Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 665/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 187 par. 1,  art. 191,  art. 122
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant referent stażysta Agata Zdunek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2012 r. sprawy ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K. O. kwotę 9 441 zł (słownie: dziewięć tysięcy czterysta czterdzieści jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2011 r. określającą K. O. (dalej - "Skarżący") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających w kwocie 289.181 zł.

Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż Skarżący w dniu 6 lipca 2009 r. złożył korektę zeznania podatkowego PIT-38 o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2005, wyjaśniając, iż jest ona spowodowana nieuwzględnieniem w pierwotnym zeznaniu dochodów uzyskanych w 2005 r. w Wielkiej Brytanii z tytułu dywidend i odsetek na rachunku bankowym w wysokości 24.260.40 zł oraz zapłaconego za granicą podatku w wysokości 1.367,70 zł.

W korekcie Skarżący wykazał przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, wykazany w części E informacji PIT-8C wystawionej przez I. i Spółka, spółka jawna (dalej - "Spółka I." lub "Spółka") w wysokości 372.700.00 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 29.700,00 zł oraz dochód w wysokości 343.000.00 zł. Po pomniejszeniu przychodu o koszty jego uzyskania, podstawę opodatkowania stanowił dochód w wysokości 343.000.00 zł, od którego należny podatek wyniósł 65.170,00 zł. W wyniku uwzględnienia różnicy pomiędzy zryczałtowanym podatkiem dochodowym obliczonym od przychodów (dochodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1-5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm., dalej -"u.p.d.o.f."), uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej a podatkiem zapłaconym za granicą wykazanym w skorygowanej informacji o zryczałtowanym podatku dochodowym w roku podatkowym 2005 (PIT/X) w wysokości 3.624,00 zł, powstała kwota do zapłaty w łącznej wysokości 68.794.00 zł. Różnica między kwotą do zapłaty wynikającą z pierwotnego zeznania PIT-38 a kwotą wynikającą z korekty tego zeznania została rozliczona przez organ podatkowy z wpłaty dokonanej przez Skarżącego w dniu 28 kwietnia 2005 r.

W trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego Skarżący przedłożył, m.in. umowę oświadczenie usług pośrednictwa finansowego zawartą w dniu 28 maja 1999r. ze Spółką I., dowód wpłaty (potwierdzenie transakcji w I. S.A.) na rachunek bankowy będący własnością Spółki w 2005 r. kwoty w wysokości 300.000,00 zł. oraz dowody wypłat (potwierdzenia transakcji w I. S.A.) przekazanych na rachunek Skarżącego z konta Spółki I. w 2005 r. tytułem wypłaty części depozytu, w łącznej wysokości 2.565.000.00 zł. W świetle powyższych dowodów, w roku podatkowym 2005 Skarżący wpłacił do Spółki, tytułem zasilenia konta kwotę 300.000.00 zł, natomiast Spółka przelała na rachunek Skarżącego tytułem wypłaty części depozytu z konta kwotę 2.565.000,00 zł. Skarżący potwierdził powyższe wpłaty i wypłaty w trakcie przesłuchania. Ponadto Skarżący przedłożył szczegółowe informacje o dochodach osiągniętych w 2005 r. w Wielkiej Brytanii z tytułu dywidend i odsetek na rachunku bankowym oraz podatku zapłaconym z tego tytułu za granicą.

W dniu 14 kwietnia 2011 r. do [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynęła korekta informacji PIT-8C o uzyskanych przychodach z innych źródeł oraz niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w roku 2005, sporządzona dla Skarżącego przez Syndyka masy upadłości Spółki I., w której wykazano przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających w wysokości 1.522.006,00 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 0.00 zł oraz dochód w wysokości 1.522.006,00 zł.

Mając powyższe na uwadze organ I instancji ustalił, że Skarżący nie opodatkował w całości przychodu osiągniętego z tytułu transakcji forex zawieranych w 2005r. W korekcie zeznania PIT-38 nie uwzględnił bowiem przychodów (dochodów) wykazanych w informacji PIT-8C skorygowanej przez Syndyka masy upadłości Spółki I., lecz wykazał przychody wyszczególnione w informacji PIT-8C za 2005 r. sporządzonej przez tę Spółkę, które są niezgodne ze stanem faktycznym.

Organ I instancji wskazał, iż w latach 1999-2007 Skarżący wpłacił do Spółki łącznie 5.273.000,00 zł. wypłacił natomiast 6.565.006,00 zł. W roku podatkowym 2005 wpłaty wyniosły 300.000,00 zł, wypłaty zaś 2.565.000.00 zł. Uwzględniając wpłaty i wypłaty dokonane w latach 1999-2004, które stanowiły odpowiednio: 4.173.000.00 zł i 3.430.006.00 zł, saldo na dzień 1 stycznia 2005 r. wyniosło 742.994.00 zł. Przy uwzględnieniu wpłat i wypłat dokonanych w roku 2005 wypłaty były wyższe od wpłat o kwotę 1.522.006,00 zł (742.994,00 zł + 300.000.00 zł - 2.565.000.00 zł).

Powyższych ustaleń organ I instancji dokonał opierając się o analizę opinii biegłego sądowego Sądu Okręgowego w W. z dnia 31 stycznia 2008r., sporządzoną na okoliczność ustalenia wysokości depozytów wierzycieli, którzy zawarli umowy o świadczenie usług pośrednictwa finansowego ze Spółką I. oraz dokumentów sporządzonych przez K. S.A.

W wyniku analizy powyższej opinii organ I instancji ustalił, iż Spółka w trakcie prowadzenia swojej działalności sporządzała nierzetelne informacje dla klientów o osiąganych przez nich wynikach transakcji forex. Z tego względu, do ustalenia Skarżącemu przychodu z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających organ podatkowy uwzględnił dokumenty potwierdzające dokonanie wpłat i wypłat okazane przez Skarżącego w trakcie kontroli podatkowej oraz wyliczenia dokonane przez biegłego sądowego. Organ I instancji zauważył jednocześnie, że badając księgi handlowe Spółki I. biegły stwierdził, że upadły nie prowadził prawidłowo rachunkowości w zakresie rozliczeń z poszczególnymi klientami na oddzielnych kontach. Biegły zbadał prawidłowość zestawień sporządzanych przez Spółkę obrazujących wyniki osiągane w poszczególnych okresach, które przedstawiane były klientom (zbiorcze konto rozliczeniowe). Biegły porównał te zestawienia z dokumentacją źródłową, w szczególności z wyciągami bankowymi Spółki oraz potwierdzeniami transakcji wystawianymi przez B. S.A. Zestawienia sporządzane przez Spółkę w znacznym stopniu (rażąco) nie odpowiadały danym źródłowym, co rodziło bardzo uzasadnione podejrzenie, że są nierzetelne. Z tego względu biegły nie mógł oprzeć się na danych wykazywanych przez zarząd upadłej Spółki i wykorzystać istniejących kont rozliczeniowych.

Z tych samych powodów organ podatkowy I instancji nie dał wiary zaświadczeniom (raportom) wystawionym przez Spółkę I. o stanie konta Skarżącego w poszczególnych okresach rozliczeniowych. Aby ustalić faktyczną kwotę depozytu dla każdego klienta konieczne stało się ustalenie wszystkich jego wpłat i wypłat na podstawie dokumentacji źródłowej - analizy raportów kasowych oraz dokumentów KP (kasa przyjmie), KW (kasa wypłaci) i tymczasowych pokwitowań odbioru środków pieniężnych (TPO), a także analizy wyciągów z wszystkich rachunków bankowych upadłego przez cały okres jego działalności, tj. od 1999 r. do 2007 r. Na tych też dokumentach biegły sądowy oparł się przy sporządzaniu opinii i zestawienia wpłat i wypłat dla poszczególnych wierzycieli przez cały okres trwania zawartej z nim umowy, co umożliwiło określenie kwoty depozytu na koniec każdego miesiąca objętego umową. Uzyskane w ten sposób wyniki zostały następnie zweryfikowane poprzez porównanie z dowodami załączonymi przez wierzycieli do zgłoszeń wierzytelności w postępowaniu upadłościowym Spółki.

Organ I instancji zauważył, że wykazane w zestawieniu biegłego sądowego kwoty wpłat i wypłat za 2005 r. są zgodne z przedstawionymi przez Skarżącego dowodami wpłat i wypłat sporządzonymi przez I. S.A. Pozostałe kwoty wpłat i wypłat, z uwagi na nieprzedłożenie stosownych dowodów przyjęto na podstawie rozliczenia sporządzonego przez biegłego sądowego.

W oparciu o dokonane ustalenia Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż Skarżący uzyskał w 2005r. przychód z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających w łącznej wysokości 1.522.006,00 zł, który wykazany został w korekcie Informacji PIT-8C wystawionej przez Syndyka masy upadłości Spółki I.. Organ podatkowy I instancji uznał tym samym, iż dane wykazane przez Skarżącego w korekcie zeznania PIT-38 za 2005 r. są niezgodne ze stanem faktycznym. Z uwagi na brak w opinii biegłego informacji odnośnie kwot świadczących o poniesionych przez Skarżącego kosztach w związku ze zbyciem pochodnych instrumentów finansowych oraz ze względu na nieudokumentowanie wysokości takich kosztów przez samego Skarżącego, organ podatkowy przyjął, iż dochód z powyższego tytułu równy jest przychodowi (1.522.006.00 zł) i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.

Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 197 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie powołania biegłego w zakresie, w jakim rozstrzygnięcie sprawy wymagało wiadomości specjalnych, a skorzystanie w sposób wybiórczy z dokumentu stanowiącego opinie biegłej wydanej na inne okoliczności, w innym postępowaniu,

- art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie zbadania rzeczywistego stosunku łączącego Skarżącego ze Spółką I.,

- art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dowodów nieprzyczyniąjących się do wyjaśnienia sprawy, a także sprzecznych z prawem,

- art. 122 oraz 180 § 1, art. 181 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich możliwych czynności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niezbadanie dokumentów będących podstawą sporządzenia dowodów w postępowaniu,

- art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania Skarżącego, między innymi poprzez uniemożliwienie mu zweryfikowania pełnej treści dokumentów będących podstawą rozstrzygnięcia,

- art. 123 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie i nieustosunkowanie się organu I instancji do zasadnych wniosków dowodowych, uwag, wyjaśnień i zastrzeżeń Skarżącego oraz niewyjaśnienie powodów ich pominięcia,

- art. 192 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dowodów, co do których Skarżący nie miał pełnej możliwości zbadania i ustosunkowania się,

a także naruszenie:

- art. 5a pkt 13, art. 9 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38a, art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 3, art. 45 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.o.f., poprzez błędne określenie nie tylko wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu uzyskiwania przychodu z odpłatnego zbycia instrumentów finansowych, ale niewyjaśnienie przede wszystkim podstawy opodatkowania.

Decyzją z [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest zasadność określenia przez organ podatkowy I instancji wysokości zobowiązania podatkowego, w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok, od dochodów z kapitałów pieniężnych w kwocie 1.522.006.00 zł. Sprzeciw Skarżącego budzi, w szczególności, określenie wysokości tego zobowiązania w oparciu o dane wynikające z korekty informacji o dochodach PIT-8C sporządzonej przez Syndyka masy upadłości Spółki I. na podstawie opinii biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w W..

Organ II instancji stwierdził, że jak wynika z akt sprawy, w dniu 28 maja 1999 r. Skarżący zawarł ze Spółką I. umowę o świadczenie usług pośrednictwa finansowego, polegającego na zawieraniu i wykonywaniu umów w zakresie transakcji forex (tj. dokonywaniu rozliczeń w złotych polskich walut obcych notowanych na rynku walutowym bez nabywania, zbywania lub dostarczania takich walut oraz bez ustalania płatności w takich walutach) na warunkach ustalonych z podmiotami według własnego wyboru, w imieniu i na rachunek klienta albo w imieniu własnym, lecz na rachunek klienta. Na podstawie przedmiotowej umowy Skarżący inwestował swoje środki finansowe w latach 1999-2007 za pośrednictwem wyżej wymienionej Spółki do czasu postawienia jej w stan upadłości i wszczęcia wobec udziałowców Spółki postępowania karnego pod zarzutem popełnienia przestępstwa oszustwa i malwersacji. Organ odwoławczy zauważył, że rozliczenia księgowe Spółki I. zostały uznane za nierzetelne od początku funkcjonowania tej Spółki. Zatem brak jest możliwości zweryfikowania, czy zysk uzyskany ze Spółki, wykazany w rozliczeniach przekazanych przez Skarżącego za lata 2001-2003, został faktycznie przez nią osiągnięty. Nie można zatem, wbrew twierdzeniu Skarżącego, uznać danych wykazywanych przez Spółkę w raportach miesięcznych za rzetelne i nie mogą one, w związku z powyższym, stanowić podstawy rzetelnych wyliczeń. Nie oznacza to jednak, iż organ podatkowy I instancji całkowicie pominął dowody w postaci powyższych raportów. Dokumenty źródłowe (raporty miesięczne sporządzone przez Spółkę na podstawie salda Zbiorczego Konta Rozliczeniowego wyliczanego na ostatni dzień bankowy każdego miesiąca kalendarzowego) potwierdzające stan rachunku Skarżącego w Spółce I. zostały porównane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dowodami źródłowymi, tj. dowodami wpłat i wypłat, z ustaleniami biegłej sądowej oraz korektą informacji PIT-8C sporządzonej przez Syndyka masy upadłości w Spółce I.. Zdaniem organu II instancji, wobec uznania rozliczeń księgowych Spółki za nierzetelne i przyjęcia, w konsekwencji powyższego, za nierzetelne informacji sporządzanych dla klientów o osiągniętym wyniku transakcji forex, organ podatkowy I instancji zasadnie oparł swoje stwierdzenia na ustaleniach biegłego sądowego oraz dowodach wpłat i wypłat udokumentowanych w toku postępowania przez Skarżącego, dokonując przy tym analizy wszystkich przedstawionych przez Skarżącego oraz zgromadzonych w toku postępowania podatkowego dowodów, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nie były sprzeczne z prawem.

W świetle powyższego, w ocenie organu odwoławczego, nie można uznać za zasadne zarzutów naruszenia art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 181 i 187 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie materiału dowodowego przedstawionego przez Skarżącego, organ II instancji zauważył, że zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy był wystarczający do ustalenia dochodu Skarżącego i uwzględniał wszystkie wskazane przez Skarżącego dokumenty. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 180 Ordynacji podatkowej, poprzez uwzględnienie dowodów nieprzydatnych i nieprzyczyniąjących się do wyjaśnienia sprawy, tj. w ocenie Skarżącego opinii biegłego sądowego, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż przy ocenie wiarygodności dowodów organ prowadzący postępowanie podatkowe nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ II instancji wskazał, iż wyciąg z opinii biegłego sądowego Sądu Okręgowego w W. z dnia 31 stycznia 2008r. na okoliczność ustalenia wysokości depozytów wierzycieli, którzy zawarli "Umowy o świadczenie usług pośrednictwa finansowego" ze Spółką I. stanowi składnik materiału dowodowego włączony do postępowania podatkowego postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2011 r., który podlegał swobodnej ocenie organu podatkowego I instancji łącznie z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie.

W ocenie organu odwoławczego, nie jest również zasadny zarzut naruszenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dokumentu wystawionego przez podmiot nieuprawniony, tj. korekty informacji PIT-8C sporządzonej przez Syndyka masy upadłości Spółki I.. Odnosząc się do powyższego zarzutu Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż zgodnie z art. 57 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 175 z 2009r., poz. 1361), z dniem ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego, upadły traci zarząd własny nad przedsiębiorstwem i ma obowiązek wydania całego majątku i pełnej dokumentacji syndykowi. Do obowiązków syndyka, co wynika z Rozdziału II powołanej ustawy, należy likwidacja masy upadłości. Od chwili ogłoszenia upadłości, to syndyk dysponuje i zarządza całą dokumentacją księgowo-finansową jednostki i jest jedynym podmiotem uprawnionym do sporządzania lub korygowania imiennych informacji, o których mowa w treści art. 39 ust. 3 u.p.d.o.f.

Organ II instancji za bezzasadny uznał również zarzut naruszenia art. 121, art. 123 § 1, art. 124 oraz art. 192 Ordynacji podatkowej, poprzez uniemożliwienie Skarżącemu zweryfikowania treści dokumentów będących podstawą rozstrzygnięcia, nieuwzględnienie i nieustosunkowanie się do wniosków dowodowych, uwag, wyjaśnień i zastrzeżeń, a także poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dowodów, co do których Skarżący nie miał pełnej możliwości zbadania i ustosunkowania się. Skarżący skorzystał bowiem z możliwości zgłoszenia zastrzeżeń i wyjaśnień do Protokołu Kontroli Podatkowej, na które organ podatkowy udzielił odpowiedzi pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. Skarżącemu zapewniono również czynny udział w toczącym się postępowaniu i umożliwiono mu wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji dokonał właściwej, kwalifikacji dochodów uzyskanych przez Skarżącego z umowy zawartej ze Spółką I. do przychodów z kapitałów pieniężnych i określił podatek z tego tytułu w prawidłowej wysokości. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, różnice pomiędzy kwotami przekazywanymi przez Spółkę w poszczególnych latach podatkowych na rachunek bankowy Skarżącego a kwotami wpłaconego przez Skarżącego depozytu stanowią przychody podlegające opodatkowaniu w poszczególnych latach podatkowych, w których zostały uzyskane. Ta sama reguła dotyczy rozliczania strat za okresy, w których wysokość wpłat dokonywanych przez Skarżącego przewyższa sumę wypłat. Dokonywane wpłaty i wypłaty należy rozliczyć rachunkiem narastającym, od początku okresu inwestowania, zaś dochód należy ustalić bilansując go odrębnie dla każdego roku podatkowego, rozpoczynając od roku, w którym dochody kapitałowe zostały objęte obowiązkiem podatkowym, tj. od 2004 roku.

Organ II instancji wskazał, że z analizy akt sprawy wynika, że do końca 2007r. Skarżący zainwestował łącznie (tj. narastająco od początku 1999 do końca 2007r.) kwotę 5.473.000,00 zł. W latach 1999-2004 Skarżący wpłacił na poczet depozytu łącznie 4.173.000,00 zł, zaś wypłacił kwotę 3.430.006.00 zł. Powyższe oznacza, że w wymienionym okresie kwoty wypłat nie przekroczyły kwoty wpłat. Natomiast w roku 2005 Skarżący wpłacił 300.000.00 zł, wypłacił zaś 2.565.000.00 zł. co oznacza, iż w tym roku podatkowym wypłaty były wyższe od wpłat (licząc narastająco) o kwotę 1.522.006,00 zł. Zatem różnica dotycząca roku podatkowego 2005 w kwocie 1.522.006,00 zł. stanowi przychód tego roku podatkowego i podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy I instancji stwierdził, że na dzień realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, koszty uzyskania przychodów nie wystąpiły, co zostało potwierdzone korektą informacji PIT-8C za 2005 r. sporządzoną przez Syndyka masy upadłości Spółki. Ponieważ Skarżący nie wykazał, w jakiej wysokości ponosił wydatki z tytułu inwestowania na rynku forex (kwoty zaangażowane w transakcje, prowizje i wzajemne rozliczenia z brokerem), a nie można ich ustalić w oparciu o dane wynikające z raportów miesięcznych z uwagi na ich nierzetelność, kwota przychodu w wysokości 1.522.006,00 zł stanowi również podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, która została określona z uwzględnieniem treści art. 30b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. Powyższe, zdaniem organu odwoławczego, czyni bezzasadnym zarzut naruszenia art. 30b ust. 1 i art. 30b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38a tej ustawy.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy:

- art. 197 Ordynacji podatkowej, przez błędną interpretację, a w rezultacie niezastosowanie poprzez zaniechanie powołania biegłego w zakresie, w jakim rozstrzygnięcie sprawy wymagało wiadomości specjalnych, a skorzystanie w sposób wybiórczy z dokumentu stanowiącego opinię biegłej wydanej na inne okoliczności i w innym postępowaniu,

- art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, przez błędną wykładnię, a w rezultacie niezastosowanie przez zaniechanie zbadania rzeczywistego stosunku łączącego Skarżącego ze Spółką I.,

- art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, przez błędną wykładnię poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dowodów nieprzyczyniających się do wyjaśnienia sprawy, a także sprzecznych z prawem,

- art. 122, art. 180 § 1, art. 181, oraz art. 187 Ordynacji podatkowej, przez błędną wykładnię, a w rezultacie niezastosowanie poprzez niepodjęcie wszelkich możliwych czynności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niezbadanie dokumentów będących podstawą sporządzenia dowodów w niniejszym postępowaniu,

- art. 188 Ordynacji podatkowej, przez błędną interpretację, a w rezultacie niezastosowanie poprzez nieuwzględnienie materiału dowodowego przedstawionego przez Skarżącego, w sytuacji, gdy brak było dowodów, na podstawie których można było prawidłowo określić zobowiązanie podatkowe Skarżącego,

- art. 121 Ordynacji podatkowej, przez błędną interpretację, w rezultacie niezastosowanie poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania Skarżącego, m.in. poprzez nieumożliwienie zweryfikowania pełnej treści dokumentów będących podstawą rozstrzygnięcia,

- art. 123 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, przez błędną interpretację, a w rezultacie niezastosowanie poprzez nieuwzględnienie i nieustosunkowanie się organu I i II instancji do zasadnych wniosków dowodowych, uwag, wyjaśnień i zastrzeżeń Skarżącego oraz niewyjaśnienie powodów ich pominięcia,

- art. 192 Ordynacji podatkowej, przez błędną interpretację poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia dowodów, co do których Skarżący nie miał pełnej możliwości zbadania i ustosunkowania się,

- art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 235 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną interpretację, w rezultacie niezastosowanie przez szczątkowe uzasadnienie stanu faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, a szczególności poprzez brak jakiegokolwiek ustosunkowania się do zarzutów Skarżącego wskazanych w odwołaniu od decyzji wydanej w I instancji,

- art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, przez niewyznaczenie Skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co miało wpływ na rozstrzygnięcie.

Skarżący zarzucił również naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 5a pkt 13, art. 9 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38a, art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 3, art. 45 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.o.f., poprzez błędne określenie nie tylko wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu uzyskiwania przychodu z odpłatnego zbycia instrumentów finansowych, ale przede wszystkim niewyjaśnienie podstawy opodatkowania.

Zdaniem Skarżącego, organy obu instancji nie przeprowadziły postępowania dowodowego w taki sposób, aby można było prawidłowo określić Skarżącemu zobowiązanie podatkowe.

Skarżący zauważył, iż główną przyczyną wszczęcia postępowania podatkowego było złożenie przez Syndyka masy upadłościowej Spółki I. tzw. "korekty" informacji PIT-8C, która została sporządzona na podstawie opinii biegłego sądowego. Analiza treści uzasadnienia obu decyzji wydanych w toku postępowania prowadzi do wniosku, że organy obu instancji oparły swoje rozstrzygnięcia wyłącznie na wyciągach (wybranych fragmentach) wskazanych wyżej dokumentów.

Skarżący podniósł, że, opinia biegłego, czy jej wybrane fragmenty, nie może mieć waloru dowodu w postaci opinii biegłego w postępowaniu podatkowym. Dzieje się tak z tego względu, że opinia ta została sporządzona na potrzeby innego postępowania, tzn. postępowania prowadzonego przed Sądem Rejonowym W.. W związku z tym dobór przez biegłą dokumentów będących podstawą tej opinii służyć miał innym celom (bo wskazanym przez sędziego), aniżeli postępowaniu podatkowemu. Ponadto, dokumentacja jaką posługiwał się biegły ograniczona była tylko do wyznaczonego przez sąd zakresu i nie obejmowała dokumentów, które mogłyby mieć w postępowaniu podatkowym decydujące znaczenie. Przykładowo podstawą opinii były dokumenty obejmujące zbiorcze zestawienia Spółki I. nie zaś zestawienia dla poszczególnych wierzycieli. Opinia nie jest oparta na żadnym dokumencie odnoszącym się wprost do Skarżącego (ani żadnego z innych wierzycieli) i nie analizuje transakcji dokonanych na rzecz poszczególnych wierzycieli. Taki zakres opinii czyni ją nieprzydatną w postępowaniu podatkowym nie tylko ze względów formalnych. Wnioski wyprowadzone z ww. opinii nie pozwalają na prawidłowe określenie Skarżącemu zobowiązania podatkowego z tytułu kapitałów pieniężnych za 2005 r., gdyż opinia ta sporządzona została na okoliczność "ustalenia wysokości depozytów wierzycieli, którzy zawarli Umowy o świadczenie usług pośrednictwa finansowego z I.". Oznacza to, że celem zleconej przez sąd opinii było ustalenie wysokości roszczeń, które przysługują wierzycielom przeciwko Spółce I. z tytułu wpłaconych przez nich środków pieniężnych na depozyt Spółki. Skoro zaś opinia ta sporządzona była na okoliczność określenia wysokości depozytów, tym samym nie obejmuje ona wysokości prowizji, zysków i strat poniesionych na poszczególnych transakcjach, a więc wielkości podstawowych dla określenia zobowiązania podatkowego.

Kolejnym dokumentem, na podstawie którego organy podatkowe oparły swe rozstrzygnięcia jest informacja Syndyka, nazwana przez organ "korektą PIT-8C".

Według Skarżącego informacja ta nie stanowi korekty PIT-8C i nie może być podstawą rozstrzygania.

Skarżący podniósł, iż przede wszystkim korekta PIT-8C powinna być wydana przez uprawniony do tego podmiot. Syndyk masy upadłościowej nie ma takich uprawnień. Podmiotem uprawnionym i zobowiązanym do wystawienia dokumentu PIT-8C jest podmiot dokonujący wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe, lub podmioty, za pośrednictwem których podatnik uzyskuje dochody, o których mowa. Syndyk masy upadłościowej Spółki I. nie działał w takim charakterze. Syndyk nie staje się płatnikiem, gdyż działa jedynie jako tzw. "zastępca pośredni" wobec Spółki I., a jego główną rolą jest jedynie nadzorowanie wykonywania obowiązków przez tę Spółkę.

Zdaniem Skarżącego, wobec tak jednostronnie zebranego materiału dowodowego, w sprawie należało przeprowadzić dalsze postępowanie wyjaśniające oraz powołać inne dowody w celu ustalenia prawidłowej kwoty przychodów i kosztów uzyskania przychodów osiągniętych przez Skarżącego. Jak wskazano bowiem wyżej materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie potwierdza tego, że transakcje na rynku forex były rzeczywiście wykonane przez Spółkę I.. Brak jest w tym materiale informacji/zestawień transakcji wskazujących na źródło i wielkość dochodów/kosztów osiągniętych przez Skarżącego.

W dalszej kolejności Skarżący poniósł, że postępowanie podatkowe było prowadzone pod z góry przyjęte założenia, w sposób arbitralny i inkwizycyjny. Skarżący w ogóle nie mógł uczestniczyć w analizie i zbieraniu materiału dowodowego, nie zapewniono mu żadnego udziału w tym postępowaniu, a jego uwagi i zastrzeżenia pomijano milczeniem. Naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, w takich okolicznościach sprawy, nie mogło nie mieć wpływu na rozstrzygnięcie.

Skarżący wskazał również, że organ podatkowy określił Skarżącemu przychód w następujący sposób: ustalił, jakie było saldo depozytu Skarżącego na dzień 1 stycznia 2005 r. (742.994,00 zł); do tego salda doliczył wysokość wpłat dokonanych w 2005 r. przez Skarżącego (300.000,00 zł); następnie ustalił różnicę pomiędzy wypłaconymi przez Skarżącego kwotami w 2005 r. (2.565.000,00 zł), a łącznym saldem za 2005 r. Jednocześnie organ stwierdził, że Skarżący "nie przedstawił żadnych dowodów na poniesienie kosztów" i przyjął, że koszty te wyniosły 0 zł. Podstawą opodatkowania stała się nadwyżka kwot wypłaconych nad saldem na depozycie Skarżącego w 2005 r.

W ocenie Skarżącego, taki sposób obliczenia podstawy opodatkowania nie znajduje żadnego uzasadnienia w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pierwszym rzędzie należy uznać, że tak ustalony "przychód" w ogóle nie stanowi przychodu z tytułu odpłatnego zbycia instrumentów finansowych. Skarżący w toku postępowania podatkowego wskazywał na prawidłowe obliczenie przychodu uzyskanego w 2005 r., w którym uwzględnił dochody uzyskiwane w poprzednich latach podatkowych (i odpowiednio opodatkowane). Mianowicie: suma zysków Skarżącego w latach 1999- 2004 wyniosła co najmniej 1.161.900 zł. Skarżący do 2004 r. dokonał wpłat w wysokości 4.173.000 zł. Do 2004 r. Skarżący wypłacił z sumy tych środków 3.430.006 zł (do dyspozycji Skarżącego w 2005 r. pozostała kwota 1.904.894 zł stanowiąca sumę pozostałego wpłaconego depozytu, a także pozostałego na koncie zysku). W 2005 r. Skarżący wpłacił 300.000,00 zł, a także wypłacił 2.565.000 zł. Oznacza to, że Skarżący wypłacił w 2005 r. ok. 360.106 zł więcej aniżeli suma pozostałych wpłaconych depozytów i zysków do 2004 r. Oznacza to, że aby wyrównać tę ujemną różnicę, Spółka I. powinna w 2005 r. uzyskać na transakcjach walutowych mniej więcej kwotę tej różnicy na rzecz Skarżącego. Tak też się stało, gdyż w tym roku Spółka wykazała dla Skarżącego zysk w wysokości ok. 343.000 zł (różnica ok. 17.000 zł wynika z innych rozliczeń pomiędzy Spółką I. a Skarżącym wynikających z prowizji i poniesionych strat), co przedstawiła w informacji PIT-8C.

Takie wyliczenie przychodu według Skarżącego było prawidłowe, gdyż nie uwzględnia w podstawie opodatkowania przychodów opodatkowanych w latach wcześniejszych, a obejmuje jedynie zyski rzeczywiście uzyskane na transakcjach walutowych dokonanych w 2005 r. (a nie wcześniej). Przyjęcie metodologii organów podatkowych, opierającej się na wyliczeniu różnicy wypłat i wpłat dokonywanych przez Skarżącego, narusza art. 9 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., gdyż prowadzi do opodatkowania kwot, które w ogóle nie stanowią przychodu w danym roku podatkowym, a także art. 17 ust. 1 pkt 10 i ust. 1b u.p.d.o.f., gdyż metoda ta może prowadzić do opodatkowania z tytułu kapitałów pieniężnych, przychodu, który mógł być uzyskany z innego tytułu, narusza art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., gdyż przyjmuje jako moment uzyskania przychodu wypłatę środków z depozytu w wysokości wypłaconej, podczas gdy przychód uzyskany był wskutek dokonywania transakcji walutowych w wysokości uzyskanej z tych rozliczeń pieniężnych, narusza art. 30b ust. 1 i 2 pkt 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 22 ust. 1 u.p..d.o.f., gdyż w ogóle nie uwzględnia kosztów dokonywania transakcji (wysokości kwot zaangażowanych w transakcję, prowizji i wzajemnych rozliczeń brokera i Skarżącego).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje;

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy zaznaczyć, że podstawą niewadliwej decyzji administracyjnej jest prawidłowo ustalony stan faktyczny a skarżący zakwestionował przede wszystkim właśnie ustalenia faktyczne, jakie stały się podstawą rozstrzygnięć organów obu instancji. Zdaniem strony, w konsekwencji dokonania błędnych ustaleń doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego, należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 122,art. 187 § 1, oraz 191 O.p.

W orzecznictwie i piśmiennictwie utrwalił się pogląd, że jedną z podstawowych zasad ogólnych obowiązujących w postępowaniu podatkowym jest zasada prawdy obiektywnej (zasada zupełności postępowania dowodowego), wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z nią organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Obowiązkiem organu podatkowego jest zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego. Z zasady tej wynikają dyrektywy dotyczące zarówno sposobu gromadzenia, jak i rozpatrywania przez organ podatkowy materiału dowodowego. Przepis art. 122 O.p wymaga, aby organ podatkowy zebrał "cały" materiał dowodowy konieczny dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Na podstawie tego przepisu sformułowana została teza, że zaniechanie przez organ administracji państwowej podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania podatkowego, skutkującym wadliwością decyzji.

Następną naczelną zasadą postępowania jest wymóg zupełnego zgromadzenia materiału dowodowego, sformułowany w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Poszukiwanie stanu faktycznego powinno objąć przy tym wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzaniu poszczególnych dowodów, zwłaszcza mające znaczenie dla oceny ich wiarygodności oraz mocy przekonywania. Zasada prawdy materialnej zakreśla płaszczyznę obowiązków organu podatkowego w dokonywaniu ustaleń faktycznych, które powinny być ujmowane całościowo, nie zaś fragmentarycznie lub pozbawione pełnego kontekstu. Obowiązek przeprowadzenia dowodów służących ustaleniu stanu faktycznego tak z urzędu, jak na wniosek wynika z art. 122 oraz art. 187 §1 O.p.

Zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 O.p.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 O.p), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywającej treści (art. 122 O.p).

Odnosząc dotychczasowe rozważania do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów. W szczególności nie wyjaśniły one w sposób niebudzący wątpliwości, kluczowej kwestii sprowadzającej się do odpowiedzi na pytanie, czy dochód jaki otrzymał skarżący pochodził ze źródła kapitały pieniężne. Na tle zgromadzonego materiału dowodowego pojawiły się wątpliwości co do tego jakiego rodzaju transakcje zawierał I. korzystając z powierzonych pieniędzy przez Skarżącego. Przy czym, w niniejszej sprawie nie jest kwestią sporną to, że Strona zawarła z firmą I. i Spółka, spółka jawna, umowę o świadczenie usług pośrednictwa finansowego, polegającego na zawieraniu i wykonywaniu umów w zakresie transakcji forex. Wątpliwości Sądu budzi to czy powierzone środki były inwestowane przez I. na giełdzie forex i przynosiły skarżącemu zyski z tego tytułu.

Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji organ drugiej instancji oparł ją wyłącznie na ustaleniach faktycznych wynikających z opinii sporządzonych w postępowaniu sądowym przez J. O., biegłego sądowego z zakresu rachunkowości oraz organizacji, zarządzania, analizy i wyceny przedsiębiorstw. W ww. zakresie organy powołują się na dwie opinie ww. biegłego, tj. na opinię z dnia 22 października 2007 r. sporządzoną na okoliczność osiągnięcia zysku lub straty przez wierzycieli spółki I. oraz opinię z dnia 31 stycznia 2008 r. sporządzoną na okoliczność ustalenia wysokości depozytów wierzycieli.

Na podstawie tej ostatniej opinii sporządzono w sprawie Skarżącej korektę informacji PIT - 8C za rok 2006. Na tej opinii oparto także ustalenia zawarte w protokole kontroli podatkowej doraźnej przeprowadzonej w I., wyciąg z którego to protokołu znajduje się w aktach sprawy.

Z opinii biegłego wynikało, że w wielu wypadkach biegły uzyskał ujemny wynik na koniec poszczególnych miesięcy, czy też na koniec całego okresu objętego badaniem. Ujemny wynik oznacza, że klient więcej pieniędzy wypłacił niż wpłacił do I. i Spółka, spółka jawna. Było to możliwe, zdaniem biegłego, bowiem upadły w trakcie prowadzenia swojej działalności sporządzał nierzetelne informacje dla klientów o osiągniętym wyniku transakcji forex. Upadły błędnie informował klientów o tym, że osiągał zysk na tych transakcjach, co powodowałoby zwiększenie kwoty rozliczeniowej klienta, pomimo, że w rzeczywistości tego zysku nie było, najczęściej była strata. Informacja o rzekomym zysku powodowała, że klienta informowano o zawyżonej kwocie rozliczeniowej. Wysokość podanej klientowi kwoty rozliczeniowej umożliwiała dokonanie wypłat do jej wysokości. Zdarzały się przypadki, w których kwota wypłat była wyższa od kwoty wpłaconej (ujemny stan depozytu).

Skoro zatem biegły podnosi, że I. wypłacał klientom nadwyżkę, pomimo straty, to powstaje pytanie skąd ta nadwyżka się wzięła ponad wpłacony depozyt. Trzeba się zastanowić nad źródłem przychodu. Czy były w rzeczywistości zawierane transakcje na rynku forex przez I. i w konsekwencji czy powstał dodatni wynik finansowy na tych operacjach finansowych stanowiący przychód z kapitałów pieniężnych, w tym wypadku z realizacji instrumentów finansowych. Organ musi ustalić czy w takiej sytuacji w ogóle dochodziło do zawierania transakcji na rynku forex a wypłata depozytu i nadwyżki jednym klientom nie następowała kosztem depozytów innych klientów. Nie sposób pominąć, że Komisja Nadzoru Finansowego w publikacji dotyczącej prowadzenia działalności polegającej na nierzetelnym zarządzaniu aktywami, podała I. jako przykład firmy, w której klientów informowano o wypracowywanych zyskach, w rzeczywistości jednak w firmie prowadzono podwójną księgowość (M. Pachucki, "Piramidy i inne oszustwa finansowe na rynku finansowym", Warszawa, 2012, wydanie I, s. 18-20).

Nie można też pominąć w sprawie budzących wątpliwości aspektów czysto ekonomicznych, które dają podstawy do, co najmniej, zastanowienia się. W rozpoznawanej sprawie depozyt skarżącego na koniec roku 2004 r. plus depozyt wpłacony w 2005 r. wynosił 1.042.994 zł. Kwota ta przyniosła rzekome zyski w wysokości 1.522.006 zł. Stopa zwrotu kapitału wyniosła więc blisko 150% w skali roku. Przy czym I. wykazał w 2005 r. wielomilionową stratę. Mając na uwadze powyższe wskaźniki rodzą się pytania. Czy możliwe było w 2005 r. osiągnięcie takiego zysku inwestując na giełdzie forex. Po drugie, jak to możliwe, że I. w rzeczywistości osiągnął wielomilionową stratę a skarżący pomnożył zainwestowane pieniądze w wysokości blisko 150% w stosunku do zainwestowanej kwoty. Organ powinien ustalić jaki był w rzeczywistości mechanizm inwestowania, jeżeli w ogóle dochodziło do inwestowania powierzonych pieniędzy.

Zatem, zdaniem Sądu, należy ustalić, czy wypłacona Skarżącemu kwota nadwyżki ponad kwotę depozytu wypłaconą w 2005 r. stanowi przychód podatkowy pochodzący ze zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. Za pochodne instrumenty finansowe ustawodawca uznaje bowiem instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f.). Zgodnie zaś z obowiązującym w 2005 roku, brzmieniem tego przepisu, instrumentami finansowymi są m.in. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Oparcie się w niniejszej sprawie przez organy, przy wydawaniu decyzji w obydwu instancjach wyłącznie na treści opinii biegłego J. O., które co należy podkreślić, jednoznacznie nie wskazują, że Skarżąca w roku 2005 osiągnęła dochody z kapitałów pieniężnych oznaczało, że organ w niniejszej sprawie w ogóle nie badał stanu faktycznego sprawy pod kątem ustalenia, czy Skarżąca w rzeczywistości w roku 2005 uzyskała dochód z kapitałów pieniężnych. Oparcie się organu na tych dokumentach oznaczało w rzeczywistości, że organ przyjął wynikającą z ich treści ocenę stanu faktycznego niniejszej sprawy dokonaną przez biegłego i syndyka. Tym bardziej, że sam biegły w opinii sugeruje, że wypłata rzekomego zysku niektórym klientom następowała z depozytu innych klientów. To w takiej sytuacji należy zadać pytanie czy tak wypłacony przychód jest przychodem z realizacji instrumentów finansowych. Tego zdaniem Sądu nie wyjaśniono. Organ podatkowy nie może bezkrytycznie - tak jak w rozpoznawanej sprawie - przyjmować ustaleń zawartych w opiniach biegłych, ponieważ w takim przypadku biegli zamiast organu sprawują faktycznie władztwo podatkowe w sprawach wymagających wiedzy specjalistycznej (por. P. Pietrasz, komentarz do art. 197 ustawy - Ordynacja podatkowa, [w:] Dowgier R., Etel L., Kosikowski C., Pietrasz P., Popławski M., Presnarowicz S., Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2011).

Takie działanie organów w niniejszej sprawie skutkowało tym, że stan faktyczny sprawy został ustalony wyłącznie w oparciu o oświadczenia syndyka i biegłego. Działanie to należało uznać za oczywiste naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i 191 O.p., z których treści wynika, że to organ podatkowy w postępowaniu podatkowym ma dokonywać ustaleń faktycznych i gromadzić materiał dowodowy a przed wydaniem decyzji dokonać oceny zebranego materiału dowodowego. Treść tych przepisów wyklucza możliwość przeniesienia tego obowiązku z organu na inne podmioty. W niniejszej sprawie doszło do nieuprawnionego zastąpienia organów podatkowych przy wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy przez podmioty sporządzające wskazane dokumenty.

Ponadto, jak wynika z akt sprawy było prowadzone postępowanie karne wobec założycieli I.. Ponieważ była to medialna sprawa prasa informowała, że we wrześniu 2011 r. zostali oni skazani na kary pozbawienia wolności od 3,5 do 8 lat oraz grzywny w wysokości 150 tys. lub 300 tys. zł. W sprawie zostało pokrzywdzonych ponad 600 osób, a utracone przez nich środki opiewały łącznie na kwotę ponad 260 mln zł. Źródło: Tadeusz Stasiuk, Setki VIP-ów nabitych w butelkę, Puls Biznesu, 27.04.2007 r., Krzysztof Wójcik, Oszukali VIP-ów na miliony, Rzeczpospolita, 27.04.2007 r., Dawid Tokarz, Twórcy I. zostali oskarżeni, Puls Biznesu, 14.07.2008 r., Dawid Tokarz, Twórcy I. trafią za kratki, Puls Biznesu, 26.09.2011 r. Organ powinien zastanowić się czy nie wykorzystać zebranych w sprawie karnej dowodów, które przydatne byłyby w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego a co najmniej wyjaśniłyby mechanizm inwestowania pieniędzy klientów przez I..

Reasumując, Sąd uznał za uzasadnione zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia wskazanych tam przepisów w zakresie postępowania dowodowego. Występujący w niniejszej sprawie brak dowodów pozwalających na wyjaśnienie stanu faktycznego nie pozwala na rozpoznanie podniesionych w skardze zarzutów naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów prawa materialnego.

Organ podatkowy przy ponownym rozpatrywaniu niniejszej sprawy będzie obowiązany uwzględnić zaprezentowane powyżej stanowisko Sądu co do sposobu prowadzenia postępowania dowodowego w niniejszej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 2012, poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.