Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1214/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-01-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.262,155,189§ 1.
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi A. Sz. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia postanowienia nakładającego karę porządkową oddala skargę.


UZASADNIENIE

W związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym w sprawie określenia wysokości zobowiązania skarżącego A. S. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 7 listopada 2008 r. wezwał skarżącego do osobistego stawiennictwa celem dostarczenia dokumentów potwierdzających złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów uzyskanych w 2006 r. na zasadach określonych wart. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (obecnie: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) oraz celem dostarczenia dokumentu potwierdzającego tytuł prawny do lokalu użytkowego położonego w S. przy

ul. [...]. Wezwanie doręczono pełnomocnikowi skarżącego, zawierało ono pouczenie, że niezastosowanie się do wezwania w oznaczonym terminie może spowodować wymierzenie kary porządkowej. Skarżący do wezwania się nie zastosował i nie stawił się w siedzibie organu w wyznaczonym terminie, w następstwie czego postanowieniem z dnia 19 grudnia 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nałożył na niego karę porządkową w wysokości 1.000 zł.

Pismem z dnia 19 stycznia 2009 r. skarżący złożył wniosek o uchylenie postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, powołując się na fakt wyjazdu za granicę i utrudniony kontakt z pełnomocnikiem, a także na zaabsorbowanie prowadzonym postępowaniem w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 30 stycznia 2009 r. odmówił uchylenia postanowienia, a skarżący pismem z dnia 19 lutego 2009 r. złożył zażalenie na powyższe postanowienie.

Postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy, stwierdzając, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadnie uznał, że okoliczności powoływane przez podatnika we wniosku o uchylenie postanowienia w przedmiocie nałożenia kary porządkowej nie usprawiedliwiają niewywiązania się z obowiązku osobistego stawiennictwa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w związku art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia

1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), art. 262 § 6 O.p. i art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p., podnosząc, że wezwanie do osobistego dostarczenia dokumentów do siedziby organu podatkowego było niecelowe, a wykonanie obowiązku w terminie niemożliwe z uwagi na wyjazd poza miejsce zamieszkania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 2 marca 2010 r.

uwzględnił skargę i uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.), uznając, że Naczelnik Urzędu Skarbowego błędnie zastosował przepisy o doręczeniach w postępowaniu podatkowym, podczas gdy wezwania w tym postępowaniu podlegają odmiennej regulacji. Ponieważ wezwanie wiąże się z władczą ingerencją w sferę prawną osób, na które zostaje nałożony określony obowiązek, organ podatkowy obowiązany jest doręczyć wezwanie bezpośrednio podatnikowi, gdyż to podatnik może ponieść konsekwencje w postaci ukarania go karą porządkową.

Ustanowionego w sprawie pełnomocnika organ podatkowy zawiadamia jedynie o terminie i miejscu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania podatnika w charakterze strony. W rozważanej sprawie wezwanie do osobistego stawiennictwa zostało przesłane pełnomocnikowi, zamiast bezpośrednio stronie skarżącej. Niezależnie od powyższego wezwanie do osobistego stawiennictwa musi być uzasadnione w świetle przedmiotu postępowania. Celem wezwania w rozpoznawanej sprawie było osobiste złożenie przez podatnika dokumentów, toteż brak było podstaw do uznania, że do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy niezbędne było osobiste stawiennictwo skarżącego jako strony postępowania podatkowego. W konsekwencji organ rozpoznający wniosek o uchylenie kary porządkowej winien ocenić niewykonanie wezwania do osobistego stawiennictwa jako usprawiedliwione i uchylić postanowienie nakładające karę porządkową.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

Skarga kasacyjna została oparta na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy (podstawa kasacyjna wskazana wart. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Zarzucono naruszenie art. 134 § 1 P.p.s.a., art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 262 § 1 pkt 1 i § 6, art. 145 § 2, art. 155 § 1 O.p. przez niewłaściwą ocenę prawną stanu faktycznego sprawy i nie wzięcie pod uwagę wynikających z akt sprawy okoliczności w celu ustalenia, czy został naruszony przepis art. 262 § 6 O.p., przez:

- uznanie, że pisemne wezwanie strony w trybie art. 155 § 1 O.p. powinno być doręczone na adres strony, podczas gdy strona wskazała dla doręczeń wszelkich pism do niej kierowanych adres pełnomocnika zgodnie z art. 145 § 2 O.p.,

- przyjęcie sprzecznie z aktami sprawy, że wezwanie do osobistego stawiennictwa, o którym mowa wart. 155 § 1 O.p., nie było konieczne, gdyż przepis art. 155 § 1 O.p.

nie daje organowi uprawnienia do wezwania strony w toku postępowania podatkowego do osobistego stawiennictwa w celu przedłożenia dokumentów źródłowych,

- uznanie, że odmowa uchylenia kary porządkowej była bezpodstawna,

- uznanie, że niewykonanie przez stronę wezwania do osobistego stawiennictwa było usprawiedliwione i nie powinno być obwarowane karą porządkową,

- uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w wyniku błędnego uznania, że zostało ono wydane z naruszeniem art. 262 § 6 O.p., podczas gdy nie zachodziły przesłanki do uchylenia postanowienia nakładającego karę porządkową wymienione w art. 262 § 6 O.p.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej odrzucenie względnie oddalenie, podnosząc, że podstawy kasacyjne oraz ich uzasadnienie są nieprecyzyjne, nie określono w niej wartości przedmiotu zaskarżenia, a przede wszystkim przedstawienie przez stronę dokumentów na podstawie art. 189 O.p. jest jej prawem, a nie obowiązkiem procesowym, toteż nieprzedstawienie dowodu nie może być zagrożone karą porządkową.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 października 2011 r., stwierdzając zasadność zarzutu naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 262 § 6 O.p., uwzględnił skargę kasacyjną i uchylił zaskarżony wyrok do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a.

Na wstępie NSA stwierdził, bezzasadność wniosku skarżącego o odrzucenie skargi kasacyjnej. W dalszej kolejności, przechodząc do merytorycznej oceny zarzutów kasacyjnych, przypominając treść art. 262 § 1, § 5 i § 6 O.p. - w brzmieniu obowiązującym na rok 2008 - wskazał, że wart. 262 O.p. ustanowiono dwa różne środki prawne, przysługujące ukaranemu karą porządkową, to jest: zażalenie - na podstawie § 5 oraz wniosek o jej uchylenie - na podstawie § 6. Zażalenie - jak wskazał NSA - powinno zawierać zarzuty przeciwko samemu nałożeniu kary, natomiast wniosek o uchylenie nałożonej kary - argumenty usprawiedliwiające niestawiennictwo lub niewykonanie obowiązku.

Składając wniosek o uchylenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 6 O.p., a nie zażalenie na postanowienie o nałożeniu tej kary, skarżący nie powinien zatem kwestionować zasadności jej nałożenia i podnosić zarzutów przeciwko samemu nałożeniu kary, ale argumentować na rzecz zasadności twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku dostarczenia dokumentów. W ocenie NSA, tak też skarżący postąpił, wskazując na okoliczności usprawiedliwiające, jego zdaniem, niestawiennictwo i niewykonanie obowiązku, jak wyjazd za granicę, trudności w skomunikowaniu się z pełnomocnikiem czy zaabsorbowanie inną sprawą podatkową. Stąd zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej, rozpoznając zażalenie skarżącego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego odmawiające uchylenia nałożonej kary porządkowej skoncentrował się na zbadaniu argumentacji strony, dotyczącej usprawiedliwienia przyczyn niewykonania obowiązku, a nie na ocenie zasadności samego nałożenia tejże kary. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku niezasadnie oparł podjęte rozstrzygnięcie właśnie na odniesieniu się i ocenie zaistnienia przesłanek do nałożenia kary porządkowej, pomimo, że nie było to przedmiotem sprawy. NSA zaznaczył przy tym, że wojewódzki sąd administracyjny, chociaż nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, rozstrzyga w granicach danej sprawy (art. 134 § 1 P.p.s.a.); może wprawdzie zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, ale prowadzonych w granicach sprawy, której skarga dotyczy i tylko wtedy, gdy jest to niezbędne do jej końcowego załatwienia (art. 135 P.p.s.a.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie przedstawił jednak argumentacji uzasadniającej zastosowanie art. 135 P.p.s.a., względnie wskazującej na tożsamość spraw nałożenia i uchylenia kary porządkowej.

Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny tożsamość taką zanegował, jakkolwiek stwierdził, że przedstawienie stosownej argumentacji mogłoby stanowić kanwę do oceny jej zasadności w odniesieniu do regulacji art. 135 i art. 134 § 1 P.p.s.a.; brak powołania się na te przepisy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyklucza jednak możliwość takiej analizy.

W kontekście powyższego - w ocenie NSA - zasadny jest zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 134 § 1 P.p.s.a., a także art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 262 § 6 O.p. Błędna ocena przedmiotu sprawy spowodowała, że WSA zbadał zasadność nałożenia na skarżącego kary porządkowej, a nie zasadność odmowy jej uchylenia, a to stanowiło naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 P.p.s.a. NSA zaznaczył przy tym, że błędne jest przy tym twierdzenie, zawarte na stronie 8 uzasadnienia zaskarżonego wyroku, że w sytuacji nałożenia kary porządkowej bezpodstawnie, organ podatkowy na wniosek ukaranego, złożony w trybie art. 262 § 6 O.p., powinien ocenić niewykonanie wezwania do osobistego stawiennictwa jako usprawiedliwione i uchylić postanowienie nakładające karę porządkową. Zasadność lub bezzasadność nałożenia kary porządkowej nie może mieć żadnego wpływu na usprawiedliwienie lub nieusprawiedliwienie niepodporządkowania się nakazowi organu, ponieważ przy rozpatrywaniu każdego z tych przypadków istotne są inne okoliczności. Co więcej w złożonym wniosku o uchylenie kary porządkowej skarżący (trafnie co do zasady) przywołuje argumentację na rzecz usprawiedliwienia niewykonania obowiązku, a nie bezpodstawności jego nałożenia, ten ostatni element (nietrafnie) rozwijając argumentacyjnie dopiero na następnych etapach postępowania. W każdym jednak razie, skoro skarżący nie zaskarżył zażaleniem postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, zasadność nałożenia tej kary nie podlega już badaniu w toku dalszego postępowania, wywołanego wnioskiem o uchylenie nałożonej kary.

W tej sytuacji procesowej Naczelny Sąd Administracyjny nie odniósł się do zasadności twierdzeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w zakresie wadliwości zastosowania przez organ podatkowy art. 155 § 1 i art. 145 § 2 O.p., jako nienależących do przedmiotu sprawy. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 141 § 4 P.p.s.a.

Wadliwość zaskarżonego rozstrzygnięcia nie polega na niepoprawnym proceduralnie uzasadnieniu wyroku, ale na błędnej ocenie przedmiotu rozpoznawanej sprawy.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, NSA polecił Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, stosownie do dyspozycji art. 190 P.p.s.a., zastosować się do wykładni prawa dokonanej w tej sprawie przez Sąd wyższej instancji i nakazał zbadać, czy ocena organów podatkowych o nieusprawiedliwieniu przez skarżącego niezastosowania się do wezwania jest zgodna z prawem, bez wnikania jednak w zasadność samego nałożenia kary porządkowej.

W dniu 11 stycznia 2012 r. wpłynęło pismo, w którym pełnomocnik strony skarżącej wniósł o rozważenie, czy pismo skarżącego zatytułowane jako "wniosek o uchylenie kary porządkowej" ze względu na treść zawartych w nim zarzutów nie powinno być potraktowane jako zażalenie na postanowienie o nałożeniu kary porządkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku skargi kasacyjnej, wyrokiem z 7 października 2011 r. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

W związku z powyższym, w rozpatrywanej przez Sąd orzekający sprawie zachodzi sytuacja przewidziana wart. 190 P.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania Sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku Sądu wyższej instancji.

Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226)98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak - Molczyk [w:] H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005).

Odnosząc przedstawione rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu będą prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem ponowna ocena legalności zaskarżonego aktu prowadzi do wniosku, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2009 r. nie zostało wydane z naruszeniem prawa.

W okolicznościach badanej sprawy Sąd wyższej instancji polecił Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku zbadać, czy ocena organów podatkowych o nieusprawiedliwieniu przez skarżącego niezastosowania się do wezwania jest zgodna z prawem, bez wnikania jednak w zasadność samego nałożenia kary porządkowej.

Przedmiot sporu ogranicza się zatem jedynie do odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie organ podatkowy drugiej instancji utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji, mocą którego organ ten odmówił uchylenia kary porządkowej nałożonej na skarżącego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Przystępując do rozstrzygnięcia tak postawionej kwestii należy na wstępie zaznaczyć, iż stan faktyczny sprawy był w zasadzie bezsporny, a mianowicie niesporne było, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego organ skierował do pełnomocnika strony tego postępowania wezwanie do osobistego stawiennictwa w celu dostarczenia dokumentów potwierdzających złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów uzyskanych w 2006 r. na zasadach określonych wart. 30c u.p.d.o.f. oraz w celu dostarczenia dokumentu potwierdzającego tytuł prawny do lokalu użytkowego położonego w S. przy ul. R.. Wezwanie zawierało pouczenie o skutkach niezastosowania się do tego wezwania. Bezsporne było też, że strona w wyznaczonym terminie nie stawiła się w siedzibie organu podatkowego. jak również nie złożyła wymaganych przez ten organ dokumentów - ani osobiście ani przez pocztę bądź też pełnomocnika. Wobec powyższego organ podatkowy postanowieniem z dnia 19 grudnia 2008 r. nałożył na skarżącego karę porządkową w wysokości 1.000 zł.

Materialnoprawną podstawę wydanego przez organ rozstrzygnięcia stanowił art. 262 § 1 O.p., zgodnie z którym (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia): "Strona, pełnomocnik strony. świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:

1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny. mimo. że byli do tego zobowiązani, lub

2) bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień. zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub

3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.500 zł".

Karę porządkową nakłada się w formie postanowienia. na które służy zażalenie (art. 262 § 5 O.p.). Organ podatkowy, który nałożył karę porządkową, może, na wniosek ukaranego, złożony w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków. o których mowa w § 1, i uchylić postanowienie nakładające karę (art. 262 § 6 O.p.).

Z powołanego przepisu wynikają dwa środki prawne przysługujące ukaranemu: zażalenie (§ 5) oraz wniosek o uchylenie kary porządkowej (§ 6). Każdy z przysługujących środków prawnych rodzi odmienne skutki. Zażalenie powoduje bowiem weryfikację przez organ odwoławczy zasadności samego ukarania (w tym także, co do jego wysokości). natomiast wniosek o uchylenie kary porządkowej ma charakter węższy, bowiem ocenie w postępowaniu wywołanym tym wnioskiem nie podlega postanowienie o ukaraniu karą pieniężną. a wyłącznie fakt. czy niestawiennictwo zostało usprawiedliwione. Wniosek o uchylenie kary porządkowej powinien zatem zawierać argumenty usprawiedliwiające niestawiennictwo lub niewykonanie innego obowiązku. Tym samym środek ten jest aktualny wtedy, gdy podnosi okoliczności usprawiedliwiające powstanie okoliczności, stanowiących podstawę decyzji organów podatkowych o ukaraniu.

W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżący złożył wniosek o uchylenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 6 O.p. - a nie zażalenie na postanowienie o nałożeniu tej kary. Zasadnie zatem - jak podkreślił NSA - Dyrektor Izby Skarbowej, rozpoznając zażalenie skarżącego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego odmawiające uchylenia nałożonej kary porządkowej skoncentrował się na zbadaniu argumentacji strony, dotyczącej usprawiedliwienia przyczyn niewykonania obowiązku, a nie na ocenie zasadności samego nałożenia tejże kary. W niniejszym postępowaniu badaniu podlegała argumentacja na rzecz zasadności twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie obowiązku dostarczenia żądanych przez organ dokumentów, a nie zasadność nałożenia kary porządkowej. Zasadność lub bezzasadność nałożenia kary nie ma żadnego wpływu na usprawiedliwienie lub nieusprawiedliwienie niepodporządkowania się nakazowi organu. Stąd zarzuty podniesione w tym zakresie nie mogły wywrzeć oczekiwanego przez skarżącego skutku.

W okolicznościach badanej sprawy kara porządkowa została wymierzona skarżącemu za nieusprawiedliwione niestawiennictwo na wezwanie organu i nie przedłożenie wymaganych dokumentów w Urzędzie Skarbowym, istotnych zdaniem Sądu - dla rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.

Sąd podziela stanowisko, że ocena czy dostarczenie przez podatnika określonych dokumentów jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. Niewątpliwie w sytuacji, gdy wezwany nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika stosownego materiału dowodowego. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana wart. 262 § 1 O.p. kara porządkowa. Środek ten ma na celu zdyscyplinowanie podatnika i stosowany jest, aby wyegzekwować określone zachowanie podatnika.

Skarżący został wezwany do osobistego stawiennictwa celem dostarczenia określonych dokumentów, a podstawę prawną tego wezwania stanowił art. 155 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Wezwanie - stosownie do treści art. 159 § 1 pkt 6 O.p. - zawierało pouczenie o skutkach prawnych niezastosowania się do wezwania tj. możliwości nałożenia kary porządkowej do wysokości 2.500,00 zł. Wezwanie doręczone było pełnomocnikowi skarżącemu w dniu 1 grudnia 2008 r., co uprawniało organy obu instancji do przyjęcia, że doszło do skutecznego doręczenia przesyłki w trybie art. 145 § 2 O.p. Mimo prawidłowego, skutecznego doręczenia wezwania do stawiennictwa w urzędzie w celu dostarczenia stosownych dokumentów, skarżący nie stawił się oraz w żaden sposób nie dostarczył wymaganych dokumentów, jak też nie usprawiedliwił swojej nieobecności.

W ocenie Sądu uzasadniając wniosek o uchylenie postanowienia o ukaraniu karą porządkową, skarżący nie wskazał żadnej okoliczności stanowiącej przesłankę takiego uchylenia tj. przyczyny usprawiedliwiającej czy to niestawiennictwo, czy niewykonanie innych obowiązków, w tym przypadku złożenia stosownych dokumentów. Nie stanowią takiej przyczyny okoliczności podnoszone przez skarżącego, a zwłaszcza twierdzenie, że nie miał obowiązku zastosować się do wezwania. Skarżący uznał, że osobiste stawiennictwo w organie podatkowym jest bezcelowe, skoro miał dostarczyć jedynie dokumenty. Jednak wymagane dokumenty nie zostały złożone przez podatnika w żaden inny sposób, czy to osobiście, czy to za pośrednictwem pełnomocnika albo poczty. Strona skarżąca nie przedłożyła żądanych dokumentów nawet po doręczeniu jej postanowienia o nałożeniu kary porządkowej.

Przyczyny usprawiedliwiające niestawiennictwo i niewykonanie czynności nałożonych wezwaniem muszą być obiektywne i muszą wskazywać na niemożność zadośćuczynienia żądaniu organu. Same ogólne stwierdzenia, że wyjazd za granicę, trudności w skomunikowaniu się z pełnomocnikiem czy zaabsorbowaniu inną sprawą podatkową, utrudniały możliwość stawienia się w celu złożenia stosownych dokumentów nie stanowiły wystarczającego usprawiedliwienia niestawiennictwa. Nie są to jakieś szczególne okoliczności, które w sposób istotny nie pozwalałby zachować się zgodnie z wezwaniem. W ocenie Sądu tylko istnienie takich przesłanek daje organowi uprawnienie - w ramach uznania administracyjnego (zgodnie z fakultatywnym charakterem przepisu art. 262 § 6 O.p.) - do uwzględnienia wniosku strony.

Z pewnością nie usprawiedliwiał niestawiennictwa skarżącego wyjazd za granicę. Z pisma pełnomocnika z dnia 20 listopada 2008 r. (zawierającego wniosek o przedłużenie w innej sprawie skarżącego terminu do przedstawienia dokumentacji do 30 listopada 2008 r.) wnioskować można, że już w dniu 1 grudnia 2008 r. skarżący przebywał w kraju i wyznaczonym terminie (8 grudnia 2008 r.) mógł wykonać wezwanie organu podatkowego. Jednocześnie w innej sprawie podatkowej, w dniu 3 grudnia 2008 r. był w stanie przesłać żądane dokumenty. Skarżący nie przedłożył przy tym żadnych dowodów, z których wynikałoby, że w wyznaczonym w wezwaniu terminie, przebywał za granicą.

Odnosząc się natomiast do argumentu, że na przeszkodzie wykonaniu wezwania organu stały trudności w skomunikowaniu się z pełnomocnikiem, stwierdzić należy, że przeciwko skarżącemu toczyło się już postępowanie podatkowe od dłuższego czasu; i tak podatnik, jak i jego pełnomocnik winni byli zorganizować swoją współpracę na takich zasadach, aby nie dochodziło pomiędzy nimi do podobnych sytuacji. W dobie współczesnych środków porozumiewania się nie powinno to stanowić żadnej przeszkody.

Z kolei zaabsorbowanie inną sprawą podatkową nie oznacza, że skarżący mógł ignorować wezwanie organu, zwłaszcza, że w badanym okresie z udziałem skarżącego toczyła się tylko jedna sprawa podatkowa i miał zawodowego pełnomocnika, który podejmując się reprezentowania klienta, winien to czynić z należytą starannością.

Należy przy tym podkreślić, że wystosowane przez organ wezwanie nie było w ocenie Sądu na tyle uciążliwe, aby podatnik nie miał możności jego wykonania zobowiązany był tylko do stawienia się i przedłożenia dwóch określonych dokumentów.

Odnośnie wniosku skarżącego o rozważenie, czy jego pismo zatytułowane jako "wniosek o uchylenie kary porządkowej" ze względu na treść zawartych w nim zarzutów nie powinno być potraktowane jako zażalenie na postanowienie o nałożeniu kary porządkowej wskazać należy, że nie może być ono uznane za zażalenie, wniesione na podstawie art. 262 § 5 O.p. W ocenie Sądu pismo to ma klarowną treść i wynika z niego, że skarżący potraktował je jako wniosek złożony w trybie art. 262 § 6 O.p. Wątpliwości w tym zakresie nie miał również Naczelny Sąd Administracyjny, który w swoim wyroku wyraźnie stwierdził, iż przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest wniosek strony złożony na podstawie art. 262 § 6 O.p. i przekazując sprawę sądowi I instancji zlecił - w toku jej ponownego rozpoznania - zbadanie zasadności oceny organów podatkowych odnośnie nieusprawiedliwionego niestawiennictwa skarżącego na wezwanie organu.

Poza tym skarżący, reprezentowany przez zawodowego pełnomocnika, nie przedstawił żadnych argumentów świadczących przeciwko samemu nałożeniu kary porządkowej, wskazał jedynie na okoliczności - mające w jego przekonaniu usprawiedliwiać jego niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ obowiązku dostarczenia dokumentów, jak wyjazd za granicę, trudności w skomunikowaniu się z pełnomocnikiem, czy zaabsorbowanie inną sprawą podatkową.

Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły zatem przesłanki do uchylenia nałożonej przez organ podatkowy kary porządkowej. Tylko bowiem istnienie przesłanek usprawiedliwiających nieobecność daje organowi uprawnienie, w ramach uznania administracyjnego, do uwzględnienia wniosku strony. Organ ocenia wiarygodność przyczyn wskazanych przez podatnika oraz czy faktycznie mogły stanowić przeszkodę do stawienia się zgodnie z wezwaniem.

Reasumując powyższe wywody uznać należało, że zaskarżone postanowienie jest prawidłowe merytorycznie i podjęte zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w postanowieniu stanowisko organu odwoławczego zostało właściwie uzasadnione, z odwołaniem się do stanu faktycznego wynikającego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Mając na uwadze powołane okoliczności Sąd, nie stwierdzając naruszenia prawa procesowego i materialnego, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.