Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 254/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2013-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 par 1 pkt 1, art 75 par 4, art 79 par 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi N Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych od wypłaconych należności z tytułu najmu środków transportowych za okres od [...] stycznia 2008 r. do [...] grudnia 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

N" sp. z o.o., reprezentowana przez doradcę podatkowego T.P., wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2013 r. nr [...]. Decyzją tą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] odmawiającą skarżącej stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu najmu środków transportowych za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2008 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z dnia [...] lutego 2012 r. "N" sp. z o.o. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o stwierdzenie nadpłaty pobranego przez spółkę tzw. podatku u źródła (podatek dochodowy od osób prawnych) od A N.V. za lata 2007 - 2010. Wskazała, że nie będąc obowiązana do pobrania podatku u źródła, wpłaciła nienależny podatek na konto Urzędu Skarbowego.

W uzasadnieniu wniosku skarżąca podniosła, że wynajmuje od belgijskiego podmiotu A N.V. pojazdy samochodowe zarejestrowane na terytorium Królestwa Belgii. Posiada belgijski certyfikat rezydencji wydany dla A N.V. Wskazała, że w związku z przeprowadzoną kontrolą podatkową organy podatkowe ustaliły, że w latach 2007 - 2010, nie uiściła należnego podatku u źródła z tytułu wynajmu środków transportowych od A N.V. Złożyła zatem stosowne deklaracje w zakresie podatku u źródła (CIT-10R, CIT-10Z oraz IFT-2R) oraz wpłaciła kwotę brakującego podatku (nastąpiło przeksięgowanie zwrotu podatku VAT za maj 2011 r. na poczet podatku u źródła). Za 2008 r. uregulowano podatek u źródła w wysokości 7.319 zł.

Skarżąca stwierdziła, że po ponownym przeanalizowaniu zagadnienia, doszła do wniosku, że pobranie podatku u źródła od A N.V., jego wpłata na konto Urzędu Skarbowego oraz złożenie deklaracji (CIT-10R, CIT-10Z, 1FT-2R), było niezasadne na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii skarżącej Spółki obowiązek poboru podatku u źródła związany jest ściśle z istnieniem tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Polski. Wynika to z treści art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwestią wymagającą analizy jest więc przede wszystkim ustalenie, czy podmiot świadczący usługi wynajmu środków transportowych na rzecz Spółki, który jednakże nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski, posiada ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie skarżącej z powyższego przepisu wynika, że obowiązek podatkowy tzw. nierezydentów powiązany został ściśle z uzyskiwaniem przez nich dochodów (przychodów) na terytorium naszego kraju.

Skarżąca powołała wyroki NSA: z 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2144/08 oraz z 2 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 138/10 i stwierdziła, że fakt wykonania przez zagranicznego kontrahenta usługi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na rzecz polskiej spółki oraz wypłata wynagrodzenia przez polską spółkę nie uprawnia do stwierdzenia, że źródłem dochodu jest terytorium Polski. Na skutek wezwania organu, w dniu 6 kwietnia 2012 r., skarżąca uzupełniła powyższy wniosek o korekty deklaracji.

Zawiadomieniami z [...] kwietnia i [...] czerwca 2012 r. organ poinformował N sp. z o.o., że postępowanie nie zostanie zakończone w terminie z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości naliczenia i poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium RP za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2008 r. Jednocześnie poinformował o nowym terminie zakończenia sprawy.

Pismem z dnia [...] lipca 2012 r. organ pierwszej instancji wezwał skarżącą do złożenia pisemnych wyjaśnień przez wskazanie:

- czy wpłacony przez "N" Sp. z o.o. do Urzędu Skarbowego podatek dochodowy od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej za 2008 r. został zwrócony przez A N.V.;

- w jaki sposób kwota tego podatku została zaksięgowana w księgach rachunkowych

płatnika.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie w piśmie z dnia [...] lipca 2012 r. pełnomocnik skarżącej wskazał, że A N.V. nie zwrócił skarżącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu w RP za lata 2007-2010, wpłaconego do Urzędu Skarbowego. Niemniej Spółka "N" kwotę w wysokości 23.063 zł, wynikającą z tego podatku, zaksięgowała jako należność do uregulowania.

Zawiadomieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. organ pierwszej instancji poinformował skarżącą, że postępowanie nie zostanie zakończone w terminie z uwagi na zawieszenie postępowania podatkowego wszczętego z urzędu w zakresie prawidłowości naliczania i poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za rok 2008, a którego rozstrzygnięcie ma istotne znaczenie dla załatwienia sprawy. Zaś w zawiadomieniu z dnia [...] października 2012 r. po raz kolejny poinformował skarżącą o nowym terminie załatwienia sprawy.

W dniu 8 listopada 2012 r. pełnomocnik skarżącej po zapoznaniu się z aktami sprawy podał, że nie wnosi uwag ani dodatkowych wyjaśnień do sprawy, co odnotowano w protokole.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty w kwocie 7.319 zł oraz stwierdził nadpłatę w kwocie 31 zł.

W motywach uzasadnienia organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie prawidłowości naliczenia i poboru przez spółkę podatku u źródła z tytułu najmu środków transportowych za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2008 r. Postępowanie to zakończyło się wydaniem decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej skarżącej i określającej zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu najmu środków transportowych w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2008 r. w kwocie 7.288 zł. Kwota podana przez stronę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty wynosi 7.319 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ stwierdził nadpłatę w wysokości 31 zł, która to kwota stanowiła różnicę pomiędzy kwota zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku od osób prawnych wyliczoną w postępowaniu kontrolnym, a kwotą wyliczoną w postępowaniu podatkowym. Różnica ta wynikała z zastosowania innego kursu walut przy obliczaniu należności z tytułu najmu pojazdów od belgijskiego kontrahenta.

Wobec tego w ocenie organu pierwszej instancji żądanie przez skarżącą stwierdzania nadpłaty w wysokości 7.319 zł jest niezasadne.

Organ wskazał, że skarżąca przy wypłacie należności z tytułu najmu środków transportowych nie pobrała podatku od A do czego zobowiązana była na podstawie przepisów art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - zwanej Ordynacja podatkowa - i art. 26 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz.654 ze zm.) - zwanej u.p.d.o.p.

Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie zarzucając naruszenie:

- art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. przez jego błędną interpretację, w wyniku której organ podatkowy wywiódł, że spółka A N.V. posiadała w Polsce w 2008 r. tzw. ograniczony obowiązek podatkowy w związku z uzyskiwaniem należności pieniężnych od skarżącej;

- art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy w zw. z art.12 ust. 2-3 Konwencji z dnia 20 sierpnia 2001 r. pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139) - przez jego błędną interpretację, w wyniku której organ podatkowy wywiódł, że przychody kontrahenta belgijskiego z tytułu najmu samochodów osobowych stanowią przychody z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. mogące podlegać opodatkowaniu w Polsce na podstawie art.12 ust. 2-3 ww. Konwencji.

- art. 75 § 4 w zw. z art. 72 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 2 pkt 2 lit. c w powiązaniu z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezwrócenie nadpłaty, mimo że zaistniały przesłanki do jej zwrotu.

Uzasadniając odwołanie podniosła, że w przedmiotowej sprawie na gruncie obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie była obowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od kwot należności wypłacanych w 2008 r. spółce A N.V. oraz do jego wpłaty na rzecz organu podatkowego, a co się z tym wiąże - także do składania deklaracji CIT-10R i informacji IFT-2. Wynika to z faktu, że w roku 2008 spółka A N.V. nie podlegała w ocenie skarżącej tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie przepisu art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej włączył do akt sprawy kserokopię decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2012 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej i określenia wysokości niepobranego i niewpłaconego zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych A N.V. należności z tytułu najmu środków transportowych za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2008 r.

Następnie decyzją z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącej i określił wysokość niepobranego i niewpłaconego zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych A N.V. należności z tytułu najmu środków transportowych za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2008 r. w łącznej kwocie 7.288 zł. Decyzja ta, po rozpatrzeniu odwołania, została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...].

Organ odwoławczy podniósł, że rozstrzygnięcie o wysokości zobowiązania podatkowego zapadło w odrębnym postępowaniu i ma wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie z wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Skoro w dacie wydania zaskarżonej decyzji w obrocie prawnym istniała decyzja określająca skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie 7.288 zł, organy podatkowe, orzekając w przedmiocie nadpłaty, zobligowane są wziąć pod uwagę okoliczność, że spółka "N" zapłaciła podatek w wysokości 7.319 zł. Skutkiem tego jest brak podstaw do stwierdzenia nadpłaty w kwocie wnioskowanej, natomiast należało stwierdzić nadpłatę w wysokości 31 zł. Nadpłata ta jest różnicą pomiędzy podatkiem zapłaconym, a należnym. Tak długo, jak długo w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w danej kwocie, kwota ta będzie stanowiła miernik dla stwierdzenia nadpłaty w tym zobowiązaniu.

Powyższą decyzję, w ustawowym terminie, "N" sp. z o.o. zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim zarzucając naruszenie :

- art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez jego błędną wykładnię, w wyniku której organ drugiej instancji wywiódł, że spółka A N.V. posiadała w Polsce w 2008 r. ograniczony obowiązek podatkowy w związku z uzyskiwaniem należności pieniężnych od skarżącej,

- art. 75 § 4 w zw. z art. 72 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 2 pkt 2 lit. c w powiązaniu z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezwrócenie nadpłaty, mimo że zaistniały przesłanki do zwrotu nadpłaty,

- art. 120-122 Ordynacji podatkowej przez ich niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, tj. naruszenie zasady działania organów administracji publicznej na podstawie przepisów prawa, zasady budzenia zaufania do organów podatkowych oraz zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie od strony przeciwnej na jej rzecz kosztów postępowania.

W ocenie skarżącej argumentacja organu podatkowego drugiej instancji jest oparta na błędnej i bezzasadnej wykładni art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. zastosowanej przez ten organ w toku postępowania mającego na celu wydanie przedmiotowej decyzji, a także błędnej interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy w zw. z art.12 ust 2-3 Konwencji. Zdaniem skarżącej organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji naruszył także art. 59 § 1 pkt 4 w związku z art. 59 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej - przez niezgodne z prawem niestwierdzenie nadpłaty z tytułu zobowiązania podatkowego, które wcześniej wygasło w wysokości 7.319 zł, w wyniku zaliczenia na poczet tego zobowiązania podatkowego należnego skarżącej zwrotu podatku od towarów i usług (zobowiązanie to wygasło w dniu 12 lipca 2011 r. w wyniku przeksięgowania należnego zwrotu). Postępowanie organu podatkowego godzi ponadto w przepisy dotyczące stwierdzenia nadpłaty przez organ na wniosek podatnika, tj. art. 75 § 4 w zw. z art. 72 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 2 pkt 2 lit. c w powiązaniu z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca wyraziła pogląd, że na gruncie obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie była zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od kwot należności wypłacanych w 2008 r. spółce A N.V. oraz do jego wpłaty na rzecz organu podatkowego, a co się z tym wiąże także do składania deklaracji CIT-10R i informacji IFT-2. W ocenie skarżącej wynika to z faktu, że w roku 2008 spółka A N.V. nie podlegała ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie przepisu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skarżąca stwierdziła, że zgodnie z koncepcją tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego, wyrażoną w art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podniosła, że aby dochody tzw. nierezydenta mogły podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych niezbędne jest osiąganie przez niego tych przychodów na terytorium Polski.

W ocenie skarżącej obowiązek poboru podatku u źródła związany jest więc ściśle z istnieniem tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Polski. Wynika to z treści art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. Kwestią wymagającą analizy jest więc przede wszystkim ustalenie czy podmiot świadczący usługi wynajmu środków transportowych na rzecz skarżącej, który jednakże nie prowadzi działalności gospodarczej na/z terytorium Polski, posiada ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 2 wyżej wymienionej ustawy.

Skarżąca podniosła, że przyjęte przez organ podatkowy znaczenie art.3 ust.2 u.p.d.o.p. należy uznać za wykładnię rozszerzającą tego przepisu, której stosowanie w odniesieniu do obowiązków podatkowych nie jest uznawane za dopuszczalne przez doktrynę prawa podatkowego. Taka wykładnia omawianego przepisu oznacza bowiem objęcie tzw. ograniczonym obowiązkiem podatkowym niemal nieograniczoną grupę podmiotów zagranicznych, tj. wszystkie te podmioty, które uzyskują należności/środki pieniężne od podmiotów polskich - przy całkowitym oderwaniu znaczenia pojęcia "terytorium uzyskiwania dochodów" od miejsca wykonywania przez nierezydenta danego świadczenia (usługi) i jego charakteru (specyfiki).

Nadto stwierdziła, że w dniu 12 lipca 2011 r. złożyła deklarację CIT-10R, informację IFT-2 i wpłaciła zaległy - w ocenie organu podatkowego - zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych w wyliczonej w toku kontroli kwocie 7.319 zł (tj. nastąpiło przeksięgowanie zwrotu podatku VAT za miesiąc maj 2011 r.).

Zatem zakładając czysto hipotetycznie, że istniał obowiązek poboru przez skarżącą zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, jego wpłaty na rachunek organu podatkowego oraz złożenia właściwemu organowi deklaracji CIT-10R i informacji IFT-2 po spełnieniu tego obowiązku w dniu 12 lipca 2011 r. wygasło zobowiązanie podatkowe z tego tytułu do wysokości 7.319 zł na podstawie art. 59 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej wszczęcie przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego naruszyło art. 208 Ordynacji podatkowej, który nakazuje umorzyć postępowanie, które jest bezprzedmiotowe. Skarżąca stwierdziła, że organ w ogóle nie powinien wszczynać postępowania, a decyzja wydana w wyniku kwestionowanego postępowania jest w tej sytuacji dotknięta wadą nieważności w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Wskazała również, że wydanie przez organ podatkowy zaskarżonej decyzji jest sprzeczne z podstawowymi zasadami polskiego porządku prawnego, tj. z konstytucyjną zasadą demokratycznego państwa prawnego oraz z zasadą działania organów państwa na podstawie prawa, które to zasady znajdują swoje odzwierciedlenie w przepisach art. 120-122 oraz art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej jako zasada działania organów administracji publicznej na podstawie przepisów prawa, zasada budzenia zaufania do organów podatkowych, zasada dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zasada szybkości i prostoty postępowania.

W ocenie skarżącej organ podatkowy pominął fakt, że samochody będące przedmiotem użytkowania nie znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tylko podlegały wykorzystaniu w świadczonych przez "N" sp. z o.o. usługach transportu międzynarodowego. W świetle takiego stanu faktycznego organ podatkowy błędnie orzekł, że źródło przychodu spółki belgijskiej A N.V. znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Naruszono także w sposób rażący art. 125 Ordynacji podatkowej wszczynając odrębne postępowanie, którego przedmiot był tożsamy z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Konsekwencją takiego działania organu było wydanie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty dopiero [...] grudnia 2012 r. Skarżąca podniosła, że postępowanie, gdzie organ podatkowy znał z urzędu chociażby dowody ustalone podczas wcześniejszej kontroli podatkowej u skarżącej, trwało w sumie ponad 9 miesięcy. Stwierdziła również, że sam fakt tak absurdalnej długości załatwiania sprawy przez organ podatkowy nie jest tak negatywny, jak to, że w wyniku przedłużenia postępowania - na skutek wszczęcia postępowania równoległego wydana została decyzja, której wykonanie prowadziłoby do wykonania zobowiązania podatkowego, które wcześniej wygasło jako spełnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), powoływanej dalej jako P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2013 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...] odmawiającą skarżącej stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu najmu środków transportowych za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2008r.

Skarżąca zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię, w wyniku której wywiedziono, że spółka A N.V. posiadała w Polsce w 2008 r. ograniczony obowiązek podatkowy w związku z uzyskiwaniem należności pieniężnych od skarżącej.

Odnośnie powyższego zarzutu wskazać i podkreślić należy, że dotyczy on wydanej przez organ podatkowy odrębnej decyzji wymiarowej, nie może być zatem przedmiotem rozważań Sądu w rozpoznawanej sprawie, która dotyczy postępowania w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty. Z akt niniejszej sprawy wynika, że w związku ze złożonym przez stronę wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty organ podatkowy wszczął z urzędu odrębne postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu najmu środków transportowych za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2008 r. Postępowanie to zostało zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. określającej skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 7.288 zł. Decyzja ta wskutek utrzymania jej w mocy przez organ drugiej instancji decyzją z dnia [...] lutego 2013 r. stała się ostateczna. Dodać należy, że Sąd oceniając zaskarżoną decyzję bierze pod uwagę stan prawny i faktyczny istniejący w dniu wydania przez organ zaskarżonej decyzji. Nie ma więc dla tej oceny znaczenia okoliczność, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim nieprawomocnym wyrokiem z dnia 18 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Go 240/13 skargę na decyzję wymiarową uwzględnił i uchylił decyzję. Naruszenie przez organy art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. mogło być i było przedmiotem kontroli Sądu, ale w sprawie o sygn. akt I SA/Go 240/13.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jak również z poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji wynika, że orzekając o odmowie stwierdzenia nadpłaty organy podatkowe miały przede wszystkim na względzie określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za omawiany okres, jakie nastąpiło w odrębnym postępowaniu wymiarowym. W ich ocenie rozstrzygnięcie w sprawie nadpłaty musiało uwzględniać następstwa prawne wynikające z wydanego już w stosunku do spornego okresu rozliczeniowego rozstrzygnięcia w zakresie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, na skutek uznania, że decyzja orzekająca o nadpłacie jest integralnie związana z decyzją określającą wymiar tego podatku.

W ocenie Sądu zajęte przez organy podatkowe stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Z kolei w myśl art. 75 § 4 tej ustawy jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Z powyższego przepisu wynika zatem, że w każdym innym przypadku organ obowiązany jest wszcząć z urzędu postępowanie mające na celu ustalenie czy taka nadpłata faktycznie wystąpiła.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wbrew twierdzeniom skarżącej, ten sam wniosek o stwierdzenie nadpłaty może sprawić, że będą toczyć się dwa odrębne postępowania, które, jak słusznie zauważył organ drugiej instancji, nie wykluczają się wzajemnie, lecz uzupełniają. W judykaturze przyjmuje się, że postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego ma charakter procedury zasadniczej (pierwotnej) w stosunku do postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1343/08; powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w elektronicznej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ma ono znacznie szerszy zakres przedmiotowy i kompleksowo weryfikuje wysokość zadeklarowanego przez podatnika zobowiązania podatkowego. Z kolei celem postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest rozstrzygnięcie tego, czy nadpłata powstała a jeśli tak, to w jakiej wysokości. Wobec powyższego kwota nadpłaty jest w nierozerwalny sposób związana z wysokością zobowiązania podatkowego. Natomiast prowadzenie obu tych postępowań równocześnie w żaden sposób nie narusza art. 125 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie przyjął, że skoro w dacie wydania zaskarżonej decyzji w obrocie prawnym istniała decyzja określająca skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie 7.288 zł, organy podatkowe zobligowane były orzekając w przedmiocie nadpłaty wziąć pod uwagę tę okoliczność, jak też uwzględnić, że skarżąca zapłaciła podatek w wysokości 7.319 zł. Brak zatem było podstaw do stwierdzenia nadpłaty ponad kwotę 31 zł, bowiem tak długo, jak w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w danej kwocie, kwota ta będzie stanowiła miernik w sprawie stwierdzenia nadpłaty w tym zobowiązaniu. Organ orzekając w dniu [...] marca 2013 r. o nadpłacie nie mógł pominąć decyzji ostatecznej z dnia [...] lutego 2013 r. określającej zobowiązanie.

Wobec powyższego za niezasadny uznać należało zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art. 75 § 4 w zw. z art. 72 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 2 pkt 2 lit. c w powiązaniu z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezwrócenie nadpłaty, mimo że zaistniały przesłanki do jej zwrotu.

Wbrew twierdzeniom skarżącej w rozpoznawanej sprawie nie doszło również do naruszenia art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w zw. z § 2 pkt 2 tego przepisu przez niezgodne z prawem niestwierdzenie nadpłaty z tytułu zobowiązania podatkowego, które wcześniej wygasło w wysokości 7.319 zł.

Zgodnie z treścią art. 59 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie płatnika lub inkasenta wygasa w całości lub w części wskutek zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku. Zobowiązanie podatkowe wygaśnie w całości tylko wówczas, gdy podatnik wpłaci podatek w takiej samej lub w wyższej kwocie niż wynikająca ze zobowiązania podatkowego. W takiej sytuacji zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie biegnie dalej. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy podatnik wpłaca kwotę podatku mniejszą niż rzeczywista wysokość zobowiązania podatkowego. W takiej sytuacji następuje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części. Natomiast w pozostałym zakresie zobowiązanie nadal istnieje. Wskazać jednak należy, że okoliczność wygaśnięcia zobowiązania wskutek uregulowania części należności nie powoduje niemożności przeprowadzenia postępowania podatkowego mającego na celu rozpatrzenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zgodnie bowiem z art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z przepisu tego a contrario wynika, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 9 października 2011 r., sygn. akt II FSK 523/11).

W rozpoznawanej sprawie dotyczącej nadpłaty postępowanie zostało wszczęte na wniosek skarżącej przed upływem terminu przedawnienia, zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami. Nadto decyzje organów obu instancji zostały wydane przed upływem terminu przedawnienia.

Nadto nie sposób zgodzić się ze skarżącą, że wydając zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Skarbowej naruszył art. 120 - 122 Ordynacji podatkowej przez ich niezastosowanie. W ocenie Sądu organy podatkowe, działając na podstawie przepisów prawa, poczyniły wszelkie starania, by jak najdokładniej wyjaśnić stan faktyczny sprawy. Skarżąca informowana była na każdym etapie postępowania o czynnościach podejmowanych przez organ. Nadto uzasadnienia decyzji organu pierwszej, jak i drugiej instancji zawierają wyczerpujące wyjaśnienia przesłanek, którymi kierowały się one wydając rozstrzygnięcia.

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wobec powyższego Sąd, na podstawie art.151 P.p.s.a., skargę oddalił.