Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 260/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-09-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 210 § 1 pkt 2, art. 254.
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) sędzia WSA Jolanta Strumiłło Protokolant referent stażysta Milena Małyszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2015r. sprawy ze skarg M. A. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]", nr "[...]", nr "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy zmiany ostatecznej decyzji w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010r., 2011r., 2012r. oraz 2013r. I. oddala skargi; II. zasądza od Skarbu Państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie) na rzecz adw. A. H. 960 zł (dziewięćset sześćdziesiąt złotych) powiększoną o należny podatek od towarów i usług, tytułem wynagrodzenia za pomoc prawną udzieloną stronie skarżącej z urzędu.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skarg M. A. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie są decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" (w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 260/15), nr "[...]" (w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 261/15), nr "[...]" (w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 262/15) i nr "[...]" (w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 263/15), w przedmiocie odmowy zmiany ostatecznej decyzji w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości odpowiednio za 2010r., 2011r., 2012r. i 2013r..

Z uzasadnień decyzji i akt sprawy przedstawionych Sądowi wynikało, że decyzjami z dnia 3 lutego 2010r. nr "[...]", z 7 lutego 2011r. nr "[...]", z 15 listopada 2012r. nr "[...]" z 20 maja 2013r. nr "[...]" Wójt Gminy "[...]" (dalej Wójt, organ I instancji) ustalił M. i A. A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości odpowiednio za rok 2010 w kwocie 2.736 zł, za rok 2011 w kwocie 2.741 zł, za rok 2012 w kwocie 2.933 zł i za rok 2013 w kwocie 1.029 zł. Do podstawy opodatkowania przyjęto budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 71 m2, budynki pozostałe - 199 m2, grunty związane z działalnością gospodarczą - 100 m2 oraz grunty pozostałe - 265 m2, natomiast do podstawy opodatkowania w zakresie ww. podatku za 2013r. przyjęto budynki pozostałe o powierzchni 143 m2 i grunty pozostałe - 112 m2. Decyzje stały się ostateczne wobec nie wniesienia odwołań.

Pismem z dnia 28 maja 2014r. uzupełnionym na wezwanie w dniu 1 września 2014r. M. A. (dalej podatnik, strona, wnioskodawca, skarżący) wniósł o zmianę w kategorii opodatkowania budynków położonych przy ul. O. 4 na działkach nr 117, 118 i 119 obręb W. z funkcji usługowo - handlowej na mieszkalną. Podał, że jest zainteresowany "zmianą kategorii opodatkowania nieruchomości budynku położonego na działce nr 119,118,117 i 116 w obrębie W." m.in. za okres od 2008 do 2014r.. Jako podstawę prawną wskazał art. 254 ustawy - Ordynacja podatkowa. Wyjaśnił, że w dniu 20 maja 2014r. na jego wniosek została wydana decyzja o warunkach zabudowy obiektów nieruchomości zabudowanych na działkach geodezyjnych o numerach 117, 118, 119 w obrębie miejscowości W., którą Wójt ustalił zmianę sposobu użytkowania oraz przebudowę trzech budynków z funkcji handlowo-usługowej na mieszkalną.

Decyzjami z dnia "[...]" nr:

– "[...]",

– "[...]",

– "[...]",

– "[...]"

Wójt odmówił zmiany w trybie art. 254 Ordynacji podatkowej ww. decyzji ostatecznej z dnia 3 lutego 2010r .. Organ powołał się na art. 207 i 210 w zw. z art. 254 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu każdej z decyzji organ podniósł, że podatnik żądając zmiany opodatkowania na stawkę odpowiadającą budynkom mieszkalnym, nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających zmianę sposobu użytkowania budynków w 2010r.. Również decyzja o warunkach zabudowy powołana przez podatnika nie może mieć wpływu na wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości.

Wójt powołał się na art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne wskazał, że na dzień 19.09.2014r. w ewidencji budynków Starostwa Powiatowego w "[...]" sporne budynki mają przeznaczenie usługowo-handlowe.

Ponadto podstawą naliczenia podatku była informacja przedstawiona przez podatnika w dniu 8.01.2009r., w której strona sama przypisała powierzchnie nieruchomości w podziale na związane z działalnością gospodarczą. Organ odnotował, że podatnik do 29.12.2011r. pozostawał przedsiębiorcą.

W odwołaniu od powyższej decyzji M. A. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięciu zarzucił niezgodność z obowiązującym prawem, w tym jego błędną wykładnię i naruszenie art. 2 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Szeroko uzasadniając swoje stanowisko w sprawie, z przytoczeniem orzeczeń sądów administracyjnych wskazał, że w spornym okresie nigdy nie był przedsiębiorcą prowadzącym w opodatkowanej nieruchomości działalności gospodarczej.

Powyższe rozstrzygnięcia zostały utrzymane w mocy wymienionymi na wstępie decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej Kolegium, SKO, organ odwoławczy, organ II instancji) z dnia "[...]". W motywach decyzji organ II instancji stanął na stanowisku, że Wójt prawidłowo odmówił zmiany decyzji ostatecznej, słusznie bowiem wskazał, że w latach 2010 - 2013, po doręczeniu decyzji wymierzających podatek na dany rok, nie nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na wysokość zobowiązania. Tym samym wniosku podatnika nie można uwzględnić. Tryb ten winien być stosowany w przypadku, gdy nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, po doręczeniu decyzji wymiarowej, a zatem kiedy decyzja wymiarowa w dniu wydania była prawidłowa, a dopiero na skutek okoliczności, które zaszły w późniejszym czasie, stała się wadliwa.

W ocenie Kolegium Wójt słusznie stwierdził, że nie zachodzą przesłanki do zmiany ww. decyzji ostatecznych z dnia 3 lutego 2010r., 7 lutego 2011r., 15 listopada 2012r. i 20 maja 2013r. na tle powoływanych przez podatnika na okoliczności, że na spornej nieruchomości nigdy nie prowadził on działalności gospodarczej, a ponadto, że podstawę zmiany stanowi wydana w dniu 20 maja 2014r. decyzja o warunkach zabudowy obiektów nieruchomości zabudowanych na działkach geodezyjnych o numerach 117, 118, 119 w obrębie miejscowości W., którą Wójt ustalił zmianę sposobu użytkowania oraz przebudowę trzech budynków z funkcji handlowo-usługowej na mieszkalną.

SKO podniosło, że podstawą do ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2010r. była złożona w dniu 8 stycznia 2009r. informacja w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, w której podatnik zadeklarował do opodatkowania budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 71 m2, budynki pozostałe - 199 m2, grunty związane z dzielnością gospodarczą - 100 m2 oraz grunty pozostałe - 265 m2. Organ wydał decyzję pierwotną uwzględniając te wartości.

Z kolei w zakresie podatku na 2013r. uwzględniono, że nieruchomość nr 119 w obrębie miejscowości W. pozostawała w użytkowaniu wieczystym M. A. i opodatkowano ją jako niezwiązaną z działalnością gospodarczą według stawek od budynków i gruntów pozostałych.

SKO podkreśliło że brak jest podstaw do zastosowania stawek podatku od nieruchomości od posiadanych w latach 2010 - 2013 przez stronę budynków, jak od budynków mieszkalnych, bowiem jak wynika z ewidencji gruntów za ten okres budynki te mieszkalnymi nie były. Miały i nadal mają funkcję usługowo - handlową. Ponadto M. A. w 2010r. był przedsiębiorcą, bowiem do dnia 29 grudnia prowadził działalność gospodarczą pod nazwą M. A. – A. w zakresie robót budowlanych. Dodatkowo od 25 marca 2002r. był wspólnikiem spółki "B.", której przedmiotem działalności są m.in. pozostałe miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. SKO powołało się na art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i uznało, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu, budynku lub budowli skutkuje tym, że grunt, budynek lub budowla uznawane są za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub w których prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza, są związane z działalnością gospodarczą. Za organem I instancji zatem SKO wskazało, że nie może być podstawą zmiany decyzji ostatecznej na dany rok (w tym wypadku za lata 2010-2012) okoliczność, która istniała przed jej wydaniem. Nie może być to także okoliczność zaistniała 4 lata po jej wydaniu, tj. w 2014r ..

Natomiast powołany przez stronę powód zmiany decyzji, tj. fakt zmiany funkcji budynku z handlowo-usługowej na mieszkalną nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy i jest niezasadny. Z materiału dowodowego wynika jedynie, że decyzją z dnia 20 maja 2014r. Wójt ustalił warunki zabudowy i zagospodarowania terenu polegające na zmianie sposobu użytkowania oraz przebudowie trzech budynków z funkcji handlowo- usługowej na mieszalną na terenie trzech działek oznaczonych nr geod. 117, 118 i 119 położnych w obrębie W. w gminie "[...]".

SKO wyjaśniło, że rolą organu przy wydawaniu decyzji o ustaleniu warunków zabudowy jest ustalenie, czy zamierzenie inwestycyjne zgłoszone przez inwestora będzie dopuszczalne na konkretnej działce, a jeżeli tak, to pod jakimi warunkami będzie można je realizować. Jest to bowiem etap wstępny, poprzedzający uzyskanie przez inwestora pozwolenia na budowę (czy też decyzji o zmianie sposobu użytkowania bądź zgłoszenia). Z akt nie wynika, czy podatnik, działając w trybie art. 71 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (j.t. Dz. U. z 2013r. poz. 1409), zgłosił zmianę sposobu użytkowania przedmiotowego budynku. W konsekwencji nie sposób stwierdzić, czy i ewentualnie od kiedy ta zmiana nastąpiła. Ponadto w znajdującym się w aktach sprawy wypisie z ewidencji budynków z dnia 19 września 2014r. będący przedmiotem opodatkowania budynek nadal figuruje jako budynek o funkcji handlowo- usługowej.

W złożonych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargach na powyższe decyzje podatnik wniósł o ich uchylenie, jak też uchylenie decyzji organu I instancji, oraz zasądzenie kosztów postępowania na jego rzecz według norm przepisanych. Zarzucił decyzjom naruszenie:

1. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 9 O.p. w zw. z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przez przyjęcie. że podatnik w okresie, którego dotyczą przedmiotowe decyzje, prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu tych przepisów,

2. art. 120, art. 121, art. 122 O.p. przez niewyjaśnienie wszelkich okoliczności mających znaczenie dla sprawy, niezebranie wystarczającego materiału dowodowego oraz brak wyczerpującego uzasadnienia stanowiska organu II instancji w zakresie uznania zgromadzonego materiału za wystarczający,

3. art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez wydanie zaskarżonych decyzji pomimo nieustalenia w sposób zgodny z prawem podstawy opodatkowania,

4. art. 124 Ordynacji podatkowej tj. uchybieniu obowiązkowi wyjaśniania stronom zasadności przesłanek, którymi organy kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonywania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

W treści skarg podatnik podniósł, że nie jest przedsiębiorcą w świetle ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i jako takiej w pojęciu ustawy Ordynacja podatkowa nie prowadzi. Przyznał, że w aktualnej ewidencji gruntów i budynków sporna nieruchomość figuruje jako związana z działalnością handlowo-usługową, i na tej podstawie został dokonany wymiar podatku.

Podniósł, że wystąpił w dniu 19.05.2014r. do Starosty "[...]" z wnioskiem o zmianę sposobu użytkowania nieruchomości obciążonej podatkiem od nieruchomości i postępowanie jest w toku. Powołał się na art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i uznał, że organ podatkowy obligatoryjnie winien zawiesić postępowanie z urzędu.

Ponadto nie prowadzi od 2008r. żadnej działalności gospodarczej, a pozostawanie wspólnikiem spółki jawnej nie oznacza, że posiada status przedsiębiorcy w pojęciu określonym zarówno w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, jak i Ordynacji podatkowej. Sama spółka jawna ma status przedsiębiorcy, natomiast nie posiadają tego statusu wspólnicy, chyba że prowadzą działalność poza działalnością spółki jawnej. Niemniej działalność tej spółki została zawieszona w dniu 22.04.2013r., natomiast skarżący w prowadzonym postępowaniu podatkowym przed organem I instancji niejednokrotnie oświadczał, że nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, zaś dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków nie są zgodne ze stanem faktycznym.

Z kolei w zakresie zarzutu dotyczącego obowiązków organu podatkowego skarżący podniósł, że bez żadnego uprzedzenia, czy też monitu, wobec prowadzonego postępowania podatkowego, Wójt Gminy obciążył wierzytelnościami podatkowymi hipotekę na nieruchomości nr 119 stanowiącej własność skarżącego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargi, wnosząc o ich oddalenie, podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko.

Na rozprawie w dniu 3 września 2015r. Sąd postanowił połączyć sprawy o sygn. akt I SA/Ol 260/15, I SA/Ol 261/15, I SA/Ol 262/15 i I SA/Ol 263/15 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod sygn. akt I SA/Ol 260/15.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jedn. tekst Dz. U. z 2014r. poz. 1647), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm., określanej dalej jako p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.

Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skargi nie zasługują na uwzględnienie, zaś zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, co byłoby podstawą wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Istotą sporu w niniejszych sprawach jest ocena prawna, czy decyzja z dnia 20 maja 2014r., w której Wójt miał ustalić warunki zabudowy i zagospodarowania terenu polegające na zmianie sposobu użytkowania oraz przebudowie trzech budynków z funkcji handlowo-usługowej na mieszkalną na terenie trzech działek oznaczonych nr geod. 117, 118 i 119 położonych w obrębie W. w gminie "[...]", stanowi zmianę okoliczności faktycznych, mających wpływ na określenie zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 254 O.p.

Zgodnie z art. 254 § 1 O.p. decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. W myśl § 2 zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego.

Z powyższego dość jednoznacznego przepisu prawa wynika, że jedyną przesłanką wzruszenia decyzji ostatecznej jest taka zmiana stanu faktycznego, która dotyczy faktów prawotwórczych wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego. Zmiana stanu faktycznego musi nastąpić po doręczeniu decyzji stronie (art. 211 O.p.), ale znaczenie prawne nowych faktów musi znajdować podstawę prawną w przepisach prawnych obowiązujących wcześniej, tj. w dacie wydania decyzji podatkowej (art. 210 § 1 pkt 2 O.p.). Fakty zaistniałe po doręczeniu decyzji są w danej sprawie nowe, ale mają rangę faktów prawotwórczych z mocy przepisów, które tworzyły stan prawny sprawy w dacie wydania decyzji ostatecznej przez organ podatkowy.

W wyrokach z dnia 26 października 2000r. (sygn. akt I SA/Po 1939/99 i I SA/Po 2001/99, dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że art. 254 O.p. jest przepisem wyjątkowym, który nie ma charakteru samodzielnego. Jego stosowanie zależy od istnienia innych przepisów szczegółowego prawa podatkowego (przede wszystkim przepisów materialnego prawa podatkowego), gdzie określone są warunki (okoliczności faktyczne), od których uzależnione jest ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Pozwala on na zmianę (a więc nie na uchylenie) decyzji ostatecznej, jeżeli nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Obie przesłanki muszą być spełnione łącznie (por. wyrok NSA z dnia 21 września 2007r., sygn. akt II FSK 381/07, M.Podat. 2007/11/3). Po pierwsze, po doręczeniu decyzji nastąpi zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, po drugie - skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji.

Przepis art. 254 O.p. przewiduje odstępstwo od określonej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu podatkowym. Przewidziany w art. 254 O.p. tryb zmiany decyzji ostatecznej jest trybem postępowania, którego celem nie jest weryfikacja wadliwej decyzji ostatecznej, jak to ma miejsce w przypadku stwierdzenia nieważności takiej decyzji lub wznowienia zakończonego nią postępowania, lecz jest trybem, w którym dochodzi do ustalenia lub określenia nowego, w miejsce dotychczasowego, zobowiązania podatkowego, wskutek zmiany okoliczności faktycznych, a skutki wystąpienia zmienionych okoliczności uregulowane zostały w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Powołany przepis nie daje podstaw do uchylenia takiej decyzji, a jedynie do jej zmiany, która nie może dotyczyć innych elementów rozstrzygnięcia sprawy poza wysokością zobowiązania podatkowego i to w takim zakresie, jaki wyznaczony został określonymi faktami prawotwórczymi wpływającymi na wysokość zobowiązania podatkowego. Fakty zaistniałe po doręczeniu decyzji są w sprawie nowe, ale mają rangę faktów prawotwórczych z mocy przepisów, które tworzyły stan prawny w dacie wydania przez organ podatkowy decyzji ostatecznej. Zmiana decyzji w tym trybie powodować będzie korektę lub aktualizację wymiaru pierwotnego kwoty zobowiązania podatkowego (zob. A. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, UNIMEX 2011, s. 1053).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2011r., w sprawie I FSK 1012/10 wyraził pogląd - aprobowany przez Sąd orzekający w niniejszej sprawie - że tryb zmiany decyzji ostatecznej określony w art. 254 O.p. jest podejmowany nie dlatego, że decyzja pierwotna jest wadliwa, lecz dlatego, że nastąpiła zwykła zmiana okoliczności faktycznych, przewidzianych uregulowanych w obowiązujących przepisach (zob. wyrok NSA w sprawie FSK 1012/10, dostępny: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt połączonych spraw, w ocenie Sądu prawidłowa jest konstatacja organów podatkowych obu instancji, że żadna z przesłanek zmiany ostatecznych decyzji podatkowych, określonych w art. 254 § 1 O.p. w rozpoznawanych sprawach nie wystąpiła.

Decyzja na którą powołuje się skarżący nie ma wpływu na zmianę okoliczności faktycznych, mających wpływ na określenie zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 254 O.p. Taka decyzja ma skutki prawotwórcze i wywiera skutki prawne ex nunc. Nie ma ona zatem skutku prawnego odnośnie zobowiązania podatkowego za lata 2010 - 2013r.

Podstawą zmiany decyzji może być wyłącznie zmiana okoliczności faktycznych mających charakter prawotwórczy, a zatem wpływających na zmianę wysokości zobowiązania podatkowego, która nastąpiła po doręczeniu decyzji. Natomiast decyzja o zmianie sposobu korzystania z nieruchomości wywiera skutek ex tunc. Nie ma zatem ona ma wpływu na okoliczności, które stanowiły podstawę faktyczną decyzji wymiarowych. Zobowiązanie podatkowe ustalono za lata 2010 - 2013r. Natomiast decyzja, na która powołuje się skarżący została wydana w 2014r.

Dodatkowo należy podnieść, że pozostałe aspekty, na które powoływał się skarżący, mógłby być podniesione tylko i wyłącznie w zwykłym postepowaniu podatkowym.

W konsekwencji za niezasadne uznać należy zarzuty skarg w przedmiocie naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 9 O.p. w zw. z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przez przyjęcie. że podatnik w okresie, którego dotyczą przedmiotowe decyzje, prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu tych przepisów, art. 120, art. 121, art. 122 O.p. przez niewyjaśnienie wszelkich okoliczności mających znaczenie dla sprawy, niezebranie wystarczającego materiału dowodowego oraz brak wyczerpującego uzasadnienia stanowiska organu II instancji w zakresie uznania zgromadzonego materiału za wystarczający, art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez wydanie zaskarżonych decyzji pomimo nieustalenia w sposób zgodny z prawem podstawy opodatkowania, art. 124 Ordynacji podatkowej tj. uchybieniu obowiązkowi wyjaśniania stronom zasadności przesłanek, którym kierował się Organ przy załatwianiu sprawy.

W tej sytuacji organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że brak było podstaw do zmiany decyzji ostatecznych.

Z uwagi na powyższe Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargi oddalił.

W przedmiocie wynagrodzenia adwokata za nieopłaconą pomoc prawną udzieloną skarżącej z urzędu, przyznano łącznie 960 zł, w oparciu o art. 250 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 3 i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013r. poz. 461).