Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1019/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 4
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Joanna Mierzejewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 stycznia 2022 r. sprawy ze skarg A.M, K.P. i R.M na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 grudnia 2020 r. nr SKO.[...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 30 czerwca 2020 r. Wójt Gminy ustalił E. C., A. M., R. M., B. M., W. M. oraz K. P. podatek od nieruchomości za 2020 r. w kwocie 4.459 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji organ po opisaniu przeprowadzonego postępowania dowodowego z oględzin nieruchomości, przesłuchania stron, opinii biegłego oraz z dokumentów stwierdził, że uwzględniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy tj. przede wszystkim protokół z oględzin nieruchomości (które odbyły się w dniu 30 maja 2019 r.) położonej w miejscowości N., ul. W. [...], działka nr [...] obręb N. oraz protokoły z przesłuchania stron w sprawie podatku od nieruchomości, które odbyły się w dniu 9 lipca 2019 r. organ podatkowy uznał, iż cała nieruchomość położona w miejscowości N., ul. W. nie znajduje się w posiadaniu jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem własności innych współwłaścicieli.

W opinii organu podatkowego, w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest potwierdzenia, iż któryś ze współwłaścicieli ogranicza korzystanie z nieruchomości innym współwłaścicielom, a świadczy o tym przede wszystkim fakt, iż ½ część budynku mieszkalnego - lewa część od strony ul. W. jest nieużytkowania i zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami żaden ze współwłaścicieli do tej części nie posiada kluczy.

Zdaniem organu podatkowego bezspornym jest, iż na przedmiotowej nieruchomości zamieszkują B. i W. M. (dwoje z sześciu współwłaścicieli) jednakże nie są oni samoistnymi posiadaczami całej nieruchomości położonej w miejscowości N., ul. W. [...] Z przedstawionych dowodów wynikało, iż B. i W. M. nie użytkują w całości wszystkich budynków (całej nieruchomości) znajdujących się na działce nr [...], położonej w obrębie geodezyjnym N.. W związku z tym organ podatkowy stanął na stanowisku, iż do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotowej nieruchomości zastosowanie ma art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w myśl którego - jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Istota zaś solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Organ podatkowy wymierza zatem podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednej decyzji, gdyż nie jest uprawniony do dzielenia zobowiązań między współwłaścicieli.

W celu ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działce nr [...] położonej w obrębie geodezyjnym N., w dniu 5 sierpnia 2013 roku przeprowadzono oględziny nieruchomości w miejscowości N. ul. W. [...] (działki nr [...] i [...] położone w obrębie geodezyjnym N.). Oględziny zostały przeprowadzone z udziałem biegłego.

Biegły – A. T. wydał opinię w zakresie ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działkach nr [...] i [...] obręb N.. Z opinii wynikało m.in., iż na działce nr [...] znajduje się budynek mieszkalny o pow. użytkowej 477,83 m2 oraz budynek inny niemieszkalny o łącznej powierzchni 463,54 m2 z czego: 18,00 m2 jest to część gospodarcza, natomiast pozostała powierzchnia tj. 445,54 m2 została wskazana przez biegłego jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej wynikało, iż M.B. (współwłaściciel nieruchomości) w dniu 18 sierpnia 2016 r. wykreśliła działalność gospodarczą – [...], której miejscem wykonywania działalności gospodarczej był N. ul. W. [...].

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, W. M. w piśmie z 3 marca 2020 r. podał, że nie wykorzystuje nieruchomości położonej w N. przy ul. W. do działalności gospodarczej, a czynności związane z prowadzeniem usług transportowych i pielęgnacji zieleni wykonuje u zleceniodawców.

Uwzględniając powyższe wyjaśnienia wysokość podatku od nieruchomości za 2020 rok ustalono na podstawie danych posiadanych przez organ podatkowy tj. ewidencji gruntów i budynków oraz powyższej opinii biegłego; budynki, które zgodnie z opinią biegłego związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej zostały opodatkowane według stawki przewidzianej dla budynków pozostałych według wyliczenia opisanego w decyzji.

Rozpatrując odwołanie wniesione przez K. P., R. M. i A. M. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 18 grudnia 2020 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podkreślono, że organ pierwszej instancji rozpatrując sprawę zgromadził obszerny materiał dowodowy, w tym przeprowadził dowód z oględzin nieruchomości, a także wezwał strony celem złożenia wyjaśnień w istotnej dla niniejszej sprawy kwestii tj. ustalenia, czy w sprawie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Konfrontując wyjaśnienia stron organ pierwszej instancji doszedł do prawidłowego zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego przekonania, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Zwrócono uwagę, że uzasadnienie decyzji zawiera szczegółowy opis przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji dowodów, analizę tych dowodów i wyciągnięte wnioski.

W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, prawidłowo organ pierwszej instancji wywiódł, iż z zeznań stron nie wynika, aby korzystający z części nieruchomości B. i W. M. w jakikolwiek sposób uniemożliwiali pozostałym współwłaścicielom nieruchomości korzystanie z niej. To, że między współwłaścicielami nieruchomości istnieje konflikt nie może stanowić wytłumaczenia na bezpodstawne i niczym niepoparte twierdzenia strony odwołującej się jakoby B. i W. M. uniemożliwiali wstęp i korzystanie z nieruchomości. Wskazano, że wprawdzie K. P. zeznała, że teoretycznie ma dostęp do nieruchomości, lecz w praktyce nie ma dostępu do wszystkich zabudowań, ponieważ z obawy przed bratem W. M. i jego żoną nie odważyłaby się wejść na posesję, jednak takie stwierdzenie nie stanowi dowodu na to, że współwłaściciele B. i W. M. podejmują działania mające na celu objęcie we władanie całej nieruchomości z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli. Odwołująca się wyjaśniła, że była w posiadaniu kluczy od części zabudowy bliźniaczej, ale je zgubiła. Również sytuacja wskazana przez K. P. i A. M. , kiedy to A. M. otrzymał klucze do części budynku mieszkalnego od W. M. i przebywał tam dwa dni po czym się wyprowadził, a w wyjaśnieniach wskazał, że brat się do niego nie odzywał, nie dowodzi tego, że W. M. działał w celu przejęcia we władanie całej nieruchomości z wyzuciem z własności pozostałych współwłaścicieli. E. C. zeznała, że nie korzystała z nieruchomości, nie posiada do niej kluczy, nie spotkała się z aktem uniemożliwienia jej korzystania z nieruchomości. R. M. wyjaśnił, że nigdy nie próbował korzystać z przedmiotowej nieruchomości z uwagi na konflikt z bratem W., nie korzystał z niej i nie będzie korzystał, nie posiada kluczy, nie wie kto ma dostęp do tej nieruchomości.

Z wyjaśnień B. i W. M. wynikało, że mieszkają w N. przy ul. W. [...]. Nie korzystali i nie korzystają z części budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej, z której korzystali rodzice W. M. Od 2007 r. tj. od śmierci ojca W. M. ta część stoi pusta. Korzystają także z części budynku niemieszkalnego. Nie ograniczali i nie ograniczają pozostałym współwłaścicielom dostępu do nieruchomości ani oni im. Opłacają podatek od nieruchomości. W części nieruchomości po ojcu W. M. nie ma dostępu do wody ani prądu.

Wskazano także, że organ pierwszej instancji przeprowadził także dowód z oględzin, które wykazały, że część budynku mieszkalnego - lewa od strony ul. W. nie jest użytkowana i zgodnie z wyjaśnieniami stron nikt nie posiada do tej części kluczy.

Organ pierwszej instancji na podstawie wypisu z kartoteki budynku prawidłowo w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego ustalił, że pozostałe budynki niemieszkalne znajdują się zarówno na w/w działce jak i na działce [...], a budynek mieszkalny znajduje się na działce [...]. Według treści opinii sporządzonej przez uprawnionego geodetę w dniu 17 czerwca 2013 r., budynek oznaczony na mapie jako "i3" usytuowany w większej części na działce [...], ewidentnie jest także usytuowany na działce [...] i powierzchnia, którą zajmuje w tej działce to 11 m2. Z opinii sporządzonej przez osobę posiadającą uprawnienia budowlane w specjalności architektonicznej do projektowania bez ograniczeń (z miesiąca sierpnia 2013 r.) w zakresie ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działkach [...] i [...] w obrębie N. wynikało, że na działce [...] znajduje się budynek mieszkalny (dom bliźniaczy), którego powierzchnia użytkowa wynosi ogółem 477,83 m2, natomiast część budynku innego niemieszkalnego na działce [...] odpowiada powierzchni użytkowej 463,54 m2 z czego 18,00 m2 przypada na część gospodarczą, a pozostała część powierzchni użytkowej tego budynku zlokalizowana jest na działce [...] i wynosi 8,37 m2. Na podstawie wymienionych wyżej dokumentów organ dokonał ustaleń faktycznych, stanowiących dowód tego co zostało w nich stwierdzone, skoro sporządziły je osoby posiadające wiadomości specjalne w rozumieniu art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W zaskarżonej decyzji objęto opodatkowaniem wielkości poszczególnych nieruchomości, których to strona odwołująca nie negowała. Nie zaprzeczyła ona także, że wszystkie osoby wymienione w zaskarżonej decyzji są współwłaścicielami nieruchomości w częściach ułamkowych w wielkościach wymienionych w zaskarżonej decyzji.

Zwrócono uwagę, że strona odwołująca zarzuciła organowi pierwszej instancji niezasadność obciążenia ją obowiązkiem zapłaty podatku od nieruchomości, uważała bowiem, że to posiadacz nieruchomości, a nie właściciel winien płacić ów podatek.

W odwołaniu strona skarżąca podniosła zarzut wyłączenia pracownika tj. wójta D. W., zarzuciła pominięcie procedury, nieustalenie osób, które są w posiadaniu nieruchomości. Strona wniosła o dołączenie wskazanej przez nią dokumentacji i przeprowadzenie rozprawy.

Odnośnie żądania odwołującej w zakresie dotyczącym rozprawy administracyjnej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło, iż z brzmienia art. 200a § 1 pkt 2 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika wprost, że tylko organ odwoławczy może przeprowadzić w toku postępowania rozprawę na wniosek strony, z tym, że to strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazuje jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie. Kolegium wskazało, iż krąg osób będących współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości wynika wprost z dowodów w postaci dokumentów znajdujących się w aktach sprawy i nie ma powodu, dla którego nie należy dawać tym informacjom wiary.

Podkreślono, iż wiążące są dla organów podatkowych informacje dotyczące nieruchomości wynikające ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innych danych niż te zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Ponadto strona odwołująca wskazała jako okoliczność wymagającą wykazania i uzasadniającą wniosek o przeprowadzenie rozprawy, stwierdzenie osoby lub osób będących posiadaczami nieruchomości. Okoliczność, na którą powołuje się strona nie wymagała, zdaniem organu odwoławczego dodatkowego ustalania i udowadniania, bowiem krąg współwłaścicieli jest bezsporny, ustalony na podstawie wiarygodnych dokumentów, zaś kwestia opodatkowania posiadacza wynika wprost z przepisów, które w przedmiotowym przypadku nie znajdują zastosowania, a brak jakichkolwiek dowodów uzasadniających, że podatkiem powinni być objęci wyłącznie W. i B. M. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, twierdzenia strony zawarte w jej rozważaniach na temat posiadania nie znajdują uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa, mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Wskazano, że w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy wynikające z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych jedynie w części mówiącej o współwłaścicielach a nie posiadaczach.

Zgodnie zatem z art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach z wyjątkiem obowiązku podatkowego z tytułu władania wspólnym gruntem oraz wspólną częścią budynku przy wyodrębnieniu własności lokalu (art.3 ust. 5). Zasady odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie podatkowe, o której mowa w ust. 4, nie stosuje się także przy współwłasności w częściach ułamkowych lokalu użytkowego - garażu wielostanowiskowego w budynku mieszkalnym wraz z gruntem stanowiących odrębny przedmiot własności. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy ciąży na współwłaścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w prawie własności (art. 3 ust. 4a).

Kierując się powyższym, organ odwoławczy uznał, że decyzja organu pierwszej instancji nie narusza tych przepisów.

Zwrócono także uwagę, że przy wymiarze podatku dla organu istotne jest jedynie zidentyfikowanie współwłaściciela, a więc podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a nie ustalanie innych paramentów mających wpływ na definitywne obciążenie poszczególnych współwłaścicieli kosztami dotyczącymi nieruchomości (w tym podatkami). Dopiero prawomocne zakończenie sprawy o zniesienie współwłasności będzie rodziło określone skutki prawnopodatkowe.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze także uznało, że organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji odniósł się do dowodów, o które w odwołaniu strona wniosła o ich dołączenie do akt. Dowody te znajdowały się w aktach sprawy przed wydaniem decyzji i zostały przez organ ocenione. Według Kolegium organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że dokumenty, na które powołuje się K. P. w złożonym odwołaniu, nie podważają wydanej decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na opisaną decyzję A. M. zarzucił naruszenie:

1. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), dalej jako: "O.p.", w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 i 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.), dalej jako: "u.p.o.l." w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy z dnia 30 czerwca 2020r., podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 2 i 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie i obciążenie obowiązkiem podatkowym wszystkich współwłaścicieli nieruchomości, podczas gdy w ocenie skarżącego obowiązkiem tym winni zostać obciążeni jedynie posiadacze nieruchomości (będący współwłaścicielami);

2. art. 233 § 1 pkt 1 O.p., w zw. z art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. oraz art. 191 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy z dnia 30 czerwca 2020 r., podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. oraz art. 191 O.p., poprzez zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie przejawiającego się w:

a. nienależytej jego ocenie polegającej na bezkrytycznym uznaniu zeznań W. i B. M. za wiarygodne, przy jednoczesnym całkowitym pominięciu wyjaśnień pozostałych stron;

b. wyciągnięcie z zebranego materiału dowodowego wniosków zeń logicznie nie płynących, a sprowadzających się do uznania, iż skoro ½ budynku od strony ul. W.(lewa jego część) nie jest zadbana to z nieruchomości tej nikt nie korzysta, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przekonania, że nieruchomość ta nie jest w posiadaniu W. i B. M;

c. zaniechaniu poszukiwania obiektywnych źródeł dowodowych, w sytuacji wzajemnej sprzeczności materiału dowodowego zebranego w sprawie;

3. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy z dnia 30 czerwca 2020r., podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez zaniechanie prawidłowego uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, tj. ograniczenie treści uzasadnienia decyzji do przytoczenia przebiegu postępowania dowodowego i opinii wyrażanych przez Sądy Administracyjne z zaniechaniem jakiejkolwiek ich analizy, oraz poprzez zaniechanie wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

4. art. 233 § 1 pkt 1 O.p., w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy z dnia 30 czerwca 2020r., podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 121 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy;

5. art. 233 § 1 pkt 1 O.p., w zw. z art. 124 O.p.poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy z dnia 30 czerwca 2020r., podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 124 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób, który nie budzi zaufania stron względem organów podatkowych;

6. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta Gminy z dnia 30 czerwca 2020r., podczas gdy w rzeczonej decyzji organ I instancji popełnił błąd w ustaleniach faktycznych, sprowadzający się do przyjęcia, że "cała nieruchomość nie znajduje się w posiadaniu jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli ";

7. art. 233 § 1 pkt 2 a i b O.p. - poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy w świetle wykazanych przez skarżącego uchybień zaskarżona decyzja Wójta Gminy zasługiwała na uchylenie, stąd SKO winno było rzeczoną decyzję uchylić i orzec co do istoty sprawy, względnie przekazać sprawę do ponownego rozpoznania;

8. art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie, mimo iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika wprost, że W. i B. M. są samoistnymi posiadaczami spornej nieruchomości, a zatem przedmiotowa norma znajduje zastosowanie niniejszej w sprawie;

9. art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię, sprowadzającą się do przyjęcia, że w przedmiotowej sprawie rzeczona norma znajdzie zastosowanie tylko w części, w jakiej odnosi się do współwłaścicieli, a nie posiadaczy, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika wprost, że W. i B. M. są samoistnymi posiadaczami spornej nieruchomości, a zatem przedmiotowa norma znajduje w sprawie niniejszej zastosowanie w części w jakiej odnosi się do posiadaczy, a nie współwłaścicieli;

10. błąd w ustaleniach faktycznych sprowadzający się do uznania, że organ Wójt Gminy przeprowadził wszelkie możliwe dowody, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wprost wynika, iż organ nie poszukiwał obiektywnych źródeł dowodowych, a w swych ustaleniach skupił się przede wszystkim na wyjaśnieniach B. i W. M., które w świetle ich ewidentnej sprzeczności z wyjaśnieniami pozostałych stron, nie mogą zostać uznane za wiarygodne.

Mając na uwadze powyższe, pełnomocnik skarżącego wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Sprawa zarejestrowana została pod sygn. akt I SA/Gd 1019/21.

Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła również K. P. i R. M. (sprawa zarejestrowana pod sygn. akt I SA/Gd 1020/21).

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. naruszenie art. 187 § 1 O.p., przez brak rozpoznania sprawy, przy jednoczesnym zaangażowaniu w stworzenie pozorów rozpoznania:

- nierozpoznanie kwestii posiadania przedmiotowej nieruchomości, tzn. brak ustalenia osób posiadających nieruchomość, co nie stanowiło dla organu przeszkody do określenia charakteru posiadania.

- nierozpoznanie wnioskowanych przez skarżącą dowodów przemawiających za uzewnętrznieniem woli niektórych ze współwłaścicieli w kwestii posiadania całości nieruchomości, tj. dowodów z dokumentów będących w posiadaniu Wójta Gminy , pod pozorem braku związku tych dokumentów z tezą wskazywaną przez skarżącą,

• wniosku z dnia 18 lutego 2008 r. o przyznanie prawa własności przedmiotowej nieruchomości tylko niektórym spośród 8 wówczas współwłaścicieli,

• decyzji Wójta Gminy [...] z dnia 19 maja 2008 r. przyznającej prawo własności nieruchomości tylko niektórym uprawnionym,

• decyzji Wójta Gminy [...] zatwierdzającej utworzenie działki nr [...] przyległej do działki nr [...] o wymiarach 1 m x 100 m,

• nieprzeprowadzenie wnioskowanej przez stronę skarżącą rozprawy administracyjnej pod pozorem braku okoliczności wymagających wyjaśnienia na rozprawie.

2. nieuprawnione nadinterpretowanie użytego w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. wyrażenia "obowiązek podatkowy od nieruchomości (...) ciąży solidarnie na wszystkich (...) posiadaczach" do wyrażenia "obowiązek podatkowy od nieruchomości (...) ciąży solidarnie na wszystkich (...) posiadaczach samoistnych".

3. nieuprawnione zawężenie treści art. 3 ust. 4 u.p.o.l. do następującego brzmienia: Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach",

4. niezastosowanie art. 130 § 1 pkt 6 i 8 O.p. w stosunku do pracownika Urzędu Gminy E. P. co spowodowało wydanie skarżonej decyzji wskazującej na identyczne rozumienie /interpretowanie prawa w stosunku do poprzednio sporządzonych przez tą samą osobę kilkunastu innych decyzji.

5. niezastosowanie art. 130 § 1 pkt 6 O.p. w stosunku do członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego D. K. i A. J., to zaś spowodowało wydanie skarżonej decyzji wskazującej na identyczne rozumienie/interpretowanie prawa w stosunku do poprzednio sporządzonych przez wymienione osoby kilkunastu również nieprawidłowych innych decyzji,

6. brak wyjaśnienia zasadności przesłanek jakimi kierowało się Kolegium (art. 124 O.p.),

7. pominięcie art. 200a § 4 O.p. poprzez niewydanie prawem przewidzianego postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy administracyjnej.

Skarżący wnieśli o stwierdzenie nieważności skarżonej decyzji na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego lub na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 i 3 O.p., czyli jako wydanej mimo braku podstaw prawnych z rażącym naruszeniem prawa lub uchylenie skarżonej decyzji z wyżej podanych powodów oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o ich oddalenie.

Postanowieniem z dnia 30 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 1020/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 111 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." połączył sprawę o sygn. akt I SA/Gd 1020/21 ze sprawą o sygn. akt I SA/Gd 1019/21 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz postanowił dalej prowadzić połączone sprawy pod sygnaturą I SA/Gd 1019/21.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga podlegają oddaleniu.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego , ustalająca wskazanym w decyzji współwłaścicielom zabudowanej nieruchomości wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2020 rok.

Z tą decyzją nie zgodzili się współwłaściciele [...]- kwestionując istnienie po ich stronie obowiązku podatkowego.

Rozpoznając niniejszą sprawę, w ocenie Sądu nie można pominąć wskazanych poniżej wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i wskazanej w nich argumentacji. Orzeczenia te wprawdzie dotyczyły innych lat podatkowych, ale i podatnicy (w tym i skarżący) oraz podlegające opodatkowaniu nieruchomości zasadniczo były zbieżne z tymi w niniejszej sprawie dotyczącej zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2020. Sąd przypomina, że Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w powyższych okolicznościach w wyrokach z dnia 3 sierpnia 2018 r. w sprawach o sygn. art. II FSK 1336/17 i II FSK 541/17, oraz w wyroku z dnia 17 maja 2018 r. w sprawie II FSK 1087/16.

W wyrokach tych Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na podstawowy problem, który dotyczy także niniejszej sprawy, wskazując, że konieczne jest ustalenie, czy B. i W. M. nie są wyłącznymi posiadaczami samoistnymi opodatkowanej nieruchomości. Nie zostało bowiem we wskazanych sprawach jednoznacznie wykazane, czy B. i W. M. sprawują wyłącznie władztwo nad przedmiotową nieruchomością - ponad udział pozostałych współwłaścicieli.

Stwierdzono, że stosownie do art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. W myśl natomiast art. 3 ust 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży, solidarnie na wszystkich współwłaścicielach, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przywołane wyżej przepisy, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w opisanych powyżej sprawach należy interpretować w ten sposób, że organ podatkowy ma obowiązek ustalić wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla całej nieruchomości w jednej decyzji, której adresatami będą wszyscy współwłaściciele zobowiązani solidarnie. Organ podatkowy ma obowiązek badania, w jakim zakresie dana nieruchomość jest użytkowana i (posiadana samoistnie) przez poszczególnych współwłaścicieli. W szczególności ma obowiązek ustalania wysokości zobowiązań w zależności od posiadania części nieruchomości wspólnej, gdy zostanie wykazane zaistnienie samoistnego posiadania przez niektórych (nie wszystkich) współwłaścicieli.

Naczelny Sąd Administracyjny także podkreślił, że w myśl art. 336 K.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie nieruchomości przez jej współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to tylko jeden z wielu współwłaścicieli) jest z reguły posiadaniem samoistnym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., bowiem zwykle wynika wyłącznie z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, to jest posiadającym nieruchomość i nie posiadającym.

Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanych sprawach zgodził się z interpretacją, że co do zasady, to iż pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, nie jest istotne dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny podzielił również pogląd wyrażony w wyroku z dnia 26 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1748/06, że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku).

We wskazanych sprawach Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił więc, że istotne jest przeprowadzenie postępowania podatkowego dla jednoznacznego wykazania, czy w sprawach tych wystąpił, bądź nie, przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem własności innych współwłaścicieli.

Przechodząc do obecnie rozpoznawanej sprawy, Sąd uznał, że wytyczne Naczelnego Sądu Administracyjnego w opisanych powyżej sprawach nie mają wprawdzie waloru wiążącego dla niniejszej sprawy, wynikającego z treści art. 190 p.p.s.a., lecz dla respektowania zasady zaufania obywateli do rozstrzygnięć organów państwa, należy je i w niniejszej sprawie wziąć pod uwagę. Tym bardziej jest to uzasadnione gdy tak sądy administracyjne, jak i sądy powszechne w taki właśnie sposób interpretują przepisy prawa znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie, przy zaistnieniu zbliżonego charakteru sporu między stronami.

W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji uznał, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2020 rok ciąży na [...] . Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji z dnia 18 grudnia 2020 r. podzieliło powyższy pogląd.

Sąd oceniając powyższe uznał, że wniosek taki jest prawidłowy, bowiem wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części oraz 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych;

5) lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości;

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowi natomiast, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (a od 1 stycznia 2016 r. - ust. 4a i 5), które to jednak zastrzeżenia nie mają znaczenia w rozpatrywanej sprawie.

Z przepisu art. 3 ust. 3 i ust. 4 u.p.o.l. (będącego przepisem szczególnym wobec ogólnej normy nakazującej uznawać za podatników właścicieli nieruchomości) wynika, że właściciel nie będzie podatnikiem jeżeli (przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym lub współposiadaniu samoistnym (expressis verbis "w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów"). W takim bowiem przypadku obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym lub współposiadaczach samoistnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3081/18, który to pogląd Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę podziela, samo pojęcie posiadania samoistnego nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej, jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że "skoro pojęcie posiadania zdefiniowane jest wyłącznie na gruncie prawa cywilnego, przy wykładni art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 Kodeksu cywilnego" (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2014 r., sygn. akt II FSK 509/14).

Wobec tego, przy wykładni pojęcia "posiadacz samoistny" z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy odwoływać się nie tylko ;do przepisów prawa cywilnego, ale także orzecznictwa sądów powszechnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, a także do dorobku nauki prawa cywilnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2014r., sygn. akt II FSK 917/14).

Zgodnie z art. 366 ab initio Kodeksu cywilnego, posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią faktycznie i włada jak właściciel. W orzecznictwie Sądu Najwyższego nie ma wątpliwości co do tego, że posiadaczem I samoistnym może być osoba, której przysługuje tytuł prawny do nieruchomości (prawo własności), jak i osoba, która tytułu takiego nie ma, lecz uznaje się z przyczyn usprawiedliwionych za właściciela, albo przejawia wolę władania rzeczą dla siebie jak właściciel wiedząc, że nie jest właścicielem (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt I CSK 82/09). Możemy mieć zatem do czynienia z posiadaczem (samoistnym, który jest właścicielem nieruchomości, jak i z posiadaczem samoistnym, który właścicielem nie jest. W judykaturze przyjmuje się, że w sytuacji, gdy znany jest właściciel nieruchomości, ale nieruchomością włada posiadacz samoistny za podatnika uznaje się posiadacza samoistnego (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 217/17 i powołane tam orzecznictwo).

Jak ponadto wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2019r. sygn. akt II FSK 3081/18, że przypadki, w których jeden ze współwłaścicieli włada nieruchomością jak wyłączny właściciel z wolą wykonywania tego władztwa dla siebie z wyłączeniem innych współwłaścicieli, gdzie pozostali właściciele nie są posiadaczami samoistnymi, bo albo zostali wyzuci z posiadania, albo sami z posiadania zrezygnowali - były przedmiotem licznych wypowiedzi Sądu Najwyższego. W orzecznictwie tym władającego współwłaściciela uznaje się za posiadacza samoistnego w odróżnieniu od pozostałych współwłaścicieli, w przypadku których brak władztwa nad rzeczą wyklucza uznanie ich za posiadaczy samoistnych (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 20 września 2012 r., sygn. akt IV CSK 117/12), gdzie stwierdzono, że możliwe jest nabycie przez zasiedzenie nieruchomości wspólnej przez jednego ze współwłaścicieli w zakresie obejmującym udziały pozostałych współwłaścicieli. Zakłada to zatem władanie przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomością wspólną w charakterze posiadacza samoistnego z wyłączeniem pozostałych współwłaścicieli, czyli inaczej mówiąc - brak posiadania samoistnego po stronie współwłaściciela nieruchomości.

Do cech posiadania samoistnego zalicza się istnienie fizycznego elementu władania rzeczą (corpus possessionis) oraz psychicznego elementu (animus) rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Brak jednego z tych elementów wyklucza możliwość uznania, że mamy do czynienia z posiadaniem samoistnym. O możliwości korzystania z rzeczy można mówić wówczas, gdy właściciel może używać rzeczy, pobierać z niej pożytki, przekształcać ją, a nawet zniszczyć. Posiadacz może przejściowo nie wykonywać władztwa nad rzeczą i nie i traci przez to posiadania, ale nie ma mowy o posiadaniu w przypadku, gdy władanie napotyka skuteczny opór innych osób, prowadzący do trwałej utraty władztwa nad rzeczą (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 września 2010 r., sygn. akt I CSK 586/09; wyrok Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt I ACa 458/14 i powołane tam orzecznictwo).

O tak rozumiane posiadanie samoistne chodzi w przepisie art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Przepis ten wyklucza stosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli traktowanie właściciela (współwłaściciela) jako podatnika podatku od nieruchomości zarówno wtedy, gdy kto inny jest właścicielem, a kto inny posiadaczem samoistnym nieruchomości, ale również wtedy, gdy jeden ze współwłaścicieli jest posiadaczem samoistnym, a inni nie - tak jak zarzucają skarżący w rozpoznawanej sprawie.

Posiadanie nieruchomości przez współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to jeden z wielu współwłaścicieli) nie jest z reguły samoistnym, o którym stanowi art. 3 ust. 3 u.p.o.l., albowiem wynika zwykle z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, tj. posiadającym nieruchomość i nieposiadającym. Jedynie w sytuacji posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można ewentualnie mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 469/17, wyrok, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1366/13). W takiej też wyłącznie sytuacji można, w ocenie Sądu, dokonać rozważania zasadności zastosowania przepisów art. 3 ust. 3 czy art. 3 ust. 4 u.p.o.l.).

Co do zasady okoliczność, iż pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, jest nieistotna dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości. W tym zakresie Sąd podziela również pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1748/06, że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku).

Nie ulega wątpliwości, że organ podatkowy, na którym ciąży z mocy ustawy obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy, musi czuwać jako dysponent tego postępowania, aby prowadzone postępowanie doprowadziło do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Z tej przyczyny przeprowadzane postępowanie dowodowe musi mieć przymiot istotności i kompletności, co nie oznacza, iż organ podatkowy jest zobowiązany prowadzić postępowanie dowodowe w sposób nieograniczony. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, a odmienna od oczekiwań strony ocena dowodów nie musi oznaczać naruszenia reguł dowodzenia, w tym zasady zaufania do organów podatkowych.

Zasady zaufania do organów podatkowych nie można odczytywać w oderwaniu od zawartej w art. 120 O.p. zasady legalizmu i praworządności, które nakazują organom podatkowym działać na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa i w toku postępowania stać na straży praworządności, należy bowiem w sposób obiektywny, miarodajny określić owe podstawy zaufania. Zgodne z omawianą zasadą będą wszelkie działania organów podatkowych mieszczące się w dyspozycjach norm prawnych regulujących dopuszczalne granice ich działania. Z tej przyczyny o potencjalnym naruszeniu zasad ogólnych postępowania podatkowego, o których mowa w art. 121 § 1 O.p. oraz w dalszej kolejności art. 122 O.p., nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika.

Podobnie niekorzystne dla strony rozstrzygnięcie podatkowe nie może automatycznie świadczyć o prowadzeniu postępowania w sposób naruszający ww. przepisy. Jakkolwiek bowiem strona ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, rzeczone przekonanie nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Z tej przyczyny naruszenia art. 121 § 1 O.p. nie można upatrywać w niezastosowaniu bądź niekorzystnym zastosowaniu określonej normy prawnej, której zastosowania podatnik sobie nie życzy, jeżeli w świetle obowiązującego prawa takie działanie organu byłoby nie tylko pożądane, ale również obowiązkowe. Sam fakt, iż podatnik z wywodami organów podatkowych się nie zgadza, nie może przesądzać o obrazie art. 121 § 1 O.p., toteż należy odmówić zasadności argumentacji skarg co do naruszenia przez organy art. 122, art. 187 § 1, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem orzecznictwa oraz stanowiskiem doktryny we wskazanym zakresie, uchybienia procesowe dotyczące sfery gromadzenia i oceny dowodów nie mogą sprowadzać się jedynie do polemiki ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonej decyzji, albowiem dokonanie przez organy podatkowe odmiennej od oczekiwań strony oceny niektórych z dowodów, czy też nieprzeprowadzenie pewnych dowodów, nie jest równoznaczne z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego.

W postępowaniu podatkowym obowiązuje otwarty system dowodów, co w praktyce oznacza, iż jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko mogące przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, niepozostające jednocześnie sprzeczne z prawem. Wynikający z dyspozycji art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów, do ustalenia stanu faktycznego sprawy, przy czym rzeczony obowiązek nie pozostaje nieograniczony.

Jednocześnie jednak należy mieć na względzie, iż nierozpatrzenie całości materiału dowodowego, o jakiej mowa w art. 187 § 1 O.p., którego naruszenie strona skarżąca zarzuciła następuje w sytuacji, gdy organ zaniecha w ogóle przeprowadzenia oceny dowodu, który przeprowadził, a nie wówczas, gdy uznaje określony dowód za niewiarygodny, a wynikające z przeprowadzonego dowodu wnioski za niestanowiące podstawy dokonanych ustaleń faktycznych. Również za takowe nie może uchodzić odstąpienie od przeprowadzenia określonego dowodu wskutek uznania go za nieistotny w sprawie, tj. niemogący wnieść nowych okoliczności istotnych z punktu widzenia rozpoznawanej materii. Organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach oraz którym należy przypisać przymiot relewantności dla sprawy.

Zarzut dowolnego działania organu byłby możliwy do postawienia wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją, bądź w przypadku braku przeprowadzenia określonego dowodu, mimo iż okoliczność, na którą owy dowód jest powoływany, nie została wystarczająco wykazana.

Stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa co do zasady na organie podatkowym, niemniej rzeczony obowiązek nie jest nieograniczony, pozbawiony ram racjonalności. Bezwzględne stosowanie zasady wynikającej z ww. przepisów prowadziłoby wszakże do abstrakcyjnej sytuacji niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Co więcej, powyższe mogłoby doprowadzić do kuriozalnej sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać.

Należy wyraźnie podkreślić, iż zasada zupełności materiału dowodowego wypływająca z regulacji art. 187 § 1 O.p. nie oznacza bynajmniej jakoby zasadnym było prowadzenie postępowania dowodowego nawet w sytuacji, gdy całokształt ujawnionych w sprawie okoliczności jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia.

Natomiast wynikająca z art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności.

By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Dopóki tak zakreślone granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, sąd administracyjny nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy uznać, iż wydając w niniejszej sprawie zaskarżoną decyzję organy prawidłowo - zdaniem Sądu - zbadały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceniły, iż organ pierwszej instancji dokonując czynności w toku postępowania zgromadził obszerny materiał dowodowy, w tym przeprowadził dowód z oględzin nieruchomości, a także wezwał strony celem złożenia wyjaśnień w istotnej dla niniejszej sprawy kwestii tj. ustalenia, czy w sprawie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

W ocenie Sądu, trafnie konfrontując wyjaśnienia stron organy doszły do wniosku, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Zdaniem Sądu organy prawidłowo uznały, iż zeznań stron nie wynika, aby korzystający z części nieruchomości B. i W. M. w jakikolwiek sposób uniemożliwiali pozostałym współwłaścicielom nieruchomości korzystanie z niej. To, że między współwłaścicielami nieruchomości istnieje konflikt, nie może uzasadniać tezy skarżących, że B. i W. M. uniemożliwiali wstęp i korzystanie z nieruchomości.

Wskazywanie, że jedna ze stron nie ma dostępu do wszystkich zabudowań z obawy przed W. M. i jego żoną, nie stanowi dowodu na to, że współwłaściciele B. i W. M. podejmują działania mające na celu objęcie we władanie całej nieruchomości z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Postępowanie potwierdziło również, że K. P. była w posiadaniu kluczy od części zabudowy bliźniaczej, ale je zgubiła. Również sytuacja wskazana przez K. P. i A. M., kiedy to A. M. otrzymał klucze do części budynku mieszkalnego od W. M. i przebywał tam dwa dni po czym się wyprowadził, a w wyjaśnieniach wskazał, że brat się do niego nie odzywał, nie dowodzi tego, że W. M. działał w celu przejęcia we władanie całej nieruchomości z wyzuciem z własności pozostałych współwłaścicieli. Z akt sprawy wynika także, że E. C. nie korzystała z nieruchomości, nie posiada do niej kluczy, nie spotkała się z aktem uniemożliwienia jej korzystania z nieruchomości, a R. M. nigdy nie próbował korzystać z przedmiotowej nieruchomości z uwagi na konflikt z bratem W., nie korzystał z niej i nie będzie korzystał, nie posiada kluczy i nie wie kto ma dostęp do tej nieruchomości.

Z wyjaśnień B. i W. M. wynikało, że mieszkają w N.przy ul. W. Jak stwierdzili - nie korzystali i nie korzystają z części budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej, z której korzystali rodzice W. M. Od 2007 r. tj. od śmierci ojca W. M. ta część stoi pusta. Korzystali także z części budynku niemieszkalnego. Nie ograniczali i nie ograniczają pozostałym współwłaścicielom dostępu do nieruchomości ani oni im. Opłacają podatek od nieruchomości. Poinformowali też części nieruchomości po ojcu W. M. nie ma dostępu do wody ani prądu.

Z akt sprawy wynikało, że organ pierwszej instancji przeprowadził także dowód z oględzin, które wykazały, że ½ część budynku mieszkalnego - lewa od strony ul. W. nie jest użytkowana i zgodnie z wyjaśnieniami stron nikt nie posiada do tej części kluczy.

Organ pierwszej instancji na podstawie wypisu z kartoteki budynku ustalił także, że pozostałe budynki niemieszkalne znajdują się zarówno na w/w działce jak i na działce [...], a budynek mieszkalny znajduje się na działce [...]. Według treści opinii sporządzonej w dniu 17 czerwca 2013 r., budynek oznaczony na mapie jako "i3" usytuowany w większej części na działce [...], ewidentnie jest także usytuowany na działce [...] i powierzchnia, którą zajmuje w tej działce to 11 m2.

Z opinii w zakresie ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działkach [...] i [...] w obrębie N. wynikało, że na działce [...] znajduje się budynek mieszkalny (dom bliźniaczy), którego powierzchnia użytkowa wynosi ogółem 477,83 m2, natomiast część budynku innego niemieszkalnego na działce [...] odpowiada powierzchni użytkowej 463,54 m2, z czego 18,00 m2 przypada na część gospodarczą, a pozostała część powierzchni użytkowej tego budynku zlokalizowana jest na działce [...] i wynosi 8,37 m2.

Na podstawie wymienionych wyżej dokumentów i dowodów organ dokonał, w ocenie Sądu, prawidłowych ustaleń faktycznych.

W tej sytuacji Sąd uznał, że chybiony jest argument skarżących wskazujący na niezasadność obciążenia ich obowiązkiem zapłaty podatku od nieruchomości i pogląd, że posiadacz nieruchomości, a nie właściciel winien płacić ten podatek, albowiem przeprowadzone postępowanie nie uprawnia do takiego wniosku.

Odnośnie żądania skarżących w zakresie dotyczącym rozprawy administracyjnej należy wyjaśnić, iż z brzmienia art. 200a § 1 pkt 2 i § 2 O.p. wynika wprost, że tylko organ odwoławczy może przeprowadzić w toku postępowania rozprawę na wniosek strony, z tym, że to strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazuje jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie.

Nie ulega wątpliwości, iż krąg osób będących współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości wynika wprost z dowodów w postaci dokumentów znajdujących się w aktach sprawy. Trzeba także mieć na uwadze, iż wiążące są dla organów podatkowych informacje dotyczące nieruchomości wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innych danych, niż te zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Stąd też Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia prawa w tym zakresie.

Ponadto strona skarżąca wskazała jako okoliczność uzasadniającą wniosek o przeprowadzenie rozprawy, stwierdzenie osoby lub osób będących posiadaczami nieruchomości. Okoliczność, na którą powołuje się strona nie wymaga zdaniem Sądu dodatkowego ustalania i udowadniania, bowiem krąg współwłaścicieli jest bezsporny, ustalony na podstawie wiarygodnych dokumentów. Twierdzenia strony zawarte w jej rozważaniach na temat posiadania nie znajdują uzasadnienia w mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisach prawa, jak i w wynikach przeprowadzonego postępowania.

Należy bowiem zwrócić uwagę, że w efekcie niniejszej sprawy, zastosowanie w niej mają przepisy wynikające z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jedynie w części mówiącej o współwłaścicielach a nie posiadaczach.

Z powyższego wynika obowiązek organów podatkowych do wymierzenia podatku osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednej decyzji, adresowanej do wszystkich współwłaścicieli. Organ podatkowy opodatkowując współwłaścicieli wydaje jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości, bez wyszczególnienia udziałów poszczególnych współwłaścicieli. Jednoznaczne brzmienie art. 92 § 1 O.p. nie pozwala ustalić obowiązku podatkowego odrębnie w stosunku do każdego ze współwłaścicieli, proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub współposiadanie dwóch lub więcej podmiotów, obowiązek podatkowy od tej nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach. Przyjęcie w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady o solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli nieruchomości z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości, rodzi konieczność wydania decyzji wymiarowej (w zależności od statusu prawnego podatnika będzie to decyzja ustalająca albo określająca wysokość zobowiązania podatkowego) w stosunku do każdego współwłaściciela (podatnika) i wskazania w tych decyzjach obowiązku podatkowego odnoszącego się do całego przedmiotu opodatkowania. Nie ulega wątpliwości, że przyjęcie takiego rozwiązania legislacyjnego podyktowane było względami praktycznymi. Przy wymiarze podatku dla organu istotne jest jedynie zidentyfikowanie współwłaściciela, a więc podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a nie ustalanie innych paramentów mających wpływ na definitywne obciążenie poszczególnych współwłaścicieli kosztami dotyczącymi nieruchomości (w tym podatkami). Dopiero prawomocne zakończenie sprawy o zniesienie współwłasności będzie rodziło określone skutki prawnopodatkowe.

Przechodząc do pozostałych zarzutów skarg podkreślenia wymaga, że dokumenty, na które powoływali się skarżący, tj. wniosek o przekształcenie prawa użytkowania wieczystego działki nr [...] w prawo własności oraz decyzji wójta w tej sprawie z 19 maja 2008 r., a także dokumenty związane z procedurą podziału nieruchomości nie stanowią dowodu na to, że B. i W. M. w badanym roku byli samoistnymi posiadaczami. Zarzut ich pominięcia jest zatem chybiony i nie ma wpływu na ocenę legalności decyzji.

Należy wyjaśnić, iż konflikt między stronami wbrew oczekiwaniom strony skarżącej nie mógł mieć wpływu na ustalenie stanu faktycznego i ocenę materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie.

W skardze wskazywano ponadto na konieczność wyłączenia wójta D. W. jako pracownika organu. Zgodnie z art. 132 § 1 O.p. Wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta, marszałek województwa, ich zastępcy oraz skarbnik jednostki samorządu terytorialnego podlegają wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących ich zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego W niniejszej sprawie nie zachodzi zatem przesłanka do wyłączenia organu z tego powodu, a inne przyczyny, na które powołuje się strona, nie zaistniały i nie zostały wykazane żadnymi dowodami. Podobnie należy ocenić zarzut istnienia powodów do wyłączenia E. P. i wskazanych członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego, fakt bowiem wydania decyzji o określonej treści nie stanowi powodu do czynienia zarzutu, że zaistniały przesłanki z art. 130 § 1 pkt 6 O.p..

Za pozostającą bez wpływu na legalność decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego należy ocenić sytuację T. M., gdyż organy w wyniku przeprowadzonego postępowania uznały, że w sprawie osobami zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są wykazani w dokumentach współwłaściciele nieruchomości, tj. E. C., A. M., R. M., B. M., W. M. i K. P., oraz że żadna osoba nie wyzuła ich z posiadania nieruchomości.

Nie ulega wątpliwości, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie decyzji powinno zawierać nie tylko opis stanu faktycznego, ustalonego przez organ, ale także wskazanie, w jakim stopniu został on przyjęty przez organ i dlaczego. Uzasadnienie o treści odpowiadającej wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych zmierzających do wykazania stanu faktycznego, przyjętego przez organ do swoich rozważań, ale musi obejmować także ocenę poczynionych ustaleń z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie przed tym organem. Wbrew zarzutom skargi, zaskarżona decyzja odpowiada standardom wymienionym we wskazanych przepisach.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Jako że pozbawiona jest także wad powodujących nieważność tej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi uznając, że jest niezasadna.