Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 593/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1 , art. 122, art. 210 par. 4 pkt 6, art. 181
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz do zwrotu na rachunek bankowy w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2008r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z [...] października 2013 r., określił D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej "Spółką", "Skarżącą" lub "Stroną"), w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za sierpień 2008 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za kwiecień 2008 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2008 r., maj 2008 r., czerwiec 2008 r., lipiec 2008 r., wrzesień 2008 r., październik 2008 r., listopad 2008 r. i grudzień 2008 r.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji na podstawie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej "u.p.t.u."), odmówił Stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, na których jako wystawca widnieje J. Sp. z o. o. z siedzibą w B. , wskazując, iż nie dokumentują one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 190 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm., zwanej dalej "O.p."), oraz niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego i procesowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] grudnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu powołał się na art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. i wskazał, że istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się przede wszystkim do oceny, czy faktury VAT ujęte przez Stronę w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2008 r., dokumentujące wykonanie usług przez J. Sp. z o.o. z siedzibą w B. , stanowią podstawę do obniżenia podatku należnego. Zdaniem Strony sporne faktury dokumentują faktyczne wykonanie usług przez J. Sp. z o.o. oraz stanowią podstawę do obniżenia podatku należnego. Zdaniem zaś Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. transakcje opisane w spornych fakturach miały fikcyjny charakter, tj. nie miały miejsca w rzeczywistości. W związku z powyższym organ pierwszej instancji uznał, iż przedmiotowe faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, gdyż stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że Strona w miesiącach od kwietnia do grudnia 2008 r. odliczyła w deklaracjach VAT-7 podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących wykonanie usług (m. in. montaż skrzynek na korespondencję) przez J. Sp. z o.o. Organ odwoławczy wyjaśnił, że organ pierwszej instancji włączył do akt niniejszego postępowania m. in. wyciągi z protokołów przesłuchań w charakterze świadka M.Z. , pełniącego w okresie od lutego do 22 grudnia 2008 r. funkcję Prezesa Zarządu J. Sp. z o.o., K. K. , pracownika D. Sp. z o.o. i P.B. , pracownika D. Sp. z o.o. Pracownicy D. Sp. z o.o. nie potrafili wskazać bliższych okoliczności współpracy pomiędzy Spółką a J. Sp. z o.o. Ww. osoby zeznały ponadto, że nie były nigdy w siedzibie J. Sp. z o. o., nie potrafiły podać jej adresu, oświadczyły, że nie znają Prezesa J. Sp. z o. o. – M. Z. , ani innych osób związanych z tą Spółką.

W ocenie Organu drugiej instancji również fakt dokonania przez Stronę na rachunek bankowy J. Sp. z o. o. przelewów kwot wynikających ze spornych faktur, na które powoływała się Skarżąca w trakcie postępowania nie udowadnia jeszcze, że faktury te odzwierciedlały faktyczne zdarzenia gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że choć zagadnienie ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym jest sporne, to jednakże nie ulega wątpliwości, że ciężar udowodnienia określonego faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Podatnik nie może bowiem nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, jeśli takich dowodów nie dostarczył on sam, a zebrany materiał dowodowy prowadzi do odmiennych wniosków. Strona, w obliczu obciążającego ją materiału dowodowego zebranego przez organy podatkowe jest uprawniona w drodze przeciwdowodu do wykazania korzystnych dla siebie tez dowodowych - w oparciu o konkretne i przekonywujące dowody.

Organ podkreślił, że zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, iż Strona nie przedstawiła dowodów i wyjaśnień potwierdzających, iż transakcje opisane na fakturach VAT wystawionych przez J. Sp. z o.o. w rzeczywistości miały miejsce. Podkreślił, że J.D. , prezes Skarżącej, jako osoba działająca w imieniu Spółki, mógł na każdym etapie postępowania złożyć wyjaśnienia mające w Jego ocenie znaczenie dla sprawy, czego nie uczynił.

Zdaniem Organu odwoławczego duże znaczenie dla określenia stanu faktycznego sprawy miało wydanie decyzji z [...] maja 2012 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. , który wskazał, iż okoliczności sprawy wskazują, że faktury VAT wystawione przez J. Sp. z o.o. na rzecz Strony (w tym faktury VAT sporne w przedmiotowej sprawie) są fakturami fikcyjnymi, a transakcje pomiędzy tymi podmiotami miały miejsce tylko na papierze. Organ odwoławczy podkreślił, że ww. decyzja ma przymiot dokumentu urzędowego i jako taki stanowi przekonujący dowód w sprawie. Mając zatem na uwadze powyższe oraz treść przepisów art. 180 i art. 181 O.p. Organ podkreślił, iż dowodów włączonych do akt sprawy przez organ pierwszej instancji nie można dyskwalifikować, bowiem podlegają one swobodnej ocenie w rozumieniu art. 191 O.p.

Zdaniem Organu odwoławczego, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza, iż transakcje handlowe opisane w spornych fakturach wystawionych przez J. Sp. z o.o. miały fikcyjny charakter. Innymi słowy, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stanął na stanowisku, iż w sprawie występował jedynie obrót fakturami VAT, dokumentującymi transakcje gospodarcze, które w rzeczywistości nie miały miejsca pomiędzy podmiotami na nich widniejącymi. W konsekwencji powyższego uznał, że organ kontroli skarbowej zasadnie odmówił Stronie na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur VAT.

Odnosząc się zaś do kwestii stanu wiedzy Strony, co do uczestnictwa w ciągu nielegalnych transakcji, Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, iż tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Podkreślił także, że w pełni podziela poglądy zaprezentowane przez TSUE w orzeczeniu w połączonych sprawach C-80/11, C-142/11, a które stanowią w jego ocenie kontynuację wcześniejszych tez wynikających z orzeczeń TSUE :C-439/04, C-440/04, C-354/03, C-355/03 i C-484/03. Jednakże, aby ww. orzeczenia TSUE miały zastosowanie w przedmiotowej sprawie należałoby uznać, wbrew ustalonemu stanowi faktycznemu, że transakcje pomiędzy podmiotem widniejącym na spornych fakturach VAT jako ich wystawca, tj. J. Sp. z o.o., a Stroną miały miejsce w rzeczywistości i zrodziły obowiązek podatkowy w podatku należnym z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wymienionych w art. 5 u.p.t.u. Spełnienie wymogu tzw. "dobrej wiary" przez nabywcę może mieć znaczenie jedynie w stanach faktycznych bardzo zbliżonych do tego, w jakich orzekał TSUE w powołanych wyżej wyrokach.

Niezależnie od powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że okoliczności towarzyszące spornym transakcjom dowodzą, że Strona nie dopełniła należytej staranności w doborze kontrahenta, który rzekomo świadczył na Jej rzecz usługi montażu skrzynek pocztowych. Natomiast na osobach prowadzących zawodowo działalność gospodarczą ciąży obowiązek wykazywania szczególnej staranności w doborze kontrahentów. Zaznaczyć należy, że choć żaden przepis nie nakłada na podatnika obowiązku sprawdzania swoich kontrahentów, to jednakże w interesie osób prowadzących działalność gospodarczą leży podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami, ponieważ to podatnik ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nie odzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, tzn. nie chodzi wyłącznie o przedmiot dostawy, ale również o podmiot transakcji. Z zeznań K. K. oraz P.B. , tj. osób, które miały być zaangażowane w nadzór nad wykonywanymi przez J. Sp. z o.o. usługami wynika, że nie znają Prezesa tej Spółki – M. Z. , nie potrafili też podać żadnych bliższych danych dotyczących tej Spółki, pracowników, czy osób związanych z J. Sp. z o. o. K. K. i P. B. nie znali adresu siedziby J. Sp. z o. o. i nigdy tam nie byli. Tymczasem okoliczność, czy J. Sp. z o.o. funkcjonuje mogła zostać zweryfikowana przez przedstawiciela Strony, Pana K.K. , gdyż jak sam przyznał w toku przesłuchania, siedziba tej firmy znajdowała się 100-200 metrów od miejsca Jego pracy. Świadek nie dokonał tego, gdyż: "nikt z W. nie zasugerował mi, abym pojechał do siedziby tej Spółki".

Ponadto Panowie K. K. oraz P.B. nie podjęli żadnych działań w celu ustalenia, czy osoby świadczące usługi rzekomo z ramienia J. Sp. z o.o. rzeczywiście były zatrudnione przez ww. podmiot.

Przedstawione powyżej okoliczności wskazują, iż Strona mogła podejrzewać, iż transakcje, w której uczestniczyła, były wykorzystywane do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług. Wątpliwości w tym zakresie powinny były przy tym powstać u Strony, już w momencie dokonywania transakcji.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że Spółka dokonując w miesiącach od kwietnia do grudnia 2008 r. obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez J. Sp. z o.o. naruszyła przepis art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., przez co zawyżyła podatek naliczony w kwotach wskazanych w zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji. Zakwestionowane faktury nie dokumentowały bowiem faktycznie wykonanych przez ich wystawcę usług.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ustalając stan faktyczny w przedmiotowej sprawie oparł się na cyt. "wątpliwej jakości" zeznaniach byłego prezesa J. Sp. z o.o. – M. Z. , który niewiele pamięta i zmienia zeznania. Natomiast Skarżąca, pomimo funkcjonowania na rynku od 2005 r. oraz wywiązywania się z wszelkich wymogów dotyczących prowadzenia działalności gospodarczej, została w Jej ocenie potraktowana jak przestępca podatkowy i oszust gospodarczy. Powyższe zdaniem Skarżącej stanowi naruszenie zasady prawdy obiektywnej. Skarżąca wskazała, że jeżeli jednak zeznania M. Z. miałyby stanowić podstawę do wydania zaskarżonej decyzji to należało wziąć pod uwagę, iż potwierdził on, że podpisał osobiście wszystkie faktury VAT wystawione na rzecz Skarżącej, przyznał, że J. Sp. z o.o. była podwykonawcą Skarżącej i że chodziło chyba o skrzynki pocztowe. Powyższe w ocenie Skarżącej oznacza, że M.Z. był świadomy współpracy ze Skarżącą i nie można przyjąć za słuszne twierdzenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. zawartego w decyzji z [...] października 2013 r., iż nie posiadał On nawet elementarnej wiedzy na temat okoliczności zawarcia umowy i przeprowadzania transakcji pomiędzy Skarżącą a J. Sp. z o.o. Dodatkowo Skarżąca zarzuciła, że bezpodstawnie przyjęto, iż nie działała w dobrej wierze, czym naruszono fundamentalną zasadę zaufania do Państwa i stanowionego przez nie prawa określoną w art. 2 Konstytucji RP oraz wart. 121 § 1 O.p

Ponadto Skarżąca wskazała, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. stawia jako jeden z głównych zarzutów, brak protokołów zdawczo-odbiorczych wykonanych prac pomiędzy Skarżącą a J. Sp. z o.o. podczas, gdy - zdaniem Skarżącej - nie ma to znaczenia dla sprawy, gdyż nie było i nadal nie ma żadnych wytycznych dotyczących rodzajów i ilości dokumentów, niezbędnych do określenia rzetelności dokonywanych działań przy współpracy podmiotów gospodarczych. Na wszystkie prace wykonane przez osoby podające się za pracowników J. Sp. z o.o. Skarżąca otrzymała protokoły, które znajdują się w dyspozycji Urzędu Kontroli Skarbowej w W. .

Skarżąca zarzuciła także naruszenie zasady czynnego udziału stron w postępowaniu tj. art. 123 O.p., gdyż w trakcie postępowania prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Skarżąca nie otrzymała powiadomienia o możliwości udziału w przesłuchaniu świadków, co jest także niezgodne z art. 190 § 1 i 2 O.p.

Ponadto Skarżąca podniosła, że decyzja powinna zostać uchylona z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego tą decyzją w związku z przedstawieniem w dniu 19 grudnia 2013r. prezesowi zarządu Skarżącej przez Finansowy Organ Postępowania Przygotowawczego w Urzędzie Kontroli Skarbowej zarzutu niedopełnienia obowiązków nadzoru nad działalnością Spółki, co jest niezgodne z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. , podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej zwana: "p.p.s.a."), sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy.)

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, sąd uznał, że nie narusza ona prawa.

Przede wszystkim wyjaśnić należy, iż z uwagi na to, że najdalej idącym zarzutem jaki został podniesiony w skardze jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją, zarzut ten należy rozpatrzeć w pierwszej kolejności.

Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2008 r. Zgodnie natomiast z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada upływał w kolejnych miesiącach od maja do grudnia 2008r., a za grudzień 2008r. upływał w styczniu 2009r., a zatem pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w odniesieniu do rozliczenia tego podatku za miesiące od kwietnia do listopada 2008r. upływał 31 grudnia 2013r., zaś w odniesieniu do grudnia 2008r. termin ten upływał z dniem 31 grudnia 2014r. Zarówno decyzja organu pierwszej jak i drugiej instancji, zostały wydane przed dniem 31 grudnia 2013r., przy czym decyzja organu drugiej instancji została doręczona Skarżącej w dniu 20 grudnia 2013r. Nie doszło więc do naruszenia przepisów dotyczących przedawnienia tj. art. 70 § 1 O.p., gdyż decyzje wymiarowe zostały wydane z zachowaniem terminu przewidzianego w tym przepisie. W związku z tym również argumentacja Skarżącej, dotycząca ewentualnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie mogła mieć wpływu na ważność wydanych w tej sprawie decyzji podatkowych.

Przechodząc do rozpatrzenia zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego Sąd stwierdza, że nie zasługują one na uwzględnienie.

Wskazać należy, iż stosownie do treści art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołany wyżej przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, znajdującą rozwinięcie w art. 187 O.p., nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego. Zgromadzony materiał dowodowy podlega ocenie organu podatkowego. Pozwala na to zasada swobodnej oceny dowodów przewidziana w art. 191 O.p., stanowiąca, iż organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ dokonuje ustaleń faktycznych na podstawie zgromadzonych w toku postępowania dowodów. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w ocenę dowolną, musi być dokonana z zachowaniem określonych reguł. Reguły te polegają na tym, że należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, ocena zgromadzonego materiału musi być wszechstronna, nadto powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy i we wzajemnym związku pomiędzy nimi. Przy ocenie zebranych w sprawie dowodów organ podatkowy winien m.in. kierować się zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Wreszcie zgodnie z art. 210 § 4 pkt 6 O.p. decyzja powinna zawierać uzasadnienie prawne i faktyczne.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie zostały zachowane wszystkie wskazane wyżej zasady prowadzenia postępowania dowodowego. Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego, znalazła też swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ocena ta dokonana została na podstawie całości zebranego i ujawnionego stronie materiału dowodowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organ bardzo wnikliwie przeanalizował zeznania poszczególnych świadków. Ustosunkował się do zebranych dowodów oraz dokonał oceny każdego z zebranych dowodów z osobna, jak też i we wzajemnym ze sobą powiązaniu, wyprowadzając poprawne merytorycznie wnioski. Działał na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Skarżąca miała możliwość zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenia się co do zebranych dowodów.

Stanowisko organów, że faktura wystawiona przez J. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącej nie odzwierciedlała rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych znajduje potwierdzenie w zgromadzonym i ocenionym przez te organy materiale dowodowym.

Z prawidłowo ustalonego przez organy podatkowe w sprawie stanu faktycznego, wynika, że Skarżąca od 2005r. prowadziła działalność gospodarczą polegającą na wymianie i montażu pocztowych skrzynek oddawczych. W związku z wejściem w życie stosownych przepisów dotyczących wymiany skrzynek największe nasilenie prac nastąpiło w 2008r. Skarżąca prowadziła wskazaną działalność na terenie całego kraju, przy czym na terenie województwa k. współpracowała z Panem K. K. , który działał w imieniu Spółki na podstawie stosownego pełnomocnictwa. Jedną z firm wyszukanych przez Pana K. , której Skarżąca zleciła montaż skrzynek była firma J. Sp. z o.o. W związku z tymi pracami, Skarżąca zaewidencjonowała w rejestrach zakupu faktury VAT wystawione przez ten podmiot.

Z czynności dowodowych podjętych przez organ kontroli skarbowej oraz zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że prace te nie zostały wykonane przez wskazany podmiot. Z ustaleń organu wynika przede wszystkim, że firma J. Sp. z o.o. nie prowadziła działalności gospodarczej, a więc nie mogła wykonywać usług na rzecz Skarżącej, co ustalono m.in. na podstawie zeznań prezesa zarządu tej spółki oraz faktu nieposiadania przez ten podmiot dokumentacji księgowej. Spółka ta nie posiadała środków trwałych ani narzędzi do wykonywania zleconych usług, nie zatrudniała też pracowników. Jej działalność miała polegać na "braniu" podwykonawców i wykonywaniu przez nich zleconych usług, przy czym prezes zarządu tej spółki – M. Z. - nie miał wiedzy na temat wykonywanych prac, nie pamiętał czy zlecone prace obejmowały montaż skrzynek czy roboty budowlane, nie pamiętał Skarżącej, nie pamiętał osób kontaktujących się z nim z ramienia Skarżącej, ledwie przypomniał sobie, że Skarżąca była firmą z W. . Pamiętał, że prace były zlecane podwykonawcom, ale nie ma kontaktu z podwykonawcami. Ponadto wyjaśnił także, że odbioru robót dokonywał zleceniodawca, a świadek był raz obecny przy takim odbiorze – w K. . Ponadto świadek zeznał, że nie wie kto podpisał umowę ze Skarżącą, zaś faktury były wystawiane przez Jego księgową, która kontaktowała się ze Skarżącą oraz podwykonawcami J. Sp. z o.o. Świadek nie znał miejsca zamieszkania ani miejsca prowadzenia księgowości, nie pamiętał również numeru telefonu ani innych danych osobowych księgowej. Wiedział jedynie, że księgowa miała na imię I. , ale od trzech lat ten kontakt jest zerwany.

Wskazać też trzeba, że w stosunku do J. Sp. z o.o., Urząd Kontroli Skarbowej w B. wydał na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2008 r., w której orzeczono o obowiązku zapłaty podatku z tytułu wystawionych w tym okresie faktur, m.in. również na rzecz Skarżącej. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że spółka ta nie prowadziła działalności gospodarczej, nie wykonywała żadnych robót wykazanych na wystawionych fakturach. Stwierdzono w niej, że wystawione faktury na rzecz Skarżącej nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

Także przesłuchani świadkowie, pracownicy Skarżącej (K.K. i P.B. ), nie potrafili wskazać bliższych okoliczności współpracy pomiędzy Spółką a J. Sp. z o.o. Ww. osoby zeznały ponadto, że nie były nigdy w siedzibie J. Sp. z o. o., nie potrafiły podać jej adresu, oświadczyły, że nie znają Prezesa J. Sp. z o. o. – M.Z. , ani innych osób związanych z tą Spółką.

Także, na podstawie faktur VAT wystawionych przez ww. podmiot nie można było ustalić zakresu zafakturowanych usług, gdyż treść ich była zbyt ogólnikowa. W przeważającej części z nich wskazano, że wykonano montaż skrzynek według załącznika do faktury, a załącznik zawierał ilość sztuk oraz skróty nazw, najprawdopodobniej rzekomych miejsc montażu ewentualnie nazwy ulic bez podania miasta, w którym się one znajdowały. W niektórych fakturach podawano w nazwie usługi nazwę spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej, niekiedy tylko skrót lub nazwę ulicy bez podania miasta. Zakres prac wykazanych przez J. Sp. z o.o. nie wynikał również z treści umów, które zawierały nieścisłości. Nie sporządzono natomiast protokołów odbioru robót wykonanych przez J. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącej. W aktach sprawy znajdują się jedynie protokoły odbioru wykonania montażu skrzynek przez Skarżącą na rzecz jej zleceniodawców, a więc m.in. K. w K. czy Wspólnoty Mieszkaniowej z B. lub B. (Administracja S., Administracja W. ).

Również fakt dokonania przez Stronę na rachunek bankowy J. Sp. z o. o. przelewów kwot wynikających ze spornych faktur, na które powoływała się Skarżąca w trakcie postępowania nie udowadnia jeszcze, że faktury te odzwierciedlały faktyczne zdarzenia gospodarcze.

Wskazane powyżej okoliczności faktyczne, przedstawione argumenty oraz przekonująca motywacja zaskarżonej decyzji zawarta w jej uzasadnieniu, prowadzi do jednoznacznej konstatacji, że zakwestionowane prace nie zostały wykonane, a wystawione dla ich udokumentowania faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego i w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego.

W odniesieniu do podniesionego w skardze zarzutu, że organy podatkowe części zeznań M. Z. nie dały wiary, a one były korzystne dla Skarżącej, czym przekroczyły granicę swobodnej oceny dowodów, należy wskazać, że organy oceniły te zeznania w powiązaniu z innymi dowodami, w tym z zeznaniami innych osób, po czym w sposób logiczny i zgodny z doświadczeniem życiowym uzasadniły swoją ocenę. Tak więc, zarzut przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów należało uznać za nieuprawniony.

Wskazać w tym miejscu należy, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny sprawy może zostać ustalony również na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ lub w innym postępowaniu. Art. 181 O.p. nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom i w myśl postanowień tego przepisu dowodami mogą być w szczególności dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Z kolei art. 180 § 1 O.p. nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepis ten przyjmuje więc zasadę otwartego systemu dowodów w postępowaniu podatkowym. Zatem dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również dokumenty z innych postępowań podatkowych i kontrolnych prowadzonych w stosunku do innych podatników. Dowody zgromadzone w innym postępowaniu są środkiem dowodowym dopuszczalnym w postępowaniu podatkowym. Dowody takie, podlegają tak jak i pozostałe dowody ocenie organu.

W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych dowodów samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Twierdzenie przeciwne jest wadliwe chociażby z punktu widzenia zasady racjonalności prawodawcy i wewnętrznej niesprzeczności prawa. Jeśli bowiem jeden przepis prawa dopuszcza możliwość określonego działania, to skorzystanie z tej możliwości nie może być jednocześnie uznane za naruszające inne normy prawne, a w każdym razie nie jest dopuszczalna taka wykładnia, która mogłaby prowadzić do wniosków o istnieniu takich naruszeń. Skoro zatem art. 181 O.p. stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, to nie ma podstaw prawnych do pozbawienia takich materiałów wartości dowodowej w postępowaniu podatkowym.

Dowody z odrębnych postępowań, na przykład dokument urzędowy (decyzja), czy też dowód z protokołu przesłuchania świadka, mogą być wykorzystywane jako dowody w postępowaniu podatkowym pod warunkiem zapewnienia stronie czynnego udziału podczas ich wykorzystywania (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 1985r., SA/Wr 90/85, publ. POP 1996, nr 2, poz. 39 oraz wyrok NSA z 6 września 2007r., II FSK 110/07, CBOSA). Jak wynika z akt sprawy wyciągi z przesłuchań świadków w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B. zostały włączone do akt sprawy postanowieniem z [...] czerwca 2013r., doręczonym Skarżącej w dniu 1 lipca 2013r. Ponadto organy podatkowe obu instancji umożliwiły Skarżącej zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się w sprawie, w szczególności przez złożenie wyjaśnień. W związku z tym zarzut naruszenia art. 123 oraz 190 O.p. należało uznać za niezasadny.

Odnosząc się do zarzutów skargi odnośnie nie uwzględnienia przez organ wniosków dowodowych Skarżącej za prawidłowe uznać należy stanowisko organu w tym zakresie, że żądanie przeprowadzenia dowodu, uzależnione jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie okoliczność ta nie została potwierdzona innym dowodem. Prawidłowa jest zatem ocena organu odwoławczego, zgodnie z którą brak przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, w szczególności przesłuchań wskazanych osób, nie ma wpływu na kompletność materiału dowodowego, bowiem dowody zgromadzone w sprawie są kompletne i wystarczające do oceny stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy. W związku z powyższym za niezasadny należało uznać zarzut w tym zakresie.

Reasumując, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę zgadza się ze stwierdzeniem zawartym w zaskarżonej decyzji, że sporne faktury wystawione przez J. Sp. z o. o. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co potwierdził zgromadzony materiał dowodowy.

Ponadto przypomnieć należy, iż przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z kolei ustęp 2 określa, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jest to zatem podstawowa norma prawna regulująca prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Sama faktura nie tworzy więc prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Potwierdzeniem tego może być wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 13 grudnia 1989r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën, C-342/87, w którym stwierdzono, że zgodnie z artykułem 17(2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

Zatem podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy.

Przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej przez jej wystawcę czynności, która rodziłaby u niego obowiązek podatkowy, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Ponieważ fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej jest prawo obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i co do zasady nie może być ograniczane, wyjaśnić należy, iż zasada neutralności może jednak doznać wyjątku w przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa. W tym zakresie należy odwołać się do tez formułowanych w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W orzecznictwie tym wskazuje się, że podmioty nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (zob. wyrok z 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 Kefalas i in.), nadto zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz innych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez VI Dyrektywę (zob. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leudsen i Holin Groep). Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że prawo do odliczenia wykonywane było w sposób oszukańczy, jest on uprawniony do wystąpienia z mocą wsteczną, z wnioskiem o dokonanie zwrotu odliczonych kwot (zob. wyrok z 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, z 29 lutego 1996 r. w sprawie C-110/94 INZO).

Skoro więc z ustaleń faktycznych sprawy wynikało, że faktura wystawiona przez kontrahenta nie potwierdzała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zachodziły podstawy do zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze.

W świetle powyższego, uznać należy, że organy prawidłowo stwierdziły, że zakwestionowana faktura nie odzwierciedlała rzeczywistej transakcji świadczenia usługi, dokonanej pomiędzy podmiotami wskazanymi w tej fakturze.

Za prawidłowe Sąd uznał również stanowisko organów podatkowych w kwestii braku dochowania przez Skarżącą należytej staranności w doborze kontrahenta, który rzekomo na rzecz Skarżącej świadczył usługi montażu skrzynek pocztowych. Natomiast na osobach prowadzących zawodowo działalność gospodarczą ciąży obowiązek wykazywania szczególnej staranności w doborze kontrahentów. Zgodzić się należy z tezą Dyrektora Izby Skarbowej zawartą w zaskarżonej decyzji, że choć żaden przepis nie nakłada na podatnika obowiązku sprawdzania swoich kontrahentów, to jednakże w interesie osób prowadzących działalność gospodarczą leży podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami, ponieważ to podatnik ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nie odzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, tzn. nie chodzi wyłącznie o przedmiot dostawy, ale również o podmiot transakcji. Prawidłowo zatem organy obu instancji przyjęły w oparciu o zeznania K.K. oraz P.B. , (nie znali Prezesa tej Spółki – M. Z. , nie potrafili też podać żadnych bliższych danych dotyczących tej Spółki, pracowników, czy osób związanych z J. Sp. z o. o. K.K. i P.B. nie znali adresu siedziby J. Sp. z o. o. i nigdy tam nie byli, że Skarżąca mogła podejrzewać, a przynajmniej powinna mieć wątpliwości co do rzetelności kontrahenta. Za taką oceną przemawia także okoliczność, że weryfikacja czy J. Sp. z o.o. funkcjonuje, wymagała jedynie pokonania odległości ok. 100-200 metrów przez przedstawiciela Strony, Pana K.K. , gdyż w takiej odległości od miejsca Jego pracy znajdowała się siedziba tej firmy. Skarżąca jednak nie podjęła takiego działania. Ponadto, w trakcie trwania rzekomej współpracy pomiędzy firmami, Skarżąca nie podjęła żadnych działań w celu ustalenia, czy osoby świadczące usługi rzekomo z ramienia J. Sp. z o.o. rzeczywiście były zatrudnione czy skierowane przez ten podmiot do wykonania zleconych prac. Bez znaczenia pozostaje natomiast argument Skarżącej, że zakwestionowana kwota podatku VAT w wysokości 7.319.00 zł stanowiła niewielką część obrotu Spółki w 2008r., z tytułu którego podatek VAT wynosił ponad milion złotych.

Stwierdzić zatem należy, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, zaś zarzuty skargi są niezasadne. Wbrew twierdzeniu skargi, w sprawie niniejszej został zebrany wystarczający materiał dowodowy, materiał ten został poddany wnikliwej analizie, a teza wywiedziona w wyniku tej analizy jest uprawniona. Za niezasadne należało tym samym uznać zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.