Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1626/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt126, ust. 21,
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 32 ust. 1, art. 69, art. 217, art84, art. 78, art. 71, art. 67,
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2014 r. sprawy ze skargi E.F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości, w całości i w części oraz rozłożenia na raty zapłaty części zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. odmówił skarżącej (stronie) – E. F.:

- umorzenia całości zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. obliczonymi na dzień złożenia wniosku,

- rozłożenia na raty zapłaty części zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł obliczonymi na dzień złożenia wniosku.

W uzasadneiniu wskazał, że pismem z [...] czerwca 2012 r., strona wystąpiła z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł z tytułu zbycia nieruchomości w 2011 wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł, ewentualnie o umorzenie części powyższej zaległości podatkowej i rozłożenia na raty po 50 zł pozostałej części zaległości podatkowej. W uzasadnieniu wniosku wyjaśniła, iż do powstania przedmiotowej zaległości doszło wskutek sprzedaży w 2011 r. tj. przed upływem 5 lat od nabycia nieruchomości zabudowanej położonej w miejscowości W. W terminie ustawowym strona nie złożyła oświadczenia wymaganego przepisem art. 21 ust. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) dalej "u.p.d.o.f.". We wniosku podkreśliła, iż nigdy nie została poinformowana przez właściwe organy o terminie złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z podatku w związku z tzw. "ulgą meldunkową". Obecnie strona jest starszą, schorowaną osobą, której jedynym źródłem dochodu jest renta inwalidzka w wysokości 734,93 zł. Podatniczka nie posiada żadnych oszczędności, a całą kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyła na zakup i remont mieszkania.

Organ działając na podstawie art. 207, art. 67a §1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) dalej "O.p." odmówił umorzenia całości i w części oraz rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 67 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzi ważny interes podatnika, naruszenie art. 187 O.p. poprzez niedopełnienie obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej [...] decyzją z [...] kwietnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że podstawą prawną rozstrzygnięcia w sprawie jest art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, z zastrzeżeniem art.67b O.p., na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną lub odroczyć bądź rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a O.p.

Organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] nie stwierdził istnienia żadnej w wyżej wymienionych przesłanek tj. ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego, wobec powyższego nie można uznać zarzutu strony, iż zaskarżona decyzja może stanowić przykład nadużycia uznania administracyjnego.

Jak wynika z akt sprawy przedmiotowe zobowiązanie powstało w związku z dokonaną w 2011 r. sprzedażą przez skarżącą zabudowanej nieruchomości położonej w miejscowości W., które zostało nabyte przez stronę w 3/8 części w drodze darowizny od córek w 2008 r., natomiast udział 5/8 części strona nabyła w wyniku umowy kupna - sprzedaży w 2002 r. oraz w spadku po mężu w 2005 r. Wobec powyższego udział w części nabytej w 2008 r. podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ został zbyty przed upływem 5 lat od nabycia.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 126 u.p.d.o.f. obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., jednym z warunków skorzystania z ulgi meldunkowej było zameldowanie w tym okresie na pobyt stały w nabytej nieruchomości na okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą jego zbycia. Zgodnie z art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. ze zwolnienia tego można było skorzystać pod warunkiem, że podatnik był zameldowany w lokalu przez 12 miesięcy i we właściwym urzędzie skarbowym złożył oświadczenie w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, że spełnia warunki do zwolnienia. W przypadku nie spełnienia tych warunków należny był podatek, zgodnie z art. 30e u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatek dochodowy wynosił 19% osiągniętego dochodu stanowiącego różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami uzyskania przychodu, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od zbywanych nieruchomości.

Organ zauważył, iż zwolnienie z opodatkowania przychodów na podstawie tzw. ulgi meldunkowej jest fakultatywną formą rozliczenia się z podatku dochodowego od uzyskanego przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, a nieznajomość przepisów prawa nie stanowi podstawy do zastosowania ulgi. W związku z powyższym słusznie zrobiły organy odmawiając skarżącej przyjęcia spóźnionego oświadczenia.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił przy tym, że przedmiotem postępowania nie jest weryfikacja zobowiązania podatkowego, a jedynie postępowanie w sprawie zasadności przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.

Z akt sprawy wynika, iż strona uzyskuje dochód z tytułu renty z ZUS w kwocie [...] zł netto miesięcznie. Z dochodu ponoszone są wydatki za czynsz [...] zł, koszty związane z eksploatacją mieszkania [...] zł, bieżące utrzymanie i leki [...] zł. Razem wydatki stanowią kwotę: [...] zł. Strona jest właścicielem mieszkania położonego przy ul. [...] o wartości szacunkowej [...] zł, prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe, nie ma nikogo na utrzymaniu. W 2011 r. uzyskała przychód w kwocie [...] zł, z którego istniała możliwość zapłaty zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż obecna sytuacja finansowa strony nie należy do najlepszych, ale też nie świadczy o braku możliwości pozwalających na regulowanie zaległości podatkowej wraz z odsetkami, gdyż strona posiada majątek nieruchomy tj. mieszkanie o wartości szacunkowej [...] zł, nie jest także wyjątkowa na tle innych podatników terminowo regulujących swoje zobowiązania podatkowe, zatem nie występują okoliczności przemawiające za wydaniem decyzji zgodnej z oczekiwaniem strony, w tym umorzenia zaległości podatkowej.

Zdaniem organu przyznanie ulgi polegającej na rozłożeniu na raty spłaty zaległości podatkowych uzależnione jest nie tylko od stwierdzenia występowania ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, lecz również od oceny sytuacji podatnika pod kątem jego możliwości finansowych spłaty w ratach. W niniejszej sprawie strona nie wykazała w toku prowadzonego postępowania podatkowego źródła finansowania ewentualnie przyznanych rat, a z przedłożonych dokumentów wyraźnie wynika, iż strona nie uzyskuje dochodów pozwalających na ratalne spłaty zaległości podatkowej, gdyż jak wynika z przedłożonych dokumentów otrzymywana renta z ZUS w całości pokrywa koszty bieżącego utrzymania.

Organ odwoławczy dokonując analizy akt sprawy i podniesionych we wniosku jak i odwołaniu argumentów nie dopatrzył się występowania interesu publicznego.

Dlatego też w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej [...] w przedmiotowej sprawie pomimo trudnej sytuacji finansowej strony, brak jest podstaw do udzielenia ulgi wynikającej z art.67a §1 pkt 2 i 3 O.p., a co za tym idzie brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

W skardze na powyższą decyzję skarżąca wniosła i jej uchylenie i zarzuciła:

- obrazę art. 67a §1 pkt 2 i 3 O.p., w szczególności poprzez błędną ocenę oraz błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego,

- obrazę art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz U 2013 r, póz 267 z późn. zm.), dalej “k.p.a." poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, z naruszeniem interesu społecznego i słusznego interesu obywateli,

- obrazę art. 11 k.p.a. poprzez nie wyjaśnienie w decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy,

- obrazę art. 77 § 1 k.p.a. poprzez nie zebranie przez organ w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, w szczególności nie ustalenie z jakich powodów skarżąca nie złożyła w terminie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia podatku oraz czy powyższy stan rzeczy wynika z usprawiedliwionej i uzasadnionej niewiedzy prawnej skarżącej jak również zaniechali urzędników zobowiązanych do przyjęcia przedmiotowego oświadczenia w terminie,

- obrazę art:. 107 § 3 k.p.a. poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej [...], podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Poddaną kontroli Sądu w niniejszej sprawie decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] stycznia 2013 r., którą odmówiono skarżącej umorzenia zarówno całości, jak i części zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, a także rozłożenia części zaległości na raty. Zasadniczą przesłanką nieuwzględnienia wniosku strony o zastosowanie ulgi płatniczej był brak przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, a także brak możliwości pozwalających na regulowanie zaległości podatkowej wraz z odsetkami.

Przedmiotem kontroli Sądu jest rozstrzygnięcie oparte na uznaniu administracyjnym, którego podstawę prawną stanowi art. 67a O.p. Na mocy pierwszego z powołanych przepisów organ podatkowy może, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, udzielić ulgi podatkowej przewidzianej w tym przepisie.

Rozstrzygnięcie organu w przedmiocie umorzenia determinowane jest przesłankami ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Powyższe przesłanki występując samoistnie lub łącznie stanowią podstawę wydanej w sprawie decyzji.

Organy podatkowe uznały, że podatnik rzeczywiście pozostaje w trudnej sytuacji materialnej i finansowej (niskie dochody z tytułu renty, zły stan zdrowia podatnika, wydatki na leki i w związku z koniecznością utrzymania mieszkania) jednakże odwołując się do zasady powszechności opodatkowania oraz obowiązku płacenia podatków oraz do rozumienia pojęcia "ważnego interesu podatnika" (zdarzenia szczególne, które miały wpływ na powstanie zaległości podatkowej lub spowodowały sytuację uniemożliwiającą wywiązanie się z zobowiązań podatkowych) odmówiły umorzenia zaległości podatkowych.

Przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi kwestia oceny stanu faktycznego sprawy, w którym rozstrzygnięcie organu zostało wydane i w konsekwencji kwestia granic działania organu w warunkach uznania administracyjnego. W tym zakresie podstawowe znaczenie posiada zasada prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów (art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), które pozostają ze sobą w ścisłym i bezpośrednim związku. O przekroczeniu granic prawa do oceny dowodów świadczy to, że organ administracyjny pozostawia poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę i pomija istotne dla sprawy dowody lub dokonuje ich oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego.

W ocenie Sądu w sprawie ograniczono się tylko i wyłącznie do zasady powszechności opodatkowania całkowicie pominięto konsekwencje wynikające z art. 2 i art. 67, art. 69 i art. 71 Konstytucji RP. W ocenie Sądu jest to istotne zwłaszcza, gdy odnosząc się do zasady sprawiedliwości podatkowej należy mieć na uwadze, że zdolność świadczenia ciężarów publicznych determinowana jest względami pragmatycznymi, do których zalicza się czynności ekonomiczne, finansowe, ale również socjalne. Należy podkreślić, iż uznanie administracyjne nie może stanowić swoistego rodzaju "aktu łaski" organu administracji publicznej wobec obywatela bowiem podważałoby to standard demokratycznego państwa prawnego determinowanego między innymi zasadami godności i równości obywateli wobec państwa (por. E. Smoktunowicz, glosa do wyroku NSA z dnia 2 marca 1994 r., sygn. akt III SA 1001/94, "Glosa" 1998/10).

W tym miejscu należy podkreślić, iż pojęcie "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych. Treść pojęcia "ważnego interesu publicznego" funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, które uwzględnia również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, uzyskiwane przez niego dochody i ponoszone wydatki, w tym również wydatki na ochronę zdrowia własnego i członków rodziny. Zatem organ ponownie oceniając istnienie omawianej przesłanki w badanym stanie faktycznym powinien także mieć na uwadze sytuację, czy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność ubiegania się przez podatnika o środki z pomocy państwowej, gdyż nie będzie on w stanie zaspokoić własnych potrzeb materialnych, a więc oceniać powyższą przesłankę ("interesu publicznego") przez pryzmat skutków wydanej decyzji.

Sąd wskazuje, iż argumentacja organów podatkowych ogranicza się wyłącznie do art. 84 Konstytucji RP i nie obejmuje swoim zakresem art. 217 oraz zasad wynikających z art. 2 i art. 69 oraz art. 32 ust. 1 Konstytucji. Interes publiczny nie może być rozumiany wyłącznie jako ochrona podatkowych dochodów Państwa realizowana poprzez ściągnięcie podatków. Takie rozumienie "interesu publicznego" nie uwzględnienia bowiem konsekwencji obowiązywania przywołanych przepisów Konstytucji oraz stanowiących ich rozwiniecie ustaleń, a w tym prawnie chronionych wartości.

W ocenie Sądu organ podatkowy wydał zaskarżoną decyzję z naruszeniem art. 127 O.p. Zgodnie bowiem z zasadą dwuinstancyjności (art. 127 O.p.), która jest zaliczana do podstawowych zasad postępowania, jest to również zasada konstytucyjna wyrażona w art. 78 Konstytucji RP., organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji. Nie może więc ograniczyć się jedynie do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy poprzez wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego, a nie jedynie kontrola zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji.

Dwuinstancyjność postępowania oznacza, że złożenie przez stronę odwołania od decyzji organu pierwszej instancji powoduje, iż sprawa rozpoznawana jest ponownie przez organ odwoławczy. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa które winny mieć zastosowanie w sprawie.

Znamiennym jest, że organ odwoławczy rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie. (vide wyrok WSA w Białymstoku z dnia 18 stycznia 2006 r. sygn. akt: I SA/Bk 37/05 LEX nr 194572). Rzeczą organu odwoławczego jest ustosunkowanie się do stanowiska strony tego postępowania, ponieważ art. 210 § 4 O.p. znajduje odpowiednie zastosowanie w sprawie przed organem drugiej instancji na mocy art. 235 O.p. (vide wyroki NSA z dnia 25 września 2001 r., sygn. akt: III SA 913/00 i z dnia 19 marca 2002 r., sygn. akt: III SA 1861/00).

Co istotne, z obowiązkiem tym koreluje prawo strony do dwukrotnego merytorycznego rozpatrzenia jej sprawy podatkowej. Kompetencje organu odwoławczego reguluje art. 233 § 1 i 2 O.p., z którego wynika, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której:

1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji; albo

2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję umarza postępowanie w sprawie, albo uchyla ją w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; albo

3) umarza postępowanie odwoławcze; albo

4) może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części.

Realizacja kompetencji orzeczniczych organu odwoławczego determinowana jest ramami modelu dwuinstancyjnego postępowania podatkowego i jego specyfiką zobowiązującą do dwukrotnego merytoryczne rozpatrzenia sprawy podatkowej przez dwa różne organy podatkowe. W związku z tym, w postępowaniu przed organem odwoławczym obowiązują wszystkie zasady ogólne postępowania podatkowego, jak również stanowiące ich rozwinięcie, szczegółowe przepisy regulujące zasady i tryb prowadzenia postępowania dowodowego przed organem pierwszej instancji. Jest to oczywistą konsekwencją logiki modelu instancyjności postępowania podatkowego.

Operując w jego ramach, organ odwoławczy nie może jak wskazano powyżej ograniczać się do kontroli zasadności zarzutów podniesionych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Organ ten zobowiązany jest bowiem do ponownego rozpatrzenia sprawy i merytorycznego jej załatwienia (vide uchwała NSA z dnia 16 stycznia 1997 r. sygn. akt: III ZP 5/96).

Osadzając powyższe uwagi w realiach niniejszej sprawy, należy uznać, iż Dyrektor Izby Skarbowej niewątpliwie naruszył zasadę dwuinstancyjności albowiem analiza treści zaskarżonego rozstrzygnięcia dowodzi, iż ograniczył się on jedynie do opisania przebiegu dotychczasowego postępowania w sprawie. Ustosunkował się do zarzutów zawartych w odwołaniu.

Z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji w żaden sposób nie wynika czy było przeprowadzone przez organ odwoławczy ponowne postępowanie wyjaśniające, czy ustalano stan faktyczny sprawy w kontekście złożonego odwołania. (

W ocenie Sądu organ odwoławczy nie rozstrzygnął spraw merytorycznie a taki proceder należy uznać za nieprawidłowy.

Pominął także istotne aspekty rzetelnej oceny ważnego interesu skarżącej oraz interesu publicznego w uwzględnieniu żądania strony, których szczegółowe rozważenie poprzedzać musi zastosowanie uznania administracyjnego. Wyczerpana zatem została przesłanka uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. związana ze stwierdzeniem naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpatrując odwołanie strony od decyzji organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej rozważy raz jeszcze zasadność tego żądania w kontekście wyrażonego w art. 67a i O.p. interesu publicznego, a następnie podejmie decyzję w ramach uznania administracyjnego. W szczególności organ ten omówi i rozważy zdarzenia wskazywane przez stronę jako przyczyny uniemożliwiające jej bieżące odprowadzanie podatku objętego wnioskiem o umorzenie oraz oceni zasadność żądania skarżącej w kontekście jej aktualnej sytuacji finansowej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja narusza art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. wobec czego orzeczono jak w sentencji.