Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1758/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1 art. 4 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA del. Marek Kraus, sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2014 r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia udziału w prawie własności nieruchomości w drodze zasiedzenia 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości.


UZASADNIENIE

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w O. z [...] kwietnia 2012 r. sygn. akt [...] W. M. (dalej: "Skarżący") w 2/4 częściach nabył z dniem 20 grudnia 2009 r. przez zasiedzenie własność nieruchomości zabudowanej położonej w O. przy ul. [...] stanowiącej działkę ewidencyjną nr [...] o powierzchni 0,0461 ha. W dniu 20 sierpnia 2012 r. złożył on do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (NUS) zeznanie podatkowe SD-3, w którym określił wartość nabytego udziału we własności nieruchomości na kwotę 100.000,00 zł, w tym wartość udziału w budynku mieszkalnym na kwotę 50.000,00 zł.

Decyzją z [...] lutego 2013 r. NUS przyjmując do podstawy opodatkowania wartość w kwocie 65.000,00 zł, określoną w toku postępowania, ustalił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 4.550,00 zł.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący wniósł o jej uchylenie w całości i ustalenie, iż jest zwolniony z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768 ze zm.) – dalej: "u.p.s.d.", względnie na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d.

Skarżący zarzucił wydanie decyzji z naruszeniem art. 4a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.s.d. przez przyjęcie, że wobec niego nie powstaje zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. a także podniósł zarzut niezastosowania art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d.

Zdaniem Skarżącego, powinien on być zwolniony od podatku od spadków i darowizn z tytułu zasiedzenia, ponieważ spełnił warunki określone w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. W jego ocenie okoliczność, że nabycie wskutek zasiedzenia ma charakter pierwotny, nie unicestwia stosunku osobistego pomiędzy zbywcą a nabywcą, co prowadzi do wniosku, że ustawodawca objął każdy przypadek nabycia własności rzeczy lub prawa majątkowego określony w art. 1 ust. 1 pkt 1-6 i ust. 2 u.p.s.d. zwolnieniem podmiotowym, o którym mowa w art. 4a u.p.s.d. Mimo, że w przypadku zasiedzenia, stosunku osobistego nie ma, to nie oznacza to jednak, że należy ten wyjątek odnosić do całej reguły i pozbawić prawa do zwolnienia podmiotowego nabywców własności rzeczy w drodze zasiedzenia. Stan faktyczny sprawy uprawnia ponadto do zastosowania zwolnienia określonego w art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d. Przedmiotowe zwolnienie odnosi się bowiem do sytuacji, gdy współwłaściciele nieruchomości dokonują fizycznego nieformalnego jej podziału i następnie każdy lub jeden z nich nabywa jedną z wydzielonych części, które jednak nadal w świetle prawa są współwłasnością, zaś każdemu ze współwłaścicieli przysługuje udział w każdej z wydzielonych części nieruchomości. W przedmiotowej sprawie istnieje nieformalny podział nieruchomości pomiędzy współwłaścicielami. Współwłaściciele posiadają odrębne wejścia do swych lokali, które zostały nieformalnie wyodrębnione.

Decyzją z [...] maja 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem zasiedzenia. Po przeanalizowaniu treści przepisów prawa cywilnego dotyczących instytucji zasiedzenia wskazał, że w sprawie bezsporne jest, że Skarżący z dniem 20 grudnia 2009 r. nabył przez zasiedzenie w 2/4 częściach własność nieruchomości, której był posiadaczem samoistnym nieprzerwanie przez 30 lat. Kwestią sporną jest natomiast to, czy nabycie tytułem zasiedzenia objęte jest zwolnieniem od podatku na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. bądź na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d.

Zgodnie z treścią art. 4a u.p.s.d. zwalnia się od podatku od spadków i darowizn nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6-miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Moment powstania obowiązku podatkowego dla poszczególnych tytułów nabycia podlegających podatkowi określa przepis art. 6 ust. 1 ustawy. Ustawodawca mając na uwadze wyjątkowy charakter tego podatku oraz fakt, że w większości przypadków dotyczy opodatkowania majątku przekazywanego nieodpłatnie między członkami najbliższej rodziny, ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dodał do ustawy o podatku od spadków i darowizn art. 4a tworząc w ten sposób nową tzw. "zerową" grupę podatkową zwolnioną podmiotowo od podatku. Do grupy tej zaliczono osoby należące do kręgu najbliższych członków rodziny zbywcy tj. małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, ojczyma i macochę. Zatem zasadniczym celem wprowadzonych od 1 stycznia 2007 r. zmian w zakresie podatku od spadków i darowizn było zapewnienie możliwości przekazywania majątku pomiędzy członkami najbliższej rodziny bez konieczności odprowadzania z tego tytułu podatku. Przepis art. 4a ma zastosowanie w przypadkach nieodpłatnego nabycia majątku wymienionych w art. 1 u.p.s.d. Zwolnienie to nie dotyczy jednak nabycia majątku w drodze zasiedzenia, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego ma charakter nabycia pierwotnego co oznacza, że pomiędzy prawem poprzedniego właściciela, a prawem nabywcy nie istnieje zależność. W ocenie organu, brak jest zatem następstwa prawnego nabywcy w stosunku do jego poprzednika, który utracił własność. Skutkiem zasiedzenia jest zatem nabycie prawa własności przez posiadacza samoistnego, co następuje z mocy prawa z dniem upływu określonego terminu posiadania. Poprzedni posiadacz nieruchomości położonej w O. przy ul. [...], którym była matka Skarżącego I. M., nie posiadała tytułu własności do tej nieruchomości, w przeciwnym wypadku własność przeszłaby na jej następców prawnych w drodze dziedziczenia. Tymczasem, jak wynika z uzasadnienia postanowienia Sądu z dnia 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt I Ns 372/11, Skarżący był samoistnym posiadaczem przedmiotowej nieruchomości od śmierci I. M. tj. od 20 grudnia 1979 r. Zdaniem organu, wprowadzone w art. 4a znowelizowanej u.p.s.d. zwolnienie podatkowe nie dotyczy nabycia tytułem zasiedzenia, zatem w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania.

Odnosząc się do zwolnienia od podatku nabycia tytułem zasiedzenia określonego w art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że również i to zwolnienie nie może być w sprawie zastosowane. Stosownie bowiem do art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d. zwalnia się od podatku nabycie własności fizycznie wydzielonych części nieruchomości w drodze zasiedzenia przez osoby będące współwłaścicielami ułamkowych części nieruchomości - do wysokości udziału we współwłasności. Zwolnienie to odnosi się do sytuacji, gdy w drodze zasiedzenia nabywa się część nieruchomości, której było się współwłaścicielem, a która w wyniku nieformalnej, a więc z mocy prawa nieważnej umowy znoszącej współwłasność, została fizycznie wydzielona. Skutkiem zasiedzenia części nieruchomości przez niektórych współwłaścicieli jest m.in. wygaśnięcie udziałów pozostałych współwłaścicieli co do części, które w wyniku zasiedzenia stały się odrębnymi nieruchomościami oraz zniesienie współwłasności i wygaśnięcie udziałów nabywców co do pozostałej części nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności. Celem ww. zwolnienia od podatku od spadków i darowizn nabycia własności nieruchomości tytułem zasiedzenia było uniknięcie podwójnego opodatkowania nabycia tej samej części nieruchomości, pierwszy raz jako ułamkowej części nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a następnie będącej przedmiotem zasiedzenia, wydzielonej fizycznie części nieruchomości, odpowiadającej wysokości tego udziału we współwłasności.

Organ wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału wynika, że Skarżący nabył przez zasiedzenie w 2/4 częściach własność nieruchomości, której był posiadaczem samoistnym. Przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do osób będących współwłaścicielami ułamkowych części nieruchomości, będącej przedmiotem zasiedzenia. Wobec czego zwolnienie od podatku nabycia własności fizycznie wydzielonych części nieruchomości w drodze zasiedzenia przez osoby będące współwłaścicielami ułamkowych części nieruchomości w ogóle nie może mieć w sprawie zastosowania. Skarżący bowiem nie był współwłaścicielem tej nieruchomości, a jedynie nieuprawnionym posiadaczem od 20 grudnia 1979 r. Właścicielem części nieruchomości stał się dopiero na skutek zasiedzenia z dniem upływu okresu wymaganego przez ustawę. Bez wpływu na możliwość zastosowania zwolnienia, w świetle powyższego, pozostaje także fakt, że współposiadacze nieruchomości dokonali nieformalnego poziomego podziału budynku mieszkalnego znajdującego się na tej działce. Zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie nabycia fizycznie wydzielonej części nieruchomości, której nabywca był wcześniej współwłaścicielem.

Pismem z 13 czerwca 2013 r. Skarżący wniósł na powyższą decyzję skargę do tutejszego sądu zarzucając:

- błędną wykładnię art. 4a ust 1 pkt 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.s.d. i w konsekwencji ich niezastosowanie przez przyjęcie, że wobec Skarżącego nie powstaje zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 4a ust 1 pkt 1 u.p.s.d.;

- błędną wykładnię prawa materialnego polegającą na niezastosowaniu art. 4 ust 1 pkt 8 u.p.s.d. oraz przyjęcie, że wobec Skarżącego nie powstaje zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ww. przepisie.

- naruszenie art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej: "O.p." - przez nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w zakresie nie zbadania istnienia wskazanego w art. 4a ust 1 u.p.s.d. stosunku osobistego między Skarżącym, jako nabywcą prawa własności części nieruchomości w drodze zasiedzenia, a wskazanym w postanowieniu Sądu Rejonowego w O. poprzednikiem prawnym tej części nieruchomości (matką Skarżącego I. M.). Tym samym organ oparł rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym sprawy, pominął istotne w sprawie dowody, zaniechał przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów w sprawie w postaci dowodu z dokumentu urzędowego, jakim jest postanowienie Sądu Rejonowego w O. na istnienie ww. stosunku osobistego (tam wyraźnie Sąd Rejonowy wskazał na stosunek osobisty łączący Skarżącego z I. M.) czym naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji.

W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje :

Skarga jest zasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do wykładni art. 4a ust.1 pkt 1 u.p.s.d., celem ustalenia, czy zawarte w nim zwolnienie dotyczy również przypadków nabycia nieruchomości przez zasiedzenie.

DIS w zaskarżonej decyzji uznał, że zwolnienie wynikające z omawianego przepisu nie ma zastosowania do przypadku nabycia prawa własności nieruchomości przez zasiedzenie, przywołując w uzasadnieniu okoliczność, że na gruncie przepisów kodeksu cywilnego zasiedzenie ma charakter nabycia pierwotnego.

Sąd powyższego poglądu nie podziela uznając za uzasadniony pogląd wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w przywoływanym przez Skarżącego wyroku WSA w Poznaniu z 21 grudnia 2011 r. III SA/Po 518/11, jak również poglądy wyrażone w doktrynie prawa podatkowego, zgodnie z którymi zwolnienie podmiotowe z art. 4a ust 1 pkt 1 u.p.s.d. dotyczy także nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia.

Zgodnie z powyższymi poglądami, "w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. ustawodawca, odwołując się do terminu złożenia zgłoszenia, stwierdził, że w przypadku gdy obowiązek podatkowy powstaje na podstawie m.in. art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.s.d., termin do jego złożenia liczy się od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie. Nie sposób więc bronić poglądu, że w przypadku zasiedzenia nie obowiązuje zwolnienie podmiotowe z art. 4a u.p.s.d. Ponadto za takim rozwiązaniem przemawiają argumenty wynikające z istoty tego podatku i istoty zasiedzenia. Należy oczywiście zauważyć, że istotnie zwolnienie zależy od stosunku osobistego istniejącego między nabywcą rzeczy lub prawa majątkowego a jego zbywcą (poprzednikiem prawnym). To jednak nie upoważnia do twierdzenia, że takiego zbywcy, poprzednika prawnego, przy nabyciu przez zasiedzenie nie ma. Byłoby tak, gdyby postępowanie o stwierdzenie nabycia własności przez zasiedzenie toczyło się tylko z udziałem samego wnioskodawcy żądającego stwierdzenia zasiedzenia. A tak przecież nie jest. Wystarczy przytoczyć choćby art. 609 § 2 i 3 k.p.c., które nakazują w przypadku braku wskazania we wniosku zainteresowanych uczestników postępowania zarządzić ich wezwanie przez ogłoszenie. W orzecznictwie zaś nie budzi jakichkolwiek wątpliwości fakt, że uczestnikami takiego postępowania są: inni posiadacze samoistni rzeczy, posiadacze zależni, osoby, którym przysługują ograniczone prawa rzeczowe, posiadacze gruntów sąsiednich, o ile roszczą sobie prawa do nieruchomości będącej przedmiotem postępowania, a przede wszystkim osoby, od których wnioskodawca nabył daną rzecz w sposób nieformalny lub nawet formalny (ruchomość), oraz poprzednicy prawni ujawnieni w księdze wieczystej lub zbiorze dokumentów (postanowienie SN z dnia 2 marca 1950 r. I C 65/50, OSN 1951, nr 1, poz. 5; postanowienie SN z dnia 22 grudnia 1966 r., III CR 309/66, OSNC 1967, nr 6, poz. 114; uchwała SN z dnia 18 grudnia 1974 r., III CZP 88/74, OSNC 1976, nr 1, poz. 4; uchwała SN z dnia 8 lipca 1975 r., III CZP 51/75, OSP 1976, nr 11, poz. 204 z glosą S. Breyera, tamże; postanowienie SN z dnia 30 stycznia 2001 r., I CKN 1359/00, LEX nr 52434; postanowienie SN z dnia 10 listopada 2004 r., II CK 185/04, LEX nr 197639). W postanowieniu z dnia 29 maja 1998 r., II CKU 172/97, Prok. i Pr.-wkł. 1994, nr 1, poz. 41, Sąd Najwyższy wskazał, że w sprawie z wniosku osoby ubiegającej się o stwierdzenie zasiedzenia wśród zainteresowanych w rozumieniu art. 510 k.p.c., uprawnionych do uczestnictwa w postępowaniu, trzeba wymienić przede wszystkim dotychczasowego właściciela. Zgodnie z art. 609 k.p.c., którego naruszenie zarzuca się w kasacji, jeżeli wnioskodawca nie wskazuje innych zainteresowanych, orzeczenie może zapaść dopiero po wezwaniu innych zainteresowanych przez ogłoszenie. Celem wezwania zainteresowanych przez ogłoszenie jest zapewnienie im możliwości obrony swych praw. Oznacza to, że w podobnych sprawach zawsze istnieje poprzednik prawny, natomiast zagadnienie istnienia stosunku osobistego między nabywcą własności rzeczy przez zasiedzenie a tym poprzednikiem to tylko kwestia ustaleń faktycznych sprawy podatkowej, a nie cywilnej" (S. Babiarz, A. Mariański, W. Nykiel, Ustawa o podatku od spadków i darowizn, Komentarz, Wydawnictwo ABC, Komentarz do art. 4a ustawy).

Pogląd ten podzielony został w przywołanym przez Skarżącego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 883/12.

Wobec powyższego uznać należy, że wydając zaskarżoną decyzję organ drugiej instancji naruszył prawo, to jest art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. poprzez jego wadliwą wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że zwolnienie przewidziane w powyższym przepisie nie ma zastosowania do nabycia prawa własności w drodze zasiedzenia, podczas gdy prawidłowa wykładnia powyższego przepisu w związku z art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.s.d. wskazuje, że przewidziane nim zwolnienie dotyczy również przypadków nabycia prawa własności przez zasiedzenie.

Następnie wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia wynikającego z powyższego artykułu wymaga ustalenia istnienia stosunku osobistego między nabywcą własności rzeczy przez zasiedzenie a jego poprzednikiem prawnym, czyli właścicielem rzeczy.

W niniejszej sprawie nie zostało ustalone kto był poprzednikiem prawnym Skarżącego, to jest właścicielem nieruchomości, w której Skarżący nabył przez zasiedzenie udział w prawie własności, co sąd uznaje za naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd wskazuje w tym miejscu, że wbrew twierdzeniom Skarżącego, dotychczas zebrany materiał dowodowy nie pozwala na ustalenie, że jego mama, Pani I.M., była poprzednim właścicielem nieruchomości, w której współwłasności Skarżący nabył przez zasiedzenie udział.

Z uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego w O. nie wynika, by I.M. była właścicielką nieruchomości, w której udział nabyty został następnie przez zasiedzenie przez Skarżącego. Treść uzasadnienia postanowienia nie wskazuje, kto był właścicielem przedmiotowej nieruchomości, przeciwko któremu biegło przedawnienie, w związku z powyższym, do organu podatkowego należeć będzie poczynienie ustaleń w tym zakresie.

Sąd wskazuje w tym miejscu, że nie podziela poglądu Skarżącego wyrażonego w skardze, że wystarczające dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.d.s.d. jest ustalenie, że osoba bliska nabywcy była posiadaczem nieruchomości. Wbrew stanowisku Skarżącego, zwolnienie to dotyczy tylko przypadków, w których osoba bliska nabywcy była właścicielem nieruchomości, przeciwko któremu biegło zasiedzenie. Okoliczność ta wynika również z cytowanego przez Skarżącego wyroku WSA w Poznaniu III SA/Po 518/11, w którym wskazane zostało, że skarżąca nabyła przez zasiedzenie nieruchomość, która stanowiła własność jej rodzeństwa.

Skarżący powoływał się na błędną wykładnię artykułu 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d., wykazując, że zwolnienie opisane w powyższym przepisie ma zastosowanie również do stanu faktycznego niniejszej sprawy.

Sąd powyższego poglądu nie podziela.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d. zwalnia się od podatku nabycie własności fizycznie wydzielonych części nieruchomości w drodze zasiedzenia przez osoby będące współwłaścicielami ułamkowych części nieruchomości - do wysokości udziału we współwłasności.

W ocenie sądu, dla zastosowania powyższego przepisu konieczne jest aby podatnik, zamierzający z niego skorzystać :

a. był współwłaścicielem danej nieruchomości w części ułamkowej,

b. następnie, nabył przez zasiedzenie fizycznie wydzieloną część nieruchomości.

W niniejszej sprawie, ustalony stan faktyczny przedstawia się inaczej.

Jak wynika z ustaleń organów (które w tym zakresie sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje za podstawę dokonywania kontroli zaskarżonej decyzji w tym zakresie) Skarżący nabył przez zasiedzenie udział w prawie własności nieruchomości. Okoliczność ta wprost wynika z sentencji postanowienia Sądu Rejonowego w O. Postanowienie to jest prawomocne, a więc z mocy art. 365 par 1 k.p.c. wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej. Na skutek wydania powyższego postanowienia Skarżąc stał się współwłaścicielem w ½ części opisanej w nim nieruchomości.

Dla zastosowania zwolnienia opisanego w art. 4 ust. 1 pkt. 8 u.p.s.d. konieczne jest natomiast by osoba, która już jest współwłaścicielem nabyła przez zasiedzenie fizycznie wydzieloną część nieruchomości. Analizowane zwolnienie dotyczy bowiem sytuacji, w których dana osoba jest już współwłaścicielem określonej nieruchomości, a następnie nabywa przez zasiedzenie prawo własności jej fizycznie wydzielonej części, przy czym zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do wysokości udziału we współwłasności. Jak wskazuje się w doktrynie, zwolnienie z art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d. następuje wyłącznie dlatego, że w konkretnym przypadku dochodzi jedynie do przekształcenia prawa, którego wartość nie ulega w istocie poważniejszej zmianie (por. S. Babiarz, opr. cit, komentarz do art. 4 u.p.s.d.).

Oznacza to, że stan faktyczny sprawy nie pozwala na zastosowanie zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d.

Stąd wywody Skarżący zawarte na str. 14-19 skargi, a dotyczące posiadania przez Skarżącego fizycznie wydzielonej części nieruchomości i możliwości nabycia przez zasiedzenie takiej części nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy uwzględni wykładnię art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. przedstawioną w niniejszym wyroku oraz przeprowadzi dodatkowe postępowania dowodowe mające na celu wyjaśnienie, kto był właścicielem nieruchomości w której Skarżący nabył udział w prawie własności przez zasiedzenie, jak również celem ustalenia, czy Skarżący w stosunku do owego byłego współwłaściciela był osobą wymienioną w art. 4a ust. 1 zdanie pierwszej u.p.s.d.

Z uwagi na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 par. 1 pkt 1 lit. a) i c) p.ps.a. uchylił zaskarżoną decyzję orzekając o zakresie w jakim nie może ona być wykonana stosownie do art. 152 p.p.s.a.