Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 661/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 1;
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 188;  art. 121 par. 2 oraz  art. 124;  art. 210 par. 1 pkt 6 oraz  art. 124 i  art. 187 par. 1; art. 89 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 124 par. 1 pkt 5;  art. 145 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Guziński (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Anna Moskała Sędzia WSA Małgorzata Malinowska - Grakowicz Protokolant Monika Tarasiewicz po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 12 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w W. oraz E.G.– S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej we W. – po rozpatrzeniu odwołania A sp. z o.o. z siedzibą w W. i E. G.-S. (dalej skarżący), od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] r. (nr [...] nakładającej na stronę skarżącą karę pieniężną w wysokości [...] zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, na automacie o nazwie APEX HOT FRUITS MAGIC (nr [...]) – utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U, z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

W uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji odwołał się do zdarzenia z dnia [...] r., kiedy to funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili w lokalu w L. kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych. Kontrolujący - stwierdziwszy, że w lokalu funkcjonuje podłączone do sieci elektrycznej urządzenie o poddanej wyżej nazwie, umożliwiające urządzanie gier hazardowych – przeprowadzili eksperyment. Według instrukcji obsługi odpłatność za gry kształtowała się następująco: 1 minuta gry = 1 zł.

Bezspornym okazał się również fakt, że lokal, w którym urządzano gry na wspomnianym urządzeniu, nie jest kasynem gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.).

W trakcie kompletowania materiałów dowodowych, przekazana organowi została umowa o wspólnym przedsięwzięciu zawarta w dniu [...] r. pomiędzy skarżącymi, prowadzącym lokal (Partnerem I) a spółka (Partnerem II). Przedmiotem umowy było ustalenie zasad prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia oraz osiągania przez strony dochodów w zakresie poszerzenia oferty dla klientów Partnera I przy pomocy wspólnej eksploatacji urządzeń do gier rozrywkowych (zręcznościowych) Partnera II. W § 1 pkt 3 umowy zapisano, że Partner II za zgodą Partnera I zainstaluje w lokalu urządzenia do gier rozrywkowych wymienione w załączniku nr 1 do umowy, a strony będą je eksploatować na zasadach niniejszej umowy. Partner II okaże Partnerowi I kopie dokumentacji dotyczącej zainstalowanych urządzeń oraz zapewnia ich zgodność z normami jakości i przepisami prawa Polski i UE, a także będzie ponosił odpowiedzialność prawną związaną z funkcjonowaniem i eksploatacją urządzeń, włączając w to zapewnienie obsługi prawnej w niezbędnym zakresie. Ponadto w § 1 pkt 5 zaznaczono, że w celu uniknięcia wątpliwości wyłączny tytuł prawny do urządzeń do gier rozrywkowych przysługuje Partnerowi II i tylko przedstawiciele Partnera II będą zobowiązani do prowadzenia wszelkich ewentualnych spraw urzędowych, dotyczących urządzeń do gier rozrywkowych.

Kierując się przepisem art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych oraz mając na uwadze powyższe, organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie wobec skarżących w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, w związku z ustaleniami kontroli.

Przedstawiając następnie przebieg postępowania pierwszoinstancyjnego w sprawie organ odwoławczy między innymi podał, że postanowieniem z dnia [...] r. uwzględniono wniosek skarżących i zawieszono postepowanie w przedmiotowej sprawie do czasu ostatecznego zakończenia sprawy przez Ministra Finansów, co do rodzaje gier urządzanym na przedmiotowym urządzeniu.

W dniu zaś [...] r. do Urzędu Celnego w L. wpłynęło pismo Departamentu Podatku Akcyzowego i Gier Ministerstwa Finansów z dnia [...] r. (nr [...]) informujące, że postanowieniem z dnia [...] r. (nr [...]), Minister Finansów pozostawił bez rozpatrzenia wniosek strony skarżącej z dnia [...] r. o rozstrzygnięcie, w drodze decyzji, czy gry urządzane m.in. na przedmiotowym urządzeniu, są grami na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych, utrzymane w mocy postanowieniem z [...] r. W konsekwencji organ podjął zawieszone postępowanie.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. włączył do akt sprawy wnioskowane przez stronę skarżącą dowody: opinię sporządzoną przez inż. J. K., opinię autorstwa prof. dr hab. M. C. oraz prof. dr hab. S. P. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego włączył do materiału dowodowego opinię z dnia [...] r., sporządzoną przez biegłego sądowego (Sądu Okręgowego w C.) z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier, obejmującą ekspertyzę badanego urządzenia, a uzyskaną z prowadzonego równolegle postępowania karnoskarbowego (sygn. akt RKS 541/2011/452000).

Kolejny wnioski o zawieszenie postepowania w sprawie, został załatwione odmownie ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. Postanowieniem z dnia [...]. organ pierwszej instancji odmówił zawieszenia postepowania co czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny - konstytucyjności art. 89 ustawy hazardowej.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, wykonanych czynności i pozyskanych dowodów (tj. m.in.: wyniki kontroli [...] r., opinii biegłego sądowego z dnia [...] r.) Naczelnik Urzędu Celnego ustalił; że gry na wymienionym urządzeniu były grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (miały charakter losowy i były prowadzone w celach komercyjnych); nie były one jednak prowadzone w kasynie gry ani na podstawie ważnego zezwolenia w tym zakresie.

Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] r., na mocy art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o grach hazardowych, Naczelnik Urzędu Celnego nałożył na skarżących karę pieniężną w wysokości [...],- zł.

W odwołanie od tej decyzji skarżący zarzucili naruszenie:

1) art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 oraz art. 6 ust. 1, oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – przez oparcie rozstrzygnięcia na przepisach bezskutecznych i w konsekwencji prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej;

2) art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust.4 ustawy o grach hazardowych, poprzez skierowania decyzji do podmiotu niezobowiązanych do uzyskania zezwolenia na prowadzenia kasyna gry;

3) art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – przez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej;

4) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wyrażającego zasadę in dubio pro tributario, zgodnie z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, a także co do wykładni prawa na korzyść podatnika, w niniejszej sprawie szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich, jak "element losowości" oraz "charakter losowy" zawartych w art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych, budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających kapitalne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu, jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2, polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony;

5) art. 121 § 2 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej – przez niewyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ uznając gry na kwestionowanym urządzeniu za gry o charakterze losowym kwalifikowane według normy w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy z uzasadnienia decyzji organu wymierzającej karę pieniężną wynika, że gry na rzeczonym urządzeniu są grami zawierającymi element losowości stosownie do definicji zawartej w art. 2 ust. 3 ustawy i wobec niczym nie wyjaśnionej sprzeczności w ustaleniach faktycznych i prawnych pomiędzy ustaleniami organu a treścią decyzji opartej na wnioskach zawartych w opinii biegłego dotyczącej tego samego urządzenia, tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej;

6) art. 188 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – przez brak pełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego polegającego na nieodniesieniu się do dowodów recypowanych przez organ z postępowania karnego skarbowego w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego J.K. z [...] r. dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z urządzeniem objętym niniejszym postępowaniem, opinii prawnych prof. S. P. oraz prof. M. C. z [...] r., które to dowody mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy i w konsekwencji rozpatrzenie sprawy na podstawie niepełnego materiału dowodowego.

7) art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 124 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – przez brak uzasadnienia faktycznego decyzji w zakresie niewyjaśnienia przyczyn, dla których organ nie odniósł się do dowodów recypowanych przez organ z postępowania karnego skarbowego, o których mowa w punkcie 5;

8) art. 181, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej – przez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w opinii biegłego sądowego z dnia [...] r. sporządzonej na potrzeby postępowania karnego skarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, a także zaniechanie dokonania oceny i weryfikacji pod kątem prawidłowości tak zgromadzonego dowodu w sprawie;

9) art. 89 ust. 1 pkt i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że przepis art. 89 znajduje zastosowanie do urządzania gier na symulatorze zręcznościowym nie objętym przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych;

10) art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych oraz art. 24 i art. 107 § 1 kodeksu karnego skarbowego – przez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czy penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 Kodeksu karnego skarbowego;

11) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – przez niezebranie całego materiału dowodowego i nierozważenie sprawy na podstawie całokształtu materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak pozyskania w toku postępowania opinii upoważnionej przez Ministra Finansów jednostki badającej, jako jedynego podmiotu ustawowo mocowanego z uwagi na bezstronność i zakres posiadanych kompetencji do przeprowadzania badań urządzeń do gier;

12) art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej – przez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym przepisem.

Skarżący wnieśli o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (postanowienie z 21 maja 2012 r., III SA/Gl 1979/11) o zgodność z Konstytucją RP art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych. Jednakże Dyrektor Izby Celnej odmówił zawieszenia postępowania (postanowienie z [...] r.). Pismem z [...] r. skarżący wnieśli o dopuszczenie dowodu z opinii prof. dra hab. J. K. z dnia [...] r. w celu wykazania wadliwości i niezgodności z przepisami kodeksu postępowania karnego opinii biegłego wydanej w postępowaniu karnoskarbowym oraz niemożliwości wykorzystania tej opinii w postępowaniu administracyjnym.

Organ odwoławczy nie znalazł dostatecznych podstaw do kwestionowania ustaleń faktycznych poczynionych przez Naczelnika Urzędu Celnego w L., ani też zastosowanych przez ten organ przepisów prawa materialnego, odnosząc się przy tym do zarzutów odwołania, co znalazło wyraz w uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Celnej we W. utrzymujące w mocy decyzje organu pierwszej instancji. Stanowisko swoje, z tożsamą argumentacją organ odwoławczy potrzymał w odpowiedzi na skargę.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. skarżący zarzucili organowi odwoławczemu wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem:

1) art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – przez ich błędną interpretację, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, po-przez zastosowanie ustawy, która nie została uprzednio notyfikowana, przez co narusza przepisy prawa europejskiego, Konstytucji RP i umów międzynarodowych, a przy tym oparcie rozstrzygnięcia na przepisach, które nie powinny być stosowane w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., i w konsekwencji prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej;

2) art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych – przez skierowanie decyzji do podmiotu niezobowiązanego do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry;

3) art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – przez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej;

4) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wyrażającego zasadę in dubio pro tributario, zgodnie z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, a także co do wykładni prawa na korzyść podatnika, w niniejszej sprawie szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich, jak "element losowości" oraz "charakter losowy" zawartych w art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych, budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających kapitalne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu, jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2, polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony;

5) art. 121 § 2 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej – przez niewyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ, uznając gry na kwestionowanym urządzeniu za gry o charakterze losowym kwalifikowane według normy w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

6) art. 191 Ordynacji podatkowej – przez błędne przyjęcie, że zastopowanie przez gracza symboli w grze ma charakter przypadkowy, podczas gdy analiza dowodów zaoferowanych przez stronę w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J. K. z dnia [...] r., dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z objętym niniejszym postępowaniem, oraz opinii prawnej prof. M. C. z dnia [...] r. i ekspertyzy prawnej prof. S. P., w zakresie oceny funkcjonowania zakwestionowanego urządzenia, prowadzi do wniosków przeciwnych od wyprowadzanych przez Dyrektora Izby Celnej we W. w zaskarżonej decyzji;

7) art. 180, art. 181, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej – przez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w opinii biegłego sądowego z dnia [...] r. sporządzonej na potrzeby postępowania karnego skarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, co zostało uzasadnione w opinii prawnej dra hab. J.K. z [...] r.;

8) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – przez błędne za-stosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że art. 89 znajduje zastosowanie do urządzania gier na symulatorze zręcznościowym nie objętym przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych;

9) art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych oraz art. 24 i art. 107 § 1 kodeksu karnego skarbowego – przez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 Kodeksu karnego skarbowego;

10) art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej – przez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym przepisem.

Wskutek sformułowanych zarzutów skarżący wnieśli o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości albo stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości;

2) przedstawienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., na podstawie art. 193 Konstytucji, Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego o to, czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tego samego podmiotu, za ten sam czyn kary pieniężnej i posiłkowej odpowiedzialności karnoskarbowej za przestępstwo skarbowe z art. 107 ustawy Kodeks kamy skarbowy, są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji;

3) zawieszenie – na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – postępowania zainicjowanego niniejszą skargą do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytanie prawne Sądu;

4) dopuszczenie w poczet materiału dowodowego i przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci protokołu z kontroli z dnia [...] r. przeprowadzonej przez Urząd Celny w K. w analogicznej sprawie, w celu wykazania, że identyczne programowo urządzenie ma charakter zręcznościowy, a nie losowy;

5) wstrzymanie wykonania decyzji na podstawie art. 61 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a na wypadek gdyby organ nie uwzględnił wniosku, na podstawie art. 61 § 3 tej ustawy wnosi, aby Wojewódzki Sąd Administracyjny przychylił się do niego;

6) zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżących kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Podtrzymując i uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor Izby Celnej przytoczył w pierwszej kolejności brzmienie norm art. 2 ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Ponadto wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

Zdaniem organu, komercyjny charakter gier na przedmiotowym automacie potwierdzały dowody (protokół kontroli organu pierwszej instancji i opinia biegłego sądowego z [...] r.), jak również stwierdzona i niesporna odpłatność za grę (możliwość uruchomienia gry po zakredytowaniu automatu wybraną przez grającego kwotą, za którą grający wykupuje czas gry wg przelicznika: 1 zł - 1 min oraz otrzymuje określoną liczbę punktów kredytowych przeznaczonych na prowadzenie gier losowych). W kontekście tej odpłatności za gry, cel ich urządzania uznać należy, w ocenie organu odwoławczego, za niewątpliwie komercyjny (dodatkowo jak wynika z treści powołanej już umowy o wspólnym przedsięwzięciu, kwoty dokonanych wpłat za użytkowanie przedmiotowego urządzenia z tytułu urządzania na nim gier stanowiły przychód właściciela lokalu, który jednocześnie zobowiązany był wypłacać na rzecz strony skarżącej miesięczną opłatę ryczałtową w wysokości [...] zł z tytułu eksploatacji urządzeń do gier. Nade wszystko jednak, gry dostępne na automacie spełniały także kolejny warunek wynikający z zacytowanego art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, tj. - posiadały losowy charakter. Taki losowy charakter potwierdziły zgromadzone w sprawie dowody, tj. m.in.:

protokół z kontroli z dnia [...] r. (podczas której powołani funkcjonariusze celni dokonali odtworzenia możliwości gry na przedmiotowym automacie);

opinia biegłego sądowego (Sądu Okręgowego w C.) z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier - z dnia [...] r.

W trakcie przeprowadzanego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu wykazano, że przedmiotowa gra ma charakter komercyjny (z uwagi na konieczność uiszczania przez grającego opłaty za grę na rzecz organizatora; jak również zyski osiągane w ramach opisanej wyżej umowy partnerskiej organizatorów), bez możliwości uzyskiwania wygranej pieniężnej. Szczególnego podkreślenia wymaga, zdaniem organu odwoławczego, fakt braku zręcznościowego charakteru przedmiotowego urządzenia do gier, albowiem w trakcie przeprowadzanego eksperymentu ustalono bezsprzecznie, iż kontrolujący naciskając odpowiedni klawisz uruchamiają wirtualne bębny z naniesionymi graficznymi symbolami owoców nie mają wpływu na ustawienie kręcących się bębnów ani na uzyskanie zwycięskiego ustawienia symboli, ponieważ wirtualne bębny zatrzymują się wówczas samoczynnie. Zatem nie budzi wątpliwości, iż automat nie jest maszyną do gier zręcznościowych, ponieważ wynik uzyskiwany przez gracza jest bezwzględnie przypadkowy, czyli losowy. Eksperyment wykazał, że kontrolujący urządzenie w żadnym momencie gry nie byli w stanie powtórzyć lub przybliżyć się do poprzedniego, satysfakcjonującego ich wyniku.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji, że przedmiotowe urządzenie jest automatem do prowadzenia gier w rozumieniu przepisów wyżej cytowanej ustawy o grach hazardowych.

Omawiając drugi z pozyskanych dowodów - opinię z dnia [...] r. biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji, automatów do gier, Sądu Okręgowego w C., pochodzący z prowadzonej równolegle sprawy karnej skarbowej organ zauważył, że jej głównym celem było stwierdzenie, czy na badanym urządzeniu można prowadzić gry, które w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych są grami na automatach. W wyniku przeprowadzonej ekspertyzy biegły stwierdził, że badany automat jest urządzeniem elektronicznym umożliwiającym prowadzenie działalności komercyjnej poprzez rozgrywanie gier o charakterze losowym, w których grający nie ma możliwości bezpośredniego uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej.

W przekonaniu organu odwoławczego wyniki przeprowadzonej ekspertyzy, potwierdzające jednoznacznie nieprawidłowości i naruszenie przepisów prawa stwierdzone podczas przeprowadzonej kontroli, wzmocniły stronę dowodową przedmiotowej sprawy.

W tejże opinii biegły sądowy na podstawie posiadanej wiedzy i uprawnień stwierdził bowiem m.in., że:

"badany automat jest urządzeniem elektronicznym umożliwiającym rozgrywanie gier o charakterze losowym;

automat nie wypłaca w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych lub rzeczowych;

wygrane punktowe uzyskane w grach losowych pozwalają na rozgrywanie kolejnych gier bez konieczności wpłaty nowej stawki za udział w grze, wygrane punktowe nie przedłużają wykupionego całkowitego czasu gry na automacie;

wyposażenie automatu umożliwia prowadzenie działalności komercyjnej, warunkiem uruchomienia automatu jest zakredytowanie go przez grającego wybraną kwotą pieniędzy. Za wprowadzoną kwotę gracz wykupuje określony czas gry oraz otrzymuje punkty na liczniku Kredyt (stawki czerwone) przeznaczone do rozgrywania gier losowych zainstalowanych w automacie: 1 PLN - 1 minuta gry oraz 10 pkt (np. 20 PLN-20 minut oraz 200 pkt};

zakredytowanie w automatach tego typu odbywa się za pomocą akceptora monet przyjmującego monety o nominale 5 zł lub akceptora banknotów -banknotami nominałach 10, 20, 50, 100 lub 200 PLN;

po wybraniu jednej z ośmiu dostępnych gier, grający ustala ile linii będzie uwzględnianych przy ocenie wyników oraz stawkę za jedną linię. Naciśnięcie klawisza START/STOP rozpoczyna obracanie bębnów z symbolami. Bębny obracają się z dużą szybkością. Ich wzajemne ustawienie w momencie zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności grającego. Aby zatrzymać bębny należy ponownie nacisnąć klawisz START/STOP. Jeżeli symbole na poszczególnych bębnach utworzą określoną w planie gry kombinację w danych liniach, to grający otrzymuje wygraną w postaci punktów, które zostają dopisane do licznika Kredyt; wynik gry nie zależy od zręczności grającego - grający naciskając przycisk START/STOP podczas wirowania bębnów, daje impuls do ich zatrzymania, ale ze względu na dużą szybkość obracania się bębnów nie jest w stanie przewidzieć kombinacji symboli, która ustawi się na bębnach w momencie zatrzymania. Zatrzymanie się bębnów nie jest realizowane natychmiast po naciśnięciu klawisza START/STOP. Następuje stopniowe zwolnienie kręcenia się bębnów do momentu zatrzymania - czas zatrzymywania jest rzędu 0.5 sekundy (na bębnach przesuwa się jeszcze około 4-5 symboli).

Na tle powyższych ustaleń organ wywiódł, że na badanym urządzeniu można prowadzić gry, które w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r. są grami na urządzeniu elektronicznym, organizowanymi w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (co spełnia przesłanki cyt. wyżej art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, w przedmiotowej sprawie zgromadzony materiał, w tym w szczególności dowód z przeprowadzonego eksperymentu oraz w/w opinia biegłego sądowego z dnia [...] r. jednoznacznie przesądzają o tym, że na przedmiotowym urządzeniu urządzane były gry hazardowe mające charakter losowy i ten materiał organ odwoławczy uznał za miarodajny i stanowiący wystarczającą podstawę do wydania rozstrzygnięcia.

Organ nie zgodził się zatem z zarzutem braku pełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego (w tym naruszenia przepisów art. 187 § 1, art. 188 art. 191, w związku z art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej w związku z art. 91 ustawy o grach hazardowych). Zauważył, że dowody wnioskowane przez stronę w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J. K. z dnia [...] r. dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z urządzeniem objętym niniejszym postępowaniem, opinii autorstwa prof. dr hab. S. P. oraz opinii prawnej prof. M. C. z dnia [...] r., zostały włączone do prowadzonego postępowania postanowieniem z dnia [...] r. Odwołał się w tej mierze do funkcjonującej zasady otwartego systemu środków dowodowych oraz treści art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej. Zauważył, że poza kontrolą organu podatkowego pozostaje bezstronność osoby sporządzającej opinię na zlecenie strony, co w przypadku biegłego jest sprawą pierwszorzędną. Taka opinia biegłego nie wiąże organu administracji, który jest obowiązany poddać ją swej ocenie jak każdy dowód, gdyż to organ - nie zaś biegły - rozstrzyga sprawę. Ocena wartości dowodowej opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy do obowiązków organu, to bowiem organ podatkowy ostatecznie rozstrzyga sprawę. Organ podatkowy nie może bezkrytycznie przyjmować konkluzji zawartych w opiniach tych biegłych, ponieważ to on sprawuje faktycznie władztwo podatkowe. Należy mieć jednak na uwadze, że w sprawach wymagających wiedzy specjalistycznej organ podatkowy musi zdać się na opinie biegłych.

Dodatkowo organ podniósł, że zarówno opinia biegłego inż. J. K., jak i opinia prawna prof. M. C. oraz ekspertyza prawna prof. S. P. są dokumentami prywatnymi i nie odnoszą się do konkretnego automatu do gier, czy do automatu o nazwie APEX HOT FRUITS MAGIC (nr [...]) a jedynie do grupy automatów o podobnych cechach. Nie zostały również wydane przez jednostkę badającą i nie zawierają elementów opinii technicznej z badania automatu, zgodnie z wymogami określonymi przepisami prawa. Ponadto, przedmiotowe opinie i ekspertyza prawna nie zostały wydane przez biegłych wpisanych na listę biegłych sądowych sądu krajowego.

Analogiczny brak wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie stwierdzić zdaniem organu należy w odniesieniu do wniosku strony z dnia [...] r., o dopuszczenie dowodu z opinii prof. dr hab. J. K. z dnia [...] r. na okoliczność wykazania wadliwości oraz niezgodności z przepisami kodeksu postępowania karnego opinii biegłego sądowego wydanej w postępowaniu karnym skarbowym. Przedmiotowy dokument dotyczy zatem innych automatów i innych postępowań, prowadzonego przez inny organ i jako taki nie może stanowić "konkurencji" dla opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w C. z dnia [...] r. oraz ustaleń poczynionych podczas eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w L. w ramach czynności kontrolnych.

Z powyższego wynika, iż opinia biegłego z dnia [...] r. sporządzona przez biegłego sadowego może stanowić dowód w tym postępowaniu i podlegać ocenie przez organ prowadzący to postępowanie, natomiast dołączona przez skarżących opinia w sprawie interpretacji przepisów prawa nie spełnia przesłanek charakteryzujących dowód w postępowaniu dowodowym i nie może być środkiem dowodowym w postępowaniu przed organami podatkowymi, bowiem postępowanie dowodowe charakteryzuje się tym, iż ma na celu ustalenie stanu faktycznego, a w pojęciu stanu faktycznego nie mieści się obowiązywanie normy prawnej o określonej treści. Opinia prawna nie jest bowiem źródłem informacji, które mogłoby potwierdzić prawdziwość lub nieprawdziwość określonego twierdzenia o fakcie. Opinia prawna nie jest też opinią biegłego w rozumieniu art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem biegły wypowiada opinię dotyczącą stanu faktycznego - nie można zatem powołać biegłego, który miałby złożyć opinię co do prawa obowiązującego i jego stosowania. Stosowanie prawa należy bowiem do organu orzekającego w spawie.

Odnosząc się zaś do zarzutów braku stosownych kompetencji biegłego, sadowego organ odwoławczy podkreślił, że wiedza, jaką posiada biegły sądowy została zweryfikowana przez Sąd Okręgowy w C., poprzez wpisanie na listę biegłych z zakresu informatyki i telekomunikacji tegoż Sądu.

W odniesieniu zaś do zarzutu, że organ ma trudności z ustaleniem stanu faktycznego, bowiem ustalenia w drodze eksperymentu wskazują na element losowości w grze, natomiast decyzja organu pierwszej instancji wskazuje na charakter losowy gier urządzanych na spornym urządzeniu – organ argumentował, że ani protokół z kontroli, ani ostateczna wymowa zaskarżonej decyzji nie odnoszą się do kwestii występowania, "elementu losowości" (w protokole ten termin w ogóle nie pada), wskazując jednocześnie na "charakter losowy" gier urządzanych na przedmiotowym urządzeniu.

Po pierwsze, organ wskazał, że nawet gdyby te dwa terminy cechowało istotne w skutkach dla niniejszego rozstrzygnięcia rozróżnienie to już sam fakt wskazania przez biegłego, że na automacie dostępne są gry, które mają charakter losowy powoduje, że uznać należy, iż spełniona została przesłanka z cyt. art. 2 ust. 5 (co nie wykluczałoby także możliwości jednoczesnego stwierdzenia, że na tymże automacie dostępne są gry zawierające "element losowości").

Przede wszystkim jednak, organ nie podzielił powyższego poglądu skarżących (istotnych dla sprawy różnic między zdarzeniami o "charakterze losowym" a zdarzeniami zawierającymi "element losowości") i w jego opinii zaistnienie w grze elementu losowości sprawia, że gra ma przez to charakter losowy. Za prawidłowością tego poglądu przemawia orzecznictwo sądowe. W licznych orzeczeniach bowiem wskazywano, że wprowadzenie do gier losowych takich jak loteria promocyjna lub fantowa, poza elementami losowymi, dodatkowych - "nielosowych" elementów, takich jak np. element wiedzy lub zręczności nie pozbawia takiej gry charakteru losowego.

W kontekście zarzutu naruszenia przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych poprzez oparcie rozstrzygnięcia na przepisach bezskutecznych i w konsekwencji tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości stron, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podniósł, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19.07.2012r. w sprawach połączonych C 213/11, C 214/11, C 217/11 nie oznacza, że brak przepisu art. 14 ust. 1 (uznanego przez Trybunał za techniczny) umożliwi podmiotom dowolne prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych. Świadczy o tym całość przepisów ustawy o grach hazardowych, które wskazując, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie.

Organ nie podzielił również poglądu skarżących na temat wystąpienia w takich sprawach niedopuszczalnego, podwójnego karania za ten sam czyn.

W piśmie procesowym z dnia [...]r. , skarżący podtrzymali stanowisko i rozbudowali argumentację, że zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o przepisy ustawy hazardowej, które uznać należy za bezskuteczne, z uwagi na niezachowanie wymogu notyfikacji

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I.

Oceniając zaskarżoną decyzję według kryterium zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Sąd nie znalazł dostatecznych podstaw proceduralnych i materialnoprawnych do wyeliminowania kwestionowanego rozstrzygnięcia ze zbioru legalnych aktów administracji publicznej.

II.

Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w sprawie zależy przede wszystkim od ustalenia, czy kontrolowane urządzenie (nazywane przez stronę skarżącą symulatorem do gier zręcznościowych) umożliwiało grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Według tego unormowania "grami na automatach są także [oprócz określonych w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych] gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy."

III.

Pierwszą, ustawową cechą tak rozumianej gry na automatach jest jej organizowanie w celach komercyjnych, drugą – niemożliwość uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej (takie wygrane występuje bowiem przy grach określonych w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych), trzecią zaś jej charakter losowy.

Organy celne bezspornie wykazały, że gra na badanym urządzeniu charakteryzuje się pierwszą cechą, albowiem jej organizowanie jest nastawione na zysk związany z odnoszeniem korzyści ze świadczeń pieniężnych osób uczestniczących w grze (odpłatność za grę).

Wygrana w grze na badanym urządzeniu sprowadza się do uzyskiwania premii punktowych, umożliwiających przedłużenie gry, a więc nie występuje tutaj ani wygrana pieniężna (choć uzyskiwane punkty daje się przeliczyć na walutę), ani rzeczowa, co jest charakterystyczne dla gier w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

Z niewadliwie poczynionych ustaleń organów wynika wreszcie, że – wbrew twierdzeniu skarżących – gra na badanym urządzeniu ma "charakter losowy", nie zaś zręcznościowy, ponieważ wygrana punktowa nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych, skoro po uruchomieniu przez grającego odpowiednim przyciskiem bębna (cylindra) z różnymi figurami i rysunkami etc., nie ma on już wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji, bowiem po kolejnym przycisku zatrzymują się one samoczynnie. Ze względu na dużą prędkość obracania się bębnów grający nie jest w stanie przewidzieć kombinacji symboli, która pojawi się na bębnach w chwili zatrzymania, gdyż zwolnienie obrotów bębnów następuje nie od razu, lecz stopniowo. W języku polskim przymiotnik "zręcznościowy" oznacza "mający na celu wykazanie zręczności, wyrabiający, ćwiczący zręczność, sprawność fizyczną". Zręcznościowe mogą być ćwiczenia, gry, zabawy, popisy [zob. Słownik języka polskiego (redaktor naukowy prof. dr Mieczysław Szymczak), Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1989, t. III, s. 1058].

Skoro organy ustaliły, że grający – po wniesieniu odpowiedniej zapłaty i uruchomieniu mechanizmu automatu właściwym przyciskiem – nie ma już wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji (wygranej lub przegranej), to takiej grze nie sposób przypisać cechy gry zręcznościowej w podanym rozumieniu. Nie można przy tym nie zauważyć, że ustalenia organów w tej kwestii nie zostały skutecznie podważone przez stronę. Nie wykazała ona bowiem jakież to szczególne predyspozycje, sprawności, umiejętności czy też odpowiedni trening grającego na badanym automacie – a więc zręczności – pozwolą mu osiągać powtarzalność wygranej lub chociaż zwiększyć prawdopodobieństwo sukcesu.

Wnioski wyprowadzone z ustaleń poczynionych przez organy celne znajdują wsparcie w judykaturze. Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych sformułowania "gra ma charakter losowy", Sąd Najwyższy nawiązał do wcześniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (także wojewódzkich sądów administracyjnych) i stwierdził, że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc "nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia >procesów< zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie." (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012 r., V KK 420/11, OSNKW 2012, nr 8, poz. 85).

W takim stanie rzeczy nie można organom celnym zasadnie wytykać błędów w charakterystyce badanego urządzenia, skoro ich ustalenia – niepodważone skutecznie przez stronę – wykazały, że automat umożliwia grę opisaną w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

IV.

Po stwierdzeniu, że gra na badanym automacie odpowiada warunkom przewidzianym w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, można przejść do oceny działań organów celnych w zakresie zastosowania unormowań dotyczących nałożenia kary pieniężnej na stronę skarżącą. Podstawowe znaczenie mają tu postanowienia art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, statuujące odpowiedzialność administracyjną w postaci kary pieniężnej, której podlega:

1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry;

2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry;

3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia.

Przywołane unormowanie trzeba uzupełnić przepisem art. 141 ustawy o grach hazardowych, który – rzec można – stanowi rodzaj kontratypu w katalogu czynów objętych karą pieniężną. Wyklucza on bowiem stosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – a więc kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry – do:

1) gier na automatach w salonach gier na automatach;

2) gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych;

- jeżeli są one organizowane zgodnie z art. 129-140 ustawy o grach hazardowych.

Przyjęte w art. 141 ustawy o grach hazardowych rozwiązanie jest oczywiste, skoro ustawodawca uznał za uzasadnione pozostawienie w obrocie prawnym zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, do czasu ich wygaśnięcia, tak by podmioty dysponujące jeszcze takimi zezwoleniami mogły wykorzystać cały okres ich obowiązywania. Jeżeli ustawa o grach hazardowych zalegalizowała działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach do czasu wygaśnięcia zezwoleń wydanych przed dniem 1 stycznia 2010 r., przeto prawodawca nie mógł pozostawić bez rozstrzygnięcia kwestii ewentualnej kary za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry", wszak prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach byliby objęci hipotezą sformułowaną w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Z ustaleń poczynionych przez organy (także na podstawie dokumentacji przedstawionej przez skarżących) nie wynika, by skarżący legitymowali się podczas eksploatacji automatu do gier hazardowych (w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych) ważnym zezwoleniem do urządzania gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych (art. 141 pkt 2 w zw. z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych) lub aktualnym zezwoleniem na organizowanie gier w salonach na automatach (art. 141 pkt 1 w zw. z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych). W rozpoznawanej sprawie niemożliwe zatem było sięgnięcie po okoliczności egzoneracyjne ujęte w art. 141 ustawie o grach hazardowych.

Z tych też względów trzeba powrócić do oceny postępowania stron w kontekście czynów określonych w art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych.

V.

Według reguły zawartej w art. 3 ustawy o grach hazardowych, urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Przywołane unormowanie oznacza, że tego rodzaju działalność podlega reglamentacji przez udzielanie stosownych koncesji, zezwoleń lub zgłoszeń (art. 6, art. 7 ustawy o grach hazardowych).

Naruszenie normy bezwzględnie obowiązującej nie mogło pozostać bez stosownych sankcji, w których zbiorze ustawodawca przewidział nałożenie kary pieniężnej na urządzającego gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry a także na urządzającego gry na automatach poza kasynem gry.

Materiał dowodowy zebrany w sprawie nie daje podstaw do przyjęcia, by skarżący – mimo posługiwania się urządzeniem umożliwiającym gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – legitymowali się którymkolwiek z dokumentów legalizujących działania spółki, a więc koncesją na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1), zezwoleniem na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne (art. 6 ust. 2), zezwoleniem na urządzanie zakładów wzajemnych (art. 6 ust. 3), zezwoleniem na urządzanie loterii fantowych, gry bingo fantowe i loterii promocyjnych (art. 7 ust. 1), zgłoszeniem o zamiarze urządzenia loterii fantowych lub gry bingo fantowe, w których wartość puli wygranych nie przekracza kwoty bazowej, o której mowa w art. 70 (art. 7 ust. 1a), zezwoleniem na urządzanie loterii audioteksowych (art. 7 ust. 2).

Nie można wreszcie nie zauważyć, by eksploatująca urządzenie umożliwiające grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych wykazała, że przed udostępnieniem tego urządzenia grającym zadośćuczyniła obowiązkowi jego rejestracji stosownie do unormowań zawartych w art. 23a ustawy o grach hazardowych.

Skoro z niewadliwych ustaleń organów wynika, że skarżący wykorzystywali kontrolowane urządzenie do organizowania gier hazardowych, w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, bez koncesji lub zezwolenia, a przy tym wypełnienia ustawowego obowiązku rejestracji takiego urządzenia, przeto takie działanie wypełniło już znamiona czynu opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych.

VI.

W rozpoznawanej sprawie organy celne prowadziły postępowanie administracyjne w sytuacji, w której skarżący – mimo powszechnej wiedzy w Polsce, że działalność w zakresie gier hazardowych (podobnie jak w wielu systemach prawnych) stanowi rodzaj działalności koncesjonowanej, a więc reglamentowanej i podlegającej ścisłej kontroli państwowej – podjęli działalność związaną z urządzaniem takich gier. Skarżący nie dochowali przewidzianych w prawie procedur, nie dołożyli starań, aby uzyskać właściwe koncesje lub zezwolenia oraz zarejestrować urządzenie. Do czasu kontroli skarżący nie podejmowali działań zmierzających do legalizacji prowadzenia gier na kontrolowanym automacie, czy też do potwierdzenia, że pomimo wykazywania oczywistych cech gier na automatach, prowadzona przez nich działalność, jest w istocie innym legalnym przedsięwzięciem nieobjętym ustawą o grach hazardowych.

Oceniając w tym kontekście zaskarżoną decyzję wskazać należy, że w art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zawarto trzypunktowy, zamknięty katalog zdarzeń, z którymi ustawodawca związał skutek w postaci kary pieniężnej, przy czym w art. 89 ust. 2 określono wielkość kary dla poszczególnych zdarzeń.

Organy wykazały, że skarżący urządzali gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia a także bez rejestracji badanego automatu, co odpowiada unormowaniu zawartemu w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, według którego "karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia", a od nowelizacji tej ustawy z dniem 14 lipca 2011 r. (art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. Nr 134, poz. 779) również prowadzący taką działalność "bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry". Tymczasem przy wymiarze kary organy powołały się na art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a więc na unormowania przewidujące karę pieniężną dla "urządzającego gry na automatach poza kasynem gry" i w konsekwencji obarczyły spółkę obowiązkiem zapłaty [...] zł.

Mimo powyższego, oceniając organy przy stosowaniu prawa materialnego, Sąd nie wyeliminował z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, mając na uwadze zakaz reformationis in peius ujęty w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Należy bowiem zauważyć, że uchylenie przez Sąd zaskarżonej decyzji z powodu niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, z jednoczesnym zaleceniem rozpatrzenia sprawy według dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, mogłoby z dużym prawdopodobieństwem prowadzić do znacznego pogorszenia sytuacji skarżącej spółki wskutek zwiększenia dotychczasowej kary pieniężnej do 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry.

Konstatacja, że zawarte w wyroku oceny i zalecenia mogą w dalszym postępowaniu administracyjnym prowadzić do wydania aktu lub podjęcia czynności pogarszającej sytuację skarżących w stosunku do tej, która wynika z zaskarżonego aktu, uzasadnia przyjęcie, że wydanie tej treści wyroku naruszałoby zakaz reformationis in peius [A. Kabat, (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Praw o postępowaniu przez sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX 2011, komentarz do art. 134, akapit 7; J. Zimmermann, Zakaz reformationis in peius w postępowaniu administracyjnym i sądowoadministracyjnym (w:) Księga pamiątkowa profesora Eugeniusza Ochendowskiego, Toruń 1999, s. 366).

Również w orzecznictwie zaakcentowano, że sformułowany w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zakaz reformationis in peius oznacza, że w zakresie jego obowiązywania sąd administracyjny nie może uwzględnić skargi i wydać wyroku uchylającego zaskarżoną decyzję, mimo wystąpienia wad, które taki wyrok uzasadniają. Sąd nie może w takim przypadku wyeliminować z obrotu prawnego niezgodnego z prawem aktu organów administracji publicznej, chyba że ustali naruszenie prawa prowadzące do stwierdzenia jego nieważności (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2011 r., II FSK 1210/10; z dnia 17 maja 2012 r. II FSK 2114/10).

W drugiej części zdania zawartego w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnego wprowadzono wyjątek od zakazu reformationis in peius stanowiąc, że zakaz ten nie dotyczy sytuacji, w której zaskarżony akt narusza prawo w stopniu powodującym stwierdzenie nieważności. Wówczas bowiem sąd administracyjny uwzględni skargę, mimo że wydane orzeczenie pogorszy sytuację skarżącego.

Stosując dyrektywę ścisłego interpretowania wyjątków od sformułowanej przez ustawodawcę reguły, a także uwzględniając, że przewidziany w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnego wyjątek od zakazu reformationis in peius jest bardzo wąski (zob. A. Kabat, jw., komentarz do art. 134, akapit 8), Sąd nie znalazł dostatecznych podstaw aby – przy niewadliwie ustalonym stanie faktycznym i wystąpieniu zdarzenia, z którym ustawa łączy karę pieniężną – uchybieniu polegającemu na niewłaściwym zastosowaniu przez organ kary pieniężnej, korzystniejszej w istocie dla strony, przypisać poziom naruszenia prawa prowadzący do stwierdzenia nieważności decyzji w tym zakresie.

VII.

W piśmiennictwie zakwestionowano dopuszczalność stosowania kary pieniężnej za delikt administracyjny, jakiego dopuścił się podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych). Pogląd taki wyprowadzono z zestawienia art. 89 ust. 1 pkt 2 z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, przyjmując że pierwszy z nich "jest przepisem sankcjonującym w stosunku do art. 14 ust. 1 wprowadzającego zakaz urządzania wymienionych w nim gier poza kasynem gry" (A. Kisielewicz: Kary administracyjne przewidziane ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych, ZNSA 2013, nr 5, s. 17). Jeżeli jednak Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok z 19 lipca 2012 r.) uznał, że przepisy w rodzaju art. 14 ust. 1 ustawy należą do zbioru "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34, a przepis ten (podobnie jak inne unormowania tej ustawy) nie został poddany procedurze notyfikacji (art. 8 dyrektywy), co wyklucza jego stosowanie, przeto odpadła także podstawa "stosowania przepisu sankcjonującego", tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (A. Kisielewicz, tamże).

Gdyby nawet zgodzić się z takim spojrzeniem na skutki prawne wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie odpowiedzialności administracyjnej za czyn określony w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, to już nie sposób doszukać się takiej relacji między art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Delikt administracyjny opisany w art. 89 ust. 1 pkt 1 nie ma bowiem powiązania z art. 14 ust. 1, gdyż obejmuje katalog czynów niepozostających w związku z nakazami lub zakazami ujętymi w art. 14 ust. 1, a więc z miejscem urządzania gier, lecz dotyczy urządzania gier hazardowych bez stosownego upoważnienia, jak też bez zarejestrowania automatu lub urządzenia.

Karze pieniężnej według art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych podlega urządzający gry hazardowe bez:

1) koncesji;

2) zezwolenia;

3) dokonania zgłoszenia;

4) wymaganej rejestracji automatu do gry;

5) wymaganej rejestracji urządzenia do gry.

Pierwsze trzy delikty administracyjne nawiązują do unormowań zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3 w zw. z art. 7 ustawy o grach hazardowych, dwa pozostałe zaś do postanowień art. 23a tej ustawy. Każdy z wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1 czynów (działań lub zaniechań) powoduje powstanie odpowiedzialności administracyjnej w postaci kary pieniężnej, przy czym w każdym przypadku wynosi ona 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych).

Nie można przy tym nie zauważyć, że do powiązania tych unormowań z deliktami opisanymi w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych nie przystaje twierdzenie o niedopuszczalności posłużenia się normą sankcjonującą wskutek niemożliwości zastosowania regulacji zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3, art. 7, art. 23a, wszak – niezależnie od faktu, że wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. nie objęto wspomnianych przepisów – rozwiązania przewidziane w art. 6 ust. 1, 2, 3, art. 7, art. 23a nie mają cech "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34.

Unormowania zawarte w art. 6 ust. 1, 2, 3, art. 7, art. 23a ustawy o grach hazardowych nie formułują bowiem warunków mogących mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż automatów do gier hazardowych, służą natomiast suwerennemu prawodawcy krajowemu do określenia zasad umożliwiających państwu sprawowanie niezbędnego nadzoru i kontroli nad specyficzną sferą działalności, jaką są gry hazardowe, m.in. przez jej reglamentację i rejestrację (podobnie jak obrót napojami alkoholowymi).

Jeżeli więc zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje np. na fakt urządzania gier hazardowych na automatach niezarejestrowanych (stosownie do wymagań przewidzianych w art. 23a) należących do kategorii automatów według art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy), przeto organy nieprawidłowo przypisują sprawcy urządzanie gier na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2), pomijając delikt jakim jest urządzanie gier hazardowych na automacie, który wbrew wymaganiom ustawowym nie został zarejestrowany.

VIII.

Oceniając zaskarżoną decyzję, Sąd nie podzielił zarzutów skarżących.

1) Przede wszystkim nie mógł odnieść zamierzonego przez skarżących skutku zarzut o naruszeniu przez organy celne prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, przez – jak ujęto w skardze – ich błędną interpretację, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie ustawy, która nie została notyfikowana, a więc nie powinna być stosowana według wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. Lektura wskazanego w skardze wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie daje bowiem podstaw do twierdzenia, że przedmiotem oceny Trybunału były unormowania dotyczące kar pieniężnych za niezgodne z prawem działania osób urządzających gry na automatach. Już choćby z tego względu chybione jest powoływanie się strony skarżącej na nieobowiązywanie norm dających się wyprowadzić z przepisów art. 89-91 ustawy o grach hazardowych.

Ponadto – niezależnie od zakresu orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – nie sposób uznać, by regulacje zawarte w art. 89-91 ustawy o grach hazardowych należały do zbioru "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego. Są to bowiem normy – podobnie jak art. 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego i art. 128 § 1 Kodeksu wykroczeń – zmierzające z jednej strony do negatywnej oceny działań podejmowanych bezprawnie w sferze gier hazardowych bez zachowania elementarnych zasad i procedur, z drugiej zaś do ochrony osób korzystających z tak specyficznych usług przed nierzetelnym urządzaniem gier wskutek wprowadzania do obrotu automatów lub urządzeń niepodlegających jakiejkolwiek weryfikacji (certyfikacji).

Nieuprawnione jest przy tym rozciąganie skutków braku notyfikacji na całą ustawę o grach hazardowych (na wszystkie jej unormowania), gdyż takiego wniosku nie można wyprowadzić ani z dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ani z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r.

2) Chybiony jest zarzut skarżących dotyczący naruszenia art. 133 ust. 1 Ordynacji podatkowej wskutek – jak sugerują – skierowania decyzji wymierzającej karę pieniężną do podmiotu niebędącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Twierdzenie stron nie znajduje odzwierciedlenia w materiale dowodowym. W trakcie postępowania wyjaśniającego skarżący nie kwestionowali swego statusu jako podmiotu dysponującego badanym urządzeniem i urządzającego na nim gry w lokalu prowadzonym przez osobę fizyczną (co potwierdziła kontrola). Uczestnicząc w postępowaniu administracyjnym spółka nie wykazała, by – dokonując czynności procesowych, odbierając pisma procesowe, wnioskując o przeprowadzenie dowodów – działała w cudzym imieniu (zwłaszcza w imieniu i na rzecz osoby dysponującej lokalem, w którym umieszczono badane urządzenie). Nie bez znaczenia dla oceny przedstawionego zarzutu jest także fakt, że to skarżący – po przeprowadzonej kontroli – podejmowali próby doprowadzenia do rozstrzygnięcia przez Ministra Finansów o charakterze spornego urządzenia. Na określenie takiego statusu skarżących nie mogą natomiast mieć wpływu porozumienia między spółka a osobą prowadzącą lokal w kwestii wzajemnych rozliczeń co do rozkładu kosztów związanych z funkcjonowaniem urządzenia czy też z wykorzystaniem lokalu (jego powierzchni) do eksploatacji tego urządzenia, jak też w kwestii wzajemnego podziału korzyści przynoszonych przez grę na tym automacie.

3) Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych przez błędną wykładnię tych przepisów. Wprawdzie organy celne odmiennie aniżeli skarżący zinterpretowały różnice między określeniami "gra zawiera element losowości" i "gra ma charakter losowy", jednakże okoliczność ta nie miała wpływu na wynik sprawy, skoro organy niewadliwie ustaliły i w konsekwencji przyjęły, że – z dwóch unormowań, które określają istotę gry na automatach – zastosowanie w sprawie może znaleźć wyłącznie art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych i to nie tylko dlatego, że przepis ten, w odróżnieniu od art. 2 ust. 3 tej ustawy, obejmuje gry, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale przede wszystkim ze względu na udowodniony przez organy fakt, że gra urządzana na badanym automacie ma charakter losowy, a przy tym jest organizowana w celach komercyjnych.

Można tu raz jeszcze odnieść się do przywoływanego wcześniejszego orzecznictwa, według którego "gra ma charakter losowy", jeżeli jej wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób.

4) Wobec niewadliwych ustaleń organów celnych i wykazania istnienia przesłanek ujętych w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, trudno doszukać się w postępowaniu organów naruszenia zasady interpretowania wątpliwości na korzyść skarżących (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), zwłaszcza że skarżący – oprócz kwestionowania sformułowań "gra zawiera element losowości" (art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych) oraz "gra ma charakter losowy" (art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych) – nie wykazali skutecznie (dowodem przeciwnym), które to elementy stanu faktycznego były na tyle wątpliwie, że powinny być rozstrzygnięte na korzyść strony. Odmienna ocena ustaleń faktycznych przez organ i stronę postępowania a także kwestionowanie przez skarżących wykładni prawa przeprowadzonej przez organ – tak, jak w rozpoznawanej sprawie – nie wywołują same przez się wątpliwości, które należałoby rozstrzygać na korzyść strony.

5) W działaniu organów celnych trudno dopatrzyć się, zarzucanego przez skarżących, naruszenia art. 121 § 2 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej. Wbrew bowiem zapatrywaniu skarżących, organy – co najmniej dostatecznie – wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jakie zebrane dowody i poczynione na ich podstawie ustalenia przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego według art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

6) Nie można też zrzucić organom celnym przekroczenia, zakreślonych w art. 191 Ordynacji podatkowej, granic oceny dowodów, tylko przez sam fakt, że postępowanie wyjaśniające doprowadziło organy do odmiennych wniosków, aniżeli miałyby wynikać z opinii przedstawionych przez skarżących. Organy oceniły materiał dowodowy bez uchybienia elementarnym zasadom poprawnego myślenia, wskazując na dowody, które przeczą twierdzeniu skarżących o możliwości oddziaływania grającego na wynik gry przez jego "zręczność" umożliwiającą każdorazową lub choćby z dużym prawdopodobieństwem wygraną.

7) Wbrew sugestii skarżących, żadne z wymienionych w skardze unormowań (art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej) nie formułuje bezwzględnego zakazu skorzystania przez organ administracji publicznej z dokumentacji zawartej w aktach innej sprawy, jeżeli może ona przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczna z prawem (art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej). Bez względu zatem na różnice między postępowaniem administracyjnym i karnoskarbowym, nie można uznać za sprzeczne z prawem sięgnięcie po opinię biegłego sądowego tylko dlatego, że ten sporządził ją w postępowaniu karnoskarbowym, gdy tymczasem znajdują się w niej elementy mogące przyczynić się do wyjaśnienia sprawy administracyjnej. Według art. 180 § 1 O.p. obowiązuje szeroki, otwarty katalog środków dowodowych zaś z przepisu art. 181 § 1 o.p. wprost wynika, że w poczet materiału dowodowego mogą być również materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W takim kontekście zarzuty strony skarżącej podważające formalnoprawny i merytoryczny walor uzyskanego w postępowaniu karnym skarbowym dowodu z opinii biegłego są niezasadne.

8) Ponieważ ustalenia organów celnych potwierdziły, że badane urządzenie – nazywane przez skarżących urządzeniem zręcznościowym – umożliwiało, zdefiniowaną w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, "grę na automatach", a przy tym było używane przez strony do urządzania gier hazardowych nie tylko bez koncesji lub zezwolenia, ale także bez wymaganej prawem rejestracji takiego urządzenia, poza kasynem, nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżących o naruszeniu art. 89 ustawy o grach hazardowych.

9) Pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia przez organy celne art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ustawy o grach hazardowych oraz art. 24 i art. 107 § 1 kodeksu karnego skarbowego przez – jak to ujęto w skardze – oparcie rozstrzygnięcia niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych, zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany i zagrożony grzywną czyn przewidziany w art. 107 § 1 w zw. z art. 24 Kodeksu karnego skarbowego.

Po pierwsze, formułując taki zarzut, skarżący zdaje się nie zauważać, że według konstytucyjnej zasady "organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa", co oznacza m.in. obowiązek przestrzegania prawa powszechnie obowiązującego tak długo, dopóki prawo to nie utraciło mocy obowiązującej do kształtowania ich konkretnych praw i obowiązków. Organy celne nie mogą więc odmawiać stosowania i egzekwowania przepisów dopóki Trybunał Konstytucyjny nie stwierdzi niezgodności konkretnego unormowania z Konstytucją RP. Również orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego (zob. wyrok z dnia 13 marca 2007 r., K 8/07) – powołując się na bezpośrednie stosowanie Konstytucji RP – zezwala na niestosowanie przepisów ustawowych jedynie wówczas, gdy Trybunał Konstytucyjny ogłosił wyrok usuwający przepisy ustawowe z porządku prawnego.

Ponieważ przed rozstrzygnięciem sprawy zakończonej zaskarżoną decyzją Trybunał Konstytucyjny nie wypowiedział się w sprawie legalności unormowania zawartego w art. 89 ustawy o grach hazardowych, przeto stawianie organom celnym zarzutu powołania się na obowiązujący wciąż przepis ustawowy, jest bezpodstawne.

Po drugie, nawet gdyby uznać za nadające się do zaakceptowania zapatrywanie skarżących o podwójnym karaniu tego samego podmiotu za ten sam czyn (na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 107 § 1 w zw. z art. 24 Kodeksu karnego skarbowego), to trzeba zauważyć, że skarżący nie wykazali, by przed rozstrzygnięciem sprawy przez organy celne zostali już ukarani według unormowań Kodeksu karnego skarbowego. Tylko bowiem w takiej sytuacji można byłoby rozważać zasadność wydania decyzji o nałożeniu kary pieniężnej na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych, jako drugiej sankcji względem tego samego podmiotu (tej samej osoby prawnej).

Po trzecie, formułując omawiany w tym punkcie zarzut, skarżący pomijają różnice między odpowiedzialnością administracyjną w postaci kary pieniężnej nałożonej w badanym przypadku na stronę, będącą osobą prawną, a odpowiedzialnością karnoskarbową osoby fizycznej za swój własny czyn opisany w art. 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. W takiej sytuacji nie ma podstaw, by zasadnie twierdzić, że karany jest dwukrotnie ten sam podmiot za ten sam czyn, gdyż osoba prawna odpowiada według art. 89 ustawy o grach hazardowych za swoje (jako jednostki organizacyjnej) działania lub zaniechania, natomiast osoba fizyczna, której postępowanie wypełniło znamiona czynu opisanego w art. 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, ponosi odpowiedzialność za własny, przez nią popełniony i jej przypisany, czyn.

Dokonanego tu rozróżnienia między obu rodzajami odpowiedzialności nie zmienia – przewidziana w art. 24 § 1 Kodeksu karnego skarbowego i nieprzypadkowo tak nazwana – odpowiedzialność posiłkowa, która może objąć także osobę prawną. Jednakże odpowiedzialność posiłkowa osoby prawnej ma wyłącznie charakter subsydiarny i nie dotyczy jej czynu własnego, a więc działania lub zaniechania tejże osoby prawnej, lecz jedynie partycypacji osoby prawnej w karze grzywny wymierzonej sprawcy przestępstwa skarbowego (a więc nie czynu osoby prawnej), i to tylko wtedy, gdy sprawca czynu zabronionego był zastępcą osoby prawnej prowadzącym jej sprawy jako pełnomocnik, zarządca, pracownik lub działający w jakimkolwiek innym charakterze, a zastępowany podmiot odniósł albo mógł odnieść z popełnionego przestępstwa skarbowego jakąkolwiek korzyść majątkową. W takiej sytuacji nie występuje po stronie osoby prawnej zbieg odpowiedzialności administracyjnej tego podmiotu za własne działania podlegające karze pieniężnej według art. 89 ustawy o grach hazardowych z – sugerowaną przez stronę skarżącą – odpowiedzialnością karnoskarbową, gdyż odpowiedzialność pomocnicza nie jest ponowną karą za jej ten sam czyn, a jedynie ewentualnym udziałem w pokryciu grzywny, na którą został skazany działający za osobę prawną (a więc za jego czyn) w warunkach określonych w art. 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego.

10) Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez – jak ujeli skarżący – "brak pozyskania w toku postępowania opinii upoważnionej przez Ministra Finansów jednostki badającej, jako jedynego podmiotu ustawowo umocowanego z uwagi na bezstronność i zakres posiadanych kompetencji do przeprowadzania badań urządzeń do gier."

Wobec sporu co do sposobu i trybu klasyfikowania badanego urządzenia trzeba przede wszystkim odwołać się do art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, według którego minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra jest grą losową, a także czy jest grą na automacie w rozumieniu tej ustawy. Sięgnięcie do tego unormowania uzasadnione jest również dlatego, że na jego podstawie skarżący zarzucili organom celnym niekompetencję do samodzielnego rozstrzygania o charakterze gry urządzanej na badanym automacie.

Nie kwestionując określonych w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych kompetencji ministra właściwego do spraw finansów publicznych, należy zauważyć, że tego unormowania nie można odnieść wprost do stanu faktycznego ustalonego w rozpoznawanej sprawie. Mając bowiem na uwadze miejsce i funkcję unormowania zawartego w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, nie sposób pominąć faktu, że decyzja ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygająca o tym, czy oceniana gra jest grą na automatach w rozumieniu tej ustawy, wymagana jest na etapie planowania lub rozpoczęcia urządzania gier.

Postępowanie w tym zakresie wszczyna wniosek przedsiębiorcy (z dokumentami, o których mowa w art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych), jeżeli powziął on wątpliwości co do charakteru urządzenia (automatu) do gry. Rozstrzygnięcie takie jest niezbędne także wówczas, gdy istnieją wątpliwości co do charakteru urządzanej gry. Pojawienie się uzasadnionych wątpliwości w tym zakresie, choć nie wyrażone wprost w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, jest w każdym przypadku przesłanką warunkującą konieczność uzyskania decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Przyjęcie odmiennej, sugerowanej przez skarżących, koncepcji prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie – a więc nawet przy podejmowaniu działań nielegalnych, urządzaniu gier bez koncesji lub zezwolenia – wymagane byłoby uzyskanie decyzji organu centralnego co do charakteru takiej gry. Tymczasem zachowania takiego wymogu nie przewidują obowiązujące unormowania. Nie można przy tym nie zauważyć, że dokonana przez skarżących wykładnia art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych prowadziłaby niejednokrotnie do zablokowania merytorycznej działalności organu centralnego, który byłby zmuszony orzekać o charakterze gry w ogromnej liczbie spraw, w których – jak ukazuje praktyka – niejednokrotnie wstawia się do różnych lokali urządzenia do gier bez jakiejkolwiek ich rejestracji lub choćby zgłoszenia, a po stwierdzeniu przez organy celne możliwości organizowania na takich urządzeniach gier odpowiadających definicji zawartej art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, usiłuje się przerzucić na organy celne – obciążający przedsiębiorcę rozpoczynającego działalność – obowiązek wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o wydanie decyzji w warunkach określonych w art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych.

11) Nie można wreszcie zgodzić się z deprecjonowaniem przez skarżących środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Zbiór środków dowodowych pozostających w dyspozycji organów celnych uzupełniła ustawa z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), dopuszczając w art. 32 ust. 1 pkt 13 możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Jest to więc instrument procesowy możliwy do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo. Jest przy tym oczywiste, że wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody, z tym, że ma on bez wątpienia charakter dowodu bezpośredniego.

Wbrew nieuzasadnionemu pomniejszaniu przez skarżących wartości dowodowej tego środka należy zauważyć, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany.

Praktyka urządzania takich gier oraz wydawane w tych sprawach decyzje administracyjne i orzeczenia sądów administracyjnych potwierdziły występowanie w tym zakresie w niemałej skali zjawisk społecznie niepożądanych, co przejawiało się faktycznym urządzaniem gier o wyższych wygranych z wykorzystaniem automatów zarejestrowanych do gier o niskich wygranych. Badane sprawy wykazały, że przedsiębiorcy prowadzący taką działalność wykorzystywali fakt, że wśród używanych automatów znajdowały się takie, które były dostosowane zarówno do gier do niskich (zdefiniowanych w ustawie), jak i do wyższych wygranych. Innym czynnikiem umożliwiającym obejście unormowań dotyczących gier o niskich wygranych okazała się możliwość używania automatu zarejestrowanego do gier o niskich wygranych do faktycznego wykorzystania takiego automatu w grach dających wyższe wygrane.

Wobec zasygnalizowanych zjawisk właśnie eksperyment funkcjonariuszy celnych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nim gry, aniżeli w przypadku, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy też oceny automatu znany był wcześniej.

Nie można też podzielić stanowiska o niewystąpieniu w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który – według art. 32 ust. 1 pkt 32 ustawy o Służbie Celnej – umożliwia funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po eksperyment, doświadczenie lub odtworzenie gry na automacie. Jeżeli bowiem w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia takiego zezwolenia, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne co najmniej uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

Przy tym wszystkim materiał dowodowy nie wskazuje, by skarżący podjęli próbę podważenia wyników uzyskanych podczas eksperymentu na kontrolowanym urządzeniu.

IX.

Odnosząc się do wniosków zawartych w skardze, Sąd nie znalazł dostatecznych argumentów, które mogłyby przemawiać na rzecz zadośćuczynienia żądaniom skarżącym.

1) Sąd nie uznał za celowe zgłoszenie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania sformułowanego przez skarżących, skoro kwestię konstytucyjności przepisów regulujących odpowiedzialność administracyjną (kara pieniężna) oraz przewidujących odpowiedzialność karnoskarbową przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (postanowienie z dnia 21 maja 2012 r., III SA/Gl 1979/11).

2) Sąd nie miał podstaw do obligatoryjnego zawieszenia postępowania na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ponieważ nie przedstawił "w tym postępowaniu" pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu.

3) Sąd nie uznał, aby dopuszczenie dowodu z protokołu kontroli przeprowadzonej w dniu [...] r. przez Urząd Celny w K., było – wobec dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego – niezbędne do wyjaśnienia wątpliwości co do charakteru urządzenia objętego niniejszym postępowaniem, czy tez niweczyło ustalenia organów w tej sprawie (art. 106 § 3 p.p.s.a).

X.

Z tych względów – stosownie do dyspozycji art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – należało orzec jak w sentencji wyroku.