brakiem środków spowodowanym wykończeniem mieszkania. Jednocześnie w dniu 20 maja 2011 r. Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w O. oświadczenie, że z końcem marca 2010 r. został przekroczony obrót w wysokości 40.000 zł ze świadczenia pomocy prawnej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] maja 2011 r. odmówił Stronie odroczenia do dnia 31 sierpnia 2011 r. terminu instalacji kasy rejestrującej. Organ mając na uwadze § 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930 - dalej: "rozporządzenie o kasach") uznał, iż Strona podlegała obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej od dnia 1 maja 2011 r. Z uwagi natomiast na okoliczności sprawy organ podatkowy, powołując się na dyspozycję art. 48 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; zwana dalej: "ustawa Ord. pod."), nie znalazł przesłanek uzasadniających odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej.

3. Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie, w którym zarzuciła błędną wykładnię art. 48 § 1 ustawy Ord. pod. oraz błędną ocenę wagi i znaczenia okoliczności faktycznych, które uniemożliwiły jej zakup kasy rejestrującej w zakreślonym terminie. W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie decyzji, uwzględnienie wniosku, wstrzymanie wykonania obowiązku zakupu kasy rejestrującej do czasu rozpoznania odwołania lub ewentualnie przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała na nieprawidłową interpretację sformułowania "może" zawartą w art. 48 § 1 ustawy Ord. pod., która jego zdaniem powinna być tłumaczona na korzyść obywatela. W dalszej części uzasadnienia Skarżący wskazał, iż dokonał podstawowych czynności w zakresie obowiązku instalacji kasy rejestrującej. W szczególności podjął pod koniec marca 2011 r. rozmowy w sprawie zakupu oraz instalacji kasy z firmami "W." w W. i pana K. w O.. Ponadto w lutym 2011 r. złożył w Okręgowej Radzie Adwokackiej w W. zamówienie na zakup kasy rejestrującej za jej pośrednictwem, która została zaniechana przez samorząd adwokacki. Zdaniem Strony koszty związane z wykończeniem mieszkania, jak też nagła choroba, znacząco utrudniły instalację kasy w zakreślonym przepisami prawa terminie. Reasumując wskazał na brak sprzeczności między uwzględnieniem wniosku, a interesem publicznym, ponieważ posiadanie kasy nie będzie miało wpływu na wykazywanie osiąganych dochodów.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] marca 2012 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.. W uzasadnieniu wskazał na wynikający z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; - zwana dalej: "ustawa o VAT") obowiązek prowadzenia przez podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Organ podkreślił, że zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia o kasach w przypadku Skarżącego, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej. W myśl bowiem ww. przepisu zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania. Ponadto organ stwierdził, że w związku z sytuacją, że od 1 stycznia 2011 r. w załączniku do rozporządzenia o kasach nie została zawarta pozycja zawierająca usługi prawnicze, oraz z uwagi na fakt, że Strona w 2010 r. przekroczyła kwotę obrotu w wysokości 40.000 zł to świadczone przez nią usługi podlegały od 1 maja 2011 r. obowiązkowi ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej. W dalszej części organ odnosząc się do warunków umożliwiających odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej podniósł, iż niewątpliwie wniosek w tym zakresie został złożony przed upływem terminu do rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu i kwot podatku, gdyż nastąpiło to przed 1 maja 2011 r. Organ wskazując na kolejny warunek z art. 48 § 1 ustawy Ord. pod. uzasadniający odroczenie terminu w postaci wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego za konieczne uznał dokonanie oceny okoliczności faktycznych sprawy, które zdaniem Strony uzasadniały odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej. Zdaniem organu niezbędne było ustalenie sytuacji materialnej Strony i jego najbliższej rodziny, sytuacji zdrowotnej, możliwości zarobkowania, jak też konsekwencji odmowy odroczenia terminu instalacji kasy. Dyrektor Izby Skarbowej w W., analizując uzupełniony w powyższym zakresie materiał dowodowy uznał, iż przesłanki uzasadniające odroczenie terminu instalacji kasy rejestrującej, na podstawie art. 48 § 1 ustawy Ord. pod., nie zaistniały, gdyż Skarżący miał świadomość obowiązku instalacji kasy rejestrującej przez osoby wykonujące działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych, co sam też przyznał. Informacja w tym zakresie istniała od dłuższego czasu, ponieważ rozporządzenie w sprawie kas rejestrujących nakładające obowiązek ich instalacji weszło w życie już w dniu 30 lipca 2010 r. Zdaniem organu Strona nie została zatem zaskoczona zaistniałą sytuacją, gdyż miała prawie rok czasu na znalezienie takiego rozwiązania, które umożliwiłoby z początkiem maja 2011 r. rozpoczęcie ewidencjonowania za pośrednictwem kasy rejestrującej. W ocenie organu Strona wiedziała, że jej obrót za 2010 r. przekroczył kwotę 40.000 zł. Implikowało to sytuację, w której z chwilą zakończenia obowiązywania zwolnienia z obowiązku instalacji kasy rejestrującej, będzie miała obowiązek jej instalacji. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, dokonując oceny zaistniałych okoliczności sprawy w zakresie sytuacji zdrowotnej podatnika, nie dopatrzył się zdarzeń nadzwyczajnych uzasadniających konieczność odroczenia terminu instalacji kasy rejestrującej. Podkreślił, iż zły stan zdrowia Skarżącego wynikający z przedstawionej dokumentacji medycznej nie trwał długo, w związku z czym już w dniu 22 kwietnia 2011 r. zostały podjęte czynności związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, czego dowodem były wystawione faktury. Zdaniem organu nie można zatem uznać, iż zły stan zdrowia w sposób znaczący uniemożliwił terminową instalację kasy rejestrującej i rozpoczęcie ewidencjonowania z początkiem maja 2011 r. Ponadto organ podniósł, iż istnienie obciążeń o charakterze prywatnym i konsumpcyjnym jak remont mieszkania, które zostały zaciągnięte dobrowolnie przez Skarżącego, nie może powodować priorytetowego ich traktowania w stosunku do tych obligatoryjnych, nałożonych w drodze ustawy jakim jest obowiązek instalacji kasy rejestrującej. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, iż w tych okolicznościach wystąpienie trudnej sytuacji finansowej związanej z nagłą chorobą oraz wykańczaniem mieszkania nie mogło także przynieść skutku w postaci odroczenia terminu instalacji kasy rejestrującej. Według organu bez znaczenia w tym przypadku było wystąpienie okoliczności remontu mieszkania, zmniejszonych obrotów oraz istnienie innych stałych wydatków. Strona swoimi działaniami udowodniła bowiem, iż była w stanie dokonać instalacji kasy rejestrującej w obowiązującym terminie. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że Strona nie dochowała należytej staranności i nie dokonała stosownego zabezpieczenia finansowego przed wystąpieniem takich okoliczności, które utrudniły zakup i instalację kasy rejestrującej w terminie przewidzianym przepisami prawa. Zdaniem organu sytuacja zdrowotna Skarżącego nie przeszkodziła dalszemu prowadzeniu działalności gospodarczej. Jednocześnie świadomie przeznaczył posiadane środki finansowe na inne prywatne cele. Zaprezentowane natomiast dowody w sprawie nie pozwalały na uznanie wystąpienia ważnego interesu, zgodnie § 48 ust. 1 ustawy Ord. pod. Organ uznał, że udzielenie wnioskowanego odroczenia terminu instalacji kasy byłoby nieuzasadnione ze względu na brak przesłanek mających cechy wyjątkowości i nadzwyczajności.

5. Strona niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 23 kwietnia 2012 r. wniosła skargę zarzucając decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. sprzeczność z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej a ponadto błędną, powierzchowną i niepełną ocenę materiału dowodowego. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] maja 2011 r. i uwzględnienie wniosku o odroczenie terminu rozpoczęcia ewidencjonowania prowadzonej działalności gospodarczej za pomocą kasy rejestrującej. Skarżący wniósł także o ewentualne uchylenie obu decyzji organów podatkowych i przekazanie sprawy właściwym organom do ponownego rozpatrzenia oraz wstrzymanie wykonania czynności związanych z sankcjonowaniem za niedokonanie zakupu kasy rejestrującej w wyznaczonym terminie. Skarżący stwierdził, że niektóre z argumentów podnoszonych na etapie odwołania od decyzji organu pierwszej instancji musiały zostać powtórzone z uwagi na to, że wydana przez organ odwoławczy decyzja miała charakter niepoprawny, powierzchowny, mechanistyczny i powtarzała argumentację organu pierwszej instancji. W dalszej części uzasadnienia Skarżący zwrócił uwagę na to, że powołanie się przez organy na treść art. 48 § 1 ustawy Ord. pod. godzi w jedną z zasad konstytucyjnych wyrażoną w art. 32 Konstytucji RP, a jego inna interpretacja ma charakter antykonstytucyjny. Podkreślił także, że różność obywateli wobec prawa nie pozwala na różne ich traktowanie według uznania urzędnika. Skarżący nie zgodził się z poglądem organu odwoławczego w zakresie braku istnienia ważnych przesłanek do odroczenia terminu instalacji kasy rejestrującej. Odnosząc się do argumentacji organu odnośnie długiego okresu na zakup kasy rejestrującej stwierdził, że są one pozbawione realizmu życiowego. Nie podzielił także argumentacji organu w zakresie trudnej sytuacji zdrowotnej, która jego zdaniem była niespodziewana i miała dotkliwy wpływ na finanse. Ponownie przywołał okoliczności związane z podejmowanymi czynnościami w zakresie zakupu kasy rejestrującej. Natomiast za nieżyciowy uznał argument odnoszący się do konieczności formalnego przerwania działalności gospodarczej. Reasumując Skarżący stwierdził, że organ odwoławczy nie przeprowadził subtelnej, humanistycznej analizy okoliczności sprawy potrzebnych przy ocenie kwestii podmiotowych. Ograniczył się jedynie do schematycznego i rutynowego rozumowania.

6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje;

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

7. Przenosząc określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej powoływanej jako "p.p.s.a") kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy odroczenia terminu instalacji kasy rejestrującej nie narusza prawa.

8. Z akt sprawy wynikało, iż Skarżący pismem z dnia 26 kwietnia 2011 r. na podstawie przepisu art. 48 § 1 pkt 3 ustawy Ord. pod. wniósł o odroczenie do końca sierpnia 2011 r. obowiązku prowadzenia ewidencji jego działalności gospodarczej przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W uzasadnieniu pisma wskazał, że nie mógł zorganizować zakupu kasy rejestrującej i jej instalacji. Wynikało to ze złego stanu jego zdrowia i jego sędziwego wieku. Skarżący wyjaśnił, że w kwietniu 2011 r. przebywał w szpitalu po stwierdzonym zawale serca. Podniósł nadto, że nie posiadał środków na nabycie kasy rejestrującej z uwagi na to, iż jego małżonka w tym czasie rozpoczęła prace wykończeniowe mieszkania, które "nadszarpnęły ich budżet domowy". Strona oświadczyła, iż zły stan zdrowia nie pozwolił mu na zabezpieczenie środków na nabycie kasy rejestrującej.

9. Na wstępie podnieść należy, iż organy podatkowe w uzasadnieniach wydanych decyzji wskazały, iż Skarżący miał ustawowy obowiązek prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Wskazano, iż obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm.) - zwana dalej "ustawą o VAT". Zgodnie z przepisem art. 111 ust 1 ww. ustawy podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowani kas rejestrujących. Wymóg stosowania kas rejestrujących został wprowadzony przede wszystkim ze względu na potrzebę zapewnienia kontroli nad rzetelnością deklarowanych podstaw opodatkowania. Obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej dotyczy bowiem tych transakcji, w przypadku których nie ma bezwzględnego obowiązku wystawiania faktur (faktury wystawiane są wyłącznie na żądanie nabywców - osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej). W tym przypadku, przy braku innych form dokumentowania transakcji (utrwalania tego, że miały one miejsce), istniałoby realne niebezpieczeństwo zaniżania obrotów (podstawy opodatkowania). Obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej ma bowiem dyscyplinować podatników i przeciwdziałać przypadkom zaniżana obrotów. Celem wprowadzenia obowiązku ewidencjowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących było zobowiązanie podatników do ewidencjonowania tej sprzedaży, która nie jest dokumentowana w żaden inny sposób, a więc nie ma możliwości sprawdzenia, czy dana transakcja faktycznie miała miejsce. Tym samym uzasadnione jest przyjęcie, iż wprowadzając zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, ustawodawca zwolnieniem objął te czynności, które są już w jakiś sposób udokumentowane, a więc istnieje możliwość ustalenia podstawy opodatkowania. W art. 111 ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT zawarto upoważnienie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do zwolnienia w drodze rozporządzenia na czas określony niektórych grup podatników oraz niektórych czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1 ustawy, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności lub wysokość obrotu. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia o kasach, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 30 kwietnia 2011 r. czynności objęte do dnia 31 grudnia 2010 r. zwolnieniem od ewidencjonowania wymienione w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797), niewymienione w załączniku do niniejszego rozporządzenia. Organy podatkowe ustaliły, że Strona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych. W załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. (Dz. U. Nr 224, poz. 1797) usługi prawnicze zostały ujęte pod pozycją nr 17 (symbol PKWiU 74.1 - usługi prawnicze, rachunkowo - księgowe, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania). Organy podatkowe wyjaśniając podstawę obowiązku instalacji kasy rejestrującej u Skarżącego wyjaśniły także, że Strona w oświadczeniu z dnia 20 maja 2011 r. poinformowała, że w 2010 r. obrót związany ze świadczonymi usługami pomocy prawnej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczył 40 000 zł. Tym samym zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia o kasach, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej. W myśl bowiem ww. przepisu zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. również podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania. Zważywszy powyższe podzielić należy stanowisko organów podatkowych, iż Skarżący powinien od dnia 1 stycznia 2011 r. ewidencjonować świadczone usługi za pomocą kasy rejestrującej.

10. Podnieść należy, iż podstawę prawną ulgi, o którą wystąpił Skarżący, stanowi przepis art. 48 § 1 ustawy Ord. pod., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odraczać terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego, z wyjątkiem terminów określonych w art. 68-71, art. 77 § 1-3, art. 79 § 2, art. 80 § 1, art. 87 § 3 i 4, art. 88 § 1 i art. 118. Oba użyte w art. 48 § 1 ustawy pojęcia, tj. "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", są nieostre i niedookreślone, przy ich odkodowaniu należy odwołać się więc do dorobku orzecznictwa i piśmiennictwa, które ukształtowało pomocne w tym zakresie wskazówki interpretacyjne. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika jak również sytuacje, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 850/98, POP 2000, nr 6, poz. 168). O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o przyznaniu bądź odmowie przyznania ulgi. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2000 r. I SA/Po 1342/99 LEX nr 43051). Natomiast przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (por. komentarz do art. 22 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Podnieść należy, iż wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowiące odstępstwo od tej zasady powinny być zatem odzwierciedleniem wyjątkowego położenia podatnika. Przyznanie wnioskowanej ulgi byłoby niezgodne z interesem publicznym wtedy gdy sankcjonowałoby sytuację, w której podatnik - bez uzasadnienia wyjątkowymi okolicznościami - otrzymałby preferencję podatkową niedostępną dla innych podatników.

11. Wskazać należy, że decyzja o odroczeniu terminu lub odmowie odroczenia wydana na podstawie art. 48 ustawy Ord. pod. ma charakter uznaniowy. Sądowa kontrola rozstrzygnięć podejmowanych w trybie art. 48 § 1 ustawy Ord. pod. ograniczona jest do badania prawidłowości prowadzonego przez organy podatkowe postępowania i nie może wkraczać w tzw. uznanie administracyjne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2003 r. III SA 2457/02 LEX nr 145036). Uznanie administracyjne to konstrukcja, w której przepis prawa nie łączy z pewną sytuacją koniecznego nastąpienia określonych skutków, lecz do określenia, czy i jakie skutki mogą nastąpić, powołuje organ administracyjny (por. J. Łętowski, Prawo administracyjne. Zagadnienia podstawowe, PWN, Warszawa 1990, s. 164). Oznacza to, że organom podatkowym rozpatrującym wniosek o udzielenie ulgi w postaci odroczenia instalacji kasy rejestrującej przysługuje prawo wyboru rozstrzygnięcia, czyli może on, ale nie musi przyznać ulgę nawet w przypadku stwierdzenia istnienia przesłanek uzasadniających jej przyznanie.

12. W żadnym wypadku Sąd nie jest władny nakazać temu organowi podjęcia rozstrzygnięcia o określonej treści.

13. Poruszając się zatem w zakresie przyznanych kompetencji Sąd uznaje, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa, a zatem brak podstaw do uchylenia wydanych w sprawie decyzji.

14. Odnosząc się natomiast do merytorycznej argumentacji organów podatkowych w zakresie odmowy zastosowania ulgi podatkowej podzielić należy pogląd organów podatkowych, iż przedstawione przez Skarżącego argumenty nie uzasadniają tezy, iż w sprawie zaistniały przesłanki ważnego interesu publicznego. Fakt, że nie spełniono żądania Skarżącego nie oznacza, że doszło do przekroczenia granic uznania administracyjnego, czy też naruszenia przesłanki "ważnego interesu podatnika". Organ może bowiem - w granicach tego uznania - nie uwzględnić wniosku Strony, o ile sprecyzuje w sposób racjonalny (zgodnie z omówionymi wyżej wymogami) przyczyny tego stanu rzeczy. Dokonując analizy sytuacji majątkowej i rodzinnej Skarżącego, organy nie dostrzegły wyjątkowości położenia Strony w kontekście zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej. Wyraz tej analizy i wniosków znajduje się w uzasadnieniach kwestionowanych decyzji. W ocenie Sądu fakt, iż Skarżący nie zabezpieczył środków finansowych na zakup kasy fiskalnej, mimo takiego ustawowego obowiązku nie stanowi wystarczającego powodu do odroczenia terminu instalacji kasy rejestrującej. Na podkreślenie zasługuje także to, iż sam Skarżący informuje w swoich pismach, że posiadane środki zostały przekazane na remont lokalu mieszkalnego. W ocenie Sądu za racjonalne należy uznać stanowisko organów podatkowych w przedmiocie odmowy zastosowania przedmiotowej ulgi podatkowej. Podnieść także należy, iż Skarżący mimo problemów zdrowotnych nie zawiesił działalności gospodarczej. Istotne także jest to, iż Skarżący jako osoba znająca przepisy prawa była świadoma skutków przedstawienia organom informacji o przekroczeniu w 2010 kwoty obrotu w wysokości 40.000 zł i powinna była zabezpieczyć środki finansowe na zakup i instalację kasy fiskalnej.

15. W ocenie Sądu postępowanie organów podatkowych w sprawie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy i w zgodzie z przepisami prawa, a stanowisko organów podatkowych zostało gruntownie wyjaśnione i uzasadnione.

16. Nie dostrzegając naruszenia prawa Sąd, na mocy art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej