Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 251/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2020-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek leśny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. a, art. 200 i art. 205 par 2, art. 225
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 września 2020 r. sprawy ze skargi K.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 rok i ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości 1. Uchyla zaskarżoną decyzję w całości. 2. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego K.K. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. Zwraca skarżącemu nadpłacony wpis od skargi w kwocie 894 (osiemset dziewięćdziesiąt cztery) złote.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] kwietnia 2020 r. [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO), po rozpoznaniu odwołania K.K. (skarżącego) na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. - dalej: o.p.) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy (dalej: Burmistrz) z dnia [...] grudnia 2019 r. [...], uchylającą po wznowieniu postępowania decyzję tego organu ustalającą łączne zobowiązanie pieniężne, a następnie ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 rok.

Z decyzji SKO oraz z akt sprawy wynika następujący stan sprawy.

Ostateczną, wobec jej niezaskarżenia w administracyjnym toku instancji, decyzją z [...] lutego 2018 r. Burmistrz ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku leśnym oraz w podatku od nieruchomości w kwocie 9.971 zł opierając się na informacji złożonej przez skarżącego.

Po przedłożeniu przez skarżącego dokumentacji dotyczącej posiadanych nieruchomości będących przedmiotami opodatkowania, Burmistrz, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. wznowił postępowanie zakończone ww. decyzją, a następnie decyzją z [...] grudnia 2019 r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, art. 244 § 1 i art. 245 § 1 o.p. uchylił własną decyzję z [...] lutego 2018 r. oraz określił skarżącemu, w miejsce łącznego zobowiązania podatkowego, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w kwocie 36.465 zł. U podstaw takiego rozstrzygnięcia legło ustalenie poczynione na podstawie nowych, gdyż wcześniej nieznanych i nieujawnionych przez podatnika dowodów z umów dzierżawy zawartych z Nadleśnictwem, że skarżący na dwóch działkach dzierżawionych na podstawie tych umów działkach będących wg zapisów ewidencji gruntów lasami i gruntami rolnymi (nr ewid. [...] o łącznej powierzchni 32.600 m2) prowadzi działalność gospodarczą, gdyż na działkach tych umiejscowił "leśną ścieżkę edukacyjną" wykorzystywaną do świadczenia usług w ramach tej działalności.

Skarżący nie zgodził się z decyzją Burmistrza i wniósł od niej odwołanie do SKO.

SKO w uzasadnieniu wymienionej na wstępie decyzji z [...] kwietnia 2020 r. motywując utrzymanie w mocy zaskarżonego doń rozstrzygnięcia, stwierdził, że zasadnie uznano, że zachodziły podstawy do wznowienia postępowania, ponieważ ujawniły się nowe, nieznane organowi podatkowemu, a jednocześnie istotne dowody istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Potwierdził stanowisko Burmistrza o tym, że cechy takie w realiach postępowania miały dowody z umów zawartych z Nadleśnictwem, co uzasadniało wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Uznało, że skarżący na w wykonaniu tych umów stał się posiadaczem gruntów, i w związku z tym to na nim spoczywał obowiązek podatkowy, a ponieważ były przezeń wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a nie podatkiem leśnym ani rolnym zgodnie z art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 r. ze zm.; obecnie Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm. - dalej: u.p.o.l.) i podlegały opodatkowaniu wg stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Skarżący nie zgodził się z decyzją SKO i pismem z dnia [...] maja 2020 r., reprezentowany przez adw. E.P.-R., wniósł od niej skargę do WSA w Gorzowie Wlkp. Wnosząc o uchylenie decyzji wydanych w obu instancjach oraz umorzenie postępowania, zarzucił:

1. naruszenie prawa materialnego:

a. art. 2 ust. 2 w zw. z art. la ust. 1 pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., a także art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 20 października 2002 r. o podatku leśnym poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że grunty leśne, na których zlokalizowany jest P. w [...], zajęte są na prowadzoną działalność gospodarczą przez skarżącego i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą pomimo, iż inne wnioski wynikają z przepisów obowiązujących oraz z treści uzasadnienia do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym, która wskazuje, że zmiany wprowadzone od 1 stycznia 2019 r. mają charakter doprecyzowujący brzmienie dotychczasowych przepisów i dotychczasowe rozstrzygnięcia niektórych sądów administracyjnych, prezentujących niekorzystną dla podatników wykładnię, nie są prawidłowe;

b. art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że grunty leśne, na których zlokalizowany jest P., są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez skarżącego na podstawie zawartych umów dzierżawy pomimo, iż wykładnia przepisów prawa materialnego, a także zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jasno wskazuje, iż dzierżawione grunty nie są w całości zajęte na prowadzoną działalność gospodarczą przez skarżącego,

c. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 336 k.c. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że grunty, na których posadowiony jest P., są związane z działalnością gospodarczą, gdyż znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą podczas, gdy takim posiadaczem skarżący nie jest;

2. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy:

a. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i § 3 w zw. z art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji pomimo, iż decyzja organu nie zawiera prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności wobec braku zebrania i rozpatrzenia kompletnego materiału dowodowego przez organy obu instancji, przy uwzględnieniu:

- treści uzasadnienia do ustawy zmieniającej, z którego wywieść można wniosek, że grunty zarezerwowane pod P., nie są związane z działalnością gospodarczą;

- skutków społeczno-gospodarczych rozstrzygnięcia organów;

- ustaleń w zakresie możliwości wykorzystania gruntów leśnych przez skarżącego w ramach prowadzonej działalności edukacyjnej i gospodarczej,

b. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji, która narusza zasady prawdy obiektywnej oraz zasadę dotyczącą obowiązku zebrania całego materiału dowodowego, w wyniku czego zarówno organ pierwszej instancji, jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w sposób wadliwy ustaliły stan faktyczny sprawy, co miało istotny wpływ na wynik całego postępowania;

c. art. 233 § 1 pkt 1 zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji, pomimo tego, że decyzja narusza zasadę zaufania do organów podatkowych i zasadę przekonywania, w tym poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych przez SKO;

d. art. 187 o.p. poprzez zaniechanie obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia sprawy i nie przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości, na których usytuowany jest P. i opinii biegłego, a tym samym zaniechanie zbadania, w jakim zakresie na gruncie leśnym jest prowadzona działalność edukacyjna bądź gospodarcza.

SKO, w piśmie z dnia [...] czerwca 2020 r. zawierającym odpowiedź na skargę, wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wobec zgodnych wniosków obu stron (k. 32 i 35 akt sądowych), sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 119 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej: p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a., wynika, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy tym z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznawszy sprawę w tak opisanych granicach kognicji Sąd uznał, że wydane w rozpoznawanej sprawie decyzje organów obu instancji naruszały prawo.

Organy wadliwie uznały bowiem, że skarżący był podatnikiem podatku od nieruchomości od gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, a znajdujących się w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (dalej: PGL Lasy Państwowe), lecz będących w posiadaniu (zależnym) skarżącego na podstawie omów dzierżawy z Nadleśnictwem [...].

Sąd przychyla się, a w dalszych fragmentach uzasadnienia również odwołuje, do poglądu wyrażonego w motywach (pkt 4.3 i 4.4.) uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z 9 grudnia 2019 r. sygn. akt II FPS 3/19 (opubl. w ONSAiWSA 2020/2/12) dotyczącego tego jakie skutki na gruncie podatku od nieruchomości (co do określenia podmiotu będącego podatnikiem) ma zawarcie z jednostką organizacyjną PGL Lasy Państwowe umowy w wykonaniu której dochodzi do przeniesienia posiadania nieruchomości Skarbu Państwa, a znajdujących się w zarządzie PGL Lasy Państwowe. W ocenie WSA w Gorzowie Wlkp. w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę pomimo, że uchwała dotyczyła opodatkowania gruntów objętych umową o ustanowienie służebności przesyłu, jej uzasadnienie zawiera również ogólną wykładnię przepisów u.p.o.l. w zakresie skutków podatkowych przeniesienia posiadania na podstawie umów dających obligacyjne prawo do gruntów, z którym związane jest posiadanie samych gruntów, a nie ustanowionej na nich służebności. Sąd uznaje, że uprawnione w świetle stanowiska NSA jest stwierdzenie, że wobec brzmienia art. 3 ust. 2 oraz art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., umowa, na podstawie której dochodzi do objęcia w posiadanie nieruchomości znajdujących się w zarządzie PGL Lasy Państwowe nie powoduje, że posiadacz zależny w odniesieniu do tych gruntów staje się podatnikiem podatku od nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l.: "Obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi". W u.p.o.l., w art. 3 ust. 2 konkretnie wskazano na dwóch podatników, na których ciąży obowiązek podatkowy. Jest to państwowa osoba prawna będącą agencją wykonawczą, czyli Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa (art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 10 lutego 2017 r. o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa - Dz. U. z 2020 r. poz. 481 ze zm., dalej zwana: "ustawa o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa"). Drugą jest zaś państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, czyli PGL Lasy Państwowe (art. 32 ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach - Dz. U. z 2020 r. 1463). Zapisy te mają istotne znaczenie normatywne przy określeniu podmiotu będącego podatnikiem podatku od nieruchomości. Po pierwsze z ww. przepisu u.p.o.l. wynika, że zasadą jest, iż obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania będących w zarządzie PGL Lasy Państwowe ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, a wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa na Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa. Po drugie zapis ten należy odnieść do wykładni art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., zgodnie z którym: "Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości". W tym przepisie za samodzielnego podatnika uznano m.in. jednostki organizacyjne, a zatem także państwowe jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, do których zaliczają się Lasy Państwowe. Nadto, przepis ten, w przypadku posiadania wynikającego z zawartej umowy, czyli w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., nadaje status podatnika tylko tym podmiotom, których posiadanie nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego wynika bezpośrednio z umowy zawartej w właścicielem lub z Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa. Z dwóch podmiotów zatem, będących podatnikami podatku od nieruchomości, wskazanych w sposób konkretny i enumeratywny w art. 3 ust. 2 u.p.o.l., od których swoje posiadanie mienia państwowego powinien wywodzić na podstawie umowy posiadacz, będący samodzielnym podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., wskazano jedynie Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa. Pominięto natomiast PGL Lasy Państwowe, czy też jednostki organizacyjne Lasów Państwowych. Już to zestawienie treści obydwu jednostek redakcyjnych art. 3 u.p.o.l. wskazuje na to, że obowiązek podatkowy w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, a znajdujących się w posiadaniu osób fizycznych, osób prawnych, jednostek organizacyjnych, w tym spółek nieposiadających osobowości prawnej, będzie ciążył na nich tylko wówczas, gdy legitymują się oni umową zawartą ze Skarbem Państwa lub z Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa. Toteż, pomimo tego, iż Lasy Państwowe jako zarządca nieruchomości Skarbu Państwa, przy zawarciu umowy działają jako jego statio fisci, to i tak zachowują one samodzielną pozycję jako podatnik będący państwową jednostką organizacyjną.

Na gruncie podatku od nieruchomości należy bowiem oddzielić kwestie związane z reprezentacją przez Lasy Państwowe Skarbu Państwa na mocy art. 32 ustawy o lasach od ich statusu jako samodzielnego podatnika. Co do umów zawartych niejako "bezpośrednio" ze Skarbem Państwa to w rzeczywistości dotyczy to umów zawieranych z jednostkami organizacyjnymi zwanymi stationes fisci, po pierwsze niemającymi osobowości prawnej i po drugie nie wymienionymi w art. 3 ust. 2 u.p.o.l., które wykonują zadania społeczne i gospodarcze w zakresie dominium, czyli w zakresie relacji prywatnoprawnych w odniesieniu do mienia państwowego (art. 34 k.c.). Kwestia dotycząca sprawowania zarządu nieruchomościami przez Lasy Państwowe nie została uregulowana ani w u.p.o.l., ani w ustawie o lasach. Jednakże skoro dotyczy ona gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa, to znajdują do niego zastosowanie przepisy Działu II ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 65 ze zm., zwana dalej: "u.g.n."), w tym dotyczące trwałego zarządu (art. 43 do 50 u.g.n.). Wynika to z art. 199 ust. 2 u.g.n., zgodnie z którym zarząd nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa oraz własność gminy, sprawowany w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy przez jednostki organizacyjne, przekształca się z tym dniem w trwały zarząd tych nieruchomości. Skoro zgodnie z regulacjami prawnymi dotyczącymi trwałego zarządu jest on publicznoprawną formą władania nieruchomością przez określoną jednostkę organizacyjną, to umowy zawierane przez jednostki organizacyjne Lasów Państwowych zawierane są w istocie przez Skarb Państwa.

Dodatkowo potwierdzają to zapisy art. 33 ust. 3 pkt 1, art. 34 pkt 1 i art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, w których przewidziano, że Dyrektor Generalny Lasów Państwowych, dyrektor regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych oraz nadleśniczy reprezentują Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych, w zakresie swojego działania. Ta okoliczność jednak nie może mieć przesądzającego znaczenia dla przyjęcia, że posiadanie nieruchomości na podstawie umowy zawartej z jednostką organizacyjną PGL Lasy Państwowe jest posiadaniem na podstawie umowy zawartej ze Skarbem Państwa, co miałoby być wystarczające dla "przejścia" obowiązku podatkowego z Lasów Państwowych na posiadacza zależnego.

W art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. nie przewidziano możliwości obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości posiadaczy mienia Skarbu Państwa, w tych przypadkach, gdy legitymują się oni umowami zawartymi z PGL Lasy Państwowe, czy też z jednostkami organizacyjnymi Lasów Państwowych, odmiennie od sytuacji dotyczących nieruchomości pozostających w zarządzie i faktycznym władaniu Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa. Obydwa te podmioty w istocie na podobnych zasadach zarządzają, administrują i wykonują we własnym zakresie szereg zadań faktycznych w odniesieniu do znajdujących się w ich posiadaniu nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa. Szczegółowe zakresy zadań Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (wymienione egzemplifikacyjnie w art. 9 ust. 2 ustawy o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa) oraz Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (wymienione również egzemplifikacyjnie w art. 33 ust. 3, art. 34 i art. 35 ust. 1 ustawy o lasach) różnią się pomiędzy sobą, lecz ich cechą wspólną jest to, że dotyczą zarządzania, administrowania i gospodarowania powierzonymi im nieruchomościami Skarbu Państwa. Przede wszystkim jednak, co ma istotne znaczenie, obydwa te podmioty na mocy ustawy o lasach oraz ustawy o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa są posiadaczami nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, a będących lasami oraz gruntami przeznaczonymi na cele rolne. Tylko jednak w stosunku do Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (a wcześniej do Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz Agencji Nieruchomości Rolnych), ustawodawca zdecydował się na jego wymienienie w treści art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., zrównując jego pozycję ze Skarbem Państwa.

Dlatego przyjąć zatem należy, że dla opodatkowania podmiotu posiadającego nieruchomość Skarbu Państwa konieczne jest zawarcie umowy albo ze Skarbem Państwa albo z Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa. W przypadku posiadania w jakimkolwiek zakresie nieruchomości stanowiącej mienie państwowe nie jest możliwe uznanie za podatnika tego podmiotu, który zawarł umowę z Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe (lub z jednostką organizacyjną Lasów Państwowych), gdyż ten podmiot prawa podatkowego, będący z mocy art. 3 ust. 1 ab initio u.p.o.l. sam podatnikiem jako jednostka organizacyjna, nie został wymieniony w treści art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Wobec tego uregulowania Lasy Państwowe jako samodzielny i wymieniony expressis verbis w ustawie podatnik nie mogą niejako w imieniu Skarbu Państwa "przenosić" obowiązku podatkowego na dalszych posiadaczy nieruchomości będących w ich zarządzie i to bez względu na zakres tego posiadania.

Z tej przyczyny umowy, na które powoływały się organy podatkowe, jako na podstawę przypisania obowiązku podatkowego skarżącemu, w istocie nie mogły stanowić źródła dla uznania skarżącego za podatnika podatku od nieruchomości od gruntów, których umowy te dotyczyły.

Stąd zaskarżona decyzja naruszała art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. a) i art. 3 ust. 2 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię, która miała wpływ na treść rozstrzygnięcia. Z tej przyczyny Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił ten akt w całości (pkt 1 wyroku).

Jednocześnie, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Sąd (w punkcie 2 wyroku) zasądził od SKO na rzecz skarżącego 697 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zasądzona kwota obejmuje: równowartość należnego wpisu od skargi (200 zł), równowartość poniesionej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł), oraz wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł) ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).

Nadto (pkt 3 wyroku) Sąd, na podstawie art. 225 p.p.s.a., zwrócił Skarżącemu nadpłacony wpis od skargi w wysokości 894 zł, ponieważ skarżący tytułem wpisu uiścił 1.094 zł, a wpis w sprawach, gdzie zaskarżono decyzje wydane w trybie wznowienia postępowania wynosi 200 zł (§ 2 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 221 poz. 2193 ze zm.).

W ponownym postępowaniu organ wyda decyzję kończącą postępowanie wznowieniowe uwzględniającą wykładnię przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu.