Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 545/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4, art. 174 pkt 1, pkt 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 197 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia del. WSA Krystyna Czajecka - Szpringer (spr.) Protokolant Maciej Nawrocki po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej I. G. Spółki z o.o. w O. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 15 maja 2009 r. sygn. akt V SA/Wa 258/09 w sprawie ze skargi I. G. Spółki z o.o. w O. W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 15 maja 2009r., sygn. akt V SA/Wa 258/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę I. G.: Sp. z o.o. w O. W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2008 r. w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu [...] maja 2008 r. I. G. Sp. z o.o. w O. W. zwanej dalej "I. G.") złożyła wniosek o udzielenie wiążącej informacji taryfowej (WIT) na wskazany we wniosku "dodatek do oleju silnikowego –mineralnego lub syntetycznego – zwiększający znacząco jego lepkość". Jednocześnie wyjaśniła, iż produkt powinien być zaklasyfikowany do kodu nomenklatury: 3811 21 00.

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej WIT z [...] października 2008 r., nr [...] zaklasyfikował ww. towar do kodu CN 2710 19 99 Wspólnej Taryfy Celnej.

W wyniku rozpatrywanego odwołania, Minister Finansów decyzją z [...] grudnia 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji

W uzasadnieniu decyzji Minister Finansów wyjaśnił, że przedmiotem zaskarżonej decyzji WIT jest produkt, występujący pod dwiema nazwami handlowymi: "K. D. C. S." oraz "K. S. E.". Produkt ten, będący mieszaniną polimeru EPDM (6%) i oleju bazowego (94%), charakteryzuje się wysoką lepkością i jest stosowany jako dodatek do oleju silnikowego. Organ, nie kwestionując właściwości produktu oraz jego zastosowania podkreślił, iż parametr lepkości nie może stanowić kryterium klasyfikacji.

Wskazując na treść pozycji 2710 – do której zaklasyfikowano sporny produkt – Minister zaznaczył, iż dział 27 Taryfy celnej nie zawiera wyłączeń odnośnie preparatów o wysokiej lepkości. Fakt, iż produkt dodawany jest do oleju w małych ilościach nie stanowi przesłanki uniemożliwiającej zaklasyfikowanie towaru do ww. działu. W dziale tym mogą być klasyfikowane także te preparaty, które są dodawane do olejów w niewielkich ilościach. Wskazując na skład produktu: 94% olej bazowy i 6% polimer organ wyjaśnił, iż klasyfikacja towaru dokonana jedynie w oparciu o jeden z ww. składników byłaby nieprawidłowa. Mając na uwadze powyższe organ zaznaczył, że proces produkcji i sposób stosowania nie uniemożliwiają klasyfikacji towaru do pozycji 2710 Nomenklatury Scalonej. Dalej wyjaśniono, iż zaklasyfikowanie produktu zgodnie z wnioskiem strony do pozycji 3811 byłoby nieprawidłowe. Podkreślono, że to pozycja 2710 obejmuje produkty, w których zawartość produktów ropopochodnych przekracza 70%, a w niniejszej sprawie zawartość produktu ropopochodnego w spornym towarze wynosi 94%. Organ wskazał, iż klasyfikacja do pozycji 3811 jest możliwa - zgodnie z brzmieniem Not Wyjaśniających do ww. pozycji – w przypadku gdy jej przedmiotem są dodatki do olejów smarownych, polepszające lepkość, których zasadniczym składnikiem jest polimer. Wobec powyższego, skład produktu, w którym polimer stanowi jedynie 6% uniemożliwia jego klasyfikację do wnioskowanej pozycji. Zaznaczono, iż w pkt 3 Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, dotyczących pozycji 3811 zamieszczono odesłanie m.in. do pozycji 2710 w przypadku preparatów smarowych, dodawanych w niewielkich ilościach do paliw silnikowych lub smarów, co potwierdza prawidłowość dokonanej przez organ klasyfikacji. Organ wskazał także na decyzje WIT wydane w innych krajach Unii Europejskiej dotyczące mieszanin olejów mineralnych z dodatkiem substancji warunkujących ich specyficzne zastosowanie (w ilościach nie przekraczających 30%) do pozycji 2710.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S., oddalając skargę uznał, że w sprawie kwestią sporną jest klasyfikacja taryfowa preparatu będącego mieszaniną polimeru EPDM 6% i oleju bazowego 94%, występuje pod dwiema nazwami handlowymi: "K. D. C. S. - [...]" i "K. S. E. - [...]". Przedmiotowy towar został zaklasyfikowany wiążącą informacją taryfową WIT z dnia [...] października 2008 r., nr [...] do kodu CN 2710 19 99 Taryfy celnej, w oparciu o regułę 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwagę dodatkową 2(d) do działu 27 Wspólnej Taryfy Celnej.

Zdaniem Skarżącej towar ten powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 3811 21 00.

Sąd I instancji podkreślił, że w celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1, która informuje, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe korzystać z następnych reguł, od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydanych i uaktualnianych przez Światową Organizację Celną w Brukseli.

W ocenie Sądu, dokonując klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru organy celne prawidłowo zastosowały regułę 1 ORINS, zgodnie z którą dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających. Oznacza to, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiadają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

Dalej Sąd wskazał, że z akt administracyjnych sprawy wynika, iż przedmiotowy produkt charakteryzuje się lepkością i jest stosowany jako dodatek do oleju silnikowego. Lepkość kinematyczna preparatów w 100°C przekracza 300 mm2/s, lepkość kinematyczna oleju bazowego wynosi 10,8 mm2/s, zakres temperatur wrzenia oleju bazowego wynosi 343,5°C - 640°C. Orzekając w sprawie, Dyrektor Izby Celnej w W. ocenił, iż towar posiada właściwości oleju ciężkiego, z grupy pozostałych olejów smarowych oraz pozostałych olejów i zaklasyfikował towar do pozycji 2710 Wspólnej taryfy celnej.

Zdaniem Sądu I instancji nie ulega wątpliwości, iż sporny produkt powstał w wyniku zmieszania aż 94 % oleju bazowego, który stanowi jego składnik zasadniczy i tylko 6 % polimeru, co potwierdza prawidłowość dokonanej przez organ klasyfikacji. Ponadto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji słusznie podkreślono, iż będący przedmiotem klasyfikacji produkt nie został objęty bardziej szczegółowymi pozycjami nomenklatury.

Sąd nie podzielił zdania skarżącej, iż bardziej szczegółową pozycją jest pozycja 3811. Zgodnie z jej brzmieniem mogą być do niej klasyfikowane środki przeciwstukowe, inhibitory utleniania, inhibitory tworzenia się żywic dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów mineralnych (włącznie z benzyną) lub do innych cieczy, stosowanych do tych samych celów, co oleje mineralne. Jednocześnie w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego dotyczących pozycji 3811 w punkcie 3 (a) wymienione zostały dodatki do olejów smarowych, polepszające lepkość na bazie polimerów. Nie ulega zatem wątpliwości, iż to polimer musi być składnikiem zasadniczym preparatu. W przedmiotowej sprawie polimer stanowi jedynie 6% podczas gdy składnikiem zasadniczym jest olej bazowy (94%). Zapis zawarty w Notach Wyjaśniających do pozycji 3811 (w pkt 3) jasno wskazuje, że pozycja ta nie obejmuje preparatów smarowych jeśli przeznaczane są do dodawania w niewielkich ilościach do paliw silnikowych lub smarów, np. w celu zmniejszenia zużycia cylindrów silników. Ww. produkty należy klasyfikować do pozycji 2710 lub 3404 (w zależności od składu).

Odnosząc się do zarzutu pominięcia przez organ dokonujący klasyfikacji oceny parametrów fizyko-chemicznych preparatu oraz roli jaką pełnią wchodzące w jego skład składniki, Sąd I instancji podkreślił, iż organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie negował wskazanych przez stronę skarżącą danych dotyczących produktu i nie kwestionował właściwości i możliwości zastosowania towaru jako dodatku do olejów mineralnych. W ocenie Sądu, wobec powyższego wnioskowane przez stronę powołanie biegłego, który oceniłby parametry fizyko-chemiczne preparatów było pozbawione podstaw, a związany z tym zarzut nie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego należało uznać za bezpodstawny.

Sąd I instancji nie podzielił też argumentacji zarzucającej organowi nieuwzględnienie przeznaczenia towaru jako kryterium klasyfikacyjnego. Zaznaczył, że przeznaczenie towaru może być kryterium klasyfikacyjnym tylko w wyjątkowych wypadkach, gdy przeznaczenie to wynika bezpośrednio z kodu CN lub uwag do działu - co w niniejszej sprawie nie miało miejsca - we wszystkich pozostałych przypadkach zastosowanie towaru nie może być przyjęte jako kryterium klasyfikacyjne bowiem doprowadziłoby do sytuacji, że ten sam towar mógłby być różnie klasyfikowany w zależności od przeznaczenia. Podkreślił, iż w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego dotyczących pozycji 3811 w punkcie 3 (a) wskazano na polepszające lepkość dodatki na bazie polimerów. W przedmiotowej sprawie polimer stanowi jedynie 6% w mieszaninie tworzącej preparat i nie stanowi zasadniczego składnika preparatu a dział 27 Taryfy nie zawiera wyłączeń odnośnie preparatów o wysokiej lepkości.

W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że fakt dodawania produktu w małych proporcjach do oleju nie stanowi kryterium klasyfikacyjnego, ponieważ w pozycji 2710 mogą być nawet klasyfikowane preparaty dodawane do olejów w niewielkich ilościach, zatem to nie ilość stosowanego produktu może być takim kryterium klasyfikacyjnym, ale jego charakter i skład, potwierdzony w wyniku badań przeprowadzonych przez Laboratorium Celne Izby Celnej w B. P.

Sąd I instancji wskazał, iż prawidłowość zastosowanej klasyfikacji taryfowej potwierdzają decyzje WIT wydane w krajach Unii Europejskiej, dotyczące mieszanin olejów mineralnych z dodatkiem substancji warunkujących ich specyficzne zastosowanie, m.in. GB 115956850 z dnia 30 stycznia 2007 r. (dodatek do olejów silnikowych przeciwko przeciekaniu, któremu właściwości nadają wyłącznie dodatki, zawierający 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej, dodatki przeciw zużyciu, uszczelniające środki pęczniejące dodatki uszlachetniające wskaźnik lepkości i detergent),

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. uznał za niezasadne zarzuty naruszenia prawa o charakterze procesowym, albowiem stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę do uwzględnienia skargi tylko wówczas, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy, nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie oraz wypełnia przesłanki art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Ponadto w sprawie nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu Skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu I instancji, wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła "I. G." Sp. z o.o. w O. W., wnosząc o jego uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W. do ponownego rozpoznania i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu wyrokowi wnosząca skargę kasacyjna zarzuciła:

I. naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, a w szczególności:

1. pozycji 2710 oraz 3811 zawartych w załączniku nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE Nr L 286 z dnia 31 października 2007 r.,) w zw. z art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE seria L, 2007.286.1) poprzez uznanie, że klasyfikacja towarów do pozycji 3811 taryfy celnej nie jest uzależniona od przeznaczenia towarów jako dodatków zwiększających nie stoi na przeszkodzie ich klasyfikacji do pozycji 2710 Taryfy celnej;

2. Noty wyjaśniającej dla pozycji 2710 oraz Noty wyjaśniającej (A) pkt 3 (a) do pozycji 3811 Taryfy celnej zawartych w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880 ),

II. Naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a oraz w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. w sytuacji, gdy decyzje te wydane zostały z mającymi istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniami prawa materialnego, tj. pozycji 2710 oraz 3811 Taryfy celnej w związku z art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do Taryfy celnej w zw. z art. 12 Prawa celnego poprzez uznanie, ze przeznaczenie spornego towaru nie wpływa na jego klasyfikację taryfową;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit "c" oraz art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a w zw. z art. 3 § 1 i art. 145 § 2 p.p.s.a poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. w sytuacji, gdy decyzje te zostały wydane z mogącymi mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniami przepisów postępowania, stanowiącymi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 § 1 oraz 197 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust 1 prawa celnego poprzez:

a) uznanie, że zasadniczy charakter spornemu towarowi nadaje olej ropy naftowej ze względu na fakt, że w mieszaninie występuje on w ilości przeważającej (94%) w stosunku do polimeru (6%), a w konsekwencji uzasadniona jest klasyfikacja spornego towaru do pozycji 2710 Taryfy celnej, przy braku możliwości zaklasyfikowania towaru do pozycji 3811 taryfy celnej,

b) oparcie rozstrzygnięcia ww. organów m.in. na Wiążących Informacja Taryfowych (WIT) wydanych przez organy celne innych państw członkowskich, które to WIT dotyczą towarów o innym składzie oraz charakteryzujących się innymi właściwościami fizyko-chemicznymi od spornego towaru, jak również na rozporządzeniu Komisji (WE) nr 231/2004 z dnia 10 lutego 2004 r. w sprawie klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej, które dotyczy innych towarów niż sporny towar;

3. art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez brak wyjaśnienia podstawy rozstrzygnięcia w zakresie stwierdzenia, ze sporny towar nie może zostać uznany za "preparowany dodatek do olejów mineralnych", co przesądza o jego klasyfikacji w obrębie pozycji 2710 Taryfy celnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Pismem z dnia [...] grudnia 2010 r. (data prezentaty) pełnomocnik skarżącej rozwinął uzasadnienie podstaw skargi kasacyjnej poprzez opisanie niewłaściwego ustalenia roli polimeru w spornym towarze w oparciu o proporcje składników preparatu oraz wykazaniu błędnego oparcia się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na WIT wydanych przez organy celne innych państw członkowskich.

Na rozprawie w dniu [...] grudnia 2010 r. pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł o wystąpienie do ETS z pytaniami prejudycjalnymi następującej treści;

1. Czy pozycja 2710, określona w załączniku nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej

oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej3 zmienionym przez art. 1 rozporządzenia

Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I

do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i

statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej4, obejmuje gotowe dodatki

do olejów mineralnych, polepszające lepkość olejów silnikowych, których

składnikiem o największym udziale ilościowym są oleje ropy naftowej

stanowiące ponad 70% masy preparatu, lecz którym zasadniczy charakter nadaje

i decyduje o ich przeznaczeniu polimer stanowiący poniżej 30% masy preparatu?

2. Czy pozycja 3811 Taryfy celnej, obejmuje gotowe dodatki do olejów mineralnych,

polepszające lepkość olejów silnikowych, których składnikiem o największym

udziale ilościowym są oleje ropy naftowej stanowiące ponad 70% masy

preparatu, lecz którym zasadniczy charakter nadaje i decyduje o ich

przeznaczeniu polimer stanowiący poniżej 30% masy preparatu?

Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Przed przystąpieniem do oceny zgłoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów należy odnieść się do zgłoszonego na rozprawie w dniu 9 grudnia 2010 r. wniosku o zwrócenie się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniami prejudycjalnymi.

Zgodnie z art. 267 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, Sąd każdego z państw członkowskich, który poweźmie wątpliwość, co do wykładni Traktatu oraz ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje Wspólnoty może zwrócić się z pytaniem prejudycjalnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W postanowieniach tego przepisu nie chodzi o jakiekolwiek zagadnienie prawne wymagające rozstrzygnięcia, ale o taką tylko kwestię, która odnosi się do aktów Wspólnoty, jest bezpośrednio związana ze sprawą rozstrzyganą przez sąd i w ocenie tego sądu budzi obiektywne wątpliwości. W przeciwnym razie związanie sądów (od orzeczeń, od których nie przysługują środki odwoławcze) bezwzględnym obowiązkiem zawieszenia postępowania i zwrócenia się do ETS z pytaniem prawnym sformułowanym we wniosku strony postępowania byłoby w istocie przeniesieniem rozstrzygania sprawy z sądu krajowego do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ( por. wyrok NSA z dnia 13 września 2005r., sygn. akt I GSK 678/05). Oceniając pismo skarżącej Spółki z dnia 9 grudnia 2010r. z tego punktu widzenia Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę uznał, że zagadnienie prawne przedstawione w powołanym piśmie nie budzi wątpliwości, co pozwala wniosek uznać za bezzasadny.

Przechodząc do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej stwierdzić należy, iż nie zasługują one na uwzględnienie.

Skarżąca Spółka oparła skargę kasacyjną na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Zarzuty składające się na podstawę kasacyjną wymienioną w pkt 2 tego przepisu, dotyczące naruszeń przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy - odnoszą się w znacznej mierze do czynności Sądu i organów celnych związanych z wykładnią prawa materialnego. Stan faktyczny niniejszej sprawy w istotnym zakresie nie jest sporny – wskazany przez Spółkę skład produkt będący mieszaniną polimeru EPDM 6% i oleju bazowego 94%, stosowany jako dodatek do oleju silnikowego zwiększający jego lepkość, jak i właściwości oraz możliwości zastosowania tego produktu jako dodatku do olejów mineralnych, nie były przez organy celne kwestionowane. Wobec tego uprawnione jest odniesienie się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia ma wykładnia pozycji 2710 oraz pozycji 3811, zawartych w załączniku nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Pozycja 2710 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje m.in. oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe preparaty gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów.

Zgodnie z komentarzem do pozycji 2710 pkt C, zamieszczonym w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, pozycja ta obejmuje oleje mineralne, do których dodano różne substancje w celu przystosowania ich do określonych zastosowań pod warunkiem, że produkty te zawierają jako podstawę 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych, oraz że nie są objęte bardziej szczegółowymi pozycjami nomenklatury. Z powyższego wynika, że do pozycji 2710 może być zakwalifikowany produkt, spełniający łącznie dwa warunki:

1. zawiera jako podstawę 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych, oraz, że

2. nie jest objęty bardziej szczegółowymi pozycjami nomenklatury

Przedmiotowy produkt będący mieszaniną polimeru EPDM 6% i oleju bazowego 94% niewątpliwie spełnia pierwszy warunek. Nadto produkt ten nie został objęty bardziej szczegółowymi pozycjami nomenklatury. Nie można bowiem podzielić stanowiska autora skargi kasacyjnej, iż bardziej szczegółową pozycją jest pozycja 3811. Zgodnie z jej brzmieniem mogą być do niej klasyfikowane środki przeciwstukowe m. ni. dodatki zwiększające lepkość dodawane do olejów mineralnych (włącznie z benzyną) lub do innych cieczy, stosowanych do tych samych celów, co oleje mineralne. Jednocześnie w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, dotyczących pozycji 3811, w punkcie 3 (a) wymienione zostały dodatki do olejów smarowych, polepszające lepkość na bazie polimerów. Z zapisu zawartego w punkcie 3 Not Wyjaśniających do pozycji 3811 wynika, że pozycja ta nie obejmuje preparatów smarowych jeśli przeznaczane są do dodawania w niewielkich ilościach do paliw silnikowych lub smarów, np. w celu zmniejszenia zużycia cylindrów silników. Produkty takie należy klasyfikować, w zależności od składu, do pozycji 2710 lub 3404. Przedmiotowy produkt jest dodatkiem do oleju silnikowego –mineralnego lub syntetycznego – zwiększającym znacząco jego lepkość, dodawanym w niewielkich ilościach, stąd też nie może był klasyfikowany do pozycji 3811.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela prezentowanego w skardze kasacyjnej stanowiska, iż oceny, który ze składników preparatu należy uznać za "składnik zasadniczy", o którym mowa w opisie pozycji 2710 Wspólnej Taryfy Celnej, należy dokonać przez pryzmat przeznaczenia tego produktu. Zasadnie przyjął Sąd I instancji, iż przeznaczenie produktu może być kryterium klasyfikacyjnym tylko w wyjątkowych wypadkach, gdy przeznaczenie to wynika bezpośrednio z treści kodu CN lub uwag do działu. W pozostałych przypadkach zastosowanie, czy przeznaczenie produktu nie może stanowić kryterium klasyfikacyjnego. Wykładnia pozycji 2710 z uwzględnieniem zastosowania klasyfikowanego preparatu byłaby sprzeczna z brzmieniem tej pozycji jak też zamieszczonego w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego wyżej powołanego komentarza. Opis pozycji, jak też komentarz do tej pozycji nie wskazują przeznaczenia produktu jako przesłanki mającej wpływ na wynik klasyfikacji.

Mając zatem na uwadze brzmienie pozycji 2710 oraz 3811, a także treść Not Wyjaśniających do ww. pozycji stwierdzić należy, iż zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię nie zasługuje na uwzględnienie.

W obrębie podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., skarżąca Spółka stawiając szereg zarzutów wykazuje, że Sąd I instancji bezpodstawnie oddalił skargę, w sytuacji gdy Dyrektor Izby Celnej w W. oraz Minister Finansów z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, oraz 191 § 1 Ordynacji podatkowej wadliwie ustalili stan faktyczny w sprawie, poprzez uznanie, że składnikiem, który nadaje spornemu towarowi zasadniczy charakter jest olej bazowy, a nie polimer. Tak sformułowane zarzuty w istocie stanowią polemikę z dokonaną przez Sąd I instancji wykładnią pozycji 2710 i pozycji 3811 Wspólnej Taryfy Celnej. Błędna wykładnia prawa materialnego może być przedmiotem zarzutów składających się na pierwszą z wymienionych w art. 174 p.p.s.a. podstaw kasacyjnych, a nie określoną w punkcie 2 tego przepisu, stąd też zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie powołanie biegłego w celu oceny parametrów fizyko-chemicznych preparatu oraz roli jaką pełnią wchodzące w jego skład składniki, należy podkreślić, iż skład towaru jak też jego właściwości i możliwości zastosowania jako dodatku do olejów mineralnych nie były przedmiotem sporu. Natomiast klasyfikacja produktu do właściwej pozycji Wspólnej Taryfy Celnej należy do kompetencji organów celnych. Wobec powyższego prawidłowo przyjął Sąd I instancji, iż powołanie biegłego w wyżej opisanym zakresie byłoby pozbawione podstaw.

Także zarzut oparcia rozstrzygnięcia na Wiążących Informacjach Taryfowych (WIT) wydanych przez organy celne innych państw członkowskich, które to WIT dotyczą towarów o innym składzie oraz charakteryzujących się innymi właściwościami fizyko-chemicznymi od spornego towaru, jak również na rozporządzeniu Komisji (WE) nr 231/2004 z dnia 10 lutego 2004 r. w sprawie klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej, które dotyczy innych towarów niż sporny towar; nie może być uwzględniony. Podstawą decyzji wydanych przez organy celne stanowiły regulacje zawarte rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny oraz w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej. Natomiast wskazane przez organy celne i Sąd I instancji Wiążące Informacje Taryfowe jak też rozporządzenie Komisji(WE) nr 231/2004 nie stanowiły podstawy rozstrzygnięcia, a były jedynie elementem uzasadnienia potwierdzającym stanowisko organów orzekających.

W świetle powyższych uwag należy uznać, iż nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit "a", art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit "c" w związku z art. art. 1 § 1 i § 2, art. 3 § 1 i art. 145 § 2 p.p.s.a w powiązaniu z art. 122, art. 187 § 1, 191 § 1 oraz 197 § 1 Ordynacji podatkowej.

Także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest zasadny. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego jedynie wtedy, gdy uzasadnienie jest sporządzone w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. W takim bowiem przypadku wadliwość uzasadnienia wyroku może być uznana za naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzut taki nie jest natomiast skuteczny, jeżeli zmierza do kwestionowania przyjętego przez Sąd stanowiska.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu Sąd I instancji przedstawił bowiem opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniu przed organami, przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku – nie kwestionując ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji i przyjmując, że są one prawidłowe – a także wskazał z jakich przyczyn i na podstawie jakich przepisów zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Zarzut naruszenia przez Sąd I instancji powyższego przepisu uznać zatem należy za nietrafny.

Z podanych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.