Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 381/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust.3 pkt 4
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 381/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 maja 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 maja 2012 r., sprawy ze skargi "B" (Oddział w Polsce), na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 31 stycznia 2012 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2009 - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 31 stycznia 2012r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza W. z 26 kwietnia 2011r. nr [...] odmawiającą spółce "B" stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2009 w łącznej kwocie 56. 487,79 zł w części dotyczącej pasów drogowych oraz budowli drogowych.

Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W związku z wnioskiem podatnika z 7 kwietnia 2011r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2009 oraz przeprowadzonymi czynnościami sprawdzającymi organ ustalił, że "B", jest właścicielem obiektów budowlanych oraz gruntów, położonych na terenie miasta Wadowice. W pierwotnych deklaracjach podatkowych za lata 2007-2009 spółka wykazała grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i budowle, deklarując odpowiednio:

• na rok 2007 łączną kwotę podatku wynoszącą 60.052,00 zł, na co składa się podatek za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 2.321,61 zł, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 5.425,20 zł, budowle w kwocie 52.304,87 zł,

• na rok 2008 łączną kwotę podatku wynoszącą 60.211,00 zł, na co składa się podatek za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 2.362,34 zł, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 5.544,00 zł, budowle w kwocie 52.304,88 zł,

• na rok 2009 łączną kwotę podatku wynoszącą 72.062,00 zł, na co składa się podatek za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 2.484,53 zł, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 5.778,30 zł, budowle w kwocie 63.798,96 zł.

W dniu 8 kwietnia 2011r. spółka złożyła korekty deklaracji w podatku od nieruchomości za lata 2007-2009, w których dokonała zmian w części dotyczących gruntów i budowli, zmniejszając kwotę podatku od nieruchomości o 56.487,79 zł. W uzasadnieniu korekt podatnik stwierdził, że w pierwotnych deklaracjach na podatek od nieruchomości za lata 2007-2009 ujęto w podstawie opodatkowania pasy drogowe, tj. grunty, na których zlokalizowane są budowle drogowe wg stawek właściwych dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej oraz budowle drogowe, tj. powierzchnie jezdne stanowiące sieć dróg wewnętrznych służących poruszaniu się i postojowi pojazdów na przedmiotowej stacji oraz wartość budowli drogowych w wysokości 2 %, których wartość określona została na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U z 2006r. Nr 121, poz.844 ze zm. dalej-u.p.o.l.) tj. wartości początkowej środka trwałego na dzień 1 stycznia poszczególnych lat, przyjętej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Zdaniem spółki, ustawa w brzmieniu obowiązującym od 9 grudnia 2003r. do 31 grudnia 2006r. wyłączała z opodatkowana podatkiem od nieruchomości pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Wyłączenie to dotyczyło każdego rodzaju dróg, w tym dróg wewnętrznych. Jednakże w opinii spółki, niniejsze wyłączenie obejmuje swoim zakresem nie tylko lata 2004-2006, lecz również lata następne tj. 2007, 2008 i 2009, gdyż nowelizacja u.p.o.l. z 7 grudnia 2006r. obowiązująca od 1 stycznia 2007r., która ogranicza wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości jedynie do dróg publicznych, została zdaniem podatnika wprowadzona z naruszeniem Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, a zatem nie powinna określać zobowiązania podatkowego spółki. Wobec niekonstytucyjności norm wprowadzonych nowelizacja, zdaniem spółki zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2007-2009 powinny określać przepisy u.p.o.l. w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007r.

Organ I instancji odmawiając stwierdzenia nadpłaty stwierdził, że stanowisko podatnika, przedstawione w uzasadnieniu do deklaracji korygujących za lata 2007-2009 w części dotyczącej pasów drogowych ze zlokalizowanymi na nich budowlami drogowymi jest niewłaściwe, ponieważ nie stwierdzono, by Trybunał Konstytucyjny orzekł o niekonstytucyjności przedmiotowych przepisów.

Podatnik złożył odwołanie od powyższej decyzji, podnosząc argumenty związane z niekonstytucyjnością przepisów ograniczających wyłączenie spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości do dróg publicznych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, utrzymując w mocy zaskarżone przez podatnika rozstrzygnięcie przywołało na wstępie art. 72§1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz.60 ze zm. dalej-O.p.), zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie wypłaconego podatku, która co do zasady powstaje z. dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od nalewnej (art. 73§1 pkt 1 O.p.). Następnie wyjaśniono, że zgodnie z art. 6 ust 9 u.p.o.l. wymienione w tym przepisie podmioty między innymi osoby prawne są obowiązane składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku, oraz wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Jeżeli natomiast w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, osoba prawna jest zobowiązana odpowiednio skorygować deklaracje w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia.

Odnosząc się do kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należących do podatnika "dróg wewnętrznych" i związanych z nimi budowli drogowych w okresie od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2009r. wyjaśniono, że zasady opodatkowania dróg uległy zmianie w wyniku modyfikacji u.p.o.l. dokonanej ustawą z 7 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 249, poz. 1828). Zgodnie z nowym brzmieniem art. 2 ust. 3 pkt 4u.p.o.l., obowiązującym od 1 stycznia 2007r. nie podlegają podatkowi od nieruchomości grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle-z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Na mocy tego przepisu wyłączone są z opodatkowania jedynie grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzono, że w świetle obowiązujących regulacji prawnych w latach 2007-2009 podlegały opodatkowaniu należące do spółki pasy drogowe, tj. grunty, na których zlokalizowane są budowle drogowe wg. stawek właściwych dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej oraz budowle drogowe, tj. powierzchnie jezdne stanowiące sieć dróg wewnętrznych służących poruszaniu się i postojowi pojazdów na przedmiotowej nieruchomości oraz pozostałe budowle drogowe.

Wykazywane przez stronę przedmioty opodatkowania (pasy drogowe tworzące sieć dróg wewnętrznych służących poruszaniu się i postojowi pojazdów na stacji Spółki) bezspornie nie stanowią pasów drogowych dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych, a zatem nie podlegają wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Jednocześnie wskazano, że domniemanie zgodności ustawy z Konstytucją może być obalone jedynie wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, a związanie ustawą obowiązuje dopóty, dopóki ustawie tej przysługuje moc obowiązująca. Oznacza to, że organ nie może odmówić zastosowania obowiązującej ustawy. Stwierdzono, że kwestionowana przez stronę norma prawna nie była poddana kontroli konstytucyjnej Trybunału Konstytucyjnego, a zatem organy zobowiązane są do jej stosowania. Zaznaczono też, że przewidziana w art. 8 ust. 2 Konstytucji RP zasada bezpośredniości stosowania Konstytucji nie oznacza kompetencji do kontroli konstytucyjności obowiązującego ustawodawstwa przez sądy i inne organy powołane do stosowania prawa. Tryb zgodności konstytucyjnej kontroli został wyraźnie i jednoznacznie ukształtowany przez samą Konstytucję, która w art. 188 zastrzega do wyłącznej kompetencji Trybunału Konstytucyjnego orzekanie w wymienionych sprawach bez względu na to, czy rozstrzygnięcie ma mieć charakter powszechnie obowiązujący, czy też ma ograniczyć się tylko do indywidualnej sprawy.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 7 ustawy z 7 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez uznanie, że wyłącznie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości pasów drogowych wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 w brzmieniu obowiązującym od 9 grudnia 2003r. do 31 grudnia 2006r. nie obejmowało swoim zakresem również okresu po 1 stycznia 2007r. oraz w konsekwencji, poprzez stwierdzenie, że należące do strony skarżącej pasy drogowe oraz budowle drogowe nie podlegały wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w latach 2007-2009, co stanowiło podstawę dla odmowy stwierdzenia nadpłaty zgodnie z treścią wniosku Skarżącej z 7 kwietnia 2011r.

Uzasadniając skargę, Skarżąca przedstawiła argumenty świadczące o niekonstytucyjności ustawy nowelizującej. Wskazano, że vacatio legis tej ustawy trwało zaledwie 2 dni, co udaremniło możliwość zapoznania się ze zmianami podatkowymi odpowiednio wcześnie przed rozpoczęciem roku podatkowego. Takie rozwiązanie stoi w sprzeczności z art. 4 ust. 1 ustawy z 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych oraz niektórych innych aktów prawnych (tekst jedn. Dz. U z 2010r. Nr 17, poz. 95 ze zm.) zgodnie z którym akty normatywne wchodzą co do zasady w życie po upływie minimum czternastu dni od ich ogłoszenia. Krótsze vacatio legis jest dopuszczalne wyłącznie w uzasadnionych przypadkach. Następnie przedstawiono zakres przedmiotowy zwolnienia podatkowego obowiązującego w latach 2004-2006 sięgając przy tym do wykładni językowej, popartej definicjami słownikowymi, znaczenia potocznego, do definicji drogi zawartej w art. 4 ust. 2 ustawy z 21 marca 1985r. o drogach publicznych (tekst jedn. Dz. U z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) oraz do wykładni historycznej. Wszystkie zebrane w ten sposób definicje świadczą zdaniem Skarżącej o tym, że pojęcie drogi podlegającej wyłączeniu z opodatkowania w okresie od 9 grudnia 2003r. do 31 grudnia 2006r. obejmowało zarówno drogi publiczne jak i drogi wewnętrzne, służące poruszaniu się i postojowi pojazdów, w tym również powierzchnie jezdne na stacji benzynowej Skarżącej. Wobec niekonstytucyjności nowelizacji, wyłączenie w takim kształcie powinno obowiązywać też w kolejnych latach 2007-2009.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W dniu 27 kwietnia 2012r. pełnomocnik Skarżącej Spółki złożył pismo procesowe zawierające wniosek o skierowanie do Trybunału Konstytucyjnego, na podstawie art. 193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997r. w zw z art. 3 ustawy z 1 sierpnia 1997r. o Trybunale Konstytucyjnym ( Dz. U Nr 102, poz. 643 ze zm.) pytania prawnego o następującej treści: ,,czy art. 7 ustawy z 7 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zw z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z 12 stycznia 1991r. jest zgodny z art. 2 oraz art. 217 w zw z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997r.?" Jednocześnie wniesiono o zawieszenie postępowania do czasu merytorycznego rozstrzygnięcia powyższego pytania prawnego.

Uzasadniając wniosek, jego autor podniósł, że nowelizacja art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. naruszyła zasadę konstytucyjnego państwa prawnego wyrażoną w art. 2 Konstytucji oraz zasadę wyłączności ustawowej w zakresie określenia granic opodatkowania wyrażoną w art. 217 w zw z art. 84 Konstytucji. Przedmiotowa nowelizacja została uchwalona 7 grudnia 2006r. natomiast jej ogłoszenie nastąpiło 29 grudnia 2006r. zatem vacatio legis trwało dwa dni. Tym samym w sposób rażący naruszono zasadę konstytucyjnego państwa prawnego. Autor skargi zauważył także, że obywatel ma prawny obowiązek ponoszenia podatków, o ile obowiązek ten został na niego nałożony w drodze ustawy. Unormowanie ustawowe, określające elementy stosunku podatkowego winno charakteryzować się uprzednim ogłoszeniem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej-p.p.s.a.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145§1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133§1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134§1 p.p.s.a.). Ponadto, zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej wskazane zasady Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, że nie narusza ona przepisów prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z porządku prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji stwierdzić należy na wstępie, że ustalony w sprawie stan faktyczny w zasadzie nie był przedmiotem sporu. Poza sporem pozostaje bowiem, że Skarżąca złożyła korekty deklaracji w podatku od nieruchomości za lata 2007-2009.

Przedmiotem sporu jest więc w zasadzie jedyna kwestia prawna, a mianowicie: czy art. 7 ustawy z 7 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zw z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z 12 stycznia 1991r. jest zgodny z art. 2 oraz art. 217 w zw z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997r. Wedle stanowiska Skarżącej, cyt. przepisy są niekonstytucyjne, zatem organy winny oprzeć swoje rozstrzygnięcie na przepisach, które spełniały konstytucyjne standardy czyli tych obowiązujących przed 1 stycznia 2007r.

W tym miejscu należy odnieść się do złożonego wniosku o skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego. Zgodnie z art. 188 pkt 1-5 Konstytucji RP Trybunał Konstytucyjny orzeka w sprawach: zgodności ustaw i umów międzynarodowych z Konstytucją, zgodności ustaw z ratyfikowanymi umowami międzynarodowym, których ratyfikacja wymagała uprzedniej zgody wyprażonej w ustawie, zgodności przepisów prawa, wydawanych przez centralne organy państwowe, z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi i ustawami, zgodności z Konstytucją celów lub działalności partii politycznych, skargi konstytucyjnej, o której mowa w art. 79 ust. 1. Ponadto zgodnie z art. 189 Konstytucji Trybunał Konstytucyjny rozstrzyga spory kompetencyjne pomiędzy centralnymi konstytucyjnymi organami państwa. Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997r. o Trybunale Konstytucyjnym, (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.), każdy sąd może przedstawić Trybunałowi pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. W orzecznictwie tak Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 28 września 2004r. sygn. akt: GSK 746/04, Lex nr 162438) jak i Sądu Najwyższego (wyrok z 24 czerwca 2004r. sygn. akt: III CK 536/02, Lex nr 172784) nie budzi wątpliwości to, że sąd nie może odmówić zastosowania obowiązującego przepisu ustawy, uznając go za niezgodny z Konstytucją. Jeżeli zaś ma przekonanie co do niezgodności przepisu ustawy z Konstytucją lub ma wątpliwości w tym względzie, to na podstawie art. 193 Konstytucji i art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym - ma obowiązek zwrócić się do Trybunału Konstytucyjnego z odpowiednim pytaniem prawnym. Dopiero stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności przepisu ustawy z Konstytucją otwiera możliwość niezastosowania przez sąd tego przepisu. Poza tym wyłącznie wątpliwości sądu, a nie Skarżącej mogą uzasadnić przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego, od odpowiedzi na które zależy rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej. Z treści art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym wynika, że Skarżąca nie ma uprawnienia do skutecznego domagania się przedłożenia przez sąd pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu. W piśmiennictwie poza tym podkreśla się, że art. 193 Konstytucji i art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym przyznają sądowi orzekającemu kompetencję, a ta sama przez się nie nakłada na nikogo obowiązku (chyba że mimo to inna norma nakładająca obowiązek wykonania kompetencji). Przy braku stosownej normy nakazu, o wykonaniu kompetencji decyduje ocena samego podmiotu kompetencji, a więc względy racjonalności lub po prostu zdrowy rozsądek (A. Bator, Bezpośrednie stosowanie Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, PiP 2006, nr 10, poz. 96, A. Bień-Kacała, glosa do wyroku TK z 28 listopada 2001r. sygn. akt: K 36/01, Kwartalnik Prawa Publicznego 2001, nr 4, s. 237). Tylko realne wątpliwości prawne dotyczące wykładni konkretnego przepisu prawa stanowiącego poza tym podstawę prawną wyroku mogą być przedmiotem pytania prawnego sądu orzekającego skierowanego do Trybunału Konstytucyjnego (A. Bajończyk, glosa do postanowienia SN z 7 czerwca 2002r. sygn. akt: I KZP 17/02, Przegląd Sądowy 2003, nr 1, s. 154). Co więcej, instytucja pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego regulowana m.in. przez przepisy art. 3, art. 32 ust. 1 i ust. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym ma bowiem na celu nie usunięcie wątpliwości co do stanu prawnego, lecz usunięcie z systemu prawnego przepisu niezgodnego z Konstytucją, ratyfikowana umową międzynarodową, czy ustawą. Oznacza to, że sąd zobowiązany jest sformułować w pytaniu ,,zarzut" niezgodności określonego aktu normatywnego z Konstytucją, umową, czy ustawą. Ocena konstytucyjności przepisu prawnego lub normy prawnej, nie jest więc dopuszczalna, jeśli sądowi nie jest ona potrzebna do rozstrzygnięcia sprawy, a próba podważenia wiążącej wykładni miałaby na celu w takiej sytuacji naruszenia ładu prawnego (por. wyrok NSA z 16 marca 2010r.sygn. akt: I FSK 407/09opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl, postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z 16 grudnia 2008r. sygn. akt: P 53/07, publ. OTK-A 2008/10/192). Wobec tego sąd nie może stawiać pytania prawnego w trybie art. 193 Konstytucji RP dopóty, dopóki sam nie wyrobi sobie poglądu prawnego w kwestii niezgodności aktu normatywnego z konstytucją. W przeciwnym razie należałoby stanąć na stanowisku, że w danej sprawie sąd de facto uchyla się od dokonania autonomicznej (samodzielnej) wykładni i zastosowania prawa ad casum. Oznaczałoby to równocześnie także i to, że sąd zwraca się do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym nie po to, aby przedstawić umotywowany zarzut niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ale po to by uzyskać od Trybunału Konstytucyjnego stanowisko w kwestii prawidłowej wykładni wskazanych norm prawnych, które mają stanowić podstawę prawna rozstrzygnięcie sądowego, co oczywiście nie należy do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego (A. Wasilewski, Przestawianie Pytań prawnych Trybunałowi Konstytucyjnemu przez sądy, PiP 1999, z 8, str. 25-29; A. Mączyński Bezpośrednie stosowanie Konstytucji przez sądy, PiP 2000, z 5, str. 3-14; A. Wasilewski, Pytanie prawne do Trybunału Konstytucyjnego, Przegląd Sądowy 2000, nr 5, str. 3-11).

Trybunał Konstytucyjny nie zajmuje się więc kontrolą interpretacji przepisów w praktyce sądowej, chyba że wystąpi problem stosowania prawa w sytuacji nabrania przez przepis w praktyce orzeczniczej patologicznego znaczenia, odbiegającego od znaczenia przyjętego przez prawodawcę co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca.

Przedstawienie pytania prawnego nie może wynikać również jedynie z krytycznej oceny przepisu ze względu na jego restrykcyjnośćczy likwidację (poprzez zabieg nowelizacji) określonych ulg czy zwolnień, które uprzednio przewidział ustawodawca a które następnie zniósł. Dezaprobata określonego zachowania ustawodawcy nie uzasadnia skierowania pytania do Trybunału Konstytucyjnego. Ustawodawca ma bowiem prawo kreować określone rozwiązania prawne i wprowadzać warunki ich funkcjonowania. Ma również prawo, wraz z upływem czasu, dokonywać zmian w tym zakresie i to nie tylko na "korzyść" obywateli, ale także znoszących określone "przywileje".

Godzi się zauważyć, że kwestionowana nowelizacja, została dokonana w akcie prawnym tj. w ustawie przy uwzględnieniu §83 pkt 1 i§92 pkt 1 Zasad techniki prawodawczej (rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002r. Dz. U Nr 100, poz. 908 ze zm.). Ponadto, nakaz odpowiedniej vacatio legis nie ma charakteru bezwzględnego. Ustawodawca może zrezygnować z vacatio legis, jeżeli przemawia za tym ważny interes publiczny, którego nie można zrównoważyć interesem jednostki. Minimalny standard vacatio legis wyznacza ustawa z 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych, przewidująca 14 dni jako minimalny okres vacatio legis (art. 4 ust. 1 ustawy). Ustawa przewiduje wyjątki od zasady minimalnej długości - art. 4 ust. 2 ustawy stanowi, że w uzasadnionych przypadkach akty normatywne mogą wchodzić w życie w terminie krótszym niż czternaście dni, a jeżeli ważny interes państwa wymaga natychmiastowego wejścia w życie aktu normatywnego i zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie dniem wejścia w życie może być dzień ogłoszenia tego aktu w dzienniku urzędowym. W niniejszej sprawie taka sytuacja jednak nie miała miejsca, bowiem ustawodawca wprowadził vacatio legis w ustawie z 7 grudnia 2006r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw.

Ustalając relewantność pytania prawnego Sąd miał na uwadze to, że rozstrzygnięcie sprawy poddanej osądowi było możliwe bez uruchamiania instytucji pytań prawnych. W sprawie istnieje bowiem możliwość usunięcia nasuwających się wątpliwości prawnych przez stosowną wykładnię budzącego zastrzeżenia aktu prawnego.

Kwestią budzącą kontrowersje w sprawie było ustalenie, czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały w latach 2007-2009,należące do Skarżącej drogi wewnętrzne.

Przyznając w tym sporze rację organowi podatkowemu należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W brzmieniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. obowiązującym od 1 stycznia 2007r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają natomiast grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Na mocy tego przepisu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyłączono zatem jedynie grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych. Pojęcia "pasa drogowego" oraz "drogi publicznej" zostały określone w ustawie o drogach publicznych. I tak stosownie do art. 4 pkt 1 tej ustawy pas drogowy to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie: drogi krajowe, drogi wojewódzkie, drogi powiatowe i drogi gminne. Rodzaje dróg, które zostały zaliczone do poszczególnych kategorii, tryb zaliczania dróg do tych kategorii oraz ustalania ich przebiegu określają przepisy art. 5-7a ustawy o drogach publicznych. Jak zaś aktualnie stanowi art. 7 ust. 1-3 ww. ustawy, do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych. Zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu. Ustalenie przebiegu istniejących dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy.

Według art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych drogi, parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym tych dróg są drogami wewnętrznymi. Stąd drogi wewnętrzne niewątpliwe nie należą do kategorii dróg publicznych. W konsekwencji grunty zajęte pod pasy drogowe dróg wewnętrznych nie korzystają z omawianego wyłączenia z opodatkowania. Grunty te podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ewentualnie podatkiem rolnym lub leśnym.

Autor skargi pominął, powołując się na wykładnię historyczną, iż problem prawny zarysowany w uprzednio obowiązującym stanie prawnym dotyczył charakteru ewidencji gruntów i możliwości podważenia zawartych w niej zapisów odnosi się w istocie do stanu prawnego obowiązującego w latach 2004-2006, tj. ówczesnej treści art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Przepis ten, zakres wyłączenia z opodatkowania rozciągał również na drogi inne niż publiczne, a zatem i drogi wewnętrzne. Kwestią sporną w doktrynie i w orzecznictwie pozostawało natomiast to, czy koniecznym warunkiem stwierdzenia istnienia drogi było oznaczenie w ewidencji gruntów - gruntów pod tymi drogami symbolem "dr", czy też wystarczające było stwierdzenie faktycznego istnienia drogi na gruncie. Po nowelizacji art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. dokonanej z dniem 1 stycznia 2007r. z opodatkowania wyłączono w sposób jednoznaczny jedynie drogi publiczne i zajęte pod nie grunty. W ten sposób usunięto wątpliwości wynikające z brzmienia dotychczas obowiązujących regulacji, które wyłączały z opodatkowania drogi publiczne i wewnętrzne (por. Komentarz do art. 2 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 06.121.844), [w:] L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC, 2008). Aktualnie zatem dla rozstrzygnięcia o możliwości zastosowania spornego wyłączenia z opodatkowania nie mają żadnego znaczenia kwestie dotyczące dróg wewnętrznych, które z zasady z tego wyłączenia nie korzystają.

Na marginesie poczynionych uwag, zaakcentować należy, że próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasad praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż formuła słowna jest granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa. Aby ustalić ten sens można odwoływać się do kontekstu językowego, systemowego i funkcjonalnego interpretowanego przepisu prawa, zgodnie z przyjętymi w judykaturze dyrektywami wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej. Sięgając po pozajęzykowe metody wykładni, należy pamiętać, że ich wynik musi mieć w językowym znaczeniu słów tworzących dany przepis prawa, gdyż przyjęcie wyniku wykładni, który ewidentnie jest nie do pogodzenia z szeroko rozumianym znaczeniem interpretowanych zwrotów byłoby równoznaczne z wykładnią contra legem. (wyrok NSA z 3 marca 2009r. sygn. akt: II FSK 1019/08 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl).

W tym stanie rzeczy, nie stwierdzając naruszenia prawa, Sąd na mocy art. 151p.p.s.a.orzekł o oddaleniu skargi