Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 463/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 265(2) pkt 1
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Marzenna Zielińska (spr.) Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 września 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 828/13 w sprawie ze skargi P. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 września 2013 r. o sygn. akt III SA/Gl 828/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ (omyłkowo wskazanego jako art. 145 § 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zw. dalej "p.p.s.a."), uwzględnił skargę P. G., uchylając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lutego 2013 r. (nr [...]), którą organ ten utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] listopada 2012 r. (nr [...]) o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] marca 2010 r. (nr [...]). Ponadto Sąd stwierdził, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organu administracji zaprezentowane w sprawie. Organ ten ustalił, że ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] marca 2010 r., skierowaną do skarżącego oraz do P. K., organ stwierdził, że w dniu 27 listopada 2003 r. powstał dług celny w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci samochodu osobowego marki [...] (nr nadwozia [...]), określił kwotę długu celnego w wysokości [...] zł i wezwał do zapłaty tegoż długu celnego. W uzasadnieniu tej decyzji organ wskazał również, że w sprawie tej bieg terminu do powiadomienia dłużnika uległ zawieszeniu w okresie od 28 listopada 2003 r. (powstanie długu celnego) do 26 sierpnia 2009 r. (uprawomocnienie się postanowienia prokuratora o umorzeniu śledztwa). Decyzja ta została doręczona P. K. w dniu 6 kwietnia 2010 r., zaś wobec P. G. zastosowano tryb doręczenia określony w art. 267 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), bowiem wcześniej przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykazało, że dłużnik ten jest nieznany z miejsca pobytu i adresu (w konsekwencji decyzja została uznana za doręczoną w tym trybie w dniu 6 kwietnia 2010 r.).

Następnie Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że pismem z dnia 21 sierpnia 2012 r. P. G. wniósł o stwierdzenie nieważności wskazanej wyżej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...], wskazując w podstawie prawnej żądania art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Dyrektor Izby Celnej odmówił jednak wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności wspomnianej decyzji. Wskazał, że z uwagi na to, iż sprawa dotyczy długu celnego, który powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, zastosowanie znajdowały przepisy Kodeksu celnego, w tym art. 265² pkt 1 tej ustawy, z którego wynika zakaz wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia powstania długu celnego. Organ celny stwierdził, że w niniejszej sprawie dług celny powstał z tytułu usunięcia towaru spod dozoru celnego w dniu 27 listopada 2003 r., zaś strona złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności pismem nadanym w placówce pocztowej w dniu 22 sierpnia 2012 r., a zatem po upływie terminu wynikającego z art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, skoro w Kodeksie celnym nie ma przepisu, który zawieszałby 3-letni termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności, to termin ten nie ulega zawieszeniu ani przywróceniu.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy.

Za trafne uznał Sąd stanowisko organ celnego, że w sprawie należało zastosować odpowiednie przepisy Kodeksu celnego w związku z brzmieniem przepisu przejściowego - art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 ze zm.), nakazującego stosowanie przepisów dotychczasowych do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Polskę członkostwa w UE. Sąd - odwołując się do orzecznictwa - przyjął, że pojęcie "przepisy dotychczasowe" należy rozumieć w tym przypadku jako obowiązujące przed 1 maja 2004 r. zarówno przepisy materialne, jak i procesowe. Natomiast pojęcie "sprawy dotyczącej długu celnego" mieści w swym zakresie nie tylko sprawy wymiaru długu celnego, ale także tryby nadzwyczajne, jakimi są tryby wznowienia postępowania i stwierdzenia nieważności. Za "przepis dotychczasowy" należy uznać art. 265² Kodeksu celnego, który jest przepisem szczególnym, wyłączającym w zakresie w nim uregulowanym stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, w rozpoznawanej sprawie nie do zaakceptowania jest jednak prezentowany w orzecznictwie pogląd, że art. 265² Kodeksu celnego odnosi się do dnia powstania długu celnego, a nie np. do daty wydania (rozumianej jako skuteczne doręczenie) decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Sąd zwrócił uwagę, że przepisy prawa przewidują uprawnienie strony do wzruszenia każdej decyzji ostatecznej nadzwyczajnymi środkami zaskarżenia, takimi jak wniosek o stwierdzenia nieważności decyzji, czy też wniosek o wznowienie postępowania. Prawo strony jest ograniczone terminem, np. upływem 5 lat od dnia doręczenia decyzji (art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), upływem 3 lat od dnia powstania długu celnego (art. 265² Kodeksu celnego).

Zdaniem Sądu, przy zastosowanej przez organ wykładni ostatnio powołanego przepisu strona została całkowicie pozbawiona prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z dnia [...] marca 2010 r. Termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji - licząc od ustalonej w tej decyzji daty powstania długu celnego (27 listopada 2003 r.) - upłynął 27 listopada 2006 r., a zatem wniosek taki strona musiałaby złożyć jeszcze przed wszczęciem przeciwko niej postępowania i wydaniem decyzji w sprawie określenia wysokości długu celnego. Tymczasem w 2006 r. strona nie wiedziała, że będzie odpowiadała jako dłużnik solidarny z art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Sąd zauważył, że postępowanie w sprawie statusu celnego przedmiotowego samochodu osobowego zostało wszczęte w stosunku do P. K. i P. G. dopiero w dniu 6 listopada 2009 r. i zostało zakończone wskazaną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] marca 2010 r.

Sąd uznał, że wobec wskazanych okoliczności sprawy wąskie stanowisko, iż art. 265² Kodeksu celnego odnosi się do dnia powstania długu celnego, a nie do daty wydania decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego, stoi w sprzeczności z prawem strony do wzruszania decyzji ostatecznych. Skarżący nie mógł skutecznie wnieść nadzwyczajnych środków zaskarżenia przed datą 27 listopada 2006 r., tj. przed wydaniem i doręczeniem mu decyzji ostatecznej, przed wszczęciem przeciwko niemu postępowania w sprawie określenia wysokości długu celnego, zanim dowiedział się, że w stosunku do niego powstał dług celny.

W konsekwencji Sąd uznał, że należało uchylić zaskarżoną decyzję. Jednocześnie nakazał organowi administracji, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględnił rozważania zawarte w uzasadnieniu wyroku.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożył Dyrektor Izby Celnej. Zaskarżył to orzeczenie w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 151 p.p.s.a. przez uwzględnienie skargi na podstawie błędnego założenia, że organ wydał decyzję z naruszeniem art. 265² Kodeksu celnego, uznając że w/w przepis odnosi się do dnia powstania długu celnego, a nie do daty wydania decyzji wymiarowej w przedmiocie długu celnego,

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez błędne uwzględnienie skargi na skutek wyprowadzenia wadliwych wniosków ze stanu faktycznego sprawy polegających na uznaniu, że w niniejszej sprawie dług celny powstał w dacie wydania decyzji wymiarowej (rozumianej jako skuteczne doręczenie decyzji), podczas gdy w ocenie strony skarżącej dług celny powstał w dniu 27 listopada 2003 r. (przed akcesją Polski do Unii Europejskiej), tj. w dacie usunięcia towaru spod dozoru celnego - zgodnie z art. 211 § 1 Kodeksu celnego,

c) art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) poprzez wadliwe wykonanie funkcji kontrolnej, o której mowa w ww. przepisie ustrojowym, tj. poprzez przyjęcie, że organ dokonał błędnej wykładni art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego, podczas gdy w istocie Sąd pierwszej instancji ocenił zaskarżoną decyzją pod kątem słuszności, a nie pod kątem jej zgodności z prawem,

2. naruszenie prawa materialnego poprzez:

a) błędną wykładnię art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego, poprzez uznanie, że przepis ten odnosi się do daty wydania (rozumianej jako skuteczne doręczenie) decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego, a nie do dnia powstania długu celnego,

b) niewłaściwe zastosowanie art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego w zw. z art. 26 ustawy - przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne oraz w zw. z art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego, a także art. 211 § 1 Kodeksu celnego, tj. poprzez uznanie, że dług celny powstał w dacie wydania decyzji wymiarowej (rozumianej jako skuteczne doręczenie), co z kolei oznacza, że w sprawie nie ma zastosowania art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego, a co za tym idzie art. 211 § 1 Kodeksu celnego również nie znajduje zastosowania.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności, że zaprezentowane w zaskarżonym wyroku stanowisko, iż dla celów zastosowania art. 265² Kodeksu celnego należy przyjąć, że dług celny powstał w dacie wydania (doręczenia) decyzji wymiarowej w przedmiocie długu celnego - nie znajduje uzasadnienia w przepisach Kodeksu celnego. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, nie można treści art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego pojmować w oderwaniu od art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego i zdarzeń powodujących powstanie długu celnego wymienionych w Tytule VII - Dziale II Kodeksu celnego. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, nie można stosować rozróżnienia dnia powstania długu celnego z podziałem niejako na datę rzeczywistą powstania tego długu oraz datę powstania długu celnego dla celów stosowania art. 265² Kodeksu celnego, tj. stosować różnych kryteriów dla ustalenia daty powstania długu celnego na podstawie przepisów tej samej ustawy.

Wnoszący skargę kasacyjną zauważył, że środki nadzwyczajne, takie jak stwierdzenie nieważności czy wznowienie postępowania, nie są jedynymi środkami, na podstawie których strona może kwestionować wymiar należności celnych. Poza trybami nadzwyczajnymi strona może bowiem również kwestionować wymiar należności celnych bezpośrednio przez wystąpienie z wnioskiem o zwrot lub umorzenie należności na podstawie art. 246 § 4 Kodeksu celnego w terminie 3 lat od powiadomienia dłużnika. Nieskorzystanie przez stronę z prawa do wniesienia odwołania albo trybu nadzwyczajnego nie pozbawia jej zatem możliwości ustalenia korzystnego wymiaru należności.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wniesiona skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżony nią wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, niezależnie od treści wywodów uzasadnienia, odpowiada prawu.

W pierwszym rzędzie należy przypomnieć, że w odróżnieniu od innych postępowań sądowych, postępowanie sądowoadministracyjne nie zajmuje się samą sprawą jako taką, ale zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli Wojewódzki Sąd Administracyjny może – w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ p.p.s.a.) – uchylić decyzję dotkniętą tego rodzaju naruszeniami prawa.

Tak więc, zadaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest kontrola organów administracji pod względem zgodności ich działania z prawem, natomiast zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest kontrola wydanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeczenia i zbadanie, czy Sąd ten wykonał kontrolę w sposób właściwy.

Rozdział tych kompetencji wynika z dość szeroko określonego zakresu kognicji Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (art. 134 § 1 w zw. z art. 135 p.p.s.a.) oraz dość zawężonego zakresu kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego (art. 174 w zw. z art. 183 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje wydawane przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne orzeczenia pod względem uchybień prawu materialnemu lub przepisom postępowania, ale jedynie w takim zakresie, w jakim wyznacza go wniesiona skarga kasacyjna, chyba że zachodzi nieważność postępowania sądowoadministracyjnego.

Trzeba przy tym zwrócić uwagę, że skarga kasacyjna jest dość rygorystycznym środkiem zaskarżenia w każdym postępowaniu sądowym. Zgodnie z nałożonymi wymogami formalnymi powinna ona określać podstawy kasacyjne, jednoznacznie wskazywać przepisy, których naruszenie zarzucono oraz powinna zawierać uzasadnienie przytoczonych podstaw kasacyjnych, co oznacza, że skarżący stawiając określone zarzuty powinien nie tylko wskazać, jakim przepisom uchybił jego zdaniem Wojewódzki Sąd Administracyjny, lecz wykazać i opisać na czym uchybienie polega. Natomiast w przypadku drugiej podstawy kasacyjnej (naruszenie przepisów postępowania) dodatkowo należy wykazać, że dane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Wniesiona w sprawie niniejszej skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych, lecz pomimo wymienienia w jej petitum szeregu przepisów, wnoszący skargę kasacyjną organ nie wykazał, aby doszło do ich naruszenia w sposób określony w skardze kasacyjnej. Uzasadnienie skargi kasacyjnej stanowi bowiem jedynie przedstawienie własnych ocen organu i przeciwstawienie ich ocenom Sądu, jednakże brak jest wywodu prawniczego wykazującego uchybienia Sądu, a przede wszystkim wnoszący skargę kasacyjną organ zdaje się nie dostrzegać istoty problemu i tych okoliczności, które przesądziły o tym, że Sąd pierwszej instancji za konieczne uznał uchylenie skarżonej przed nim decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lutego 2013 r., którą utrzymana została w mocy decyzja z dnia [...] listopada 2012 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] marca 2010 r.

Wskazać bowiem należy, że tak jak przyjmuje się, iż istotne błędy i uchybienia Sądu pierwszej instancji nie pozwalają na przeprowadzenie prawidłowej kontroli wydanego przez ten Sąd wyroku i z tego powodu (jako niepoddającego się kontroli) taki wyrok podlega uchyleniu, tak samo należy przyjąć, że istotne błędy i uchybienia postępowania administracyjnego nie pozwalają — z tych samych względów (niepoddawania się kontroli) – uchylić wyroku Sądu pierwszej instancji, uchylającego wydaną w tym postępowaniu decyzję (decyzje).

W rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji, uchylając skarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lutego 2013 r., głównie kierował się tym, że przy zastosowanej przez organ wykładni art. 265² Kodeksu celnego strona została całkowicie pozbawiona prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z dnia [...] marca 2010 r. Termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji - licząc od ustalonej w tej decyzji daty powstania długu celnego (27 listopada 2003 r.) - upłynął 27 listopada 2006 r., a zatem wniosek taki strona musiałaby złożyć jeszcze przed wszczęciem przeciwko niej postępowania i wydaniem decyzji w sprawie określenia wysokości długu celnego. Tymczasem, jak zauważył Sąd pierwszej instancji, w 2006 r. strona nie wiedziała, że będzie odpowiadała jako dłużnik solidarny z art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Sąd zauważył też, że postępowanie w sprawie statusu celnego przedmiotowego samochodu osobowego zostało wszczęte w stosunku do P. K. i P. G. dopiero w dniu 6 listopada 2009 r. i zostało zakończone wskazaną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] marca 2010 r. Dlatego też – "wobec wskazanych okoliczności sprawy" – Sąd uznał, że wąskie stanowisko, iż art. 265² Kodeksu celnego odnosi się do dnia powstania długu celnego, a nie do daty wydania decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego, stoi w sprzeczności z prawem strony do wzruszania decyzji ostatecznych.

I właśnie z tą konkluzją Sądu pierwszej instancji (odnoszącą się do rozumienia art. 265² Kodeksu celnego) nie zgadza się wnoszący skargę kasacyjną organ.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej zarzuca Sądowi pierwszej instancji przede wszystkim naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego (w zw. m.in. z art. 3 § 1 pkt 2 i art. 211 § 1 Kodeksu celnego), głównie poprzez uznanie, że dług celny powstał w dacie wydania decyzji wymiarowej (rozumianej jako skuteczne doręczenie), co z kolei oznacza, że w sprawie nie ma zastosowania art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego, a co za tym idzie art. 211 § 1 Kodeksu celnego również nie znajduje zastosowania – vide pkt 2 lit. a) i b) petitum skargi kasacyjnej.

Dodać należy, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty procesowe – wyartykułowane w pkt 1 lit a), b) i c) petitum skargi kasacyjnej – w istocie również dotyczą art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego i opierają się na przyjętym przez organ założeniu, że w tej sprawie "dług celny powstał w dniu 27 listopada 2003 r. (przed akcesją Polski do Unii Europejskiej), tj. w dacie usunięcia towaru spod dozoru celnego - zgodnie z art. 211 § 1 Kodeksu celnego". Wskazać zatem należy, że brak stosownego uzasadnienia odnoszącego się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów procesowych, a zwłaszcza niewykazanie, że ewentualne naruszenie przez Sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, mogłoby mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy (a tym bardziej wpływ "istotny", jak tego wymaga art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), spowodowały, że zarzuty kasacyjne oparte na drugiej podstawie kasacyjnej nie mogły okazać się skuteczne.

Natomiast należy zgodzić się ze zdaniem Dyrektora Izby Celnej co do tego, "nie można treści art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego pojmować w oderwaniu od art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego i zdarzeń powodujących powstanie długu celnego wymienionych w Tytule VII - Dziale II Kodeksu celnego". Nie można też stosować "rozróżnienia dnia powstania długu celnego z podziałem niejako na datę rzeczywistą powstania tego długu oraz datę powstania długu celnego dla celów stosowania art. 265² Kodeksu celnego, tj. stosować różnych kryteriów dla ustalenia daty powstania długu celnego na podstawie przepisów tej samej ustawy".

Rzecz jednak w tym, że owe, skądinąd całkowicie słuszne konstatacje organu, nie są całkiem spójne z okolicznościami rozpoznawanej sprawy.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przedmiotowej sprawie organ bowiem arbitralnie uznał, że "dług celny powstał w dniu 27.11. 2003r., tj. w dniu kiedy funkcjonariusze Policji ujawnili samochód, w wyniku usunięcia spod dozoru celnego". (tak np. w decyzji "nieważnościowej" z [...] listopada 2012 r.- k. 232 v.; podobnie w decyzji "wymiarowej" z dnia [...] marca 2010 r. – k. 99 v. akt adm.). O powstaniu w tej konkretnej sprawie długu celnego można mówić dopiero wtedy, kiedy ustalony został "status" spornego towaru; tzn. nie wtedy, kiedy policjanci "ujawnili przedmiotowy samochód" — jak to przyjmuje organ (tak np. na str. 9 decyzji z [...] lutego 2013 r.; k. 266 akt adm.), a wtedy kiedy prawomocnie ustalono że "towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego". Samo "ujawnienie" samochodu przez Policję dopiero bowiem spowodowało podjęcie działań (początkowo przez Policję i prokuraturę a potem przez organ celny) zmierzających do ustalenia, czy (że) towar (tj. sporny samochód) znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego.

W decyzji pierwszoinstancyjnej (z dnia [...] listopada 2012 r.) organ sam stwierdza, że postanowieniem "z dnia 16.07.2009 r. Prokuratura Rejonowa w [...] umorzyła śledztwo w sprawie przewożenia przez P. K. ww. samochodu (...), a pojazd przekazała do odrębnego postępowania celem uregulowania statusu celnego" (k. 232 v. akt adm.). I następnie, że: "Postanowieniem ... z dnia 06.11. 2009r. Naczelnik... wszczął z urzędu postępowania w sprawie statusu celnego ww. samochodu...".

Jak już wyżej wskazano, należy zgodzić się ze zdaniem Dyrektora Izby Celnej co do tego, że "nie można treści art. 265² pkt 1 Kodeksu celnego pojmować w oderwaniu od art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego". W myśl wskazanego przez kasatora art. 3 § 1 pkt 2 (zamieszczonego w tzw. słowniczku) określenie "dług celny" oznacza "powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych (dług celny w przywozie) lub należności celnych wywozowych (dług celny w wywozie) odnoszące się do towarów".

Należy również zwrócić uwagę, że w owym "słowniczku" zdefiniowany też został termin "status celny", który zgodnie z art. 3 § 1 pkt 16 oznacza "określenie towaru jako towaru krajowego lub niekrajowego". Dalej, w punktach 18 i 19 art. 3 § 1, zdefiniowane zostały użyte w ustawie określenia "towary krajowe" oraz "towary niekrajowe".

Przywołując w skardze kasacyjnej definicję długu celnego z art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego kasator zapewne głównie miał na uwadze to, że w myśl tego przepisu, dług celny to zobowiązanie "powstałe z mocy prawa". Pominął jednak w swych rozważaniach niezwykle istotny w tej sprawie fakt, że dopiero w 2009 r. organ wszczął postępowanie w sprawie statusu celnego spornego samochodu ("Postanowieniem ... z dnia 06.11. 2009r. Naczelnik... wszczął z urzędu postępowania w sprawie statusu celnego ww. samochodu...").

A zatem, wszczynając w 2009 r. postępowanie "w sprawie statusu celnego ww. samochodu", organ wcześniej nie wiedział (przynajmniej formalnie), jaki jest status tego samochodu (tzn. czy jest to towar krajowy, czy niekrajowy w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego) i nie miał też żadnych przesłanek, by kategorycznie przesądzić, że sporny samochód został w dniu 27 listopada 2003 r. "usunięty spod dozoru celnego". Wskazać należy, że dopiero w wyniku wszczętego (w 2009 r.) postępowania ustalono m.in. to, że sporny samochód nie był kradziony ani na terenie Niemiec ani Polski, jak również to, że "...pojazd wprowadzony na polski obszar celny w ramach procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła na podstawie zgłoszenia ustnego, był użytkowany na terenie Polski przez Panów... K. i ... G., którzy nie byli upoważnieni do korzystania z procedury którą objęto samochód" (tak na str. 2 decyzji "wymiarowej", tj. decyzji z [...] marca 2010 r. – vide k. 100 v. akt adm.). W owej decyzji wymiarowej organ jednocześnie m.in. przyznał, że "brak jest jednoznacznych przesłanek, że samochód (...) został on wprowadzony nielegalnie na polski obszar celny" oraz że "...postępowanie nie wykazało również kiedy, w jaki sposób i przez kogo towar został wprowadzony na polski obszar celny" (k. 99 akt adm.).

Zgodnie z art. 35 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu celnego "Towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu." Zgodnie zaś z art. 35 § 3 "Towary, o których mowa w § 1, pozostają pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w wypadku towarów niekrajowych - aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186".

W ówczesnym komentarzu (tzw. sędziowskim) do Kodeksu celnego z 1997 r., w odniesieniu do art. 35 Kodeksu zwracano uwagę, że "od chwili wprowadzenia towary podlegają z mocy prawa dozorowi celnemu i w razie potrzeby kontroli celnej. (...). Dozór celny trwa do czasu określenia towaru jako towaru krajowego lub niekrajowego (określenia statusu celnego – art. 3 § 1 pkt 16). W przypadku towaru niekrajowego dozór zawsze trwa do czasu zaistnienia jednego z trzech zdarzeń, o których mowa w § 3 in fine" (tak m.in. J. Chlebny [w:] J. Borkowski, J. Chlebny, J. Chromicki, R. Hauser, H. Wojtachnio Kodeks celny. Komentarz. Wyd. Prawnicze "LexisNexis", Warszawa 2001, str. 97-98).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sposób równie arbitralny organ przyjął, że w tej sprawie – również w odniesieniu do P. G. – "bieg terminu, o którym mowa w art. 230 § 4a uległ zawieszeniu w okresie od 28.11.2003r. do 26.08.2009 r. w związku z prowadzonym postępowaniem karnym" (tak m.in. na str. 2 decyzji z [...] marca 2010 r.), zważywszy że wskazane przez organ postępowanie karne, jak wynika z akt sprawy niniejszej, toczyło się wyłącznie przeciwko P. K., a P. G. był jedynie przesłuchiwany w charakterze świadka.

Warto zatem na marginesie zauważyć, że co do podobnej instytucji prawnej (zawieszenia biegu terminu przedawnienia), z tym że na tle art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt P 30/11, stwierdzając, że przepis ten "w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." Trybunał Konstytucyjny w wyroku tym nie uznał za konieczne, aby przekazanie informacji podatnikowi musiało być powiązane z wydaniem postanowienia o przedstawieniu zarzutów czy przesłuchaniem go w charakterze podejrzanego, lecz aby podatnikowi było wiadomo, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne czy karne skarbowe. Istotna w tym przypadku jest wiedza podatnika o toczącym się przeciwko niemu postępowaniu.

W okolicznościach tej sprawy wątpliwości budzi również prawidłowość działania organu przy doręczeniu P. G. decyzji "wymiarowej" (tj. decyzji z [...] marca 2010 r.) w trybie art. 267 Kodeksu celnego. Przepis ten rzeczywiście pozwala uznać za doręczone "pisma skierowane do osób nieznanych z miejsca pobytu lub adresu oraz decyzję, o której mowa w art. 265" poprzez wywieszenie na okres 14 dni w urzędzie celnym, w którym prowadzone jest postępowanie.

W skarżonej przed WSA decyzji z [...] lutego 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w [...] stwierdził, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w [...] prowadził "szerokie postępowanie" w celu ustalenia adresu zamieszkania P. G., jednakże z akt sprawy zdaje się wynikać, że owo "szerokie postępowanie" ograniczyło się do wystąpienia z pismem do "Centrum Personalizacji Dokumentów MSWiA – Wydział Ochrony Informacji Niejawnych z wnioskiem ... o udzielenie informacji o aktualnym miejscu pobytu Pana P. G." (vide str. 8 decyzji z [...].03.2010 r. na karcie 267 akt adm.). W odpowiedzi organ uzyskał informację, że pod wskazanym wcześniej (w trakcie przesłuchania w charakterze świadka) adresem P. G. mieszkał do 25.06.2009 r., po czym się wymeldował, nie podając nowego adresu. Z akt sprawy nie wynika, aby Naczelnik Urzędu Celnego w [...] podjął jakiekolwiek inne działania zmierzające do ustalenia "miejsca pobytu lub adresu" P. G.; w szczególności nie wynika, aby organ starał się w jakikolwiek sposób "dotrzeć" do członków jego rodziny, albo skorzystać z innych, dostępnych mu rejestrów, w tym na przykład z rejestru karnego, ustanowionego na mocy ustawy z dnia 24 maja 2000 r. o Krajowym Rejestrze Karnym (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 50, poz. 292 ze zm.), obejmującego m.in. osoby aresztowane (vide art. 1 ust. 2 pkt 9 ustawy) - co akurat w tej sprawie mogłoby mieć znaczenie .

Nie ulega wątpliwości, że w zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zastosował pewien, dość daleko idący, "skrót myślowy", przyjmując (mówiąc w uproszczeniu), że w przedmiotowej sprawie dług celny powstał w dacie wydania decyzji wymiarowej (rozumianej jako skuteczne doręczenie decyzji) – co zresztą zostało wytknięte w skardze kasacyjnej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, mimo owej "skrótowości" ujęcia, konkluzja Sądu pierwszej instancji – zważywszy na podniesione przez ten Sąd okoliczności tej sprawy – jest w pełni uzasadniona.

Arbitralne przyjęcie przez organ I instancji (następnie bezrefleksyjnie powtórzone przez organ odwoławczy), że w tej sprawie dług celny powstał 27.11.2003 r., tj. kiedy policjanci "ujawnili przedmiotowy samochód" (str. 9 ww. decyzji na k. 266 akt adm.), podobnie jak arbitralne przyjęcie, że "bieg terminu, o którym mowa w art. 230 § 4a uległ zawieszeniu w okresie od 28.11.2003r. do 26.08.2009 r." również w odniesieniu do P. G., mimo że postępowanie karne (karne skarbowe) prowadzone było wyłącznie wobec P. K., ani w świetle zgromadzonych w tej sprawie dowodów, ani też w świetle mających zastosowanie w tej sprawie przepisów prawa celnego, nie może być uznane za całkowicie prawidłowe.

Trzeba przypomnieć, że rozpoznawana sprawa, generalnie rzecz biorąc, dotyczy odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, a ściślej, odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej.

Jak się trafnie podnosi zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie, w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, przedmiot tego postępowania został ograniczony wyłącznie do rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy procesowej (tak np. B. Adamiak, Przedmiot postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej, PiP 2001, z. 8, s. 31; por. też wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2015 r., I OSK 1021/13, LEX nr 1655816): W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnej nie dokonuje się - jak w postępowaniu zwykłym - oceny przysługujących stronie uprawnień lub ciążących na niej zobowiązań, lecz ocenia się legalność decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Ocena dokonywana przez organ administracji publicznej (podatkowej) dotyczy wyłącznie zbadania, czy kwestionowana wnioskiem nieważnościowym decyzja została dotknięta jedną z wad, określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (lub – odpowiednio – w art. 156 § 1 k.p.a.). Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, która już została rozstrzygnięta kontrolowaną decyzją.

Co do zasady, postępowanie nieważnościowe "ruszyć" może dopiero wówczas, gdy "uostateczni" się postępowanie zwykłe, wymiarowe (a ściślej, wydana w tym postępowaniu decyzja "wymiarowa"), obojętne, czy to przed wejściem, czy po wejściu Polski do Unii Europejskiej. Jakiekolwiek inne rozumienie wskazanych przepisów, to - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - zaprzeczenie idei postępowania nieważnościowego, tzn. postępowania zmierzającego do stwierdzenia nieważności "czegoś" – decyzji lub postanowienia.

Poza tym, należy też zauważyć, że stosownie do art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, o której mowa w art. art. 184 p.p.s.a. in fine, tzn. że (jeżeli) zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

Ze wskazanych wyżej powodów, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona w sprawie niniejszej skarga kasacyjna organu (Dyrektora Izby Celnej w [...]), nawet nie dotknęła "istoty problemu", a zatem, w konsekwencji, nie mogła też spowodować uchylenia skarżonego wyroku. Oczywiście Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega wady zaskarżonego wyroku, jednakże uważa, że wady te w żaden sposób nie wpłynęły na prawidłowość rozstrzygnięcia.

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej organu, uznając że mimo (częściowo) błędnego uzasadnienia, zaskarżony wyrok odpowiada prawu.