Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1921/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust.1 i 2, art.12 ust.4 pkt 4, art. 15 ust.1, art.
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art.269 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jan Rudowski, , Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 320/09 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa P. S.A. w L. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 1 grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od Przedsiębiorstwa P. S.A. w L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania w sprawie.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 25 czerwca 2009 r., I SA/Wr 320-09, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną przez Przedsiębiorstwo P. SA w L. interpretację indywidualną Ministra Finansów organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowe w P. z 1 grudnia 2008 r. w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez sąd pierwszej instancji stanie faktycznym: we wniosku z 8 września 2008 r. spółka podała, że w 2008 r. podjęła decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego w drodze emisji nowych akcji. W związku z tym poniosła wydatki, takie jak: opłata za sporządzenie aktu notarialnego oraz podatek od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym wystąpiła z następującym pytaniem: czy przedmiotowe wydatki, na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów? Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki mogą zostać zaliczone w koszty uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej u.p.d.o.p.). W ocenie spółki podwyższenie kapitału zakładowego, przyczynia się do powiększenia wartości środków, którymi może dysponować w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, skierowanej na osiągnięcie przychodów podlegających opodatkowaniu. Środki uzyskane z emisji akcji zostaną przeznaczone na zakup kombajnu chodnikowego dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej. W takim przypadku, wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego (opłata notarialna, podatek od czynności cywilnoprawnych), jako warunkujące prowadzenie działalności gospodarczej, są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów, które jako niewymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., powinny stanowić koszt uzyskania przychodów.

Organ interpretacją z 1 grudnia 2008 r. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując, iż o możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego do kosztów uzyskania przychodów stanowi art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz, że nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością stanowić może koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszt uzyskania przychodu związany jest z celem jego osiągnięcia, który powinien być zdefiniowany, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej zakładać jako realny. Powołując się na art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. podniósł, iż nie będą kosztami uzyskania przychodów koszty związane z utworzeniem lub powiększeniem kapitału zakładowego. Organ powołując się na art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p. stwierdził, iż konsekwencją zwolnienia przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego z podatku jest brak możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania tych przychodów przy ustalaniu dochodu do opodatkowania. Organ uznał, że przedmiotowe wydatki nie są związane z zachowaniem czy zabezpieczeniem źródła przychodów. Ich celem jest bowiem powiększenie kapitału zakładowego.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

3. W skardze na powyższą interpretację spółka zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 1 i art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. przytaczając zarzuty podniesione w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona.

4. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji.

5. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji wskazał, iż opisane we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Wydatki te służą osiąganiu przychodów przez spółkę i nie są wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Sąd pierwszej instancji powołując art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. nie podzielił stanowiska organu podatkowego w zakresie wydatków związanych z podwyższeniem przez spółkę kapitału zakładowego, bowiem ustawa zasadniczo posługuje się pojęciem przychodów z określonych źródeł, które nie podlegają opodatkowaniu, zaś art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. odnosi się do dochodów ze źródeł przychodów, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku.

W ocenie Sądu pierwszej instancji art. 2 ust. 1 pkt 1-4 u.p.d.o.p. swym zakresem obejmują także dochody wynikające z przychodów wskazanych w tych przepisach. Sąd pierwszej instancji powołując art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. podniósł, iż w przypadku wyłączenia określonych przychodów z opodatkowania na podstawie ustawy dochód wynikający z osiągnięcia tych przychodów również podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania. Skoro przychód jest wartością na podstawie, której obliczany jest dochód, to wyłączenie określonego przychodu z opodatkowania skutkować będzie także wyłączeniem z opodatkowania wynikającego z tego przychodu dochodu. Zdaniem Sądu pierwszej instancji art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. nie daje podstawy do stwierdzenia, że przepis ten swym zakresem obejmuje także przychody, które nie stanowią przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p. (art. 12 ust. 4 pkt 1 - 20). Art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. swym zakresem obejmuje inne dochody i przychody niż przychody, które na podstawie przepisów ustawy nie zaliczają się do przychodów tej ustawy, dotyczy on przychodów w rozumieniu ustawy, które wymienione są w art. 2 ust. 1 pkt 1-4 u.p.d.o.p. Są to ogólne kategorie przychodów, które zawierają się w zakresie definicji przychodów (art. 12 ust. 1, 1a, 1b i 2 u.p.d.o.p.), ale nie podlegają opodatkowaniu.

Przytoczone w art. 12 ust. 4 pkt 1 - 20 u.p.d.o.p. wartości są to różnego rodzaju przysporzenia majątkowe mogące wystąpić w działalności podatników, w której powstają przychody nieobjęte wyłączeniem z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1-4 u.p.d.o.p. i które ustawodawca postanowił uznać za wartości niestanowiące przychodów przez wyłączenie ich z zakresu przedmiotowego przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p. Drugą kategorią dochodów (przychodów) objętych zakresem art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowią dochody wolne od podatku tj. wymienione w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 1-49 u.p.d.o.p. Zdaniem Sądu pierwszej instancji skoro w ramach art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. nie mieszczą się zwiększenia w majątku podatnika wymienione w art. 12 ust. 4 pkt 1 - 20 u.p.d.o.p., to koszty z nimi związane nie są objęte zakresem art. 7 ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p., ponieważ treść tego przepisu wprost stanowi, że jego regulacją objęte są koszty uzyskania przychodów wskazane w art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p.

W opinii Sądu pierwszej instancji jeśli zwiększenie kapitału zakładowego przez emisję akcji nie stanowi dochodów (przychodów) wymienionych w art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.do.p. to koszty tej operacji nie są objęte działaniem przepisu art. 7 ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p. Oceniając więc możliwość zaliczenia ich do kosztów przy ustaleniu dochodu podlegającego opodatkowaniu należy stosować art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Spółka zasadnie podała, że emisja akcji jest działaniem gospodarczym podejmowanym w celu uzyskania przez nią nowych środków finansowych. Czynności te zatem należy ocenić jako działanie podejmowane w celu ogólnego rozwoju spółki jako podmiotu gospodarczego oraz zabezpieczenia działalności spółki jako źródła przychodów. Spółka uzyskując nowe środki finansowe z emisji akcji zwiększa swój potencjał gospodarczy w zakresie prowadzenia działalności przynoszącej przychody podlegające opodatkowaniu. Z tego powodu koszty emisji akcji zgodnie z ideą art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. należy uznać za koszty uzyskania przychodu, chyba że emisja akcji podejmowana jest w celu sfinansowania wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, które wymienione są w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

6. W skardze kasacyjnej organ zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie tj. art. 7 ust. 3 pkt 3 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie, że wydatki wskazane przez podatnika we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jako zdarzenia przyszłe będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez osobę prawną.

W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8. Skarga kasacyjna okazała się zasadna.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że sporna w niniejszej sprawie kwestia została rozstrzygnięta w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2011 r., II FPS 6/10. W uchwale tej wyrażono pogląd, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. w zw. z art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Nie ulega wątpliwości, że wspomniana uchwała ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Tym samym więc nieprzedstawienie przez Sąd orzekający w tej sprawie zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia w drodze kolejnej uchwały składowi siedmiu sędziów oznacza, że Sąd ów jest związany poglądami wyrażonymi w powołanej uchwale z dnia 24 stycznia 2011 r. Wspomniany art. 269 § 1 p.p.s.a. nie pozwala wszak żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przechodząc do meritum sporu wskazać należy, że we wspomnianej uchwale dokonano wykładni art. 15 ust. 1, art. 12 ust. 1 i ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p., jako mających wpływ na rozstrzygnięcie zaistniałego także w tej sprawie sporu.

Sąd w poszerzonym składzie stwierdził, że art. 15 ust. 1, art. 7 ust. 1 i 2 oraz art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. są kluczowe dla rozstrzygnięcia powstałych wątpliwości, bowiem kształtując podstawowe dla tego podatku kategorie pojęciowe, takie jak "dochód", "przychód", "koszty uzyskania przychodu", decydują o konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych.

I tak art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze tej ustawy stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (nie występujących w rozpoznawanej sprawie).

Art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. stanowi zaś, że do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy podatkowej przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Z kolei art. 7 ust. 2 wprowadza legalną definicję dochodu, stanowiąc, że dochodem jest (z zastrzeżeniem art. 10 i 11) nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli zaś koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Dla potrzeb rozpoznawanej sprawy należy przyjąć zatem, że podstawę opodatkowania stanowić będzie dochód spółki stanowiący, zgodnie z przywołanymi przepisami, nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2). Równocześnie, jak wynika z przedstawionej definicji, obok wskazanej kategorii kosztów (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.), drugi element pozwalający na określenie dochodu stanowi suma przychodów. W art. 12 ust. 1 pkt 1 jako zasadę przyjęto, że przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe, przy czym za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej uważa się także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (art. 12 ust. 3). Regułą zatem jest, że znacząca część przychodów ustalana jest na zasadzie kasowej, co oznacza, że przychodem podatkowym są wartości faktycznie otrzymane. Odstępstwem od tej zasady jest przyjęcie w przypadku działalności gospodarczej tzw. zasady memoriałowej, według której opodatkowanie jest rozszerzone także na przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem powinny wpłynąć do przedsiębiorstwa, lecz to jeszcze nie nastąpiło. Te ogólne reguły miałyby zastosowanie wobec wpłat otrzymanych przez spółkę na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, gdyby nie obowiązywała regulacja z art. 12 ust. 4, do której wyraźnie odesłano w omawianym art. 12 ust. 1.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w poszerzonym składzie nie ma racjonalnych podstaw do uznania, że ustawodawca posługując się w art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. określeniem "nadwyżka sumy przychodów", w art. 12 ust. 1 "przychodami", w art. 12 ust. 4 "do przychodów", w art. 15 ust. 1 "kosztami uzyskania przychodów", nadawał różne znaczenie przychodom, niż to, jakie wynika z art. 12 ust. 1 tej ustawy. Pojęcie to dla właściwego rozumienia wskazanych przepisów musi być jednolicie rozumiane, niezależnie od tego, w jakim kontekście zostało użyte i jaką nadano mu formę gramatyczną. Z kolei o tym, że w art. 12 ust. 4 pkt 4 wskazano przychody w podanym rozumieniu, świadczy użycie w tym przepisie sformułowania do przychodów nie zalicza się "przychodów". Nie może być mowy o innych przychodach niż te, które mieszczą się w ogólnej kategorii przychodów definiowanych w art. 12 ust. 1 tej ustawy. Sąd podkreślił, że przyjęcie interpretacji, zgodnie z którą w rachunku wysokości dochodów do opodatkowania z jednej strony pominięte zostałyby przychody (art. 12 ust. 4 pkt 4), a z drugiej strony uwzględnione zostałyby jako koszty wydatki związane bezpośrednio z uzyskaniem tych przychodów, stałoby w oczywistej kolizji z treścią art. 7 ust. 2 tej ustawy oraz zniekształciło obliczenie dochodu podatkowego. Z jednej strony pominięciu podlegałyby przychody, a z drugiej strony zawyżone zostałyby koszty podatkowe.

W dalszej kolejności Sąd wyjaśnił, że art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. nie wprowadza własnej definicji kapitału zakładowego, więc na zasadzie wykładni systemowej zewnętrznej należy odwołać się tu do regulacji Kodeksu spółek handlowych. Funkcje gwarancyjne kapitału zakładowego oraz zasada nienaruszalności kapitału powodują, iż w zakresie dotyczącym opodatkowania opłacenie (pokrycie) objętych akcji i wycofanie objęcia (pokrycia) jest neutralne podatkowo dla spółki kapitałowej otrzymującej, jak i akcjonariusza będącego osobą prawną. Zasadę tę reguluje omówiony przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że również w ujęciu bilansowym, podobnie jak w prawie podatkowym, kapitał zakładowy jest odrębnie ujmowany od przychodów z działalności operacyjnej oraz od przychodów finansowych i tym samym nie ma wpływu na wynik finansowy jednostki. Natomiast koszty emisji akcji nie są odnoszone bezpośrednio w koszty operacyjne działalności jednostki, lecz w pierwszej kolejności finansowane z kapitału zapasowego, którego głównym źródłem finansowania są odpisy z jej zysku. Dopiero w części, w której nie mogą zostać sfinansowane z tego źródła, odnoszone są w koszty finansowe jednostki wpływające na jej wynik finansowy.

Odnosząc się do wskazanego w skardze kasacyjnej art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p. należy wskazać, że w przedmiotowej uchwale wyjaśniono, iż w art. 7 ust. 3 wskazane zostały przypadki wyłączeń przychodów z niektórych źródeł, które nie są brane pod uwagę przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Na zasadzie wykładni systemowej wewnętrznej "dochody wolne od opodatkowania" oznaczają dochody wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 1 – 49 ustawy podatkowej. Natomiast "dochody ze źródeł niepodlegających opodatkowaniu" oznaczają dochody wynikające z przychodów wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1 – 4 tej ustawy. W żadnej z tych kategorii – co wynika z enumeratywnego wyliczenia – nie mieszczą się przychody na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, a więc przepis art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 nie mógł odnosić się do odrębnej kategorii przychodów wyłączonych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 – 20 u.p.d.o.p.

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale stwierdził, że decydująca dla wyniku sprawy była wykładnia przepisów art. 15 ust. 1 i art. 12 ust. 4 pkt 4 w związku z art. 7 ust.1 i 2 u.p.d.o.p.

Dokonując analizy prawnej spornych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. dotyczy przychodów wyłączonych z przychodów opodatkowanych, które są przysporzeniami traktowanymi przez przepisy o rachunkowości jako niebędące składnikiem rachunku wyników. Są to zdarzenia bilansowe, które z natury rzeczy nie stanowią przychodów, a więc koszty poniesione na utworzenie lub powiększenie źródła przychodów nie mogą być uznane za koszty podatkowe, chociażby były pośrednio zorientowane na uzyskanie przychodów, gdyż inny jest cel ich poniesienia. Wpłaty na podwyższenie kapitału w drodze emisji akcji, o których mowa we wniosku o interpretację, nie są dla spółki przysporzeniem o charakterze trwałym i jako służące budowie źródła przychodów mają zasadniczo odmienny charakter od wydatków związanych z uzyskaniem przychodów (pośrednio czy bezpośrednio), względnie zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ponieważ art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi także o zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztach uzyskania przychodów jako kategorii współtworzącej dochód wskutek pomniejszenia przychodów o te koszty, staje się oczywiste, że koszty uzyskania przychodów nie mogą być wiązane z przychodami, które z przychodów w rozumieniu wynikającym z art. 7 ust. 2 zostały wyłączone. Rozróżnienie przychodu podatkowego, a więc przychodu określonego w art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., do którego odnoszą się koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., od przychodu (przysporzenia) określonego w art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p., do którego zdefiniowane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania nie maja zastosowania, ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia o zaliczeniu spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Do tego rodzaju wydatków niewątpliwie należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Pozostałe wydatki, stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej, stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

Mając na uwadze treść zaprezentowanej uchwały, Naczelny Sąd Administracyjny – podzielając zawarte w niej stanowisko i argumentację oraz mając na uwadze, że zarzuty dotyczyły tylko naruszenia prawa materialnego – uchylił zaskarżony wyrok i rozpoznał skargę (art. 188 p.p.s.a.). Zaskarżona interpretacja, przy uwzględnieniu przedstawionej powyżej wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpowiadała prawu, wobec czego skargę spółki należało oddalić (art. 151 w związku z art. 193 p.p.s.a.).

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 p.p.s.a. Obejmują one uiszczony wpis sądowy oraz wynagrodzenie pełnomocnika organu