Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 606/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono postanowienie II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Grażyna Firek NSA Krystyna Kutzner Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi M. w K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpoznania I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...]zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

W dniu [...] listopada 2018 r. Wnioskodawca zgłosił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku uwzględnienia w ramach wzoru na "prewspółczynnik" określony w rozporządzeniu wartości pozostałych przychodów operacyjnych stanowiących równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego i środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego oraz wartości wszystkich dotacji inwestycyjnych, w tym dotacji pozyskanej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Centrum Nauki Cogiteon ( Wnioskodawca) jest Instytucją Kultury Województwa utworzoną Uchwałą Nr XLIIl/648/17 Sejmiku Województwa z dnia 20 listopada 2017 r. MCN zostało wpisane do Rejestru Instytucji Kultury Województwa pod nr 27/17. Zgodnie z par. 4 statutu, celem MCN jest:

1. kształtowanie postawy otwartości, aktywności i ciekawości świata, pomoc w zrozumieniu otaczających procesów i zjawisk,

2. budowanie pozytywnego stosunku do pogłębiania wiedzy i nauki oraz zachęcanie do ich praktycznego wykorzystywania,

3. rozwijanie zdolności, wspieranie talentów oraz wspomaganie procesów zdobywania kompetencji i postaw krytycznych, a także efektywnego przyswajania wiedzy;

4. angażowanie społeczeństwa do inspirującego kontaktu z nauką, edukacją i kulturą;

5. tworzenie przestrzeni do dialogu społecznego między ludźmi reprezentującymi różne dziedziny, od humanistyki i sztuki po nauki ścisłe;

6. wyzwalanie potencjału wynikającego ze współpracy badawczej i edukacyjnej przedstawicieli różnych dziedzin: nauki, kultury, edukacji, przedsiębiorczości oraz aktywności społecznej;

7. prowadzenie działań na rzecz popularyzacji nauki i edukacji, ze szczególnym uwzględnieniem osiągnięć małopolskich naukowców i uczelni;

8. wspieranie działalności badawczej i obserwatorskiej;

9. wspomaganie procesu kształcenia kadr kultury, nauki, edukacji oraz przedsiębiorców innowatorów;

10. kreowanie i propagowanie rozwiązań i postaw pro-środowiskowych.

W myśl postanowień Statutu, MCN może również prowadzić działalność gospodarczą. MCN zawarło dn. [...]czerwca 2018 r. umowę o partnerstwie z Województwem, a tym samym rozpoczęło realizację projektu pn. " Centrum Nauki - projekt zintegrowany". Projekt jest planowany do współfinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, 4 Oś Priorytetowa - Regionalna Polityka Energetyczna. Działanie 4.3 - Poprawa efektywności energetycznej w sektorze publicznym i mieszkaniowym, Poddziałanie 4.3.3 - Głęboka modernizacja energetyczna budynków użyteczności publicznej - inwestycje regionalne oraz 12 Oś priorytetowa - Infrastruktura Społeczna, Działanie 12.2 Infrastruktura edukacyjna.

W ramach projektu wytworzony zostanie obiekt budowlany, który będzie siedzibą MCN. MCN w przyszłości będzie także właścicielem powstałego w ramach realizacji inwestycji obiektu. Obecnie MCN podpisał z Województwem M. umowę o użyczenie części gruntów niezbędnych do realizacji inwestycji.

Realizacja projektu ma na celu budowę nowoczesnej i innowacyjnej placówki, która przyczyni się do uzupełniania oraz rozwoju oferty edukacyjnej i kulturalnej regionu. Celem projektu jest również zwiększenie świadomości społeczeństwa w zakresie działań mogących zmniejszyć skutki postępujących zmian klimatycznych, w tym celowości przedsięwzięć proekologicznych. Inwestycja powstanie do połowy 2022 r.

Po realizacji inwestycji MCN zamierza uzyskiwać przychody z działalności gospodarczej -wykorzystując powstały w ramach inwestycji obiekt, MCN planuje czerpać przychody m.in. z:

- wpływu z biletów wstępu,

- działalności realizowanej w ramach odrębnych opłat, tj.: wynajmu sal konferencyjnych/innych składników majątku; wynajmu powierzchni gastronomicznej (restauracja + kawiarnia); organizacji imprez na zamówienie, np. urodzin; prowadzenia sklepu z pamiątkami/zabawkami (w tym własnej produkcji); organizacji konferencji,

- opłat parkingowych.

MCN zamierza także prowadzić działalność o charakterze nieodpłatnym, poprzez realizację działań związanych z edukacją naukową skierowaną do mieszkańców M.. Można wskazać tutaj na planowane uczestnictwo w takich wydarzeniach jak Noc Naukowców (w roli organizatora), Dni Rodziny, Festiwal Nauki i Sztuki w K. Festiwal Innowacji, Dni Dziedzictwa Kulturowego, Noc Muzeów. Do tej grupy można zaliczyć również inne wydarzenia/pikniki organizowane na bieżąco przez ośrodki naukowo-badawcze, szkoły ponadpodstawowe, szkoły wyższe, samorządy lokalne itd. MCN zamierza też prowadzić działalność edukacyjną w ośrodkach pozaszkolnych, np. domach dziecka, dziecięcych oddziałach szpitalnych etc . Ze względu na powyższe, MCN zamierza w przyszłości rozliczać podatek od towarów i usług w oparciu o wartość pre-współczynnika, ustaloną zgodnie z odrębnymi przepisami - § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193, dalej: rozporządzenie). Zauważyć należy, iż realizacja opisanego wyżej projektu finansowana będzie z otrzymywanych przez MCN dotacji inwestycyjnych - ostatnia transza dotacji przekazana zostanie MCN w latach 2022-2023.

Zwrócić należy także uwagę, iż w ramach prowadzonych rozliczeń księgowych MCN zobowiązany będzie do wykazywania, w ramach tzw. pozostałych przychodów operacyjnych, wartości "odpisów równoległych" do odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego oraz środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego organizatora, ponieważ od [...] stycznia 2012 r. środki pieniężne otrzymane od organizatora na finansowanie kosztów realizacji inwestycji (w formie dotacji inwestycyjnej), zaliczane są - zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości -do rozliczeń międzyokresowych przychodów, a następnie zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych z dotacji inwestycyjnej.

Ze względu na powyższe, w odniesieniu do opisanego powyżej zdarzenia przyszłego (rozliczanie VAT w oparciu o pre-wskaźnik), MCN powziął wątpliwości co do prawidłowości wykazywania określonych danych finansowych w ramach wzoru pozwalającego na wyliczenie pre-wskaźnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy MCN postąpi prawidłowo nie uwzględniając w ramach mianownika wzoru na pre-współczynnik określonego rozporządzeniem wartości pozostałych przychodów operacyjnych, stanowiących równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego oraz środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego organizatora?

2. Czy MCN postąpi prawidłowo nie uwzględniając w ramach wzoru na pre-współczynnik określonego rozporządzeniem wartości wszystkich dotacji inwestycyjnych, w tym dotacji pozyskanej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Małopolskiego?

Ponieważ organ uznał, że przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia [...] grudnia 2018 r. wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Pismem tym wezwano Wnioskodawcę o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego, tj. jednoznaczne wskazanie:

- czy pozostałe przychody operacyjne (stanowiące równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego oraz środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego organizatora), których dotyczy wniosek będą stanowiły przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z których Wnioskodawca będzie pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego,

- czy ww. przychody operacyjne będą wynikały ze sprawozdania z wykonania planu finansowego,

- czy dotacje, których dotyczy wniosek, będą stanowiły przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z których Wnioskodawca będzie pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego,

- czy ww. dotacje będą wynikały ze sprawozdania z wykonania planu finansowego?

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na wskazane wyżej pytania, Wnioskodawca stwierdził, co następuje:

1. "MCN podkreśla, iż odpowiedź na to pytanie zawarta została już w sekcji H wniosku "WŁASNE STANOWISKO W SPRAWIE OCENY PRAWNEJ ZDARZENIA PRZYSZŁEGO'" - w ocenie MCN przychody operacyjne, których dotyczy wniosek, nie będą stanowiły przychodu samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, przy czym powyższe twierdzenie nie stanowi elementu opisu zdarzenia przyszłego, lecz część stanowiska MCN, podlegającego ocenie przez organ, do którego kierowany jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. MCN ponownie wskazuje także, iż ww. przychody operacyjne faktycznie stanowią jedynie formę zapisów księgowych (równoległych do odpisów amortyzacyjnych), nie zaś realnego przysporzenia majątkowego - nie mogą one zatem służyć finansowaniu działalności MCN."

2. "Przychody te będą widoczne w sprawozdaniu równolegle do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (ta sama kwota)."

3. "MCN podkreśla, iż odpowiedź na to pytanie zawarta została już w sekcji H wniosku "WŁASNE STANOWISKO W SPRAWIE OCENY PRAWNEJ ZDARZENIA PRZYSZŁEGO". W ocenie MCN dotacje, których dotyczy wniosek nie będą stanowiły przychodu samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z których Wnioskodawca będzie pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego - dotacje inwestycyjne uzyskiwane przez MCN nie służą pokryciu kosztów bieżącej działalności tej instytucji. Dotacja inwestycyjna, będąca formą dotacji celowej, służy natomiast realizacji konkretnej Inwestycji, tj. budowy placówki Centrum Nauki, która to inwestycja bezpośrednio związana będzie z wykonywaniem przez MCN jego zadań. Środki z dotacji nie są przez MCN wykorzystywane na pokrywanie kosztów bieżącej działalności. Zaznaczyć też należy, iż powyższe twierdzenie nie stanowi elementu opisu zdarzenia przyszłego, lecz część stanowiska MCN, podlegającego ocenie przez organ, do którego kierowany jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Dotacje będą odnoszone na rozliczenia międzyokresowe przychodów, po oddaniu środka trwałego do użytkowania, będą podlegały przeksięgowaniu w pozostałe przychody operacyjne - równolegle do odpisów amortyzacyjnych." 4. "Dotacje wykazuje się w sprawozdaniu w Dziale II INWESTYCJE (w podpunktach dotacja na inwestycje). Nie wykazuje się ich w części I DZIAŁALNOŚĆ PODSTAWOWA. Zatem w ocenie MCN, dotacje będą wynikać ze sprawozdania, ale nie jako przychód - ww. dotacje nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, wynikającego ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego.

Wyjaśniono również, że powyższe twierdzenie nie stanowi elementu opisu zdarzenia przyszłego, lecz część stanowiska MCN, podlegającego ocenie przez organ, do którego kierowany jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Podkreślono, że pytania zadane przez organ faktycznie nie służą doprecyzowaniu przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, lecz dążą do uzyskania od Wnioskodawcy jednoznacznej informacji o zaistnieniu lub nie przesłanek opisanych w przepisach prawnych przywołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - odpowiadając na pytania MCN nie przedstawia zatem konkretnych faktów, lecz dokonuje prawnej interpretacji przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozostawił powyższy wniosek bez rozpoznania, uznał bowiem, że Wnioskodawca nie udzielił jednoznacznej odpowiedzi na zadane pytania, a tym samym nie usunął braków formalnych wniosku.

Po rozpoznaniu zażalenia wnioskodawcy postanowieniem z dnia [...]marca 2019 r Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu podkreślono, że udzielając odpowiedzi na wezwanie organu wnioskodawca stwierdził wyraźnie że jego twierdzenia nie stanowią elementu opisu zdarzenia przyszłego, lecz część stanowiska Wnioskodawcy, podlegającego ocenie przez organ, do którego kierowany jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, a także, że odpowiadając na pytania nie przedstawia zatem konkretnych faktów, lecz dokonuje prawnej interpretacji przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Z przedmiotowego uzupełnienia jednoznacznie wynikało zatem, że Wnioskodawca nie udzielił jednoznacznej odpowiedzi w zakresie określenia: czy pozostałe przychody operacyjne (stanowiące równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego oraz środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego organizatora), których dotyczy wniosek będą stanowiły przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z których Wnioskodawca będzie pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, czy dotacje, których dotyczy wniosek, będą stanowiły przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z których Wnioskodawca będzie pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego oraz czy ww. dotacje będą wynikały ze sprawozdania z wykonania planu finansowego?

Podkreślono przy tym, że wątpliwości Wnioskodawcy we wniosku złożonym w dniu [...] listopada 2018 r. dotyczyły potwierdzenia, że postąpi prawidłowo nie uwzględniając w ramach mianownika wzoru na "prewspółczynnik" określonego rozporządzeniem wartości pozostałych przychodów operacyjnych, stanowiących równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego i środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego organizatora oraz nie uwzględniając w ramach wzoru na "prewspółczynnik" określonego rozporządzeniem wartości wszystkich dotacji inwestycyjnych, w tym dotacji pozyskanej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa

Zgodzono się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że jego wątpliwości dotyczyły niewątpliwie kwestii związanych z ustaleniem "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, w oparciu o wzór wynikający z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), a więc kwestii uregulowanych przepisami prawa podatkowego.

Jednakże w świetle § 2 pkt 12 rozporządzenia, przez przychody wykonane samorządowej instytucji kultury rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o Finansach publicznych. Ustawa ta jest już jednak aktem prawnym dedykowanym wprost m.in. takim podmiotom jak inne samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych (z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego), a więc również Wnioskodawcy. Na podstawie przepisów tej ustawy, podmioty te określają źródła swojego finansowania, kwestie związane z wydatkowaniem środków publicznych oraz stosują określone w tym akcie zasady rachunkowości, planowania i sprawozdawczości w sektorze finansów publicznych. W tym kontekście - zdaniem organu - to Wnioskodawca, jako podmiot stosujący przepisy ustawy o finansach publicznych, a nie organ, jest podmiotem, który powinien jednoznacznie określić, czy wartości pozostałych przychodów operacyjnych, stanowiących równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego i środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego organizatora oraz wartość wszystkich dotacji inwestycyjnych, w tym dotacji pozyskanej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa stanowią/będą stanowiły przychody samorządowej osoby prawnej w rozumieniu ww. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r.

Podkreślono przy tym, że wysyłając wezwanie do uzupełnienia złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej organ nie oczekiwał od Wnioskodawcy odpowiedzi na pytanie, czy pozostałe przychody operacyjne i dotacje inwestycyjne, których dotyczył wniosek, spełniają przesłanki pozwalające na uznanie ich za przychody wykonane, gdyż kwestię tą reguluje ustawa o podatku od towarów i usług, lecz odpowiedzi, czy stanowią one/będą stanowiły przychody samorządowej osoby prawnej w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, tj. kwestii nieuregulowanej przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

W skardze zarzucono naruszenie przepisów:

1) art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na nieuzasadnionej odmowie wydania interpretacji indywidualnej przez organ z jednoczesnym wskazaniem braku wypełnienia przez "Skarżącego" wymogu wynikającego z art. 14b § 3 (tj. nieprzedstawienia w sposób wyczerpujący zdarzenia przyszłego), pomimo że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki umożliwiające wydanie przez tut. organ interpretacji indywidualnej, tj. przedstawiono wszystkie informacje pozwalające tut. organowi na wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie.

2) art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną jego wykładnię i, w konsekwencji, niewłaściwe zastosowanie, tj. poprzez przyjęcie, iż zaniechanie przedstawienia analizy prawnej zawartego we wniosku zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przepisów ustawy o finansach publicznych przesądza o naruszeniu przez "Skarżącego" obowiązku wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego, podczas gdy analiza prawna opisanego zdarzenia przyszłego nie może być uznana za jego element.

3) art. 169 w zw. z art 14h w zw. z art. 14b Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie zaszły okoliczności do zastosowania rzeczonego przepisu, tj. zarówno w składanym wniosku, jak i w odpowiedzi na wezwanie "Skarżący" nie przedstawił kompletnego i jasnego opisu zdarzenia przyszłego, co z kolei doprowadziło organ do bezzasadnego pozostawienia wniosku "Skarżącego" bez rozpatrzenia, podczas gdy wezwanie tut. organu do uzupełnienia przez MCN jego wniosku faktycznie stanowić miało próbę przeniesienia na Wnioskodawcę obowiązku merytorycznego rozstrzygnięcia problemu przedstawionego w jego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

4) art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 5 i art. 30-31 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 z późn. zm., dalej: ustawa o finansach publicznych, UFP), poprzez błędną ich wykładnię, tj. poprzez błędne przyjęcie, iż regulacje ustawy o finansach publicznych, do których bezpośrednio odwołują się przepisy prawa podatkowego w ramach definicji pojęć stosowanych w akcie wykonawczym wydanym na podstawie ustawy podatkowej, nie stanowią przepisów prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej, a tym samym nie mogą stanowić przedmiotu interpretacji indywidualnej.

5) Naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art 14h Ordynacji podatkowej, poprzez uchybienie przepisom prawa materialnego przy wydawaniu skarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu wskazano, że treść sformułowanych we wniosku pytań zmierzała do ustalenia prawidłowej wielkości mianownika wzoru pre-wskaźnika określonego rozporządzeniem dla samorządowej instytucji kultury stanowią tzw. przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury. Odpowiedź na pytanie, czy pozostałe przychody operacyjne i dotacje inwestycyjne spełniają przesłanki pozwalające na uznanie ich za przychody wykonane, faktycznie doprowadziłaby do sytuacji, w której Wnioskodawca sam odpowiada na pytania zawarte we własnym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje

Skarga zasługuje na uwzględnienie

Podstawa wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia jest między innymi art. 14g § 1 O.p., który stanowi, że organ podatkowy zobowiązany jest pozostawić bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy nie spełnia on wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. lub innych wymogów określonych przepisami prawa.

Przepis art. 14b § 3 O.p., do którego nawiązuje art. 14g § 1 O.p., formułuje niezbędne wymogi wniosku o interpretację podatkową, czyniąc adresatem tej powinności podmiot występujący z wnioskiem o udzielenie interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie. Zgodnie z jego treścią, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza zatem stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku, stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez stronę oraz zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które zawarte jest w pytaniu (pytaniach) strony.

Nie ulega wątpliwości, że ocena spełnienia przez wnioskodawcę wymogu wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego zależeć będzie w konkretnej sprawie od tego, co jest przedmiotem zapytania zawartego we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji podatkowej. Niezbędnym jest przy tym zastrzeżenie, że spełnienie przesłanki wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie należy zawężać jedynie do samego opisu i sposobu zredagowania pytania przez wnioskodawcę. W równym bowiem stopniu, spełnienie omawianego wymogu należy odnosić także do oceny własnej pytającego, która w myśl art. 14b § 3 O.p. stanowi integralną część wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej. W tym sensie, pytanie wnioskodawcy i odnosząca się do niego własna ocena pytającego, powinny być traktowane w sposób kompleksowy (całościowy).

Organ w niniejszej sprawie pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Centum Nauki Cogiteon uznając, że nie doszło w sprawie do uzupełnienia stanu faktycznego o wskazane elementy stanu faktycznego dotyczące charakteru przychodów wnioskodawcy z punktu widzenia ustawy o finansach publicznych co było warunkiem uznani ich za przychody wykonane, co z kolei miało wpływ na kwestię związaną z ustaleniem "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, w oparciu o wzór wynikający z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), a więc kwestii uregulowanych przepisami prawa podatkowego.

Z treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że ocena organu o braku podstaw do merytorycznego rozpatrzenia sprawy została oparta na stanowisku, że zagadnienie budzące wątpliwości wnioskodawczyni wykraczało poza ramy postępowania interpretacyjnego, jako że były elementem stanu faktycznego. Jak bowiem wywodził organ, istota wniosku skarżącej sprowadza się do oceny prawidłowości przedstawionych danych - przychodów, które to dane mają oparcia w przepisach ustawy o finansach publicznych, które stosuje Wnioskodawca.

Jednakże w ocenie Sądu, w realiach rozpatrywanej sprawy prezentowane przez organ stanowisko nie może zasługiwać na akceptację. Jak bowiem słusznie podnosi skarżąca, organ wadliwie uznał, że wątpliwości dotyczące wykładni wskazanych we wniosku o udzielenie interpretacji norm prawnych na gruncie opisanego stanu faktycznego pozostawały poza zakresem interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego, albowiem sformułowane we wniosku pytania dotyczą kwestii technicznych związanych z ustaleniem kwot, które powinny znaleźć się we wzorze, odnosząc się przy tym m.in. do danych wykazanych w sprawozdaniach z wykonania planu dochodów budżetowych.

Niewątpliwie mając na uwadze argumentację strony skarżącej przedstawioną zarówno w zażaleniu jak i w skardze na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej istotną kwestię wymagającą rozważenia przez Sąd, stało się zagadnienie przedmiotu interpretacji indywidualnej, który to stanowią "przepisy prawa podatkowego", a które to pojęcie zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 2 O.p. jako m.in. przepisy ustaw podatkowych.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej - jest możliwa bowiem wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p. przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast ustawami podatkowymi są ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 O.p.).

Jeżeli jednak przepisy te odsyłają do norm z innych gałęzi prawa, to ich interpretacja nie może być prawidłowo dokonana bez odniesienia się do tych regulacji.

Nie ulega wątpliwości, że wskazany we wniosku skarżącej § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie pre-współczynnika określa proponowany przez ustawodawcę wzór, pozwalający na obliczenie prewspółczynnika wykorzystania nabywanych towarów i usług przez zakłady budżetowe jednostek samorządu terytorialnego. Zgodnie z tym przepisem, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X- proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej, A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej, P - przychody wykonane zakładu budżetowego.

Z kolei w § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie pre-współczynnika zawarto ustawową definicję terminu "przychody wykonane zakładu budżetowego", wskazując, że należy przez to rozumieć przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u.

Jak natomiast stanowi § 3 ust. 5 rozporządzenia w sprawie pre-współczynnika, przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

W związku z tym treść wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej wyraźnie wskazuje, że przedmiotem żądania było wskazanie, czy jest ona zobowiązana - na potrzeby prawidłowego obliczenia wskazanej w mianowniku wartości, zdefiniowanej jako "przychody wykonane zakładu budżetowego" - do uwzględnienia wskazanych we wniosku wartości pozostałych przychodów operacyjnych stanowiących równowartość odpisów amortyzacyjnych środków trwałych sfinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego oraz środków trwałych sfinansowanych z wkładu własnego organizatora, a także wartości wszystkich dotacji inwestycyjnych, w tym dotacji pozyskanej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa

Nie może zatem budzić wątpliwości, że intencją skarżącej było uzyskanie odpowiedzi na temat właściwego, proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z przepisami art. 86 ust. 2a i 22 u.p.t.u, co w sposób oczywisty mieści się w zakresie interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Zgodzić się zatem należy ze skarżącą, że przywołane przez nią przepisy mają charakter podatkowy, a sięgnięcie w ramach ich interpretacji do przepisów innych aktów prawnych - w tym przypadku ustawy o finansach publicznych, ma charakter jedynie pomocniczy, ponieważ służy w istocie dokonaniu interpretacji przepisu prawa podatkowego. Omawiane rozporządzenie zostało wydane jako akt wykonawczy na podstawie upoważnienia zawartego w art. 86 ust. 22 u.p.t.u., czyli na podstawie ustawy podatkowej, a co za tym idzie przedmiotowe rozporządzenie spełnia definicję wskazaną w art. 3 pkt 2 O.p.

Jak wskazano bowiem wyżej pojęcia "przepisy prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r., I GSK 789/14). Zgodnie zatem z utrwalonymi już w orzecznictwie poglądami, które tut. Sąd w pełni podziela, organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego, zobowiązane są do posiłkowania się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa (zob. np. wyroki: NSA z dnia 4 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 1019/09, z dnia 14 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2524/12, i z dnia 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2108/12). Wynika to stąd, że przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Poszczególne ustawy podatkowe zawierają obszerną liczbę przepisów odwołujących się do pojęć i instytucji właściwych dla innych dziedzin prawa. Zgodnie natomiast z wolą ustawodawcy, organ zobligowany jest, w świetle art. 14b § 1 O.p., na wniosek zainteresowanego, wydać w jego indywidualnej sprawie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, w sytuacji, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego. Innych ograniczeń przedmiotu interpretacji w ramach wykładni przepisów prawa podatkowego ustawa nie zna. W efekcie wnioskodawca ma uzyskać rzetelną informację, jak w określonym stanie faktycznym organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące w nim zastosowanie, co może mieć wpływ na prawidłowość dokonania przez niego rozliczenia danego podatku.

Sąd uchylił zaskarżone postanowienie jak i poprzedzające je postanowienie organu I instancji działając w oparciu o treści art. 146 i 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) dalej: "p.p.s.a.".

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy uwzględni powyższe stanowisko Sądu.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 p.p.s.a. i na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów sądowych w wysokości 100 zł (uiszczony wpis od skargi) jak również kosztów zastępstwa procesowego doradcy podatkowego w wysokości 497 zł, w oparciu o § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.