Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2378/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 2, art. 150 par. 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmudzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi J. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ["DIAS"] z [...] maja 2017 r., nr [...], stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. ["NUS"] z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] .

J.A. [dalej: "Skarżąca", "Podatnik", "Strona"] nabyła lokal nr [...] położony w W. przy ul. [...] w następujący sposób:

- w drodze dziedziczenia po ojcu J.A. aktem notarialnym Rep. [...] z [...] lutego 2010 r - udział 1/8 części;

- w drodze umowy zamiany aktem notarialnym Rep. [...] z [...] lutego 2010 r.: udział 1/8 części; w drodze umowy darowizny aktem notarialnym Rep. [...] z [...] lutego 2010 r. udział 1/4 części.

Następnie Skarżąca aktem notarialnym z [...] czerwca 2010 r. Rep. [...] zbyła przysługujący jej udział [1/2] w lokalu mieszkalnym nr [...] przy ul. [...] w W. oraz udział 3/48 w działce nr [...] za łączną kwotę 515 000,00 zł.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających oraz wszczętego postanowieniem z [...] kwietnia 2016 r. postępowania podatkowego, decyzją z [...] sierpnia 2016 r., nr [...]określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego za 2010 r. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w dniu 15 czerwca 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego przy ul. [...] w W. w kwocie 57 632,00 zł. Decyzję doręczono w sposób zastępczy na adres: ul. [...] , [...] W. .

Skarżąca pismem z 22 lutego 2017 r. [data wpływu do organu – 24 luty 2017 r.] odwołała się od powyższej decyzji.

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, że przed wszczęciem postępowania podatkowego dla organu podatkowego podstawowe znaczenie mają informacje zawarte w prowadzonych rejestrach. Na podstawie informacji z nich wynikających organ podatkowy doręcza postanowienie o wszczęciu postępowania na wiadomy mu adres zamieszkania [także adres do doręczeń w kraju] bądź w miejscu pracy. Taki sposób działania należy uznać za w pełni uprawniony i zgodny z obowiązującymi zarówno podatnika jak i organ podatkowy przepisami. Nie można oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo będzie prowadził postępowanie w celu ustalenia adresu strony.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wskazał, że w analizowanej sprawie organ pierwszej instancji nie miał podstaw do ustalenia innego miejsca zamieszkania Podatnika niż adres, pod który wysłano skarżoną decyzję oraz wcześniejsze pisma [w tym postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego], tj. [...] W. , ul. [...]. Adres powyższy widnieje w Systemie Rejestracji Centralnej jako adres zameldowania Podatnika. Ponadto Strona wskazała ten adres – jako adres zamieszkania – zarówno w druku SD-Z2 [zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych] złożonym osobiście w dniu [...] lipca 2015 r. w [...] Urzędzie Skarbowym W. jak i będących w posiadaniu organu pierwszej instancji aktach notarialnych z [...] września 2012 r., Rep. [...] [dot. nabycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] ] oraz z [...] lipca 2015 r. Rep. [...] [akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłej w dniu [...] lipca 2015 r. matce – K.A.

Organ podkreślił, że Skarżąca nie poinformowała organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania co było w opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. jak najbardziej wskazane dla ochrony jej interesów; zwrócił też uwagę, że z e-maila z [...] lutego 2017 r. kierowanego przez K.K. do Strony wynika, iż lokal nr [...] przy ul. [...]jest zamieszkały i znajduje się pod opieką w/w osoby, która ma stały kontakt z jego właścicielem, o czym świadczy chociażby fakt podjęcia przez Skarżącą natychmiastowych działań zmierzających do uniknięcia egzekucji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, że adnotacje umieszczone na kopercie oraz na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wskazują, że decyzja została doręczona Stronie na adres wskazany przez nią w ostatnim dokumencie złożonym w [...] Urzędzie Skarbowym W. , tj. SD-Z2 w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 997 r. Ordynacja podatkowa [t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.: dalej: "O.p."], przy spełnieniu wymogów wynikających z powyżej przywołanych przepisów. Doręczyciel w dniu 16 sierpnia 2016 r. wskazał, iż nie mógł doręczyć przesyłki bezpośrednio adresatowi ani też innym osobom, które podjęłyby się oddania mu pisma. Zawarł także informację, że zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w UP W. umieścił w skrzynce pocztowej adresata. Na kopercie umieszczono stosowne odciski datowników:

1. 16 sierpnia 2016 r. – data pierwszego awizowania przesyłki - z adnotacją "awizo zamknięte";

2. 24 sierpnia 2016 r. – pieczęć "awizowano powtórnie",

3. 31 sierpnia 2016 r. – pieczęć "zwrot nie podjęto w terminie".

W oparciu o wskazane dane Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. uznał, że zachowany został okres czternastodniowego przechowywania przesyłki przez urząd pocztowy, a adresat był dwukrotnie zawiadamiany o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej – UP W.. Drugie zawiadomienie nastąpiło z zachowaniem upływu siedmiodniowego terminu liczonego od pierwszego zawiadomienia, a zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszczano w skrzynce pocztowej adresata. Zwrot przesyłki jako niepodjętej w terminie nastąpił w dniu 31 sierpnia 2016 r., czyli po upływie 14 dni. W związku z tym, zgodnie z art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej przesyłkę należało uznać za doręczoną w trybie zastępczym z upływem dnia 30 sierpnia 2016 r. [datą doręczenia jest upływ ostatniego dnia okresu przechowywania pisma przez pocztę – art. 150 § 2 w związku z § 1 pkt 1 O.p.]. Tym samym termin do wniesienia odwołania zaczął biec od 31 sierpnia 2016 r. i zakończył się w dniu 13 września 2016 r.

Skarżąca od tego postanowienia odwołała się pismem z 22 lutego 2017 r., które wpłynęło do [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu 24 lutego 2017 r., co wynika z zamieszczonej na dokumencie pieczęci. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. uznał zatem, że termin wynikający z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. nie został zachowany, gdyż odwołanie złożone w tym dniu zostało wniesione po terminie do jego wniesienia, który upłynął w dniu 13 września 2016 r.

Pismem z dnia 9 czerwca 2017 r., Skarżąca zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2017 r., nr [...] , stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. ["NUS"] z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca zarzuciła rozstrzygnięciu naruszenie:

- art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. poprzez jej zastosowanie w sytuacji, gdy decyzja nie została nigdy doręczona Skarżącej, przez co nie uzyskała waloru ostateczności i w konsekwencji nie weszła do obrotu prawnego;

- art. 9 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników z dnia 13 października 1995 r. [Dz. U. Nr 142, poz. 702 z późn. zm., dalej: "u.z.e."] przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Skarżąca jako podatnik będący osobą fizyczną objęta rejestrem PESEL, nieprowadząca działalności gospodarczej i niebędąca zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, ma obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w sytuacji, gdy powyższy obowiązek jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem Skarżącej i w konsekwencji przyjęcie, że niedopełnienie wskazanego obowiązku powoduje skutek doręczenia;

- art. 122 i 123 O.p. poprzez zaniechanie przez inicjatywy dowodowej niezbędnej do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nieustalenie ponad wszelką wątpliwość rzeczywistego adresu zamieszkania skarżącej, lecz ograniczenie się jedynie do prowadzonego przez organ podatkowy rejestru podatników i płatników w sytuacji, gdy ustalenie adresu zamieszkania Skarżącej miało istotny wpływ na prawidłową ocenę skuteczności doręczonej stronie decyzji, co w konsekwencji spowodowało pozbawienie Skarżącej czynnego udziału w sprawie, stanowiąc o rażącym naruszeniu art. 123 O.p. oraz rażącym naruszeniu art. 150 § 4 O.p.;

- art. 150 § 4 O.p. wskutek jego błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, że zmiana przez podatnika będącego osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania przed wszczęciem postępowania podatkowego, przy zaniechaniu przez podatnika aktualizacji swych danych miejsca zamieszkania w ewidencji podatników i płatników, umożliwia organowi podatkowemu w następczo wszczętym postępowaniu podatkowym, dokonywanie doręczeń podatnikowi na ostatni wykazany w ewidencji podatników i płatników jego adres ze skutkiem określonym w art. 150 § 4 O.p., gdy prawidłowa wykładnia wskazuje, że przepis ten może być zastosowany tylko względem podatnika, który w dacie skutku doręczenia, o którym mowa w art. 150 § 4 O.p. miał faktycznie miejsce zamieszkania pod adresem, na który skierowano przesyłkę zwróconą, uznaną za doręczoną per aviso;

- art. 150 § 4 O.p. wskutek jego niewłaściwego zastosowania skutkującego przyjęciem przez Organ, że skarżącej doręczono skutecznie decyzję per aviso na adres przy ulicy [...] w W. , podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania ww. przepisu, albowiem Skarżąca zarówno w chwili wszczęcia postępowania podatkowego, w czasie jego trwania, jak również w dniu wydania decyzji nie zamieszkiwała pod wskazanym wyżej adresem i przebywała na stale w Kanadzie, co skutkowało brakiem doręczenia Skarżącej zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Skarżąca kwestionuje postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2017 r., nr [...] , stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. ["NUS"] z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] [oraz w postępowaniu o sygn. akt III SA/Wa 2379/17 – pozostające z nim w związku postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2017 r., nr [...] , odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania].

Podkreślenia wymaga, że przepisy przewidują dla dokonania czynności, w tym dla wniesienia odwołania terminy, których dochowanie warunkuje skuteczność czynności. Termin na wniesienie odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Zgodnie bowiem z art. 223 § 1 i 2 O.p., odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję; odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia: 1) decyzji stronie; 2) zawiadomienia, o którym mowa w art. 103 § 1.

Zgodnie z art. 228 § pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia: 1) niedopuszczalność odwołania; 2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania; 3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222. Postanowienia w tym przedmiocie są ostateczne [art. 228 § 2 O.p.].

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Skarżącej doręczono – wbrew odmiennemu zapatrywaniu wyrażonemu w skardze [zarzut naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy decyzja nie została nigdy doręczona Skarżącej], w trybie doręczenia zastępczego przesyłkę zawierającą decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] akta post. adm., tom 1, k. 42].

Dopełnione zostały warunki uznania decyzji za doręczoną w trybie art. 150 § 4 O.p.

Przesyłkę skierowano bowiem na prawidłowy adres, tj. ul. [...] w W. . Adres ten był adresem widniejącym w ewidencji organu – Skarżąca wskazywała go w czynnościach podejmowanych wobec organów. I tak, Skarżąca wskazywała ten właśnie adres jako adres zamieszkania w druku SD-Z2 [zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych – akta post. adm., tom 1, k. 38] złożonym osobiście w dniu [...] lipca 2015 r. w [...] Urzędzie Skarbowym W. a także w aktach notarialnych z [...] września 2012 r., Rep. [...] [dot. nabycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] – akta post. ad., tom 1, k. 27-31] oraz z [...] lipca 2015 r. Rep. [...] [akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłej w dniu [...] lipca 2015 r. matce – akta post. adm., tom 1, k. 35-36].

Zachowany został też okres czternastodniowego przechowywania przesyłki skierowanej na adres Skarżącej w W. przy ul. [...] przez urząd pocztowy, a Skarżąca została dwukrotnie zawiadomiona o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej – UP W. ; przy czym drugie zawiadomienie nastąpiło z zachowaniem upływu siedmiodniowego terminu liczonego od pierwszego zawiadomienia, a zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszczano w skrzynce pocztowej adresata. Zwrot przesyłki jako niepodjętej w terminie nastąpił w dniu 31 sierpnia 2016 r., czyli po upływie 14 dni. W związku z tym, zgodnie z art. 150 § 4 O.p. przesyłkę prawidłowo uznano za doręczoną w trybie zastępczym z upływem dnia 30 sierpnia 2016 r. [przyjmując, że datą doręczenia jest upływ ostatniego dnia okresu przechowywania pisma przez pocztę – art. 150 § 2 w zw. z § 1 pkt 1 O.p.]. Tym samym termin do wniesienia odwołania zaczął biec od 31 sierpnia 2016 r. i zakończył się w dniu 13 września 2016 r.

Natomiast Skarżąca złożyła odwołanie w dniu 24 lutego 2017 r. [akta post. adm., tom 2, k. 58-62] a zatem ponad pięć miesięcy po terminie.

Skarżąca nie uprawdopodobniła także braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania poprzez nieobecność w kraju, co skutkowało wydaniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. postanowienia z [...] maja 2017 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. ["NUS"] z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] .

Skarżąca powołuje się na naruszenie przez organy szeregu przepisów, w tym uznaje, że naruszono art. 150 § 4 O.p. wskutek niewłaściwego jego zastosowania, skutkującego przyjęciem przez organ, że Skarżącej doręczono skutecznie decyzję per aviso na adres przy ulicy [...] w W. , podczas gdy Skarżąca zarówno w chwili wszczęcia postępowania podatkowego, w czasie jego trwania, jak również w dniu wydania decyzji nie zamieszkiwała pod tym adresem i przebywała na stale w Kanadzie, co skutkowało brakiem doręczenia Skarżącej zaskarżonej decyzji.

W konsekwencji, Skarżąca postuluje uznanie, że niezłożenie odwołania w terminie nastąpiło nie z jej winy, a to z tej przyczyny, że Skarżąca w dacie wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego aż do wydania decyzji pod adresem, na który doręczano korespondencję oraz decyzję nie zamieszkiwała, przebywając na stałe w Kanadzie.

W ocenie Sądu, nie jest tak, jak chciałaby wykazać Skarżąca [zarzut nr 5 ze skargi], że organ nieprawidłowo przyjął, że winą Skarżącej, będącej osobą fizyczną jest brak aktualizacji danych w ramach ewidencji podatników i płatników, wobec tego, że ustawodawca nie nałożył na podatników tego typu żadnego obowiązku dbałości o dokonanie takiej aktualizacji. Wbrew stanowisku Skarżącej – przepisy ustawy o ewidencji i identyfikacji podatników regulują zasady aktualizacji danych podatników, będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej. Adres podany organowi przez podatnika będącego osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym jest tym, na który należy dokonywać doręczeń.

Z przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników [Dz. U. z 2017 r. Nr 869, ze zm.] wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu. Art. 5 ust. 1 tej ustawy stanowi zaś, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Z przepisu art. 5 ust. 2a powołanej ustawy wynika zarazem, że zgłoszenia identyfikacyjnego nie dokonują podatnicy będący osobami fizycznymi objętymi rejestrem PESEL nieprowadzący działalności gospodarczej lub niebędący zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. W odniesieniu do tych podatników zastosowanie znajdzie art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Przepis ten stanowi, że w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym; podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5.

Z przepisów tych wynika, że w stosunku do osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej aktualizacji danych, w tym danych adresowych dokonuje samodzielnie organ na podstawie informacji zawartych w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Jednocześnie podatnik ma możliwość samodzielnego dokonania aktualizacji adresu miejsca zamieszkania, składając odpowiednie zgłoszenie aktualizacyjne [druk ZAP-3].

Rzeczą podatnika dbającego o swoje sprawy i prawidłowo realizującego obowiązki informacyjne wobec organów jest poinformowanie o zmianie danych, w tym o zamieszkiwaniu poza granicami kraju. Skarżąca podaje w postępowaniu, że od połowy 2015 r. nie zamieszkuje w kraju tylko w Kanadzie, co oznacza, że stan ten nie jest chwilowy, lecz trwa od kilku lat [postępowanie, w którym wydano decyzję dotyczy roku 2010 r., zaś decyzję określającą zobowiązanie podatkowe wydano wobec Skarżącej w dniu [...] sierpnia 2016 r.].

Tymczasem Skarżąca o takiej zmianie nie powiadomiła organu, a przeciwnie – lektura akt postępowania wskazuje, że Skarżąca, która kwestionuje decyzję określającą zobowiązanie podatkowe za 2010 r. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w dniu 15 czerwca 2010 r. z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, w zeznaniu złożonym dnia 26 kwietnia 2011 r. podawała adres w. , tj. W. , ul. [...] .

Natomiast w ostatnich czynnościach podejmowanych wobec organów Skarżąca wskazywała adres, na który wysłana została sporna decyzja, tj. [...] . Skarżąca wskazała ten adres – jako adres zamieszkania – zarówno w druku SD-Z2 [zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych – akta post. adm., tom 1, k. 38] złożonym osobiście w dniu [...] lipca 2015 r. w [...] Urzędzie Skarbowym W. jak i będących w dyspozycji organu [do niego złożonych przez Skarżącą] aktach notarialnych z dnia [...] września 2012 r., Rep. [...] [dot. nabycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] – akta post. ad., tom 1, k. 27-31] oraz z [...] lipca 2015 r. Rep. [...] [akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłej w dniu [...] lipca 2015 r. matce – K.A. – akta post. adm., tom 1, k. 35-36].

Zatem organ nie miał nie tylko obowiązku sprawdzenia tak podanego adresu i prowadzenia w tym zakresie postępowania mającego na celu ustalenie adresu Skarżącej, ale także nie miał jakichkolwiek punktów zaczepienia do poszukiwania Skarżącej w innych miejscach, niż adres zakomunikowany organowi w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 złożonym w dniu [...] lipca 2016 r., tj. W., ul. [...]. Organ musiałby bowiem odgadnąć, że Skarżąca – mimo wskazania organowi adresu w składanych uprzednio dokumentach, zamieszkuje jednak pod innym, zagranicznym adresem. Dostrzeżenia przy tym wymaga, że podstaw do takiego odgadywania nie dawało choćby to, że Skarżąca niezmiennie widniała [i widnieje] jako właściciel mieszkania przy ul. [...] , zatem organ nie miał też punktu zaczepienia do wnioskowania o zmianie adresu w związku ze zmianą właściciela mieszkania. Natomiast to, że inny organ, w innym postępowaniu ustalił adres Skarżącej i kierował korespondencję na jej adres w Kanadzie nie oznacza, że organ podatkowy miał wiedzę, że Skarżącej należy poszukiwać w Kanadzie. Nie jest tym samym zasadny zarzut naruszenia art. 122 i 123 O.p. poprzez zaniechanie przez inicjatywy dowodowej niezbędnej do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nieustalenie ponad wszelką wątpliwość rzeczywistego adresu zamieszkania skarżącej, lecz ograniczenie się jedynie do prowadzonego przez organ podatkowy rejestru podatników i płatników.

Skarżąca bowiem nie poinformowała w żaden sposób organu, że nie przebywa [zamieszkuje] w kraju, pod zakomunikowanym organowi adresem. Należy przy tym zwrócić uwagę, że stan nieobecności Skarżącej w kraju ma charakter relatywnie długotrwałego – jak wynika ze złożonego wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oświadczenia przyjaciółki Skarżącej, pani E.K. – Skarżąca nie przebywa w kraju co najmniej od lipca 2015 r. i od tego czasu zamieszkuje "na stałe" poza granicami kraju. Mimo tak długiego okresu swej nieobecności Skarżąca w żaden sposób nie poinformowała organu o nowym adresie lub adresie do korespondencji. Nie dokonała – w szczególności – aktualizacji danych w systemie ewidencji podatników. Nie ustanowiła też – mimo świadomości, że jej pobyt poza granicami kraju nie ma charakteru epizodycznego i krótkotrwałego – pełnomocnika do doręczeń, co zabezpieczałoby interesy pod nieobecność Skarżącej. Ponadto, ze złożonego wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania e-maila z [...] lutego 2017 r. skierowanego przez K.K. do Skarżącej wynika, że lokal nr [...] przy ul. [...] jest zamieszkały i znajduje się pod opieką w/w osoby, która ma stały kontakt ze Skarżącą a ponadto osoba ta dba o stan opłat za mieszkanie a także wymiany liczników. Nie było więc przeszkody, by także w innych sprawach w tym dotyczących realizacji obowiązków wobec organu podatkowego, Skarżąca zadbała o wskazanie aktualnego adresu do doręczeń.

Podany w zgłoszeniu SD-Z2 adres w W. przy ul. [...] był jedynym adresem, który Skarżąca wskazywała wobec organu, co powoduje, że skierowana do Skarżącej decyzja, doręczona na jej adres podany organowi, została doręczona prawidłowo w trybie doręczenia zastępczego. Nie są zatem zasadne te zarzuty skargi, które zmierzają do wykazania, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] nie została nigdy doręczona Skarżącej, przez co nie uzyskała waloru ostateczności i w konsekwencji nie weszła do obrotu prawnego [zarzut naruszenia 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. oraz art. 150 § 4 O.p.].

Wobec prawidłowego kierowania przesyłek na ten właśnie adres, bezpodstawne okazały się też zarzuty naruszenia art. 9 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz art. 122 i 123 O.p. poprzez zaniechanie przez organ inicjatywy dowodowej niezbędnej do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nieustalenie rzeczywistego adresu zamieszkania Skarżącej, co miało spowodować pozbawienie Skarżącej czynnego udziału w sprawie; art. 150 § 4 O.p. wskutek jego błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, że zmiana przez podatnika będącego osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania przed wszczęciem postępowania podatkowego, przy zaniechaniu przez podatnika aktualizacji swych danych miejsca zamieszkania w ewidencji podatników i płatników, umożliwia organowi podatkowemu w następczo wszczętym postępowaniu podatkowym, dokonywanie doręczeń podatnikowi na ostatni wykazany w ewidencji podatników i płatników jego adres ze skutkiem określonym w art. 150 § 4 O.p. Wbrew tym zarzutom skargi, adresem właściwym dla doręczeń przez organ jest ten adres, jaki podatnik zakomunikował w ramach czynności złożenia zeznania, deklaracji bądź w innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym albo w ramach aktualizacji tych danych. Jeśli zatem podatnik zaniedbuje tego rodzaju aktywności, to czyni to na własne ryzyko. Jego też obciążają skutki zaniechania w tym zakresie.

Skoro zatem Skarżąca podawała wobec organów jako swój adres: W. , ul. [...] i adresem tym jako jedynym organ dysponował, a Skarżąca opuszczając na dłuższy czas kraj nie zakomunikowała wobec organów podatkowych zmian w zakresie tego adresu, to przesyłki, w tym decyzja skierowana na ten adres zostały doręczone prawidłowo.

W konsekwencji, złożenie odwołania od tej decyzji po terminie wywołuje skutek w postaci wydania przez organ postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2017 r., nr [...] , stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. ["NUS"] z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] nie narusza zatem prawa.

W związku z tym Sąd – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.] – orzekł o oddaleniu skargi.

Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.