Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 351/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2004-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 23 par.1, art. 31, art. 39 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 08 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi Spółdzielni [...] M. w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] marca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącej Spółdzielni kwotę 265,00 (słownie: dwieście sześćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego;


UZASADNIENIE

Działająca z upoważnienia Spółdzielni [...] "M." w G. Agencja Celna "J." z Ł. zgłosiła w Urzędzie Celnym w B. w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towar - papier na opakowania do mleka i śmietany z nadrukiem oraz folię do powlekania - sprowadzony ze Szwecji, według dokumentów SAD nr [...] z dnia 22 lipca 1999 r. Nr [...] z dnia

22 lipca 1999 r., [...] z dnia 22 lipca 1999 r., Nr [...] z dnia 21 lipca 1999 r., Nr [...] z dnia 21 lipca 1999 r. Właściwy organ celny dopuścił towar do obrotu.

W związku z ujawnieniem w toku kontroli w siedzibie importera umowy licencyjnej Nr 1/95 zawartej pomiędzy firmą T. [...] Oddział w Warszawie,

a Spółdzielnią [...] "M." w G. z dnia 10 listopada 1995 r. oraz umowy

o przejęcie praw i obowiązków z tej umowy licencyjnej na używanie znaku towarowego, zawartej w Warszawie dnia 30 czerwca 1998 r. pomiędzy firmą T. [...] Oddział w Warszawie (cedent) a firmą A. Spółka z o.o. z siedzibą w W. (cesjonariusz), przenoszącej na cesjonariusza wszystkie prawa i obowiązki z umowy licencyjnej Nr 1/95, a także dokumentów potwierdzających uiszczenie opłat licencyjnych - w dniu 3 września 2001 r. wszczęto z urzędu postępowania celne w sprawie prawidłowości zgłoszeń celnych w zakresie wartości celnej i określenia długu celnego.

Po przeprowadzeniu postępowania celnego, decyzjami z dnia [...] listopada 2001 r.

nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego w B. uznał powyższe zgłoszenia celne za nieprawidłowe i określił na nowo wartość celną towaru. W uzasadnieniu decyzji organ celny pierwszej instancji podkreślił, że zgodnie z przepisem art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego do wartości towarów, dla których ustalana jest wartość celna dolicza się koszty, które musi opłacić kupujący, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży tych towarów (wśród tych kosztów wymienia się m.in. opłaty licencyjne).

Strona niezadowolona z rozstrzygnięcia organu celnego pierwszej instancji złożyła odwołania do Prezesa Głównego Urzędu Ceł wnosząc o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w B. (nr jak wyżej) jako wydanych z naruszeniem prawa.

Decyzjami z dnia [...] stycznia 2002 r. nr [...], [...], [...], [...], [...], Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji wskazując na postanowienia umowy licencyjnej, w której sprecyzowano uprawnienia i obowiązek stron tej umowy, a wśród nich obowiązek uiszczenia opłat licencyjnych za używanie znaku towarowego. W ocenie organu zobowiązanie Spółdzielni [...] "M." w G. do ponoszenia opłat licencyjnych dawało jej prawo do legalnej dystrybucji określonych wyrobów mleczarskich

w opakowaniach, na których widniał chroniony znak towarowy. Na tej podstawie organ uznał, że opłata ta odnosiła się do importowanego towaru i była dokonywana jako warunek sprzedaży.

Strona złożyła skargę na powyższą decyzję Prezesa GUC, w której zarzuciła rażące naruszenie art. 23 § 1 w związku z art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego przez błędną (rozszerzającą) ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz wniosła o uchylenie decyzji obu instancji.

Wyrokiem z dnia 20 listopada 2002 r. sygn. akt SA/Bk 297/02, Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku uchylił zaskarżoną decyzję podnosząc, iż organy celne podjęły rozstrzygnięcie przy niepełnym materiale dowodowym. Sąd wskazał, iż w sytuacji gdy istotnie z umów sprzedaży opakowań nie wynika warunek uiszczenia opłat licencyjnych, to doliczenie ich do wartości celnej będzie możliwe

w przypadku wykazania go innymi dowodami.

Stosownie do wyroku Sądu organ drugiej instancji podjął działania mające na celu ustalenie stanu faktycznego. Orzekając ponownie w tej sprawie Dyrektor Izby Celnej

w B. decyzją z dnia [...] marca 2003 roku Nr [...] orzekł o utrzymaniu decyzji organu I instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, iż stanowisko Spółdzielni [...] "M." w G. przedstawione w odwołaniu nie jest zasadne. Zdaniem organu analiza treści umowy licencyjnej z dnia 10.11.1995 r. Nr 1/95 zawarta pomiędzy firmą T. [...] Oddział w W. (licencjodawca), a Spółdzielnią [...] "M." w G. (licencjobiorca) na używanie znaku towarowego, w której określono prawa i obowiązki stron wskazuje na ścisły związek między nabyciem prawa do znaku towarowego, a wykorzystaniem tego znaku do produkcji opakowań (umieszczenia znaku na opakowaniach), które stanowiły przedmiot importu. Z postanowień tej umowy wynikał między innymi obowiązek uzgodnienia z licencjodawca rodzaju opakowania, na którym umieszczony będzie znak towarowy, zaś dalsze ograniczenia w wyborze opakowania, na którym może być umieszczony znak towarowy wynikały z kontraktów na zakup maszyn i urządzeń do produkcji wyrobów UHT zawartych przez spółki wchodzące w skład Grupy A. (sprzedający) ze Spółdzielnią [...] "M." w G. w roku 1994, 1998 i 2000 r. Doliczenie opłaty licencyjnej uiszczonej za używanie znaku towarowego możliwe jest tylko w wypadkach określonych w art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej uznał, że wszystkie warunki określone w tym artykule zostały spełnione w tej sprawie.

Zdaniem organu sposób płatności za korzystanie ze znaku towarowego ustalony

w umowie i zrealizowany przez Spółdzielnię wskazuje, iż bez uiszczenia opłaty jednorazowej licencjodawca pozbawiłby licencjobiorcę prawa do korzystania ze znaku towarowego,

co uniemożliwiłoby import opakowań, a tym samym sprzedaż wyrobów mlecznych

w opakowaniach ze znakiem towarowym byłaby niemożliwa.

Powyższe dawało podstawę do ustalenia, iż uiszczanie opłat licencyjnych było warunkiem sprzedaży opakowań z chronionym znakiem graficznym. Tym samym decyzja organu I instancji, w ocenie organu odwoławczego, jest prawidłowa.

W skardze na tą decyzję skarżąca Spółdzielnia "M." w G. zarzuciła, iż obowiązek ponoszenia opłat licencyjnych nie był warunkiem sprzedaży opakowań, lecz zobowiązaniem z tytułu korzystania z chronionego znaku towarowego. Opłaty licencyjne były skutkiem sprzedaży wyłącznie mleka UHT, a nie warunkiem nabycia opakowań. Tym samym, w ocenie skarżącej, doszło do naruszenia art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, jako że przesłanki zawarte w tym przepisie nie zostały spełnione. Nadto skarżąca zarzucała naruszenie art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, bliżej nie precyzując na czym naruszenie to polegało oraz naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej przez dowolną i bardzo rozszerzającą ocenę dowodów. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku wyrokiem

z dnia 5 grudnia 2003 r. sygn. akt SA/Bk 540/03 oddalił skargę Spółdzielni [...]"M." z G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] marca 2003 r. Przyjął, że zarzut skarżącej, iż organy celne naruszyły przepis art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego ustalając, iż zaistniały przesłanki określone tym przepisem do doliczenia do wartości celnej uiszczonych opłat licencyjnych nie jest uzasadniony.

Sąd wskazał, iż zgodnie z powyższym przepisem w celu określenia wartości celnej

do ceny transakcyjnej należy dodać "honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne" dotyczące towarów, dla których ustalana jest wartość celna, które musi opłacić kupujący, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży tych towarów, o ile koszty

te nie są ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej. Podkreślił, że umowa licencyjna Nr 1/95 upoważniała licencjobiorcę - skarżącą Okręgową Spółdzielnię [...] "M."

w G. do umieszczania na opakowaniach niektórych wytwarzanych przez siebie produktów mlecznych, znaku towarowego słownego i graficznego [...] za ustaloną

w umowie opłatą licencyjną. Opłata ta była uiszczana w dwojaki sposób: jako opłata jednorazowa w kwocie 125000 CHF płatna w terminie 6 miesięcy od dnia podpisania umowy oraz jako opłata okresowa w wysokości 2,2% wielkości obrotu towarami oznaczonymi zastrzeżonym znakiem towarowym wpłacana co kwartał, przyjęta jako okres rozliczeniowy.

Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że opłaty te stanowiły warunek sprzedaży. Wskazują na to postanowienia umowy licencyjnej, w których określono prawa i obowiązki stron. Między innymi w § 12 umowy zastrzeżono możliwość jej rozwiązania bez wypowiedzenia w przypadku, gdy którakolwiek ze stron nie wykona obowiązków umowy.

W sytuacji więc nie uiszczenia opłaty licencyjnej licencjodawca, którym po cesji praw

z umowy 1/95 na podstawie umowy z 30.06.1998 r. była Spółka A. z siedzibą

w W. pozbawiłby skarżącą prawa do korzystania z zastrzeżonego znaku towarowego, a tym samym importu opakowań z chronionym znakiem towarowym, co uniemożliwiłoby sprzedaż wyrobów mlecznych w opakowaniach z tym znakiem. Nabycie znaku towarowego w celu umieszczania go na opakowaniach, w których sprzedawano wyroby dawało skarżącej po pierwsze możliwość zakupu opakowań ze znakiem towarowym, po drugie zaś prawo legalnej dystrybucji produktów w opakowaniach, na których umieszczony był chroniony znak towarowy.

Sąd uznał, że zachodzi ścisły związek między nabyciem znaku towarowego

na podstawie umowy licencyjnej, a wykorzystaniem go na opakowaniach stanowiących przedmiot importu. Skoro więc z tytułu nabycia znaku towarowego poniesiono opłaty licencyjne, a przy imporcie opakowań z chronionym znakiem towarowym nie doliczono tych opłat do wartości celnej towaru, to zaistniała podstawa do skorygowania tej wartości

o te opłaty zgodnie z art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego. Przepis ten daje podstawę

do doliczenia tych opłat do wartości celnej także w sytuacji, gdy poniesione one zostały

w sposób pośredni jako warunek sprzedaży. Zdaniem Sądu bez znaczenia pozostaje w tej sytuacji fakt, iż umowa sprzedaży opakowań nie wskazywała na konieczność poniesienia opłat licencyjnych. Z ustaleń dokonanych przez organy wynika, iż zamówień na zakup opakowań dokonywano na podstawie ofert z firm powiązanych pomiędzy licencjodawcą, jego cesjonariuszem, a producentem, które działały w ramach jednego koncernu. Taka zaś sytuacja dawała dodatkowo podstawę do przyjęcia, iż poniesione opłaty licencyjne na rzecz jednej

z firm powiązanych, w istocie stanowiły warunek sprzedaży opakowań z chronionym znakiem towarowym.

W świetle powyższego Sąd uznał, iż organy celne wykazały, że spełnione zostały warunki określone przepisem art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, co uzasadniało podjęcie rozstrzygnięcia o doliczeniu do wartości celnej towaru poniesionych opłat licencyjnych.

W opinii Sądu nie znajduje potwierdzenia podnoszony przez skarżącą zarzut naruszenia prawa procesowego. Zarzuty naruszenia art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej nie zostały przez skarżącą bliżej sprecyzowane, co uniemożliwia ustosunkowanie się do tych zarzutów. Jednocześnie należy podnieść, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uzupełnił materiał dowodowy sprawy dołączając pełną dokumentację związaną z zawarciem i realizacją umów z firmami działającym w ramach koncernu A., dokonał ich wnikliwej oceny

i wyprowadził na tej podstawie logiczne wnioski.

W tych okolicznościach Naczelny Sąd Administracyjny Oddział Zamiejscowy

w Białymstoku oddalił skargę.

Powyższy wyrok NSA Ośrodka Zamiejscowego w Białymstoku stał się przedmiotem skargi kasacyjnej wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez reprezentującą Spółdzielnię "M." radcę prawnego B. O. W skardze kasacyjnej wniesiono o zmianę wyroku przez wydanie orzeczenia zgodnego z żądaniem skargi, ewentualnie uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. W uzasadnieniu zarzucono wyrokowi Sądu I instancji rażące naruszenie przepisów proceduralnych i przepisów prawa materialnego:

- art. 51 i art.52 ust. 1 ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, poprzez nieuwzględnienie zarzutu skargi co do naruszenia art. 122, art.191 i art. 187 Ordynacji podatkowej przez organy administracji obu instancji oraz art. 22 ust. 2 pkt 3 powyższej ustawy, poprzez utrzymanie w mocy decyzji wydanej z naruszeniem przepisów postępowania, a także poprzez przyjęcie za podstawę wyrokowania okoliczności nie będących przedmiotem postępowania dowodowego w postępowaniu administracyjnym;

- art. 23 § 1 w zw. z art. 30 §1 pkt 3 ustawy Kodeks celny, poprzez błędną wykładnię

i niewłaściwe zastosowanie;

- wyjaśnień dotyczących wartości celnej opublikowanych jako załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.09.1999 r. (Dz. U. Nr 80 poz. 908), przez ich pominięcie

w sprawie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, iż Sąd I instancji nie rozpatrując zarzutów naruszenia art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej rażąco naruszył art. 51 i 52 ustawy

o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z przepisami obowiązującymi w chwili orzekania winien rozpatrzyć całość sprawy, w oparciu o cały materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania administracyjnego i niezależnie

od granic skargi. Sąd I instancji nie może zatem uchylić się od rozpoznania zarzutu skargi

i powinien stwierdzić, czy jest on trafny, czy chybiony.

Strona skarżąca podnosiła, że organy celne nie wykazały tożsamości towaru sprowadzonego z zagranicy oraz towaru będącego przedmiotem sprzedaży i opłat licencyjnych w kraju. Spółdzielnia w toku postępowania celnego złożyła kopie kontraktów na zakup linii do produkcji wyrobów UHT zawartych zarówno przed jak i po zawarciu umowy licencyjnej. Dyrektor Izby Celnej odniósł się tylko do kontraktu zawartego po zawarciu umowy licencyjnej i zapisu o obowiązku stosowania opakowań firmy A., jako powielenia obowiązku zakupu opakowań wyłącznie firmy A. Nie odniósł się natomiast do kontraktu zawartego przed zawarciem umowy licencyjnej w 1994 r. (kontrakt [...]). W kontrakcie tym znajdował się również taki sam zapis. Analizując te kontrakty łącznie jednoznacznie można stwierdzić, że obowiązek, o którym mowa w tych kontraktach ma tylko znaczenie dla odpowiedzialności za sprawność urządzeń i jakość produktu. Gdyby Spółdzielnia stosowała inne opakowania sprzedawca nie ponosiłby odpowiedzialności zarówno za prawidłowe funkcjonowanie urządzenia jak i za produkt. Skarżąca zarzuciła rażące naruszenie przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej z powodu braku odniesienia organów administracji do powyższych dowodów oraz wskazania, czy dają im wiarę, ewentualnie, z jakiego powodu wiary nie dają. Zdaniem wnoszącej skargę kasacyjną nie sposób przyjąć, że zarzut taki jest nieprecyzyjny, wobec czego jego nie rozpatrzenie przez Sąd I instancji jest rażącym naruszeniem art. 22 ust 2 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Sąd I instancji, wobec podnoszonego zarzutu niewyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych, winien bowiem zbadać czy jest on zasadny i ewentualnie, czy naruszenie przepisu postępowania miało wpływ na wynik sprawy i dać temu wyraz

w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia.

Zdaniem strony skarżącej, Sąd I instancji naruszył również art. 22 ust 2 pkt 3

w związku z art. 52 ust. 1 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, przyjmując

w zaskarżonym orzeczeniu za prawidłową decyzję opartą na faktach przyjętych

za udowodnione bez przeprowadzania jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a zatem sprzecznie z art. 122 Ordynacji podatkowej. Wartość znaku towarowego i jego renoma,

na które powołują się organy celne i Sąd I instancji nie były w żadnym stopniu przedmiotem postępowania administracyjnego. Bezpodstawne przyjęcie za udowodnione tych okoliczności narusza, zdaniem skarżącej również art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy administracji obu instancji nie odniosły się w żaden sposób do dowodów przedłożonych przez stronę - m.in. kontraktu zawartego przed zawarciem umowy licencyjnej w 1994 r. (kontrakt [...]). Naruszenie art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej pociąga za sobą naruszenie przepisu art. 187 Ordynacji podatkowej, nakładającego obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie.

Według wnoszącej skargę kasacyjną, Sąd I instancji rażąco naruszył art. 23 § 1 w zw.

z art. 30 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks celny, dokonując jego błędnej wykładni. Nie jest bowiem dopuszczalne wliczenie opłaty dokonywanej w zamian za odrębne, ekwiwalentne świadczenie między podmiotami krajowymi z tego tylko powodu, że jeden z tych podmiotów jest powiązany z podmiotem zagranicznym. Jeżeli bowiem rzeczywista wartość znaku towarowego była znaczna, co było niewątpliwie wynikiem dużych nakładów na jego reklamę na rynku polskim, to nie ma żadnego powodu do stosowania wskazanych wyżej przepisów Kodeksu celnego. Ich jedyną ratio legis było zapobieganie obchodzeniu przepisów celnych poprzez umowy licencyjne pozorne lub nieekwiwalentne, a jeżeli samo ich zastosowanie, mimo braku tożsamości przedmiotu opłat licencyjnych i towaru importowanego, jest mocno wątpliwe, to powtórne obciążenie opodatkowanych już uprzednio rzeczywistych

i uzasadnionych gospodarczo transakcji między podmiotami krajowymi jest oczywiście niedopuszczalne. Zdaniem Spółdzielni zapłata licencyjna była tylko i wyłącznie konsekwencją sprzedaży wyrobów własnych w opakowaniach opatrzonych znakiem [...] w Polsce, a nie warunkiem nabycia materiału opakowaniowego za granicą,

a zgodnie z argumentami Sądu Najwyższego zawartych w uzasadnieniu wyroku z dnia 22.09.1998 r. sygn. akt III RN 101/99 - w takim wypadku opłaty licencyjne nie mogą podwyższać wartości celnej towaru.

Sąd I instancji pominął także w rozpoznawanej sprawie Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej, opublikowane jako załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.09.1999 r. (Dz. U. Nr 80 poz.908), na które to Wyjaśnienia powoływała się w skardze skarżąca. Wynika z nich jednoznacznie, że jeśli towar importowany z zagranicy

i sprzedawany w Polsce nie są tożsame, to nie został spełniony warunek przewidziany

w art. 30 Kodeksu celnego.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 października 2004 r. sygn. akt GSK 431/04 uchylił wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Białymstoku i przekazał sprawę

do rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji stwierdzając,

iż ponoszone przez Spółdzielnię "M." opłaty licencyjne podlegają wliczeniu do wartości celnej importowanego papieru na opakowania na podstawie art. 23 § 1 w związku z art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, nie dokonał w ogóle wykładni tych przepisów. Sąd I instancji nie wyjaśnił, jakiego rodzaju zależność (związek) musi zachodzić pomiędzy opłatami licencyjnymi i importowanym towarem, aby w świetle art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego można było przyjąć, że obowiązek uiszczenia opłat jest warunkiem sprzedaży tego towaru.

W ocenie NSA, Sąd I instancji przyjmując, że w rozpatrywanej sprawie związek taki istnieje oparł to na dwóch dowodach – treści umowy licencyjnej (w szczególności § 12 umowy) oraz treści kontraktów zawieranych przez Spółdzielnię "M." z dostawcą urządzeń do pakowania wyrobów mleczarskich. NSA stwierdzał dalej: " ... Z wnioskowania Sądu I instancji wydaje się wynikać, że w zasadzie jakikolwiek związek pomiędzy sprzedażą importowanego towaru i opłatami licencyjnymi wypełnia dyspozycję art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego. Może to być więc związek przyczynowo – skutkowy (zakup licencji

na znak towarowy i ponoszenie z tego tytułu opłat licencyjnych daje prawo do zakupu papieru na opakowania produktów z tym znakiem) lub także związek podmiotowy (zakup licencji pociąga za sobą zakup urządzeń do pakowania produktów ze znakiem towarowym, ta druga transakcja rodzi obowiązek używania do pakowania produktów papieru pochodzącego

od uprawnionego do znaku towarowego-licencjodawcy)." Według NSA takie rozumienie użytego w art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego pojęcia "warunku sprzedaży" importowanego towaru nie ma żadnego racjonalnego i prawnego uzasadnienia. Oznaczałoby to, ze każda transakcja handlowa przeprowadzona bezpośrednio lub pośrednio pomiędzy licencjodawcą

i licencjobiorcą, nie dotycząca przedmiotu umowy licencyjnej, byłaby obciążona kosztami tej umowy (opłatą licencyjną). Wówczas wliczenie do wartości celnej towaru opłaty licencyjnej stanowiłoby swoistą "karę" za to, że licencjobiorca zdecydował się zakupić, np. składnik

do produkcji licencjonowanego wyrobu u licencjodawcy, a nie u kogoś innego.

Zdaniem NSA, Sąd I instancji nie rozważył i nie uwzględnił wszystkich okoliczności związanych z zawarciem przez Spółdzielnię "M." w G. umowy licencyjnej z dnia 10.11.1995 r. Nr 1/95 i dlatego uzasadniony jest podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o NSA w związku z art. 174 pkt 2 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Z tych też względów NSA podzielił również zarzuty skarżącej, co do naruszenia przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego (art. 23 § 1 w związku z art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego). Sąd zaprezentował bowiem błędne rozumienie tych przepisów i w konsekwencji zastosował je do stanu faktycznego, nieznajdującego odzwierciedlenia w ich hipotezach. NSA nie mógł się natomiast odnieść do zarzutu naruszenia w zaskarżonym wyroku Wyjaśnień dotyczących wartości celnej, zawartych w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r., ponieważ skarżąca nie wskazała w skardze konkretnych wyjaśnień, które jej zdaniem zostały naruszone.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skargę należało uwzględnić.

Stosownie do art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), Sąd uwzględniając skargę między innymi na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie Sąd stwierdza, że nastąpiło naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy.

Zgodnie z przepisem art. 23 § 1 ustawy z dnia 09.01.1997 r. - Kodeks celny (Dz. U.

z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) wartością celną towarów jest wartość transakcyjna,

to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Zastosowany w tej sprawie przez organy celne przepis art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego stanowi natomiast, że w celu określenia wartości celnej, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przewożone towary dodaje się: honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne, dotyczące towarów, dla których ustalana jest wartość celna, które musi opłacać kupujący, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży tych towarów, o ile koszty te nie są ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej.

W wyroku wydanym w tej sprawie po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyjaśnił pojęcie "warunku sprzedaży", o którym mowa w art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego. Sąd ten zauważył, że powyższy przepis pozostaje w ścisłym związku z art. 23 Kodeksu celnego, określającym pojęcie wartości celnej towaru i wiążącym wartość celną towaru z jego ceną - faktycznie zapłaconą lub należną. Według NSA

"... zasadne wiec i usprawiedliwione jest wliczanie do ceny importowanego towaru tylko takich należności, w tym należności wymienionych w art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, które znajdują ekwiwalent w towarze. Obowiązek uiszczenia opłaty licencyjnej jest zatem warunkiem sprzedaży importowanego towaru w rozumieniu art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego (w uzasadnieniu wyroku NSA jest art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego) wtedy, gdy opłata licencyjna stanowi należność za korzystanie z praw ucieleśnionych w tym towarze."

Poza dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnią art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, Sąd ten zauważył, iż " ... z zawartej przez Spółdzielnię "M." umowy licencyjnej nr 1/95 z 10.11.1995 r. wynika, że licencjodawca jest uprawniony do używania znaków: słownego i słowno - graficznego, zawierających słowo [...] do oznaczania mleka i produktów mlecznych (§ 1 umowy). Znaki te nie zostały zgłoszone do oznaczania papieru na opakowania dla tego rodzaju produktów. Papier został, co prawda, opatrzony nadrukiem zawierającym wizerunek licencjonowanych znaków towarowych. Umieszczenie wizerunku tych znaków na papierze do pakowania i zakup takiego papieru, nie stanowi jednakże używania chronionych znaków towarowych, ponieważ omawiane znaki zostały zastrzeżone do oznaczania innych towarów - mleka i produktów mlecznych. Oznaczenia umieszczone na papierze przeznaczonym na opakowania nie pełniły funkcji znaków towarowych i w związku z tym papier z tymi oznaczeniami nie był nośnikiem praw do znaków. Zakup tego papieru nie mógł być wobec tego obciążony obowiązkiem opłacenia opłaty licencyjnej z tytułu używania znaków towarowych".

Powyższym stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie związany jest orzekający w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd administracyjny

w Białymstoku. Zgodnie bowiem z art. 190 wyżej wymienionej ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zastosowanie w danej sprawie przepisu art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego nie jest zatem możliwe bez uprzedniego wykazania przez organy celne, że ponoszone przez Spółdzielnię "M." w G. opłaty licencyjne stanowią należność za korzystanie z praw ucieleśnionych w importowanym towarze w postaci papieru do opakowania z nadrukiem [...].

W tym stanie rzeczy, wobec stwierdzonego naruszenia przepisów art. 23 § 1

w związku z art. 30 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 09.01.1997 r. - Kodeks celny, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a przywoływanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję. Rozpoznając ponownie sprawę organy celne powinny uwzględniać dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnię przepisu art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego oraz ewentualnie ocenić, czy w świetle innych, nieznanych dotąd okoliczności i dowodów, może być on w tej sprawie zastosowany.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd stosując przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a cytowanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł

o uchyleniu zaskarżonej decyzji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł stosownie do przepisów art. 200 w zw. z art. 205 wyżej powołanej ustawy.