Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1413/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4 pkt 4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 września 2011 r., nr[...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 5.253 (pięć tysięcy dwieście pięćdziesiąt trzy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, decyzją z dnia 20 września 2010 r., po ponownym rozpatrzeniu sprawy dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2001 r. oraz styczeń i luty 2002 r. odmiennie od zadeklarowanego przez B. K.. Organ uznał, że czynności deklarowane przez skarżącego jako eksport telefonów w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi dla T.I. B., V. N., O. K., K. T. były w rzeczywistości czynnościami sprzedaży na terenie kraju na rzecz nieustalonych nabywców, a zatem brak było podstaw do zastosowania 0 % stawki podatku VAT.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 12 września 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie stycznia i lutego 2002 r. W zakresie rozliczenia za październik, listopad i grudzień 2001 r. wydał odrębne rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że posiadanie dokumentu SAD nie jest wystarczające do potwierdzenia zaistnienia eksportu towarów. Uznanie danej czynności za eksport towaru wymaga spełnienia łącznie dwóch warunków: potwierdzenia przez graniczny urząd celny wywozu towaru z polskiego obszaru celnego oraz dokonania wywozu towarów w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, innych niż eksport i import towarów. Zdaniem organu drugiej instancji w sprawie prawidłowo ustalono, że nie miał miejsca eksport towarów w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej u.p.t.u.). Ze zgromadzonych w sprawie dokumentów wynika bowiem, że jako nabywcy towarów figurują podmioty nieistniejące, bądź osoby nieżyjące. Nie doszło zatem, w ocenie organu, do zawarcia umowy sprzedaży, a w konsekwencji - do wywozu towarów w następstwie wykonania czynności określonych w art. 2 ust. 1 i 3 u.p.t.u. Dyrektor Izby Skarbowej zaakceptował też pogląd organu pierwszej instancji, że w związku z tym, że w niniejszym przypadku miało miejsce odpłatne wydanie na terytorium RP towaru nieustalonym kontrahentom, to czynność ta w myśl art. 2 ust. 1 u.p.t.u. podlega opodatkowaniu z zastosowaniem stawki 22 %.

Odnosząc się do zarzutu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu, albowiem w dniu 15 grudnia 2006 r. podatnik został skutecznie zawiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego, a w związku z tym, zgodnie z art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.) nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, który rozpoczął swój bieg na nowo od dnia 16 grudnia 2006 r.

Co do powołanych przez stronę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 642/10, I FSK 736/10, I FSK 768/10, I FSK 820/10 w sprawach podatnika za inne okresy rozliczeniowe, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) wykładnią prawa dokonaną przez NSA związany jest sąd, któremu sprawa została przekazana. Organy podatkowe związane są wyłącznie orzeczeniami prawomocnymi, które zapadły w konkretnej sprawie - art. 170 p.p.s.a.

W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, B. K. wniósł o jej uchylenie, zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego – art. 191 O.p. polegające na naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów przez bezzasadne uznanie, że nie doszło do sprzedaży eksportowej telefonów, a jedynie do sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką podstawową, podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do takich ustaleń.

W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że z treści art. 4 pkt 4 u.p.t.u. wynika, że dla uznania transakcji za eksport istotne jest wyłącznie by wywóz nastąpił w wykonaniu czynności sprzedaży, a nie czynności sprzedaży na rzecz oznaczonego podmiotu. Dokument SAD ma bowiem w założeniu potwierdzać dokonanie wywozu, a nie dokonanie transakcji na rzecz określonego w nim podmiotu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Dodatkowo wskazał, że przedmiotowe zobowiązania zabezpieczone zostały hipoteką.

Wyrokiem z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1257/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 września 2011 r. nr [...].

Sąd pierwszej instancji wskazał, że aby daną czynność uznać za eksport towarów muszą zostać spełnione trzy przesłanki:

1) wywóz jest potwierdzony przez graniczny urząd celny, nie jest zaś wystarczające posiadanie przez podatnika dokumentu celnego wystawionego przez wewnętrzny urząd celny;

2) wywóz nastąpił poza polski obszar celny, tzn. poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - w tym wody terytorialne oraz wolne obszary celne, składy wolnocłowe i składy celne utworzone na terytorium Polski, które są również polskim obszarem celnym;

3) wywóz towarów musi nastąpić w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust. 1 i 3 u.p.t.u.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie zakwestionowały dokumentów SAD przedstawionych przez stronę, a w konsekwencji nie kwestionowały faktu wywozu towaru poza polski obszar celny. Zakwestionowały jednak fakt sprzedaży towaru osobom wskazanym w dokumentach SAD i dołączonych do nich fakturach. Podstawą takiego stanowiska był fakt niezarejestrowania przez zagraniczne służby celne sprzedaży eksportowej (wwozu towarów na obszar państw przeznaczenia) oraz ustalenie, że podmioty, które miały być nabywcami, nie istnieją bądź nie żyją.

WSA w Gdańsku zauważył, że decyzje organów podatkowych wydanych dla skarżącego za inne okresy rozliczeniowe, w których zaistniał identyczny spór na tle tożsamego stanu faktycznego były przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyroku z 26 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 768/10 uchylił wyrok WSA w Gdańsku. Z rozważań NSA wynika, że WSA winien w przedmiotowej sprawie bardzo wnikliwie ocenić, czy materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący, jednoznacznie wskazujący, że zakwestionowane przez organy faktury rzeczywiście nie dokumentują sprzedaży określonych w nich towarów na rzecz określonych w tych fakturach osób. NSA wskazał, że naruszeniem art. 191 O.p. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. jest zaakceptowanie przez WSA przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów poprzez dowolne przyjęcie, że czynność sprzedaży, która jest realizowana na rzecz nieustalonego podmiotu, nie ma miejsca, gdy towar określony w fakturze jest przedmiotem wywozu z polskiego obszaru celnego - niepodważonego co do tego faktu, a ma miejsce, gdy nie jest przedmiotem takiego wywozu, co rodzi określone przepisami prawa konsekwencje co do objęcia tej sprzedaży stawką VAT.

Sąd pierwszej instancji wskazał więc, że materiał dowodowy w niniejszej sprawie nie został zebrany w sposób wyczerpujący, a ponadto organy podatkowe przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów i dowolnie przyjęły, że czynność sprzedaży, która jest realizowana na rzecz nieustalonego podmiotu nie ma miejsca, gdy towar określony w fakturze jest przedmiotem wywozu z polskiego obszaru celnego, a ma miejsce, gdy nie jest przedmiotem takiego wywozu. Stanowi to o naruszeniu w zaskarżonej decyzji art. 191 O.p. Kwestionując sprzedaż zagranicznym podmiotom wskazanym w spornych fakturach, organy podatkowe arbitralnie przyjęły, że sprzedaż miała miejsce na rzecz nieustalonych kontrahentów krajowych bez jakiejkolwiek próby wyjaśnienia tej okoliczności.

WSA wskazał, że w ponownym postępowaniu organy podatkowe zobowiązane będą w szczególności uzupełnić zgromadzony w sprawie materiał dowodowy poprzez wystąpienie do odpowiednich urzędów celnych o udzielenie informacji dotyczących każdej dokonywanej przez skarżącego sprzedaży eksportowej. Będzie też istniała możliwość ewentualnego wykazania z pomocą przewidzianych prawem środków dowodowych, że sprzedaż spornych telefonów komórkowych miała miejsce w kraju.

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.:

1) naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 4 pkt 4 w zw. z art. 2 ust. 1 u.p.t.u. przez przyjęcie, że dla niespełnienia warunków definicji eksportu towaru nie wystarczy niewypełnienie podstawowej przesłanki, tj. faktu, że wywóz przedmiotowych towarów nie nastąpił w wykonaniu czynności wymienionej w art. 2 ust. 1 u.p.t.u., tj. czynności zawartej pomiędzy podatnikiem a skonkretyzowanym w dokumentach odbiorcą towaru, tylko trzeba wykazać niespełnienie kolejnych przesłanek;

2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 oraz art. 153 p.p.s.a. poprzez:

- błędne przyjęcie, że identyczny spór na tle tożsamego stanu faktycznego był przedmiotem kontroli sądów administracyjnych i w konsekwencji niesłuszne oparcie swojego rozstrzygnięcia na stanowisku NSA wyrażonym w wyroku z 26 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 768/10, podczas gdy stan faktyczny w tym wyroku nie był tożsamy ze stanem faktycznym niniejszej sprawy, ponieważ w sprawie tej niepodważalnym i bezspornym było, że wymienieni w kwestionowanych fakturach VAT oraz załączonych do nich dokumentach SAD kontrahenci podatnika to osoba nieżyjąca (V. N.) oraz spółka nieistniejąca ("A"), tymczasem w poprzedniej sprawie kontrahentami były także podmioty, które żyły, istniały, ale nie przyznawały się do transakcji z podatnikiem;

- błędne przyjęcie, że materiał dowodowy w tej sprawie nie został zebrany w sposób wyczerpujący, a organy podatkowe przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów i dowolnie rozróżniały czynności sprzedaży zagranicznej i krajowej, podczas gdy organy obu instancji nie dokonywały wskazanego rozróżnienia, a przedmiotem weryfikacji było tylko to, czy sporne w sprawie transakcje zawarte pomiędzy podatnikiem a określonymi co do nazwy odbiorcami można uznać za transakcje, które spełniają definicję eksportu z art. 4 pkt 4 u.p.t.u. w kontekście przepisów obowiązujących w zakresie podatku VAT;

- oraz poprzez niewyjaśnienie w uzasadnieniu wyroku wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności okoliczności, że organ podatkowy nie kwestionował, że sprzedaż miała w ogóle miejsce, lecz w ramach definicji eksportu zawartej w ustawie o VAT zasadnie badał, czy spełnione zostały wszystkie wymienione w art. 4 pkt 4 u.p.t.u. warunki i w konsekwencji zakwestionowanym zostało wypełnienie jednej z obligatoryjnych przesłanek tj. że wywóz przedmiotowych towarów nastąpił w wykonaniu czynności wymienionej w art. 2 ust. 1 u.p.t.u., tj. czynności zawartej pomiędzy podatnikiem a skonkretyzowanym w dokumentach odbiorcą towaru;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez uchylenie decyzji w całości podczas, gdy istniały przesłanki do oddalenia skargi.

Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1642/12 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

NSA zgodził się z zarzutem skargi kasacyjnej, że nie ma uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w sprawie tej stan faktyczny jest tożsamy ze stanem faktycznym w sprawie, w której zapadł wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 768/10. W niniejszej sprawie zakwestionowane zostały jedynie dokumenty SAD, w których jako nabywców wskazano osobę, która zmarła 2 lata przed wystawieniem tych dokumentów oraz podmiot nieistniejący. W decyzji organ odwoławczy wyraźnie wskazał na okoliczności mające o tym świadczyć. W sprawie o sygn. akt I FSK 768/10 nabywcy ujęci w dokumentach SAD w większości istnieli. Z tych właśnie względów Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej wyżej sprawie uznał, że doszło do naruszenia przepisów postępowania wobec nieuwzględnienia wniosku dowodowego podatnika o dokumenty celne E-19 dotyczące każdej z faktur, a mającego wykazać, że zakwestionowane dowody dokumentowały rzeczywistą sprzedaż na rzecz określonych w nich osób. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku tym stwierdził, że pozbawienie strony możliwości dowodzenia drugiego warunku koniecznego do dokonania eksportu, tzn. wykazania, że sprzedaż wykazanych w tych dokumentach towarów nastąpiła na rzecz osób określonych w zakwestionowanych fakturach, naruszyło art. 120, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 188 O.p. Stan faktyczny w tej sprawie, zdaniem Sądu drugiej instancji, znacząco różni się od stanu faktycznego sprawy, na której Sąd pierwszej instancji oparł swoje stanowisko. Przyjęcie więc przez WSA, że organ naruszył wskazane wyżej przepisy postępowania, bez odniesienia się do okoliczności tej sprawy jest nieuzasadnione, a co najmniej przedwczesne.

Sąd drugiej instancji zgodził się ze skarżącym organem, że mając na uwadze definicję eksportu zawartą w art. 4 pkt 4 u.p.t.u. samo potwierdzenie przez graniczny urząd celny wywozu towaru z polskiego obszaru celnego nie świadczy jeszcze, że mamy do czynienia z eksportem. Wywóz taki bowiem musi nastąpić w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust. 1 i 3. Wyraźnie to bowiem wynika z wskazanych wyżej przepisów.

W ocenie NSA, Sąd pierwszej instancji błędnie przyjmując, że stan faktyczny w tej sprawie jest tożsamy ze stanem faktycznym w sprawie o sygn. akt I FSK 768/10 nieprawidłowo w konsekwencji uznał, że w niniejszej sprawie materiał dowodowy nie został zebrany w sposób wyczerpujący.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku złożonej przez Dyrektora Izby Skarbowej skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 6 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1642/12 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

Uchylenie zaskarżonego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania skutkuje powrotem do takiej sytuacji, która istniała przed wydaniem wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Stosownie jednak do treści art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm) – dalej jako "p.p.s.a." wojewódzki sąd administracyjny, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Podkreślić należy, że rozpatrując ponownie sprawę wojewódzki sąd administracyjny, a w ślad za nim również organ, związani są nie tylko wykładnią prawa dokonaną przez sąd kasacyjny, ale również wyrażonymi w orzeczeniu tego sądu ocenami prawnymi i wskazaniami co do dalszego postępowania.

Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226)98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak – Molczyk [w:] H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005).

Odnosząc przedstawione powyżej rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że okolicznością która wymaga rozważenia w pierwszej kolejności, niezależnie od wskazań zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 6 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1642/12 jest kwestia przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnicy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do dnia 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Nie ulega zatem wątpliwości, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r. powinno się przedawnić z dniem 31 grudnia 2007 r.

Z przedłożonych akt administracyjnych wynika, że w sprawie miały miejsce okoliczności, które powodowały przerwanie biegu terminu przedawnienia.

Po wydaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji z dnia 12 września 2011 r. do organu podatkowego wpłynęły następujące zawiadomienia Sądu Rejonowego, Wydział Ksiąg Wieczystych dotyczące wpisów w księdze wieczystej 11375 (lokal stanowiący odrębną nieruchomość, właściciel – B. K.):

- z dnia 30 września 2004 r., w którym przekazano informację, że w dniu 30 września 2004 r. w ww. księdze wieczystej wpisano w Dziale IV: Hipoteka przymusowa kaucyjna do kwoty 946 580,00 złotych na rzecz Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego celem zabezpieczenia należności pieniężnej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2001 r. oraz styczeń i luty 2002 r., w tym odsetki w kwocie 314 537,00 zł naliczone do dnia 31 maja 2004 r.,

- z dnia 30 kwietnia 2006 r., z którego wynika, iż zmniejszono wysokość kwoty ww. hipoteki kaucyjnej z 946 560,00 zł do kwoty 577 976,00 zł (rubryka 4.4.1) – podstawą tego wpisu był wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 sierpnia 2005 r., gdzie w poz. 8, m.in. wskazano, że kwota 577 976,00 zł stanowi nadal przybliżoną kwotę zobowiązania Pana B. K. w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień, wrzesień, październik, listopada, grudzień 2001 r., oraz styczeń i luty 2002 r.,

- z dnia 29 stycznia 2007 r., w którym poinformowano, iż w rubryce 4.4 wpisana została hipoteka przymusowa kaucyjna w kwocie 883 221,00 zł; wierzyciel hipoteczny: Skarb Państwa – Naczelnik Urzędu Skarbowego. Podstawą tego wpisu były dwie decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 20 października 2006 r. nr [...] i nr [...] – przesłane do Sądu wraz z wnioskiem organu I instancji z dnia 24 listopada 2006 r.

Zatem zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r. zastało zabezpieczone poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej kaucyjnej na należącym do B. K. lokalu, stanowiącym odrębną nieruchomość.

Zgodnie z art. 70 § 8 Op. nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Stosownie zaś do art. 70 § 6 Op., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r., nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki.

Według art. 20 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r., Nr 169, poz. 1387), do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie (tj. przed 1 stycznia 2003r.) niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą z zastrzeżeniem § 2, który stanowi, że w sytuacji, gdy dotychczasowe przepisy określają korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 70 § 6 Op. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r. bowiem przewiduje on korzystniejsze dla podatnika warunki przedawnienia – dopuszcza on bowiem węższy zakres okoliczności, których zaistnienie powoduje, iż zobowiązanie podatkowe nie przedawnia się.

Należy także zauważyć, że w wyniku nowelizacji Ordynacji podatkowej, która weszła w życie z dniem 1 września 2005 r. przepis art. 70 § 4 otrzymał brzmienie, zgodnie, z którym bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005 r., nr 143, poz. 1199) do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z przedłożonych akt sprawy wynika, że B. K. został w dniu 15 grudnia 2006 r. skutecznie zawiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego, a w związku z tym nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r. Termin ten, według wskazanych wyżej reguł biegł na nowo od dnia 16 grudnia 2006 r., zatem zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r. przedawniło się z dniem 16 grudnia 2011 r.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż przesłanką powodującą, że zobowiązanie B. K. w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r. nie przedawniło się był fakt ustanowienia hipoteki celem zabezpieczenia tych zobowiązań.

Należy jednak zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 orzekł, że art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji (Dz. U. z 2013r. poz.1313). To zaś oznacz, że nie jest możliwe w stanie faktycznym wynikającym z przedłożonych akt sprawy dalsze prowadzenie postępowania, gdyż po upływie biegu terminu przedawnienia staje się ono bezprzedmiotowe. Stwierdzenie niekonstytucyjności art. 70 § 6 O.p. oznacza bowiem, że przestała istnieć przeszkoda przedawnienia zobowiązania B. K. w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r.

Należy przy tym odnotować, że uzasadniając orzeczenie Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że analogiczna norma prawna została powtórzona w art. 70 § 8 Op. i w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku.

Sąd uznał zatem za konieczne uchylenie zaskarżonej decyzji niezależnie od oceny prawnej wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1642/12. Dyrektor Izby Skarbowej, w toku ponownie prowadzonego postępowania ustali, czy w sprawie zaistniały inne, aniżeli przedstawione wyżej przesłanki, które okazały się nieskuteczne, mające wpływ na bieg terminu przedawnienia w sprawie. Zależnie od poczynionych ustaleń podejmie stosowne rozstrzygnięcie w sprawie.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit a i c ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Na zasadzie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 w zw. z art. 209 p.p.s.a.