Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1679/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-08-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 1 pkt 2 lit. a, art. 107 par. 1, art. 116 par. 1, art. 116 par. 2 i art. 116 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do lipca 2006 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Decyzją z dnia [...] lipca 2010 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł solidarną odpowiedzialność J. P. (dalej: "Skarżący") jako członka zarządu "D." sp. z o.o. z siedzibą w W. ze spółką "D." oraz z drugim członkiem zarządu W. K. za zaległość podatkową z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu, w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do lipca 2006 r. w wysokości 111.039,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji tj. [...] września 2010 r. w łącznej kwocie 52.261,00 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ww. decyzją umorzył też postępowanie wszczęte postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2008 r. w sprawie określenia odpowiedzialności solidarnej Skarżącego ze spółką "D." z siedzibą w W. oraz z drugim członkiem zarządu W. K. z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2006 r.

2. Skarżący w odwołaniu wniósł o uchylenie decyzji w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ze względu na naruszenie art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) – dalej: "O.p.".

3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] maja 2011 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 107 § 1, art. 116 § 1, art. 116 § 2 i art. 116 § 4 O.p.. Wskazał, że z powyższych regulacji wynika, iż przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne - egzoneracyjne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). Do przesłanek pozytywnych zaliczamy istnienie zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do podatnika - spółki. Przesłankami negatywnymi są zaś okoliczności, które winien wykazać członek zarządu, potwierdzające podjęcie działań zwalniających go z odpowiedzialności za zaległości spółki, tj. zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, lub wykazanie, iż niedopełnienie ww. czynności nastąpiło bez winy członka zarządu, a także wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z brzmienia art. 116 O.p. wynika, że aby orzec o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - członka zarządu spółki kapitałowej, organ podatkowy winien wykazać wystąpienie dwóch przesłanek tej odpowiedzialności, tj. bezskuteczności egzekucji wobec spółki oraz faktu bycia przez daną osobę członkiem zarządu w okresie powstania zaległości podatkowych.

Termin płatności podatku od towarów i usług został określony zgodnie z art. 103 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym podatnicy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania I wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Terminy płatności zobowiązania za kwiecień – lipiec 2006r. przypadały do 25 dnia miesiąca następnego, a zatem zaległość powstała w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki.

W okresie tym zarząd był dwuosobowy - w jego skład wchodził także W. K., wobec którego o odpowiedzialności za zaległość podatkową "D." Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za ten czas orzekł Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. Tym samym został wypełniony warunek, o którym mowa w przepisie art. 116 § 2 O.p., a także zachowany został solidarny charakter odpowiedzialności członków zarządu spółki kapitałowej. Do zaległości w podatku od towarów i usług za określone w decyzji miesiące, w stosunku do majątku Spółki, prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. tytułu wykonawczego. Zaległość podatkowa nie była jedyną należnością egzekwowaną w trybie administracyjnym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że B. Sp. z o.o. (następnie - "D." Sp. z o.o.) nie uregulowała również zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

Z uwagi na zbieg egzekucji do rachunku bankowego Spółki w D. S.A., postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział [...] z dnia [...] lipca 2007 r. do prowadzenia egzekucji łącznej wyznaczony został Komornik Sądowy Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym W. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2008 r. Nr [...] Komornik Sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne stosownie do art. 824 § 1 pkt 3 K.p.c. Zgodnie z jego treścią postępowanie umarza się w całości lub w urzędu jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. W piśmie z dnia 28 maja 2009 r. znak [...] stanowiącym wysłuchanie wierzyciela i dłużnika przed zawieszeniem lub umorzeniem postępowania w trybie art. 827 K.p.c., wydanym w sprawie egzekucji administracyjnej, Komornik Sądowy poinformował, iż w sprawie egzekucji z wniosku wierzyciela Naczelnika Urzędu Skarbowego W. podjęte czynności okazały się bezskuteczne ponieważ nie odnaleziono majątku dłużnika, do którego egzekucja mogłaby być skierowana.

Podczas czynności egzekucyjnych przeprowadzonych pod adresem firmy ustalono, że Spółka nie prowadzi pod tym adresem działalności. Zajęcie rachunku bankowego wskazanego przez Urząd Skarbowy w Banku [...] w C. nie przyniosło rezultatów - Bank poinformował, że na rachunku dłużnika występuje brak środków. Ponadto organ egzekucyjny poinformował, że wystąpił z zapytaniem w trybie art. 761 K.p.c. do M. J. - Prezesa zarządu "D." Sp. z o.o., które nie przyniosło rezultatów w postaci wskazania środków majątkowych dłużnika. Zgodnie ze złożonym oświadczeniem Spółka nie posiada mienia ruchomego i nieruchomego oraz od początku 2007 r. nie prowadzi działalności gospodarczej. Wobec powyższego przymusowa realizacja zaległości w postępowaniu egzekucyjnym okazała się niemożliwa, a egzekucja z majątku Spółki - bezskuteczna. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że analizując materiał dowodowy zawarty w aktach sprawy pod kątem wypełnienia przesłanek uwalniających Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości "D." Sp. z o.o., Skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że "D." Sp. z o.o. nie wywiązywała się ze swoich zobowiązań już w 2005 r. i jej trudności finansowe trwały od co najmniej 2005 r. Ze znajdujących się w aktach sprawy kserokopii zeznań CIT-8 i CIT-8/0 za 2004 r. wynika, że Spółka wykazała stratę 1.650.360,31 zł, po korekcie złożonej w 2008 r. (po kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W.) strata wyniosła 1.540.678,38 zł. Za 2005 r. Spółka wg pierwotnego zeznania osiągnęła dochód w kwocie 316.966,22 zł i pokryła nim straty z 2004 r. Dane zawarte w bilansie za 2005 r. B. Sp. z o.o. (następnie "D." Sp. z o.o.) sporządzonym na dzień 1 stycznia 2006 r. potwierdzają złą sytuację finansową Spółki. Z analizy wskaźnikowej bilansu wynika, iż wskaźnik płynności bieżącej wynosił w 2004 r. 0,638, w 2005 r. 0,868 przy zadowalającym w granicach 1,2-2,0. Niski jego poziom oznacza, że firma działała z dnia na dzień i nie posiadała wystarczających zasobów gotówkowych do spłacenia bieżących zobowiązań. Wskaźnik płynności szybkiej wynosił odpowiednio 0,197 i 0,257. Wskaźnik szybki wynoszący 1,0 uważany jest za satysfakcjonujący. Występuje przewaga zobowiązań nad kapitałami własnymi w stosunku 79% do 21%. Spółka posiadała zaciągnięte kredyty inwestycyjny i obrotowy w Banku [...] w kwocie 680.000 zł i 500.000 zł przyznane na podstawie umów z dnia [...] marca 2002 r., inwestycyjny w kwocie 850.000 zł przyznany na podstawie umowy z dnia [...] marca 2004 r., rewolwingowy w kwocie 2.110.000 zł. W dniu [...] sierpnia 2006 r. Bank wypowiedział umowy o kredyt rewolwingowy i kredyty inwestycyjne.

W okresie, gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu, Spółka realizowała tylko zobowiązania ratalne wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2005 r., którą na wniosek Spółki z dnia 9 grudnia 2005 r. rozłożył na 12 rat zaległości w tym podatku za: 09/2005r. w kwocie 68.172,00 zł i odsetki za zwłokę - 1.088,60 zł oraz za 10/2005 r. w kwocie 42.129,00 zł i odsetki za zwłokę - 193,90 zł, nie wywiązując się jednocześnie z zapłaty bieżących zobowiązań podatkowych. Spółka wielokrotnie występowała do organu podatkowego z wnioskami o pomoc w spłacie zobowiązań i jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wywiązywała się z układu ratalnego, w wyznaczonych terminach. Wynika to ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, złożonych przez Spółkę. Trudną sytuację finansową Spółki potwierdzają także podjęte działania zmierzające do przygotowania jej restrukturyzacji przez firmę świadczącą usługi w zakresie rachunkowości finansowej i zarządczej, tj. "C." reprezentowane przez R. M., przesłuchiwanego w dniach [...] lutego 2009 r. i [...] maja 2009 r. na okoliczność świadczenia usług na rzecz B. Sp. z o.o., tj. przeprowadzenia audytu i przygotowania planu restrukturyzacji, (umowa zawarta w dniu [...] kwietnia 2006 r.). Proces restrukturyzacji Spółki został zablokowany uchwałami jej wspólników z dnia [...] sierpnia 2006 r. Z zeznań z dnia [...] lutego 2009 r. T. D., który podjął się próby zdiagnozowania realnej wartości majątku B. Sp. z o.o., jej sytuacji finansowej z możliwością restrukturyzacji zadłużenia, wynika, że przedstawił raport z pięcioma wariantami, w jakiej Spółka mogłaby się znaleźć. Dwa pierwsze warianty wiązały się z upadłością spółki, wariant trzeci i czwarty został odrzucony przez udziałowców natomiast piąty został zablokowany uchwałą wspólników z [...] sierpnia 2006 r.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej z powyższych informacji wynika, iż sytuacja finansowa Spółki kwalifikowała ją do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w okresie sprawowania przez Skarżącego obowiązków członka zarządu. Przyjęty przez zarząd Spółki sposób restrukturyzacji, który okazał się nieskuteczny, zakłócony i udaremniony sporami wspólników, pozostaje poza wpływem na odpowiedzialność Skarżącego za zaległości Spółki. Organ odwoławczy odnosząc się do twierdzeń Skarżącego, że proces restrukturyzacji Spółki został zablokowany uchwałami jej wspólników z dnia [...] sierpnia 2006 r. i dopiero po otrzymaniu pisma z dnia 17 sierpnia 2006 r. z rezygnacją "C." z wspierania Spółki w procesie restrukturyzacji, Skarżący wystąpił wnioskiem z dnia 1 września 2006 r. do Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Gospodarczy Upadłościowy o ogłoszenie upadłości B. Spółka z o.o. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że do ogłoszenia upadłości Spółki jednak nie doszło.

Jak bowiem wynika ze znajdującego się w aktach sprawy pisma Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Gospodarczy z dnia 20 listopada 2008 r., sygn. akt. [...],[...], będącego odpowiedzią na pismo organu podatkowego nr [...] z dnia 13 listopada 2008 r. wniosek o ogłoszenie upadłości B. Sp. z o.o. składany był dwukrotnie przez zarząd firmy - w dniach 8 września 2006 r. i 17 listopada 2006 r., jednakże ze względu na braki formalne, był on dwukrotnie fizycznie zwracany wraz z załącznikami. Wystąpienie z takim wnioskiem w warunkach, w których nie doszło do wszczęcia postępowania upadłościowego, nie spełnia wymogu zgłoszenia wniosku u upadłość w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 O.p.. Zgłoszenie wniosku musi być skuteczne i powinno zainicjować wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego. Zgodnie z art. 28 ust 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2007 r., Nr 185, poz. 1313 ze zm.) wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości nieodpowiadający wymogom określonym w ustawie lub nienależycie opłacony sąd zwraca bez wezwania o uzupełnienie lub opłacenie wniosku, a więc pismo zwrócone nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu. Wskazywanie przez Skarżącego, że był pozbawiony możliwości usunięcia braków formalnych w złożonym wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia 1 września 2006 r., ponieważ w dniu 12 września 2006 r. został odwołany z funkcji członka zarządu tej Spółki nie może stanowić przesłanki uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że Skarżący był doskonale zorientowany w sytuacji finansowej Spółki, bowiem jak już wyżej wskazano, na podstawie zapisów w pełnym odpisie rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wg stanu na 4 grudnia 2009 r. ustalono, że Skarżący w okresie od 11 maja 2005 r. (wpis nr 8) do 6 grudnia 2005 r. (wpis nr 11) - był wspólnikiem Spółki, w okresie od 11 maja 2005 r. (wpis nr 8) do 7 kwietnia 2005 r. (wpis nr 10) - pełnił funkcję Prezesa jej zarządu, a od dnia 5 kwietnia 2006 r. (wpis w KRS nr [...] z dnia 22 maja 2006 r.), do dnia 12 września 2006 r. (wpis w KRS nr [...] z dnia 3 października 2006 r.) - pełnił funkcję jej Wiceprezesa. Organ odwoławczy podkreślił, że Skarżący zgadzając się na pełnienie funkcji członka zarządu Spółki wziął na siebie odpowiedzialność za działania Spółki i ponosi wszelkie przewidziane prawem konsekwencje związane z pełnieniem tej funkcji, która jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy czym członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie z jej pełnienia.

4. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2011 r. Zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisu art. 116 § 1 Ordynacja podatkowa oraz wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący w uzasadnieniu poparł stanowisko przedstawione w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2010 r.

5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

6. Wyrokiem z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2309/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzje organów obu instancji, stwierdził, że nie mogą być one wykonane w całości oraz zasądził na rzecz strony zwrot kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe "D." Sp. z o.o. wymagało spełnienia wszystkich warunków z art. 116 O.p., tymczasem w sprawie organy nie ustaliły istnienia wszystkich elementów, o których mowa w tym przepisie, tj. nie ustaliły w jakiej dacie Skarżący powinien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, wskazując w ten sposób czas właściwy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.), a w sytuacji, gdy czas ten przypadałby na czas kadencji skarżącego, brak jest ustaleń co do ponoszenia przez niego osobiście ewentualnej winy za ten stan. Na poparcie swojego stanowiska Sąd wskazał, że uwzględniane były wnioski spółki o odroczenie terminów zapłaty zaległości z tytułu podatku VAT za luty, marzec i kwiecień 2006 r., co oznacza, że sytuacja bilansowa spółki – w ocenie wydającego w tym względzie postanowienia organu podatkowego – nie wskazywała na jej niewypłacalność. Sąd zwrócił uwagę, że dopiero wniosek spółki z 31 sierpnia 2006 r. o kolejne odroczenie terminu zapłaty podatku VAT za maj i czerwiec 2006 r. spotkał się z odmową, co zdaniem Sądu wskazuje, iż zobowiązania podatkowe do kwietnia włącznie spółka zapłaciła (choć być może nie w całości). Zaznaczono, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony przez Skarżącego 1 września 2006 r., natomiast organy podatkowe, mimo wniosków dowodowych strony, nie ustaliły, czy pismo z Sądu Rejonowego o uzupełnienie braków formalnych wniosku wpłynęło do spółki jeszcze za kadencji skarżącego, a zatem czy miał on wpływ na nadanie dalszego biegu procesowego temu wnioskowi, co w świetle art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. jest okolicznością istotną dla oceny istnienia winy skarżącego.

Sąd podniósł, że Skarżący w postępowaniu dowodowym starał się wykazać, że jego działania zmierzały do rzeczywistego ratowania majątku spółki, choćby przez zaangażowanie podmiotu zewnętrznego do opracowania planu restrukturyzacyjnego spółki. Skarżący wskazywał, że plany zarządu były niweczone uchwałami Zgromadzenia Wspólników Spółki, w związku z czym Sąd podkreślił, że Zgromadzenie Wspólników jest najwyższym organem spółki kapitałowej, a członkowie zarządu niegodzący się z linią postępowania wspólników mogą złożyć rezygnację z funkcji, nie mogą jednak odmówić wykonania uchwały Zgromadzenia Wspólników. Z tej przyczyny, zdaniem Sądu pierwszej instancji, dowód z informacji Sądu Rejonowego o dacie doręczenia spółce wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku o ogłoszenie upadłości istotny był dla oceny, czy Skarżący (o ile czasem właściwym do złożenia tego wniosku był czas jego kadencji jako członka zarządu) zawinił w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Według Sądu niezrozumiała była odmowa przeprowadzenia tego dowodu przez Dyrektora Izby Skarbowej i doszło w tym względzie do naruszenia art. 188 O.p..

Odnosząc się z kolei do przesłanki wskazania mienia spółki (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.) Sąd wskazał, że Skarżący powiadomił Prokuraturę o popełnieniu przez zarząd spółki przestępstwa z art. 300 § 1 Kodeksu karnego, polegającego na udaremnieniu w dniu 16 marca 2007 r. zaspokojenia wierzyciela (Skarbu Państwa reprezentowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w W.) przez dłużnika - "D." Sp. z o.o., w razie grożącej tej spółce upadłości, przez zbycie na rzecz "B." Sp. z o.o. na podstawie aktu notarialnego - umowy sprzedaży składników swojego majątku w postaci prawa użytkowania wieczystej gruntów oraz budynków i innych urządzeń. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że Prokuratura sprawę umorzyła wobec braku znamion czynu zabronionego.

Podsumowując swoje stanowisko Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że przytoczone okoliczności przemawiają za brakiem winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszeniu upadłości lub wszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, pozostała natomiast do ustalenia ostatnia z okoliczności, przesądzająca o istnieniu przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., dotycząca dowodu z danych z Sądu Rejonowego o dacie pokwitowania przez spółkę wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku o upadłość. Sąd pierwszej instancji wskazał też, że organ podatkowy winien rozważyć, w jakiej dacie spółka powinna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, analizując zgromadzone w sprawie dowody. W ocenie Sądu braki w ustaleniach faktycznych winny być uzupełnione przez organ I instancji, co przyśpieszy postępowanie, pod warunkiem, że dopuszczane dowody będą uwzględniane i omawiane w kolejnej decyzji tego organu.

7. Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną, po rozpoznaniu której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 936/12 uchylił zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W uzasadnieniu NSA wskazał, że w zaskarżonym wyroku WSA uznał, uchylając decyzje organów obu instancji, że organy nie ustaliły w jakiej dacie powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, nie wskazując w ten sposób czasu właściwego z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., jednakże w żaden sposób, oprócz tego jednozdaniowego twierdzenia, nie odniósł się do tej kwestii. W części uzasadnienia wyroku, w której WSA przedstawił stanowisko stron, została zamieszczona wypowiedź organu co do sytuacji finansowej i majątkowej spółki, jednakże w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia WSA treści te pomija, nie mówiąc już o konieczności rozpoznania sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) – dalej "P.p.s.a.", na podstawie akt sprawy. Zatem uznanie w zaskarżonym wyroku, że organy nie ustaliły w jakiej dacie Skarżący winien wniosek o upadłość złożyć, tym samym wskazując właściwy czas na dokonanie tej czynności, nie zostało poparte żadną konkretną argumentacją, w tym wyjaśnieniem, dlaczego wywody organu dotyczące sytuacji spółki były niewystarczające lub nieprawidłowe.

NSA zwrócił ponadto uwagę na treść art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a i b O.p., zgodnie z którą na organie spoczywa obowiązek wykazania dwóch okoliczności: tego, że osoba trzecia była członkiem zarządu, w tym przypadku spółki z o.o., w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które następnie stało się zaległością podatkową oraz tego, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W przypadku spełnienia obydwu tych przesłanek organ może orzec o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe, chyba że to członek zarządu (a nie organ) wykaże, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęte zostało postępowanie układowe, a jeśli tego nie uczynił, chcąc się ekskulpować, winien wykazać, że nastąpiło to bez jego winy.

Sąd pierwszej instancji wskazał zaś, że organ nie podał daty złożenia we właściwym czasie wniosku o upadłość i - zakładając, że nawet jeśli tym czasem był czas kadencji Skarżącego - przechodzi do wskazywania okoliczności świadczących o braku winy Skarżącego w niezłożeniu wniosku o upadłość spółki. Wydaje się, że nie można przejść do stwierdzeń o winie bądź jej braku w przypadku, gdy WSA zarzuca organom, że ten właściwy czas w myśl przepisów prawa upadłościowego nie został w sprawie w ogóle ustalony.

NSA przyznał rację Dyrektorowi Izby Skarbowej co do stwierdzeń dotyczących okoliczności podawanych przez Sąd pierwszej instancji, które mają świadczyć o braku winy Skarżącego. Podkreślił, że przesłanki tej odpowiedzialności należy ustalać i badać szczególnie wnikliwie i starannie. Uwaga ta jest skierowana zarówno do organów, jak i sądów administracyjnych. Jednakże w niniejszej sprawie trudno uznać, że WSA swoją rolę wypełnił prawidłowo. Nie odnosząc się bowiem wystarczająco dokładnie do kwestii właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o upadłość, Sąd pierwszej instancji uznał, że o braku winy w zaniechaniu tej czynności mają świadczyć takie fakty, jak: uwzględnianie przez organ podatkowy wniosków spółki o odroczenie terminu płatności; ratowanie majątku spółki przez zaangażowanie firmy specjalistycznej do opracowania restrukturyzacji podmiotu; niweczenie planów zarządu spółki przez Zgromadzenie Wspólników (którego uchwały zarząd musi wykonywać), wniosek Skarżącego złożony w dniu 1 września 2006 r. do Sądu Rejonowego w P. o upadłość (którego braków nie mógł uzupełnić na wezwanie sądu, gdyż 12 września 2006 r. został odwołany z funkcji członka zarządu spółki).

NSA wyjaśnił, że zawinienie członka zarządu, bądź jego brak, dotyczy niezgłoszenia wniosku o upadłość, a nie czynności zwykłego zarządu spółką, i to w sytuacji jej złej sytuacji, czyli prób rozłożenia na raty zaległości, innych czynności naprawczych. Także nie stanowi żadnego argumentu w omawianym zakresie zasada, że zarząd wykonuje uchwały Zgromadzenia Wspólników, bo zależność taka występuje we wszystkich tego typu relacjach organu stanowiącego i wykonawczego. Kodeks spółek handlowych zawiera unormowania dotyczące organów spółek i równocześnie przepisy obligujące członków zarządu do zapewnienia ochrony majątku wierzycieli poprzez zgłoszenie upadłości. Jeśli chodzi zaś o czas zgłoszenia tego wniosku i konsekwencje w prawie podatkowym, to znajduje oparcie w art. 116 Ordynacja podatkowa pogląd, że wyłącza odpowiedzialność członka zarządu tylko wniosek zgłoszony w terminie, która to kwestia – jak już zaznaczono – została przez Sąd pierwszej instancji potraktowana niezwykle pobieżnie. Zatem w ponownie prowadzonym postępowaniu WSA dokona kontroli zgodności z prawem ustaleń organu i zawartych w wydanej decyzji stwierdzeń co do właściwego czasu dokonania tej czynności.

Ponadto NSA wskazał, że WSA podając jedynie, że prokuratura umorzyła postępowanie wobec braku znamion czynu zabronionego, nie wskazał na żadne inne fakty i okoliczności mogące przemawiać za stwierdzeniem zajścia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.. Konfrontując te ustalenia z treścią wskazanego przepisu można tymczasem stwierdzić, że podana przesłanka uwalniająca skarżącego od odpowiedzialności za długi spółki w niniejszej sprawie nie wystąpiła, choćby z tego powodu, że Skarżący wskazał majątek już zbyty przez spółkę, a więc w drodze egzekucji z tego mienia organ nie może się, co oczywiste, zaspokoić w żadnej części, a tym bardziej w znacznej.

II. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

2. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

3. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

4. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy posiada wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 936/12 oraz zawarta w nim ocena prawa. Stosownie bowiem do art. 190 p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana po rozstrzygnięciu skargi kasacyjnej, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ocena prawna o wiążącym charakterze dokonywana jest w uzasadnieniu orzeczenia. Dotyczy ona właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. W literaturze oraz orzecznictwie wskazuje się w kwestii związania sądu administracyjnego tą oceną, że "ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, będzie on zawsze związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy" (por. A. Kabat, t. 6 w: Komentarz do art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, publ. LEX i powołane tam orzecznictwo).

5. W uzasadnieniu wyroku z dnia 28 marca 2012 r., I OSK 670/11, LEX nr 1145122 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w uzasadnieniu wyroku innego sądu wiążą w sprawie sąd orzekający. Ocena ta wiąże tylko o tyle, o ile odnosi się do tych samych okoliczności faktycznych i prawnych. Traci więc ona moc wiążącą tylko w razie zmiany stanu prawnego, zmiany istotnych okoliczności faktycznych, wzruszenia orzeczenia w przewidzianym do tego trybie oraz z uwagi na późniejsze podjęcie przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego uchwały zawierającej ocenę prawną odmienną od wyrażonej we wcześniejszym wyroku sądu administracyjnego.

Związanie Sądu oraz organu oznacza, że orzeczenie sądu wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Oznacza to również, że także organ jest obowiązany rozpatrzyć sprawę ponownie, stosując się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach, jak również nie jest związany odmiennym poglądem, co do wykładni przepisów prawa materialnego prezentowanym przez stronę (por. analogicznie wyrok NSA z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt GSK 961/09, publ. LEX nr 746364).

6. Odnosząc przywołane wyżej unormowania do realiów rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że orzekający ponownie w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, został związany wykładnią wyrażoną w motywach wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 936/12 oraz zawartą w nim oceną prawną. W okolicznościach przedmiotowej sprawy nie zaistniały bowiem wymienione wcześniej przesłanki umożliwiające odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

7. W powołanym orzeczeniu NSA słusznie zauważył, że w zaskarżonym wyroku WSA uznał, uchylając decyzje organów obu instancji, że organy nie ustaliły w jakiej dacie powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, nie wskazując w ten sposób czasu właściwego z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., jednakże w żaden sposób, oprócz tego jednozdaniowego twierdzenia, nie odniósł się do tej kwestii. Zatem uznanie w zaskarżonym wyroku, że organy nie ustaliły w jakiej dacie Skarżący winien wniosek o upadłość złożyć, tym samym wskazując właściwy czas na dokonanie tej czynności, nie zostało poparte żadną konkretną argumentacją, w tym wyjaśnieniem, dlaczego wywody organu dotyczące sytuacji spółki były niewystarczające lub nieprawidłowe.

NSA podkreślił, że przesłanki tej odpowiedzialności należy ustalać i badać szczególnie wnikliwie i starannie. Uwaga ta jest skierowana zarówno do organów, jak i sądów administracyjnych. Jednakże w niniejszej sprawie trudno uznać, że WSA swoją rolę wypełnił prawidłowo. Nie odnosząc się bowiem wystarczająco dokładnie do kwestii właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o upadłość, Sąd pierwszej instancji uznał, że o braku winy w zaniechaniu tej czynności mają świadczyć takie fakty, jak: uwzględnianie przez organ podatkowy wniosków spółki o odroczenie terminu płatności; ratowanie majątku spółki przez zaangażowanie firmy specjalistycznej do opracowania restrukturyzacji podmiotu; niweczenie planów zarządu spółki przez Zgromadzenie Wspólników (którego uchwały zarząd musi wykonywać), wniosek Skarżącego złożony w dniu 1 września 2006 r. do Sądu Rejonowego w P. u o upadłość (którego braków nie mógł uzupełnić na wezwanie sądu, gdyż 12 września 2006 r. został odwołany z funkcji członka zarządu spółki).

NSA wyjaśnił, że zawinienie członka zarządu, bądź jego brak, dotyczy niezgłoszenia wniosku o upadłość, a nie czynności zwykłego zarządu spółką, i to w sytuacji jej złej sytuacji, czyli prób rozłożenia na raty zaległości, innych czynności naprawczych. Także nie stanowi żadnego argumentu w omawianym zakresie zasada, że zarząd wykonuje uchwały Zgromadzenia Wspólników, bo zależność taka występuje we wszystkich tego typu relacjach organu stanowiącego i wykonawczego. Kodeks spółek handlowych zawiera unormowania dotyczące organów spółek i równocześnie przepisy obligujące członków zarządu do zapewnienia ochrony majątku wierzycieli poprzez zgłoszenie upadłości. Jeśli chodzi zaś o czas zgłoszenia tego wniosku i konsekwencje w prawie podatkowym, to znajduje oparcie w art. 116 O.p. pogląd, że wyłącza odpowiedzialność członka zarządu tylko wniosek zgłoszony w terminie.

Ponadto NSA wskazał, że WSA podając jedynie, że prokuratura umorzyła postępowanie wobec braku znamion czynu zabronionego, nie wskazał na żadne inne fakty i okoliczności mogące przemawiać za stwierdzeniem zajścia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Konfrontując te ustalenia z treścią wskazanego przepisu można w opinii NSA stwierdzić, że podana przesłanka uwalniająca Skarżącego od odpowiedzialności za długi spółki w niniejszej sprawie nie wystąpiła, choćby z tego powodu, że Skarżący wskazał majątek już zbyty przez spółkę.

8. Uwzględniając powyższą ocenę prawną zawartą w orzeczeniu NSA z dnia 29 maja 2013 r., I FSK 936/12, zdaniem składu orzekającego w zaskarżonej decyzji zasadnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w W., że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 O.p. wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych, a w niniejszej sprawie wystąpiły wszystkie konieczne przesłanki pozytywne.

Po pierwsze Skarżący w okresie, kiedy powstała zaległość spółki w podatku od towarów i usług za wskazane okresy, pełnił funkcję członka jej zarządu. Jest to zresztą okoliczność bezsporna – Skarżący nie próbował faktu tego zakwestionować. Pełnił tę funkcję od 5 kwietnia do 12 września 2006 r.

Po drugie prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne zakończyło się postanowieniem komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym W. z dnia [...] czerwca 2008 r., w którym komornik umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu ustalenia, iż z egzekucji nie uzyska się kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne. Podstawą tego postanowienia był art. 824 § 1 pkt 3 K.p.c.. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. może być natomiast stwierdzona każdym dowodem i dokumentem – w tym postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydanym w trybie K.p.c.

9. W ocenie Sądu brak wniosku o upadłość spółki lub układ nie może być uzasadniany koniecznością przeprowadzenia restrukturyzacji spółki, nawet, jeśli udziałowcy zażądali takiej restrukturyzacji. Z art. 20 ust. 2 pkt 2 Prawa upadłościowego i naprawczego wynika wprost, że prawo i jednocześnie obowiązek zgłoszenia wniosku, o ile zachodzą stosowne ku temu przesłanki materialne, obciąża indywidualnie każdego członka zarządu spółki kapitałowej, a nie jej zarząd in gremio, i to niezależnie od żądań lub zgody udziałowców. Obowiązek ten nie może być zniesiony wskutek jakichkolwiek wewnętrznych uzgodnień w spółce kapitałowej. Z tą zasadą koresponduje zresztą sam art. 116 O.p., który pozwala przenieść odpowiedzialność na członka zarządu, a nie zarząd. Także brak wiedzy Skarżącego co do rzeczywistego stanu spraw spółki nie świadczy o braku winy w niezgłoszeniu wniosku. Funkcja członka zarządu musi być traktowana jako funkcja rzeczywistego zarządcy i menagera. Kodeks spółek handlowych obarcza obowiązkiem prowadzenia spraw spółki każdego członka zarządu, a konsekwencją podatkową takiego ukształtowania jego roli jest możliwość przypisania członkowi zarządu odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Niezgłoszenie skutecznego wniosku o upadłość lub układ nie znajduje zatem w niniejszej sprawie żadnego usprawiedliwienia, czyli jest zawinione w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Wnioski o upadłość zostały co prawda złożone, ale - po pierwsze - uznać je należy za spóźnione z punktu widzenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. oraz zaległości przypisanych Skarżącemu w niniejszym postępowaniu (wniosku te pochodziły z dnia 8 września 2006 r. oraz 17 listopada 2006 r., podczas gdy Skarżącemu przypisano zaległości za miesiące wcześniejsze, tj. kwiecień – lipiec 2006 r.), a ponadto wnioski te zostały zwrócone z powodu braków formalnych. Zatem tak zwrócone wnioski muszą być uznane za de iure nigdy nie złożone.

10. W opinii Sądu odrębną kwestią jest to, czy i w jakim zakresie za zaległości spółki powinien odpowiadać wskazywany w skardze Bank [...] S.A., który – jak wynika ze stanowiska Skarżącego – po wykonaniu ugody zawartej pomiędzy spółką D. (B. Sp. z o. o.), B. Sp. z o.o. oraz tym bankiem, przeniósł środki trwałe spółki D. na B. Sp. z o. o. Jeśli nawet fakt ten stanowi podstawę do prowadzenia postępowania o przeniesienie, w trybie art. 112 O.p., odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki D. na B. Sp. z o. o., a także Bank [...] S.A., to kwestia ta nie ma żadnego prawnego związku z postępowaniem podatkowym, w którym wydano zaskarżoną decyzję, tj. z postępowaniem prowadzonym w trybie art. 116 O.p.

Przepis art. 116 O.p. jednoznacznie i wyczerpująco określa przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. członka zarządu, za zaległości podatkowe podatnika, tj. spółki. Tymczasem art. 112 O.p. określa warunki takiej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wspólnie z podatnikiem, tj. ze spółką. Wynika z tego, iż nie istnieje żadne iunctim pomiędzy jednym, a drugim postępowaniem. Wydanie decyzji przenoszącej odpowiedzialność na członka zarządu na podstawie art. 116 O.p. nie zależy od uprzedniego przeniesienia takiej odpowiedzialności na podstawie art. 112. Co więcej – wydanie tylko jednej z tych decyzji w sytuacji, gdy zachodzą ewentualnie przesłanki do wydania obydwu, nie stanowi zarzucanego w skardze "zaprzeczenia zasad sprawiedliwości społecznej". Z akt wynika zresztą, co potwierdził sam Skarżący, że wydana został decyzja przenosząca odpowiedzialność na B. Sp. z o.o., z tym, że dotyczyła ona zaległości w podatku akcyzowym. Art. 116 O.p. wymaga natomiast, aby decyzja (decyzje) wydana na tej podstawie obejmowała wszystkich członków zarządu – użyta w przepisie językowa formuła "...odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu..." wskazuje, że konieczne jest wydanie takiej decyzji wobec wszystkich członków zarządu, wobec których zaszły przesłanki odpowiedzialności (vide: uchwała NSA z 9 marca 2009 r., I FPS 4/08). W niniejszej jednak sprawie wydane zostały takie decyzje także wobec drugiego członka zarządu spółki D. (W. K. – akta sądowe).

11. Jeśli chodzi zaś o czas zgłoszenia wniosku o upadłość przez Skarżącego i konsekwencje w prawie podatkowym, to znajduje oparcie w art. 116 O.p. pogląd, że wyłącza odpowiedzialność członka zarządu tylko wniosek zgłoszony w terminie, która to kwestia w ocenie NSA, zawartej w wyroku z dnia 29 maja 2013 r., I FSK 936/12, wymagała ponownego zbadania przez Sąd pierwszej instancji.

Z akt sprawy wynika, że "D." Sp. z o.o. nie wywiązywała się ze swoich zobowiązań już w 2005 r. Ze znajdujących się w aktach sprawy kserokopii zeznań CIT-8 i CIT-8/0 za 2004 r. wynika, że Spółka wykazała stratę 1.650.360,31 zł., po korekcie złożonej w 2008 r. (po kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W.) strata wyniosła 1.540.678,38 zł. Za 2005 r. Spółka wg pierwotnego zeznania osiągnęła dochód w kwocie 316.966,22 zł i pokryła nim straty z 2004 r. Dane zawarte w bilansie za 2005 r. B. Sp. z o.o. (następnie "D." Sp. z o.o.) sporządzonym na dzień 1 stycznia 2006 r. potwierdzają złą sytuację finansową Spółki. Z analizy wskaźnikowej bilansu wynika, iż wskaźnik płynności bieżącej wynosił w 2004 r. 0,638, a w 2005 r. 0,868 przy zadowalającym w granicach 1,2-2,0. Niski jego poziom oznacza, że firma działała z dnia na dzień i nie posiadała wystarczających zasobów gotówkowych do spłacenia bieżących zobowiązań. Wskaźnik płynności szybkiej wynosił odpowiednio 0,197 i 0,257, gdy tymczasem wskaźnik wynoszący 1,0 uważany jest za satysfakcjonujący. Występuje przewaga zobowiązań nad kapitałami własnymi w stosunku 79% do 21%.

Spółka posiadała zaciągnięte kredyty inwestycyjny i obrotowy w Banku [...] w kwocie 680.000 zł i 500.000 zł przyznane na podstawie umów z dnia [...] marca 2002 r., inwestycyjny w kwocie 850.000 zł przyznany na podstawie umowy z dnia [...] marca 2004 r., rewolwingowy w kwocie 2.110.000 zł. W dniu [...] sierpnia 2006 r. Bank wypowiedział umowy o kredyt rewolwingowy i kredyty inwestycyjne. W okresie, gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu, Spółka realizowała tylko zobowiązania ratalne wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2005 r., którą na wniosek Spółki z dnia 9 grudnia 2005 r. rozłożył na 12 rat zaległości w tym podatku za: 09/2005 r. w kwocie 68.172,00 zł i odsetki za zwłokę - 1.088,60 zł oraz za 10/2005 r. w kwocie 42.129,00 zł i odsetki za zwłokę - 193,90 zł, nie wywiązując się jednocześnie z zapłaty bieżących zobowiązań podatkowych.

Spółka wielokrotnie występowała do organu podatkowego z wnioskami o pomoc w spłacie zobowiązań i jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wywiązywała się z układu ratalnego, w wyznaczonych terminach. Wynika to ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, złożonych przez Spółkę. Trudną sytuację finansową Spółki potwierdzają także podjęte działania zmierzające do przygotowania jej restrukturyzacji przez firmę świadczącą usługi w zakresie rachunkowości finansowej i zarządczej, tj. "C." reprezentowane przez R. M., przesłuchiwanego w dniach [...] lutego 2009 r. i [...] maja 2009 r. na okoliczność świadczenia usług na rzecz B. Sp. z o.o., tj. przeprowadzenia audytu i przygotowania planu restrukturyzacji, (umowa zawarta w dniu [...] kwietnia 2006 r.). Tym bardziej, że proces restrukturyzacji Spółki został zablokowany uchwałami jej wspólników z dnia [...] sierpnia 2006 r. Z zeznań z dnia [...] lutego 2009 r. T. D., który podjął się próby zdiagnozowania realnej wartości majątku B. Sp. z o.o., jej sytuacji finansowej z możliwością restrukturyzacji zadłużenia, wynika, że przedstawił raport z pięcioma wariantami, w jakiej Spółka mogłaby się znaleźć. Dwa pierwsze warianty wiązały się z upadłością spółki, wariant trzeci i czwarty został odrzucony przez udziałowców natomiast piąty został zablokowany uchwałą wspólników z [...] sierpnia 2006 r.

Z powyższych informacji wynika, iż sytuacja finansowa Spółki kwalifikowała ją wówczas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w okresie sprawowania przez Skarżącego obowiązków członka zarządu. Przyjęty przez zarząd Spółki sposób restrukturyzacji, który okazał się nieskuteczny, zakłócony i udaremniony sporami wspólników, pozostaje poza wpływem na odpowiedzialność Skarżącego za zaległości Spółki. W ocenie Sądu powyższe oznacza, że najpóźniej w sierpniu 2006 r. zachodziły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki i organy zasadnie wskazuję na ten okres w uzasadnieniu wydanych decyzji.

Odnosząc się do twierdzeń Skarżącego, że proces restrukturyzacji Spółki został zablokowany uchwałami jej wspólników z dnia [...] sierpnia 2006 r. i dopiero po otrzymaniu pisma z dnia 17 sierpnia 2006 r. z rezygnacją "C." z wspierania Spółki w procesie restrukturyzacji, Skarżący wystąpił wnioskiem z dnia 1 września 2006 r. do Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Gospodarczy Upadłościowy o ogłoszenie upadłości B. Spółka z o.o. Sąd wskazuje, że ostatecznie do ogłoszenia upadłości Spółki jednak nie doszło.

Analizowany przepis dla zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności nie tylko wymaga złożenia prawidłowego wniosku, lecz także wydania przez Sąd postanowienia uwzględniającego podanie w sprawie otwarcia postępowania układowego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2007 r., III SA/Wa 2982/06, LEX nr 383623).

12. Sąd zauważa, że zarówno w odwołaniu jak i w skardze pełnomocnik Strony wskazuje, że ponieważ proces restrukturyzacji Spółki został zablokowany uchwałami jej wspólników z dnia [...] sierpnia 2006 r., dopiero po otrzymaniu pisma z dnia 17 sierpnia 2006 r. z rezygnacją "C." z wspierania Spółki w procesie restrukturyzacji, wówczas dopiero Skarżący wystąpił wnioskiem z dnia 1 września 2006 r. do Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Gospodarczy Upadłościowy o ogłoszenie upadłości B. Spółka z o.o. W efekcie nie doszło jednak do wszczęcia postępowania upadłościowego ani do ogłoszenia upadłości Spółki.

Ze znajdującego się w aktach sprawy pisma Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Gospodarczy z dnia 20 listopada 2008 r., sygn. akt. [...],[...], będącego odpowiedzią na pismo organu podatkowego nr [...] z dnia 13 listopada 2008 r. wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości B. Sp. z o. o. składany był dwukrotnie przez zarząd firmy - w dniach 08 września 2006 r. i 17 listopada 2006 r., jednakże ze względu na braki formalne, był on dwukrotnie fizycznie zwracany wraz z załącznikami. Wystąpienie z takim wnioskiem w warunkach, w których nie doszło do wszczęcia postępowania upadłościowego, nie spełnia wymogu zgłoszenia wniosku u upadłość w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Zgłoszenie wniosku musi być skuteczne i powinno zainicjować wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego.

Zgodnie z art. 28 ust 1 p.u. i n. wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości nieodpowiadający wymogom określonym w ustawie lub nienależycie opłacony sąd zwraca bez wezwania o uzupełnienie lub opłacenie wniosku, a więc pismo zwrócone nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu (por. wyrok NSA z dnia 19.02.2010 r., II FSK 1620/09). Zgłoszenie wniosku o upadłość ma zagwarantować ochronę wierzycieli. W ocenie Sądu wskazywanie przez Pełnomocnika Skarżącego, na fakt, że Strona pozbawiona była możliwości usunięcia braków formalnych w złożonym wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia 1 września 2006 r., ponieważ w dniu 12 września 2006 r. została odwołana z funkcji członka zarządu tej Spółki, nie może stanowić przesłanki uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Dla jej spełnienia nie wystarcza samo wystąpienie o ogłoszenie upadłości, ale konieczne jest także dokonanie wszelkich czynności procesowych niezbędnych dla kontynuowania tego postępowania.

Jak wykazano wyżej wniosek o ogłoszenie upadłości B. Sp. z o. o. z dnia 1 września 2006 r. (wpływ do Sądu – 08 września 2006 r.) został zwrócony, nie został więc spełniony wymóg zgłoszenia wniosku o upadłość w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 O. p. Podkreślenia wymaga, że Skarżący był zorientowany w sytuacji finansowej Spółki, bowiem jak wynika z zapisów w pełnym odpisie rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wg stanu na 4 grudnia 2009 r. Skarżący w okresie od 11 maja 2004 r. (wpis nr 8) do 6 grudnia 2005

r. (wpis nr 11) - był wspólnikiem Spółki, w okresie od 11 maja 2004 r. (wpis nr 8) do 7 kwietnia 2005 r. (wpis nr 10) - pełnił funkcję Prezesa jej zarządu, a od dnia 5 kwietnia 2006r. (wpis w KRS nr [...] z dnia 22 maja 2006 r.) do dnia 12 września 2006 r. (wpis w KRS nr [...] z dnia 3 października 2006 r.) - pełnił funkcję jej Wiceprezesa.

Skarżący zgadzając się na pełnienie funkcji członka zarządu Spółki wziął na siebie odpowiedzialność za działania Spółki i ponosi wszelkie przewidziane prawem konsekwencje związane z pełnieniem tej funkcji, która jest funkcją dobrowolną wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy czym członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie z jej pełnienia.

13. W ocenie Sądu nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia przepisów art. 121 § 1 O.p. Z treści art. 120 i art. 121 § 1 O.p. wynika, że organy podatkowe działając na podstawie przepisów prawa, prowadzą postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W niniejszej sprawie - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. - nie uchybiono tym obowiązkom w zakresie prowadzenia postępowania z poszanowaniem wskazanych wyżej ogólnych zasad postępowania podatkowego.

14. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.