Postanowienie NSA, sygn. akt II GSK 1531/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zamkniętą rozprawę otwarto na nowo
Powołane przepisy: article: art. 2 par. 2, art. 33, art. 34, art. 155a par. 1, art. 156
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędziowie NSA Zofia Borowicz (spr.) Małgorzata Korycińska Protokolant Michał Mazur po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 26 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 26/13 w sprawie ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] listopada 2012 r., nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym postanawia: 1. zamkniętą rozprawę otworzyć na nowo; 2. na podstawie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.) przedstawić do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego następujące zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy do zlecenia urzędowi skarbowemu wykonania w trybie art. 195a ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – kodeks karny wykonawczy (Dz. U. Nr 90, poz. 557 ze zm.) postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu na majątku wydanego na podstawie art. 293 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555 ze zm.) konieczne jest wydanie przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia o jakim stanowi art. 155a § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 1015)?"; 3. rozprawę odroczyć.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 26 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 26/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z [...] listopada 2012 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

Postanowieniem z [...] czerwca 2011 r. (sygn. akt VI Ds. 2/07/Sp) Prokurator Okręgowy w Z. orzekł o zabezpieczeniu majątkowym na mieniu K. S. grożących mu: kary grzywny w wysokości 250 stawek dziennych po 200 zł stawka i środka karnego w postaci ściągnięcia równowartości pieniężnej przepadku przedmiotów w wysokości co najmniej 13.873.640 zł poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej na udziale w prawie własności nieruchomości, zajęcie udziału w prawie własności wskazanych nieruchomości, zajęcie wynagrodzenia za pracę. Sąd Rejonowy w G. postanowieniem z 22 sierpnia 2011 r. (sygn. II Kp 472/11/Ks) nadał ww. postanowieniu klauzulę wykonalności.

Wnioskiem z [...] października 2012 r. Prokurator Okręgowy w Z. zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. o dokonanie zabezpieczenia w związku z wydanym postanowieniem o zabezpieczeniu majątku, który to wniosek organ ten na podstawie art. 22 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm., dalej u.p.e.a.) w związku z art. 27 k.k.w. przekazał Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego w G.

Dnia [...] stycznia 2012 r. dokonano, stosownym zawiadomieniem, zajęcia przez wpisanie zabezpieczającego mienia do protokołu zabezpieczenia ruchomości oraz zajęcia zabezpieczającego wynagrodzenia za pracę K. S. Odpis powyższego zawiadomienia wraz z odpisem postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym doręczono skarżącemu.

K. S. pismem z [...] stycznia 2012 r. zgłosił zarzuty z art. 33 pkt 6 i 9 u.p.e.a., tj. zarzut niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego wobec braku zarządzenia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 155a i art. 156 u.p.e.a., a także zarzut prowadzenia postępowania zabezpieczającego przez niewłaściwy organ. W uzasadnieniu zarzutów skarżący, powołując się na przepisy art. 195a § 1 k.k.w., art. 187 k.p.w. oraz art. 155a u.p.e.a., art. 157 § 1 u.p.e.a. wskazał, że wierzyciel przesyłając organowi egzekucyjnemu postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym nie przedstawił zarządzenia zabezpieczenia. Ponadto podniósł, że postanowienie Prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym wraz z zarządzeniem zabezpieczenia powinno zostać przesłane naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla siedziby prokuratora orzekającego o zabezpieczeniu. Na poparcie tego stanowiska skarżący powołał się na pogląd wyrażony w wyroku WSA w K. z 21 czerwca 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 692/11).

W konsekwencji powyższego, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. zwrócił się do Prokuratora Okręgowego w Z. o wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela.

Postanowieniem z [...] lutego 2012 r. Prokurator Okręgowy w Z. uznał zarzuty skarżącego za nieuzasadnione.

Postanowieniem z [...] lutego 2012 r. (sygn. akt VI Ds. 2/07/Sp) Prokurator Okręgowy w Z. orzekł o zmianie postanowienia z [...] czerwca 2011 r. o zabezpieczeniu majątkowym na mieniu K. S. grożących mu: kary grzywny poprzez zajęcie udziału w prawie własności wskazanych ruchomości, zajęcie wynagrodzenia za pracę i środka karnego w postaci ściągnięcia równowartości pieniężnej przepadku przedmiotów poprzez ustanowienie zakazu zbywania i obciążania opisanej nieruchomości.

Prokurator Okręgowy w Z. poinformował organ egzekucyjny, iż Sąd Rejonowy w G. zwrócił wniosek o nadanie klauzuli wykonalności postanowieniu z [...] lutego 2012 r. o zmianie postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym, jako zbędny wobec wcześniejszego nadania klauzuli wykonalności postanowieniu Prokuratora z [...] czerwca 2011 r.

Ponadto Prokurator Okręgowy w Z. wyjaśnił, że postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela ma charakter prawomocny i ostateczny. Wskazał, że postanowieniem z [...] czerwca 2012 r. (sygn. akt II Kp 85/12) Sąd Rejonowy w Z. uznał swoją właściwość do rozpoznania zażalenia skarżącego na postanowienie Prokuratora w sprawie stanowiska wierzyciela z [...] lutego 2012 r. oraz utrzymał w mocy powyższe postanowienie Prokuratora w sprawie stanowiska wierzyciela.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. na podstawie art. 17 § 1, art. 33 pkt 6 i 9 oraz art. 34 § 4 w zw. z art. 166b u.p.e.a. postanowieniem z 5 października 2012 r. nie uwzględnił zgłoszonych przez skarżącego zarzutów niedopuszczalności zabezpieczenia oraz prowadzenia postępowania zabezpieczającego przez niewłaściwy organ egzekucyjny.

Dyrektor Izby Skarbowej G. zaskarżonym postanowieniem z [...] listopada 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do zgłoszonego w zażaleniu zarzutu dotyczącego naruszenia art. 34 § 4 u.p.e.a., a sprowadzającego się do twierdzenia, że organem właściwym do rozpoznania zażalenia na postanowienie Prokuratora z [...] lutego 2012 r. w sprawie stanowiska wierzyciela jest Prokurator Apelacyjny w L., a nie Sąd Rejonowy w Z. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że jakkolwiek stanowisko wierzyciela przedstawione w postanowieniu Prokuratora z [...] lutego 2012 r. (które zostało utrzymane w mocy postanowieniem Sądu Rejonowego w Z. z [...] czerwca 2012 r.) zostało zajęte w toku wpadkowego postępowania w sprawie zarzutów określonych w art. 33 u.p.e.a., to jednak dotyczy ono zabezpieczenia należności wynikających z postanowienia Prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym, wydanego w postępowaniu karnym. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji mają charakter lex generali w stosunku do przepisów regulujących kwestie zaskarżalności postanowienia wierzyciela niebędącego organem administracji publicznej. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej wywiódł, że w związku z powyższym kwestia właściwości organu uprawnionego do rozpoznania zażalenia na postanowienie Prokuratora w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów nie podlega ocenie w postępowaniu zabezpieczającym prowadzonym w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał za niezasadny zarzut niedopuszczalności zabezpieczenia z uwagi na brak zarządzenia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 155a oraz art. 156 u.p.e.a.

Przywołując treść przepisów z art. 2 § 1 pkt 5 u.p.e.a. oraz art. 27, art. 187 i art. 195a § 1 k.k.w. a także § 214 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 marca 2010 r. Regulaminu wewnętrznego urzędowania powszechnych jednostek organizacyjnych prokuratury (Dz. U. Nr 49, poz. 296 – dalej: Regulaminu Prokuratury), organ odwoławczy wywiódł, że opatrzone klauzulą wykonalności postanowienie prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym podlega wykonaniu przez organ egzekucji administracyjnej bez prawa tego organu żądania od prokuratora wystawienia zarządzenia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 155a § 1 u.p.e.a.

Odnosząc się do zarzutu prowadzenia postępowania zabezpieczającego przez niewłaściwy organ, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przepis art. 187 k.k.w., do którego odsyła ustawodawca w art. 195a k.k.w., dotyczy wykonania prawomocnych orzeczeń sądu. Zdaniem organu odwoławczego, przepis z art. 187 k.k.w. nie ma zatem zastosowania w zakresie określenia właściwości miejscowej urzędu skarbowego w administracyjnym postępowaniu zabezpieczającym prowadzonym w celu wykonania postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym grzywny i przepadku, wydanym przez prokuratora w postępowaniu przygotowawczym. Organem właściwym ze względu na adres zamieszkania skarżącego jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się w tej kwestii do regulacji zawartych w art. 1a pkt 7, art. 2 § 1 pkt 5 i art. 2 § 2 oraz art. 22 § 2 u.p.e.a.

K. S. zaskarżył powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G., który zaskarżonym wyrokiem skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.).

Sąd I instancji nie podzielił poglądu skarżącego, że decydując się na drogę administracyjnego postępowania egzekucyjnego, prokurator ma obowiązek stosować się do wszystkich przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i zgodnie z art. 155a § 1 u.p.e.a. wydać zarządzenie zabezpieczenia, jako wierzyciel.

Sąd wskazał, że zgodnie z art. 2 § 1 pkt 5 u.p.e.a., egzekucji administracyjnej podlegają należności pieniężne przekazane do egzekucji administracyjnej na podstawie innych ustaw.

Natomiast w myśl art. 2 § 2 u.p.e.a. zabezpieczenie należności, które będą podlegały egzekucji administracyjnej, następuje w trybie i na zasadach określonych w dziale IV ustawy, w zakresie nieuregulowanym odrębnymi przepisami. Takimi "innymi ustawami" czy też "odrębnymi przepisami" są przepisy ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555 ze zm., dalej: k.p.k.) i ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny wykonawczy (Dz. U. Nr 90, poz. 557, dalej: k.k.w.). Zgodnie z art. 27 k.k.w. egzekucję środka karnego przepadku i nawiązki na rzecz Skarbu Państwa prowadzi urząd skarbowy według przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jeżeli k.k.w. nie stanowi inaczej. Z mocy art. 291 k.p.k. w przypadku popełnienia przestępstwa zagrożonego karą grzywny, przepadku, nawiązki lub świadczenia pieniężnego – może z urzędu nastąpić zabezpieczenie wykonania orzeczenia na mieniu oskarżonego. Zgodnie z art. 293 § 1 k.p.k. postanowienie w przedmiocie zabezpieczenia w postępowaniu przygotowawczym wydaje prokurator, określając w nim zakres i sposób zabezpieczenia. Postanowienie to jest zaskarżalne w trybie k.p.k. (art. 293 § 2 k.p.k.) Z art. 195a k.k.w. wynika, że jeżeli jednym postanowieniem zabezpieczono grożący przepadek oraz grzywnę, obowiązek naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, świadczenie pieniężne albo nawiązkę, prokurator może zlecić jego wykonanie w całości urzędowi skarbowemu. Sąd I instancji wskazał też, że "odrębne przepisy" to również § 214 ust. 2 i 3 Regulaminu Prokuratury, zgodnie z którym prokurator przesyła postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym organowi egzekucyjnemu do wykonania, wskazując w piśmie przewodnim mienie podejrzanego i miejsce, w którym się ono znajduje. Postanowienie o zabezpieczeniu (wydane przez prokuratora) doręcza się podejrzanemu przebywającemu na wolności za pośrednictwem organu egzekucyjnego (czyli urzędu skarbowego).

Sąd I instancji stwierdził, że zabezpieczenie orzekane przez prokuratora i realizowane w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym zawiera szereg odrębności w stosunku do zabezpieczenia dokonywanego przez organ egzekucyjny na wniosek wierzyciela, co wynika ze szczególnej sytuacji, jaka powstaje na styku postępowania karnego, w którym orzeczone zostaje zabezpieczenie i postępowania egzekucyjnego w administracji, w którym to orzeczenie ma być wykonane. Zarówno organy występujące w postępowaniu karnym, jak i organy egzekucyjne muszą działać w granicach swojej właściwości i nie ma żadnego uzasadnienia pogląd, iż działania te powinny się dublować. Postanowienie o zabezpieczeniu wydaje prokurator w trybie k.p.k. i jest ono zaskarżalne w trybie k.p.k. (art. 293 § 2 k.p.k.), a pouczenie o sposobie zaskarżenia jest umieszczone na samym postanowieniu; zarządzenie o zabezpieczeniu zgodnie z art. 155a § 1 u.p.e.a. wydaje wierzyciel w trybie u.p.e.a. i jest ono zaskarżalne w trybie u.p.e.a. (art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a. stanowi, że należy pouczyć zobowiązanego o prawie zgłoszenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym). Sąd wywiódł, że zabezpieczenie dokonywane jest zatem na podstawie zarządzenia i na wniosek wierzyciela lub na podstawie postanowienia prokuratora przesłanego organowi egzekucyjnemu do wykonania. Za błędny uznał pogląd, że dla wykonania zabezpieczenia powinny być podjęte oba ww. działania, a podejrzanemu służą oba tryby zaskarżenia. Urząd skarbowy dokonuje zabezpieczenia (zabezpiecza) na wniosek wierzyciela oraz wykonuje już dokonane przez prokuratora zabezpieczenie. Wykonanie przez urząd skarbowy zabezpieczenia orzeczonego przez prokuratora musi uwzględniać wszystkie przywołane wyżej uregulowania k.p.k., k.k.w. i Regulaminu Prokuratury, bowiem jest to zabezpieczenie, które zawiera pewne odrębności związane z faktem, że stanowi ono niejako wykonawczy etap postępowania karnego.

Sąd I instancji uznał ponadto za słuszny pogląd organu odwoławczego, że art. 187 k.k.w. nie ma zastosowania w zakresie określenia właściwości miejscowej urzędu skarbowego w administracyjnym postępowaniu zabezpieczającym prowadzonym w celu wykonania postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym grzywny i przepadku, wydanym przez prokuratora w postępowaniu przygotowawczym. Na tym etapie postępowania przygotowawczego brak jest możliwości ustalenia sądu właściwego do rozpoznania sprawy.

Zasadnie zatem organ odwoławczy wskazał na art. 22 § 2 u.p.e.a., zgodnie z którym właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego (z zastrzeżeniem § 3). Organem wykonującym zabezpieczenie, a następnie egzekucję obowiązków prawnokarnych na podstawie art. 27 k.k.w. i art. 2 § 1 pkt 5 i § 2 u.p.e.a. jest organ egzekucyjny zdefiniowany w art. 1a pkt 7 u.p.e.a. Z mocy art. 19 § 1 u.p.e.a. naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz do zabezpieczenia takich należności.

Sąd I instancji nie podzielił zarzutów skargi, dotyczących odstąpienia przez organ odwoławczy od oceny zarzutu braku ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela. Sąd wskazał, że stanowisko wierzyciela zostało zaprezentowane w postanowieniu z dnia [...] lutego 2012 r. i zostało utrzymane w mocy postanowieniem Sądu Rejonowego w Z. z dnia [...] czerwca 2012 r.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł K. S., zaskarżając go w całości i zarzucając:

I) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisu postępowania, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 34 § 4 u.p.e.a., polegające na niedostrzeżeniu przez Sąd I instancji, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. numer [...] z dnia [...] listopada 2012 r. narusza przepis art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez wydanie postanowienia w sprawie zarzutów mimo braku ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 155a § 1 u.p.e.a., polegające na niedostrzeżeniu przez Sąd I instancji, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. numer [...] z dnia [...] listopada 2012 r. narusza przepis art. 155a § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że w realiach rozpatrywanej sprawy wierzyciel nie był zobowiązany do wydania zarządzenia zabezpieczenia;

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 2 § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 195a k.k.w., polegającego na niedostrzeżeniu przez Sąd I instancji, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. numer [...] z dnia [...] listopada 2012 r. narusza przepisy art. 2 § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 195a § 1 k.k.w. poprzez uznanie, że w realiach rozpatrywanej sprawy właściwym organem postępowania zabezpieczającego jest urząd skarbowy właściwy dla miejsca zamieszkania zobowiązanego;

II/ na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 33 pkt 6 w zw. z art. 166b u.p.e.a. poprzez jego wykładnię w taki sposób, że dopuszczalne jest postępowanie zabezpieczające mimo braku zarządzenia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 155a § 1 u.p.e.a., podczas gdy prawidłowa wykładnia cytowanych przepisów prowadzi do wniosku, że nie jest dopuszczalne postępowanie zabezpieczające w sytuacji, kiedy wierzyciel nie wydał zarządzenia zabezpieczenia;

b) art. 33 pkt 9 w zw. z art. 166b u.p.e.a. poprzez jego wykładnię w taki sposób, że właściwym organem postępowania zabezpieczającego, w sytuacji o której mowa w art. 195a § 1 k.k.w., jest urząd skarbowy właściwy dla miejsca zamieszkania zobowiązanego, podczas gdy prawidłowa wykładnia cytowanych przepisów prowadzi do wniosku, że właściwym organem postępowania zabezpieczającego jest urząd skarbowy, właściwy ze względu na siedzibę powszechnej jednostki organizacyjnej prokuratury, która wydała postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym.

W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzucono, że wbrew stanowisku Sądu I instancji norma zawarta art. 293 § 2 k.p.k. nie stanowi lex specialis w odniesieniu do art. 34 § 2 u.p.e.a. Instytucja zażalenia w przedmiocie zabezpieczenia (art. 293 § 2 k.p.k.) oraz zażalenie na stanowisko wierzyciela (art. 34 § 2 u.p.e.a.) mają krańcowo odmienny charakter. Instytucja zarzutów, o której mowa w art. 33 i następnych u.p.e.a., dotyczy prawidłowości działania organu egzekucyjnego, a nie prawidłowości działania wierzyciela, w tym w szczególności prawidłowości rozstrzygnięcia w przedmiocie zastosowania zabezpieczenia majątkowego.

Zważywszy na powyższe, zaskarżone skargą do WSA postanowienie organu egzekucyjnego zostało wydane w sytuacji, gdy nie istnieje ostateczne postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela, gdyż postanowienie Sądu Rejonowego w Z. z dnia [...] czerwca 2012 r. zostało wydane na podstawie art. 293 § 2 k.p.k. Zdaniem skarżącego organem właściwym do rozpoznania zażalenia w przedmiocie stanowiska wierzyciela jest prokurator nadrzędny nad prokuratorem okręgowym, a to z uwagi na art. 17 i 18 u.p.e.a. w zw. z art. 127 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. i art. 17 pkt 3 k.p.a., a także art. 45 § 1b k.p.k. i art. 17 ust. 4 i 5 oraz art. 17a ust. 3 pkt 5 ustawy o prokuraturze. Tym samym w sprawie naruszono art. 34 § 4 u.p.e.a.

Skarżący zarzucił, że wbrew poglądowi Sądu I instancji nie istnieją przepisy odrębne w rozumieniu art. 2 § 2 u.p.e.a., których zakres wskazywałby na odstępstwo od wymogu wydania zarządzenia o zabezpieczeniu, o jakim stanowi art. 155a § 1 u.p.e.a. Poza przepisami art. 195a k.k.w. w zw. z art. 187 k.k.w. brak jest jakichkolwiek uregulowań prawnych, które derogowałyby stosowanie konkretnych norm zawartych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a dotyczących zarządzenia zabezpieczającego, w szczególności norm zawartych w art. 155a § 1 i art. 156 u.p.e.a. Na poparcie prezentowanej argumentacji skarżący odwołał się do poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2010 r. (sygn. akt II FSK 807/09) oraz wyroku WSA w Poznaniu z dnia 6 września 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 486/12). Skarżący zarzucił, że takimi przepisami szczególnymi nie są art. 27 k.k.w. czy art. 291 k.p.k. bądź też Regulamin Prokuratury, który to akt określa porządek wykonywania czynności w sprawach karnych przez prokuratora, a nie nakłada obowiązki czy przewiduje uprawnienia dla podmiotów innych niż prokurator.

Skarżący podniósł też, że nawet zaaprobowanie poglądu Sądu I instancji, iż wykonaniu przez organ egzekucyjny podlega samo postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym opatrzone klauzulą wykonalności bez zarządzenia zabezpieczenia, w rozpoznawanej sprawie prowadziłoby do odmiennego rozstrzygnięcia, gdyż nastąpiła zmiana postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym, które to postanowienie nie zostało opatrzone klauzulą wykonalności.

Zdaniem skarżącego błędny jest też pogląd Sądu I instancji, że dyspozycja art. 195a § 1 k.k.w. dotyczy prawomocnych orzeczeń sądu, gdyż hipoteza tego przepisu zawiera wyraźne odesłanie do postanowienia o zabezpieczeniu wydanego przez prokuratora. Oznacza to, że postanowienie prokuratora wraz z zarządzeniem zabezpieczenia powinno zostać przesłane w trybie art. 195a k.k.w. w zw. z art. 187 k.k.w. naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla siedziby prokuratora orzekającego o zabezpieczeniu. Postanowienie prokuratora kierowane do wykonania w trybie art. 195a k.k.w. jest odpowiednikiem postanowienia sądu wydawanego w trybie art. 187 k.k.w., zatem analogicznie powinna być rozumiana właściwość miejscowa organu egzekucyjnego. Na poparcie prezentowanej argumentacji skarżący odwołał się do poglądu wyrażonego w wyroku WSA w Krakowie z dnia 21 czerwca 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 692/11).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie wyłoniło się zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości – czy do zlecenia urzędowi skarbowemu wykonania w trybie art. 195a k.k.w. postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu na majątku wydanego na podstawie art. 293 § 1 k.p.k. konieczne jest wydanie przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia, o jakim stanowi art. 155a § 1 u.p.e.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a., przedstawił to zagadnienie do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na występujące w tej kwestii rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, co ma istotne znaczenie przy ocenie spełnienia przesłanki wyłonienia się zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości.

Otóż m.in. w wyrokach NSA z dnia 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1233/13; z dnia 23 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2494/11 i II FSK 2495/11; z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt II FSK 807/09; w wyrokach WSA w Poznaniu z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I SA/Po 486/12 i z dnia 15 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Po 1070/07; w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 5 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Sz 843/05 (baza orzeczeń nsa.gov.pl) wskazuje się na konieczność wystawienia przez prokuratora zarządzenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a.

Z kolei m.in. w wyrokach NSA z dnia 7 sierpnia 2008 r., sygn. akt I OSK 1140/07; z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt II GSK 1055/08; z dnia 21 października 2009 r., sygn. akt II GSK 154/09; z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 88/09; w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 2 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 1895/05 i w wyroku WSA w Łodzi z dnia 22 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/Łd 1508/06 (baza orzeczeń nsa.gov.pl) wskazuje się na brak obowiązku wystawienia przez prokuratora zarządzenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a.

Poddając analizie kształtujące się w omawianej kwestii prawnej orzecznictwo, przytoczyć w pierwszej kolejności należy te argumenty, które były powoływane przez NSA i WSA w tych sprawach, w których przeważył pogląd, że zlecając zgodnie z art. 195a k.k.w. dokonanie zabezpieczenia egzekucyjnemu organowi administracyjnemu prokurator, jako wierzyciel, musi do wniosku dołączyć również zarządzenie zabezpieczenia. Przede wszystkim podkreśla się, że przepisom ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z mocy art. 2 § 1 pkt 5 podlegają także należności pieniężne przekazane do egzekucji administracyjnej na podstawie innych ustaw, a Kodeks karny wykonawczy jest właśnie "inną ustawą" w rozumieniu powołanego przepisu. Art. 195a k.k.w. daje prokuratorowi lub sądowi możliwość zlecenia wykonania w całości organowi określonemu w art. 187 postanowienia, w którym jednocześnie zabezpieczono grożący przepadek oraz grzywnę, obowiązek naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, świadczenie pieniężne albo nawiązkę. Art. 187 k.k.w. wskazuje jako właściwy organ egzekucyjny – urząd skarbowy, właściwy ze względu na siedzibę sądu pierwszej instancji. Urząd skarbowy jest w tym przypadku organem postępowania wykonawczego (art. 2 pkt 7 k.k.w.). Skoro art. 195a k.k.w. daje możliwość zlecenia wykonania zabezpieczenia administracyjnemu organowi egzekucyjnemu, to tym samym nakazuje do wykonania tego zabezpieczenia stosować przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Odstępstwo od stosowania tej ustawy dotyczy wyłącznie określenia na podstawie art. 187 k.k.w. właściwości miejscowej organu egzekucyjnego. Nie wyłączono jednakże stosowania pozostałych przepisów ustawy regulujących administracyjne postępowanie egzekucyjne. Jeżeli tak, to prokurator zlecający wykonanie zabezpieczenia jest wierzycielem w rozumieniu art. 1a pkt 13 u.p.e.a., czyli podmiotem uprawnionym do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Skoro administracyjny organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia na wniosek wierzyciela i na podstawie wydanego przez niego zarządzenia zabezpieczenia (art. 155a § 1 u.p.e.a.), to zlecając zgodnie z art. 195a k.k.w. dokonanie zabezpieczenia egzekucyjnemu organowi administracyjnemu prokurator, jako wierzyciel, musi do wniosku dołączyć również zarządzenie zabezpieczenia. Zarządzenie to winno dotyczyć wszystkich należności pieniężnych, o których mowa w postanowieniu. Art. 195a k.k.w. przewiduje bowiem łączne prowadzenie egzekucji administracyjnej zarówno do orzeczonej grzywny, jak i przepadku. Stanowi w związku z tym wyjątek od art. 25 § 1 k.k.w. i określonej w nim właściwości sądowych organów egzekucyjnych. Zwraca się przy tym uwagę, że konieczność stosowania się prokuratora do wynikającego z art. 155a § 1 u.p.e.a. obowiązku przekazania wraz z wnioskiem o zabezpieczenie zarządzenia zabezpieczenia wynika także z innych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Posiadanie przez organ egzekucyjny zarządzenia zabezpieczenia jest jednym z warunków, od których uzależnione jest dokonanie zajęcia zabezpieczającego (art. 1a pkt 19 u.p.e.a.), z zarządzenia tego wynika bowiem m.in. zakres obowiązku zabezpieczenia. Z art. 156 u.p.e.a. wynika, że ze szczególnego dokumentu jakim jest zarządzenie zabezpieczenia, zobowiązany (podejrzany) musi czerpać wszechstronną wiedzę zarówno o rodzaju należności, okolicznościach faktycznych zabezpieczenia, jak i jej podstawie prawnej. W administracyjnym postępowaniu zabezpieczającym, na mocy art. 166b u.p.e.a. zastosowanie znajdują przepisy dotyczące m.in. zarzutów: art. 33 i art. 34 u.p.e.a. Pouczenie o zarzutach dokonywane jest natomiast w treści zarządzenia zabezpieczenia (art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a.). Wprawdzie za "odrębne przepisy", o których stanowi art. 2 § 2 u.p.e.a., mogą być uznane przepisy Kodeksu postępowania karnego uprawniające prokuratora do wydania z urzędu postanowienia o zabezpieczeniu (art. 291 § 1 k.p.k. i art. 293 § 1 k.p.k.), a także przepisy dotyczące zaskarżenia postanowienia o zabezpieczeniu, lecz pod warunkiem, iż zakres i przedmiot zaskarżenia w przypadku postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu jest tożsamy z zakresem i przedmiotem zaskarżenia w przypadku złożenia zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym. Podkreśla się, że tak jednak nie jest, wskazując na pogląd wyrażony w doktrynie, z którego wynika, że o ile zaskarżając postanowienie o zabezpieczeniu podejrzany może kwestionować istnienie przesłanek zabezpieczenia, jego zakres lub sposób, o tyle zarzuty w postępowaniu zabezpieczającym na etapie jego wszczęcia są swoistym środkiem zaskarżenia, jednym ze sposobów weryfikacji czynności zabezpieczających (por. C. Kulesza [w]: Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, pod red. D.R. Kijowskiego, lex 2010, komentarz do art. 33). Zauważa się przy tym, że inny jest zakres i przedmiot zaskarżenia w przypadku wniesienia zażalenia na postanowienie prokuratora o zabezpieczeniu, a inny zakres i przedmiot zaskarżenia w przypadku złożenia zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym.

Dodać należy, że w powołanych orzeczeniach konieczność wystawienia przez prokuratora zarządzenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a. nie uzależniono od tego, czy postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym zostały zaopatrzone w sądową klauzulę wykonalności. Zagadnienie to generalnie pomijano w rozważaniach prawnych. Jedynie w wyroku z 23 sierpnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 2495/11) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zlecając administracyjnemu organowi egzekucyjnemu wykonanie postanowienia o zabezpieczeniu na podstawie art. 195a § 1 k.k.w. prokurator nie ma obowiązku występowania o nadanie klauzuli wykonalności do sądu powszechnego w zakresie zabezpieczenia grożącej kary grzywny, ma natomiast obowiązek dołączyć do wniosku zarządzenie zabezpieczenia, spełniające wymogi określone w art. 156 § 1 i § 2 u.p.e.a. Z kolei w wyroku z dnia 24 października 2014 r. (sygn. akt II GSK 1233/13) Naczelny Sąd Administracyjny wskazując na konieczność wystawienia przez prokuratora zarządzenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a., nie zakwestionował poglądu organów egzekucyjnych, które uznały, że przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidują wymogu uzyskiwania klauzuli wykonalności dla postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym, jeżeli jednym postanowieniem zabezpieczono grożący przepadek oraz grzywnę, obowiązek naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, świadczenie pieniężne albo nawiązkę i zgodnie z art. 195a k.k.w. prokurator zlecił urzędowi skarbowemu wykonanie tego postanowienia.

W przeciwstawnym stanowisku prezentowany jest pogląd, że postanowienie prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym podlega wykonaniu przez organ egzekucji administracyjnej bez konieczności wydania przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 155a § 1 u.p.e.a.

Na poparcie tego stanowiska, także odwołując się do regulacji z art. 2 § 2 u.p.e.a., przyjmuje się, że "odrębnymi przepisami", o których mowa w ww. normie prawnej są przepisy Kodeksu postępowania karnego, Kodeksu karnego wykonawczego, ustawy o Prokuraturze wraz z wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi. Te szczególne przepisy w pewnym zakresie regulują administracyjne postępowanie zabezpieczające i znajdują zastosowanie przed przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ich zastosowanie potwierdza art. 170 u.p.e.a., który stanowi, że pozostają w mocy przepisy ustaw szczególnych dotyczące administracyjnego postępowania zabezpieczającego na podstawie orzeczenia prokuratora o zabezpieczeniu rzeczy, w stosunku do których może być orzeczony przepadek. W wyroku z 24 czerwca 2009 r. (sygn. akt II GSK 1055/08) NSA podkreśla, że zabezpieczenie ewentualnych kar i roszczeń wskazanych przez sąd lub prokuratora następuje na podstawie art. 293 k.p.k., art. 195a § 1 k.k.w. oraz § 169 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 27 sierpnia 2007 r. – Regulaminu wewnętrznego urzędowania powszechnych jednostek prokuratury (Dz. U. Nr 169, poz. 1189, dalej: Regulamin Prokuratury z 2007 r.), w oparciu o opatrzone klauzulą wykonalności postanowienie o zabezpieczeniu i wydane przez prokuratora zlecenie wykonania tego postanowienia. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał przy tym, że każde wydane przez prokuratora postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym, aby mogło zostać wykonane, stosownie do § 169 ust. 1 Regulaminu Prokuratury z 2007 r., podlega opatrzeniu przez właściwy sąd klauzulą wykonalności i dzieje się tak niezależnie od tego, czy wykonanie zabezpieczenia poddane zostanie sądowemu, czy administracyjnemu organowi egzekucyjnemu. Uzyskanie dla wydanego orzeczenia sądowej klauzuli wykonalności stwarza dla wszystkich urzędów oraz osób, których może tytuł wykonawczy dotyczyć, obowiązek jego respektowania. Określone w art. 195a § 1 k.k.w. prawo prokuratora i odpowiadający temu prawu obowiązek administracyjnego organu egzekucyjnego wykonania zlecenia, znajduje swoje rozwinięcie w przepisie § 169 ust. 3 Regulaminu Prokuratury z 2007 r., który powtarzając za art. 195a § 1 k.k.w., że postanowienie ma być przesłane organowi egzekucyjnemu do wykonania, stwarza dodatkowo dla prokuratora podstawę do wskazania na jakim mieniu podejrzanego ma to zabezpieczenie nastąpić. Przepis art. 155a § 1 u.p.e.a. pełni w stosunku do wymienionych unormowań rolę wtórną, a należy go interpretować w ten sposób, że wystawione przez prokuratora zlecenie wykonania opatrzonego przez sąd klauzulą wykonalności postanowienia ma walor kompletnego wniosku o dokonanie zabezpieczenia, zaś stawianie przez administracyjny organ egzekucyjny dodatkowego warunku wystawienia przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia nie znajduje uzasadnienia. W powołanym wyroku Naczelny Sad Administracyjny konkludując, że opatrzone klauzulą wykonalności postanowienie prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym, które w swej warstwie treściowej odpowiada przepisom art.156 u.p.e.a., podlega wykonaniu przez organ egzekucji administracyjnej bez prawa tego organu żądania od prokuratora wystawienia zarządzenia zabezpieczenia, o którym mowa w art. 155a § 1 u.p.e.a., wskazał, że taki sam pogląd został wyrażony w wyroku NSA z dnia 7 sierpnia 2008 r., sygn. akt I OSK 1140/07.

Z kolei w wyroku z dnia 21 października 2009 r. (sygn. akt II GSK 154/09) Naczelny Sąd Administracyjny podzielając pogląd o odrębności przepisów, tj. art. 195a k.k.w., art. 291 § 1 k.p.k. i art. 293 § 1 i 2 k.p.k. oraz § 169 ust. 2 i 3 Regulaminu Prokuratury z 2007 r., argumentował, że z całokształtu tychże regulacji wynika, iż zabezpieczenie orzekane przez prokuratora i realizowane w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym zawiera szereg odrębności w stosunku do zabezpieczenia dokonywanego przez organ egzekucyjny na wniosek wierzyciela. NSA podkreślił, że takie uregulowanie jest w oczywisty sposób uzasadnione i wynika ze szczególnej sytuacji, jaka powstaje na styku postępowania karnego, w którym orzeczone zostaje zabezpieczenie i postępowania egzekucyjnego w administracji, w którym to orzeczenie ma być wykonane. Zarówno organy występujące w postępowaniu karnym, jak i organy egzekucyjne muszą działać w granicach swojej właściwości i nie ma żadnego uzasadnienia pogląd, iż działania te powinny się dublować. Postanowienie o zabezpieczeniu wydaje prokurator w trybie k.p.k. i jest ono zaskarżalne w trybie k.p.k. (art. 293 § 2 k.p.k.), a pouczenie o sposobie zaskarżenia jest umieszczone na samym postanowieniu. Zarządzenie o zabezpieczeniu zgodnie z art. 155a § 1 u.p.e.a. wydaje wierzyciel w trybie u.p.e.a. i jest ono zaskarżalne w trybie u.p.e.a. (art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a. stanowi, że należy pouczyć zobowiązanego o prawie zgłoszenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym). Z powyższych regulacji Naczelny Sąd Administracyjny wyprowadził wniosek, że zabezpieczenie dokonywane jest na podstawie zarządzenia i na wniosek wierzyciela lub na podstawie postanowienia prokuratora przesłanego organowi egzekucyjnemu do wykonania. Urząd skarbowy dokonuje zabezpieczenia (zabezpiecza) na wniosek wierzyciela oraz wykonuje już dokonane przez prokuratora zabezpieczenie. W konkluzji NSA wyraził pogląd, że postanowienie prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym podlega wykonaniu przez organ egzekucji administracyjnej bez konieczności wydania przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia z art. 155a § 1 u.p.e.a. Dodać należy, że w orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny podał w stanie faktycznym sprawy, iż postanowienie prokuratora zostało zaopatrzone przez sąd klauzulą wykonalności, lecz z tym faktem nie wiązał żadnych wniosków w zakresie braku konieczności wydania przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia.

Argumenty przytoczone na poparcie tezy o zasadności żądania przez organ egzekucyjny wydania przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a. akcentują pozycję prokuratora, który wydał postanowienie o zabezpieczeniu na majątku i zlecił jego wykonanie w trybie art. 195a k.k.w., jako wierzyciela w rozumieniu art. 1a pkt 13 u.p.e.a. Wskazują też na odmienny zakres i przedmiot zaskarżenia w przypadku wniesienia zażalenia na postanowienie prokuratora o zabezpieczeniu oraz złożenia zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym.

Natomiast w argumentacji przytoczonej na poparcie poglądu o braku obowiązku wystawienia przez prokuratora zarządzenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a. zwraca się uwagę na specyfikę zabezpieczenia na podstawie postanowienia o zabezpieczeniu wydanego przez prokuratora w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym. Odrębność ta ma polegać na tym, że w istocie prokurator nie wnioskuje o dokonanie zabezpieczenia przez organ egzekucyjny na podstawie art. 154 u.p.e.a., lecz zleca na mocy art. 195a k.k.w. wykonanie tego postanowienia organowi określonemu art. 187 k.k.w.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, wyżej przytoczone argumenty na poparcie tezy o zbędności wystawienia przez prokuratora zarządzenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a. nie wyjaśniają w pełni wątpliwości rodzących się przy tym kierunku wykładni omawianych regulacji prawnych. Wskazując na odrębność postanowienia o zabezpieczeniu wydanego przez prokuratora na podstawie art. 293 § 1 k.p.k. podkreśla się, że prokurator nie wnioskuje o zabezpieczeniu na podstawie art. 154 u.p.e.a., a jednocześnie przyjmuje się, że zarządzenie zabezpieczenia jest zbędne, jeżeli to postanowienie prokuratora w swej warstwie treściowej odpowiada przepisom art. 156 u.p.e.a.

W związku z powyższym, przedstawiając zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia, zauważyć należy, że przepis art. 195a k.k.w. stanowi podstawę zlecenia wykonania zabezpieczenia administracyjnemu organowi egzekucyjnemu, jeżeli jednym postanowieniem zabezpieczono grożący przepadek oraz inne wymienione w nim obowiązki. Administracyjny organ egzekucyjny może dokonać zabezpieczenia na mocy art. 195a § 1 k.k.w. na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zważywszy na art. 2 § 1 pkt 5 i art. 2 § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 27 k.k.w. (por. uchwała 7 sędziów NSA oraz jej uzasadnienie z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 6/09; opubl. ONSAiWSA z 1010, nr 2, poz. 19).

Z art. 154 § 1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej lub wykonania obowiązku o charakterze niepieniężnym, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję, w szczególności jeżeli stwierdzono okoliczności wskazane w tym przepisie. Oznacza to, że dokonanie zabezpieczenia na podstawie art. 154 u.p.e.a. możliwe jest wyłącznie w ramach wykonawczego postępowania zabezpieczającego, którego wszczęcie jest uzależnione od zaistnienia przesłanki określonej w § 1 tego przepisu. Wierzyciel może więc wystąpić z wnioskiem o dokonanie zabezpieczenia, jeżeli wystąpi przesłanka z art. 154 § 1 u.p.e.a. Na zaistnienie takiej przesłanki wierzyciel musi wskazać w zarządzeniu zabezpieczającym, co wynika z art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. Przy czym to organ egzekucyjny na wyłączną kompetencję w zakresie oceny, czy okoliczność wskazana przez wierzyciela uzasadnia obawy utrudniania lub udaremniania egzekucji (pow. wyrok NSA z dnia 13 stycznia 1998 r., sygn. akt III SA 1112/96, lex 32118). Podstawą wydania zarządzenia zabezpieczającego m.in. może być orzeczenie wydane w odrębnych od postępowania zabezpieczającego postępowaniach jurysdykcyjnych. Z art. 291 § 1 k.p.k. wynika, że w razie popełnienia przestępstwa, za które można orzec grzywnę, przepadek, nawiązkę lub świadczenie pieniężne albo nałożyć obowiązek naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, może z urzędu nastąpić zabezpieczenie wykonania orzeczenia na mieniu oskarżonego. Przepis ten określa przedmiot zabezpieczenia (np. grzywnę, przepadek). Natomiast w postanowieniu o zabezpieczeniu wydanym na podstawie art. 293 § 1 k.p.k. prokurator określa zakres i sposób zabezpieczenia. W postanowieniu tym prokurator wskazuje więc przedmiot zabezpieczenia, czyli to co podlega zabezpieczeniu oraz jeden lub kilka sposobów zabezpieczenia. Z art. 291 § 1 k.p.k. oraz z art. 293 § 1 k.p.k. nie wynika, aby prokurator zobowiązany był wskazywać okoliczności określone w art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. (świadczące o wystąpieniu możliwości utrudniania bądź udaremniania egzekucji). Z kolei treść art. 155 § 1 u.p.e.a. (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie) nie wskazuje, aby wniosek wierzyciela o zabezpieczeniu wymagał uzasadnienia, czyli wskazania okoliczności uzasadniających wystąpienie przesłanek określonych w art. 154 § 1 u.p.e.a. Wydaje się, że wynika to z faktu, iż w myśl art. 155a § 1 u.p.e.a. wraz z wnioskiem o zabezpieczenie wierzyciel zobowiązany jest do złożenia zabezpieczenia, o którym stanowi art. 156 u.p.e.a. Powyższe regulacje wskazywałyby, że organ egzekucyjny wykonujący zabezpieczenie, które nastąpiło na podstawie art. 293 § 1 k.p.k. związany jest wskazanym w postanowieniu o zabezpieczeniu sposobem wykonania postanowienia, jednakże organ ten ma kompetencje do badania, czy obowiązek podlega zabezpieczeniu administracyjnemu, a także czy zostały spełnione przesłanki z art. 154 § 1 u.p.e.a. Na powyższe wskazywałaby treść art. 157 § 1 u.p.e.a. Nie można nie zauważyć, że zobowiązanemu przysługuje prawo do obrony przed niezgodnym z prawem wszczęciem postępowania zabezpieczającego z uwagi na brak przesłanki dokonania zabezpieczenia (niedopuszczalność zabezpieczenia stanowi podstawę zarzutu z art. 33 pkt 6 w zw. z art. 166b u.p.e.a.). Przy przyjęciu, że zarządzenie zabezpieczenia (o jakim stanowi art. 156 u.p.e.a.) w przypadku wystawienia przez prokuratora postanowienia o zabezpieczeniu jest zbędne, rodzi się problem możliwości czasowej zgłoszenia przez zobowiązanego zarzutów w oparciu o art. 33 u.p.e.a. w zw. z art. 166b u.p.e.a. Z art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a. wynika, że zarządzenie zabezpieczenia zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów. Nie można przy tym nie zauważyć, że treść art. 291 § 1 i art. 293 § 2 zd. drugie k.p.k. wskazywałaby, iż zakres i przedmiot zaskarżenia postanowienia o zabezpieczeniu nie jest tożsamy z zakresem i przedmiotem zaskarżenia w przypadku zgłoszenia zarzutów z art. 33 u.p.e.a.

W niektórych orzeczeniach NSA wskazując na brak obowiązku wystawienia przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia z art. 155a § 1 u.p.e.a., wskazuje się na postanowienia prokuratora opatrzone sądową klauzulą wykonalności.

Podkreśla się przy tym, że każde wydane postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym, aby mogło zostać wykonane, stosownie do § 169 ust. 1 Regulaminu Prokuratury z 2007 r., podlega opatrzeniu przez właściwy sąd klauzulą wykonalności i dzieje się tak niezależnie od tego, czy wykonanie zabezpieczenia poddane zostanie sądowemu, czy administracyjnemu organowi egzekucyjnemu.

Otóż, w stanie prawnym mającym zastosowanie w niniejszej sprawie obowiązywał § 214 ust. 1 Regulaminu Prokuratury z 2010 r. (o treści identycznej jak § 169 ust. 1 Regulaminu Prokuratury z 2007 r.). Zgodnie z § 214 ust. 1 ww. Regulaminu, prokurator po wydaniu postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym występuje z wnioskiem do właściwego sądu o nadanie postanowieniu klauzuli wykonalności, o ile przepis szczególny tak stanowi. Wydaje się, że tym szczególnym przepisem jest art. 26 k.k.w. w zw. z art. 25 § 1 k.k.w.

W przypadku prowadzenia bowiem egzekucji lub dokonywania zabezpieczenia przez sądowe organy egzekucyjne, konieczne jest wydanie przez sąd postanowienia o nadaniu klauzuli wykonalności (art. 26 k.k.w. w zw. z art. 776 k.p.c.). Postanowienie prokuratora ma charakter tytułu egzekucyjnego (art. 777 § 1 pkt 3 k.p.c.). Dla jego wykonania przez organ egzekucyjny niezbędne jest, by przekształcił się on w tytuł wykonawczy (czyli opatrzenie sądową klauzulą wykonalności). Jednakże odnosi się to do sytuacji, gdy organ egzekucyjny działa w trybie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Inaczej mówiąc, klauzulę wykonalności nadaje się orzeczeniom wydanym w postępowaniu karnym, jeżeli nadają się one do egzekucji sądowej, a więc gdy stanowią tytuł egzekucyjny (por. uzasadnienie uchwały składu 7 sędziów Sądu Najwyższego z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt I KZP 35/07, opubl. OSNKW 2008/1/1).

Natomiast w przypadku zlecenia wykonania postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu urzędowi skarbowemu (w oparciu o art. 195a k.k.w.) nie zachodzi konieczność nadania temu postanowieniu klauzuli wykonalności, a zamieszcza się w nim wzmiankę o wykonalności (art. 11 § 1 k.k.w. w zw. z art. 27 k.k.w.).

Zatem odwoływanie się na poparcie stanowiska o braku obowiązku wystawienia przez prokuratora zarządzenia na podstawie art. 155a § 1 u.p.e.a. do kwestii związanych z nadaniem postanowieniu prokuratora o zabezpieczeniu sądowej klauzuli wykonalności nie wydaje się być uzasadnione.

Powyższa analiza wskazywałaby, że w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przeważa pierwszy z opisanych poglądów, to jak wynika z motywów wyroku Sądu I instancji w niniejszej sprawie w doktrynie wskazuje się, że dominującym poglądem w spornej kwestii (podkreślając: "po początkowych rozbieżnościach w tym zakresie") jest drugi z opisanych poglądów (por. "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz", pod red. R. Hausera i A. Skoczylasa, Wyd. C.H. Beck, W-wa 2012, s. 669). Na występujące w omawianej kwestii rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się także w "Ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz", pod red. D.R. Kijowskiego (lex 2010, art. 156).

Należy przy tym na marginesie zauważyć, że w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 maja 2014 r. (sygn. akt I SA/Sz 369/14, lex nr 1467536) wskazano, iż na stronie internetowej Prokuratury Apelacyjnej w Szczecinie (www.szczecin.pa.gov.pl), w zakładce – opracowania PA w Szczecinie znajduje się dokument – Metodyka postępowania w zakresie zabezpieczenia majątkowego, gdzie w części IV – Sposoby, tryb oraz organy właściwe do wykonywania postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym, pkt B, ppkt b, str. 22 – wskazano na rozbieżności w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (w zakresie omawianej kwestii), które były przedmiotem analizy przeprowadzonej w departamencie Postępowania Sądowego, w wyniku której do prokuratur apelacyjnych skierowano pismo nr PG IV PS 404/15/11 z dnia 2 czerwca 2011 r., wskazujące na zasadność wyczerpania pełnego toku kontroli administracyjnej i sądowoadministracyjnej w przypadku żądania przez organy egzekucyjne przedłożenia przez prokuratora zarządzenia zabezpieczenia.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, zachodzi potrzeba usunięcia rozbieżności orzecznictwa w omawianym zakresie. Rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii, objętej zarzutami skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie, determinuje ocenę pozostałych zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej.

Z tych wszystkich względów oraz na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.