Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 852/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 § 1, 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2, art.33 § 1 pkt 2, art.33c § 1.
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 października 2017 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 15 marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatku

od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 14 grudnia 2016 r. określił pani B. S. przybliżone kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2013 r. i kwiecień-lipiec 2013 r. w łącznej kwocie 1.586.044 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 483.465 zł oraz dokonał zabezpieczenia kwot określonych w ww. decyzji na majątku osobistym pani B. S.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 15 marca 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu, przywołując treść art. 33 § 1 – 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2017 r.

poz. 201), Dyrektor wskazał, że z dokonanych przez organ kontroli ustaleń wynika szereg nieprawidłowości w prowadzonej przez panią B. S. działalności gospodarczej. Działania podejmowane przez podatniczkę w zakresie transakcji zakupu, jak i sprzedaży ukierunkowane zostały - w ocenie organów - na nadużycie prawa i posłużyły do uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej zarówno przez kontrolowaną, która rozliczała podatek naliczony z otrzymanych faktur VAT, jak również przez firmy, które ten podatek odliczyły na kolejnym etapie obrotu. W szczególności, z ustaleń dokonanych w toku postępowania kontrolnego wynika, że w okresie objętym kontrolą transakcje zakupu i sprzedaży leków oraz suplementów diety dokonywane przez stronę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod nazwą A B. S. w większości odbywały się w grupie podmiotów powiązanych z osobą pana R. S. - byłego małżonka podatniczki (w tym występującego również w charakterze dostawcy towarów firmy B Sp. z o.o. w G. - wystawcy spornych faktur VAT na rzecz strony za kwiecień i maj 2013 r.), tj.: [...] Ustalono ponadto, że obrót towarowy dokonywany przez stronę z firmą B Sp. z o.o. jest sprzeczny z typową drogą towaru funkcjonującą w branży farmaceutycznej. W przypadku transakcji ze Spółką łańcuch dystrybucji jest odwrócony i powtarzalny - te same towary krążą od aptek, poprzez hurtownię do aptek.

Zdaniem organu ustalenia dokonane w toku postępowania kontrolnego pozwalają stwierdzić, że transakcje w grupie podmiotów powiązanych zmierzały

do nadużyć podatkowych, a pani B. S. była beneficjentem korzyści wynikających z uczestnictwa w stworzonym procederze. Z akt sprawy wynika, że A B. S. w składanych deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące od marca do lipca 2013 r. wykazywała znaczne nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W ocenie organu powyższe działania prowadzą do wniosku, że w kontrolowanym okresie towary krążyły w łańcuchu karuzelowym wielokrotnie, pozwalając poszczególnym elementom łańcucha odzyskać pełny koszt zakupu poprzez naruszenie zasad systemu VAT.

Przywołując treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług (Dz.U. 2004 Nr 54 poz. 535 ze zm.) a także art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor wskazał, że organ kontroli skarbowej zasadnie dokonał zabezpieczenia

na majątku podatniczki przyszłego zobowiązania podatkowego w podatku

od towarów i usług za kontrolowane okresy, a także prawidłowo określił zarówno wysokość przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, jak i odsetek za zwłokę

z powyższego tytułu. W przedmiotowej sprawie zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych następuje przed wydaniem decyzji określających wysokość zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń 2013 r. i kwiecień - lipiec 2013 r., a więc de facto zabezpieczenie dotyczy zobowiązań, które nie zostały wykonane w terminie.

Ustalenia dokonane w toku kontroli podatkowej wskazują na nierzetelne prowadzenie działalności gospodarczej, co nie daje gwarancji wykonania przyszłych zobowiązań podatkowych podatnika, którego działanie było ukierunkowane

na ograniczenie ciężarów podatkowych.

Proceder pozyskiwania "pustych" faktur zakupu w celu zmniejszenia obciążeń podatkowych potwierdza istnienie uzasadnionej obawy nieuiszczenia przewidywanych zobowiązań podatkowych, szczególnie w kontekście wysokości prognozowanych zobowiązań podatkowych.

Zdaniem Dyrektora, za gwarancją wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego nie przemawia także porównanie majątku strony do przewidywanej kwoty zobowiązania podatkowego. Z informacji zawartych w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36L za 2014 r. i 2015 r. wynika,

że podatniczka poniosła z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w 2014 roku stratę w wysokości1.971.075,90 zł, natomiast w 2015 roku dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 1.009.486,56 zł, jednak po uwzględnieniu strat z lat ubiegłych dochód po odliczeniach wykazany został

w wysokości 16.658,13 zł.

W dniu 11 maja 2011 r. Główny Inspektor Farmaceutyczny udzielił przedsiębiorcy A B. S. z siedzibą w G. zezwolenia na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej zlokalizowanej w G. przy ul. [...]. Zezwolenie zostało udzielone na czas nieokreślony, jednak decyzją z dnia 10 listopada 2015 r. Główny Inspektor Farmaceutyczny stwierdził wygaśnięcie powyższego zezwolenia, co miało wpływ na dochodowość prowadzonej działalności gospodarczej w powyższym zakresie. Głównym przedmiotem działalności strony jest obecnie fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne, generujące znacznie niższe dochody, o czym świadczą dane wykazane w deklaracjach VAT -7 za poszczególne okresy 2016 r. w porównaniu do roku ubiegłego (dostawa towarów uległa drastycznie obniżeniu, zaś strona od maja 2016 r. zaprzestała dostawy towarów, zaś od kwietnia 2016 r. - oprócz zakupu w lipcu 2016 r. na kwotę około 1.050 zł - zaprzestała również nabycia towarów).

Dokonana analiza wskazuje, zdaniem Dyrektora, na wystąpienie znacznej dysproporcji pomiędzy osiąganymi przez stronę dochodami a wysokością przyszłych zobowiązań podatkowych w łącznej kwocie 1.586.044 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 483.465 zł. Organ odwoławczy zwrócił ponadto uwagę, że decyzją z dnia 29 grudnia 2016 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 sierpnia 2016 r. określające pani B. S. przybliżone kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od września 2013 roku do czerwca 2014 roku w łącznej kwocie 5.398.682 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 1.163.377 zł i przybliżone kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług, o jakim mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu wystawionych faktur za miesiące od sierpnia 2013 r. do września 2014 r. w łącznej kwocie 7.151.717 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 1.753.429 zł oraz zabezpieczającą wskazane kwoty na majątku osobistym pani B. S., będącej podstawą do wystawienia zarządzeń zabezpieczenia z dnia 8 września 2016 r. Na podstawie powyższych zarządzeń Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zabezpieczenia składników majątkowych zobowiązanej, w tym:

środków pieniężnych na rachunkach bankowych,

pojazdów samochodowych marki [...] (rok produkcji 2008) i marki [...] (rok produkcji 2010),

nieruchomości gruntowych objętych księgą wieczystą o nr: [...]

(w zakresie podatku VAT za październik 2013 r. i styczeń 2014 r.) oraz [...] (w zakresie podatku VAT za kwiecień 2014 r.),

a także nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r.

Ponadto ustalono, że podatniczka posiada:

- udział wynoszący 2/30 części w nieruchomości stanowiącej grunty orne położonej

w B., o łącznej powierzchni 0,0140 ha objętej księgą wieczystą [...]; w dziale IV widnieją wpisy hipotek: umownej łącznej na kwotę 458.783,25 zł i umownej łącznej kaucyjnej na kwotę 123.320,94 zł na rzecz Bank A Spółka Akcyjna oraz hipoteka umowna łączna na kwotę 518.840,00 zł na rzecz Bank B Spółka Akcyjna;

- udział wynoszący 1/8 części w nieruchomości gruntowej położonej w G.

przy ulicy [...] o łącznej powierzchni 0,0688 ha objętej księgą wieczystą [...]; w dziale IV widnieje wpis hipoteki umownej zwykłej na kwotę 1,14 zł na rzecz Skarbu Państwa Prezydium Miejskiej Rady Narodowej Wydział Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej.

Przybliżona wartość posiadanego majątku nie pokrywa zatem potencjalnych zobowiązań podatkowych.

Zdaniem Dyrektora dodatkową przesłanką do dokonania zabezpieczenia była okoliczność, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził do majątku pani B. S. postępowanie egzekucyjne na podstawie:

tytułu wykonawczego z dnia 14 października 2015 r. wystawionego

przez Prezydenta Miasta - Urząd Miejski na kwotę 50 zł;

- dwóch tytułów wykonawczych z dnia 16 stycznia 2015 r. wystawionych

przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na łączną kwotę należności głównych 9.479,80 zł.

Tym samym, skoro strona dobrowolnie nie reguluje swoich zobowiązań

w terminie nawet w mniejszych wysokościach niż określone w przybliżonej wysokości w niniejszej decyzji, to uznać należy, że w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych wskazanych

w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14 grudnia 2016 r.

W ocenie Dyrektora działania podejmowane przez podatniczkę, a także wysokość przyszłego zobowiązania w podatku od towarów i usług, w relacji

do wykazywanych przez podatnika dochodów, jak i posiadanego majątku stwarza obawę niewykonania tego zobowiązania, a tym samym konieczność zastosowania normy określonej w art. 33 Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy zauważył dodatkowo, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu 27 września 2016 r. wobec pani B. S. decyzję w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2012 r., określającą:

zobowiązanie podatkowe w wysokości 316.483 zł,

kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc za listopad 2012 r.

w wysokości 1.250.884 zł,

kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc za grudzień 2012r.

w wysokości 1.341 829 zł.

Na podstawie dowodów zgromadzonych w tym postępowaniu, stwierdzono nierzetelność ksiąg podatkowych dla celów podatku od towarów i usług prowadzonych przez firmę A B. S. za wskazane miesiące 2012r. z powodu zaewidencjonowania w rejestrze zakupu i wykazania w deklaracji VAT-7 podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu:

z dnia 30 listopada 2012 r. wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową C w G., za "usługę zgodnie z umową" na kwotę netto 201.500 zł plus podatek VAT w wysokości 46.345 zł,

z dnia 15 października 2012 r. wystawionej przez spółkę D S.A. w T.

za "usługi marketingowe" na kwotę netto 2.977.046,42 zł i podatek VAT w kwocie 684.720,68 zł, które nie dokumentowały faktycznego zakupu usług w nich opisanych.

W sytuacji, gdy obecny stan majątkowy podatnika jest znacząco niewystarczający do uregulowania prognozowanej zaległości podatkowej, dokonanie zabezpieczenia co najmniej gwarantuje niepomniejszenie tego stanu. Zwrot "obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" oznacza, że chodzi o obawę dobrowolnego wykonania zobowiązania, a nie o obawę, że nie zostanie ono wykonane w wyniku egzekucji. W postępowaniu dotyczącym zabezpieczeń oceniane są jedynie przesłanki mogące świadczyć o obawie niewykonania zobowiązania podatkowego, nie zaś ustalenia faktyczne dokonane w toku kontroli podatkowej mogące mieć wpływ na ostateczną wysokość zobowiązania podatkowego określonego w odrębnym postępowaniu. Organ podkreślił, że określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma jedynie charakter informacyjny. Decyzja zabezpieczająca w swojej istocie nie rozstrzyga o prawie rozliczenia podatku od towarów i usług za sporne okresy. Instytucja zabezpieczenia należności podatkowych na majątku podatnika stanowi szczególną formę skutecznego egzekwowania zobowiązań podatkowych i zapewnia, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania. Podstawowym jego elementem jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela, natomiast nie prowadzi do wykonania zobowiązania, gdyż zgodnie z art. 33a § 1 Ordynacji podatkowej decyzja o zabezpieczeniu wygasa po wydaniu decyzji wymiarowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pani B. S. wniosła o uchylenie w całości decyzji oraz o zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

art. 210 § 1 w związku z art. 33 i art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz w związku

z art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez brak powołania podstawy prawnej, brak właściwego rozstrzygnięcia oraz brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji,

art. 33 § 1 i art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez zabezpieczenie kwot, które nie są zobowiązaniem podatkowym,

art. 33 § 3 oraz art. 54 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w związku z art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej poprzez jego niezastosowanie,

art. 33 Ordynacji podatkowej poprzez błędne założenie, że w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające dokonanie zabezpieczenia.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła m. in., że na wysokość ustalonej

przez organ pierwszej instancji przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego

w podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r. w wysokości 420.719 zł miała wpływ kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikająca z decyzji organu podatkowego za grudzień 2012 r. W pierwotnie złożonej deklaracji za styczeń 2013 r. wykazana została jednak kwota do wpłaty w wysokości 6.136 zł (kwota zapłacona), zatem organ podatkowy mógł co najwyżej zabezpieczyć kwotę 414.583 zł.

Zdaniem skarżącej, jeżeli organy podatkowe chcą stosować art. 108 ustawy

o podatku od towarów i usług to winny wskazać w decyzji każdą z faktur odrębnie,

ze wskazaniem kwoty podatku (nie zobowiązania podatkowego), a nie czynić z nich "łączną" wartość. W jej ocenie nie jest dopuszczalne zabezpieczenie kwot podatku wynikających z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie są

to zobowiązania podatkowe. Taka instytucja ma charakter sanacyjno - prewencyjny.

Skarżąca podniosła, że organ pierwszej instancji nie miał podstaw prawnych do wydania decyzji zabezpieczających dotyczących podatku ustalonego na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług w toku postępowania zabezpieczającego, bowiem zgodnie z postanowieniem o wszczęciu postępowania kontrolnego z dnia 11 lutego 2014 r. zakresem kontroli była kontrola rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do lipca 2013 r. Przywołany przepis art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ustanawia specyficzną instytucję obowiązku zapłaty podatku w przypadku wystawienia faktury, pozostającą poza unormowaniami zdarzeń, które rodzą powstanie obowiązku podatkowego VAT określonych w art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. W jej ocenie należy odróżnić instytucję zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT od przewidzianej w art. 103 ust. 1 instytucji obliczenia i wpłacenia podatku za okresy rozliczeniowe. Norma art. 108 ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie wówczas, gdy nastąpiło wystawienie faktury z wykazanym podatkiem, który nie może być elementem rozliczenia podatku w oparciu o art. 99 i art. 103 ustawy o VAT.

Skarżąca zarzuciła również naruszenie przez organy podatkowe przepisu

art. 54 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w związku z art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej, z uwagi na nie uwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, które winno mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie z powodu trwającego ponad 6 miesięcy postępowania.

W ocenie skarżącej nie zachodzą także przesłanki uzasadniające dokonanie zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej. Określając przybliżone kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług organy podatkowe nie uwzględniły kwot podatku naliczonego wynikających z zakupów dokonanych w okresie od stycznia do lipca 2013 r. Organ odwoławczy dokonał również błędnej interpretacji sytuacji majątkowej. Wskazała, że za 2014 rok poniosła stratę podatkową, która następnie została odliczona od dochodu w 2015 r. Powyższe wpływa jedynie na sposób obliczenia zobowiązania podatkowego za 2015 r.

a nie na sytuację majątkową, bowiem czym innym jest kwota dochodu podatkowego, a czym innym płynność finansowa.

Odnośnie ustaleń dotyczących prowadzenia przez Naczelnik Urzędu Skarbowego w stosunku do strony postępowania egzekucyjnego na kwotę 50 zł oraz kwotę 9.479,80 zł skarżąca wskazała, że wydruków z systemu Egapoltax wynika, że egzekucja prowadzona w stosunku do pierwszej kwoty została wszczęta w dniu 30 marca 2016 r., a zakończona w dniu 19 kwietnia 2016 r. przez zapłatę, natomiast egzekucja prowadzona w odniesieniu do drugiej z kwot została wszczęta w dniu 13 lipca 2015 r., a zakończona w dniu 22 lipca 2015 r. przez zapłatę. Zdaniem skarżącej nie można na tej podstawie dowodzić, że w sposób trwały nie regulowała zobowiązań publicznoprawnych. Ponadto w trakcie trwającego postępowania kontrolnego nie dokonywała zbywania majątku.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem.

Wbrew zarzutom skargi określenie przez organ przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego pozwala na uwzględnienie w wyliczeniach również kwoty deklarowanej – wskazanej w deklaracji jako kwota do wpłaty, tym bardziej, że nie zostało potwierdzone, aby kwota ta została zapłacona.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy charakteru prawnego należności publicznoprawnej wynikającej z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług.

Strona skarżąca nie kwestionuje, że przepis ten "ustanawia specyficzną instytucję obowiązku zapłaty podatku w przypadku wystawienia faktury", dowodzi jednak, że zdarzenia które pozostają poza unormowaniami ustawy podatkowej

nie powodują obowiązku podatkowego. W ocenie Sądu stanowisko strony skarżącej nie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatek stanowi kwotę podatku wykazaną w fakturze, określenie obowiązku zapłaty dotyczy bowiem należności zdefiniowanej jako podatek, nie jako kwota stanowiąca inną należność. Sąd przychyla się do poglądu utrwalonego w orzecznictwie sądów administracyjnych, że źródłem zobowiązania są podatkowe przepisy materialne w związku z którymi wystawiona została faktura (por. wyrok NSA z 9 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1408/15).

W sprawie wydane zostało rozstrzygnięcie w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika wobec ustalenia,

że w prowadzonej działalności pani B. S. nie tylko wystawiała faktury

w sposób nieprawidłowy, ale również rozliczała podatek naliczony w sposób niezgodny w prawem.

Wstępne ustalenia uprawniały organ do ustalenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego.

W przepisie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej jedynie przykładowo wskazane zostały okoliczności potwierdzające obawę niewykonania przez podatnika zobowiązań podatkowych. Katalog o charakterze otwartym służy realizacji celów fiskalnych. Obawa niewykonania zobowiązania może wynikać zarówno z przyczyn związanych z sytuacją materialną podatnika, jak również aktywności podatnika ocenianej jako podejmowana w celu zmniejszenia obciążeń podatkowych. Rozstrzygnięcie ma charakter zastępczy, przejściowy, z tej przyczyny ustawodawca nie wykluczył również możliwości porównywania wielkości prognozowanych zobowiązań z treścią zeznań o wysokości dochodów.

Organ w sposób uprawniony uwzględnił, że decyzją z dnia 10 listopada 2015 r. Główny Inspektor Farmaceutyczny stwierdził wygaśnięcie zezwolenia

na prowadzenie przez A B. S. hurtowni farmaceutycznej.

Organ ocenił dochody uzyskiwane przez skarżącą z aktualnie prowadzonej działalności w innej branży i zasadnie stwierdził, że są one wystarczające

dla ponoszenia ciężaru zapłaty ustalonych w kwocie przybliżonej zobowiązań podatkowych. Skarżąca nie kwestionuje ustaleń dotyczących jej majątku ruchomego

i nieruchomości, zatem prawidłowe są wywody organu uwzględniającego te ustalenia w zakresie sformułowania wniosku, że przybliżona wartość posiadanego

przez B. S. majątku nie pokrywa potencjalnych zobowiązań podatkowych.

W ocenie Sądu nie jest uzasadniony również zarzut dotyczący braku podstaw naliczania odsetek i uwzględnienia ich w kwocie podlegającej zabezpieczeniu. Zgodnie z art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej odsetek za zwłokę nie nalicza się

w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach.

Wskazany przez skarżącą art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej nie miał zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż w stanie faktycznym brak podstaw

do potwierdzenia zaistnienia okoliczności wskazanych w dyspozycji tego przepisu. Zakres zastosowania art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej odpowiada odesłaniu do pojęcia decyzji, o której mowa w ust. 1 pkt 1 i ust. 2 tego przepisu (stan prawny przed 1 kwietnia 2017 r.). Nie nalicza się zatem odsetek za zwłokę od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa, gdy ustalenia dotyczą podatków, których określenie

lub ustalenie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych, podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin, ustalenia dotyczą opłat

i niepodatkowych należności budżetu państwa, których określenie lub ustalenie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych lub w trakcie toczącego się postępowania kontrolnego zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, a także gdy organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne decyzją, o której mowa w art. 115 § 4 Ordynacji podatkowej.

W sprawie rozpoznawanej przepisy powyższe nie mają zastosowania,

nie odnoszą się bowiem do postępowania zabezpieczającego. Jednoznaczne, enumeratywne wskazanie zakresu zastosowania art. 54 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej wyklucza rozszerzającą wykładnię.

W odpowiedzi na skargę organ prawidłowo wskazał, że w postępowaniu zabezpieczającym nienaliczanie odsetek za zwłokę może nastąpić wyłącznie

na podstawie art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające zastosowanie powołanego przepisu.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając

na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu

przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), oddalił skargę.