Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1804/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Kara administracyjna
Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 8 ust. 1,  art. 24 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1857
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer, Asesor WSA Piotr Pyszny (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lipca 2022 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 października 2021 r. nr 2401-IOA.48.11.2021.MS w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 15 października 2021 r. ,znak 2401-IOA.48.11.2021.MS, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako organ, DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej jako organ I instancji) z dnia 3 grudnia 2020 r., nakładającą na P. S. (dalej jako strona, skarżący) karę pieniężną w kwocie 10.000 zł za naruszenie z tytułu niewykonania obowiązku niezwłocznej aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim przewoźnik był obowiązany do ich zgłoszenia przy wykonywaniu przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT[...].

Podstawę prawną decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 1857 – dalej jako ustawa SENT).

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:

Dnia 10 października 2018 r. w godz. 17:20 do 18:20 na trasie [...] w Z. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów dokonywanego zespołem pojazdów, składającym się z ciągnika samochodowego marki MAN oraz naczepy ciężarowej marki LAG. Kontrola obejmowała przestrzeganie obowiązków wynikających z przepisów ustawy SENT. W trakcie kontroli kierujący zespołem pojazdów przedstawił: dokument przewozowy [...], Packing list z 08.10.2018, Certificate of analysis z 08.10.2018, licencję numer [...] oraz dowody rejestracyjne ciągnika i naczepy.

Według informacji zawartej w zgłoszeniu o numerze referencyjnym SENT[...], obejmowało ono towar o nazwie [...] o wadze 16070 kg, klasyfikowany do pozycji CN 2710, podlegający obowiązkowej rejestracji w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (określanym dalej jako: system SENT). Podmiotem wysyłającym towar była spółka P., [...]. Podmiotem odbierającym była spółka P. sp. z o.o., ui. [...]; miejsce dostarczenia towaru – [...]. Natomiast przewoźnikiem była strona postępowania.

W wyniku kontroli stwierdzono rozbieżność dotyczącą zapisów w zgłoszeniu SENT ze stanem faktycznym. W przedmiotowym zgłoszeniu SENT w polu "Miejsce wjazdu na terytorium Polski" widniał C., przywóz - czeski C., numer drogi – [...], natomiast pojazd wjechał na terytorium Polski przez Z., numer drogi – [...]. Szczegółowe ustalenia dotyczące przeprowadzonej kontroli zawarto w protokole z kontroli, do którego nie zgłoszono uwag. Protokół został podpisany przez kontrolujących i kierującego pojazdem.

Postanowieniem z 8 czerwca 2020 r. organ I instancji wszczął postępowanie wobec strony. Pismem z tego samego dnia powiadomił stronę o przepisach art. 24 ust. 3 oraz 26 ust. 3 ustawy SENT i wezwał stronę do wskazania, czy występują okoliczności potwierdzające ważny interes przewoźnika, uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Na wniosek strony 23 czerwca 2020 r. przekazano jej protokół kontroli.

Pismem z 7 lipca 2020 r. strona wyjaśniła, że w związku z uzyskaną przez CB-radio informacją o trudnościach w ruchu na trasie do C., zatrudniony w firmie kierowca podjął decyzję o zmianie trasy. Zmiany trasy nie można było przewidzieć, a naniesienie korekty w zgłoszeniu SENT nie mogło nastąpić w momencie podjęcia decyzji o zmianie trasy ze względów bezpieczeństwa (brak bezpiecznego parkingu).

Organ ustalił również, czy strona posiada zaległości w płaceniu należności publicznoprawnych. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z 30 czerwca 2020 r. wynikało, że na dzień sporządzenia odpowiedzi strona posiadała zaległości w podatku od towarów i usług oraz z tytułu kary pieniężnej nałożonej przez Wojewódzkiego Inspektoratu Transportu Drogowego w R. Ponadto w ciągu ostatnich pięciu lat w stosunku do podmiotu prowadzone było i jest postępowanie z wniosków wierzycieli z tytułu podatku od środków transportowych oraz z tytułu kary pieniężnej.

Natomiast Zakład Ubezpieczeń Społecznych poinformował organ I instancji, że strona nie posiada zaległości w opłacaniu należności ZUS, a w ciągu ostatnich 10 lat wobec strony nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne.

Organ I instancji ponownie 13 lipca 2020 r. wezwał stronę o sprecyzowanie wniosku o odstąpienie od nałożenia kary ze względu na ważny interes przewoźnika oraz o nadesłanie aktualnej sytuacji finansowej i przedłożenie na tę okoliczność stosownych, wymienionych w wezwaniu dokumentów. Na powyższe wezwanie strona nie udzieliła odpowiedzi.

Po przeprowadzeniu postępowania organ I instancji nałożył na stronę karę pieniężną w kwocie 10.000 zł za naruszenie z tytułu niewykonania obowiązku niezwłocznej aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim przewoźnik był obowiązany do ich zgłoszenia przy wykonywaniu przewozu towaru objętego zgłoszeniem. W uzasadnieniu organ odniósł się do kwestii dotyczącej odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT uznając, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodziły przesłanki do zastosowania ww. przepisu.

Od powyższej decyzji pismem strona złożyła odwołanie.

Uzasadniając decyzję zaskarżoną do tutejszego Sądu DIAS przytoczył przepisy ustawy SENT mające zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego i wywiódł, że zmiana miejsca rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju nastąpiła w trakcie realizacji przewozu. W przedmiotowej sprawie zachodzi zatem sytuacja, w której przewoźnik zobowiązany do aktualizacji zgłoszenia, dokonanego przez podmiot wysyłający, o dane wynikające z ww. art. 6 ust. 3 ustawy SENT, nie dokonał aktualizacji danych w zgłoszeniu po zmianie przez kierującego pojazdem trasy w zakresie miejsca rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju.

Organ wywiódł opierając się na interpretacji przepisów wyrażonej w ustawie SENT, że skoro zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy SENT zgłoszenie musi być uzupełnione przez przewoźnika przed rozpoczęciem przewozu, to również warunkiem jego kontynuacji winna być aktualizacja zgłoszenia przed zmianą trasy przewozu i miejscem rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy SENT, przewoźnik jest obowiązany niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim był obowiązany do ich zgłoszenia. Określenie "niezwłocznie" oznacza, że działanie powinno zostać podjęte w jak najkrótszym czasie, natychmiast, od razu, bez zwlekania. Niezwłoczność działania przedsiębiorcy wykonującego działalność transportową w zakresie obrotu paliwami co do obowiązku aktualizacji danych objętych zgłoszeniem SENT jest szczególnie istotna z uwagi na przedmiot ochrony i cel regulacji ustawowej, którym jest skuteczne, bieżące i nieprzerwane monitorowanie rynku paliw. Prawidłowym także jest stanowisko, że bez zmiany danych w systemie przedmiotowy transport nie powinien być kontynuowany, gdyż tak jak zgłoszenie pierwotne musi być dokonane przed rozpoczęciem przewozu, tak również aktualizacja zgłoszenia w trakcie trwania przewozu winna być warunkiem jego kontynuacji.

Odnosząc się do twierdzeń strony, co do braku możliwości zatrzymania pojazdu celem zmiany trasy organ dokonał analizy map i wywiódł, że zmiana trasy nastąpiła w miejscowości S., w której drogi prowadzą: [...] - w kierunku C. oraz [...] (główna) - w kierunku Z. Na trasie [...] na wysokości miejscowości C. znajduje się czynny całą dobę Parking [...] ([...]). Fakt ten potwierdzały znajdujące się w aktach sprawy wydruki z map internetowych oraz zdjęcia bezpiecznego parkingu, z którego korzystają głównie samochody ciężarowe. Po podjęciu w miejscowości S. decyzji o zmianie trasy, na drodze [...] w kierunku przejścia w Z. kierujący pojazdem miał możliwość postoju na bezpiecznym parkingu, przystosowanym dla samochodów ciężarowych o dużych gabarytach i masie. Miał on zatem możliwość bezpiecznego i szybkiego poinformowania przewoźnika (swojego pracodawcy) o zmianie trasy, a w konsekwencji konieczności dokonania stosownej aktualizacji w zgłoszeniu SENT. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że transport był wykonywany w godzinach wieczornych. To obowiązkiem przewoźnika jest takie zorganizowanie pracy, by w każdym momencie transportu był dostępny pracownik uprawniony do dokonania zmiany w zgłoszeniu SENT. Zgodnie z cytowanym wyżej art. 6 ust. 3 ustawy SENT, to na przewoźniku ciąży obowiązek uzupełnienia zgłoszenia przed rozpoczęciem przewozu towaru o prawidłowe dane wskazane w tym przepisie, a w przypadku konieczności ich zmiany - do dokonania ich aktualizacji. Brak aktualizacji danych, innych niż dotyczących towaru, sankcjonowane jest karą wskazaną w ustawie w określonej wysokości.

Organ przytoczył treść art. 24 ust. 1 ustawy SENT i wskazał, że w przypadku, gdy przewoźnik nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1 - czyli niezwłocznie nie zaktualizuje danych zawartych w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim był obowiązany do ich zgłoszenia (pkt 1), zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru (pkt 2), nakłada się na niego karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Zarówno wydanie decyzji nakładającej karę jak i jej wysokość nie zależą od uznania organu, bowiem w przepisie tym nie użyto zwrotu "może". Organ nakładając karę nie ma podstaw do badania przyczyn, dla których przewoźnik nie dokonał aktualizacji lub nie wpisał prawidłowych danych do zgłoszenia, bowiem przedmiotowa kara nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy. Rzeczona ustawa nie przewiduje możliwości miarkowania wysokości kary pieniężnej nakładanej za dane naruszenie obowiązku nałożonego na uczestnika obrotu (tu: przewoźnika).

Organ poddał również analizie możliwość zastosowania art. 24 ust. 1a oraz art. 30 ust. 4 ustawy SENT, wprowadzonych ustawą z 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r., poz. 1039 – dalej jako ustawa nowelizująca). Przepis art. 24 ust. 1a stanowi, że w przypadku, gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający, a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł.

Zdaniem organu w sprawie nie doszło do oczywistego błędu, tylko nie dokonano aktualizacji danych wpisanych do zgłoszenia SENT.

Z kolei art. 30 ust. 4 ustawy SENT stanowi, że jeżeli w przypadkach, o których mowa w ust. 1 (tj. w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, prowadzonych wobec podmiotu kontrolowanego lub strony postępowania, naruszeń podlegających zgodnie z ustawą karze pieniężnej) ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego nie wszczyna się postępowania w sprawie o nałożenia kary pieniężnej.

Treść ww. przepisu jednoznacznie wskazuje, iż ograniczenie możliwości nakładania przedmiotowych kar pieniężnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy nieprawidłowości ujawniono w wyniku czynności kontrolnych ex-post, o których mowa w ust. 1. Nie dotyczy natomiast sytuacji gdy do ujawnienia nieprawidłowości doszło w trakcie tzw. kontroli drogowej. Ponadto zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy SENT "przepisu ust. 4 nie stosuje się do przewoźników".

W dalszej części uzasadnienia organ odniósł się do przesłanek interesu publicznego i ważnego interesu przewoźnika uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej wynikających z art. 24 ust. 3 ustawy SENT.

Analizując ważny interes przewoźnika organ wskazał, że chodzi o sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. Winno się jednak uwzględniać normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika wiąże się z istnieniem po jego stronie szczególnych powodów, w konsekwencji których żądanie pełnej i terminowej zapłaty należności może zachwiać podstawami egzystencji podatnika i osób od niego zależnych. Przesłanka ważnego interesu podatnika wymaga zatem ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, a także skutków ekonomicznych, które wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania. Okolicznościami stanowiącymi ważny interes przewoźnika mogą być: znaczne pogorszenie jego sytuacji ekonomicznej, w szczególności na skutek zdarzenia losowego czy też zagrożenie jego egzystencji. Jest to całokształt okoliczności dotyczących sytuacji przewoźnika, w szczególności aktualnej, lecz nie bez pominięcia przyczyn, które tę sytuację spowodowały.

W toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji dwukrotnie informował stronę o obowiązujących przepisach dotyczących możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, wzywając jednocześnie do nadesłania wymienionych w piśmie dokumentów finansowych. Dopiero w odwołaniu strona wskazała na pogorszenie sytuacji swojego przedsiębiorstwa, wynikające z licznych zobowiązań finansowych oraz wykluczenie z użytkowania jednego w pojazdów, uszkodzonego w wyniku wypadku. Na powyższe okoliczności dołączyła kserokopie wymienionych jako załączniki dokumentów: protokół i zdjęcia z wypadku oraz potwierdzenia poniesionych kosztów; upomnienia wystawione przez Urząd Skarbowy w M. w 2018, 2019 i 2020 roku. Urząd Gminy B. oraz ITD; zajęcia wierzytelności przez organ egzekucyjny w 2019 i 2020 roku; wnioski leasingowe oraz umowy o kredyt.

W ocenie organu przedłożone dokumenty były jednak niewystarczające do zbadania całokształtu sytuacji majątkowej przewoźnika. Nie przedłożono dokumentów przedstawiających przychody i całkowite koszty prowadzonej działalności, tylko wybiórcze koszty związane z umowami leasingu, spłatą zawartych umów kredytowych, wycofaniem z eksploatacji jednego środka transportu. Strona przedstawiła dokumenty pokazujące poniesione w związku z wypadkiem koszty, natomiast nie przekazała żadnych informacji dotyczących kwestii ubezpieczenia ww. pojazdu, uzyskanego odszkodowania, napraw, rekompensat, które pozwoliłyby kompleksowo ocenić wpływ zaistniałego zdarzenia na sytuację przedsiębiorstwa. Ponadto, brak było informacji, ile środków transportu jest aktualnie przez stronę eksploatowanych i jakie są zyski (lub straty) z prowadzonej w zakresie przewozu działalności.

Z kolei przedstawione wnioski leasingowe wskazują na konieczność ponoszenia kosztów w związku z dzierżawą trzech cystern do przewozu paliw. Zawarcie przez stronę umów leasingu na trzy cysterny świadczy o rozszerzeniu taboru pojazdów, a tym samym zakresu prowadzonej działalności, jednak wiąże się z koniecznością ponoszenia opłat, które stanowią zwyczajowe koszty prowadzenia przedsiębiorstwa.

Odnośnie do przyznanych Stronie kredytów inwestycyjnych, to zostały one udzielone na zakup trzech ciągników samochodowych oraz naczepy typu cysterna. Kredyty zostały zatem zaciągnięte na rozwój przedsiębiorstwa w zakresie przewozu towarów i również stanowią zwyczajowe koszty prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast dołączone do odwołania upomnienia świadczą o tym, że strona doprowadza do sytuacji, w której należności wobec Skarbu Państwa są spłacane w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Oceniając interes publiczny organ wskazał, że pojęcie to należy rozpatrywać na dwóch płaszczyznach:

1) ekonomicznej sytuacji zobowiązanego, niosącej doniosłe w skutkach pogorszenie sytuacji finansowej jego przedsiębiorstwa mogące doprowadzić do ograniczenia, bądź nawet upadku prowadzonej przez niego działalności, co w konsekwencji spowoduje konieczność sięgania przez niego do środków pomocowych państwa;

2) pozaekonomicznej sytuacji zobowiązanego, związanej z takimi wartościami jak sprawiedliwość, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, co nie powinno jednakże nieść ze sobą negatywnych skutków dla sprawności działania aparatu państwowego; w przypadku towarów "wrażliwych", objętych ustawą SENT, sprawność państwa można osiągnąć poprzez bezwzględne i skrupulatne przestrzeganie przez wszystkich uczestników rynku przepisów wynikających z tej ustawy.

Rozpatrując interes publiczny na płaszczyźnie ekonomicznej organ podał, że strona nie przedstawiła wszystkich dokumentów pozwalających na ustalenie jej sytuacji majątkowej. Jednakże pomimo pewnych trudności, związanych z wyłączeniem jednego zespołu pojazdów z użytkowania, pozostała dokumentacja świadczy o prowadzeniu przez stronę działalności, rozwoju taboru samochodowego, z którym jednak wiąże się konieczność ponoszenia kosztów. Sytuacja finansowa strony jako przedsiębiorcy, pomimo pewnych trudności, nie wskazuje na symptomy zagrożenia zdolności do kontynuowania dalszej działalności gospodarczej. Na skutek nałożenia kary pieniężnej nie zachodzi ryzyko sięgania przez Stronę do środków Państwa ze względu na brak możliwości zaspokajania swoich potrzeb. Zebrany materiał dowodowy nie wskazuje, iż strona nie jest w stanie uiścić kary pieniężnej nałożonej na nią za niewypełnienie ustawowych obowiązków. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w sytuacji, gdy zobowiązany jest w stanie ją uiścić, pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym, który wymaga by przypadające budżetowi należności były płacone we właściwych wielkościach i we właściwym czasie. Gdy sytuacja ekonomiczna nie wskazuje na brak możliwości zapłaty kary pieniężnej, odstąpienie od jej nałożenia stawiałoby przewoźnika w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w obrocie towarami objętymi systemem monitorowania przewozu, które rzetelnie wypełniają swoje obowiązki, albo w razie naruszenia przepisów uiszczają nałożone kary pieniężne.

Dokonując z kolei oceny przesłanek "interesu publicznego" na gruncie pozaekonomicznym należy zwrócić uwagę, iż kary pieniężne wynikające z naruszenia przepisów materialnych ustawy SENT ustanawiają odpowiedzialność administracyjną, a nie karnoadministracyjną podmiotów wykonujących przewóz towarów wrażliwych. Odpowiedzialność ta ma charakter obiektywny. Drugorzędne znaczenie ma przyczyna powstania stwierdzonych naruszeń, gdyż nawet w przypadku popełnienia oczywistej omyłki, niezamierzonego ludzkiego błędu, okoliczności te same w sobie nie zwalniają z określonych w ustawie SENT sankcji.

Kara pieniężna zawsze wiąże się z trudnościami i problemami dla Strony. W przeciwnym przypadku nie spełniałaby swojej roli i funkcji w systemie prawa, która ma charakter prewencyjny wymuszający na ukaranym przestrzeganie przepisów prawa, w tym przypadku w systemie monitorowania przewozu towarów. W uzasadnieniu projektu ustawy SENT zapisano, że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość równa się kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien będzie miało również działanie odstraszające i prewencyjne. Podkreślenia wymaga także fakt, że każdy przedsiębiorca podejmując decyzję o wykonywaniu działalności gospodarczej bierze na siebie odpowiedzialność za jej prowadzenie w każdym aspekcie jej funkcjonowania. To oznacza, iż nie tylko odpowiada za jakość świadczonych usług, ale także za profesjonalne jej zarządzanie aspektami ludzkimi, prawnymi i finansowymi, tak by nie naruszyć swojego interesu poprzez działanie, które podlega sankcjom karnym. Zadaniem przedsiębiorcy jest takie prowadzenie działalności, by podejmowane decyzje skutecznie redukowały mogące powstać negatywne konsekwencje.

Przesłankę interesu publicznego w niniejszej sprawie mogłyby zatem wypełniać sytuacje, które zupełnie uniemożliwiłyby prawidłowe realizowanie obowiązków z ustawy SENT, np. nagłe, nadzwyczajne i niedające się przewidzieć zdarzenia, które uzasadniałyby brak możliwości aktualizacji danych w zgłoszeniu SENT (np. działanie siły wyższej lub nadzwyczajnych okoliczności na którą przewoźnik nie miał wpływu; ze względu na ochronę i bezpieczeństwo osób, środowiska; udział środka transportu przewoźnika w wypadku na drodze; utrata środka transportu w wyniku działalności przestępczej; utrudnienia lub wadliwe działanie systemu SENT mające wpływ na prawidłową wymianę komunikatów systemowych i przekazywanie danych; itp.). Takich jednak sytuacji w niniejszej sprawie nie ustalono. Z zawartej w odwołaniu argumentacji wynika bowiem, że przewoźnik nie uczestniczył bezpośrednio jak i nie ucierpiał w wyniku wypadku na drodze, a jedynie zmienił trasę przejazdu w związku z pozyskaną informacją o utrudnieniach spowodowanych zaistniałym wcześniej wypadkiem na planowanej drodze przejazdu. Mając taką informację i podejmując decyzję o zmianie trasy był jednak zobowiązany do niezwłocznej aktualizacji danych w systemie SENT, a jak już wcześniej wykazano, kierowca miał czas i miejsce na poinformowanie swojego pracodawcy o zmianie trasy, a tym samym konieczności dokonania stosownej aktualizacji w zgłoszeniu SENT przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju. Podnoszone przez Stronę argumenty nie wskazują zatem na wystąpienie sytuacji nadzwyczajnej uzasadniającej to odstąpienie.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego na płaszczyźnie pozaekonomicznej, gdyż zaufanie obywateli do organów państwa powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, w tym sprawności działania aparatu państwowego, co jest możliwe do spełnienia poprzez prawidłową realizację obowiązków nałożonych przepisami ustawy SENT przez wszystkich uczestników rynku, w tym przedsiębiorców, którzy nie należą do tzw. "szarej strefy".

Jednocześnie, w kwestii wniosku o umorzenie postępowania na podstawie art. 92c UTD organ stwierdził, że ustawa o transporcie drogowym określa zasady podejmowania i wykonywania transportu i przewozu drogowego, zarówno krajowego jak i międzynarodowego, w związku z czym nie ma zastosowania w sprawie wymierzenia lub odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, określonej w ustawie SENT.

W skardze do tutejszego Sądu strona zarzuciła naruszenie:

- art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 i 107 § 3 kpa przez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, brak wyczerpującego uzasadnienia decyzji, nieuwzględnienie zasady załatwienia sprawy z uwzględnieniem interesu społecznego i słusznego interesu obywateli oraz zasady pogłębiania zaufania uczestnika postępowania do władzy publicznej, co polegało na niewykazaniu w sposób niebudzący wątpliwości okoliczności popełnienia przez stronę naruszeń, a także przez nieprzeprowadzenie oceny istnienia (lub braku) wymienionych tam okoliczności egzoneracyjnych;

- art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 kpa polegające na zaniechaniu wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego oraz dokonaniu dowolnej oceny dowodów, co doprowadziło organ do błędnych ustaleń, w szczególności w zakresie niezasadnego obciążenia podmiotu kontrolowanego naruszeniami związanymi z nieoznakowaniem pojazdu pilotującego w odpowiednie tablice przez kierowcę, który otrzymał te tablice od przedsiębiorcy, pomimo prowadzonego stałego nadzoru i prawidłowej organizacji pracy;

- art. 92b. ust. 1 pkt 1 lit. a i b ustawy o transporcie drogowym poprzez nałożenie na podmiot kontrolowany kary administracyjnej, pomimo że z materiału dowodowego wynika, iż zapewnił on właściwą organizację i dyscyplinę pracy ogólnie wymaganą w stosunku do prowadzenia przewozów drogowych, umożliwiającą przestrzeganie przez kierowców przepisów rozporządzenia (WE) nr 561/2006 z dnia 15 marca 2006 r. oraz rozporządzenia Rady (EWG) nr 3821/85 z 20 grudnia 1985 r.;

- art. 77 § 1, 107 § 3 poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego oraz zaniechanie zebrania wyczerpującego materiału dowodowego, jego wybiórczą analizę w celu potwierdzenia zaistnienia rzekomego naruszenia, brak potwierdzenia przyjętych ustaleń stosownymi dowodami;

- art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji mimo, iż do naruszenia doszło wyłącznie z powodów niezależnych od przewoźnika.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania oraz zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania.

Uzasadniając skargę skarżący podniósł, że organ odwoławczy zignorował możliwość odstąpienia od nałożenia na przedsiębiorcę kary, jaką daje art. 22 ust. 3 ustawy SENT, ponieważ nałożenie na stronę kary nie jest obligatoryjne, a organ kontrolny mając na uwadze ważny interes przewoźnika, może odstąpić od jej nałożenia. Ważnym interesem przewoźnika zdaniem skarżącego będzie nie tylko sytuacja ekonomiczna, ale przede wszystkim niesłuszne nałożenie na stronę kary w sytuacji, kiedy strona nie miała żadnego wpływu na zaistnienie naruszenia. W ocenie skarżącego kierowca podjął decyzję o zmianie trasy z powodu sytuacji nagłej i dynamicznej.

Skarżący zarzucił, że organ nie zbadał, czy w czasie kontrowanego przejazdu była możliwość, by znaleźć miejsce na parkingu [...]. Zdaniem strony na tym parkingu wówczas nie było wolnego miejsca.

Przewóz odbywał się zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. m.in. przez zgłoszenie go do systemu SENT, uzupełnienie wszystkich wymaganych danych, przekazanie nr referencyjnego kierowcy. Powyższe jednoznacznie wskazuje na fakt, że strona dochowała należytej staranności w takim zakresie, w jakim to było możliwe i nie dopuściła do uszczuplenia należności na rzecz Skarbu Państwa.

Badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być ograniczane do konfrontacji z zasadami równości oraz powszechności opodatkowania. Organ nie wykazał istnienia okoliczności świadczących o tym, że w interesie publicznym jest nałożenie kary na legalnie działającego przedsiębiorcę, które nie mogło grozić uszczupleniem dochodów budżetowych.

Organy wzięły pod uwagę właściwie tylko interes fiskalny państwa. Ustawa o SENT nie ma jednak wyłącznie charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Jej represyjność skierowana jest przeciwko podmiotom dokonującym przestępstw gospodarczych.

Ważny interes przewoźnika to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp Ponadto, przy ocenie czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy również uwzględnić, czy strona prowadziła działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 - dalej jako p.p.s.a.), stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 137), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami.

Przeprowadzona we wskazanych wyżej ramach kontrola zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej wykazała, że organy nie naruszyły przepisów prawa.

W pierwszej kolejności rozważenia wymaga, czy wszczęcie postępowania zmierzającego do wymierzenia kary pieniężnej, będącego następstwem przeprowadzonej kontroli drogowej ograniczone jest sześciomiesięcznym terminem wynikającym z art. 165b Ordynacji podatkowej. Skarżący, reprezentowany tego zarzutu nie podniósł w odwołaniu ani w skardze, jednak Sąd, nie będąc związany zarzutami skargi, tą kwestię rozpoznał z urzędu. Kontrola drogowa miała miejsce 10 października 2018 r., a wszczęcie postępowania nastąpiło dopiero 8 czerwca 2020 r.

Z najnowszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego przywołać należy wyrok z 13 stycznia 2022 r., w sprawie o sygn. akt II GSK 1196/21, z 4 listopada 2021 r. II GSK 1123/21 oraz z 24 listopada 2021 r. II GSK 1957/21, w których Sąd ten stanął na stanowisku, że art. 165b OP ma zastosowanie do postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej na podstawie ustawy SENT i uznał, że postępowanie takie nie może zostać wszczęte po upływie 6 miesięcy od daty kontroli. NSA rozważania w tej kwestii rozpoczął od przytoczenia art. 165b § 1 OP zgodnie z którym, w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli.

W kwestii odpowiedzialności za naruszenie obowiązków określonych ustawą SENT w art. 21–32 tej ustawy zostały zawarte zasady nakładania kar pieniężnych i mandatów karnych za naruszenie obowiązków zawartych w pierwszej części ustawy, właściwość organów do nakładania tych kar, jak też zasady dotyczące trybu orzekania w sytuacjach, gdy do ujawnienia nieprawidłowości dochodzi po zakończeniu przewozu lub gdy kontrolę przewozu wykonuje inny organ niż organ uprawniony do nałożenia danego typu kary.

Umieszczony w grupie tych przepisów art. 26 (wskazujący w ust. 1-4a, że karę pieniężną nakłada się w drodze decyzji, określający właściwość organów i możliwość odstąpienie od nałożenia kary) w ust. 5 stanowi, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Ustawa SENT nie zawiera żadnych regulacji dotyczących wszczęcia postępowania. Jest to zatem materia w tej ustawie nieuregulowana. W Ordynacji podatkowej wszczęcie postępowania normują przepisy rozdziału 8 tej ustawy ("Wszczęcie postępowania" art. 165-171). W grupie tych przepisów ustawodawca umieścił cytowany wyżej art. 165b.

Zdaniem NSA, oczywiste jest, że art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej nie znajdzie zastosowania "wprost" w postępowaniu w przedmiocie kary pieniężnej prowadzonym na podstawie ustawy SENT. Nie ulega bowiem kwestii, że postępowanie to nie jest postępowaniem podatkowym. Brak jednak argumentów prawnych aby uznać, że przepis art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w omawianych sprawach nie może być w ogóle stosowany. Nie zachodzi sprzeczność unormowań zawartych w art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej z innymi przepisami regulującymi postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie ustawy SENT. Sąd przyjął, że odpowiednie zastosowanie art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w tych sprawach wymaga jedynie modyfikacji - dotyczącej rodzaju kontroli, obowiązków, co do których w toku tej kontroli ujawniono nieprawidłowości i charakteru prowadzonego następnie postępowania.

Dalej NSA wywiódł, że nie ma żadnych przekonujących argumentów uzasadniających odpowiednie stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej - regulujących wszczęcie postępowania - w sposób wybiórczy (tzn. stosowanie art. 165 Ordynacji podatkowej, a pomijanie dalszych regulacji co do wszczęcia postępowania) i negowanie możliwości zastosowania art. 165b § 1 tej ustawy. Ostatni z przytoczonych przepisów zamieszczony został – jak już wskazano – w dziale regulującym "Wszczęcie postępowania" i niewątpliwie kwestii wszczęcia postępowania - w określonym tym przepisem terminie – dotyczy.

Przepis art. 28 powołanej ustawy SENT stanowi, że kara pieniężna nie może być nałożona, jeżeli od dnia niedopełnienia obowiązku upłynęło 5 lat (ust. 1). Obowiązek zapłaty kary pieniężnej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zapłaty (ust. 2).

Treść przytoczonego przepisu pozwala stwierdzić, że nie normuje on "przedawnienia" terminu do wszczęcia postępowania. Kwestia terminu wszczęcia postępowania należy zatem do materii nieuregulowanej w ustawie SENT – co uzasadnia stosowanie art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej – z uwzględnieniem jedynie koniecznej modyfikacji.

Nadto, zgodnie z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS, w zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej przepisy: art. 3e, art. 12, art. 102 § 3, art. 135, art. 138, art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141-143, art. 165b, art. 165c, art. 175-177 Ordynacji podatkowej - stosuje się odpowiednio. Co istotne, w treści przywołanego przepisu - regulującego uzupełniające stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej - art. 165b Ordynacji podatkowej wymieniono wprost.

Oczywiste tymczasem jest, że skoro ustawodawca odsyła do konkretnego przepisu i formułuje nakaz jego "odpowiedniego" stosowania, to znaczy że takie odpowiednie zastosowanie uważa za możliwe. Ustawodawca, przy założeniu jego racjonalności, nie odsyłałby do odpowiedniego stosowania przepisu, który nie mógłby być zastosowany w szczególności z powodu sprzeczności z innymi przepisami normującymi daną materię.

Nie ulega kwestii, że w myśl powołanego wyżej art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS mowa o odpowiednim zastosowaniu art. 165b Ordynacji podatkowej do kontroli celno-skarbowej.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodnie z art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy o KAS, kontroli celno-skarbowej podlega również wykonywanie innych obowiązków wynikających z przepisów odrębnych, których kontrola przestrzegania należy do zadań KAS. Z kolei stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 16b powołanej ustawy, do zadań KAS należy wykonywanie zadań wynikających z ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 2332 oraz z 2019 r. poz. 730, 1123 i 1556).

Kontrole w ramach wykonywania zadań wynikających z ustawy SENT są kontrolami celno-skarbowymi.

Podkreślić dodatkowo należy też, że przepis art. 62 ust. 5 lit. 1a ustawy o KAS wskazuje na kontrole przewozu towarów, o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, tzn. na kontrole obejmujące weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru, oraz weryfikację wskazań lokalizatora albo zewnętrznego systemu lokalizacji. Tego typu kontrola - w myśl art. 84 ust. 1 pkt 4 ustawy o KAS kończąca się protokołem - miała miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Z kolei w wyroku z 15 marca 2022 r., sygn. akt II GSK 100/22 NSA zajął odmienne stanowisko uznając, że przepis ten nie znajduje zastosowania w sprawach nałożenia kar pieniężnych za naruszenie ustawy SENT.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stoi na stanowisku, że przepis art. 165b OP i wynikający z niego sześciomiesięczny termin do wszczęcia postepowania od dnia kontroli nie ma w sprawie zastosowania. Sąd w pełni podziela stanowisko NSA zawarte w powołanym wyroku II GSK 100/22.

Zdaniem NSA, odesłanie ustawowe zawarte w art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 813 – dalej jako ustawa KAS), nie stanowi normatywnej podstawy stosowania art. 165b § 1 OP w sprawie kontroli przewozu towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 i 2 ustawy SENT. Kontrola ta nie jest bowiem kontrolą celno-skarbową w rozumieniu przepisów Działu V. Rozdział 1 ustawy o KAS, do której stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej (art. 94 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o KAS). Wynika to z zawarcia w ustawie o SENT wyczerpującej regulacji normatywnej podstaw kompetencyjnych i proceduralnych postępowania określonego w jej art. 13 ust. 1 i 2. Ponadto świadczy o tym analiza relacji przepisów tej ustawy do przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o KAS.

Jak wynika z jej art. 13 ust. 2, kontrola realizacji wskazanych obowiązków obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru, oraz weryfikację wskazań lokalizatora albo zewnętrznego systemu lokalizacji. Zasadnicze jednak znaczenie dla ustalenia istoty omawianej kontroli ma art. 13 ust. 1 ustawy SENT, określający przedmiot ustaleń kontrolnych właściwych organów, zgodnie z którym kontrola przewozu towarów polega na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków, odpowiednio w zakresie: 1) dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; 2) zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; 3) posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu, o którym mowa w art. 3 ust. 7; 4) przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu.

Przedstawiony wyżej zakres kontroli przewozu towarów, sprowadzający się do sprawdzenia przestrzegania wskazanych (enumeratywnie) obowiązków, w pełni odpowiada zakresowi przedmiotowemu tej ustawy, który obejmuje reguły funkcjonowania systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, jak też konkretyzację obowiązków podmiotów uczestniczących w drogowym i kolejowym przewozie towarów oraz podmiotów dokonujących obrotu paliwami opałowymi; a nadto określenie zasad odpowiedzialności za naruszenie obowiązków związanych z drogowym i kolejowym przewozem towarów oraz z obrotem paliwami opałowymi (art. 1 pkt 1, 1a i 2 tej ustawy).

Jak wskazał NSA w powołanym wyroku, całościowa ocena omawianej regulacji ustawowej prowadzi do wniosku, że model kontroli przewidzianej w art. 13 ust. 1 i 2 ustawy SENT ukształtowany został wyłącznie na potrzeby tej ustawy. Wynika to zarówno z przytoczonych wyżej przepisów ogólnych, jak i jej norm szczególnych, które przewidują odrębności właściwe dla tej kontroli. Do przepisów tych zaliczyć należy wspomniane podstawy kompetencyjne, na podstawie których przeprowadzane są kontrole przewozu towarów przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, jak też przez funkcjonariuszy Policji i Straży Granicznej oraz inspektorów Inspekcji Transportu Drogowego – przy wykonywaniu swoich ustawowych zadań (art. 13 ust. 3 i 4 ustawy SENT). Każda ze wskazanych służb prowadzi kontrolę przewozu towarów zgodnie z ustawą SENT, a więc na podstawie jej przepisów, niezależnie od tego, że z woli ustawodawcy jest to zadanie Służby Celno-Skarbowej. Wszystkie służby wskazane w ustawie bez wyjątku działają w oparciu o tożsamą podstawę prawną (normę kompetencyjną), wprost określoną w tej ustawie, co prowadzi do wniosku, że niezależnie od tego, który z organów danej służby przeprowadza kontrolę, jej przebieg określają przepisy ustawy SENT, nie zaś właściwe dla tych służb pragmatyki służbowe i przepisy proceduralne, mające zastosowanie przy wykonywaniu innych ich ustawowych zadań.

Wskazane przepisy ustawy SENT, poza opisanymi podstawami kompetencyjnymi omawianej kontroli, zawierają także normy postępowania (podstawa proceduralna) oraz przepisy prawa materialnego (podstawa materialnoprawna), określające odpowiedzialność za przewidziane ustawą delikty administracyjne i stosowne kary pieniężnej.

Wymienione wyżej normy postępowania, stanowiące podstawę proceduralną kontroli przewozu towarów, znajdują dookreślenie w innych przepisach ustawy SENT, w tym dotyczących środków doraźnych i kompensacyjnych (np.: art. 14, 15, 16, 18), jak też związanych z zakończeniem tej kontroli i nałożeniem kary (np.: art. 21, 22, 26). Ponadto ustawodawca, kształtując na potrzeby realizacji celów ustawy SENT odrębny model postępowania kontrolnego, dopełnił go poprzez dalsze odrębne regulacje, do których zaliczyć należy: wskazanie organu właściwego do nałożenia kary (art. 26 ust. 2 ustawy SENT); określenie trybu i podstaw odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (art. 26 ust. 3 ustawy SENT); wskazanie właściwego organu odwoławczego (art. 26 ust. 4a ustawy SENT).

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przyjęty w ustawie SENT tryb prowadzenia kontroli przewozu towarów wskazuje na zastosowanie spójnej i jednolitej regulacji proceduralnej tego postępowania – wspólnej dla każdej ze służb mających wykonywać obowiązki kontrolne w jego trakcie. Oznacza to, że ustawa SENT wyczerpująco określa normatywne podstawy podjęcia decyzji w konkretnej sprawie, co wyłącza możliwość niebezpośredniego zastosowania innych przepisów, o ile wprost nie zostało to przewidziane w tej ustawie.

Jak już wyżej wyjaśniono, ustawa o systemie monitorowania nie zawiera jednak odesłania do ustawy o KAS w zakresie obejmującym Dział V, a przepisów tego działu dotyczy odesłanie zawarte w art. 94 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, co oznacza, że brak jest elementu konstrukcyjnego podwójnego odesłania, a więc nie można mówić o relacji kaskadowej, co przeczy tezie o możliwości stosowania art. 165b § 1 o.p. w drodze podwójnego odesłania.

Podstawą do stosowania w rozpoznawanej sprawie art. 165b § 1 o.p. (w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS) nie jest także przepis art. 2 ust. 1 pkt 16b w zw. z art. 62 ust. 5 pkt 1a tej ustawy. W myśl tych przepisów, do zadań Krajowej Administracji Skarbowej należy wykonywanie zadań wynikających z ustawy SENT, a kontrole przewozu towarów, o których mowa w art. 13 ust. 2 tej ustawy są wykonywane na podstawie (okazywanych) legitymacji służbowej oraz stałego upoważnienia do wykonywania kontroli. Art. 2 ust. 1 pkt 16b ustawy o KAS ma bowiem charakter normy kompetencyjno-porządkującej, a art. 62 ust. 5 pkt 1a tej ustawy jest jedynie przepisem technicznym. Z tych względów nie można zaaprobować poglądu, że kontrola przewozu towarów, wykonywana na podstawie przepisów ustawy o systemie monitorowania, jest kontrolą celno-skarbową w rozumieniu art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy o KAS, stanowiącym, że kontroli celno-skarbowej podlega wykonywanie innych obowiązków wynikających z przepisów odrębnych, których kontrola przestrzegania należy do zadań KAS.

Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że odmiennego poglądu nie można zaakceptować także i z tej przyczyny, że prowadziłoby to de facto do nałożenia na funkcjonariuszy innych służb (niż KAS) obowiązku stosowania przepisów o kontroli celno-skarbowej, bądź wymagałoby akceptacji swoistego dualizmu proceduralnego, w ramach którego dopuszczalne byłoby stosowanie przepisów postępowania właściwych dla danej służby albo przepisów o kontroli celno-skarbowej. Taki dualizm proceduralny nie odpowiada wymogom zasady praworządności.

Kontrola przewozu towarów, polegająca na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków wskazanych w art. 13 ust. 1 i 2 ustawy SENT, wykonywana przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej na podstawie art. 13 ust 3 tej ustawy, przeprowadzana jest w trybie uregulowanym w tej ustawie. Zasada ta znajduje także zastosowanie do kontroli prowadzonej przez kontrolujących, o których mowa w art. 13 ust. 4 tej ustawy, z tą różnicą, że wobec odrębności pragmatyki służbowej tych osób, w przypadku ujawnienia naruszenia zasad przewozu (za które ustawa przewiduje karę pieniężną), osoby te są zobowiązane do przekazania dokumentów z przeprowadzonej kontroli właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego na podstawie przepisu szczególnego (art. 29 ustawy SENT).

Nie budziło wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że wobec niezamieszczenia ustawowego odesłania w przepisach ogólnych ustawy SENT (obejmujących definicje ustawowe oraz określenie zakresu spraw regulowanych ustawą i podmiotów, których ona dotyczy, jak i spraw oraz podmiotów wyłączonych spod jej regulacji), odesłania zastosowane w przepisach szczególnych tej ustawy muszą być interpretowane ściśle, a więc przy uwzględnieniu zakresu odesłania wynikającego z treści normy szczególnej, która wprowadza dane odesłanie i jednocześnie określa granice jego stosowania. Jest bowiem zasadą, w przypadku odesłań zawartych w przepisach szczególnych, że wymagają one wskazania – w przepisie odsyłającym – zakresu spraw, dla których następuje odesłanie, oraz jednoznacznego wskazania przepisów, do których się odsyła, co bezsprzecznie wiąże każdy organ stosujący prawo.

Ustawodawca nie przewidział zatem przedawnienia wszczęcia postępowania w ustawie SENT ani nie zawarł w jej przepisach szczególnych odesłania do przepisu art. 165b o.p., który – co trzeba podkreślić – jest przepisem proceduralnym, znajdującym zastosowanie w postępowaniu podatkowym i pozostającym bez związku z przepisami dotyczącymi kar pieniężnych, a więc nieobjętym hipotezą normy prawnej zawartej w art. 26 ust. 5 ustawy SENT.

Tutejszy Sąd podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, że przepis art. 165b § 1 OP nie ma zastosowania w postępowaniu administracyjnym toczącym się w sprawie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT, bowiem przepis ten stosuje się wyłącznie do kontroli podatkowej, w wyniku której ujawniono nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości. Czynności kontrolne przewozu wykonane na drodze nie stanowią czynności w ramach kontroli podatkowej, a każda z tych kontroli wywołuje inne skutki i wiąże się z innymi obowiązkami tak po stronie podmiotów kontrolowanych, jak i organów administracji.

Oprócz wskazanych wyżej argumentów wynikających z wyroku II GSK 100/22 podnieść należy, że art. 54 ustawy o KAS stanowi co podlega kontroli celno- skarbowej. W katalogu tym nie ustawodawca nie wymienił kontroli przestrzegania przepisów ustawy SENT. A skoro tak, to nie sposób podzielić stanowiska, że kontrola przestrzegania obowiązków wynikających z ustawy SENT stanowi kontrolę celno-skarbową. Jak już wyżej wskazano kontrola przestrzegania ustawy SENT może być prowadzona nie tylko przez służby celno-skarbowe, ale również przez Policję, Straż Graniczną, Inspekcję Transportu Drogowego. Z art. 33 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS zaś wynika, że kontrolę celno-skarbową prowadzi naczelnik urzędu celno-skarbowego, a nie inne organy wymienione w ustawie SENT. Z tego względu kontrola drogowego przewozu towarów byłaby kontrolą celno-skarbową wtedy, gdyby prowadził ją naczelnik urzędu celno-skarbowego, a nie byłaby nią, gdyby kontrolę prowadziła Policja, Straż Graniczna lub Inspekcja Transportu Drogowego.

Skoro zatem kontrola przewozu towarów nie jest kontrolą celno-skarbową, to i odesłanie z art. 94 ust. 1 ustawy o KAS do przepisów Ordynacji podatkowej nie stanowi podstawy do zastosowania art. 165b Ordynacji podatkowej do wszczęcia kontroli w przedmiocie przewozu towarów.

Zwrócić należy uwagę i na tą okoliczność, że w art. 27 ust. 5 ustawy SENT ustawodawca wskazał, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu odesłanie to dotyczy kar, a nie postępowania w przedmiocie nałożenia kary. Dopiero w następnym przepisie art. 28 ustawy SENT ustawodawca uregulował przedawnienie nałożenia kary i przedawnienie obowiązku zapłaty tej kary. Skoro nie uregulował przedawnienia prawa do wszczęcia postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, to zakładając racjonalność ustawodawcy, miał taki zamiar. Nie można zatem przez odesłanie do przepisów Ordynacji podatkowej działać zamiast ustawodawcy i starać się uzupełnić kwestie przedawnienia o dodatkowy termin do wszczęcia postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej.

Podsumowując – w ocenie Sądu wszczęcie postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej nie jest ograniczone sześciomiesięcznym terminem wynikającym z art. 165b Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do ustaleń faktycznych poczynionych przez organ, to Sąd w pełni je podziela i przyjmuje za własne. Spór między stronami w tym zakresie koncentrował się na tym, czy przewoźnik w przypadku zmiany trasy przez kierowcę miał możliwość dokonania zmiany zgłoszenia w SENT, czy kierowca miał miejsce postojowe, na którym mógł zgłosić przewoźnikowi konieczność zmiany zgłoszenia SENT. Skarżący zarzucał nadto, że organ nie zweryfikował możliwości zaparkowania na parkingu [...] wskazywanym przez organ wskazując, że w dacie wykonywania transportu nie było możliwości zatrzymania na tym parkingu pojazdu.

Sąd w tym sporze przyznaje rację organowi. Przede wszystkim twierdzenie skargi o niemożności zaparkowania na wskazanym przez organ w decyzji parkingu nie wynika z protokołu kontroli, ani też nie było podnoszone w toku postępowania. Na taką okoliczność kierowca ani przewoźnik się nie powoływał. Słusznie zatem organ przyjął, że kierowca miał po drodze parking, na którym mógł się zatrzymać i zgłosić przewoźnikowi konieczność zmiany zgłoszenia SENT. Nie wykonał jednak tego obowiązku, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej. Nie było obowiązkiem organu badanie, czy na parkingach zlokalizowanych na zmodyfikowanej trasie przejazdu były parkingi, na których kierowca mógł zatrzymać pojazd. Nie można tracić z pola widzenia tego, że to przewoźnik ma aktualizować dane przewozu, a nie organ wskazywać mu miejsce, w którym ma to uczynić. Co więcej, zgłoszenie wprowadziła inna osoba, niż kierowca (vide – k.2 akt administracyjnych). Nie było zatem przeszkód, by kierowca z zachowaniem przepisów ruchu drogowego, skontaktował się z osobą upoważnioną do wprowadzania danych do SENT prosząc o zgłoszenie zmiany trasy przewozu.

Rację ma również organ twierdząc, że brak osoby uprawnionej do dokonania zmiany w siedzibie przewoźnika nie stanowi okoliczności zwalniającej z obowiązków określonych ustawą. Wskazać bowiem należy na cel ustawy SENT, jakim jest zapewnienie skutecznej kontroli przewozu towarów określonych tą ustawą oraz określenie zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tych towarów.

Strona była zawiadomiona o wszczęciu postępowania, przesłano jej ponownie kopię protokołu kontroli (na jej żądanie), nadto organ pouczył skarżącego o możliwości przedstawienia okoliczności uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Owszem, postępowanie zostało wszczęte półtora roku po kontroli, jednak strona nie została pozbawiona możności czynnego udziału w tym postępowaniu. Nie doszło zatem do uchybień przepisom postępowania, a to art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 kpa.

Organ dopełnił również obowiązków zebrania materiału dowodowego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy również w zakresie przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary. Sprawdził, czy strona posiada zaległości w opłacaniu należności publicznoprawnych, nadto wezwał stronę do wykazania, czy szczególne okoliczności przemawiają za odstąpieniem od nałożenia kary. Nie uchybił zatem obowiązkom wynikającym z art. 77 i art. 80 kpa.

Zwrócić uwagę należy również na niezasadność zarzutu dotyczącego niezastosowania art. 92b ustawy o transporcie drogowym. Przepis ten nie ma w sprawie zastosowania, ponieważ nie dotyczy kary nakładanej na podstawie ustawy SENT. Ustawa SENT w sposób kompleksowy reguluje kwestie nakładania kar pieniężnych i odstąpienia od ich nałożenia, a w zakresie nieuregulowanym odsyła do Ordynacji podatkowej, a nie ustawy o transporcie drogowym.

Ustawą SENT wprowadzono również odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z przewozem towarów, podmiotów zobowiązanych: podmiotu wysyłającego, przewoźnika i kierującego środkiem transportu oraz podmiotu odbierającego. W ustawie przyjęto (art. 4), że środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń, zwany dalej w ustawie "rejestrem". Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli. Rejestr prowadzi Szef Krajowej Administracji Skarbowej.

Nie było sporu między stronami co do tego, że przewóz towaru, jakiego dokonywał przewoźnik podlegał rejestracji w SENT. W przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, podmiot odbierający jest obowiązany, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy SENT, przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Przewoźnik jest natomiast obowiązany przed rozpoczęciem przewozu uzupełnić zgłoszenie m.in. o dane wymienione w art. 6 ust. 3 lit. d ustawy SENT, tj.: miejsce i datę rozpoczęcia przewozu towaru na terytorium kraju. Nadto w myśl art. 8 ust. 1 ustawy SENT, podmiot wysyłający, podmiot odbierający oraz przewoźnik są obowiązani niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. Przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT przewiduje, że w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa m.in. w art. 6 ust. 3 podlega karze pieniężnej w wysokości 10.000 zł. Z kolei art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT stanowi, iż w przypadku, gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1 - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł.

W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru w tym pobranie próbek. W trakcie kontroli stwierdzono rozbieżność pomiędzy danymi zawartymi w zgłoszeniu, a stanem faktycznym w zakresie trasy wjazdu na terytorium Polski.

Wskazana wyżej interpretacja art. 6 ust. 3 pkt 1, art. 8 oraz art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT nie budzi wątpliwości. Podobnie jak rozbieżność pomiędzy trasą wjazdu wskazaną przez przewoźnika w zgłoszeniu SENT, a stanem faktycznym wynikającym z protokołu kontroli. Przywołane przepisy ustawy SENT mają zaś charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że w razie stwierdzenia naruszenia tych przepisów, uprawniony organ obowiązany jest do nałożenia na podmiot wykonujący przewóz odpowiedniej kary pieniężnej w drodze decyzji administracyjnej. Przepisy uzależniają nałożenie kary jedynie od stwierdzenia samego faktu nieprzestrzegania nałożonych obowiązków. Dlatego też bez znaczenia są okoliczności z powodu których przedsiębiorca dopuścił się nieprawidłowości. Organ nie jest bowiem upoważniony do ustalania i oceny przyczyn zaistniałego naruszenia prawa, lecz ma za zadanie jedynie stwierdzenie zaistniałych skutków. Stosując przepisy ustawy SENT nie relatywizuje stwierdzonych uchybień pod kątem umyślności bądź nieumyślności. Stwierdzając naruszenie obowiązku nałożonego na przewoźnika i wymierzając karę pieniężną nie ma możliwości miarkowania wysokości kary, lecz jest związany stawkami ustalonymi przez ustawodawcę.

Odpowiedzialność, o której mowa w art. 24 ust. 1 ustawy o SENT ma charakter administracyjny, a zatem jest to odpowiedzialność o charakterze obiektywnym, czyli jest niezależna od zawinienia przewoźnika. Sam fakt naruszenia obowiązku nieprawidłowego zgłoszenia pociąga skutek w postaci sankcji administracyjnej w formie kary pieniężnej.

W tej sytuacji organ prawidłowo uznał, że zaistniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej.

W ocenie Sądu stanowisko organów, iż skarżący nie wykonał określonego w art. 8 ust. 1 ustawy SENT, obowiązku niezwłocznego aktualizowania danych zawartych w zgłoszeniu w zakresie miejsca wjazdu na terytorium Polski było prawidłowe. W orzecznictwie zasadnie zwrócono uwagę, że pojęcie "niezwłocznie" nie posiada określenia ustawowego i posiłkując się czy to wskazaniami doktryny, czy to definicjami słownikowymi, przez pojęcie to należy rozumieć "bez nieuzasadnionej zwłoki" czyli bez zbędnych czynności, przeszkód, ale z zachowaniem czynności przewidzianych przepisami (tak wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Kr 616/18, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej CBOSA).

Wymaga podkreślenia, że bez zmiany tych danych w systemie przewóz nie powinien być kontynuowany, gdyż tak jak zgłoszenie pierwotne musi być dokonane przed rozpoczęciem przewozu, tak również aktualizacja zgłoszenia w trakcie trwania przewozu powinna być warunkiem jego kontynuacji. Podmiot zobowiązany przepisami ustawy o systemie monitorowania przewozu, do niezwłocznej aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu w przypadku stwierdzenia w trakcie kontroli danych niezgodnych ze zgłoszeniem naraża się na sankcję wynikającą z braku wypełnienia obowiązków ustawowych (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Kr 616/18, wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 lipca 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 347/19, CBOSA).

Słuszne jest również stanowisko organu co do tego, że w sprawie nie zaistniał ważny interes przewoźnika ani interes publiczny skutkujące odstąpieniem od nałożenia kary. Przede wszystkim podnieść należy, że w sprawie doszło do zmiany trasy przewozu i nieujawnienia tej okoliczności w systemie SENT. Skoro celem ustawy ma być monitorowanie przewozu, to zmiana trasy przewozu, przy jednoczesnym zatajeniu tego faktu godzi w istotę systemu SENT i cel ustawy. Nie jest to zatem zwykła omyłka. Sąd podkreśla tą okoliczność, gdyż znane są poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego wynikające chociażby z wyroków: z 19 stycznia 2020 r. sygn. akt II GSK 1385/19, z 26 lutego 2020 r. sygn. akt II GSK 1075/19, z 20 maja 2020 r. sygn. akt II GSK 96/20, z 21 maja 2020 r. sygn. akt II GSK 307/20, z 14 października 2021 r. sygn. akt II GSK 1343/21, 25 marca 2022 r. sygn. akt II GSK 127/22 których treść jest dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (na stronie internetowej pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w których NSA wskazał, że ustawie SENT ustawodawca wprost przewidział możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, a to oznacza, że przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności będzie zbieżne z tym interesem. Pojęcie interesu publicznego, określonego w przepisach ustawy należy rozumieć szerzej i obejmuje takie elementy, jak proporcjonalność danej kary, stosunek kar nałożonych za przewozy dokonywane w tym samym czasie tym samym transportem do dochodu przewoźnika z tych przewozów, ustalenie czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw, czy nałożenie kary pieniężnej na skarżącego miało charakter prewencyjny czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów (zob. np. wyrok NSA z 18 maja 2020 r. o sygn. akt II GSK 220/20). Nie jest bowiem w interesie publicznym działanie organów polegające na nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które działają zgodnie z prawem, a dokonały jedynie nieistotnych (z punktu widzenia również podatkowego) omyłek czy błędów w zgłoszeniu SENT.

Pogląd powyższy Sąd zna i w pełni podziela. Organ dokonując interpretacji interesu publicznego i ważnego interesu przewoźnika w kontekście odstąpienia od nałożenia kary, nie popełnił błędu. Jak już podkreślono, w sprawie nie doszło do nieznaczącej omyłki w zgłoszeniu, lecz do zmiany trasy przewozu i nieujawnienia tej okoliczności w systemie monitorowania. Nie można zatem uznać, że kara jest nieproporcjonalna do wagi przewinienia. Zresztą kara jest określona przez ustawodawcę w stałej wysokości niezależnej od wagi przewinienia. Nałożenie kary pieniężnej w niniejszej sprawie odpowiada celowi ustawy. Skoro bowiem poprzez naruszenie obowiązków ustawowych strona godziła w cel ustawy, to jej uchybienie jest poważne.

Kara administracyjna winna spełniać cel nie tylko represyjny, ale również prewencyjny. Dla skarżącego niewątpliwie stanowi dolegliwość spełniającą oba te cele. Dla innych zaś świadomość nieuchronności kary i jej wysokości przy tak istotnym naruszeniu obowiązków ustawy spełni cel prewencyjny.

Prawidłowo przyjął organ, że w niniejszej sprawie nie zwalnia z kary pieniężnej dotychczasowe prawidłowe wykonywanie obowiązków publicznoprawnych. Zresztą, jak ustalono, wobec strony orzekano już kary administracyjne, na podstawie ustawy o transporcie drogowym. Ustawodawca w ustawie SENT nie przewidział, że karze podlega tylko drugie i każde kolejne naruszenie przepisów ustawy, a w przypadku pierwszego należy odstąpić od nałożenia kary. To, że w ostatecznym rozrachunku nie doszło do uszczuplenia należności publicznoprawnej, na co powoływał się skarżący, schodzi na dalszy plan. Słusznie zatem organ stwierdził, że nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w okolicznościach sprawy realizuje cel określony przez ustawodawcę w ustawie SENT. Odstąpienie od jej nałożenia ze względu na interes publiczny prowadziłoby do wypaczenia istoty kar przewidzianych ustawą SENT.

Nie budzi obecnie w doktrynie i orzecznictwie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również – a nawet w szczególności – do wymierzania sankcji administracyjnych jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. M. Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Z. Duniewskiej, A. Rabiej-Przyłęckiej i M. Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Jeżeli odpowiedzi na te pytania nie będą pozytywne, należy uznać, że nałożenie kary nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego i organ powinien odstąpić od jej nałożenia jako niezgodnej z konstytucyjnymi standardami płynącymi z zasady proporcjonalności.

Te okoliczności organ należycie wyjaśnił. Modyfikacja trasy przewozu powoduje, że przewóz ten wymyka się spod monitorowania, któremu służyć miało wprowadzenie w życie ustawy SENT. Wymierzona kara jest zatem proporcjonalna do wagi przewinienia. Jest również niezbędne dla osiągnięcia celów wprowadzonej regulacji ustawy SENT, jakimi są: konieczność monitorowania przewozu, zapobieganie działaniom mogącym prowadzić do nadużyć w obrocie towarami wrażliwymi, wreszcie prewencja indywidualna i generalna.

Nie zachodził również ważny interes przewoźnika w odstąpieniu od nałożenia kary. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny" podkreśla wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes.

Sąd podzielił stanowisko organu, że zaistniały stan faktyczny nie jest skutkiem ponadprzeciętnych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych nałożonych ustawą o SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana.

W ocenie Sądu organ prawidłowo dokonał analizy interesu publicznego. Rozważania organu w tym zakresie pozwalają stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady proporcjonalności. Należy podkreślić, że wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (por. wyrok TK z 26 marca 2002 r., sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15).

Strona została poinformowana przez organ o możliwości wykazania przesłanek do odstąpienia kary, lecz z tej możliwości w toku prowadzonego postępowania nie skorzystała. Nie przedstawiła żadnych dokumentów, z których wynikałaby niemożność zapłaty kary. Przedstawione w postępowaniu odwoławczym dokumenty, jak słusznie stwierdził organ, również nie wskazują na trudności w realizowaniu należnych płatności.

W tych okolicznościach wbrew zarzutom skargi, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści w oparciu o poczynione ustalenia, poprawne wnioski, których konsekwencją było nałożenie kary pieniężnej.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 ppsa skargę oddalił.