Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 315/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2021-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2020 poz 333
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 121, art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędziowie: Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska (spr.) Sędzia WSA Marta Wojciechowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 października 2021 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 30 kwietnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 218,00 zł (słownie złotych: dwieście osiemnaście 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez M. G. (dalej jako: Skarżący, Strona, Podatnik) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu (dalej również w skrócie: Kolegium) z dnia 26 stycznia 2021 r., którą organ ten działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) [dalej: O.p.] – utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Głogówka z dnia 5 lutego 2021 r., nr [...], ustalającej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. w kwocie 5.426,00 zł.

Jak wynika z akt sprawy, Burmistrz Głogówka nakazem płatniczym z dnia 5 lutego 2021 r. nr [...], ustalił Skarżącemu wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. w kwocie 5.426,00 zł, na które składał się podatek od nieruchomości od budynków mieszkalnych o pow. 126 m² w kwocie 102,06 zł (126 x stawka 0,81 zł) oraz podatek rolny ustalony dla użytków rolnych o powierzchni do opodatkowania 37,9568 ha w kwocie 5.324,40 zł.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji, Podatnik złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz nienaliczanie podatku dla gruntów zalanych podczas powodzi w [...] 2020 r. W uzasadnieniu podniósł, iż komisja powołana do oszacowania strat powstałych w skutek powodzi oszacowała straty na przedmiotowych użytkach rolnych. Jednocześnie wskazał numer sprawy dotyczącej ustalenia szkód na przedmiotowych gruntach z tytułu zalania wodami powodziowym oraz przedłożył kopię protokołu sporządzonego przez ww. komisję.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu decyzją z dnia 30 kwietnia 2021 r., nr [...], utrzymało w mocy ww. decyzję Burmistrza Głogówka. W uzasadnieniu decyzji Kolegium, po przytoczeniu podstaw prawnych, wskazało, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości organu odwoławczego, albowiem według danych ewidencji gruntów i budynków zawartych w aktach sprawy Skarżący jest właścicielem działek nr: a, b, c, d, r, f, g, h, i, j, k, l, m, n, o, p, r, s, na których znajdują się użytki rolne o powierzchni przeliczeniowej 37,9568 ha oraz budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 126 m² oraz nieużytki o pow. 1 840 m². Kolegium wskazało, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (art. 1 ustawy o podatku rolnym). Podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne będące właścicielami gruntów (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym). Podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi, dla pozostałych gruntów (tj. niestanowiących gruntów gospodarstw rolnych, o łącznej powierzchni nieprzekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy), liczba hektarów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków (art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym). Podatek rolny za rok podatkowy wynosi od 1 ha gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym - równowartość pieniężną 5 q żyta, obliczoną według średniej ceny skupu żyta za 11 kwartałów poprzedzających kwartał poprzedzający rok podatkowy.

W dalszej części uzasadnienia Kolegium wykazało, że Skarżący posiada grunty rolne o łącznej powierzchni 22,2951 ha fizycznych i 37,9568 ha przeliczeniowych (ustalonych wg przeliczników z art. 4 ust. 5 ustawy o podatku rolnym). Podstawa opodatkowania wynosi zatem 37,9568 ha przeliczeniowych, zaś kwota podatku rolnego ustalona z uwzględnieniem ww. zasad wynosi 5.324,00 zł (zgodnie z wyliczeniem: 0,6532 ha x stawka 140,2750 zł ustalona na podstawie uchwały nr XXXI/295/2020 Rady Miejskiej w Głogówku z dnia 25 listopada 2020 r. w sprawie obniżenia średniej ceny skupu żyta do celów wymiaru podatku rolnego na terenie Gminy Głogówek na 2021 r. [Dz. Urz. Woj. Opol. z dnia 9 grudnia 2020 r. poz. 3400])

Kolegium podkreśliło, iż co do zasady przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie była zasadność ustalenia opodatkowania dla użytków rolnych, które - jak podnosi Strona w odwołaniu - zostały zalane podczas powodzi w [...] 2020 r. Odnosząc się do zarzutów odwołania, Kolegium wyjaśniło, że z uwagi na brzmienie powołanych wyżej przepisów, przywołana przez Stronę okoliczność powodzi i zalania gruntów rolnych, a także powołanie komisji w celu oszacowania strat na użytkach rolnych nie ma wpływu na zasadność opodatkowania i wysokość podatku rolnego dotyczącego tych gruntów. Obowiązek opodatkowania tych gruntów wynika wprost z obowiązujących w tym zakresie przepisów, zaś argumenty zawarte w odwołaniu odnoszące się do tej właśnie kwestii nie mogą być uwzględnione. Kolegium wskazało, iż nie budzi żadnych wątpliwości, że zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji jest prawidłowe merytorycznie i poprawne formalnie. Dodatkowo podkreśliło, że dokonane w niej ustalenia oparto na wiążących organy podatkowe danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków.

W skardze Podatnik zakwestionował ww. decyzję Kolegium z 30 kwietnia 2021 r., wskazał, że zalane grunty znajdują się pod wałami, w związku z czym podatek od tych gruntów zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie powinien być naliczany.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podkreślając, iż w sprawie nie budzi wątpliwości, iż na gruncie ustalonych okoliczności stanu faktycznego spełnione są przesłanki ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego, gdyż nieruchomości, których właścicielem pozostaje Skarżący, podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym oraz podatkiem od nieruchomości, co wprost wynika z danych ewidencyjnych. Odnośnie zwolnienia z podatku, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Kolegium podniosło, iż okoliczność ta nie była zgłaszana przez Stronę na żadnym etapie postępowania prowadzonego w przedmiotowej sprawie, jak również nie wynikała ze zgromadzonego materiału dowodowego, stąd Kolegium nie ustosunkowało się do tej kwestii w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jednak ze znajdujących się w aktach informacji z rejestru gruntów nie wynika, by Skarżący był w posiadaniu gruntów zaliczanych do terenów różnych (Tr), do których zalicza się wszystkie pozostałe grunty niezaliczone do innych użytków gruntowych (takie jak wały przeciwpowodziowe niezaliczone do terenów komunikacyjnych), stąd zarzut Skarżącego dotyczący nieuwzględnienia zwolnienia podatkowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy uznać za niezasadny.

W piśmie procesowym, które wpłynęło do Sądu w dniu 22 lipca 2021 r., Skarżący wskazał, że wnosi o zarządzenie oględzin areału, na którym znajduje się wał przeciwpowodziowy, który według Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie został oznaczony właściwym symbolem w rejestrze gruntów. Nadto wskazał, że w całości podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z kolei w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2).

Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania).

Zgodnie z art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333), osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym). Podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne będące właścicielami gruntów (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym). Podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi, dla pozostałych gruntów (tj. niestanowiących gruntów gospodarstw rolnych, o łącznej powierzchni nieprzekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy), liczba hektarów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków (art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym). Podatek rolny za rok podatkowy wynosi od 1 ha gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym - równowartość pieniężną 5 q żyta, obliczoną według średniej ceny skupu żyta za 11 kwartałów poprzedzających kwartał poprzedzający rok podatkowy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1170), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają w szczególności: 1) grunty; 2) budynki lub ich części. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ).Podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z treści art. 1 ustawy o podatku rolnym wynika natomiast, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zasadą jest więc, że grunty gospodarstw rolnych podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym. Jednakże ustawodawca przewidział również szereg zwolnień z tego podatku. Zwolnienia od podatku rolnego określone zostały w art. 12 ustawy o podatku rolnym. Natomiast zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 10 tej ustawy zwalnia się od podatku rolnego grunty pod wałami przeciwpowodziowymi i grunty położone w międzywałach.

W tym miejscu Sąd wyjaśnia, iż dostrzega, że okoliczność dotycząca położenia gruntów na terenie objętym zwolnieniem, została wprost wyartykułowana przez Skarżącego dopiero na etapie postępowania sądowego, niemniej jednak zwolnienie wskazane w ww. przepisie jest zwolnieniem ustawowym, niezależnym od wniosku podatnika, a okoliczność, czy dany grunt jest zwolniony z podatku rolnego winna zostać zbadana przez organ z urzędu, jako okoliczność istotna, mogąca mieć wpływ na wynik sprawy. Art. 122 O.p. wprowadza zasadę prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przyjmuje się, iż z zasady tej płynie obowiązek zbadania przez organ okoliczności wykazujących związek z określoną sprawą w sposób wyczerpujący. Ma to na celu ustalenie prawdziwego obrazu danej sytuacji i dzięki temu prawidłowe zastosowanie przepisu prawa. Postępowanie podatkowe powinno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Podstawowym celem postępowania podatkowego jest załatwienie sprawy po dokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego (art. 122 O.p.). W tym celu organy podatkowe są zobowiązane nie tylko zebrać materiał, ale i wyczerpująco go rozpatrzyć. W konsekwencji rozstrzygnięcie sprawy winno nastąpić na podstawie zupełnego materiału dowodowego, a formułowane wnioski muszą odpowiadać tak zasadom logiki jak i życiowego doświadczenia (art. 187 § 1 O.p. i 191 O.p.). Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy stanowi warunek konieczny do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Niewyjaśnienie lub niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy może prowadzić do wydania wadliwej decyzji. Natomiast zakres i przedmiot postępowania wyjaśniającego determinują przepisy prawa materialnego, bowiem to normy prawa materialnego przesądzają o przedmiocie sprawy i okolicznościach prawnie istotnych. Aby móc uznać, że stan faktyczny w danej sprawie wypełnia hipotezę określonego przepisu prawa materialnego konieczne jest wyjaśnienie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy w sposób niebudzący wątpliwości. Jako dowolne należy więc traktować ustalenia faktyczne mogące znaleźć wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym, czy nie w pełni rozpatrzonym. Zarzut dowolności zostaje wykluczony dopiero ustaleniami dokonanymi w całokształcie materiału dowodowego zgromadzonego i rozpatrzonego w sposób wyczerpujący, a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego wydania decyzji o przekonującej treści. Z kolei w myśl art. 121 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z § 2 powyższego przepisu wynika natomiast, że organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Zgodnie z zasadą zaufania, organy zobowiązane na podstawie art. 121 § 2 O.p. do udzielania Stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, mając przy tym na uwadze, że wszystkie istotne elementy identyfikacyjne zakreślające tożsamość danej sprawy określają normy administracyjnego prawa materialnego obowiązujące w momencie wydawania zaskarżonej decyzji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, w sytuacji, gdy z akt postępowania podatkowego w zakresie ustalenie wysokości podatku od nieruchomości i podatku rolnego wynika, że Strona podnosiła okoliczności związane z kwestiami powodziowymi, tj. wnosiła o "nienaliczanie podatku z powodu zalania gruntów w wyniku powodzi", organ podatkowy w ramach obowiązku wynikającego z art. 121 § 1 i § 2 O.p. powinien poinformować Stronę o przewidzianych prawem zwolnieniach i ulgach, które pozostają w jakimkolwiek związku ze zjawiskami powodziowymi, które ewentualnie mogą przysługiwać Stronie, a w konsekwencji doprowadzić do doprecyzowania żądania i ustalenia rzeczywistej woli w kwestii zgłaszanych przez nią żądań. Takie działalnie należałoby potraktować, jako realizację zarówno zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jak również i zasady udzielania przez organ podatkowy stronom niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego. Z przepisu art. 121 § 2 O.p. wynika, że organ podatkowy ma obowiązek udzielania informacji zawsze wtedy i w takim zakresie, w jakim, z uwagi na okoliczności, jest to obiektywnie niezbędne w danym stadium postępowania dla obrony interesów strony. Całość regulacji wynikającej z art. 121 § 1 i 2 O.p. należy rozumieć w ten sposób, iż zasada informowania, w kontekście zasady zaufania do organów podatkowych, obliguje organy podatkowe do wyjaśnienia i uwzględnienia okoliczności korzystnych dla strony, w tym do wskazania, ewentualnych podstaw zwolnienia z podatku pozostających w jakimkolwiek związku z przedmiotem postępowania i okolicznościami podnoszonymi przez Stronę, tak aby uzyskała ona wiedzę o okolicznościach faktycznych i prawnych mogących mieć wpływa na wynik rozstrzygnięcia. Mając zatem na uwadze, że Strona wnosiła " o nienaliczanie podatków dla gruntów zalanych podczas powodzi", organ w toku postępowania zobowiązany były w pierwszej kolejności do ustalenia rzeczywistego żądania Strony, w szczególności wyjaśniania przy udziale Strony, czy domaga się ona udzielenia ulgi w podatku rolnym np. ulgi klęskowej, o której mowa w art. 13 c lub art. 13 e ustawy o podatku rolnym, czy też domaga się "nienaliczania podatku" ze względu na innego rodzaju podstawy np. związane ze zwolnieniami w podatku rolnym wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym. W ocenie Sądu, gdyby Strona na wcześniejszym etapie postępowania została pouczona o przesłankach ustawowych, które stanowią podstawę zwolnienia z podatku rolnego, czyli "podstawę nienaliczania podatku" oraz przesłankach odnoszących się do udzielania ulg w podatku rolnym, wówczas mogłaby skonkretyzować swoje twierdzenia i podnoszone okoliczności, czy też sformułować stosowne wnioski dowodowe na etapie postępowania podatkowego. W konsekwencji braku wyjaśnienia powyższych niejasności i nieudzielenia przez organy informacji o przewidzianych prawem zwolnieniach i ulgach, które ewentualnie mogą pozostawać w pewnym związku z podnoszonymi okolicznościami, Strona dopiero na etapie postępowania sądowego, wskazała na podstawę zwolnienia wynikająca z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (którego odpowiednikiem jest art. 12 § 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym), podnosząc, że podatek nie powinien być naliczony z uwagi, iż zalane grunty są gruntami pod wałami i są objęte zwolnieniem z podatku, zaś przedłożone Sądowi akta sprawy nie pozwalały Sądowi na merytoryczne odniesienie się do zarzutów skargi, bowiem przesłanki dotyczące ewentualnego zwolnienia z opodatkowania nie były przedmiotem rozważań w toku postępowania podatkowego.

W tak zarysowanym stanie faktycznym i prawnym kluczowe zatem znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, także w świetle argumentów podniesionych w treści skargi i piśmie procesowym Skarżącego, ma odpowiedź na pytanie, czy rzeczywiście wskazywane przez Podatnika grunty są zlokalizowane pod wałami przeciwpowodziowymi, czy też w międzywałach, bowiem zwolnieniu podlegają zarówno grunty położone pod wałami, jak i w międzywałach.

Wyjaśnić również należy, iż w postępowaniu sądowoadministracyjnym sąd nie prowadzi własnego postępowania wyjaśniającego, winien zweryfikować, w oparciu o przedłożone akta sprawy, poprawność ustaleń faktycznych dokonanych w postępowaniu podatkowym oraz dokonaną przez organy ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. Zadaniem sądu administracyjnego jest natomiast między innymi ustalenie, czy prawidłowo został zebrany materiał dowodowy w postępowaniu administracyjnym, a następnie czy został oceniony przez organy administracyjne zgodnie z przepisami tego postępowania. W związku z tym sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracyjne wyjaśniły wszystkie okoliczności istotne dla sprawy. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny stanowi, co do zasady, materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania. Skoro wyrok wydawany jest na podstawie akt sprawy, to tym samym badając legalność zaskarżonej decyzji sąd ocenia jej zgodność z prawem materialnym i procesowym w aspekcie całości zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego (por. wyrok NSA z dnia 9 lipca 2008 r., II OSK 795/07) Sąd administracyjny poprzez dostrzeżenie uchybień w zakresie rozstrzygnięcia i uzasadnienia zaskarżonej do niego decyzji w związku z analizą dokumentacji sprawy, nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych w oderwaniu od materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy. Co prawda Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie". Jak wyżej wskazano, w postępowaniu w przed sądem administracyjnym kontrola aktów administracyjnych odbywa się na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), tj. na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego i zgromadzonego materiału dowodowego, a zatem co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym, który kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji wydającym zaskarżoną decyzję. Postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym ograniczone jest wyłącznie do możliwości przeprowadzenia dowodu z dokumentów i może mieć wyłącznie charakter uzupełniający. Przepisy normujące postępowanie sądowoadministracyjne nie dają podstawy do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego za organ administracji bądź dokonywania ocen, które w przekonaniu Sądu powinny mieć miejsce na etapie postępowania administracyjnego jako konieczne dla podjęcia merytorycznego rozstrzygnięcia. Z uwagi na powyższe Sąd nie mógł uwzględnić wniosku Skarżącego o "o zarządzenie oględzin areału, na którym znajduje się wał przeciwpowodziowy". Natomiast jak wynika z akt rozpatrywanej sprawy, postępowanie podatkowe nie było prowadzone w zakresie zaistnienia przesłanek zwolnienia przedmiotowych gruntów rolnych z opodatkowania z uwagi na ich usytuowanie pod wałami lub w międzywałach. Zarówno okoliczność, czy na spornych działkach usytuowany jest wał przeciwpowodziowy, jak i ewentualne usytuowanie spornych działek w stosunku do wału przeciwpowodziowego, w tym kwestie związane z ewentualnym usytuowaniem gruntów w międzywałach, nie wynikają z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, bowiem nie były badane w toku postępowania przez organ. Co prawda w odpowiedzi na skargę Kolegium wskazało na wiążącą moc ewidencji gruntów i budynków oraz podniosło, że sposób oznaczenia przedmiotowych gruntów nie pozwala na przyjęcie, iż są to tereny położone pod wałami, niemniej jednak Sąd zwraca uwagę, iż odpowiedź na skargę nie może zastąpić uzasadnienia decyzji. Jednocześnie Sąd wskazuje, iż co prawda stanowisko Kolegium w zakresie mocy wiążącej ewidencji, co do zasady, uznać należy za prawidłowe, bowiem w orzecznictwie sądów administracyjnych silnie akcentowane jest bowiem znaczenie ewidencji gruntów i budynków jako dokumentu urzędowego. I tak, NSA w wyroku z dnia 23 stycznia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1475/07) stwierdził, że "podstawę określenia podatku od nieruchomości stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, która ma walor dokumentu urzędowego (art. 194 O.p.), a więc stanowi dowód tego, co zostało w niej stwierdzone. W konsekwencji organ podatkowy nie może bez przeprowadzenia przeciwdowodu odrzucić istnienia faktu stwierdzonego w ewidencji gruntów i budynków, bowiem stanowiłoby to naruszenie art. 194 § 1 O.p." Z kolei w wyroku z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3291/16 NSA wskazał, że "W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji – w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09). Niemniej jednak Kolegium, powołując się w odpowiedzi na skargę, na ową moc wiążącą ewidencji gruntów i budynków, pominęło, iż wyjątki od tej zasady związane są z sytuacjami, gdy informacje zawarte w tej ewidencji są sprzeczne z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku, np. gdy możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania wymienionych wprost w ustawie podatkowej (uchwała NSA z 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13).

Zdaniem Sądu, w sytuacji, gdy tak jak w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe nie było przeprowadzone w kierunku ustalenia, czy opodatkowane grunty zalane podczas powodzi, są gruntami położonymi pod wałami lub w międzywałach, mając jednocześnie na uwadze zarzuty skargi i stanowisko Skarżącego wyrażone w piśmie procesowym, które wskazują na związek podnoszonych okoliczności – usytuowanie pod wałami - z przedmiotem postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, stanowisko Kolegium wyrażone wyłącznie w odpowiedzi na skargę, sprowadzające się do prostego odwołania się do przepisów ewidencji uznać należało za niepełne, bowiem organ nie poczynił jakichkolwiek ustaleń faktycznych pozwalających na przyjęcie, iż brak jest podstaw na odstąpienie od wiążącej mocy ewidencji w zakresie usytuowania gruntów pod wałami, zaś Skarżący zarzuca, iż takie podstawy istnieją i wnosi o przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w tym zakresie.

Na marginesie niniejszych rozważań Sąd zauważa również, że kwestia usytuowania gruntów w międzywałach nie była w ogóle rozważana przez organ, a informacje odnoszące się do położenia gruntów w międzywałach, nie są zawarte wprost w ewidencji gruntów i budynków, bowiem grunty rolne położone w międzywałach nie maja odrębnego oznaczenia. O ile grunty usytuowane pod wałami posiadają odrębne od rolnego oznaczenie przeznaczenia gruntów w ewidencji w postaci symbolu Tr – tereny różne, to oznaczenie to nie odnosi się do terenów użytkowanych rolniczo położonych w międzywału. Mając zaś na uwadze pewną nieprecyzyjność w sposobie formułowania stanowisk przez Stronę, która w sprawie działa samodzielnie i nie jest reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, czyniąc zadość ogólnym zasadom postępowania, organ winien objąć postępowaniem wyjaśniającym całokształt okoliczności związanych z usytuowaniem przedmiotowych gruntów, tak aby możliwe było ustalenie w sposób nie budzący wątpliwości, czy grunty, których zasadność opodatkowania jest kwestionowana przez Skarżącego, objęte są ustawowym zwolnieniem, czy też ze zwolnienia tego nie korzystają. Z akt sprawy nie wynika natomiast, czy jakiekolwiek wały przeciwpowodziowe istnieją w miejscach wskazanych przez Skarżącego, czy zostały ujawnione w rejestrach prowadzonych przez właściwe organy, itp. Z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p płynie natomiast obowiązek zbadania przez organy podatkowe okoliczności wykazujących związek z określoną sprawą w sposób wyczerpujący. Ma to na celu ustalenie prawdziwego obrazu danej sytuacji i dzięki temu prawidłowe zastosowanie przepisu prawa. Wyrażony w art. 122 O.p. obowiązek podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań mających doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego. Podstawą trafnego zastosowania przepisów prawa materialnego, w tym przepisów normujących zwolnienia podatkowe, jest odtworzenie w postępowaniu podatkowym obrazu stanu faktycznego sprawy zgodnego z rzeczywistością. To, jakie okoliczności wymagają odtworzenia, wyznacza mająca zastosowanie w sprawie norma prawa materialnego, zaś w przypadku powoływania się przez Stronę na kwestie powodziowe organy zobligowane były do zbadania sprawy w jej całokształcie z uwzględnieniem badania możliwości wystąpienia tych zwolnień podatkowych, które mogą wykazywać pewien związek z podnoszonymi przez Stronę okolicznościami. W ocenie Sądu wyjaśnienie tych okoliczności może mieć wpływ na ustalenie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 r.

Należy mieć na względzie okoliczność, iż rzeczą Sądu jest przeprowadzanie kontroli poprawności postępowania podatkowego, a nie dokonywanie ustaleń zastrzeżonych dla prowadzących to postępowanie organów. Natomiast granice rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny, o których mowa w art. 134 § 1 p.p.s.a. wyznaczone są granicami sprawy administracyjnej w znaczeniu materialnoprawnym, a nie procesowym. Oznacza to, iż sąd ma obowiązek rozpoznać sprawę co najmniej w zakresie, w jakim domaga się strona skarżąca, formułując konkretne zarzuty skargi. Wniesienie skargi otwiera postępowanie sądowoadministracyjne prowadzące do kontroli legalności decyzji administracyjnej pod kątem prawidłowego zastosowania przez organ przepisów prawa materialnego oraz norm o charakterze proceduralnym. W rozpoznawanej sprawie, ze względu na ujawnione braki w materiale dowodowym, Sąd nie jest w stanie ustalić w sposób nie budzący wątpliwości, czy przepisy prawa materialnego zostały zastosowane prawidłowo, w tym czy brak było podstaw do zastosowania art. 12 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym. Kontrola zastosowania prawa materialnego następuje dopiero po ustaleniu rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, w odniesieniu, do którego mają znaleźć zastosowanie normy prawa materialnego w niewadliwie przeprowadzonym postępowaniu. W tej sytuacji zdaniem Sądu konieczne było uchylenie zaskarżonej decyzji.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ odwoławczy, w pierwszej kolejności ustali przy udziale Strony, jaki jest rzeczywisty zakres zgłaszanych przez nią żądań, a następnie uwzględniając wyjaśnienia złożone przez Stronę, ustali, czy istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia z podatku, w tym podstawy do odstąpienia od mocy wiążącej danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, a następnie w zależności od ustaleń wstępnych organ drugoinstancyjny oceni, czy rozstrzygnięcie sprawy możliwe jest w postępowaniu toczącym się przed tym organem bez naruszania zasady dwuinstancyjności postępowania, jeśli nie, zobowiązany, będzie uchylić rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Przy dokonywaniu powyższego wyboru organ winien mieć na uwadze, że nie jest istotna ilość dowodów, ale przede wszystkim należy uwzględnić zakres faktów będących przedmiotem dowodzenia i czy w konsekwencji nastąpi ustalenie nowej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia.

Reasumując, mając na uwadze całokształt argumentacji zaprezentowanej w treści niniejszego uzasadnienia, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 120, 121 i 122 O.p. i w związku z art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku rolnym, orzeczono jak w wyroku. Wskazania co do dalszego postępowania wynikają wprost z treści niniejszego uzasadnienia.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na wysokość tych kosztów składa się uiszczony wpis od skargi. Strona nie wykazał bowiem innych niezbędnych kosztów postępowania, które podlegałby zwrotowi.

Końcowo Sąd wskazuje, że orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w treści niniejszego uzasadnienia, dostępne są w Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.p.