Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt II SA/Ol 209/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 127, art. 165a  par. 1, art. 212, art. 239a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Matuszak Sędziowie Sędzia WSA Bogusław Jażdżyk (spr.) Sędzia WSA Piotr Chybicki Protokolant St. sekretarz sądowy Grażyna Wojtyszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2015 r. sprawy ze skargi Spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]". nr "[...]" w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie zmiany do akt weryfikacyjnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z przekazanych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie akt sprawy wynika, że w dniu 21 sierpnia 2014 r. (data wpływu do organu) spółka A (dalej jako: Spółka) złożyła do Naczelnika Urzędu Celnego wniosek o zmianę akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych dotyczący zawieszenia w dniu 31 sierpnia 2014 r. automatu do gier o niskich wygranych A nr fabrycznym "[...]".

Postanowieniem z dnia 30 września 2014 r. działający z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego Kierownik Oddziału Celnego odmówił wszczęcia postępowania na wniosek strony dotyczący zmiany do akt weryfikacyjnych. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 216 w związku z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zwanej dalej: o.p. oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 332).

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w momencie zgłoszenia zmian do akt weryfikacyjnych Spółka nie posiadała ważnego zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa A, bowiem decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej cofnął Spółce zezwolenie wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". Wniosek o zmianę do akt weryfikacyjnych złożony został w momencie, kiedy posiadane zezwolenie zostało cofnięte nieostateczną decyzją wydaną w pierwszej instancji, a odwołanie nie zostało jeszcze rozpatrzone. W ocenie organu, organ musi uwzględniać skutki prawne, jakie wynikają z treści wprowadzonych do obrotu rozstrzygnięć cofających zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i dlatego skoro decyzja o cofnięciu przedmiotowego zezwolenia nie została zmieniona lub uchylona w postępowaniu odwoławczym, to istnieje formalna przeszkoda do procedowania w sprawie zmiany do akt weryfikacyjnych. Podniesiono, że strona może prowadzić działalność jedynie na podstawie ważnego zezwolenia. Należało zatem odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 o.p.

Na to postanowienie Spółka wniosła zażalenie domagając się jego uchylenia. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła:

- naruszenie art. 165a o.p. poprzez niesłuszne przyjęcie, iż uprawnione jest wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszonych zmian w aktach weryfikacyjnych, z powołaniem się w jej uzasadnieniu na nieostateczną decyzję o cofnięciu zezwolenia w I instancji, w sytuacji gdy ww. decyzja cofająca spółce rzeczone zezwolenie nie jest decyzją ostateczną, której wykonania nie wstrzymano, a tylko w takiej sytuacji zasadnym byłoby wydanie zaskarżonego postanowienia;

- naruszenie art. 212, art. 208 w związku z art. 239e oraz art. 239a i art. 239 g oraz art. 128 o.p. poprzez błędną systemową wykładnię polegającą na wadliwym przyjęciu, że organ jest związany wydaną nie przez siebie nieostateczną decyzją cofającą zezwolenie również w takim zakresie, w jakim cofnięcie nie wywołuje skutków prawnych, co miałoby rzekomo usprawiedliwiać odmowę wszczęcia postępowania w sprawie zmiany nieostatecznie/nieskutecznie prawnie cofniętego zezwolenia jako bezprzedmiotowego.

Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu podniesiono, że poza sporem pozostaje okoliczność cofnięcia Spółce, zezwolenia nr "[...]" z dnia "[...]" na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Tym samym, w ocenie organu, Spółka nie posiada uprawnienia do ubiegania się o zmianę akt weryfikacyjnych ww. punktu gier na automatach o niskich wygranych. Zgodnie bowiem z art. 3 w związku z art. 129., w związku z art. 138, w związku z art. 58 i 59 ustawy o grach hazardowych strona skarżąca może prowadzić działalność wyłącznie na podstawie ważnego zezwolenia, winna dołączyć dokumenty wymagane na podstawie odrębnych przepisów związanych z działalnością gospodarczą podlegającą kontroli, w szczególności zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, którego to zezwolenia, na skutek decyzji cofającej już nie posiada. Wydanie decyzji cofającej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, w ocenie organu, skutkuje wstrzymaniem tej działalności. Odnosząc się do kwestii wykonalności nieostatecznej decyzji organu I instancji o cofnięciu zezwolenia organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja ta nie nakłada na stronę obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a zatem wyłączone jest stosowanie do niej art. 239a o.p. Oznacza to, że nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych podlega wykonaniu.

Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 165a o.p. wyjaśniono, że wprawdzie pozornie wpływ do organu podatkowego wniosku strony wszczyna automatycznie postępowanie podatkowe, jednakże od tej zasady funkcjonują dwa wyjątki przewidziane przez ustawodawcę w tym przepisie tj. gdy żądanie wniesione zostało przez osobę nie będąca stroną lub z jakiejkolwiek przyczyny postępowanie nie może bycz wszczęte. W ocenie organu w niniejszej sprawie zaistniała druga przesłanka, gdyż zaistniała przyczyna z powodu której nie może być wszczęte postępowanie, bowiem wydana została już decyzja o cofnięciu zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że jest bezpośrednio związany swoim wcześniejszym rozstrzygnięciem o cofnięciu zezwolenia i nie może on pominąć treści rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony, także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi. Organ I instancji słusznie zatem uznał, że w rozpoznawanej sprawie zachodzą przeszkody formalnoprawne do procedowania i merytorycznego orzekania z powodu utraty przez Spółkę możliwości legalnego urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. Prawidłowo zatem organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 o.p.

Niezależnie od powyższego organ odwoławczy wskazał, że po rozpatrzeniu odwołania Spółki Dyrektor Izby Celnej jako organ II instancji wydał i doręczył decyzję z dnia "[...]", którą utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję cofającą w całości zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej z grudnia 2008 r. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie wojewódzka A.

Spółka A wniosła skargę na to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie domagając się jego uchylenia oraz uchylenia postanowienia organu I instancji, jak również zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonym postanowieniom zarzucono:

Naruszenie art. 165a Ordynacji podatkowej poprzez niesłuszne przyjęcie,

iż uprawnione jest wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia

postępowania w sprawie zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej , w części dotyczącej zmiany w aktach weryfikacyjnych

polegających na wyłączeniu z eksploatacji automatu A, z powołaniem się w jej uzasadnieniu na nieostateczną decyzję o cofnięciu zezwolenia w I instancji, w sytuacji gdy ww. decyzja cofająca spółce rzeczone zezwolenie nie jest decyzją ostateczną, której wykonania nie wstrzymano, a tylko w takiej sytuacji zasadnym byłoby

wydanie zaskarżonych postanowień.

II. Naruszenie art. 212, art. 208 w związku z art. 239a, art. 239e i art. 239g

oraz art. 128 Ordynacji podatkowej przez błędną systemową wykładnię

polegającą na przyjęciu, że organ jest związany wydaną przez siebie

nieostateczną decyzją w sprawie cofnięcia zezwolenia również w takim

zakresie, w jakim cofnięcie nie wywołuje skutków prawnych, co miałoby

rzekomo usprawiedliwiać odmowę wszczęcia postępowania w sprawie zmiany nieostatecznie/nieskutecznie prawnie cofniętego zezwolenia jako bezprzedmiotowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne są właściwe do badania zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych, przy czym Sąd nie może opierać tej kontroli na kryterium słuszności lub sprawiedliwości społecznej. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego lub istotnych wad w prowadzonym postępowaniu

(art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - zwanej dalej: ustawą ppsa.).

Zakres kontroli Sądu wyznacza art. 134 ustawy ppsa. stanowiący, że sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1).

Rozpoznając skargę w świetle powołanych kryteriów Sąd stwierdził, że w dacie wydania postanowienia przez organ I instancji o odmowie wszczęcia postępowania brak było podstaw do zastosowania art. 165a § 1 o.p. Zgodnie z tym unormowaniem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Przepis ten ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną, 2) jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Treść art. 165a § 1 o.p. co do drugiej przesłanki uzasadniającej odmowę wszczęcia postępowania uprawnia do wniosku, że jest ona nieprecyzyjna i bardzo ogólna. Jednak chodzi tutaj o przyczyny przedmiotowe, które uniemożliwiają załatwienie wniosku. Instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego określona w art. 165a § 1 o.p. jest tożsamo uregulowana jak instytucja odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego w art. 61a § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego. Na gruncie obu uregulowań prawnych prezentowane są poglądy, że inne przyczyny, z powodu których postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć: 1) braku w przepisach prawa materialnego podstawy do rozstrzygnięcia o tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (administracyjnego); 2) sytuacji gdy w danej sprawie toczy się już postępowanie; 3) sytuacji gdy w sprawie zapadła już decyzja; 4) dotyczy żądania, które nie podlega rozstrzygnięciu w formie decyzji (postanowienia) a wymaga innej formy działania (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011, s. 740-743; B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, wyd. 12, Wyd. C.H. Beck 2012, s. 297-298; W. Chróścielewski, Zmiany

w zakresie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, ZNSA 2011, nr 4, s. 14-15, por. tez wyrok NSA z dnia 30 lipca 2013r., sygn. akt II GSK 735/12, LEX nr 1379540). W rozpoznawanej sprawie żadna z przytoczonych przyczyn nie zachodziła w dacie wydania postanowienia przez organ I instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. akt II GSK 735/12 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl) wyjaśnił ponadto, że użycie przez ustawodawcę sformułowania: "nie może być wszczęte", wskazuje, że określona w art. 165a § 1 o.p. przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania) a więc w istocie wynikać z treści wniosku lub też jest znana organowi z urzędu. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku w rozumieniu art. 165 Ordynacji podatkowej musi być więc dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie.

W wydanych skarżonych postanowieniach organy celne argumentowały, że zgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych strona może prowadzić działalność jedynie na podstawie ważnego zezwolenia. Przyjęto, że zezwolenia takiego Spółka już nie posiada na skutek cofnięcia tego zezwolenia nieostateczną decyzją organu I instancji. W ocenie Sądu, nie można podzielić stanowiska, że nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych uchyliła moc wiążącą ostatecznej decyzji udzielającej Spółce takiego zezwolenia. Nie ulega wątpliwości, że w myśl art. 239a o.p. zasadniczo organ administracji może skutecznie egzekwować wydaną decyzję dopiero, gdy stanie się ona ostateczna. Skoro na podstawie art. 127 o.p. postępowanie jest dwuinstancyjne i w związku z tym adresat decyzji ma prawo do wniesienia odwołania, a wykonalność decyzji uzależniona jest od uzyskania przez nią waloru jej ostateczności (ewentualnie od nadania decyzji nieostatecznej klauzuli natychmiastowej wykonalności), to organ prowadząc odrębne postępowanie musi respektować te zasady. Interpretacja przytoczonych przepisów nie może powodować ich wzajemnego wykluczenia się. Okoliczność, że zgodnie z art. 212 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, nie oznacza automatycznie, że również strona jest taką decyzją związana. Z unormowania tego wynika jedynie, że organ, który wydał decyzję nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska i nie może dowolnie zmienić treści wydanego rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 19 października 2005 r., I FSK 132/05, dostępny CBOSA). Realizując ten obowiązek, organ nie może pomijać treści innych przepisów, które określają prawa i obowiązki strony.

Sąd, w składzie rozpatrującym niniejszą skargę, podziela prezentowane w orzecznictwie stanowisko co do szerokiego rozumienia użytego przez ustawodawcę w art. 239a omawianej ustawy zwrotu "obowiązek podlegający wykonaniu". Wyrażenie to należy odnosić nie tylko do obowiązków nadających się stricte do realizacji w drodze egzekucji, ale do wszystkich sposobów realizacji obowiązków wynikających z wydanej decyzji nieostatecznej, w tym również obowiązku dostosowania się do wprowadzonego przez organ zakazu korzystania z dotychczasowego zezwolenia. W wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Kr 1093/13 (dostępny CBOSA) WSA w Krakowie przekonywująco argumentował, uwzględniając charakter prawny decyzji cofających zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, że decyzje cofające uprawnienia są równoznaczne z decyzjami nakładającymi obowiązki, znika bowiem na ich podstawie dozwolenie, a pojawia się w to miejsce zakaz (por. T. Kiełkowski, "Nabycie prawa na mocy decyzji administracyjnej", Warszawa 2012, s. 109). Decyzje cofające zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych, jako nakładające obowiązki o charakterze niepieniężnym związane z realizacją zadań przez organy administracji publicznej (w tym wypadku z realizacją zadań organów służby celnej wynikających z ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w związku z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, np. polecenie usunięcia stwierdzonych naruszeń lub uchybień, nakładane w drodze decyzji ministra na podmiot urządzający grę z naruszeniem przepisów ustawy) oraz wywołujące także obowiązki o charakterze pieniężnym (np. kary pieniężne, nakładane decyzją przez naczelnika urzędu skarbowego na podmiot, który urządza grę bez koncesji lub zezwolenia, na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych), mieszczące się w katalogu obowiązków podlegających egzekucji administracyjnej, zawartym w art. 2 § 1 pkt 2 i pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2012, poz. 1015), uznać należy za objęte normą art. 239a Ordynacji podatkowej. Podobne stanowisko zajął WSA w Gliwicach w wyroku z dnia: 30 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 1735/13 i z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. akt II SA/Gl 1573/13 (publ. na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniach tych wskazano, że wykonaniem decyzji, o którym traktuje cały rozdział 16a Ordynacji podatkowej, jest m.in. jej wykonanie przez stronę. Zauważono więc, że przez wykonanie decyzji należy rozumieć wszelkie działania zmierzające do uzyskania stanu wynikającego z danej decyzji, niekoniecznie o charakterze przymusowym, ale również dobrowolnym.

W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest, że decyzja o cofnięciu zezwolenia nie była ostateczna w dacie orzekania przez organ I instancji. Okoliczność ta nie mogła stanowić przeszkody do merytorycznego rozpatrzenia wniosku Spółki o wprowadzenie zmiany do akt weryfikacyjnych poprzez przyjęcie zgłoszenia o zawieszeniu eksploatacji wskazanego automatu do gier. Prawidłowe rozumienie art. 165a § 1 o.p. wymagało przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do bytu prawnego decyzji zezwalającej na prowadzenie przedmiotowej działalności, przy uwzględnieniu skuteczności prawnej decyzji, która miała na celu wyeliminowanie z obrotu prawnego tego zezwolenia. Organ nie mógł więc poprzestać na odmowie wszczęcia postępowania, ale powinien wyjaśnić spełnienie podnoszonej przesłanki w toku postępowania. W ocenie Sądu, dopóki zezwolenie na prowadzenie przedmiotowej działalności nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego ostateczną decyzją o jego cofnięciu albo nie wygaśnie, to do tego czasu aktualne jest prowadzenie akt weryfikacyjnych punktów gier, a tym samym dokonywanie w nich zmian.

W rzeczonej sprawie istotnym jest jednak to, że w dniu "[...]", Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji o cofnięciu zezwolenia, obejmującego wnioskowany punkt gier. Tym samym obecnie oczywistym pozostaje, że decyzja o cofnięciu przedmiotowego zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych jest ostateczna i podlega wykonaniu. Z tą chwilą zatem w wyniku ustatecznienia się decyzji o cofnięciu zezwolenia wniosek o wprowadzenie zmiany do akt weryfikacyjnych wskazanego punktu gier stał się bezprzedmiotowy. Organ II instancji orzekając w niniejszej sprawie zobowiązany był do uwzględnienia zmiany stanu faktycznego sprawy. Aktualnie nie jest możliwa realizacja zezwolenia i wynikających zeń uprawnień względem objętego zgłoszeniem punktu gier. W tych okolicznościach uznać należy, że stwierdzone naruszenie przepisów postępowania pozostaje bez wpływu dla załatwienia zgłoszenia Spółki z dnia 21 sierpnia 2014 r. o zawieszeniu eksploatacji wskazanego automatu do gier, które nie może zostać merytorycznie rozpatrzone. Stosownie bowiem do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy ppsa. sąd uwzględniając skargę uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Ponieważ w przedstawionych okolicznościach naruszenie art. 165a o.p. nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy, biorąc powyższe pod uwagę, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę należało oddalić.