Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 557/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargi kasacyjne
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 par. 4, art. 153, art. 184
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA (del.) Hieronim Sęk, Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych Dyrektora Izby Skarbowej w P. i R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Po 689/11 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 21 lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, maj, lipiec i sierpień oraz umorzenia postępowania podatkowego za miesiące styczeń i luty 2005 r. 1) oddala skargi kasacyjne, 2) odstępuje od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Wyrokiem z dnia 29 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 689/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez R. K. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 21 lipca 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, lipiec i sierpień oraz umarzającej postępowanie podatkowe za styczeń i luty 2005 r.

Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji:

R. K. (zwany dalej "skarżącym") prowadzący działalność gospodarczą w zakresie usług ogólnobudowlanych pod nazwą B., ujął w rejestrze zakupu za ww. miesiące faktury VAT dotyczące usług budowlanych, wystawione przez J. V. J. z siedzibą w K. i dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. usługi ogólnobudowlane, w związku z którymi firma J. V. J. wystawiła faktury firmie B. R. K., nie zostały faktycznie wykonane. W związku z powyższym w decyzji z dnia 18 marca 2011 r. określił R. K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i sierpień 2005 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, stwierdzając, że podatnik, odliczając podatek naliczony wynikający z ww. faktur, naruszył przepisy art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływana dalej jako "U.p.t.u." i przepisy wykonawcze regulujące zasady dotyczące ograniczeń w dokonywaniu odliczeń podatku naliczonego.

Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 21 lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu wskazał m.in., że w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatnika w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, lipiec i sierpień 2005 r. Zważywszy, że termin płatności podatku za wymienione miesiące upływał odpowiednio 25 maja 2005 r., 25 czerwca 2005 r., 25 sierpnia 2010 r. i 25 września 2010 r. zobowiązania uległyby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2010 r. Jednakże, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) powoływana dalej jako "O.p.", bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na skutek wydania przez Urząd Skarbowy w S. postanowienia o wszczęciu dochodzenia w sprawie karnej skarbowej dotyczącej zobowiązań w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, lipiec i sierpień 2005 r. Postanowienie to zostało wydane w dniu 26 listopada 2010 r., a więc przed upływem 5 - letniego terminu przedawnienia. Zdaniem organu skoro postępowanie karne-skarbowe zostało wszczęte przed upływem terminu przedawnienia, to w dniu 26 listopada 2010 r., tj. w dacie wydania postanowienia o jego wszczęciu, nastąpiło skuteczne zawieszenie terminu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych.

Odnosząc się zaś do kwestii związanej z pozbawieniem podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez. V. J. organ odwoławczy uznał, że dowody zebrane przez organ kontroli skarbowej wskazały, że V.J. nie była w stanie własnymi siłami, ani też przy pomocy zatrudnionego przez siebie pracownika i przy użyciu posiadanych materiałów i sprzętu, wykonać ww. usług. Dowiedziono również, że usług tych nie wykonali wskazani przez V. J. podwykonawcy, firmy K. i R., których prezesa wskazano w odrębnych postępowaniach, jako wystawcę tzw. "pustych faktur".

R. K. w skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu powyższej decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 208 w związku z art. 59 § 1 pkt 9 oraz art. 70 O.p. w związku z art. 99 ust. 12 U.p.t.u. poprzez pominięcie przez organy podatkowe okoliczności całkowitego przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące objęte decyzją, skutkującego bezprzedmiotowością prowadzonego postępowania w sprawie, a w konsekwencji obowiązkiem umorzenia tegoż postępowania,

- art. 120, art. 124, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192, art. 194, art. 199a i art. 210, art. 216, art. 237 O.p. w związku z art. 86, art. 88, art. 99, art. 109, art. 112 U.p.t.u. oraz § 14 ust. 2 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 9 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania (Dz. U. z 2005 r. nr 95, poz. 798 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi wskazał m.in., że przesłanką formalną zawieszenia biegu terminu przedawnienia może być tylko prawidłowe wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. W zaskarżonej sprawie, zdaniem strony skarżącej, postępowanie w sprawie karnej-skarbowej nie zostało wszczęte prawidłowo. Podkreślił, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedstawienia skarżącemu zarzutów związanych z popełnieniem przestępstwa skarbowego, a postępowanie przygotowawcze zostało w fazie ad rem umorzone.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Rozważania Sądu I instancji:

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną decyzję, uznając, że organy podatkowe nie wypełniły w niniejszej sprawie ciążącego na nich obowiązku zebrania, a następnie rozpatrzenia i wszechstronnej oceny całego zebranego materiału dowodowego. Sąd podkreślił, że organy odwoływały się do materiału dowodowego zgromadzonego w wielu innych postępowaniach. Akta sprawy nie zawierają jednak pełnego materiału z tych postępowań, z których wynikałoby, że wykonawcami spornych w niniejszej sprawie prac budowlanych nie mogły pozostawać firmy K. i R. Brak np. włączenia do akt niniejszej sprawy pełnego materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniach wobec V. J., w których wydano ostateczne decyzje i które są przedmiotem skarg kasacyjnych do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Organy podatkowe kwestionując wykonanie przez firmę V. J. wykonanie na rzecz skarżącego usług pomocniczych oparły się przede wszystkim na dowodach pośrednich, szeregu decyzji organów kontroli skarbowej i organów podatkowych dotyczących różnych podatków i różnych okresów. Ponadto, w ocenie Sądu I instancji, istotnym naruszeniem praw strony skarżącej w postępowaniu dowodowym jest również pominięcie w decyzji organu I Instancji złożonych do protokołu w dniu 11 listopada 2010 r. zeznań R. M. i L. B. dotyczących rzeczywistego wykonywania usług pomocniczych.

Za niezasadny natomiast Sąd I instancji uznał sformułowany zarzut w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Odwołując się do treści art. 70 § 6 i 7 pkt 1 O.p. oraz art. 113 Kodeksu karnego skarbowego Sąd wskazał, że dzień wydania postanowienia o wszczęciu postępowania karno-skarbowego jest jednocześnie dniem wszczęcia postępowania i dniem zawieszenia biegu przedawnienia w sprawie podatkowej. W ocenie Sądu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 26 listopada 2010 r. o wszczęciu dochodzenia dotyczącego zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. zostało zatem wydane przed upływem 5-letniego okresu przedawnienia, a zawieszenie owego biegu trwało z woli ustawodawcy do dnia prawomocnego zakończenia wszczętego wobec R. K. postępowania karno-skarbowego.

Skargi kasacyjne

Obie strony postępowania, tj. zarówno Dyrektor Izby Skarbowej w P., jak i R. K. wnieśli skargi kasacyjne od powyższego wyroku, domagając się jego uchylenia oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

W skardze kasacyjnej sporządzonej przez pełnomocnika organu zarzuty sformułowano w oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej P.p.s.a., wskazując na naruszenie art. 133 § 1 , art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. oraz z art. 122, 180 § 1, art. 181, 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 O.p. Zarzuty te odnosiły się do argumentacji Sądu I instancji, która stanowiła uzasadnienie przyczyn uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji, tj. do kwestii niezgromadzenia kompletnego materiału dowodowego.

Natomiast w skardze kasacyjnej strony przeciwnej, sporządzonej przez pełnomocnika R. K., skupiono się na zagadnieniu związanym z przedawnieniem zobowiązania podatkowego, zarzucając w tym zakresie Sądowi I instancji naruszenie przede wszystkim "art. 70 § 1 pkt 6", art. 70 § 6 pkt 1 O.p. oraz art. 70 § 7 O.p. Wskazano jednocześnie na niekonstytucyjność regulacji art. 70 § 6 O.p.

Dodatkowo, w piśmie procesowym z dnia 23 stycznia 2013 r., pełnomocnik skarżącego wskazał na okoliczność wydania w dniu 17 lipca 2012 r. wyroku przez Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt P 30/11), w którym stwierdzono niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji, w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zw. z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym odbytej w dniu 14 lutego 2013 r., pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej przedstawił szereg dokumentów, które świadczyć miały w jego ocenie, że skarżący był poinformowany w stosownym czasie o toczącym się postępowaniu karno-skarbowym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargi kasacyjne podlegają oddaleniu.

Z uwagi na okoliczność, że najdalej idący zarzut – dotyczący kwestii mającej pierwszorzędne znaczenie dla całego prowadzonego postępowania podatkowego, a mianowicie tego czy doszło faktycznie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia – został sformułowany w skardze kasacyjnej pełnomocnika R. K. Naczelny Sąd Administracyjny za celowe uznał w pierwszej kolejności odniesienie się do problematyki w nim ujętej.

W tym kontekście należy przypomnieć, że skarga kasacyjna sporządzona w imieniu skarżącego R. K. odnosiła się do szeregu kwestii, które mogły prowadzić do braku skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zw. z wszczętym postępowaniem karno-skarbowym. Pomijając kwestie związane z celowością wszczęcia wobec skarżącego postępowania karno-skarbowego, jego prowadzenia, czy też przyczyny leżącej u podstaw jego umorzenia, jako zagadnienia niemające bezpośredniego wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (stosownie do treści art. 70 § 6 i 7 O.p.), pełnomocnik R. K. zwrócił uwagę również na kwestię niekonstytucyjności regulacji art. 70 § 6 O.p. Wskazane przez autora skargi kasacyjnej w tym zakresie uwagi, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, mają zasadnicze znaczenie dla ustalenia czy doszło w rozpatrywanej sprawie do skutecznego zawieszenia terminu przedawnia zobowiązania podatkowego. Należy bowiem przypomnieć, że Sąd I instancji poglądów skarżącego w tym zakresie nie podzielił. Co prawda uchylił zaskarżoną decyzję, jednakże w odniesieniu do zarzutów w zakresie naruszenia art. 70 § 6 O.p. podzielił stanowisko organów, wskazując, że dzień wydania postanowienia jest jednocześnie dniem wszczęcia postępowania i jednocześnie dniem zawieszenia biegu przedawnienia w sprawie podatkowej.

Powyższe stanowisko Sądu I instancji, o ile wpisywało się w dotychczasową i jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w Warszawie z 25 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1293/09, Lex nr 588173; wyrok WSA w Bydgoszczy z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 373/09, Lex nr 549500; wyrok WSA w Łodzi z 18 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 953/09, Lex nr 580627; wyrok WSA w Gliwicach z 1 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 492/09, Lex nr 591459; wyrok WSA w Krakowie z 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 960/10, Lex nr 673333, a także wyroki NSA z 31 sierpnia 2010 r., sygn. akt I GSK 1111/09, Lex nr 744658 i z 29 września 2010 r., sygn. akt I GSK 1116/09, Lex nr 1116/09), wskazujących za moment zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego właśnie dzień, w którym wydano postanowienie o wszczęciu postępowania karno-skarbowego, o tyle w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. P 30/11, wypowiedź Sądu uznać należało za niezasadną. W wyroku tym Trybunał wskazał bowiem, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji.

W uzasadnieniu swojego stanowiska TK zaznaczył, że stan nieświadomości co do zaistnienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego może być znacznie rozciągnięty w czasie. Zgodnie z art. 153 § 1 k.k.s., postępowanie przygotowawcze w sprawie o przestępstwo skarbowe powinno być zakończone w terminie 3 miesięcy, przy czym termin ten może być przedłużony na okres do 6 miesięcy, a w szczególnie uzasadnionych wypadkach – na dalszy czas oznaczony. Z kolei art. 153 § 3 k.k.s. stanowi, że w razie niezakończenia dochodzenia w sprawie o wykroczenie skarbowe, prowadzonego przez organ postępowania przygotowawczego w ciągu 2 miesięcy, organ nadrzędny nad tym organem może przedłużyć dochodzenie na czas oznaczony.

Przedstawiony wyżej mechanizm narusza, w ocenie Trybunału Konstytucyjnego, wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia wskazanego w art. 70 § 1 O.p. Zdaniem TK nie znaczy to, że postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe powinno być jawne dla podatnika, a w szczególności, że powinien on być zawiadamiany o wszczęciu postępowania in rem. Byłoby to sprzeczne z zasadą tajności tej fazy postępowania przygotowawczego, która ma istotne znaczenie z punktu widzenia zasady prawdy materialnej. Gdyby bowiem podatnik wiedział, że w dotyczącej go sprawie toczy się postępowanie karne skarbowe, mógłby podjąć działania utrudniające lub uniemożliwiające zebranie niezbędnego materiału dowodowego. Naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega więc na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Trybunał podkreślił, że zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Mając na uwadze powyższe spostrzeżenia Trybunału Konstytucyjnego należy uznać wypowiedź Sądu I instancji odnośnie naruszenia art. 70 § 6 O.p. przez organy prowadzące postępowanie podatkowe za niekompletną, gdyż nie odnosiła się do kwestii dotyczących stanu wiedzy podatnika, a konkretnie tego czy został powiadomiony o okolicznościach związanych z biegiem terminu przedawnienia oraz czy sposób powiadomienia odpowiada założeniom przyjętym w tym zakresie przez Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. P 30/11.

Zaskarżony wyrok, pomimo błędnego uzasadnienia w tym zakresie, odpowiada jednak prawu. Należy w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z art. 184 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, nie tylko wtedy, gdy nie ma usprawiedliwionych podstaw, ale także wówczas, gdy zaskarżone orzeczenie, mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Bez wątpienia orzeczenie odpowiada prawu mimo błędnego uzasadnienia, gdy nie ulega wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu, sentencja nie uległaby zmianie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2004 r., FSK 207/04, ONSAiWSA 2005, nr 5, poz. 101; B. Gruszczyński (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2009). Niewątpliwie taka sytuacja zaszła w niniejszej sprawie. Skutkiem uwzględnienia powyższego zarzutu, podniesionego w skardze kasacyjnej wniesionej przez pełnomocnika skarżącego na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego uchylający zaskarżoną decyzję organu odwoławczego, pomimo oddalenia skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 P.p.s.a., będzie wyeliminowanie tej części uzasadnienia Sądu I instancji. Oznacza to również, że organ podatkowy, ponownie rozpoznając sprawę, nie jest związany, w rozumieniu art. 153 P.p.s.a., oceną prawną, zawartą w tym fragmencie zaskarżonego uzasadnienia. Dodatkowo rolą organu podatkowego winno być dogłębne przeanalizowanie stanu faktycznego sprawy, a w szczególności treści wezwań skierowanych przez Urząd Skarbowy w S. do R. K. i ustalenie czy w świetle wypowiedzi Trybunału Konstytucyjnego zawartych w powołanym wyżej wyroku P 30/11, można przyjąć, że strona została powiadomiona w sposób prawidłowy o okolicznościach dotyczących zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karno-skarbowego. Dopiero wykazanie, że strona uzyskała tego typu wiedzę pozwoli na dalsze prowadzenie postępowania, z uwzględnieniem uwag poczynionych w niniejszym orzeczeniu.

Przechodząc natomiast do kwestii ujętych w skardze kasacyjnej sporządzonej przez pełnomocnika organu, wskazać należy, że zarzuty te odnoszą się zasadniczo do kwestii związanych z oceną przeprowadzanego przez organy postępowania dowodowego. Stąd też Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę uznał za celowe łączne odniesienie się do sformułowanych w tym zakresie zarzutów.

Wymaga przypomnienia, że Sąd I instancji uchylił zaskarżoną decyzję, uznając, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie przez organy podatkowe nie był kompletny. Zdaniem Sądu I instancji akta sprawy nie zawierały bowiem dowodów pozwalających na uznanie, że wykonawcami nie mogły pozostawać firmy "K." i "R.".

Odnosząc się do powyższej kwestii, wskazać należy, że Sąd I instancji szerzej nie wyjaśnił tego zagadnienia, co w pewien sposób uzasadnia zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Niemniej jednak zaznaczono wprost, że organy podatkowe winny dogłębnie przeanalizować wniosek strony o uwzględnienie zeznań R. M. i L. B. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że istota niniejszego sporu sprowadza się do wyjaśnienia, czy R. K. miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z 8 faktur VAT wystawionych przez J. V. J., z siedzibą w K., które miały dokumentować wykonanie od kwietnia do sierpnia 2005 r., na różnych budowach, prac ogólnobudowlanych o łącznej wartości brutto 209.951,02 zł (w tym VAT w kwocie 35.786 zł). Przyczyną zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez J. V. J. było ustalenie, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Kwestią bezsporną jest przy tym to, na co słusznie wskazuje pełnomocnik organu, że Sąd pierwszej instancji zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, że V. J. nie miała możliwości wykonania spornych usług własnymi siłami ani też przy pomocy swojego pracownika (str. 12 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Niemniej jednak Sąd I instancji uznał, że nie jest pewne, czy firma V. J. nie mogła się w tym zakresie posłużyć podwykonawcami. Sąd wskazał w tym zakresie, że organy "[...] odwoływały się do materiału dowodowego zgromadzonego w wielu innych postępowaniach. Akta sprawy nie zawierają jednak pełnego materiału z tych innych postępowań z których wynikałoby, że wykonawcami spornych w niniejszej sprawie prac budowlanych nie mogły pozostawać firmy K. i R. Brak np., włączenia do akt niniejszej sprawy pełnego materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniach wobec V. J.[...]"

Mając powyższe na uwadze należy wyjaśnić, że w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 48/11, wydanym w sprawie ze skargi kasacyjnej V. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Po 126/10, którym to oddalono skargę V. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 listopada 2009 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja 2004 r. do września 2005 r. oraz za listopad i grudzień 2005 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że firma skarżącej nie wykonała prac wskazanych w zakwestionowanych fakturach, ponieważ nie była w stanie wykonać ich własnymi siłami ani przy pomocy zatrudnionego przez siebie pracownika i przy użyciu posiadanych materiałów i sprzętu (zeznania świadka M. N.). Zdaniem NSA prac tych nie wykonali również podwykonawcy skarżącej.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 8 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Po 421/10, rozpatrując identyczną skargę R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 25 marca 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. uchylił decyzję organu odwoławczego wobec naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie powyższy wyrok Sądu pierwszej instancji - wyrokiem z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 348/11, utrzymał w mocy, uznając, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie pozwala na uznanie, że jest on kompletny.

Należy zgodzić się z pełnomocnikiem organu, że wyrok z dnia 16 listopada 2011 r. dotyczył innego okresu rozliczeniowego od tego objętego niniejszym postępowaniem. Wymaga również podkreślenia, jak słusznie zauważa pełnomocnik organu, w wyroku Sądu I instancji, podlegającym kontroli NSA w wyroku z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 348/11, przyznano racje organom co do okoliczności świadczących o tym, że firma V. J. nie była w stanie samodzielnie wykonać prac wskazanych w zakwestionowanych fakturach i ta kwestia nie stanowiła w zasadzie przedmiotu sporu. A zatem trudno jest posiłkować się wprost tezami przedstawionymi w powyższym wyroku.

Niemniej jednak, Naczelny Sąd Administracyjny za istotne uznał odniesienie się przez organ w sposób szczegółowy, do treści zeznania R. M. i L. B., z których wynikało, że na placach budów znajdowali się podwykonawcy zatrudnieni przez V.J. Wyjaśnienie dogłębnie tej kwestii powinno wyeliminować wszelkie zarzuty związane z jednostronnym prowadzeniem postępowania i brakiem obiektywizmu w dążeniu do ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz treść art. 184 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, mimo częściowej zasadności zarzutu w zakresie naruszenia 141 § 4 P.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a w związku z art. 122, 187 § 1, 188, 191 O.p. uznał za celowe utrzymanie w mocy zaskarżonego orzeczenia wydanego przez Sąd I instancji, w celu ustalenia przez organy podatkowe, czy strona skarżąca została, w świetle stanowiska zaprezentowanego przez TK w ww. wyroku P 30/11 powiadomiona w sposób prawidłowy o okolicznościach dotyczących zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karno-skarbowego. Dopiero uzyskanie takiej informacji pozwoli organom zastosować się do treści zaskarżonego wyroku z uwzględnieniem jego oceny i modyfikacji dokonanej w niniejszym wyroku.

Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Odstępując od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego miał natomiast na względzie fakt, że obie strony postępowania wniosły skargi kasacyjne, które podlegały oddaleniu, co wypełniała dyspozycję 207 § 2 P.p.s.a.