Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1298/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 2a, art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2013 r. sprawy ze skargi I. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżąca – I. M. zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 14 kwietnia 2010 r. Skarżąca otrzymała wraz z mężem interpretację indywidualną wydaną na podstawie wniosku z dnia 11 marca 2010 r. (wnioskodawcą był mąż Skarżącej). Pismo wpłynęło do Ministerstwa dnia 15 marca 2010 r. W stosunku do stanu faktycznego, przedstawionego w ww. piśmie Skarżąca chciała niniejszym pismem uściślić fakty, co do których w dniu pisania poprzedniego pisma nie była świadoma zarówno ona jak i jej mąż.

Dnia 22 września 2010 r. przed B. O. — notariuszem w W., w jej kancelarii notarialnej przy ulicy L. [...], aktem notarialnym [...] Wnioskodawczyni dokonała zbycia nieruchomości, której była właścicielką. Nieruchomość mieści się w P. przy ulicy D. [...] umowa kupna w formie aktu notarialnego została podpisana 10 sierpnia 2006 r., przed E. S., notariuszem w W.; [...].

W chwili podpisywania umowy przedwstępnej z deweloperem w 2004 r., Skarżąca nie była mężatką. W dniu 4 lutego 2006 r. Skarżąca zawarła związek małżeński i do podpisania przyrzeczonej umowy kupna w formie aktu notarialnego na tę nieruchomość przystąpiła wraz ze swoim mężem. Po ślubie mąż Wnioskodawczyni przystąpił do kredytu hipotecznego, który Wnioskodawczyni zaciągnęła w dniu 27 listopada 2004 r. na zakup ww. nieruchomości. Dopiero w dniu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni oraz jej mąż zdali sobie sprawę z faktu, że mimo wspólności majątkowej i podpisania umowy kupna mieszkania po zawarciu związku małżeńskiego, Skarżąca jest jedynym właścicielem mieszkania przy ulicy D. [...] w P..

W dniu 4 października 2010 roku, z zachowaniem okresu 14 dni od daty sprzedaży nieruchomości przy ulicy D. [...] Skarżąca zapłaciła podatek dochodowy w wysokości 10% od kwoty nie zwolnionej z opodatkowania, która wynikała z kwoty pozostałej do całkowitej spłaty kredytu zaciągniętego w dniu 27 listopada 2004 roku. Brak zwolnienia z opodatkowania wynikał z faktu korzystania z ulgi odsetkowej, co wykluczyło jednoznacznie możliwość zwolnienia z opodatkowania tej kwoty kredytu (zgodnie z zapisami art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zabezpieczeniem dla banku z tytułu udzielonego kredytu była ustanowiona hipoteka opisana w dziale IV księgi wieczystej Kw nr [...]. W dniu 27 maja 2010 r. przed J. F. — Notariuszem w P., w jej Kancelarii Notarialnej przy ulicy J. [...]. Wnioskodawczyni podpisała wraz z mężem akt notarialny przenoszący własność lokalu przy ulicy P. [...] w P. na Wnioskodawczynię oraz jej męża, gdzie w § 3 pkt. 1 stwierdzone jest, iż nabycia nieruchomości Wnioskodawczyni oraz jej mąż dokonali do majątku objętego wspólnością ustawową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania przy ulicy D. [...] w P., którego Wnioskodawczyni była właścicielką, w kwocie, w której uzyskany przychód wydatkowany zostanie na własne cele mieszkaniowe, to jest między innymi całkowitą spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego 27 października 2009 roku na zakup nowego mieszkania przy ulicy P. [...] w P. w wysokości pozostałej do całkowitej spłaty tegoż kredytu, przy uwzględnieniu faktu, że zarówno do zakupu tego mieszkania jak i do zaciągnięcia kredytu w dniu 27 października 2009 roku Wnioskodawczyni przystąpiła wraz z mężem?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z uwagi na nowe fakty, które opisane zostały powyżej uważa ona, że może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia lokalu mieszkalnego, jeśli uzyskany przychód ze sprzedaży mieszkania przy ul. D. [...] w P., przeznaczy na całkowitą spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 27 października 2009 roku na zakup nowego mieszkania przy ulicy P. [...] w P. w wysokości pozostałej do całkowitej spłaty kredytu, przy uwzględnieniu faktu, że do kredytu tego Wnioskodawczyni przystąpiła wraz z mężem.

Potwierdzenie powyższego Wnioskodawczyni znalazła w trzech poniższych interpretacjach:

1) w piśmie z dnia 14 kwietnia 2010 roku, kiedy to małżonek Skarżącej otrzymał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego o sygn. [...]. We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został przedstawiony szczegółowy stan faktyczny, który jest tożsamy ze stanem faktycznym wynikającym z przedstawionego w pkt. 54 niniejszego pisma stanu faktycznego (w zakresie związanym z zadanym przez Skarżącą pytaniem). W odpowiedzi Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2010 r. wyraził pogląd, zgodnie z którym: "z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wspólnie z małżonką w dniu 10 sierpnia 2006 r. zakupił lokal mieszkalny przy ulicy D. w P., na który zaciągnął kredyt hipoteczny w dniu 26 listopada 2004 r. Odsetki od ww. kredytu odliczał i odlicza na podstawie art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującej do końca 2006 r. W dniu 27 października 2009 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny za zakup lokalu mieszkalnego przy ulicy P. [...] w P.. Wnioskodawca nie korzysta z ulgi odsetkowej w przypadku kredytu zaciągniętego na zakup drugiego lokalu mieszkalnego, na którego spłatę zamierza wydatkować przychód ze sprzedaży nieruchomości przy ulicy D.. Mając na uwadze zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz uregulowania prawne w tym zakresie należy stwierdzić, iż w przypadku Wnioskodawcy przychód przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 26 listopada 2004 roku na zakup zbytego lokalu mieszkalnego przy ulicy D. nie będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e), bowiem Wnioskodawca wykonywał odliczenia odsetek od kredytu na podstawie art. 26b ustawy, w ramach tzw. "ulgi odsetkowej" (art. 21 ust. 2a ww. ustawy). Przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie tylko i wyłącznie pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 21 ust. 2a ww. ustawy. Natomiast w niniejszym przypadku warunek ten nie został spełniony. W odniesieniu do wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w P. przy ulicy D. w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 27 października 2009 roku na nabycie nowego lokalu mieszkalnego należy stwierdzić, że korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenia przyszłe i powołane przepisy prawa należy uznać, iż w przypadku, gdy przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przy ulicy D. w P. zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku, a więc między innymi na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 27 października 2009 roku na zakup lokalu mieszkalnego, na zakup materiałów na prace wykończeniowe nowego mieszkania dokonanych po podpisaniu aktu notarialnego uzyskany z tego tytułu dochód będzie w tej części zwolniony od podatku dochodowego. Natomiast wydatkowanie przychodu uzyskanego z ww. sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 26 listopada 2004 roku na zakup sprzedanego lokalu mieszkalnego z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca korzystał z tzw. "ulgi odsetkowej" wyklucza jednoznacznie możliwość wykazania jako zwolnienia spłaty kredytu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

w piśmie o znakach [...], w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w dniu 14 lipca 2009 r., gdzie stwierdzono, iż spłata kredytu hipotecznego ze środków uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania, stanowiącego majątek odrębny Wnioskodawcy w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, zaciągniętego wspólnie z żoną w 2008 r. na budowę domu, skorzysta ze zwolnienia z opodatkowania (...)

w piśmie o znakach [...] wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 września 2009 r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: "Wnioskodawczym w kwietniu 2006 r. nabyła nieruchomość. Nieruchomość tą chciałaby sprzedać przed upływem 5 lat, a kwotę przeznaczyć na budowę domu. Wnioskodawczyni nieruchomość nabyła indywidualnie, przed ślubem, natomiast dom buduje z mężem. Wnioskodawczyni i jej mąż są we wspólnocie majątkowej. Dom jest/będzie ich własnością. Na Wnioskodawczynię i jej męża jest wzięty kredyt oraz pozwolenie na budowę. Sama działka jest własnością rodziców Wnioskodawczyni. Wydatki, które do tej pory poniosła są fakturowane na Wnioskodawczynię. W interpretacji stwierdzono, iż w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni będzie posiadać tytuł własności lub współwłasności do działki to w momencie wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia w okresie dwóch lat od chwili odpłatnego zbycia tej nieruchomości.

w Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia grudnia 2006 roku o znakach [...]. Pytanie podatnika brzmiało, czy przychód ze sprzedaży mieszkania stanowiącego majątek odrębny jednego z małżonków, przed upływem pięciu lat od jego nabycia i przeznaczony za zakup nieruchomości wspólnie z małżonkiem stanowi podstawę do zwolnienia z podatku dochodowego. W odpowiedzi stwierdzono, że przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania przez Panią (...) które stanowiło jej własność, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym. Pani (...) przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkowała (w dniu ...) na zakup nieruchomości na zasadach współwłasności ustawowej małżeńskiej z mężem (...).

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2011 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny wskazał, iż przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2006 r. przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego na mieszkanie nabyte w 2010 r. nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy z 28 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 178 ze zm.) - dalej "u.p.d.o.f.". Możliwość korzystania z tego zwolnienia wykluczyło korzystanie z "ulgi odsetkowej" w stosunku do kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego mieszkania.

Zdaniem Ministra Finansów na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie nie może także wpłynąć okoliczność, iż w identycznym stanie faktycznym organ podatkowy przyznał podatnikowi prawo do zwolnienia. Mieć bowiem należy na uwadze, że organy podatkowe działają w granicach i na podstawie przepisów prawa - art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm.) - dalej: "O.p.", i gdy ich poprzednie decyzje były błędne, to nawet w niezmienionym stanie prawnym nie mogą one powielać swoich błędów, lecz mają prawny obowiązek orzekać zgodnie z prawem.

Organ interpretacyjny podkreślił, iż interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Wskazał, iż zgodnie z art. 14b § 1 O.p., Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego, a zatem mając na uwadze pytanie zawarte we wniosku wyjaśnić należy, że interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Skarżącej i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do niej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 28 grudnia 2012 r., Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze złożonej na interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie. Zarzuciła naruszenie przepisów art. 14c § 2 O.p., art. 14h O.p. w zw. z art. 120 i 121 § 1 tej ustawy, art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w zw. z art. 21 ust. 2a u.p.d.o.f.

Skarżąca wskazała iż powyższa interpretacja indywidualna w sposób rażący narusza art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w zw. z art. 21 ust. 2a u.p.d.o.f. Skarżąca podkreśliła, że zgodnie z art. 14c § 2 O.p. w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska win z uzasadnieniem prawnym. W postępowaniu dotyczącym interpretacji indywidualnymi zastosowanie ma także art. 120 O.p., zgodnie z którym organy podatkowi działają na podstawie przepisów prawa oraz art. 121 § 1 O.p. nakazujący prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Tymczasem zaskarżona interpretacja odmawiając Skarżącej prawa do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2006 r. przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego na mieszkanie nabyte w 2010 r., z powodu korzystania z ulgi odsetkowej w stosunku do kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego mieszkania - zawiera wskazania sposobu postępowania sprzecznego z obowiązującym prawem, w szczególności w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w zw. z art. 21 ust. 2a u.p.d.o.f.

Zdaniem Skarżącej zgodnie z cyt. art. 21 ust. 2a u.p.d.o.f., przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b. Korzystanie bowiem z tzw. "ulgi odsetkowej" wyklucza jednoznacznie możliwość wykazania jako zwolnienia spłaty kredytu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f.. Skarżąca podkreśliła, iż nie korzystała i nie korzysta z ulgi odsetkowej w przypadku kredytu zaciągniętego w dniu 27 października 2009 roku, który to kredyt zdaniem Skarżącej, zgodnie z zapisami art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. jest zwolniony z opodatkowania (jako przeznaczony na przyszłe cele mieszkaniowe). Nie jest natomiast zwolniony z opodatkowania kredyt, który Skarżąca zaciągnęła w dniu 27 listopada 2004 roku, gdyż w tym przypadku wykorzystana była "ulga odsetkowa"; stąd też Skarżąca w dniu 4 października 2010 r., z zachowaniem okresu 14 dni od daty sprzedaży nieruchomości przy ulicy D. [...] zapłaciła podatek dochodowy w wysokości 10% od kwoty niezwolnionej z opodatkowania, która wynikała z kwoty pozostałej do całkowitej spłaty kredytu.

Zdaniem Skarżącej uzasadnienie przez organ podatkowy w skarżonej interpretacji zmiany stanowiska w analizowanym zakresie jest lakoniczne. Zmiana tego stanowiska - w tym samym stanie faktycznym oraz w stosunku do tego samego podatnika (jego małżonka) - stanowi naruszenie zasady zaufania wyrażonej wart. 121 § 1 O.p.

Na poparcie swojej argumentacji Skarżąca przywołała wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 września 2010 r., sygn. akt I SA/Po 515/10 w którym podkreślono, iż "w przypadku przyjęcia przez Ministra Finansów odmiennego stanowiska, aniżeli w poprzednio wydanych - w takim samym stanie faktycznym – interpretacjach, to działania organu podatkowego w niniejszej sprawie nie może być uznane za zgodne z zasadą wyrażoną w art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. Podkreślenia wymaga przy tym fakt, że od czasu wydania poprzednich interpretacji stan prawny dotyczący zagadnień będących przedmiotem zaskarżonych interpretacji, nie uległ zmianie. Wprawdzie organ podatkowy nie jest związany wcześniej wydanymi przez siebie interpretacjami i może zmienić swoje stanowisko, jednak powinien w takim przypadku wskazać, dlaczego taka zmiana nastąpiła. Podatnik ma bowiem prawo uzyskać informację, co skłoniło organ podatkowy do przyjęcia względem niego odmiennej interpretacji, aniżeli w analogicznym przypadku wystosowanej do innego podatnika. Znając bowiem dotychczasową interpretację przepisów prawnych dokonywaną przez organ podatkowy, podatnik miał uzasadnione podstawy do przypuszczeń, że w jego przypadku organ również zastosuje taką samą interpretację (tak również: WSA w Krakowie w wyroku z 11 czerwca 2010 r., I SA/Kr 623/10, CBOSA). Tymczasem należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie skarżący został zaskoczony zmienioną interpretacją, co już samo przez się uzasadnia stwierdzenie, że doszło do naruszenia zasady zaufania. Naruszenie tej zasady pogłębia fakt, że organ podatkowy w żaden sposób nie wyjaśnił skarżącemu, co legło u podstaw zmiany jego stanowiska".

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W myśl art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się, np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p.)

Kontroli legalności w niniejszej sprawie poddana została interpretacja indywidualna, która - zdaniem Sądu - została udzielona bez naruszenia przepisów prawa.

Spór w sprawie w zasadzie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2006 r. przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego na mieszkanie nabyte w 2010 r. podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f., w sytuacji gdy Skarżąca korzystała z "ulgi odsetkowej" w stosunku do kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego mieszkania.

Organ udzielający indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, uznał, iż w przedstawionym stanie faktycznym sprawy Skarżącej wskazane zwolnienie podatkowe nie przysługuje.

Sąd dokonując kontroli legalności wydanej interpretacji w pełni podziela, zaprezentowane w materii postawionego przez Skarżącą pytania, poglądy organu podatkowego.

Wstępnie zauważyć należy, że w związku z nabyciem przez Skarżącą nieruchomości w roku 2006 (zbytej w roku 2010) do udzielonej interpretacji znajdują zastosowanie przepisy obowiązujące w tej materii do dnia 31 grudnia 2006 r. Stanowi o tym wprost art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 29 listopada 2006 r. Nr 217, poz. 1588 ze zm.), z którego to treści wynika, że do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Warunkiem skorzystania z powołanego zwolnienia jest spełnienie przesłanki zamieszczonej w art. 21 ust. 2a u.p.d.o.f. Z regulacji tej wynika, że przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b. Z ust. 1 tego ostatniego unormowania wynika zaś, że od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Z przywołanych regulacji wynika zatem niewątpliwie, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e), jest nieodliczanie aktualnie lub w przeszłości wydatków na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Inaczej mówiąc niekorzystanie z tzw. ulgi odsetkowej.

Ze stanu faktycznego wynika, iż Skarżąca kupiła w dniu 10 sierpnia 2006 r. lokal mieszkalny przy ul. D. [...] w P. i zakup ten był finansowany kredytem mieszkaniowym zaciągniętym dnia 27 listopada 2004 r. i z tytułu spłaty tego kredytu Skarżąca korzystała z tzw. ulgi odsetkowej. Następnie w dniu 27 maja 2010 r. Skarżąca wraz z mężem dokonała zakupu lokalu mieszkalnego przy ul. P. [...] w P., którego zakup finansowany był kredytem mieszkaniowym zaciągniętym 27 października 2009 r. i przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zakupionego w 2006 r. Skarżąca zamierza przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągniętego w 2009 r. na kupno lokalu mieszkalnego przy ul. P. [...] w P..

W związku z powyższym zasadnie, w ocenie Sądu, organy podatkowe uznały udzielając odpowiedzi na pytania Skarżącej, iż przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2006 r. przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego na mieszkanie nabyte w 2010 r. nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e. Możliwość korzystania z tego zwolnienia wykluczyło korzystanie z "ulgi odsetkowej" w stosunku do kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego mieszkania.

Podatnik nie spełnia warunku do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 2a u.p.d.o.f., gdyż w przeszłości odliczał od podstawy obliczenia podatku wydatki w postaci odsetek i faktu tego zmienić już nie może.

Odnosząc się do przywołanego w skardze wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 września 2010 r., sygn. akt I SA/Po 515/10 Sąd zauważa, iż wskazany wyrok został uchylony wyrokiem NSA z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt II FSK 542/11.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd zawarty w wyroku NSA wydanym w sprawie o sygn. akt II FSK 542/11, że "nie można uznać za uchybienie pominięcia w uzasadnieniu interpretacji faktu wydania w innych indywidualnych sprawach interpretacji odmiennych. Wprawdzie organy wydające interpretacje indywidualne powinny dążyć do unikania rozbieżności wyrażanych w nich poglądów (wniosek taki wysnuć można pośrednio z art. 14b § 6 o.p.) to, (..) nie są związane interpretacjami wydawanymi w innych sprawach. Choć pożądane byłoby wyjaśnienie powodów zmiany stanowiska, prezentowanego w takich samych stanach faktycznych i prawnych przez organy interpretujące (interpretacje są ogólnie dostępne i publikowane w Biuletynie Informacji Publicznej - art. 14i § 3 O.p.), to jednak brak takiego odniesienia w sytuacji, gdy organ wyjaśnił treść przepisów i ocenił stanowisko wnioskodawcy w konkretnej sprawie, nie może stanowić o naruszeniu zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów - w stopniu uzasadniającym uchylenie interpretacji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., skoro każda z indywidualnych interpretacji dotyczy innego zainteresowanego i pełni funkcję ochronną tylko w stosunku do osoby, której została udzielona i która do niej się zastosowała".

Należy zauważyć, iż w rozpatrywanej sprawie Skarżąca sama we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, iż stan faktyczny wskazany we wniosku różni się od stanu faktycznego będącego przedmiotem oceny w wydanej wcześniej interpretacji podatkowej. Ponadto, co jest niesporne w rozpatrywanej sprawie, wnioskodawcą w wydanej w 2010 r. interpretacji podatkowej był małżonek Skarżącej.

Wobec powyższego wszystkie argumenty skargi należało uznać za niezasadne i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalić.