Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 499/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2010-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 31
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 41 ust. 1, art. 33 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek /spr../ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch Protokolant st. sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 7 października 2010 r. na rozprawie spraw ze skarg T.J. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...[ maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargi -


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] maja 2010r. Nr [...] , Nr [...], Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy poprzedzające je decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] grudnia 2009r. o numerach odpowiednio [...]- - określającą w prawidłowej wysokości kwotę podatku akcyzowego w wysokości 543zł, [...]- kwotę wynikającą z długu celnego - 1.593 zł oraz [...]- określająca kwotę podatku VAT w wysokości 3.975zł.

Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że w dniu 13 grudnia 2007r. T.J., działając przez upoważnionego przedstawiciela K.G., złożył zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu samochodu osobowego marki Mazda 3, rok produkcji 2007, nr VIN [...], deklarując jego wartość w wysokości 4.906,00zł w oparciu o wartość transakcyjną towaru w wysokości 1.390USD określoną umową kupna- sprzedaży z dnia 15 listopada 2007r. powiększoną o koszty transportu morskiego. Na jej podstawie T.J. dokonał obliczenia stosownych należności celno - podatkowych: cło w wysokości 491,00zł, podatek akcyzowy w kwocie 167zł oraz podatek VAT w wysokości 1.224,00zł.

Do przedmiotowego zgłoszenia dołączono między innymi umowę sprzedaży z dnia 15 listopada 2007r., wystawioną przez W&P Auto, wykazującą cenę 1.390USD, jako cenę nabycia samochodu, fakturę na kwotę 500USD, obejmującą cenę transportu samochodu do Polski, oświadczenie strony, że koszty transportu zakupionego samochodu na odcinku G.- M. wyniosły 200zł, ocenę techniczną nr 20(M)2007 z dnia 12 grudnia 2007r., określającą uszkodzenia importowanego pojazdu.

Przedmiotowe zgłoszenie celne, jako spełniające wymogi formalne, zostało przyjęte i zarejestrowane przez organ celny pod numerem [...].

Korzystając z możliwości przewidzianej w art. 78 Rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L z 1992r. 302. 1, ze zm., zwanego dalej: WKC), zgodnie z którym organy celne, po zwolnieniu towaru, mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego, po dokonaniu zwolnienia towarów mogą zaś, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów, Naczelnik Urzędu Celnego w R. dokonał sprawdzenia wartości celnej importowanego samochodu, zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym, opierając się na danych co do cen sprzedaży podobnych pojazdów na rynku amerykańskim, zamieszczonych na stronie internetowej: www.edmunds.com wątpliwości te okazały się w jego ocenie uzasadnione. Ceny sprzedaży oscylowały wokół kwoty 10.972USD, 10.171USD oraz 9.143USD w zależności od rodzaju transakcji, odpowiednio: sprzedaż przez dealera, prywatna, w rozliczeniu starego pojazdu i znacznie odbiegały od tej, która została podana przez dokonującego zgłoszenie. Wobec powyższego organ przystąpił do kontroli zgłoszenia i dołączonych do niego dokumentów. W toku przeprowadzonych czynności organ ustalił, że samochód został dopuszczony do ruchu cztery dni po dokonaniu odprawy, tj. w dniu 17 grudnia 2007r., co świadczyło zdaniem organu o niskim stopniu jego uszkodzenia. Celem uwiarygodnienia cen samochodów tej samej marki organ posłużył się ofertami samochodów zamieszczonymi na stronie internetowej www.autotrader.com, na której zarejestrowano 47 takich ofert, w cenach znacznie wyższych niż deklarowana przez dokonującego zgłoszenia. Najniższa zarejestrowana cena wynosiła 10.295,00 USD, najwyższa 19.626,00 USD, zaś średnia wskazywana przez operatora to 15.000 USD.

T.J. wezwany do przedłożenia dodatkowych dokumentów potwierdzających rzeczywistą cenę zakupu samochodu przedłożył opinię techniczna nr RS/095/PK/005/107/09 z dnia 21 października 2009r. wykonaną przez rzeczoznawcę Ogólnopolskiego Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Motoryzacyjnej i Ruchu Drogowego Z.B., z której wynikało, że wartość rynkowa brutto określona metodą stopnia uszkodzenia na dzień 13 grudnia 2007r. wynosiła 19.397,00zł zaś metodą zredukowanego kosztu naprawy 0,00zł.

Przyjmując za udowodnione istnienie uzasadnionych wątpliwości Naczelnik Urzędu Celnego stanął na stanowisku, że istnieje konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego samochodu z wykorzystaniem jednej z metod zastępczych wskazanych kolejno w art. 30-31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Eliminując możliwość zastosowania kolejno wymienionych w tych przepisach metod, organ ustalił, że właściwą metodą będzie metoda ostatniej szansy - art. 31 WKC, polegająca na określeniu jej w oparciu o średnie wartości rynkowe ustalone przez organy celne w oparciu o opinię biegłego rzeczoznawcy.

Dla określenia wartości celnej metodą zastępczą organ celny przyjął wartość ustaloną według metody stopnia uszkodzenia (24.246,00 zł), kierując się tym, że w tym przypadku zasadnicze znaczenie ma wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, nie zaś wartość uwzględniająca potencjalne i przyszłe nakłady naprawcze. Jak wskazał podstawą określenia wartości w tej metodzie jest oszacowanie stopnia uszkodzenia oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. Organ nie wziął pod uwagę ujętego w opinii współczynnika zbywalności pojazdu, uznając, że nie jest on bezpośrednio związany z wartością transakcyjną określoną zgodnie z art. 29 WKC, ani też tzw. współczynnika eksperckiego w wysokości 0,73, jako że metoda stopnia uszkodzenia uwzględnia wszystkie współczynniki przewidziane instrukcją określania wartości pojazdów zatwierdzoną przez Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Komputerowym Systemie INFO-EKSPERT, a współczynnik ekspercki jest dodatkowym oszacowaniem wyceniającego, funkcjonującym poza ustaleniem wartości "metodą stopnia uszkodzenia" i stanowiącym w stosunku do niej element wtórny. Przyjęta ostatecznie wartość samochodu osobowego marki Mazda 3 wyniosła 24.246,00 zł. i była wynikiem pomniejszenia wartości rynkowej pojazdu brutto w stanie nieuszkodzonym 53.400,00zł o stopień uszkodzenia 0,1725 a następnie współczynnik stopnia uszkodzenia 0,59 oraz współczynnik uszkodzeń ukrytych 0,93. Tak uzyskaną wartość organ pomniejszył o 10% zwyczajowej marży, 22% podatku VAT, 3,1% podatku akcyzowego i 10% cła uzyskując w efekcie wartość celną 15.930,70zł, która po przeliczeniu na dolary według obowiązującego kursu wyniosła 6.397,38USD. W oparciu o tak ustaloną wartość celną obliczono kwotę cła jako 1.593, 00 zł i zaksięgowano retrospektywnie kwotę 1.102 zł.

Mając na uwadze bezpośredni wpływ wartości celnej, cła na wartość podatku akcyzowego a następnie podatku od towarów i usług organ wszczął równoległe postępowania w tym zakresie i w ich wyniku decyzjami z tego samego dnia określił wartości podatku akcyzowego - w kwocie 543zł oraz podatek VAT w kwocie 3.975zł. Z powyższymi ustaleniami jak i wyciągniętymi z nich wnioskami zgodził się Dyrektor Izby Celnej w P., który wspomnianymi na wstępie decyzjami utrzymał te decyzje w mocy.

W identycznie brzmiących skargach T.J. zarzucił organom bezpodstawne odrzucenie ceny transakcyjnej i ustalenie ceny w oparciu o ceny figurujące w ogłoszeniach o sprzedaży na stronach internetowych. Podniósł, iż działanie organów, które po kilku latach podejmują wątpliwości co do faktycznie zapłaconej ceny za samochód objęty zgłoszeniem celnym, do którego wcześniej nie miały żadnych zastrzeżeń narusza zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. W jego ocenie powzięcie przez organ wątpliwości co do prawidłowości dokonanego zgłoszenia celnego i wskazanej w nim ceny transakcyjnej należy ocenić za błąd organu, za który on nie chce odpowiadać. Wywodzi dalej, że skoro organ przyjął zgłoszenie bez zastrzeżeń to miał prawo domniemywać, że w przyszłości nie będzie to już weryfikowane a przede wszystkim nie będzie z tego tytułu płacił odsetek w orzeczeniu których upatruje naruszenie art. 220 ust. 2b Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Ponadto jego zdaniem organ kwestionując cenę, wskazaną w umowie nie wskazał dowodów, które by obaliły prawdziwość ceny wskazanej w umowie, gdyż w jego ocenie nie mogą być wystarczającym przeciwdowodem ceny zamieszczone na stronach internetowych.

W odpowiedzi na skargę organ wskazał, że przyjęcie zgłoszenia celnego jest podstawą do zaksięgowania należności celnych, ale nie stoi na przeszkodzie późniejszej weryfikacji tego zgłoszenia. Na podstawie art. 78 WKC po zwolnieniu towarów organy mogą przystąpić do kontroli dokumentów handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu. Powołując się na art. 62 WKC wskazał, że w niniejszej sprawie zgłoszenie celne zostało sprawdzone jedynie pod względem formalnym, dotyczącym kompletności przedłożonych dokumentów a nie ich weryfikacji. Organ wskazał przy tym, iż przedłożenie przez zgłaszającego dokumentów niezbędnych do objęcia towaru procedurą celną nie zwalnia organu do odstąpienia od czynności kontrolnych i sprawdzających, mających na celu zbadanie wiarygodności przedłożonych dokumentów, przy czym jak wskazał wiarygodność dokumentów to nie tylko ich autentyczność czy elementy formalne ale również prawdziwość podanej w nich ceny transakcyjnej, która wzbudziła wątpliwości organu i to nie tylko na tle cen za podobne samochody na rynku eksportera, ale również ze względu na fakt, że cena została uiszczona dopiero w kwietniu 2009r. podczas gdy sama transakcja miała miejsce w listopadzie 2007r.

Zwrócił również uwagę na to, że zadaniem organu nie jest udowodnienie fałszu przedstawionych dokumentów, ale jedynie powzięcie wątpliwości co do ich wiarygodności. Dalej wskazał, że dane uzyskane ze stron internetowych, które próbuje podważyć skarżący, posłużyły jedynie do oceny wiarygodności zadeklarowanej ceny, która natomiast została określona na podstawie opinii biegłego. Z uwagi na to, że objęty zgłoszeniem samochód był uszkodzony, wartość samochodu ustaloną z uwzględnieniem korekt z tytułu uszkodzeń organ odniósł do ceny takiego samochodu na rynku eksportera w stanie nieuszkodzonym, jak podkreślił do najniższej ceny, którą następnie obniżył o wskazany przez biegłego współczynnik stopnia uszkodzenia wynoszący 55%. Organ wskazał, że taki sposób postępowania jest typowy i znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowo- administracyjnym.

Odnosząc się do zarzutu dokonania sprawdzenia zgłoszenia organ wskazał, że taka możliwość została przewidziana w art. 78 ust 3 WKC zgodnie z którym, jeżeli przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. Również za niezasadny organ uznał zarzut dotyczący retrospektywnego zaksięgowania różnicy pomiędzy prawnie należna wynikająca z długu celnego a kwotą wykazaną w zgłoszeniu. Nie zachodziła bowiem żadna z negatywnych przesłanek o jakich mowa w art. 220 ust. b WKC. Nie można bowiem mówić, że błędne określenie kwoty długu celnego było wynikiem błędu organy, gdyż organ tego zgłoszenia nie weryfikował. Niesłuszny w ocenie organu jest również zarzut dotyczący nałożenia na skarżącego obowiązku uiszczenia odsetek, która to możliwość została przewidziana w art. 65 ust. 5 Prawa celnego, pod warunkiem, że dłużnik nie udowodni, że podanie w zgłoszeniu celnym wadliwych danych nie było spowodowane jego zaniedbaniem ani świadomym działaniem, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm. - określanej dalej jako p.p.s.a.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżone decyzje z punktu widzenia ich zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzje te nie naruszają prawa.

Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowiło ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez skarżącego z USA. Rozstrzygnięcie tej kwestii rzutuje bowiem bezpośrednio na ocenę legalności decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, jak też w podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 29 ust. 1 WKC wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wówczas, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie do postanowień art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady nr 2913/92 ustanawiającego WKC (Dz. Urz. WE L 93.253.1 - określanym dalej jako rozporządzenie wykonawcze), jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06). Realizacji powołanego wyżej przepisu rozporządzenia wykonawczego służy możliwość wynikająca z art. 78 WKC, w myśl którego po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia.

Wskazać należy, iż kompetencje organu celnego sprowadzają się do ustalenia wartości celnej, nie zaś wartości transakcyjnej sprowadzonego towaru, gdyż może podać ją tylko dokonujący zgłoszenia celnego, a organ celny może tę wartość transakcyjną jedynie podważyć, a nie na nowo określić.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła wartość pojazdu marki Mazda 3, rok produkcji 2007, zadeklarowana przez stronę skarżącą w grudniu 2007r. w kwocie 1.390,00USD. Organ celny I instancji porównał zadeklarowaną wartość pojazdu z ofertami sprzedaży samochodów tego typu i marki na stronach internetowych. Przedział cenowy takich samochodów jak sprowadzony przez skarżącego w stanie nieuszkodzonym wynosił od 10.295USD do 19.626USD - średnia 15.000USD.

Biorąc pod uwagę wskazane ceny, organ celny zasadnie uznał, że istnieją uzasadnione wątpliwości, czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowi całkowitą płatność za importowany towar. Tym samym zaistniały przesłanki do wszczęcia z urzędu postępowania celnego w sprawie prawidłowego określenia elementów kalkulacyjnych mających wpływ na wysokość długu celnego powstałego w związku z importem samochodu osobowego marki Mazda 3.

Stwierdzone uszkodzenia z jakimi pojazd został sprowadzony wyszczególnione w ocenie technicznej nr 20(M)2007 nie mogły, jak słusznie uznały organy, usprawiedliwiać kilkakrotnie niższej ceny od najniższej ceny za podobny pojazd kształtującej się na rynku amerykańskim.

Należy stwierdzić, że organy - wbrew twierdzeniom skargi - wykazały, że cena podana przez stronę skarżącą była rażąco niska w stosunku do ceny pojazdów na rynku eksportera nawet przy uwzględnieniu stopnia uszkodzenia samochodu. Uzasadnione były wątpliwości organów, co do wysokości zadeklarowanej przez stronę wartości transakcyjnej i uprawniało to do odstąpienia od ustalenia wartości celnej towaru na podstawie tej metody. Trzeba tutaj podkreślić, iż odstąpienie od zasady ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną musi znajdować uzasadnione podstawy w okolicznościach sprawy. Takie podstawy daje w szczególności stwierdzenie, że cena towaru była rażąco niska, co zakłada jej porównywanie z innymi cenami. Ustalenie tych innych cen nie może być intuicyjne ani dowolne. Ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy. Należy zatem wykazać, że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2007r.; I GSK 3350/05; niepubl.).

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego badanej sprawy należy stwierdzić, że odrzucenie przez organy celne wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru nie było dowolne, lecz opierało się na uzasadnionych przesłankach. Źródłem tych wątpliwości organów celnych była analiza cen kształtujących się na rynku amerykańskim. W celu uzyskania wiedzy na temat poziomu cen na tym rynku organ prawidłowo posłużył się danymi zawartymi w na stronach internetowych. Należy podkreślić, że posługiwanie się katalogami i wyspecjalizowanymi czasopismami dostępnymi także w formie elektronicznej jest nie tylko powszechnie akceptowane w orzecznictwie, lecz znajduje także oparcie w opiniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Poszukując informacji na temat cen pojazdu tego typu, co importowany w niniejszej sprawie organ posłużył się prawidłowymi metodami poszukując tylko właściwego modelu i rocznika. Takie postępowanie odpowiada wymogom zasady prawdy obiektywnej, stanowiącej jeden z fundamentalnych standardów postępowania organów celnych (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej).

Porównanie cen z wartością pojazdu zadeklarowaną przez skarżącego w oczywisty sposób uzasadniało wątpliwości co do prawidłowości wartości zadeklarowanej i w świetle art. 181a rozporządzenia wykonawczego stanowiło podstawy do odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na podstawie wartości transakcyjnej.

Odnośnie oświadczenia złożonego przez J.C. współwłaściciela firmy W. należy zauważyć, iż jego ocena dokonana przez organy celne nie budzi zastrzeżeń. Dodatkowo trzeba zauważyć, iż zarówno skarżący jak i składający oświadczenie nie wyjaśnili dlaczego zapłata za importowany samochód nastąpiła dopiero po upływie 17 miesięcy od dnia jego sprzedaży.

Należy podkreślić, że rezultat badania wiarygodności ceny ujawnionej przez stronę i wynikającej z dokumentów nie zawsze musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny, którą strona zapłaciła. Badanie wiarygodności ceny transakcyjnej może jedynie doprowadzić do ustalenia, że jest ona niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej. Ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest zatem tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła.

Niewiarygodność ceny transakcyjnej, uzasadniająca jej odrzucenie, wystąpi wówczas, gdy okaże się, że była ona rażąco niska. Stwierdzenie zaś, że cena była rażąco niska, zakłada jej porównanie z innymi cenami.

Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może, ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podanej w prawie celnym.

W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Zastosowanie tej metody w przypadku importu używanych samochodów osobowych trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA.

Kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym. Znaleźć może ona zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych.

Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), opartej na kosztach produkcji i zysku. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przy zastosowaniu tej metody, gdyż metoda ta może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane (wyrok NSA z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06).

W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC wartość należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w przedmiotowej sprawie zasadnie zostało uczynione.

Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 WKC, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty.

Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie biegły rzeczoznawca powołany przez organ, ustalając wartość rynkową, posługując się między innymi komputerowym systemem wyceny pojazdów "INFO-EKSPERT" przyjął bazową cenę pojazdu w kwocie 77.500zł, a następnie dokonał odpowiedniej korekty między innymi z tytułu przebiegu, pierwszej rejestracji, utrzymania i dbałości o pojazd, ze względu na import prywatny, korekty różne.

Biegły wskazał, iż wartość rynkowa samochodu marki Mazda 3 na rynku Wspólnoty Europejskiej, rok produkcji 2007, przy zastosowaniu "metody stopnia uszkodzenia" wynosi 19.397zł (z pominięciem współczynnika zbywalności 24.246zł), "metody urealnionego kosztu naprawy" wynosi 0zł.

Opinia dotyczyła tego samego modelu pojazdu co podlegający zgłoszeniu. Uwzględniała ona wszystkie usterki samochodu. Organy zapewniły skarżącemu czynny udział na każdym etapie postępowania administracyjnego. Miał prawo do zapoznania się z opinią biegłego oraz do złożenia dokumentów zmierzających do jej uzupełnienia, takich jak rachunki za naprawę lub diagnozę niesprawności. Zatem podstawą wydania opinii były dokumenty zalegające w aktach w tym ocena techniczna 20(M) 2007 z 12 grudnia 2007r. dołączona do zgłoszenia celnego. Opinia wbrew zarzutom jest zupełna a wnioski w niej zawarte zrozumiałe i logiczne, tym samym mogła ona stanowić podstawę ustaleń organów. Dokonując jej oceny, w ramach swobodnej oceny dowodów, organ miał prawo nie uwzględniać wszystkich wniosków co z resztą zrobił nie uwzględniając współczynnika zbywalności pojazdu co wyczerpująco uzasadnił.

Jak wynika z wyceny wartość rynkowa pojazdu została ustalona przy uwzględnieniu wskazanych w niej korekt mających wpływ na jego wartość (między innymi korekta za pierwszą rejestrację, z tytułu przebiegu itd.). Ponadto wartość pojazdu ustalona w wycenie została pomniejszona o braki i uszkodzenia wynikające z oceny technicznej nr 20(M)2007, dołączonej dokumentacji fotograficznej.

Do określenia wartości celnej metodą zastępczą organ I instancji przyjął wartość rynkową brutto ustaloną według "metody stopnia uszkodzenia" nie uwzględniając przy ustalaniu tej wartości zastosowanej przez biegłego korekty z tytułu "współczynnika zbywalności" i przyjął za podstawę ustalenia wartości celnej samochodu wartość określoną przez rzeczoznawcę w wysokości 24.246zł, odliczając od niej, zgodnie z obowiązującymi przepisami należności występujące w związku z importem towaru tj. 10% zwyczajowo przyjętej marży, 22% podatku od towarów i usług, 3,1% podatku akcyzowego, oraz 10% cła.

Główną przesłanką do skorzystania z tej metody był fakt, iż dla organów celnych istotne znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego a nie wartość uwzględniająca potencjalne nakłady naprawcze. Podstawą do określania wartości pojazdu uszkodzonego w tej metodzie jest oszacowanie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części.

Zarzuty skarżącego dotyczące oparcia się na materiale dowodowym w postaci informacji ze stron internetowych nie mają usprawiedliwionych podstaw. Trzeba bowiem przede wszystkim podkreślić, że informacje te nie stanowiły podstawy ustalenia wartości celnej towaru, lecz źródło uzasadnienia wątpliwości dotyczących wartości pojazdu zadeklarowanej przez skarżącego, a w konsekwencji wszczęcia postępowania celnego. Jak wskazano wyżej, posłużenie się tego typu źródłem informacji dla wyjaśnienia wątpliwości, co do wartości celnej pojazdu było w pełni zgodne z zasadami postępowania celnego.

Należy tutaj podkreślić, iż przy ustalaniu wartości celnej w oparciu o metodę ostatniej szansy dopuszcza się posługiwanie się katalogami i czasopismami fachowymi, konieczne jest jednak uwzględnienie stanu pojazdu i wszystkich elementów indywidualnych wpływających na jego wartość. O ile uwzględnienie tych indywidualnych okoliczności każdego przypadku z reguły będzie utrudnione w przypadku oparcia się wyłącznie na cenach katalogowych, o tyle zarzutu takiego nie można z pewnością postawić opinii biegłego, która opiera się na badaniu konkretnego pojazdu i uwzględnia w ostatecznej ocenie wartości wszystkie indywidualne elementy takie jak zużycie, naprawy, remonty, akcesoria dodatkowe.

W ocenie Sądu, zasadnie podważono wartość transakcyjną, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod, prawidłowo zastosowano metodę "ostatniej szansy".

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego.

Także stanowisko organów odnośnie obowiązku zapłaty odsetek należy uznać za prawidłowe. Obowiązek ten, powstaje z mocy prawa w przypadku zaistnienia sytuacji określonej w przepisie art. 65 ust. 5 Prawa celnego, przy czym w przepisach Ordynacji podatkowej brak jest podstawy prawnej do określania wysokości odsetek przy określaniu wysokości zobowiązania podatkowego (odpowiednio celnego). Zgodnie z tym przepisem organ celny pobiera odsetki, jeśli kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych, podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, chyba że dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Taka jednak sytuacja nie zachodzi w rozpoznawanej sprawie. Należy tutaj podkreślić, iż przyjęcie zgłoszenia celnego i zwolnienie towaru nie jest równoznaczne z uznaniem zgłoszenia za prawidłowe. Dlatego późniejsza weryfikacja zgłoszenia celnego nie może być traktowana jako "błąd" organu.

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji dotyczącej określenia wysokości długu celnego niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191), co wyżej wykazano.

Zmiany w zakresie ustalenia właściwej wartości celnej towaru, w tym przypadku wartości sprowadzonego samochodu Mazda 3, skutkowały zmianą kwoty długu celnego, a to w konsekwencji wpłynęło na wysokość podatków - związanych ze sprowadzeniem samochodu.

Rozstrzygnięcie odnośnie określenia kwoty podatku akcyzowego oparte zostało na przepisach art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art.13 ust.3, art. 20 ust. 2 i ust. 5, art. 22 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej: ustawa o podatku akcyzowym) i § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). Natomiast określenie wysokości podatku od towarów i usług od importu nastąpiło na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i ust. 4, art. 37 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa VAT).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega eksport i import wyrobów akcyzowych, a obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje z chwilą powstania długu celnego, w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1). Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC). Podstawą zaś opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, a przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. Oczywistym jest zatem, że należności celne są częścią składową podstawy opodatkowania, stąd określenie kwoty długu celnego wpływa na określenie podatku akcyzowego. Z kolei przepis art. 20 ust 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Określenie prawidłowej kwoty długu celnego ma więc charakter wstępny dla rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku akcyzowego.

Organ celny uwzględniając ustaloną wartość importowanego samochodu określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 543zł, przy zastosowaniu stawki 3,1% przyjętej w oparciu o art. 75 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (dla samochodów o pojemności silnika poniżej 2000 cm3).

Odnośnie zaś podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie powstaje również z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie zaś z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym - a tak jest w przypadku samochodów osobowych - to podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zatem określenie długu celnego w prawidłowej wysokości również wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym kwotę tego zobowiązania. Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

W rozpoznawanej sprawie organ celny określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 3.975zł, przy zastosowaniu stawki 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanych powyżej przepisów bezsprzecznie wynika, że istnieje pomiędzy nimi bardzo ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie pewnego zdarzenia gospodarczego określonego na gruncie przepisów celnych, tj. objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz - w przypadku wyrobów akcyzowych, a takimi są samochody osobowe - również obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. To przepisy podatkowe, określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów, odwołują się do rozwiązań przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń.

Przyjmując określoną przez organ kwotę wynikającą z długu celnego, rozstrzygnięcia w kwestiach podatkowych, tj. podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, są prawidłowe. Przy czym należy zauważyć, że zastosowane przez organ stawki obu podatków są tożsame ze stawkami zadeklarowanymi przez skarżącego w zgłoszeniach celnych i nie były przedmiotem sporu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, dlatego skargi nie zasługują na uwzględnienie i podlegają oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.