Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 843/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-02-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 72 par. 1 pkt 1,  art. 74a, art. 75 par. 2 pkt 1 lit. 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Agnieszka Zygmunt, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w B. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...], którą utrzymana została w mocy decyzja Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2002 – 2006 w kwocie [...] zł.

Decyzja organu I instancji wydana została na podstawie art. 72 § 1 pkt 1, art. 74a, art. 75 § 2 pkt 1 lit. b oraz 207 i 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), art. 39 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz kolejnych uchwał Rady Miejskiej w B. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku od nieruchomości za lata 2002, 2003, 2004, 2005 i 2006 (odpowiednio uchwały: z [...] nr [...] , z [...] nr [...] , z [...] nr [...], z [...] nr [...] i z [...] nr [...]).

W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, iż w dniu 4 września 2006 r. Spółka A złożyła korektę deklaracji podatkowej za lata 2002 - 2006 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Po przeprowadzeniu postępowania, w oparciu o wyjaśnienia strony i przedłożone przez nią dokumenty, Prezydent Miasta B. przyjął korektę deklaracji za powyższe lata w następującym zakresie: 1) budowli (sieci wewnętrznych) zlokalizowanych wewnątrz budynku za lata 2002 – 2006, 2) podwójnego opodatkowania w latach 2004 – 2006 wiat – jako budowli i budynków, 3) opodatkowania niższą stawką budynku zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych w latach 2003 – 2006.

Nie uwzględniono natomiast korekty deklaracji w zakresie zmniejszenia w latach 2002 -2006 powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą, gdyż przedłożona przez stronę wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty inwentaryzacja architektoniczna (w ramach, której dokonano na wniosek Spółki nowych pomiarów budynków stanowiących jej własność) odzwierciedla stan faktyczny z maja 2006 r., a zatem organ podatkowy (stosownie do art. 6ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) uwzględnił zmniejszenie powierzchni użytkowej budynków od czerwca 2006 r.

Organ podatkowy I instancji nie zgodził się także ze stanowiskiem Spółki w zakresie wyłączenia z opodatkowania (w kategorii budowle), usytuowanych na zewnątrz budynków firmy instalacji i sieci, zaopatrujących poszczególne obiekty w media. W tym zakresie wskazano, że budowlą, zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Przykładowe wyliczenie budowli zawiera art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. Prawo budowlane (Dz. U. Nr 93, poz. 888 ze zm.), a wskutek nowelizacji tego przepisu niektóre rodzaje budowli zostały usunięte z tejże definicji. Sieci techniczne przestały być przykładem obiektu budowlanego stanowiącego budowlę, co jednakże nie oznacza, że przestały one być budowlami w rozumieniu prawa budowlanego, a więc także w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ I instancji stwierdził zatem, że wykreślenie sieci technicznych z definicji obiektów budowlanych, zawartej w prawie budowlanym, nie powoduje żadnych zmian w zasadach ich opodatkowania. Dalej przywołując treść art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym budowla związana z prowadzeniem działalności gospodarczej to budowla będąca w posiadaniu przedsiębiorcy, chyba, że nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia tej działalności gospodarczej ze względów technicznych wskazano, iż za tym, że "urządzenia techniczne i zewnętrzne sieci instalacyjne" powinny być opodatkowane jako budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przemawia fakt wpisania ich do ewidencji środków trwałych Spółki. Organ I instancji podkreślił także, iż Spółka dokonując odpisów amortyzacyjnych obniża wysokość podatku dochodowego, co ma wpływ na koszty działalności oraz wynik finansowy przedsiębiorstwa i zauważył, że instalacje zewnętrzne (z których korzysta wyłącznie ona) mają pośredni wpływ na działalność gospodarczą, ponieważ zapewniają możliwość użytkowania obiektów zgodnie z przeznaczeniem. W tym stanie rzeczy Prezydent Miasta B. stwierdził, że nie ma podstaw, aby uwzględnić argumentację Spółki, która twierdzi, że zewnętrzne sieci instalacyjne i urządzenia techniczne są automatycznie (z chwilą podłączenia obiektu do zorganizowanych sieci dystrybucyjnych) włączone do przedsiębiorstw – dostawców poszczególnych mediów. Organ podatkowy I instancji dodatkowo zauważył, że gdyby faktycznie część urządzeń lub sieci instalacyjnych została włączona do dostawców poszczególnych mediów, to budowle te byłyby wpisane do ewidencji środków trwałych tych przedsiębiorstw i wówczas podatek od tychże budowli byłby regulowany przez te podmioty. Wobec tych okoliczności Prezydent Miasta B. stwierdził, że nie ma podstaw prawnych do przyjęcia korekty deklaracji podatku od nieruchomości w części dotyczącej wyłączenia z opodatkowania budowli stanowiących "urządzenia techniczne i zewnętrzne sieci instalacyjne".

Reasumując organ podatkowy I instancji wskazał, że wobec nieuwzględnienia w całości żądania podatnika, wszczęto na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej postępowania podatkowe, zakończone wydaniem decyzji, określających wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2002, 2003, 2004, 2005 i 2006 rok. W efekcie tych decyzji ustalono, że różnica pomiędzy podatkiem wykazanym w deklaracjach podatkowych, a podatkiem należnym (wynikającym z decyzji) wyniosła: za 2002 r. – [...] zł, za 2003 r. – [...] zł, za 2004 r. – [...] zł, za 2005 r. – [...] zł i za 2006 r. – [...] zł. W efekcie wysokość nadpłaty za powyższy okres obliczono na [...] zł i zaliczono na poczet należnych i przyszłych zobowiązań w podatku od nieruchomości (zgodnie z wnioskiem podatniczki).

W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) i art. 4 ust.1 pkt 2 w zw. a art. 1a ust. 1 pkt 5 oraz art. 4 ust. 2 tej ustawy, poprzez odmowę uwzględnienia wskazanej przez podatniczkę prawidłowej, zmniejszonej w stosunku do poprzednio deklarowanej wielkości powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą. Zarzuciła także naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 180 w zw. z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę mocy dowodowej przedstawionemu przez skarżącą dokumentowi pt. "Inwentaryzacja architektoniczna i bilans powierzchni użytkowej" w zakresie ustalenia prawidłowej powierzchni użytkowej budynków w okresie od 2002 r. do czerwca 2006 r..

W oparciu o powyższe zarzuty podatniczka wniosła o uchylenie kwestionowanego rozstrzygnięcia w części, w której nie zaaprobowano zgłoszonego przez nią żądania uwzględnienia zmniejszenia powierzchni użytkowej budynków należących do strony, a ujawnionego po przeprowadzeniu pomiarów i sporządzeniu inwentaryzacji architektonicznej. Strona domagała się orzeczenia przez organ II instancji co do istoty sprawy, w ramach którego uwzględnione zostanie powyższe żądanie, ewentualnie – o uchylenie decyzji we wskazanym zakresie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu odwołania strona wskazała w szczególności, iż korekta wielkości powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została dokonana w oparciu o inwentaryzację architektoniczną, którą zlecono osobie legitymującej się stosowymi uprawnieniami. Potrzeba podjęcia takich działań wyniknęła, gdyż ujawniły się istotne wątpliwości dotyczące rzeczywistej wielkości powierzchni użytkowej budynków zajmowanych przez stronę. Odnosząc się do argumentacji organu I instancji strona potwierdziła, iż dane, w oparciu o które sporządzono pierwotne deklaracje podatkowe, opierały się na informacjach uzyskanych z Działu Technicznego oraz posiadanych przez Spółkę szczątkowych planach architektonicznych. Decydujące znaczenie ma jednakże fakt, iż dane te pochodziły z okresu znacznie poprzedzającego powtórne pomiary i nie odzwierciedlały stanu faktycznego istniejącego w latach 2002 – 2006. Podatniczka wskazała także, iż "trudno uznać za odpowiadającą interesom strony składającej odwołanie oraz potrzebie istnienia zgodności pomiędzy kwotą uiszczonego podatku od nieruchomości a podstawą jego naliczenia, sytuację, w której dane aktualne dla odległej w czasie chwili, nieodpowiadające już rzeczywistości, były powielane do deklaracji podatkowych w następnych latach, decydując w ten sposób o kwocie należnego do uiszczenia podatku (co miało miejsce w przypadku strony składającej niniejsze odwołanie)". Strona zanegowała także twierdzenie organu I instancji, iż inwentaryzacja architektoniczna dokonana w 2006 r. nie może być podstawą ustalenia wielkości powierzchni użytkowej budynków w latach wcześniejszych i wskazała, że dokonanie takich ustaleń jest możliwe przy uwzględnieniu pozostałych przedstawionych przez stronę okoliczności i dokumentów. Jak to bowiem wyjaśniano już w toku postępowania przed organem I instancji (przedstawiając szczegółową tabelę załączoną do pisma strony z dnia 19 października 2006 r.), zmiana powierzchni użytkowej zaistniała tylko raz, tj. w 2005 r. (została ona prawidłowo ujawniona w deklaracjach podatkowych), kiedy to wybudowano nowe obiekty: nową halę produkcyjną, budynek magazynowy z przewiązką, budynek magazynowy z rampą oraz budynek magazynowy fryty szklanej, a także dokonano przebudowy budynku administracyjnego i portierni głównej oraz budynku socjalno-technicznego, budynku biurowego [...], budynku biurowego portierni towarowej I ST-2 oraz wyburzono budynek fabryczny "tubownia". W tym stanie rzeczy strona stwierdziła, że w pozostałym zakresie zmniejszenie powierzchni użytkowej w stosunku do deklarowanych poprzednio wielkości jest potwierdzone pomiarami z maja 2006 r., których dokonano zgodnie z obowiązującymi regulacjami prawnymi.

W konkluzji strona stwierdziła, że wskazana we wniosku z dnia 31 sierpnia 2006 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, powierzchnia użytkowa budynków, ustalona w oparciu o dane ujawnione w ramach inwentaryzacji architektonicznej sporządzonej w lipcu 2006 r., przy uwzględnieniu, że w 2005 r. wybudowano nowe obiekty, dokonano przebudów oraz wyburzeń, stanowi prawidłową, zgodną z ówczesnym stanem faktycznym podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kategorii "budynki", podlegające stawce przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nieuwzględnienie tych okoliczności dowodzi, iż organ I instancji zaniechał podjęcia niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia wszystkich istotnych aspektów sprawy.

Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy opisał na wstępie stan faktyczny sprawy, a dalej przytoczył treść art. 4 ust. 1 pkt 1 (wg stanu prawnego za 2002 r.) oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 i art.1a ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którymi za powierzchnię użytkową (która stanowi podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków lub ich części) uważa się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych, z uwzględnieniem także art. 4 ust. 2 tej ustawy.

Organ odwoławczy podkreślił następnie, że obowiązek wskazania powierzchni użytkowej opodatkowanych budynków spoczywa na Spółce, gdyż jak stanowi art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych osoby prawne mają obowiązek składania w terminie do 15 stycznia każdego roku deklaracji podatkowej, czyli dokumentu zawierającego wskazanie powierzchni podstaw opodatkowania i wyliczonej w oparciu o te dane kwoty podatku od nieruchomości. Organ II instancji wskazał również, że zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnicy mają także obowiązek informować organ podatkowy w formie skorygowanych deklaracji o każdym zdarzeniu mającym wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku. W kontekście przywołanych przepisów zaakcentował, że prawidłowa realizacja przewidzianych w nich obowiązków jest szczególnie istotna w odniesieniu do osób prawnych, które spełniają swój obowiązek podatkowy w drodze tzw. samoopodatkowania, bez decyzji i udziału organu podatkowego, a "niewywiązywanie się podatnika z obowiązku poinformowania organu podatkowego o wszelkich zmianach mających wpływ na wymiar podatku od nieruchomości (...) upoważnia organ podatkowy do dokonania wymiaru tego podatku w oparciu o dane wynikające z wcześniej złożonego wykazu, chociażby dane te nie odpowiadały rzeczywistości" (tak NSA w wyroku z dnia 23 lutego 1993 r., sygn. akt SA/Lu 1007/92, publ. POP 94/6/116). Zmiany stanu faktycznego, które mogą rzutować na wysokość opodatkowania w tym zakresie, to przede wszystkim zmniejszenie lub zwiększenie powierzchni podlegającej opodatkowaniu lub zmiana sposobu jej wykorzystania.

W niniejszej sprawie strona, opierając się przede wszystkim na inwentaryzacji powierzchni użytkowej, dokonanej przez specjalistę ds. budowlanych (która ma charakter dokumentu prywatnego i stanowi jeden z dowodów w rozumieniu Ordynacji podatkowej, podlegający ocenie organu podatkowego), próbuje wykazać, że dokumentacja ta, odzwierciedlająca stan faktyczny istniejący w maju 2006 r. powinna stanowić podstawę wyliczenia powierzchni użytkowej budynków w latach wcześniejszych. W ocenie organu odwoławczego przedłożony przez Spółkę materiał dowodowy "nie uzasadnia w sposób kategoryczny możliwości zastosowania obecnych, nowych pomiarów do wcześniejszego okresu objętego korektą". Zauważyć bowiem należy, iż przepisy podatkowe przenoszą na podatnika – osobę prawną obowiązki związane z obmiarem opodatkowanych nieruchomości, a organ przyjmuje domniemanie prawdziwości i prawidłowości danych zawartych w deklaracji (które w odniesieniu do tej Spółki nie budziły na bieżąco żadnych wątpliwości). Podatniczka natomiast, mimo wspomnianego obowiązku, przez wiele lat nie weryfikowała swojej dokumentacji, nie doprowadziła wcześniej do "profesjonalnego" ustalenia posiadanych danych i corocznie składała deklaracje, potwierdzające określony stan faktyczny.

W dalszej części uzasadnienia decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wskazało, że nowo sporządzona dokumentacja nie stanowi dowodu na dokładny czas dokonania i zakres poszczególnych zmian, a umiejscowienie tych zdarzeń w czasie ma istotne znaczenie, gdyż art. 6 ust. 1 – 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, iż zmiany opodatkowania obowiązują już od następnego miesiąca od momentu zaistnienia tych zdarzeń, a najdalej od kolejnego roku (nowa budowa). Organ odwoławczy skonstatował, iż dokumentacja, którą strona posługiwała się dotychczas budzi wątpliwości co do zakresu deklarowanych obecnie zmian powierzchniowych i okresu ich dokonywania, zawiera bowiem liczne nieparafowane skreślenia, dopiski odręczne bez uzasadnień (nieprawidłowości te dotyczą budynków objętych aktualnie korektą, gdyż zostały stwierdzone np. w książce obiektu budowlanego nr 953, nr 954, nr 959, nr 939). Zauważono również, że złożone po rozprawie administracyjnej dokumenty związane z procedurą budowlaną nie wskazują precyzyjnie powierzchni podlegającej zmianie.

Wobec powyższego organ II instancji stwierdził, że wszystkie wątpliwości dotyczące mocy wstecznej składanej obecnie dokumentacji podważają wiarygodność stanowczych twierdzeń pełnomocnika Spółki, zwłaszcza w zakresie lat poprzedzających rok dokonania "profesjonalnej" inwentaryzacji. W tym stanie rzeczy okoliczności tej nie można, zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B., uznać za bezspornie udowodnioną, a zatem przyjąć należy dane zawarte w składanych dotychczas deklaracjach podatkowych, co w konsekwencji oznacza, iż zawarty w odwołaniu wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie opodatkowania budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie może zostać uwzględniony. Kolegium powołało się w tym względzie na fakt, że rozpatrując odwołania od decyzji określających wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2002 – 2006, utrzymało w mocy wszystkie decyzje organu I instancji,

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, A sp. z o.o., zastępowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skargę oparto na zarzucie naruszenia prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 5 oraz art. 4 ust. 2 oraz art. 6 ust. 9 w zw. z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca podniosła także zarzut naruszenia przepisów postępowania (art. 180 w zw. z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez nieprawidłową ocenę zebranego materiału dowodowego i odmowę uznania mocy dowodowej przedłożonego przez Spółkę dokumentu zatytułowanego "Inwentaryzacja architektoniczna i bilans powierzchni użytkowej" w zakresie ustalenia prawidłowej powierzchni użytkowej budynków istniejącej w okresie od roku 2002 do maja 2006 r.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono na wstępie istotę instytucji stwierdzenia nadpłaty, jako uzupełnienia techniki samoopodatkowania, które ma za zadanie złagodzić te jej skutki, które przejawiają się w nieprawidłowym obliczeniu kwoty podatku i wpłaceniu tak obliczonej kwoty na rzecz organu podatkowego. Podkreślono, że podatniczka uczyniła tylko użytek z przysługującego jej na podstawie przepisów uprawnienia do skorygowania deklaracji i dochodzenia stwierdzenia nadpłaty.

Odnośnie meritum sprawy wskazano, że część budynków (wiele z nich wybudowano w latach pięćdziesiątych XX w., a nawet przed wojną), będących obecnie własnością A należała uprzednio do B w B. Obiekty te zostały w 1996 r. wniesione przez Skarb Państwa do przedsiębiorstwa skarżącej. Dane dotyczące powierzchni użytkowej tych obiektów zawarte były w nieprecyzyjnej, obejmującej liczne nieopisane szczegółowo poprawki, dokumentacji, która niejednokrotnie pochodziła sprzed kilkudziesięciu lat i nie można było wykluczyć, że na skutek działań poprzednika prawego skarżącej uległy one dezaktualizacji. Zwrócono także uwagę, iż przed laty pomiarów dokonywano z użyciem mniej precyzyjnych przyrządów i w oparciu o nieco inne zasady.

W dalszej części skargi wskazano, że inwestycje rozpoczęte przez Spółkę w 2004 r. i ukończone w 2005 r., w ramach których dokonano wybudowania nowych obiektów takich jak: "nowa hala produkcyjna", "budynek magazynowy z przewiązką łącznikiem", "budynek magazynowy z rampą", "budynek magazynowy fryty szklanej", przebudowania istniejących obiektów, tj. "budynku administracyjnego – zarząd i portiernia główna", "budynku socjalno-technicznego", "budynku biurowego [...]", "budynku portierni towarowej I ST-2" oraz wyburzenia części budynku "tubownia", skutkowały zmianami w zakresie powierzchni użytkowej budynków stanowiących własność skarżącej.

Opisane okoliczności skłoniły stronę do przeprowadzenia profesjonalnych pomiarów powierzchni w celu zweryfikowania posiadanych w tym zakresie danych. Sporządzona w tym zakresie dokumentacja wykazała, iż dotychczas deklarowana przez stronę powierzchnia użytkowa była zawyżona o ponad 500 m 2.

Wobec powyższego stwierdzono, że zmiana powierzchni użytkowej budynków (wskazana we wniosku o stwierdzenie nadpłaty) miała dwa niezależne źródła, z jednej strony były to prace budowlane, które przypadały na 2005 r., a z drugiej przemierzenie powierzchni w sposób wskazany przepisami o podatkach i opłatach lokalnych. Zaznaczono przy tym, że w odniesieniu do niektórych obiektów (tj. "budynku administracyjnego – zarząd i portiernia główna", "budynku socjalno-technicznego", "budynku biurowego [...]") doszło do nałożenia się na siebie tych zdarzeń, tj. obiekt został rozbudowany, co doprowadziło do zwiększenia jego powierzchni, która i tak po dokonaniu aktualnych pomiarów okazała się mniejsza od sumy powierzchni nowozrealizowanej i dotychczasowej. Wyburzenie natomiast części budynku "tubownia" i budynku "portierni towarowej I ST – 2" skutkujące zmniejszeniem jego powierzchni użytkowej oraz późniejsze przemierzenie tejże powierzchni wykazało, że jest ona jeszcze mniejsza niż dotychczasowa.

Opisane powyżej zmiany powierzchni użytkowej budynków zostały ujęte w tabeli stanowiącej załącznik do pisma pełnomocnika Spółki z dnia 19 października 2006 r. Rozpoczęcie wymienionych prac budowlanych zostało zgłoszone do odpowiednich organów jeszcze w 2004 r., zakończono je w 2005 r., a powstałe w ich rezultacie zmiany powierzchni użytkowej (wybudowanie budynków produkcyjno-magazynowych o powierzchni 1978 m 2 oraz wyburzenie powierzchni obejmującej 77,5 m 2) były deklarowane organowi podatkowemu począwszy od 2006 r. Oznacza to, że podatniczka wywiązała się z obowiązku skorygowania deklaracji w razie wystąpienia zdarzenia wpływającego na wysokość opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W uzasadnieniu skargi zanegowano także twierdzenie organu II instancji, że Spółka powołując się w odniesieniu do lat 2002 - 2005 na wyniki pomiarów zawarte w dokumencie sporządzonym przez specjalistę ds. budowlanych dyskredytuje swoje wcześniejsze deklaracje. Podkreślono bowiem, że podatnikowi przysługuje ustawowe uprawnienie do skorygowania przedstawionych danych wpływających na wysokość opodatkowania, jak również do wystąpienia o stwierdzenie nadpłaty z tytułu uiszczenia podatku w wysokości wyższej niż należna.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa. Konstatacja ta jest naturalną konsekwencją uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wszystkich, zaskarżonych do niego decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, którymi organ ten utrzymał w mocy decyzje Prezydenta Miasta B., określające wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za poszczególne lata okresu objętego wnioskiem strony o stwierdzania nadpłaty. Wyroki zostały wydane z dniu 20 grudnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Gl 540/07, I SA/Gl 541/07, I SA/Gl 542/07 i I SA/Gl 543/07) oraz w dniu 26 lutego 2008 r. (sygn. akt I SA/Gl 844/07).

Zasadniczym powodem uchylenia tych decyzji było stwierdzenia, że – w ocenie Sądu – organy podatkowe nie przeprowadziły pełnego, opartego na wszystkich dostępnych dowodach postępowania w celu ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jaką stanowi powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Modyfikacja tejże powierzchni stanowiła bowiem najistotniejszy aspekt korekt deklaracji podatkowych, dokonanych przez skarżącą Spółkę w dniu 4 października 2006 r. i stanowiących podstawę wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości.

Art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej przewiduje domniemanie prawidłowości deklaracji podatkowej, gdyż stanowi, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Zgodnie natomiast z art. 21 § 3 powołanej ustawy, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Podatnicy podatku od nieruchomości, będący osobami prawnymi zobowiązani są (na mocy art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Odpowiednie przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w odniesieniu do poszczególnych lat o innej numeracji, ale takim samym brzmieniu) stanowią, iż podstawę opodatkowania dla budynków stanowi powierzchnia użytkowa, której definicję zawarto w tej ustawie. Nie ulega zatem wątpliwości, że na podatniku składającym deklarację podatkową ciąży obowiązek rzetelnego wskazania powierzchni użytkowej budynków, które stanowią jego własność, a dane te - do czasu wszczęcia postępowania podatkowego w trybie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - objęte są domniemaniem zgodności ze stanem faktycznym.

Niewątpliwie skarżąca Spółka nie dopełniła tego obowiązku, gdyż - jak sama przyznaje - przez okres 10 lat nie dokonała precyzyjnych obmiarów przejętego w 1996 r. majątku nieruchomego, a sporządzając deklaracje podatkowe opierała się na niezweryfikowanych danych, wynikających niejednokrotnie z nieprecyzyjnej dokumentacji pochodzącej sprzed kilkudziesięciu lat. Z akt wynika, że dokumentacja, którą strona dysponowała przed dokonaną w 2006 r. inwentaryzacją architektoniczną, zawiera liczne niejasności, wielokrotne odręczne poprawki, których nie opatrzono żadnymi dodatkowymi adnotacjami. Okoliczność ta została potwierdzona przez organ odwoławczy, który w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdził, iż dokumentacja, którą strona wcześniej się posługiwała budzi wątpliwości, zawiera bowiem liczne nieparafowane skreślenia i odręczne dopiski pozbawione omówienia.

Wobec powyższego twierdzenie podatniczki, że dane dotyczące powierzchni użytkowej budynków stanowiących własność A sp. z o.o., ujawnione przez Spółkę w deklaracjach podatkowych złożonych w latach 2002 – 2006 , nie odpowiadały rzeczywistości jest wiarygodne. Fakt, iż zaniechanie uporządkowania dokumentacji i dokonania precyzyjnych obmiarów świadczy o zaniedbaniu podatnika i pozwala postawić mu co najmniej zarzut braku należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw, nie zwalnia organów podatkowych od podjęcia w postępowaniu, prowadzonym zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, wszelkich działań zmierzających do określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, a w tych ramach do ustalenia rzeczywistej powierzchni użytkowej budynków stanowiących własność skarżącej jako podstawy opodatkowania. Niezależnie od powyższego obowiązku (sformułowanego jako zasada ogólna postępowania podatkowego w art. 122 Ordynacji podatkowej), należy wskazać, iż ustawodawca w regulacji dotyczącej wnioskowania (dopuszczalnego w określonym przez ustawodawcę czasie) o stwierdzenie nadpłaty w podatku przewidział możliwość usunięcia niekorzystnych dla podatnika skutków zadeklarowania przez niego nieprawidłowych danych i nie uzależnił dopuszczalności domagania się stwierdzenia nadpłaty od stopnia winy podatnika w złożeniu wadliwej deklaracji, jak również rozmiaru i przyczyn popełnionych w niej błędów czy też kwoty ewentualnej nadpłaty.

Jak więc wskazano powyżej okoliczność, iż podatnik jest odpowiedzialny za zadeklarowane dane nie może w żadnym razie stanowić przesłanki odstąpienia od dopuszczenia przez organ podatkowy wszelkich dowodów zmierzających do ustalenia rzeczywistej, istniejącej w danym roku podatkowym (lub w poszczególnych jego miesiącach) powierzchni użytkowej budynków. W postępowaniu prowadzonym w oparciu o art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest realizować zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej, działając zgodnie z wymogami określonymi w art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc podjąć wszelkie działania pozwalające na określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w ramach weryfikacji prawidłowości samoobliczenia podatku organ podatkowy zobligowany jest uwzględniać zarówno okoliczności wpływające na zwiększenie wysokości zobowiązania podatkowego, jak i te elementy stanu faktycznego, które skutkują jego obniżeniem. Dokonanie niezbędnych ustaleń zmierzających do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości musi niewątpliwie nastąpić z udziałem podatnika, którego ewentualny brak współdziałania może skutkować w określonych okolicznościach np. odmową uwzględnienia danych wskazanych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

W tym kontekście stwierdzić należy, iż organy podatkowe nie podjęły w niniejszej sprawie wszelkich działań zmierzających do określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2002 – 2006 r. W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy istotę weryfikacji prawidłowości kwoty zadeklarowanego podatku stanowi wielkość powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącą (deklarowana jako suma powierzchni poszczególnych budynków). Zdaniem Sądu nieuwzględnienie danych wskazanych w dokumencie sporządzonym w ramach inwentaryzacji architektonicznej jest co najmniej przedwczesne, a przedstawionego uzasadnienia takiego posunięcia nie można uznać za przekonujące. Organy obu instancji, upraszczając sprawę, przyjęły bowiem, że po pierwsze wspomniana dokumentacja dotyczy stanu istniejącego w maju 2006 r., a po wtóre - za jej nieuwzględnieniem w odniesieniu do wcześniejszych lat podatkowych przemawia także fakt, iż w okresie 2004 – 2005 Spółka dokonała przebudowy, rozbudowy i wyburzenia obiektów, których to działań umiejscowienie w czasie nie jest precyzyjnie udokumentowane. Godzi się jednakże zauważyć, iż powierzchnia ukończonego obiektu jest, co do zasady, parametrem stałym, którego zwiększenie lub zmniejszenie musi wynikać z działań obejmujących zmianę usytuowania ścian. Abstrahując zatem od kwestii precyzyjnego umiejscowienia w czasie zmian powierzchni użytkowej budynków, które zaistniały na skutek podjętych przez Spółkę przedsięwzięć budowlanych odnotować trzeba, iż strona w zestawieniu dołączonym do pisma z dnia 19 października 2006 r. wyodrębniła (w odniesieniu do poszczególnych obiektów) zwiększenie powierzchni użytkowej wynikające z nowych inwestycji. Zasadne jest zatem przypuszczenie, iż możliwe jest wskazanie grupy obiektów, w obrębie których na przestrzeni lat 2004 – 2006 nie wykonywano żadnych działań związanych ze zmianą powierzchni użytkowej (okoliczności te można także zweryfikować np. poprzez uzyskanie stosownych wyjaśnień od strony, przesłuchanie świadków, ewentualnie – oględziny na miejscu). Uczyniłoby to zasadnym przyjęcie, przynajmniej w odniesieniu do tej grupy obiektów, powierzchni użytkowej ustalonej w ramach inwentaryzacji architektonicznej przeprowadzonej w 2006 r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż organ odwoławczy nie dokonał analizy stanu faktycznego pod tym kątem, nie podjął także próby ustalenia czy wybudowanie nowych obiektów wymagało ingerencji w budynki już istniejące czy też posadowiono je na gruncie wcześniej niezabudowanym. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że wspomniana dokumentacja sporządzona przez specjalistę ds. budowlanych stanowi jeden z dowodów w sprawie i podlega ocenie dokonywanej zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe nie dokonały jednak oceny tego dowodu, uznając go z góry za nieprzydatny dla ustalenia powierzchni użytkowej budynków w okresie objętym zaskarżoną decyzją.

Reasumując wskazać należy, iż weryfikacja samoobliczenia podatku od nieruchomości za powyższe lata wymaga w niniejszej sprawie odrębnej analizy zdarzeń zaistniałych w 2004 i 2005 r. (kiedy to dokonano wyburzeń i rozbudowy niektórych obiektów) w odniesieniu do poszczególnych budynków stanowiących własność skarżącej i to analizy dokonanej w oparciu o wszystkie możliwe dowody. Dopiero jej przeprowadzenie pozwoli albo na precyzyjne wykazanie, że wszystkie obiekty podlegały we wskazanym okresie działaniom związanym ze zmianą powierzchni użytkowej, a zatem pomiary dokonane w 2006 r. nie mogą być w odniesieniu do żadnego budynku uznane za miarodajne dla oceny stanu z lat wcześniejszych, albo na wskazanie grupy obiektów, które nie podlegały we wskazanym okresie żadnym działaniom, wpływającym na zmianę powierzchni użytkowej, w odniesieniu do których pomiar dokonany w 2006 r. może być podstawą ustalenia ich powierzchni użytkowej istniejącej już w poprzednich latach.

Powyższe okoliczności zostały powtórzone w ślad za argumentacją zawartą w uzasadnieniach wyroków tutejszego Sądu, powołanych na wstępie niniejszych wywodów, a to z tego względu, że organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie ograniczył się do jej obliczenia w oparciu o decyzje "wymiarowe", ale ponownie przedstawił merytoryczne powody nieuwzględnienia korekty deklaracji podatkowych z części dotyczącej powierzchni użytkowej budynków, będącej podstawą opodatkowania. Nawet zatem w sytuacji, gdy po ponownym przeprowadzeniu postępowań w przedmiocie określania wysokości zobowiązania podatkowego, wysokość ta zostanie określona w analogicznej wysokości, jak w uchylonych decyzjach (czego nie można wykluczyć), to jednak argumentacja będzie musiała uwzględniać nowe ustalenia, wynikające z nakazu uzupełnienia postępowania dowodowego.

Ponowne postępowania w sprawach określenia wysokości podatku od nieruchomości za lata 2002, 2003, 2004, 2005 i 2006, przeprowadzone z uwzględnieniem wskazań Sądu, stanowić będzie podstawę do ponownego określenia wysokości tych zobowiązań podatkowych, co w efekcie pozwoli na określenie wysokości nadpłaty za powyższy okres.

Zaskarżona decyzja musiała więc zostać uchylona w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Orzeczenie dotyczące wykonalności zaskarżonej decyzji wydano w oparciu o art. 152, a o kosztach postępowania (obejmujących zwrot wpisu sądowego, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego) rozstrzygnięto na podstawie art. 200 tej ustawy.