Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1312/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Urząd Skarbowy
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: ART. 121 PAR. 1, ART. 122, ART. 162 Par. 1, apr. 2, art. 191, art. 217
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie WSA Piotr Głowacki, WSA Waldemar Michaldo (spr.), po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi J.N. na postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 24 października 2022 r. nr 358000-COP2.4103.20.2022.16 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania skargę oddala, zwraca skarżącemu ze środków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie kwotę 400,00 zł (słownie: czterysta złotych 00/100) tytułem nadpłaconego wpisu od skargi. Sygn akt I SA/Kr 782/19 (I SPP/Kr 200/19 ) Sygn. akt I SA/Kr 1281/22 WSA/wyr. 1 a - sentencja wyroku (tryb uproszczony)


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 13 lipca 2022 r. nr 358000-CKK1-5.4103.12.2021.119 Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie określił J. N. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2013 r. Decyzja została przesłana drogą elektroniczną pełnomocnikowi podatnika na wskazany przez niego adres ePUAP i doręczona w dniu 18 lipca 2022 r.

W dniu 8 sierpnia 2022 r. (data prezentaty organu) do Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie wpłynęło odwołanie J. N. z dnia 5 sierpnia 2022 r. od powyższej decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 13 lipca 2022 r. nr 358000-CKK1-5.4103.12.2021.119.

Postanowieniem z dnia 24 sierpnia 2022 r. nr 358000-COP2.4103.20.2022.9 Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie stwierdził, że odwołanie J. N. zostało wniesione z uchybieniem terminu. Postanowienie zostało przesłane drogą elektroniczną pełnomocnikowi podatnika i doręczone w dniu 30 sierpnia 2022 r.

W dniu 6 września 2022 r. (data prezentaty organu) do Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie wpłynął wniosek J. N. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia 13 lipca 2022 r. nr 358000-CKK1-5.4103.12.2021.119. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik odwołującego przyznał, że uchybił terminowi do wniesienia odwołania. Pełnomocnik wyjaśnił, że w dniu 18 lipca 2022r. odebrał 5 dokumentów doręczanych przez organ za pośrednictwem systemu e-PUAP, wśród których była również decyzja nr 358000-CKK1-5.4103.12.2021.119. Zdaniem pełnomocnika, istotne jest również i to, że w dniu 25 lipca 2022 r. dokonał odbioru innego dokumentu w formie elektronicznej wystawionego przez organ. Dlatego też pozostawiał w przeświadczeniu, że przedmiotową decyzję odebrał w dniu 25 lipca 2022 r., co potwierdza również treść wniesionego w dniu 8 sierpnia 2022 r. odwołania od tej decyzji. Dopiero w dniu 30 sierpnia 2022 r., tj. w dniu, kiedy odebrał postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie nr 358000-COP2.4103.20.2022.9 z dnia 24 sierpnia 2022 r. pełnomocnik powziął wiadomość o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji.

W dalszej części uzasadnienia wniosku pełnomocnik odwołującego powołał się na swój zły stan zdrowia oraz wiek przedemerytalny. Wskazał, że w dniu 14 lipca 2022 r. dowiedział się, że jest zakażony wirusem SARS-CoV-2, kiedy to przeprowadził we własnym zakresie test, którego wynik był dodatni. W czasie trwającej dwa tygodnie choroby, przejawiającej się wysoka gorączką, przewlekłym zmęczeniem i kaszlem, pełnomocnik korzystał w codziennych czynnościach z pomocy bliskich mu osób, którzy wyręczali go w codziennych czynnościach takich jak zakupy artykułów spożywczych i leków łagodzących objawy COVID-19. Pełnomocnik podkreślił też, że w czasie choroby pozostawał w stałym kontakcie ze swoim lekarzem rodzinnym. Pełnomocnik wskazał, że z uwagi na nasilone objawy infekcji nie był świadomy, że przedmiotową decyzję odebrał 18 lipca 2022 r. Ponadto zdając sobie sprawę z niemożności wykonywania pracy zawodowej w czasie choroby, jego intencją było dokonanie odbioru przedmiotowej decyzji w możliwie najpóźniejszym terminie, a więc wtedy, gdy objawy zakażenia będą nieco mniej nasilone. Pełnomocnik odwołującego dodał, że cierpiał na problemy z pamięcią, zaburzenia koncentracji, dezorientację i ogólne spowolnienie co również miało wpływ na uchybienie przez niego terminowi do wniesienia odwołania, gdyż z uwagi na ograniczoną sprawność intelektualną nie był w stanie zweryfikować daty doręczenia mu decyzji organu I instancji.

Pełnomocnik podkreślił, że przy sporządzaniu odwołania nie miał żadnej możliwości skorzystania z pomocy innych osób, gdyż tylko on, jako jedyna osoba reprezentująca podatnika zaznajomił się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Jego zdaniem powierzenie sporządzenia odwołania innej osobie, byłoby działaniem na niekorzyść podatnika, gdyż w trakcie 14 dni nowy pełnomocnik nie sporządziłby samodzielnie rzetelnego odwołania od decyzji. Wskazał także, że odwołujący nigdy nie wyraził zgody na zmianę pełnomocnika, czy też powierzenie przez pełnomocnika innej osobie wykonania jakiejkolwiek czynności związanej z postępowaniami podatkowymi toczącymi się wobec niego.

Pełnomocnik podniósł również, że jako osoba w wieku przedemerytalnym padł ofiarą zjawiska, określonego, jako wykluczenie cyfrowe, przejawiającego się między innymi w braku biegłości w obsłudze systemu e-PUAP, co uniemożliwiło mu zweryfikowanie daty doręczenia przedmiotowej decyzji. Podkreślił, że w natłoku otrzymywanych pism, mógł nie odnotować faktu doręczenia przedmiotowej decyzji, bądź odebrać ją omyłkowo, nie odczytując nawet jej treści. Wskazał także, że w przypadku oddalenia jego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, Podatnik poniesie nie tylko negatywne konsekwencje wykluczenia cyfrowego swojego pełnomocnika, ale także w przyszłości Podatnik, chętniej będzie się zwracał do młodszych pełnomocników. Pełnomocnik podkreślił, że pomimo wykluczenia cyfrowego od ponad dwóch lat terminowo oraz we wzorowy sposób koresponduje z organem, a przedmiotowa sytuacja ma charakter jednostkowy. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem pełnomocnika odwołującego, zostały spełnione kumulatywnie wszystkie przesłanki przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji.

Postanowieniem z dnia 24 października 2022 r. nr 358000-COP2.4103.20.2022.16 Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia organ przytoczył treść art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz stwierdził, że argumentacja pełnomocnika odwołującego w zakresie braku jego winy przy niezachowaniu terminu do wniesienia odwołania jest w całości nietrafna. Organ wskazał, że jak ustalano na podstawie powtórnej analizy treści akt sprawy, w dniu 5 kwietnia 2022 r., tj. ponad trzy miesiące przed dniem wydania decyzji nr 358000-CKK1-5.4103.12.2021.119 pełnomocnik podatnika - J. S. w siedzibie Urzędu udzielił ustnie do protokołu pełnomocnictwa substytucyjnego radcy prawnemu R. S. do reprezentowania J. N. w związku ze sprawą prowadzoną przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2013 r. Ze znajdującego się w aktach sprawy protokołu z przyjęcia pełnomocnika strony nr 3580000-CKK1-5.4103.12.2021.113 z dnia 5 kwietnia 2022 r. wynika, że obaj pełnomocnicy odwołującego: J. S. i R. S. stawili się w siedzibie Urzędu i zapoznawali się z udostępnionymi im aktami kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego prowadzonego wobec J. N. w zakresie podatku od towarów i usług za 2013 r. Pełnomocnicy do protokołu oświadczyli, że swoje uwagi wniosą w odrębnym piśmie. Analiza akt sprawy przez organ odwoławczy wykazała, że od dnia 5 kwietnia 2022 r. do dnia wydania decyzji (13 lipca 2022 r.) akta te nie zawierają żadnych nowych dowodów, z którymi pełnomocnicy strony nie zapoznaliby się w trakcie czynności w dniu 5 kwietnia 2022 r. Zatem w trakcie choroby, córka pełnomocnika, która niezwłocznie dowiedziała się o jego zakażeniu wirusem (pomagała mu w prawidłowej interpretacji testu na COVID) i była z nim w stałym kontakcie (pomoc w zakupie art. spożywczych i leków łagodzących objawy choroby), jako profesjonalny pełnomocnik substytucyjny zaznajomiony z aktami sprawy, mogła, zdaniem organu, przejąć obowiązki służbowe J. S. i zadbać o jego sprawy zawodowe, w tym o właściwie reprezentowanie J. N., do czego została umocowana już na początku kwietnia 2022 r.

Zdaniem organu, samo powołanie się na zły stan zdrowia i wykluczenie cyfrowe, w sytuacji powołania profesjonalnego pełnomocnika substytucyjnego i to w osobie najbliższej krewnej, mającej pełną wiedzę o zaistniałej chorobie i jej skutkach jest niewystarczające do wskazania braku zawinienia w opóźnieniu we wniesieniu odwołania od decyzji. Wobec tego uzasadnione jest według organu twierdzenie, że pełnomocnik substytucyjny R. S. była świadoma i posiadała wiedzę zarówno o stanie fizycznym ojca jak i o sprawie J. N. i dlatego winna była zadbać o sprawy zawodowe, które wspólnie z nim prowadziła.

Niezależnie od powołanych wcześniej okoliczności Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie przyjął, że ustanie przyczyny uchybienia terminowi nastąpiło w okresie, w którym pełnomocnik strony przystąpił do sporządzania odwołania od decyzji, a najpóźniej - przyjmując, że w tym samym dniu sporządził odwołanie i złożono je w urzędzie - w dniu 8 sierpnia 2022 r. Zatem zgodnie z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, podanie o przywrócenie terminu powinno zostać złożone w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, tj. do 15 sierpnia 2022 r. Przedmiotowe podanie zostało jednak złożone w dniu 5 września 2022 r.

W tym stanie rzeczy Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie uznał, że pełnomocnik J. N. nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania oraz nie złożył w terminie podania o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Pełnomocnik zasadność złożonego wniosku o przywrócenie terminu wywodzi bowiem z faktu przebytej choroby, braku możliwości uzyskania zastępstwa procesowego oraz małej biegłości w obsłudze systemu e-PUAP, wynikającej z osiągnięcia wieku przedemerytalnego. Zdaniem organu, wskazane przez pełnomocnika okoliczności pozostają bez związku z faktem, iż termin do złożenia podania o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upłynął przed dniem jego złożenia w Urzędzie.

Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie J. N., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 24 listopada 2022 r. wniósł na nie skargę, domagając się jego uchylenia. Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie:

1. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie błędnej subsumcji stanu faktycznego ze stanem prawnym i nieuwzględnienie, że pełnomocnik podatnika, pomimo zachorowania na chorobę COVID-19 przygotował i złożył odwołanie od przedmiotowej decyzji, a wniesienie odwołania po upływie 14 dni od doręczenia decyzji było spowodowane błędem w posłużeniu się instrumentami doręczenia za pośrednictwem platformy e-PUAP wywołanym bezpośrednio stanem chorobowym pełnomocnika strony;

2. art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez:

– błędne przyjęcie, że wniosek o przywrócenie terminu został złożony po upływie 7 dni od daty ustania przyczyny jego uchybienia, gdy tymczasem - w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy - strona skarżąca dowiedziała się o uchybieniu terminowi dopiero z chwilą doręczenia postanowienia Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie o stwierdzeniu uchybienia terminowi, tj. w dniu 30 sierpnia 2022 r., bowiem do tego czasu pozostawała w usprawiedliwionym przekonaniu, że złożyła odwołanie w terminie;

– nieuzasadnione przyjęcie, że strona skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w złożeniu odwołania po terminie pomimo, że we wniosku o przywrócenie terminu szczegółowo opisała okoliczności niedochowania terminu i złożyła dokumenty je uprawdopodobniające.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego stwierdził, że do uchybienia terminu do wniesienia odwołania doszło w wyniku jego błędu spowodowanego zachorowaniem na COVID-19, polegającego na omyłkowym przyjęciu, że decyzję organu I instancji odebrał w dniu 25 lipca 2022 r. Wskazał również, że okoliczność, iż w aktach sprawy znajduje się, udzielone ustnie, pełnomocnictwo substytucyjne dla radcy prawnego R. S. wynika jedynie z faktu, że osoba ta uczestniczyła w dniu 5 kwietnia 2022 r. w czynnościach zapoznania się z aktami sprawy przez pełnomocnika szczególnego z uwagi na wypadek, jakiemu uległ. W dniu 26 marca 2022 r. złamał on bowiem prawą rękę i miał ją unieruchomioną opatrunkiem gipsowym, który uniemożliwiał nie tylko swobodne przemieszczanie się, ale przede wszystkim możliwość przeglądania akt sprawy i robienia z nich notatek czy też zdjęć. Pełnomocnik skarżącego podkreślił, że tylko w celu udzielenia takiej fizycznej pomocy, radca prawny R. S. uczestniczyła w czynnościach zapoznania się pełnomocnika szczególnego z aktami sprawy w dniu 5 kwietnia 2022 r. Udzielone do protokołu pełnomocnictwo miało na celu tylko i wyłącznie prawne usankcjonowanie udziału osoby trzeciej w czynnościach zapoznania się z aktami sprawy. Zdaniem pełnomocnika, mija się więc z prawdą organ twierdząc w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że obaj pełnomocnicy skarżącego: J. S. i R. S. stawili się w siedzibie Urzędu, skoro pełnomocnictwo to zostało udzielone dopiero w trakcie tych czynności i nie miało innego znaczenia i celu niż umożliwienie faktycznej (fizycznej) pomocy w zapoznaniu się z aktami sprawy przez niepełnosprawnego w tym czasie pełnomocnika J. S.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259; zwanej dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

W następnej kolejności stwierdzić należy, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 p.p.s.a., stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.

Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowiły przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., zwanej dalej O.p.), a w szczególności jej art. 162. Zgodnie z treścią art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie do treści § 2 cytowanej regulacji podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, jednocześnie z którym należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Powołany przepis kreuje zatem cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenia terminu:

1. uchybienie terminowi,

2. wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia),

3. uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy,

4. dopełnienie czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin.

Przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Brak spełnienia którejkolwiek z nich wobec zastosowanej konstrukcji koniunkcji warunków skutkuje niemożnością zastosowania przez organ omawianej instytucji.

Dokonując analizy przesłanek przywrócenia terminu bezspornym w rozpatrywanej sprawie było spełnienie przesłanek nr 1, 2 i 4. Jak to już zostało powyżej wyjaśnione kwestia uchybienia terminu do wniesienia odwołania została rozstrzygnięta postanowieniem Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 24 sierpnia 2022 r. nr 358000-COP2.4103.20.2022.9. Postanowienie to zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego w dniu 30 sierpnia 2022 r. i to z niego pełnomocnik dowiedział się, że doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia 13 lipca 2022 r. nr 358000-CKK1-5.4103.12.2021.119. Natomiast wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem pełnomocnik skarżącego złożył w dniu 6 września 2022 r., a więc w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, co nastąpiło z dniem doręczenia pełnomocnikowi wspomnianego postanowienia z dnia 24 sierpnia 2022 r. nr 358000-COP2.4103.20.2022.9, tj. 30 sierpnia 2022 r. Do tego bowiem momentu pełnomocnik pozostawał w mylnym przekonaniu, iż odwołanie zostało wniesione w terminie.

Pozostała zatem do rozpatrzenia przesłanka nr 3, tj. uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy w uchybieniu terminu. Rozpatrując tą przesłankę wyjaśnić należy, że istota uprawdopodobnienia sprowadza się do wskazania przynajmniej prawdopodobieństwa faktów, na które powołała się strona wnosząca o przywrócenie terminu, a przekonanie winno opierać się na obiektywnych przesłankach wynikających z zawartych we wniosku twierdzeń. Uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt, jednakże nie oznacza to, że przekonanie organu opierać się może wyłącznie na twierdzeniach strony. Uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, co oznacza, iż wymaga wykazania danej okoliczności w stopniu mniejszym aniżeli jej udowodnienie (zob. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, "Przegląd Podatkowy" 2004, nr 3, s. 47-49; wyrok NSA z dnia 20 lutego 2018 r., II FSK 361/16). Posiłkując się w art. 162 § 1 O.p. sformułowaniem "uprawdopodobni", ustawodawca nie wymaga od zainteresowanego wykazania określonych okoliczności za pomocą dowodów przewidzianych w przepisach proceduralnych, a jedynie przedstawienia stosownej argumentacji istnienia uzasadnionego podejrzenia występowania określonego faktu.

Oceniając czy brak winy został uprawdopodobniony, należy mieć na względzie możliwości dowodowe tego podmiotu. Nieprawidłowym i niezgodnym z zasadami demokratycznego państwa prawa pozostaje stawianie strony na z góry przegranej pozycji procesowej jedynie z uwagi na swoisty impas dowodowy, zwłaszcza jeżeli potwierdzenie określonej czynności w sposób rozwiewający jakiekolwiek wątpliwości pozostaje w dyspozycji organu podatkowego.

Przechodząc zatem do merytorycznego rozpoznania sprawy stwierdzić należy, że jako okoliczność mającą uprawdopodobnić brak winy skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania wskazano błędne ustalenie przez jego pełnomocnika daty rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania w wyniku złego stanu zdrowia pełnomocnika spowodowanego zarażeniem wirusem SARS-CoV-2 oraz wiek przedemerytalny pełnomocnika i związane z tym trudności z obsługą platformy e-PUAP.

W ocenie Sądu, powyższe okoliczności nie uprawdopodabniają braku winy skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Należy zauważyć, że w przypadku, gdy (tak jak w niniejszej sprawie) strona reprezentowana jest przez profesjonalnego pełnomocnika, to brak winy pełnomocnika jest warunkiem przywrócenia terminu przez organ, bowiem to na nim spoczywa obowiązek zadbania o prawidłowe i terminowe dokonanie czynności procesowych. Jednocześnie w takim przypadku kryterium staranności jest podwyższone, ponieważ adwokat czy radca prawny posiadają stosowne przygotowanie i znajomość procedur zapewniające prawidłowe prowadzenie sprawy (por. np. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2017 r. sygn. akt I OZ 476/17).

Należy zwrócić w tym miejscu uwagę, że w orzecznictwie sądowym ugruntowane jest również stanowisko, zgodnie z którym na profesjonalnym pełnomocniku ciąży obowiązek zadbania o prawidłowe i terminowe dokonanie czynności procesowych. Pełnomocnik profesjonalny, jakim jest adwokat lub radca prawny, czy też doradca podatkowy podlega większym wymaganiom w związku z posiadaną przez siebie wiedzą z zakresu prawa oraz znajomością procedury sądowej. Osoby, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron, zobowiązane są do zachowania podwyższonej staranności, jakiej można wymagać od profesjonalnych uczestników obrotu prawnego. Istotą pracy profesjonalnego pełnomocnika jest bowiem rzetelne dbanie o interesy mocodawcy, między innymi poprzez wypełnianie w terminie wszystkich wymogów proceduralnych umożliwiających stronie pełny udział w postępowaniu. Pełnomocnik reprezentujący stronę ma obowiązek działania w imieniu i na jej rzecz z równą starannością, tak jakby działał na własną rzecz. Od fachowego pełnomocnika wymagać można prawidłowego zorganizowania pracy. Wiąże się to z odpowiedzialnością za prowadzenie sprawy strony oraz odpowiedzialnością za prawidłowy przebieg całego postępowania sądowego (por. postanowienie NSA z dnia 26 sierpnia 2009 r. sygn. akt II GZ 184/09). Co więcej od profesjonalnego pełnomocnika zobowiązanego do szczególnej staranności w podejmowaniu czynności procesowych w imieniu swojego mandanta można wymagać, aby zabezpieczył interesy swoich klientów również na wypadek swojej choroby, urlopu czy innej okoliczności powodującej nieobecność w siedzibie firmy lub innych przeszkód losowych uniemożliwiających mu osobiste reprezentowanie jego interesów (postanowienie NSA z dnia 22 lutego 2013 r. sygn. akt I GZ 20/13).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że profesjonalny pełnomocnik zobligowany jest do zachowania dużo dalej posuniętej staranności, niż wymagana od osób niebędących profesjonalistami. Innymi słowy profesjonalny pełnomocnik powinien tak zorganizować pracę, w tym również pracę kancelarii, aby zapewnić dbanie o interesy swoich klientów z dochowaniem należytej staranności niezależnie od sytuacji faktycznej, w której się znalazł. Oczywiste zatem jest, że pełnomocnik skarżącej jako profesjonalista powinien podjąć odpowiednie działania gwarantujące należyte zabezpieczenie interesów strony, nawet w czasie choroby, np. poprzez ustanowienie pełnomocnika substytucyjnego, czy poinformowanie o zaistniałej sytuacji strony skarżącej celem podjęcia decyzji w przedmiocie zastępstwa procesowego, ewentualnie umożliwienia wniesienia odwołania osobiście przez stronę.

W niniejszej sprawie pełnomocnik skarżącego, pomimo pogarszającego się samopoczucia (w treści wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazał, że cierpiał na tzw. "mgłę mózgową" powodującą problemy z pamięcią, zaburzenia koncentracji, dezorientację i ogólne spowolnienie) nie podjął takich działań i zdecydował się samodzielnie reprezentować skarżącego. Nie skorzystał również z pomocy ustanowionego w sprawie pełnomocnika substytucyjnego, tj. swojej córki będącej też radcą prawnym. Jak wynika z akt administracyjnych sprawy (t. II k. 347) w dniu 5 kwietnia 2022 r. pełnomocnik skarżącego udzielił do protokołu pełnomocnictwa substytucyjnego swojej córce do "reprezentowania J. N. w związku ze sprawą prowadzoną przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2013r.". Nic nie stało zatem na przeszkodzie by to radca prawny R. S. (córka pełnomocnika skarżącego) sporządziła (także w porozumieniu i we współpracy z ojcem) i wniosła w imieniu skarżącego odwołanie od decyzji wydanej w I instancji.

Nie zasługują przy tym na uwzględnienie podnoszone w skardze argumenty pełnomocnika skarżącego, że udzielił córce pełnomocnictwa tylko po to by mogła wziąć udział w zapoznawaniu się przez niego z aktami sprawy, gdyż z powodu złamania ręki nie mógł tego zrobić samodzielnie. Należy jednak zauważyć, że zakres tego pełnomocnictwa obejmuje reprezentowanie skarżącego w toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2013 r., a nie jedynie zapoznawanie się z aktami sprawy. Poza tym skoro pełnomocnik skarżącego uważał, że jego córka nie jest uprawniona do działania w imieniu skarżącego mógł ją ponownie umocować do reprezentowania skarżącego. Mimo to pełnomocnik skarżącego zdecydował się samodzielnie, pomimo choroby, reprezentować go w toku postępowania podatkowego. Pełnomocnik skarżącego miał zatem możliwość skorzystania z pomocy pełnomocnika substytucyjnego czego jednak nie uczynił. W konsekwencji uchybienie przez niego terminowi do wniesienia odwołania wskazuje, że nie zachował on należytej staranności reprezentując skarżącego w toku postępowania podatkowego, a w konsekwencji to skarżącego będą obciążać negatywne następstwa tego uchybienia.

Nie zasługuje również na uwzględnienie argument, że pełnomocnik skarżącego jest w wieku przedemerytalnym i ma problemy z obsługą platformy e-PUAP co powoduje jego cyfrowe wykluczenie i stawia go w gorszej sytuacji w stosunku do młodszych pełnomocników. W treści wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pełnomocnik skarżącego stwierdził, że od ponad dwóch lat koresponduje z organem, dotrzymując wszelkich wynikających z ustaw terminów do dokonywania poszczególnych czynności, co jego zdaniem dowodzi, że niedochowanie przez niego terminu do wniesienia odwołania miało charakter jednostkowy uzasadniony szczególnymi okolicznościami. Stanowi to zatem zaprzeczenie jego twierdzeniom o cyfrowym wykluczeniu. Poza tym nic nie stoi na przeszkodzie by zdając sobie sprawę, że ma problemy z obsługą platformy e-PUAP, pełnomocnik skarżącego podjął działania w celu ich zapobieżeniu np. korzystając z pomocy innych osób (np. córki) lub też by odbył stosowne szkolenie z korzystania z tej platformy, której obsługa jest obecnie umiejętnością niezbędną dla każdego profesjonalnego pełnomocnika. Tym samym wiek i problemy związane z korzystaniem z platformy e-PUAP nie stanowią okoliczności uzasadniającej uznanie, że pełnomocnik skarżącego (a w konsekwencji skarżący) nie ponosi winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Nie są to bowiem okoliczności, na które pełnomocnik skarżącego nie ma wpływu i nie może zapobiec ich wystąpieniu.

Sąd uznał zatem, że organ odwoławczy prawidłowo odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, gdyż skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy jego pełnomocnika. Pomimo bowiem złego samopoczucia pełnomocnik skarżącego nie skorzystał z pomocy pełnomocnika substytucyjnego, choć miał taką możliwość. W tej sytuacji Sąd uznał, że podniesiony przez skarżącego w treści skargi zarzut naruszenia art. 162 § 1 i § 2 O.p. nie mógł skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia, gdyż nie był on zasadny.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organ wskazywanych w skardze przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem podjął on wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zgromadziły materiał uprawniający do wydania zaskarżonego postanowienia. Kompleksową analizę zebranego materiału dowodowego i wnioski z niej wynikające, w ocenie Sądu, należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Z kolei stanowisko organu znalazło odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu wydanego postanowienia spełniającego wymogi z art. 217 O.p.

Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonego postanowienia (art. 134 p.p.s.a.).

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na jej wynik, dlatego Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w pkt I wyroku.

O zwrocie nadpłaconego wpisu Sąd orzekł, jak w pkt II wyroku, na podstawie art. 225 p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu opłatę prawomocnie uchyloną w całości lub w części postanowieniem sądu oraz różnicę między kosztami pobranymi a kosztami należnymi, a także pozostałość zaliczki wpłaconej na pokrycie wydatków zwraca się stronie z urzędu na jej koszt. Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy wystąpiła nadpłata w kwocie kosztów uiszczonych przez stronę w porównaniu z wysokością kwoty należnej.

Zgodnie z treścią § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 535) wpis stały bez względu na przedmiot zaskarżonego aktu lub czynności wynosi w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, egzekucyjnym i zabezpieczającym 100 zł. Natomiast skarżący uiścił wpis od skargi w wysokości 500 zł. Konieczne zatem stało się zwrócenie skarżącemu nadpłaconej kwoty wpisu w wysokości 400 zł.