Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2946/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej~Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 939/17 w sprawie ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 8 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 939/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 grudnia 2016 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Naczelnik [...] w W. decyzją z 29 czerwca 2016 r. orzekł o odpowiedzialności Skarżącego M.J.G. jako byłego członka zarządu J. Sp. z o.o. solidarnie ze Spółką za zaległości ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. w kwocie 57,969.00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 16.956.00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 273.60 zł związanymi z dochodzeniem ww. należności.

Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z 23 grudnia 2016 r. organ drugiej instancji utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu spółki w czasie, kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych, co znajduje potwierdzenie w dokumentach zgromadzonych w aktach sprawy (organ wskazał na nie w uzasadnieniu decyzji). Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zachodzi również przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. W tej kwestii organ wskazał na fakt, iż wobec majątku spółki była prowadzona egzekucja administracyjna, nie doprowadziła ona jednak w znacznej części do zaspokojenia zaległości podatkowych spółki.

Zdaniem organu II instancji w sprawie nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne, które wykluczają możliwość orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Organ II instancji zanegował stanowisko skarżącego, że zarówno istnienie wymagalnych a niewykonanych zobowiązań podatkowych Spółki, jak również jej pogarszająca się od 2012 r. sytuacja majątkowa, nie powodowała konieczności złożenia przez stronę wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie znajduje również uzasadnienia motywacja strony opierająca się tylko i wyłącznie na wątpliwej ekspektatywie uzyskania zwrotu podatku od towarów i usług. Organ II instancji stwierdził nadto, że okoliczność prowadzenia korespondencji i ponaglenia kierowane do podległych lub współpracujących osób, stanowią element wewnętrznej działalności organizacyjnej podmiotu gospodarczego i nie zwalniają z odpowiedzialności za ewentualne błędy lub zaniechania przejawiające się na zewnątrz, w tym w postaci błędów w rozliczeniach podatkowych należności wobec Skarbu Państwa.

Ponadto, ustosunkowując się do argumentacji strony, organ odwoławczy wskazał, że okoliczność, iż członek zarządu nie miał wpływu na działalność spółki czy też należytej wiedzy o mechanizmach rozliczeń i jej sytuacji finansowej, nie zwalnia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Organ odwoławczy wskazał również, że strona celem zwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki nie wykazała na żadnym etapie postępowania wypełnienia przesłanki egzoneracyjnej przewidzianej w art. 116 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, dalej: O.p.), tj. nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W uzasadnieniu decyzji powołał się na art. 107 i art. 116 O.p. oraz art. 10, art. 11 i art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 1112 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., dalej: p.u.n.), art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) art. 202 § 4 i § 5 oraz art. 369 § 5 i § 6 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 j.t., dalej: k.s.h.).

W skardze skarżący zarzucił organowi II instancji naruszenie:

1. art. 107 § 1, art. 107 § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1, art. 109, art. 116 § 2, art. 118 § 1, art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez orzeczenie o jego odpowiedzialności pomimo istnienia przesłanki egzoneracyjnej;

2. art. 127, art 180, art 181 art. 187, art, 188, art, 191 O.p. poprzez odmowę zbadania dowodów stanowiących o istnieniu przestanki egzoneracyjnej, polegającej na braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o upadłość;

3. art. 120, art. 121, art. 122, 127 O.p. w zw. z art. 2 i art. 7 Konstytucji.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

W zaskarżonym wyroku WSA w Warszawie stwierdził, że nie było podstaw do przyjęcia, iż błędne były ustalenia faktyczne organów podatkowych co do wypełnienia przez skarżącego przesłanek pozytywnych wynikających z treści art. 116 § 1 O.p.

Sąd stwierdził, że termin płatności zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. upłynął w okresie, gdy skarżący pełnił funkcję członka jej zarządu, bowiem jak wynika z treści protokołów z Nadzwyczajnych Zgromadzeń Wspólników spółki z 26 listopada 2012 r. i z 9 kwietnia 2013 r., skarżący w tym okresie wchodził w skład zarządu spółki. W ocenie WSA, nie ulegało wątpliwości, że na dzień płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. skarżący był członkiem zarządu spółki.

W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo także oceniły, że w sprawie zaistniała pozytywna przesłanka warunkująca możliwość orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Stwierdzono, że organ podatkowy przeprowadził w tym zakresie szczegółową analizę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a skarżący tych okoliczności w skardze nie podważał.

Dalej Sąd zaznaczył, że organ podatkowy ustalił, iż skarżący nie złożył wniosku o upadłość spółki. Zwrócono przy tym uwagę, że spółka nie regulowała swoich zobowiązań nie tylko wobec urzędu skarbowego, ale także wobec innych wierzycieli. W związku z tym zgodzono się z konstatacją, że sytuacja finansowa spółki ulegała pogorszeniu już od 2012 r., natomiast kolejne lata i okresy rozliczeniowe pogłębiały dalszą niewypłacalność spółki, a zatem stan niewypłacalności wystąpił już pod koniec 2012 roku. W tym okresie natomiast skarżący był członkiem zarządu spółki.

Następnie Sąd stwierdził, że okoliczności powołane w skardze, w tym kwestie wewnętrznego obiegu informacji w spółce, czy też zasad współpracy zarządu z działem księgowym, nie mogą wyłączyć odpowiedzialności skarżącego, wynikającej z niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. WSA podkreślił, że dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1b O.p., nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na niego powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał w przyczyn od niego całkowicie niezależnych, np. wskutek obłożnej choroby.

Tym samym, w ocenie Sądu, brak było podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi odnośnie naruszenia art. 127, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 i art. 191 O.p. poprzez odmowę zbadania dowodów świadczących o istnieniu przesłanki egzoneracyjnej polegającej na braku winy skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. W świetle przedstawionej wykładni art. 116 § 1 pkt 1b O.p. okoliczności, których dotyczyły wnioski dowodowe zgłoszone przez skarżącego, ogniskujące się wokół kwestii wewnętrznego funkcjonowania spółki, nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie wskazywały one bowiem na istnienie takich okoliczności, które uniemożliwiałyby skarżącemu prowadzenie spraw spółki.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku skarżący zaskarżył go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie, w przypadku uznania przez NSA, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA i rozpoznanie skargi, a także zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") skarżący zarzucił:

1) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie przez WSA skargi, mimo zaistnienia przesłanek do uchylenia decyzji organu odwoławczego, z powodu naruszenia przez ten organ art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 123 § 1, art. 124, art. 127, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 O.p., w szczególności poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania podatnika do organów podatkowych, naruszenia zasady prawdy obiektywnej, poprzez nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, a tym samym błędne ustalenie stanu faktycznego, pozbawienie prawa do czynnego udziału skarżącego w prowadzonym postępowemu na każdym jego etapie, naruszenie zasady przekonywania oraz bezpodstawne oddalenie zasadnych wniosków dowodowych, co w konsekwencji doprowadziło do przekroczenia granic swobodnej oceny materiału dowodowego, a także poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności oraz sporządzenie wadliwego, wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia decyzji drugoinstancyjnej;

2) naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 116 § 2 O.p., polegające na wadliwym uznaniu, że okoliczność faktycznego pełnienia obowiązków członka zarządu pozostaje bez wpływu na możliwość wydania decyzji o odpowiedzialności subsydiarnej na podstawie przepisu art. 116 § 1 O.p., podczas gdy właściwa wykładnia art. 116 § 2 O.p. prowadzi do wniosku, że nie jest możliwe zastosowanie art. 116 § 1 powołanej ustawy tylko na podstawie tego, że dana osoba jedynie formalnie jest członkiem zarządu, bez faktycznej możliwości "pełnienia obowiązków" wynikających z faktu bycia członkiem zarządu;

3) powyższe uchybienie doprowadziło w konsekwencji do naruszenia prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie art. 116 § 1 oraz § 2 O.p., polegające na wadliwym uznaniu, że w realiach przedmiotowej sprawy skarżący faktycznie pełnił obowiązki członka zarządu spółki, co doprowadziło do wydania wobec niego decyzji o subsydiarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki;

4) naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 116 § 1 O.p. w związku z art. 11 i art. 21 ust. 1 p.u.n. polegające na błędnym uznaniu, że w rozpatrywanej sprawie doszło do ziszczenia się przesłanek powodujących powstanie po stronie spółki stanu niewypłacalności, a w konsekwencji do powstania obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, podczas gdy z ustalonego stanu faktycznego wynika, że przesłanki takie nie zaszły, w konsekwencji czego nieuzasadnione było wydanie wobec skarżącego decyzji o subsydiarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na podstawie art. 116 § 1 O.p.;

5) Naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 116 § 2 O.p. polegające na wadliwym przyjęciu, że subsydiarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki ponosi wyłącznie osoba, która formalnie pełni obowiązki członka zarządu poprzez figurowanie w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, podczas gdy odpowiedzialność tę ponosi także osoba, która mimo formalnej rezygnacji z pełnionej funkcji członka zarządu w dalszym ciągu faktycznie prowadzi sprawy spółki. W przedmiotowej sprawię doprowadziło to do wadliwego uznania, że I.H. nie ponosi odpowiedzialności subsydiarnej wraz z J. za zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. W konsekwencji doszło również do naruszenia art. 107 w zw. z art. 116 § 1 O.p. poprzez błędne niezastosowanie ww. przepisów w stosunku do I.H., tj. do nieorzeczenia o odpowiedzialności subsydiarnej wraz ze spółką osoby rzeczywiście pełniącej funkcję członka zarządu w badanym okresie;

6) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 269 § 1 p.p.s.a. poprzez pominięcie obowiązku przedstawienia zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA, w przypadku niepodzielania przez inny skład sądu administracyjnego stanowiska wyrażonego w uchwale składu 7 sędziów NSA;

7) naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. ze względu na to, że obowiązek posiadania wiedzy na temat działalności spółki oraz możliwości realnego kierowania jej działaniami w sposób automatyczny nie oznacza, że członek zarządu ma obiektywną możliwość osiągnięcia takiego oczekiwanego przez ustawodawcę stanu. Wbrew ocenie WSA obiektywny brak możliwości osiągnięcia powyższego stanu, mimo podjęcia wszelkich leżących w sferze możliwości członka zarządu działań, jest przyczyną uznania zaistnienia okoliczności braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. W konsekwencji w sposób niewłaściwy zastosowano wskazany przepis i uznano, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło z winy Skarżącego, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że - przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek odpowiedzialności subsydiarnej skarżący nie zgłosił przedmiotowego wniosku bez zawinienia;

8) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku, w znacznej mierze powielające jedynie, w drodze ogólnej akceptacji, argumentację organu odwoławczego, której wadliwość była przedmiotem wniesionej do WSA skargi, co pozbawi skarżącego istotnych informacji o motywach podjętego wyroku, błędach w rozumowaniu, jak i uniemożliwia dokonanie kontroli skarżonego wyroku;

9) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy wystąpiły przesłanki do uchylenia decyzji dyrektora z powodu naruszenia przez organ II instancji art. 120 O.p.;

10) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy wystąpiły przesłanki do uchylenia decyzji dyrektora z powodu naruszenia przez organ II instancji przepisów prawa materialnego, tj. przepisu art. 107, art. 116 § 1, art. 116 § 1 pkt 1 lit. b, art. 116 § 2 O.p., które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały wymienione w § 2 tego artykułu. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, zatem do rozpoznania pozostawały zarzuty skargi kasacyjnej, które zostały oparte na obu podstawach kasacyjnej wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Należy wyjaśnić, że chociaż najczęściej NSA w pierwszej kolejności rozpoznaje zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a dopiero następnie prawa materialnego, w niniejszej sprawie celowe jest przyjęcie odwrotnej kolejności – to bowiem odpowiednia wykładnia prawa materialnego pozwala najlepiej wyjaśnić podstawowe zarzuty, jakie względem wyroku WSA w Warszawie wysunął skarżący.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę na utrwalony już w orzecznictwie pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne z art. 116 O.p. (tzn. pełnienie funkcji członka zarządu oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki), natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu (por. np. wyroki NSA: z dnia 5 marca 2015 r., o sygn. akt II FSK 249/13; z dnia 6 maja 2016 r., o sygn. akt II FSK 1771/14; z dnia 25 października 2016 r., o sygn. akt II FSK 2557/14).

Dla rozstrzygnięcia kwestii spornej istotne znaczenie miała wykładnia przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 116 § 2 O.p., albowiem wyznaczała ona w dominującym stopniu zakres i kierunek prowadzonego postępowania wyjaśniającego. Stosownie do art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Dla ustalenia okresu dotyczącego zaległości, za które odpowiedzialność ponosi konkretny zarząd, kluczowe znaczenie miało zatem wyjaśnienie, co należy rozumieć przez "pełnienie obowiązków". Innymi słowy, jakie czynniki decydują o tym, że dana osoba pełni w danym momencie obowiązki członka zarządu spółki kapitałowej, do których na podstawie art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) należy w szczególności prowadzenie spraw spółki oraz jej reprezentacja.

"Pełnić obowiązki" oznacza otrzymać legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją. Wbrew twierdzeniom skarżącego, odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu. Przepisy O.p. nie uzależniają pełnienia tej funkcji od zakresu faktycznie wykonywanych czynności i nie pozwalają na wyinterpretowanie z nich, że członek zarządu, który faktycznie nie zajmował się prowadzeniem spółki lub nie posiadał wystarczających kwalifikacji, nie ponosi odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Orzekanie o odpowiedzialności wspólników nie jest oparte na zasadzie winy i dlatego nie ma znaczenia ustalenie stopnia zaangażowania członków zarządu czy poszczególnych wspólników w działalność spółki i przyczynienia się do powstania zaległości podatkowych. Odpowiedzialność ta ma bowiem charakter obiektywny, niezależny od zawinienia.

W realiach niniejszej sprawy skarżący nie podważa tego, iż formalnie był członkiem zarządu w okresie, co do którego orzeczono o jego odpowiedzialności. Utrzymuje jednak, że funkcji takiej w rzeczywistości nie sprawował. Mając na uwadze powyższą analizę, argumentacja skarżącego nie może zasługiwać na uwzględnienie.

Odnosząc się do tych fragmentów skargi kasacyjnej, w ramach których skarżący wskazuje, że osobą zachowującą się jak członek zarządu i pełniącą de facto tę funkcję był I.H., wyjaśnić trzeba, że kwestia ewentualnej odpowiedzialności innej osoby pozostaje bez istotnego wpływu na wynik niniejszej sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Jakiekolwiek ustalenia w tym zakresie nie rzutują bowiem na zakres odpowiedzialności skarżącego.

Oceniając argumentację powoływaną przez skarżącego wobec niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., należy wyjaśnić, iż skład orzekający podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu uchwały z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, iż przy ocenie właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. należy uwzględnić kwoty zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, które nie zostały zadeklarowane w ogóle bądź we właściwej wysokości w terminach przewidzianych w ustawie także wówczas, gdy decyzje podatkowe określające te zobowiązania bądź określające je w wysokości wyższej niż deklarowana zostaną wydane wówczas, gdy członek zarządu nie pełni już swojej funkcji.

Termin płatności zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Członek zarządu spółki chcąc wykazać spełnienie przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 O.p. nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości. Stosuje się do niego obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy i podejmującej się funkcji członka zarządu spółki z o.o. Zasadnie wskazał więc sąd pierwszej instancji, że bierna postawa prawidłowo powołanego członka zarządu, skutkująca np. brakiem wiedzy odnośnie sytuacji finansowej osoby prawnej, nie wyłącza jego odpowiedzialności, wynikającej z niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, nie jest także okolicznością wyłączającą jego winę za brak aktywności w dokonaniu takiego zgłoszenia. Tym samym argumentacja skarżącego wskazująca na brak jego rozeznania w sprawach spółki nie może zasługiwać na uwzględnienie.

Nie zasługuje na uwzględnienie także argumentacja skarżącego dotycząca pominięcia obowiązku przedstawienia zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA wobec niepodzielenia poglądu wyrażonego w uchwale składu 7 sędziów NSA. Skarżący wskazuje w tym zakresie na uchwałę z 9 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/08, w której stwierdzono: "Przepis art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) nakłada obowiązek na organ podatkowy do prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność".

Po pierwsze, WSA nie stwierdził w żadnym fragmencie swojego wyroku, iż stanowiska tego nie podziela. Zarazem, zauważyć trzeba, że ww. uchwała nie daje podstaw do stwierdzenia, iż skoro w decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na skarżącego za zaległości podatkowe spółki nie orzeczono o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz z innymi członkami zarządu, to w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które obligowało sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (wyrok NSA z 11 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1761/13). Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale kwestii takich nie badał, skupiając się wyłącznie na obowiązku wszczęcia i prowadzenia postępowania względem każdego członka zarządu oraz konieczności prowadzenia jednego postępowania względem wszystkich członków.

Wyjaśnić należy, że I.H. nie był członkiem zarządu w okresie, na który wskazuje skarżący. Nie ulega wątpliwości w sprawie, że w terminie płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. członkiem zarządu był skarżący, nie był nim natomiast I.H. Ponadto należy zauważyć, że w sprawach dotyczących odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie jest istotne to, czy prowadzone jest jedno postępowanie wobec wszystkich osób ponoszących odpowiedzialność w trybie art. 116 O.p., czy też prowadzone są w tym zakresie odrębne postępowania wobec każdej z osób. Istotne jest jednak – wobec treści ww. uchwały – by postępowania wobec osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe spółki na mocy art. 116 O.p. nie pomijały którejś z tych osób. W tej sytuacji, nawet gdyby przyjąć za zasadną argumentację skarżącego, zarzut nieobjęcia zaskarżoną decyzją innego członka zarządu byłby niezasadny. Jak wynika z wyroku wydanego w sprawie skarżącego w sprawie o sygn. akt II FSK 2010/18, organ prowadził postępowania wobec drugiego członka zarządu za okresy, za które ponosił on odpowiedzialność, przykładowo orzekł o odpowiedzialności I.H. za zaległość dotyczącą podatku VAT za październik 2012 r.

Wobec tego, iż NSA pozostaje związany zarzutami skargi kasacyjnej – art. 183 § 1 p.p.s.a. - Sąd niniejszy nie był władny wypowiedzieć się co do pozostałych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki.

Skarżący zarzucił sądowi pierwszej instancji również naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., przede wszystkim wskazując na zbyt dużą ogólnikowość przeprowadzonego przez WSA wywodu. NSA stwierdza, że rzeczywiście Sąd pierwszej instancji nie poddał szczegółowej analizie całej argumentacji skarżącego, jednakże – co kluczowe dla rozstrzygnięcia – w sprawie nie było takiej potrzeby, bowiem skarżący swoją argumentację koncentrował wokół tego, iż w rzeczywistości nie prowadził spraw spółki, gdy jednocześnie nie negował, iż był członkiem jej zarządu w spornym okresie. Jak wyżej wyjaśniono, w takiej sytuacji jego odpowiedzialność na mocy art. 116 O.p. nie może budzić wątpliwości. Wyjaśniał to także wielokrotnie Sąd pierwszej instancji. Poczynienie tego podstawowego ustalenia czyni zbędną konieczność odnoszenia się do okoliczności dotyczących faktycznie wykonywanych przez skarżącego czynności; niekwestionowany fakt, iż formalnie pełnił on tę funkcję, determinował rozstrzygnięcie, zaś szczegółowe ustalenia w tym zakresie pozostawały bez wpływu na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

Zarzut skarżącego dotyczący sprzeczności stanowiska organu co do tego, czy odpowiedzialność z tytułu art. 116 O.p. ponosi osoba, która faktycznie pełniła obowiązki członków zarządu, czy też taka, która była formalnie do tego powołana, jest w części zasadny. W istocie, stanowisko organu nie jest w tym zakresie czytelne, czego nie odnotował Sąd pierwszej instancji. Pamiętać jednak należy, że nie każde naruszenie przepisów prawa procesowego stanowić może skuteczną podstawę skargi kasacyjnej. Jak wskazano, wyżej, naruszenie takie musi mieć – choćby potencjalnie – istotny wpływ na wynik sprawy. Nie do końca klarownie przedstawiony wywód w ww. zakresie nie przekreśla tego, iż rozstrzygnięcie odpowiada prawu, zaś organ w zdecydowanej mierze właściwie wyjaśnił, jaką regulację – i dlaczego – należało w sprawie zastosować.

Z powyższego wynika również dlaczego nie mógł zasługiwać na uwzględnienie pierwszy zarzut skargi kasacyjnej dotyczący niekompletności materiału dowodowego. Skarżący opiera go przede wszystkim na dwóch kwestiach. Po pierwsze, próbuje wykazać, iż skarżący faktycznie nie pełnił funkcji członka zarządu – ta okoliczność zaś jest dla rozstrzygnięcia bez znaczenia, gdy uwzględnić, iż nie jest negowane, że członkiem zarządu w przedmiotowym okresie w istocie był. Po drugie, skarżący zarzuca nieprzesłuchanie świadka – zaś jego przesłuchanie miało służyć wykazaniu właśnie ww. okoliczności, która – jak to wielokrotnie już wyjaśniono – pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Nawet gdyby świadek potwierdził to wszystko, na co wskazuje skarżący – że nie miał on wiedzy o sprawach zachodzących w spółce – wciąż ponosiłby odpowiedzialność.

W sprawie nie naruszono także zasady dwuinstancyjności, którego to naruszenia skarżący dopatrywał się w oparciu się przez organ drugiej instancji na materiale dowodowym zebranym przez organ pierwszej instancji. Materiał ten – jak wyżej wykazano – był kompletny, nie zachodziła więc potrzeba jego poszerzenia. Tym bardziej, że skarżący nie wskazał takich okoliczności, których udowodnienie wpłynęłoby w sposób istotny na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze NSA na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.

-----------------------

12