Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 133/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 133/05 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 listopada 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Michaldo, Sędziowie: WSA Ewa Michna (spr), Asesor WSA Beata Cieloch, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2006r., sprawy ze skarg J. C., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K., z dnia 25 listopada 2004r nr [...],[...],, [...],[...],, [...],[...],, [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące marzec, kwiecień, maj, grudzień 1999r. oraz styczeń, luty, marzec 2000r., - s k a r g i o d d a l a -


UZASADNIENIE

.

I SA/Kr 133/05

Uzasadnienie

W trakcie przeprowadzonego postępowania kontrolnego działalności gospodarczej J. C. prowadzonej w latach 1999- 2001 (w części jako Zakład Pracy Chronionej) pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w K. stwierdzili, że w marcu, kwietniu, maju i grudniu 1999r. oraz styczniu, lutym i marcu 2000r. J. C. w złożonych deklaracjach VAT-7 odliczył podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup paliwa, pomimo, iż jak ustalili to kontrolujący, faktury te zostały otrzymane przez J. C. w miesiącu następnym. I tak, w marcu 1999r. były to trzy faktury P. P. z dnia [...] marca 1999r. odliczone w marcu 1999r., pomimo że z ustaleń kontrolnych wynikało, że faktury zostały nadane [...] kwietnia 1999r. i odebrane dnia [...] kwietnia 1999r. (dzienniki korespondencji obu stron). W kwietniu 1999r. było to sześć faktur P. P. z [...] i [...] kwietnia 1999r. nadanych pocztą dnia [...] kwietnia 1999r. i [...] maja 1999r. a odebranych [...] maja 1999r. i [...] maja 1999r. (dzienniki korespondencji). W maju 1999r. były to trzy faktury P. O. z [...] maja 1999r., nadane pocztą [...] czerwca 1999r. (dziennik nadawczy wystawcy). W grudniu 1999r. były to cztery faktury P. O. z [...] i [...] grudnia 1999r. wysłane pocztą [...] grudnia 1999r. i [...] stycznia 2000r., a otrzymane [...] stycznia 2000r. i [...] stycznia 2000r. (dziennik korespondencji). W styczniu 2000r. była to jedna faktura P. O. z [...] stycznia 2000r. wysłana [...] lutego 2000r. (dziennik korespondencji). W lutym 2000r. było to 5 faktur P. O. z [...] i [...] lutego 2000r. wysłanych pocztą [...] lutego 2000r. i [...] marca 2000r., a otrzymanych [...] i [...] marca 200r. (dziennik korespondencji). W marcu 2000r. było to sześć faktur P. O. z dnia [...] marca wysłanych pocztą [...] marca 2000r. i odebranych [...] kwietnia 2000r. (dziennik korespondencji).

Dokonując powyższych ustaleń, kontrolujący jednocześnie z urzędu każdorazowo przeliczyli rozliczenia podatku naliczonego następnego miesiąca (tj. miesiąca otrzymania faktur), ujmując w wielkości podatku naliczonego podatek wynikający z zakwestionowanych faktur.

Dodatkowo, kontrolujący ustalili, że J. C. odliczył w deklaracji VAT-7 za luty 2000r. podatek naliczony wynikający z trzech faktur nr [...], nr [...], nr [...] dotyczących sprzedaży paliwa i wystawionych przez Agencję Handlową B. E. B. (łącznie odliczony podatek naliczony wyniósł [...] zł.), przy czym z ustaleń kontrolujących wynikało,, że był to podmiot fikcyjny. E. B. posiadał co prawda wpis do ewidencji UG w Ś. ale w okresie od [...].08.98 do [...].03.99, z ewidencji tej został wykreślony na swój wniosek. E. B. w ewidencji podatkowej urzędu skarbowego występował jako podatnik podatku od towarów i usług w okresie od [...].10.98 do [...].03.99. Jednakże, przesłuchany przez pracowników CBS (protokoły z przesłuchań zostały włączone do akt sprawy) E. B. zeznał, ze nie sprzedawał paliw, nie był w Ś., nie zakładał działalności gospodarczej, a w 1998 r. zaginął mu dowód osobisty. Po okazaniu przesłuchiwanemu dokumentów NIP, REGON, faktur, zeznał on, że widzi je pierwszy raz, a od [...].05.99 do [...].07.2001 przebywał w więzieniu - co potwierdził później inspektor kontroli skarbowej prowadzący postępowanie kontrolne. Ponadto kontrolujący stwierdzili, że w lutym 2000 J. C. nie zaewidencjonował i nie zadeklarował sprzedaży ujętej na kasie fiskalnej w kwocie [...] zł. netto, [...] zł. VAT.

W konsekwencji dokonanych ustaleń w trakcie postępowania kontrolnego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał decyzje od nr [...] do nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, w których to decyzjach w oparciu o przepisy art. 19 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zmianami) zakwestionował prawo J. C. do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych w późniejszych miesiącach, niż miesiąc odliczenia, a także prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podmiot, którzy w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej. Ponadto w decyzji za luty 2000r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podwyższył podatek należny od sprzedaży niezadeklarowanej, a ujętej na kasie fiskalnej.

W wniesionym odwołaniu od powyższych decyzji, pełnomocnik J. C. podniósł zarzuty, które w rzeczywistości dotyczyły decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydanych za inne miesiące. W odwołaniu pełnomocnik J. C. zarzucał przede wszystkim bezpodstawność odmowy powtórnego przesłuchania osób prowadzących działalność na terenie K. - ustalenia w tym zakresie nie dotyczyły jednak decyzji wydanych za okres od marca 1999 do marca 2000r.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego decyzjami z dnia 25 listopada 2004r. od nr [...] do nr [...], (tj. decyzjami dotyczącymi marca, kwietnia, maja 1999r.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy zaskarżone decyzje, argumentując, iż stan faktyczny został prawidłowo ustalony przez organ pierwszoinstancyjny, a zgodnie z obowiązującymi przepisami art. 19 ust. 1 i 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym w 1999r.), podatnik ma określony termin odliczenia podatku naliczonego, i terminu tego nie przestrzegał. Ustalenia dotyczące daty otrzymania faktur VAT, Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał za niebudzące wątpliwości - nie dopatrzył się więc w tym zakresie naruszeń prawa materialnego i procesowego.

W przypadku pozostałych decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w K. z uwagi na popełnione przez organ pierwszej instancji w końcowych wyliczeniach błędy rachunkowe decyzjami z dnia 25 listopada 2004r. od nr [...] do nr [...] uchylił w całości zaskarżone decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. i określił wysokość zobowiązania podatkowego (różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu lub do rozliczenia w okresach następnych ) w podatku od towarów i usług za grudzień 1999, styczeń 2000r. luty 2000r. i marzec 2000r.

Uchylając zaskarżone decyzje, organ odwoławczy uznał jednak za prawidłowe ustalenia w zakresie przedwczesnego odliczania podatku naliczonego wynikającego w faktur VAT otrzymanych w późniejszym okresie. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał również za prawidłowe ustalenia dotyczące nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez nieistniejący podmiot (rozliczenie za luty 2000r.), wskazując zarówno na zebrany materiał dowodowy, nie budzący wątpliwości jak i na znajdujące zastosowanie § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109 poz. 1245 ze zmianami).

Od powyższych decyzji za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w K. pełnomocnik J. C. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie identycznie brzmiące skargi, w których domagając się uchylenia decyzji i zasądzenia kosztów postępowania, zarzucił, iż w zaskarżonych decyzjach nie wyliczono w sposób jasny jakich faktur dotyczą ustalenia, organ odwoławczy nie ustosunkował się w sposób jasny do zarzutów pełnomocnika, w szczególności ustaleń kontroli Urzędu Skarbowego w O. - które nie stwierdziły nieprawidłowości i spowodowały, że J. C. działał w przekonaniu, że skoro nie wszczęto postępowań podatkowych to rozliczenia za kontrolowane miesiące są prawidłowe. Zdaniem pełnomocnika J. C. organ odwoławczy nie uwzględnił zastrzeżeń do protokołu czynności kontrolnych z dnia [...] marca 2004r. - protokół ten zawierał on ocenę prawną, a zgodnie z art.. 290 §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zmianami) nie powinien zawierać takiej oceny. Protokół ten zawierał również załączniki sporządzone w trybie art. 289§1 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa, o których podatnik nie został poinformowany, został więc, zdaniem pełnomocnika J. C., pozbawiony czynnego udziału w postępowaniu - co stanowiło naruszenie art. 123 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa. Dodatkowo w skargach zawarto zarzuty dotyczące firm prowadzących działalność gospodarczą na terenie K., wskazując, że ustalenia organów w tym zakresie naruszaj ą obowiązujące przepisy.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko, podnosząc dotychczasowe argumenty i domagając się oddalenia skarg.

Na rozprawie w dniu [...] listopada 2006r. pełnomocnik J. C. podtrzymując dotychczasowe swoje stanowisko w sprawie, oświadczył, że w Sądzie znajduje się 21 spraw, przy czym specyfika siedmiu rozpatrywanych spraw odbiega w sposób merytoryczny od pozostałych. W dodatkowym piśmie stanowiącym odpowiedź na odpowiedź na skargę, pełnomocnik J. C. wskazał, iż pomimo zmian legislacyjnych w ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zachowuje aktualność zasada, że zobowiązanie podatkowe (kwotę zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym) przyjmuje się w wysokości odpowiadającej kwotom wykazanym w deklaracjach podatkowych, chyba że urząd skarbowy określi je w innej wysokości. Powyższa zasada, a także art. 122 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa i art. 6 kc powodują, że na organach podatkowych spoczywa ciężar dowodu w wykazaniu, że rozliczenia podatnika są nieprawidłowe. Dodatkowo pełnomocnik J. C. wskazał, że podatnik otrzymywał faktury drogą faksową, czego nie wykluczyło przeprowadzone postępowanie podatkowe. W piśmie zarzucono również oparcie się w dokonanych ustaleniach przez organy podatkowe na sprzecznym z Konstytucją §48 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U Nr 27 poz. 268 ze zmianami).

Obecny na rozprawie pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w K. po zapoznaniu się z nowa argumentacja podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Skargi nie są zasadne.

Przepisy cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w latach 1999 -2000, w sposób bezsporny nie zezwalały na odliczanie podatku naliczonego w deklaracji za miesiąc poprzedzający miesiąc otrzymania faktury, z której wynikał odliczany podatek. I tak przepis art. 19 ust. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w 1999r. stanowił, że "obniżenie kwoty podatku należnego (...) następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę (...) albo w miesiącu następnym". Natomiast ww. przepis art. 19 ust. 3 w brzmieniu obowiązującym w 2000r. tj. po nowelizacji wprowadzonej art. 1 pkt 12 lit. b) ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 95 poz.1100), stanowił, że "obniżenie kwoty podatku należnego (...) następuje (...) nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę ... ".

Wszelkie więc rozważania pełnomocnika J. C. co do niezgodności z Konstytucją ww. §48 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie mają znaczenia dla rozstrzyganej sprawy, ponieważ dotyczą innych przepisów niż przepisy zastosowane przez organy podatkowe. Ponadto powołane przez pełnomocnika J. C. ww. przepisy §48 dotyczą okresu generalnie począwszy od 26 marca 2002r. (§72 cyt. rozporządzenia), a więc okresu, którego nie dotyczą zaskarżone decyzje.

Odnosząc się natomiast do zarzutu, iż postępowanie prowadzone przez organy podatkowe nie wykluczyło, że faktury, na podstawie których odliczono podatek naliczony, zostały drogą faksową otrzymane w miesiącu dokonania stosownego rozliczenia - to należy przede wszystkim zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podkreślić, iż zarzut ten został podniesiony po raz pierwszy w pismach stanowiących odpowiedź na odpowiedź na skargę. Zarówno Skarżący jak i jego pełnomocnik nie podnosili tego typu zarzutów na etapie postępowania prowadzonego przez organy I i II instancji. Nie kwestionowano ustaleń dowodowych w zakresie dat otrzymania poszczególnych faktur wysyłanych do J. C. drogą pocztową.

Ustalenia dowodowe poczynione przez organy administracyjne, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, są spójne, logiczne i poparte dokumentami nie budzącymi wątpliwości. Skoro faktury, jak wynika z zgromadzonych dowodów, były przesyłane pocztą, to nie budzi wątpliwości fakt doręczenia faktur kontrahentowi w pierwszych dniach kolejnego miesiąca, jeżeli faktura wysyłana była w ostatnich dniach miesiąca poprzedzającego. Zgłaszanie na etapie postępowania sądowego nowych zarzutów dotyczących ustaleń w zakresie stanu faktycznego, w sytuacji gdy nie kwestionowano tych ustaleń na etapie postępowania administracyjnego jest spóźnione.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami) rozstrzygając w granicach danej sprawy sąd nie jest co prawda związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, a także może, zgodnie z art. 106 §3 cyt. ustawy, z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie - nie oznacza to jednak prowadzenia samodzielnie postępowania dowodowego na okoliczność nowych faktów podnoszonych przez stronę skarżącą dopiero na etapie postępowania sądowego. Uzupełniające postępowanie dowodowe o ograniczonym do jednego rodzaju dowodów zakresie, przewidziane w ww. art. 106 § 3 cyt. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ma na celu jedynie umożliwienie sądowi skonfrontowania z dokumentami prawidłowości ustaleń dokonanych w toku postępowania administracyjnego na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, jeśli w sprawie istnieją istotne wątpliwości. Nie może natomiast służyć umożliwieniu stronie skarżącej przeprowadzenia nowych dowodów w sprawie w sytuacji, gdy strona lub jej pełnomocnik, wykazywała w tym zakresie całkowitą bierność na etapie postępowania administracyjnego, a zgromadzone w aktach sprawy dowody nie budzą wątpliwości.

Wobec powyższego zarzuty pełnomocnika J. C. co do daty otrzymania faksem faktur, na podstawie których odliczono podatek naliczony, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, są bezzasadne. Tym bardziej, iż zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych faks faktury nie jest dokumentem, o którym mowa w ww. art. 19 ust. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2004r. sygn. akt FSK 620/04, publ. ONSAiWSA 2005/5/103; wyrok NSA OZ w Gdańsku z dnia l marca 2000r. sygn. akt ISA/Gd 2088/97, publ. LEX nr 41522, wyrok NSA OZ w Gdańsku z 30 grudnia 1998r. sygn. akt ISA/Gd 1736/97 publ. ONSA 1999/4/135)

Podobnie należy przyjąć, że nie budzą wątpliwości dowody w sprawie niezasadności odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez Agencję Handlową B. E. B. Strona skarżąca, ani też jej pełnomocnik nie kwestionowali dokonanych w tym zakresie ustaleń.

W związku z powyższym, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, jeżeli z zgromadzonych dokumentów wynika, że osoba trzecia doprowadziła do rejestracji działalności gospodarczej i do wystawienia dokumentów REGON, NIP itp. na cudze nazwisko, dysponując skradzionym lub zagubionym dowodem osobistym, to faktura VAT wystawiona przez taką osobę nie daje podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Podszywanie się przez rzeczywistego kontrahenta podatnika za osobę trzecią skutkuje brakiem prawa własności towarów u tego kontrahenta, a więc w rzeczywistości następuje wystawienie faktury przez podmiot nieistniejący w rozumieniu ww. § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1 999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Na przepis ten powołały się organy podatkowe kwestionując dokonane odliczenia.

Fakt, iż kluczowe dla sprawy dowody w tym zakresie (przesłuchanie E. B.) zostały zebrane w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego przez CBS nie ma znaczenia dla sprawy, w sytuacji gdy strona skarżąca, ani też jej pełnomocnik nie podważali prawidłowości poczynionych ustaleń. Organy podatkowe (organy kontroli skarbowej) uprawnione są, a nawet zobowiązane są zgodnie żart. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zmianami) dopuścić wszystko jako dowód, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Protokoły przesłuchań stron lub świadków z akt innych postępowań (administracyjnych, karnych, cywilnych) mogą być dowodami w prowadzonym postępowaniu podatkowym (kontroli skarbowej), przy czym podlegają one ocenie organu, który prowadzi postępowanie. Ponadto stronie przysługuje prawo żądania ponownego przesłuchania świadka, jeżeli uprawdopodobni, że przesłuchanie to nie wyjaśniło wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy lub sprzeczne jest jej twierdzeniami i innymi dowodami w sprawie istotnymi dla rozstrzygnięcia.

W rozpatrywanej sprawie ani strona skarżąca, ani też jej pełnomocnik nie

kwestionowali ustaleń poczynionych przez funkcjonariuszy CBS w toku przesłuchania E. B.

Zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie nie jest zasadnym zarzut, że przesłuchanie w toku postępowania przygotowawczego zostało dokonane z naruszeniem art. 123 cyt. ustawy -Ordynacja podatkowa. Postępowanie przygotowawcze toczy się bowiem w oparciu o przepisy procedury karnej i jest postępowaniem odrębnym, niezależnym od postępowania podatkowego, kontrolnego skarbowego. Strona skarżąca nie wykazała, ani też nie uprawdopodobniła, że organy podatkowe (skarbowe) oceniły dowolnie zebrane w innych postępowaniach i dopuszczone jako dowód w postępowaniu dotyczącym zaskarżonych decyzji, protokoły z przesłuchania świadka E. B. W istocie bowiem podniesione w skardze zarzuty dotyczące błędów postępowania dowodowego w zakresie przedsiębiorstw posiadających siedzibę w K., dotyczą innych decyzji, nie objętych niniejszym postępowaniem sądowym.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, bezzasadne są również zarzuty skargi naruszenia art. 290 §3 cyt. ustawy -Ordynacja podatkowa w protokole czynności kontrolnych z dnia [...] marca 2004r. poprzez zawarcie w nim oceny prawnej, pomimo, że wskazany przepis stanowi, że protokół oceny takiej nie powinien zawierać. Przepis art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100 poz. 442 ze zmianami) w brzmieniu obowiązującym w dacie sporządzenia protokołu, w sposób wyraźny stanowił, że w procedurze kontroli skarbowej ww. art. 290 §3 - Ordynacji podatkowej - nie stosuje się.

Niezasadnym jest też, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzut skarg, z którego wynika, że skoro J. C. był pierwotnie kontrolowany przez Urząd Skarbowy w O. i nie stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych, to niewłaściwym w sprawie jest organ kontroli skarbowej przy ponownej kontroli i wydawaniu decyzji wymiarowych. Żaden bowiem z przepisów cyt. ustawy o kontroli skarbowej lub cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa nie zawiera zakazu wszczęcia postępowania kontrolnego skarbowego i zakończenia go decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, w sytuacji gdy pierwotnie przeprowadzona kontrola przez urząd skarbowy nie wykazała nieprawidłowości.

Mając powyższe na względzie orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjny mi.