Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2550/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim - Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, asesor WSA Konrad Aromiński (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 marca 2020 r. sprawy ze skargi C. sp.k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów Ordynacji Podatkowej oddala skargę


UZASADNIENIE

C. sp. k. (poprzednio: C. sp. z o.o. – dalej: "Wnioskodawca", "Skarżąca", "Spółka") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie obowiązków związanych z przekazywaniem informacji o schematach podatkowych, o których mowa w rozdziale 11a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "O.p.").

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską firmą konsultingową, świadczącą przede wszystkim usługi doradztwa podatkowego na rzecz przedsiębiorców zarówno polskich, jak i zagranicznych. W ramach prowadzonej działalności, Spółka świadczy usługi doradcze m.in. na rzecz zagranicznych funduszy inwestycyjnych (z siedzibą w krajach Unii Europejskiej (UE"/Europejskiego Obszaru Gospodarczego - EOG), jak również w krajach trzecich (dalej: "Klienci") polegające na reprezentowaniu Klientów przed polskimi organami podatkowymi i sądami administracyjnymi w postępowaniach dotyczących wniosków o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych. Klienci inwestują na terytorium Polski swoje aktywa w papiery wartościowe, w tym przede wszystkim w akcje polskich spółek giełdowych i obligacje skarbowe. Z tytułu dokonanych inwestycji, przy wypłacie należności z nich wynikających (m.in. dywidend) przez polskich płatników pobierany jest zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych (dalej: "WHT") na podstawie art. 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, dalej: "u.p.d.o.p.") obliczony na podstawie podstawowej stawki, wynikającej z u.p.d.o.p. lub obniżonej stawki, wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: "u.u.p.o."). Istnieją sytuacje, w których podatek ten pobierany jest nienależnie, w związku z czym stanowi on dla Klientów nadpłatę, podlegającą zwrotowi. Spółka podała, że wnioski o stwierdzenie i nadpłaty są przy tym zasadniczo oparte na dwóch podstawach prawnych, tj.: zwolnieniu wynikającym z art. 6 ust. 1 pkt 10a u.p.d.o.p., dla funduszy inwestycyjnych z UE/EOG i naruszeniu zasady swobody przepływu kapitału wynikającej przede wszystkim z Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: "TFUE").

Zakres usług jakie Spółka świadczy na rzecz Klientów obejmuje przede wszystkim analizę m.in. struktury i przedmiotu działalności klienta, a także zakresu nadzoru właściwych władz w kraju siedziby nad Klientami pod kątem spełniania przesłanek uprawniających ich do zwolnienia z WHT w Polsce, przekazywanie informacji o dokumentach jakie należy załączyć do wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, analizę dostarczonych dokumentów pod kątem ich kompletności, poprawności, przygotowanie i składanie wniosków o stwierdzenie i zwrot nadpłaty do właściwych organów podatkowych w Polsce (na mocy pełnomocnictw udzielonych przez Klientów pracownikom/współpracownikom Spółki), reprezentowanie Klientów w postępowaniach przed organami podatkowymi (przesyłanie do Klientów informacji o otrzymanych wezwaniach, gromadzenie dokumentacji na potrzeby sporządzania pism procesowych, odpowiadanie na wezwania organów, sporządzanie odwołań od decyzji etc.) oraz sądami administracyjnymi (sporządzanie skarg, występowanie w imieniu Klientów na rozprawach) oraz monitorowanie statusu postępowań oraz płatności ze zwrotem nadpłaty dokonywanych na rzecz Klientów.

Spółka nie ma przy tym zawartej umowy bezpośrednio z Klientami, a działa we współpracy z zagraniczną spółką doradczą, koordynującą świadczenie tego typu usług na rzecz Klientów przez Spółkę oraz inne podmioty (dalej: "Spółka koordynująca"), która również dokonuje bezpośrednio płatności na rzecz Spółki z tytułu świadczenia usług.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza również na analogicznych zasadach świadczyć dla Klientów usługi polegające na reprezentowaniu Klientów w postępowaniach dotyczących zwrotu podatku, w rozumieniu art. 28b u.p.d.o.p.

Dodatkowo, Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie świadczyć analogiczne usługi na rzecz innych klientów. Między innymi Spółka zamierza rozpocząć współpracę z podmiotami, świadczącymi na terytorium Polski usługi, polegające na prowadzeniu rachunków papierów wartościowych lub rachunków zbiorczych ("usługi powiernicze"). Zakres usług, świadczonych przez Spółkę będzie obejmował zatem występowanie z wnioskami o stwierdzenie i zwrot nadpłaty/wnioskami o zwrot podatku w imieniu podmiotów, na rzecz których prowadzone są w Bankach rachunki papierów wartościowych/rachunki zbiorcze (dalej: "Klienci Banków").

Wnioskodawca wskazał, że w efekcie wskazanych czynności Klienci oraz Klienci Banków otrzymają zwrot nadpłaty albo zwrot podatku. Wszystkie te czynności dalej łącznie określane będą jako czynności skutkujące stwierdzeniem i otrzymaniem zwrotu nadpłaty lub otrzymaniem zwrotu podatku.

Dalej podano, że wnioski, które będą składane w imieniu Klientów Banków mogą być oparte m.in. na:

- art. 6 ust. 1 pkt 10a u.p.d.o.p. i naruszeniu zasady swobody przepływu kapitału wynikającej z TFUE (w przypadku zagranicznych instytucji wspólnego inwestowania);

- art. 6 ust. 1 pkt 11a u.p.d.o.p. i naruszeniu zasady swobody przepływu kapitału (w przypadku podmiotów zagranicznych, prowadzących programy emerytalne);

- postanowieniach właściwych u.u.p.o. (wnioski dotyczące nadpłaty/zwrotu podatku w zakresie różnicy wynikającej z zastosowania stawki podatku z u.p.d.o.p. i właściwej u.u.p.o.);

- spełnieniu przez Klientów Banków przesłanek do zwolnienia z WHT na podstawie art. 21 ust. 3-6 u.p.d.o.p. i art. 22 ust. 4-6 u.p.d.o.p.;

- jak również na innych podstawach prawnych - w zależności od spełniania przez Klientów Banków przesłanek wynikających z przepisów regulujących te zwolnienia czy przewidujących obniżenie stawki WHT.

Wnioskodawca będzie miał zawartą umowę na świadczenie usług z Bankami albo bezpośrednio z Klientami Banków. Spółka nie wyklucza również, że w przyszłości będzie świadczyć analogiczne usługi na rzecz innych klientów.

Wnioskodawca wskazał, że pierwsze czynności faktyczne lub prawne umożliwiające wykonanie lub zmierzające do wykonania czynności skutkujących stwierdzeniem i otrzymaniem zwrotu nadpłaty lub otrzymaniem zwrotu podatku miały miejsce zarówno w okresie od 25 czerwca 2018 r. do 1 stycznia 2019 r., jak również mają i mogą mieć miejsce po 1 stycznia 2019 r. Zarówno Spółka koordynująca, Klienci, Banki oraz Klienci Banków mogą być podmiotami których przychody lub koszty, albo wartość aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym lub w bieżącym roku obrotowym równowartość 10 mln euro, lub powiązanymi w rozumieniu u.p.d.o.p. w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 11a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. z podmiotami z pkt 1.

Spółka wskazała, że kwota nadpłaty lub zwrotu podatku uzyskana w związku z podjęciem czynności skutkujących stwierdzeniem i otrzymaniem zwrotu nadpłaty lub otrzymaniem zwrotu podatku na jednego Klienta lub Klienta Banku może w trakcie jednego roku kalendarzowego przekroczyć równowartość 2,5 mln euro.

Zarówno Spółka koordynująca, Klienci, Banki oraz Klienci Banków są lub mogą być podmiotami, które:

- mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa niż Rzeczpospolita Polska lub

- prowadzą działalność na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej za pośrednictwem zagranicznego zakładu lub

- prowadzą działalność na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nie mając miejsca zamieszkania ani siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz nie posiadają zagranicznego zakładu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Wnioskodawca podał, że zgodnie z umowami zawartymi (lub które zostaną zawarte) ze Spółką koordynującą, Bankiem, Klientami lub Klientami Banków, Spółka może być uprawniona do otrzymania wynagrodzenia, którego wysokość uzależniona będzie od wysokości nadpłaty podatku/zwrotu podatki (tzw. "successfee"). Ewentualnie pomimo braku zawarcia bezpośrednio w pisemnych umowach wskazanego zastrzeżenia, strony takiej umowy mogą faktycznie respektować zobowiązanie.

Wskazano, że dokonywane w ramach świadczenia usług czynności mogą opierać się na ujednoliconej dokumentacji, przez co nie wymagają dokonywania istotnych zmian tej dokumentacji w odniesieniu do Spółki koordynującej, Banków, Klientów lub Klientów Banku.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy opisane wyżej czynności skutkujące stwierdzeniem i otrzymaniem zwrotu nadpłaty lub otrzymaniem zwrotu podatku stanowią schemat podatkowy w rozumieniu przepisów działu III rozdziału 11a Ordynacji podatkowej?

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedmiotowego wniosku.

Uzasadniając swoje stanowisko, DKIS wskazał, że zagadnienie przedstawione przez Spółkę we Wniosku nie dotyczyło interpretacji przepisów prawa materialnego rozumianych jako przepisy regulujące zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych, wynikających z ustaw podatkowych. Ponadto, w ocenie DKIS Skarżąca zażądała interpretacji przepisów prawa godzących we właściwość innych organów podatkowych, celno-skarbowych czy też innych organów państwa.

W zażaleniu na ww. postanowienie, Spółka wniosła o uchylenie w całości postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej zgodnie z wnioskiem.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

- art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 O.p. przez błędne uznanie, że kwestia stanowiąca przedmiot wątpliwości Spółki przedstawiona we wniosku nie jest uregulowana przepisami prawa podatkowego i nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, podczas gdy obowiązki informacyjne, co do których stosowania Spółka ma wątpliwości znajdują się w dziale III rozdziale 11a O.p. i nie zostały wyłączone z zakresu przedmiotowego interpretacji indywidualnych;

- art. 14b § 1 O.p. przez błędne uznanie, że wniosek został sporządzony przez podmiot niebędący zainteresowanym w rozumieniu tego przepisu, podczas gdy Spółka wnosiła o potwierdzenie swojego stanowiska w zakresie nałożonych na nią obowiązków informacyjnych wynikających wprost z przepisów prawa podatkowego, a będących następstwem działań podejmowanych przez nią w ramach świadczenia usług na rzecz klientów;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14b § 2a O.p. przez nieuzasadnioną odmowę wydania interpretacji, podczas gdy Spółka jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., a przedstawione przez nią we wniosku wątpliwości mieszczą się w zakresie przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczonym przez przepisy Ordynacji podatkowej.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. DKIS utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] czerwca 2019 r.

W postanowieniu tym wskazano, że zagadnienie przedstawione przez Spółkę nie dotyczy interpretacji przepisów prawa materialnego, a więc interpretacji przepisów, które nakładają na Wnioskodawcę obowiązki podatkowe, rozumiane jako ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych, wynikających z ustaw podatkowych.

DKIS stwierdził również, że Spółka składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązku informowania o schematach podatkowych nie jest osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Wedle organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może złożyć tylko osoba , która uprawniona jest do skorzystania z ochrony przewidzianej w przepisach art. 14k-14n O.p.

DKIS wskazał, że skoro przepisy dotyczące schematów podatkowych nie przewidują możliwości prowadzenia postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, czy też kontroli skarbowej w celu ustalenia prawidłowości ich zastosowania, to nie mogą równocześnie być przedmiotem postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej.

DKIS podkreślił również, że organem uprawnionym do wydawania i unieważniania numeru schematu podatkowego jest Szef Krajowej Administracji Skarbowej, i tym samym jedynie ten organ może wyjaśnić Spółce wątpliwości wynikające ze wskazanych powyżej przepisów.

W skardze złożonej na powyższe postanowienie, Spółka wniosła o jego uchylenie i uchylenie postanowienia poprzedzającego oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

- art. 14b § 1 O.p. przez błędne uznanie, że przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być wyłącznie te przepisy prawa podatkowego, które dotyczą zobowiązań podatkowych podmiotów gospodarczych, podczas gdy zakresem art. 14b § 1 O.p. objęte przepisy prawa podatkowego regulujące obowiązki ewidencyjne i informacyjne, w tym m.in Działu III Rozdziału 11a O.p.;

- art. 14b § 1 O.p. w zw. z art. 14b § 4 O.p. przez nieuzasadnioną odmowę wydania interpretacji, w sytuacji gdy, Spółka we wniosku skutecznie złożyła wymagane przepisem art. 14b § 4 O.p. oświadczenie, co do elementów stanu faktycznego objętych wnioskiem;

- art. 14b § 1 O.p. w zw. art. 13 § 2a, art. 14b § 2a oraz 121 § 1 O.p. przez nieuzasadnioną odmowę wydania interpretacji indywidualnej, podczas gdy jej wydanie w oparciu o wniosek należało do obowiązku Dyrektora KIS a nie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, w szczególności że przepisy, o których interpretację zwróciła się Spółka we wniosku nie były przepisami regulującymi właściwość, uprawnienia i obowiązki Szefa KAS.

W uzasadnieniu Skarżąca podnosiła, że ograniczenie zakresu przedmiotowego interpretacji indywidualnych nie objęło swoim zakresem przepisów znajdujących się w dziale III rozdziale 11a O.p., które objęte były wnioskiem. W jej ocenie mają na względzie zasadę racjonalności ustawodawcy można domniemywać, że przepisy dotyczące schematów podatkowych również zostałyby wyłączone z zakresu przedmiotowego interpretacji indywidualnych, gdyby założenie ustawodawcy było takie, że nie mogą być one przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji.

Skarżąca argumentowała, że przepisy działu III rozdziału 11a O.p. mieszczą się w definicji przepisów prawa podatkowego znajdującej się w art. 3 pkt 2 tej ustawy.

Podkreśliła, że w katalogu zawartym w art. 14b § 2a O.p. ustawodawca nie wymienił przepisów dotyczących raportowania schematów podatkowych, zatem DKIS powinien w oparciu o jej wniosek wydać interpretację indywidualną. Spółka zakwestionowała stanowisko organu zgodnie z którym przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną mogą być wyłącznie przepisy, na podstawie których powstaje zobowiązanie / obowiązek podatkowy podatnika, lub zobowiązanie płatnika.

Jak wskazała, interpretacje są wydawane także w zakresie obowiązków ewidencyjnych i informacyjnych określonych w przepisach prawa podatkowego.

Podsumowując skonstatowała, że przepisy dotyczące obowiązkowego raportowania schematów podatkowych, to przede wszystkich materialne przepisy adresowane do podmiotów zobowiązanych do wypełniania zawartych w ich normach obowiązków, takie jak, m.in. art. 86b O.p., który nakłada na promotorów obowiązek raportowania schematów podatkowych Szefowi KAS.

W odpowiedzi na skargę, DKIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a."), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Zaskarżone postanowienia są prawidłowe.

Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest zasadność odmowy przez DKIS wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej tj., czy organ podatkowy miał obowiązek merytorycznie rozpoznać wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie przedstawionych czynności skutkujących stwierdzeniem i otrzymaniem zwrotu nadpłaty lub otrzymaniem zwrotu podatku w zakresie w jakim miałaby stanowić schemat podatkowy w rozumieniu przepisów działu III rozdziału 11a O.p., czy też był uprawniony do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p.

Zgodnie z tym przepisem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Organ ocenił, że wnioskodawca nie jest osobą uprawnioną do złożenia takiego wniosku, gdyż w zakresie wskazanym we wniosku nie jest podatnikiem, płatnikiem, inkasentem ani osobą trzecią o jakiej mowa w art. 14p O.p. Poza tym powodem odmowy wszczęcia postępowania była też wymieniona w art. 165a § 1 O.p. "inna przyczyna", a mianowicie stwierdzenie przez organ uprawniony do wydania interpretacji, że przedmiotem wniosku jest zagadnienie, które nie dotyczy interpretacji przepisów prawa materialnego.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że z art. 165a § 1 O.p. wynika, że w fazie wstępnej postępowania organ podatkowy bada, czy wniosek (podanie) pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie z wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. W sytuacji stwierdzenia, że w sprawie zachodzą przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania, organ zobowiązany jest odmówić wszczęcia postępowania zgodnie z art. 165a O.p., przy czym odmowa ta jest obligatoryjnym następstwem stwierdzenia przez organ przesłanek wymienionych w tym przepisie.

Stosownie do art. 14b § 1 O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wykładnia systemowa art. 14b O.p. wskazuje, że dotyczy on wyłącznie takich stanów faktycznych, które spowodowały lub mogą spowodować powstanie odpowiedzialności podatkowej. Wniosek taki wynika z zestawienia wzmiankowanego przepisu z przepisem art. 14p O.p., który stanowi, że przepisy rozdziału 1a O.p. podatkowa stosuje się odpowiednio do należności płatników lub inkasentów, zobowiązań osób trzecich oraz do należności, o których mowa w art. 52 § 1. Odstępstwo od zasady, że wnioskiem o interpretację może wystąpić podmiot zainteresowany przewiduje art. 14n § 1 O.p. Wynika z niego, że z wnioskiem o interpretację, która będzie dotyczyła spółki, mogą wystąpić również osoby planujące jej utworzenie. Ponadto, z wnioskiem o interpretację dotyczącą sytuacji, w której może się znaleźć oddział lub przedstawicielstwo, może wystąpić tworzący je przedsiębiorca. W obu tych przypadkach wniosek składany będzie przed powstaniem podmiotów, do których sytuacji odnosić się ma wnioskowana interpretacja. Podobnie, z wnioskiem o interpretację dotyczącą sytuacji, w której może znaleźć się podatkowa grupa kapitałowa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, może wystąpić spółka planująca utworzenie tej grupy (art. 14n § 1 pkt 1a O.p.). Ponadto z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić na mocy art. 14s § 1 O.p. zamawiający w rozumieniu ustawy prawo zamówień publicznych (w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym), podmiot publiczny w rozumieniu ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym (w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia w związku z zawieraną umową o partnerstwie publiczno-prywatnym) lub zamawiający w rozumieniu ustawy o umowie koncesji na roboty budowlane lub usługi (m.in. w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia koncesjonariusza), jednocześnie skorzystać ze skutków interpretacji może wykonawca, partner prywatny lub koncesjonariusz (art. 14s § 2 O.p.).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt II FSK 923/09 "podkreślić należy, że ponieważ stroną postępowania interpretacyjnego jest zainteresowany - w przedstawionym powyżej rozumieniu przepisów rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej, w postępowaniu tym nie będą miały zastosowania przepisy i definicje strony administracyjnego postępowania podatkowego zawarte w przepisach art. 133 i art. 133a (rozdziału 3 działu IV) Ordynacji podatkowej, których unormowanie art. 14 h do postępowania "interpretacyjnego" nie wprowadza.

Organ interpretacyjny nie będzie badał więc wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko: czy jest on "zainteresowany" w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiany stan faktyczny w jego sprawie, bądź (wyjątkowo) w odniesieniu do planowanej spółki albo oddziału lub przedstawicielstwa, może spowodować. Interes prawny w zakresie prawa podatkowego w podatkowym postępowaniu interpretacyjnym konstytuuje realizacje pochłaniającego go wymogu: ubiegania się o interpretację i uzyskanie interpretacji wyłącznie we własnej indywidualnej sprawie podatkowej

Jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku przedstawianego (jako zasadnicza podstawa wniosku interpretacyjnego) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) z jego możliwą odpowiedzialnością podatkowa (albo odpowiedzialnością podatkową projektowanej spółki lub tworzonego oddziału albo przedstawicielstwa), będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa zainteresowany, to jest, że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony w świetle unormowania art. 14b § 1 O.p.". Sąd podziela stanowisko wyrażone w orzeczeniu tutejszego Sądu z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1718/19 i uznaje go za swój.

W tym względzie nie ma znaczenia, podnoszona przez Skarżącą okoliczność możliwości realizowania, w razie uzyskania interpretacji indywidualnej, funkcji informacyjnej oraz funkcji gwarancyjnej wywodzonej z takiej interpretacji. Skarżąca nie ma statusu zainteresowanego, ponieważ stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jaki objęła wnioskiem o interpretację indywidualną nie spowodował i nie może spowodować odpowiedzialności podatkowej, co jest niezbędne dla uznania Skarżącej za zainteresowanego w rozumieniu tego przepisu. Organ nie bada wprost interesu prawnego Skarżącej w uzyskaniu interpretacji indywidualnej (w szczególności wywodzonego z realizowania funkcji informacyjnej, funkcji gwarancyjnej interpretacji indywidualnej, w tym w związku z art. 80f ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1958 ze zm.)) ale tylko czy jest ona "zainteresowana" w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, ewentualnie czy uprawnienie do wystąpienia o interpretację wynika z innego przepisu.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że ustawodawca umożliwił wystąpienie z wnioskiem o interpretację w ściśle określonych sytuacjach – zainteresowanemu w jego indywidualnej sprawie, co dotyczy wyłącznie takich stanów faktycznych, które spowodowały lub mogą spowodować powstanie odpowiedzialności podatkowej oraz w innych przypadkach expressis verbis określonych w O.p.

Ze stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w sposób niewątpliwy wynika, że Skarżąca ubiegająca się o wydanie interpretacji (w zakresie obowiązku zgłaszania informacji o schematach podatkowych, o których mowa w rozdziale 11a O.p.) nie był w nim: podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, osobą trzecią odpowiedzialną za zobowiązania podatkowe, osobą, u której wystąpiła zaległość podatkowa w rozumieniu art. 52 § 1 O.p., planującym utworzenie spółki, oddziału lub przedstawicielstwa, spółką planującą utworzenie podatkowej grupy kapitałowej, ww. zamawiającym lub podmiotem publicznym. W takiej sytuacji zdaniem Sądu, słuszna jest ocena organu, że w rozpoznawanej sprawie Skarżąca nie była zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 835/19).

Jednocześnie Sąd nie zgadza się z DKIS, który zasadność odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji upatruje w tym, że "wniosek nie dotyczył interpretacji prawa materialnego". Sąd zgadza się z tą linią orzeczniczą, która wskazuje, że "użyte przez ustawodawcę w art. 14b § 1 O.p. pojęcie przepisów prawa podatkowego należy rozumieć szeroko, tj. jako odnoszące się także do przepisów procesowych (a nie tylko materialnoprawnych)" (patrz prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 31 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 216/17). Zważywszy jednak na to, że zasadność odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji występowała z powodu tego, że Skarżąca nie była zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. (ani innym podmiotem expressis verbis wskazanym w przepisach jako uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji) dokonanie niewłaściwej wykładni przepisów nie miało wpływu na wynik sprawy i jako takie nie uzasadniało uchylenia zaskarżonego aktu.

Sąd podziela pogląd Skarżącej co do braku zasadności argumentacji organu podatkowego w zakresie w jakim DKIS uznaje, że organem właściwym do rozstrzygnięcia kwestii przedstawionej przez Spółkę w jej pytaniu zawartym we wniosku będzie Szef KAS. Zasadnie Spółka podnosiła, że nie wnosiła bowiem o nadanie NSP w ramach postępowania interpretacyjnego, a o wyjaśnienie wątpliwości związanych z posługiwaniem się tym schematem.

Zaznaczyć należy, że uprawnienie DKIS do wydawania interpretacji indywidualnych wynika z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r., poz. 768), na mocy którego to do DKIS należy prowadzenie spraw dotyczących interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego oraz art. 13 ust. 2a pkt O.p., z którego wynika, że DKIS jest organem podatkowym właściwym w sprawach dotyczących wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. – również ta okoliczność nie miała wpływu na wynik sprawy, gdyż o czym była już mowa, zasadność odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji występowała z powodu tego, że Skarżąca nie była zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p.

W konsekwencji powyższych rozważań Sąd uznał, że zaistniały przyczyny, dla których postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej nie może być wszczęte. Skoro zgodnie z wolą ustawodawcy na wniosek zainteresowanego, wydaje się, w jego indywidualnej sprawie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, to znaczy, że interpretację indywidualną wydaje się wówczas, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego. W przypadku, gdy w sprawie wnioskujący o wydanie interpretacji nie jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., to spełnione są przesłanki odmowy wszczęcia postępowania.

W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 O.p. w związku z odmową wszczęcia postępowania w sprawie. Wydanie odmiennego rozstrzygnięcia, od oczekiwanego przez stronę, nie narusza art. 121 § 1 O.p. Sąd stwierdza, że w sytuacji, gdy organ wydaje zgodne z obowiązującym prawem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o interpretację indywidualną, nie sposób uznać, że narusza on zasadę zaufania do organów podatkowych, w stopniu powodującym uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.