Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 639/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180 par 1 w zw z art.188, art.210 par 4 i 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 86 ust 1 i2 w zw art. 88 ust 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 639/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 czerwca 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Grażyna Firek, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2014 r., sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w B., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 25 marca 2013r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja oraz za lipiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2007 r."., - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

W wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec Spółki K.-3 sp. z o.o. za 2007 rok Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że księgi Spółki w kontrolowanym okresie były nierzetelne (protokół zbadania ksiąg z dnia 28.10.2011 r.), z uwagi na nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług w postaci zawyżenia kwot podatku naliczonego obniżającego podatek należny. Organ I instancji ustalił, że przyczyną powyższego było ujęcie w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku VAT transakcji udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 02.07.2007r. wystawioną na rzecz Spółki przez firmę B.Sp. z o.o., (określanej dalej też jako "Spółka B") z tytułu "Obciążenie kosztami wykonania tymczasowych adaptacji", w kwocie netto 270 500 zł (podatek od towarów i usług w kwocie 59 510 zł. oraz odliczenie określonego tą fakturą podatku naliczonego w deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc lipiec 2007 rok.

Organ I instancji ustalił , że przedmiotowa faktura nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, między innymi z uwagi na fakt, że prace adaptacyjne (w budynku K.-100, w związku z wymogami S.Sp. z o.o., najmującej część powierzchni w tym budynku od Spółki), zostały przez Spółkę w dniu 1.02.2006 r. zlecone C. Sp. z o.o. (dalej określana też jako "Spółka C.") i przez nią wykonane.

Ponadto zakwestionowano ujęcie w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku VAT transakcji udokumentowanej fakturami VAT: nr X/07/35 z dnia 3.07.2007 r., nr Z/07/44 z dnia 30.08.2007 r., nr U/07/145 z dnia 20.12.2007 r. wystawionymi na rzecz Spółki przez Wytwórnię Elementów Kominowych T. Sp. jawna z tytułu wykonania i montażu komina, w łącznej kwocie netto 43 550 zł oraz odliczenie określonego tymi fakturami podatku naliczonego w łącznej kwocie 9 581 zł w deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące sierpień, wrzesień i grudzień 2007 roku.

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego uznano, iż w/w faktury nie dokumentują wydatków ponoszonych w związku z opodatkowaną podatkiem VAT działalnością kontrolowanej Spółki

Z uwagi na ww. nieprawidłowości stwierdzone w rozliczeniu podatku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu 29.03.2012 r. decyzję nr [...] określając kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2007 r. oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do września i grudzień 2007 r.

Od decyzji tej Spółka wniosła odwołanie kontestując ustalenia organu I instancji skutkujące zakwestionowaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących:

- tymczasowe adaptacje wykonane przez B.Sp. z o.o.

- wykonanie i montaż komina oraz drzwiczek wyciorowych przez T. Sp. jawna.

Decyzją z dnia 25 marca 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji . Na wstępie uzasadnienia rozstrzygnięcia odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wykazując , że termin przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej wskutek wszczęcia przez Inspektora Kontroli Skarbowej śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe o czym spółka została powiadomiona.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym stwierdził, że ustalenia dotyczące stanu faktycznego w zakresie zdarzenia gospodarczego wskazanego w fakturze nr 1/07/2007 z dnia 02.07.2007r. wystawionej przez B.Sp. z o.o., jak również ocena tego stanu pod kątem przepisów podatku od towarów i usług, dokonane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej - są prawidłowe w świetle zgromadzonego materiału dowodowego i przepisów prawa podatkowego.

Fakt, że prace adaptacyjne w budynku K.-100, mające na celu wywiązanie się z obowiązku dostosowania wynajmowanej przez Spółkę powierzchni biurowej do wymogów określonych przez najemcę S.Sp. z o.o. (w umowie najmu z dnia 20 grudnia 2005r.), zostały na rzecz Spółki wykonane nie przez Spółkę B, lecz przez Spółkę C., jest potwierdzony szeregiem dowodów zgromadzonych w aktach sprawy, wzajemnie spójnych, a tym samym w ocenie organu odwoławczego wiarygodnych. Dowodami tymi są:

1. Pisemne wyjaśnienia Spółki z dnia 4.12.2009 r., w których wskazano: "(...) Adaptacji na potrzeby spółki S. dokonano (...) w budynku K.-100. (...) Obowiązek wykonania kompleksowych aranżacji przez Wynajmującego wynikał z treści umowy najmu. Wykonanie prac zostało zlecone spółce C. sp. z o.o."

2.Umowa zlecenia z dnia 1.02.2006 r. zawarta przez Spółkę reprezentowaną przez prezesa zarządu A.Ś., ze Spółką C. reprezentowaną przez prezesa zarządu D. W. L., w której wykonawca przyjął do realizacji prace adaptacyjne na powierzchni biurowej przeznaczonej dla Spółki S.

powierzchni biurowej przeznaczonej dla Spółki S.

3.Protokół odbioru z dnia 28.04.2006r. potwierdzający wykonanie przez Spółką C. ww. prac i przekazanie przedmiotu odbioru do eksploatacji. W treści protokołu zapisano, że w odbiorze uczestniczyli A. Ś. i D. W. L., czyli osoby, które znały zakres prac wynikający z umowy zlecenia z dnia 1. 02.2006r., oraz inspektor nadzoru budowlanego S.P..

4.Faktura nr 28/04/2006 z dnia 28.04.2006 r. wystawiona na rzecz Spółki przez Spółką C. na kwotę 1 830 000,00 zł, tytułem "Prace adaptacyjne na potrzeby firmy S.", (uwierzytelnioną kopię faktury włączono do akt postępowania odwoławczego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31.01.2013 r. nr [...]). Przedmiotowa faktura została zaksięgowana na kontach Spółki C. (201 / 702 i 221) przez firmę "B", prowadzącą także księgi rachunkowe Spółki.

5. Zeznania A.Ś., w zakresie, w którym wskazał, że przed przejęciem powierzchni biurowych przez Spółkę S. wykonano wszystko, co zostało zawarte w planach aranżacyjnych" przedstawionych przez najemcę, a prace adaptacyjne wykonała Spółka C..

W ocenie organu należy uznać, że A.Ś., pełniący obowiązki prezesa zarządu Spółki, podpisywał umowę najmu ze Spółką S. i znane mu były zarówno postanowienia umowy, jak treść załączników do niej, zawierających zakres prac wykończeniowo - aranżacyjnych. Znał także zakres prac zleconych Spółce C. umową, którą podpisał w imieniu Spółki oraz uczestniczył w odbiorze tych prac.

Istotne jest również, że zeznania świadka w ww. zakresie są zbieżne z innymi dowodami.

6.Zeznania T.J. dotyczące wykonywania prac adaptacyjnych w budynku K.-100 przez Spółkę B., który odpowiadając na pytanie pełnomocnika Spółki dotyczące adaptacji powierzchni wynajmowanej przez Spółkę w budynku K.-100 od Spółki B. -jednoznacznie stwierdził, że adaptacje dotyczące okablowania strukturalnego i serwerowni nie były wykonywane przez Spółkę B. Uzasadnione jest uznanie, że jako prezes T.J. posiadał wiedzę na temat działalności zarządzanej Spółki, przy czym zeznania świadka w ww. zakresie są zbieżne z innymi dowodami.

7. Zeznania M.M., pracownika Spółki i jednocześnie zarządcy budynku K.-100, w zakresie w którym zeznała, że Spółka C. wykonała prace w tym budynku na powierzchni adaptowanej dla firmy S., realizując umowę z dnia 1 lutego 2006r. zawartą ze Spółką.

8. Zeznania inspektora nadzoru budowlanego S.P. który m.in. jako wykonawcę prac na podstawie projektu Spółki S. wskazał podwykonawcę Spółki C..

9. Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14.02.2012 r., nr [...] wydana w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec B.Sp. z o.o. (uwierzytelniony za zgodność z oryginałem wyciąg z decyzji włączono do akt postępowania odwoławczego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31.01.2013 r. nr [...]), która potwierdza ustalenia dokonane w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec Spółki i w niniejszym postępowaniu odwoławczym, przy czym jest dokumentem mającym charakter dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. stanowiącego dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone.

Na podstawie zgromadzonych w tamtejszym postępowaniu dowodów organ kontroli skarbowej stwierdził, że faktura VAT nr 1/07/2007 z dnia 02.07.2007r. wystawiona przez Spółkę B. na rzecz Spółki tytułem "Obciążenia kosztami wykonania tymczasowych adaptacji" jest fakturą wystawioną w okolicznościach wskazanych w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Powyższa decyzja jest ostateczna w toku postępowania administracyjnego, jako iż została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17.09.2012 r. nr [...]

Zdaniem organu odwoławczego przedstawione dowody - uznane za wiarygodne w pełni lub w określonym zakresie, z uwagi na zawarte w nich wzajemnie zbieżne informacje dotyczące stanu faktycznego - uzasadniają tezę, że prace adaptacyjne w budynku K.-100 zostały na rzecz Spółki wykonane przez Spółkę C., a nie przez Spółkę B..

Jednocześnie jako nieuzasadnione i nielogiczne uznał stanowisko A.Ś. prezesa K.-3 spółki jakoby Spółka B. dodatkowo obciążała Spółkę za wyposażenie przekazane - jak podał świadek - w ramach umowy najmu, i to po upływie wielu miesięcy od zawarcia umowy.

T.J. prezes B. przesłuchiwany na okoliczność transakcji "wykonania tymczasowych adaptacji" udokumentowanych fakturą VAT nr 1/07/2007 zeznał m.in., że Spółka K.-3 wynajmowała powierzchnie w budynku K.-100 od Spółki B.. Natomiast nie wskazał przy tej okazji, że Spółka miała dodatkowo płacić za znajdujące się na wynajmowanej powierzchni wyposażenie techniczne oraz aby przedmiotowa faktura miała dotyczyć tej zapłaty - który to fakt, gdyby miał miejsce, winien być znany osobie, która podpisała umowę najmu.

Odnośnie zakwestionowanych faktur wystawionych przez Wytwórnię Elementów Kominowych T. Sp.j. organ wykazał , że wydatek Spółki udokumentowany spornymi fakturami nie był przeznaczony na potrzeby jej działalności , a tym samym podatek naliczony zawarty w przedmiotowych fakturach nie był związany z jej czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Sporne faktury dotyczyły prac związanych wykonaniem i montażem komina na terenie gospodarstwa ogrodniczego S. w Brzeziu, gdzie między innymi miała siedzibę również Spółka K.-3 .

W ocenie organów dowodami potwierdzającymi brak związku z prowadzoną działalnością gospodarcza są :

1.Pisemne wyjaśnienia Spółki T., w których podano, że komin, konstrukcja wsporcza i drzwiczki wyciorowe zostały wykonane na zlecenie T.J. występującego z ramienia zleceniodawcy Specjalistycznego Zakładu Ogrodniczego S., w B. Wskazano także, że ze strony zleceniodawcy protokół odbioru podpisał T.J.

2.Oferta na budowę komina o średnicy 500 mm (przedłożona przez Spółkę T.) sporządzona w dniu 26.07.200 / r., na ofercie wpisano adnotację "Pan T.

3.Zamówienie na komin wg. oferty z dnia 26.07.2007 r., datowane "B. 27.06.2007r." sporządzone na papierze firmowym Specjalistycznego Zakładu Ogrodniczego S., opatrzone pieczęcią firmy oraz pieczęcią o treści: "T. J. Zakład Ogród. S." i podpisem T. J. Ponadto w zamówieniu wskazano, że "Zaliczkę w wysokości 21 000 zł wpłacimy do dnia 2.07.2007".

4.Protokół komisyjnego odbioru robót z dnia 30.08.2007 r. sporządzony na papierze firmowym Spółki T. - w zakresie, w jakim potwierdza wykonanie i montaż komina oraz uczestnictwo w odbiorze przedstawiciela tej Spółki i T. J., w tym bowiem zakresie informacje zawarte w protokole wynikają też z innych dowodów. Powyższe dokumenty wskazują, że w rzeczywistości zamawiającym usługę w Spółce T. była nie Spółka, a Specjalistyczny Zakład Ogrodniczy S. oraz, że to w imieniu tej firmy T. J. negocjował warunki oferty i składał zamówienie, zobowiązał się do wpłaty zaliczki oraz dokonywał odbioru robót.

5.Zeznania P. K., (świadczącego obsługę księgową Spółki) który nie posiadał żadnej wiedzy na temat wydatków na komin. Zeznania osoby prowadzącej księgi rachunkowe Spółki wskazują, że brak było uzasadnienia do zaliczenia w koszty działalności Spółki kwoty netto wynikającej z faktury [...] wystawionej tytułem wykonania oraz montażu komina i konstrukcji wsporczej.

6.Zeznania R.N., który potwierdził , że komin został zamontowany na terenie szklarni, a nie przy budynku mieszkalnym .

7. Z dowodów wynika, że osobą kontaktującą się ze Spółką T. w sprawie komina był T.J.(dla niego przygotowano ofertę, on podpisał zamówienie działając w imieniu firmy S., uczestniczył w odbiorze robót).

Ww. świadkowie potwierdzili także, że komin wybudowano na terenie gospodarstwa ogrodniczego, na terenie którego znajdowały się szklarnie.

8. Zeznania L.W., potwierdzające, że jest różnica pomiędzy firmą zamawiającą, a firmą na którą wystawiono faktury. Oświadczył, że pytał pracownika, który zajmuje się montażami, dlaczego wystawiono faktury na inny podmiot, na co pracownik odpowiedział, że "tak mu kazali". W tym zakresie zeznanie świadka jest zbieżne z zeznaniem R.N..

Świadek stwierdził także, że - z tego co mu wiadomo - komin służył przedsiębiorstwu ogrodniczemu i został postawiony w miejsce poprzedniego komina oraz, że "Tam jest komin o średnicy 500, więc taki komin do ogrzewania domu nigdy nie służy, mogę z całą pewnością powiedzieć, że nasza firma nigdy takiego komina nie wykonywała dla potrzeb ogrzewania domu. Gdyby tam istniał na przykład basen olimpijski, to owszem takiej średnicy komin mógłby służyć do jego ogrzewania.".

Zdaniem organu uzasadnione jest przyjęcie, jako miarodajnej, opinii osoby posiadającej z racji wykonywanej działalności wiedzę na temat zapotrzebowania grzewczego obiektów budowlanych - i uznanie, że w rzeczywistości komin nie został wybudowany wyłącznie na potrzeby ogrzewania domu jednorodzinnego znajdującego się na posesji B. w którym Spółka najmowała pomieszczenia na biuro siedziby, w szczególności nie wyłącznie na potrzeby siedziby prowadzonej przez Spółkę działalności.

9. Umowa najmu zawarta w dniu 5.09.2000 r. pomiędzy Specjalistycznym Zakładem Ogrodniczym "S." A.A. Ś. z siedzibą w B. a Spółką, z której wynika , że Spółka korzystała z lokalu mieszczącego się w budynku na posesji należącej do A.Ś. a także zeznania A.Ś. i T.J. w zakresie, w jakim świadkowie stwierdzają, że Spółka miała pod tym adresem siedzibę (biuro) ogrzewane z użyciem instalacji, której częścią był przedmiotowy komin.

Zgodnie z umową (§ 1 i 2) wynajmujący "udostępnia odpłatnie" (nie podano kwoty), na czas nieokreślony, powierzchnię biurową wielkości 4 m kw. w miejscowości Z., którą najemca "wynajmuje nieodpłatnie" (§ 3). Nie ma w umowie zapisu dotyczącego możliwości korzystania przez Spółkę z innych pomieszczeń.

Z treści umowy wynika jednoznacznie, że z tytułu świadczenia usługi wynajmu firma S. nie miała żadnych roszczeń pieniężnych ani innego rodzaju w stosunku do Spółki - nie określono bowiem wysokości czynszu, a Spółka nie miała wobec wynajmującej żadnych zobowiązań - wynajęła lokal nieodpłatnie. Potwierdza to materiał dowodowy w postaci dokumentacji księgowej Spółki w której nie ma żadnych faktur do firmy S..

Organy podatkowe uznały , że nawet jeżeli przedmiotowy komin służył do ogrzewania m.in. lokalu wynajmowanego przez Spółkę to obowiązek ogrzewania lokalu spoczywał na wynajmującej lokal firmie S. . Wybudowany komin służył zatem de facto podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług działalności tej firmy , a nie Spółki. Dlatego też w ocenie organu nie ma uzasadnienia wyjaśnienie , że dokonanie zakupu za montaż komina było kompensatą tytułem zapłaty za nieopłacony czynsz najmu lokalu od firmy S..

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa:

1. procesowego, mające istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, tj. art. 180 § 1 w zw. z art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej o.p.) poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich dowodów zawnioskowanych przez stronę - dla wykazania istotnych dla wyniku sprawy okoliczności,;

2.procesowego, mające istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, tj. art. 122 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. i 191 o.p. poprzez brak podjęcia przez organ starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a to ze względu na brak zebrania całego materiału dowodowego i jego wnikliwego rozpatrzenia, a także ze względu na dokonanie błędnej oceny materiału dowodowego;

3. procesowego, mające istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, tj. art. 199a § 1 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprawidłowym ustaleniu treści czynności prawnej pomiędzy jej stronami;

4. procesowego, mające istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, tj. art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 4 o.p. poprzez brak wskazania podstawy prawnej decyzji oraz nieprawidłowe sporządzenie uzasadnienia zarówno w zakresie sfery faktycznej jak i prawnej;

5. materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej u.p.t.u.) poprzez przyjęcie, że faktura VAT nr 1/07/2007 z dnia 2 lipca 2007 r. wystawiona przez B.sp. z o.o. (dalej też jako B. sp. z o.o.) jako dokumentująca rzekomo czynności, które nie zostały wykonane, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku VAT należnego o wartość podatku naliczonego w tej fakturze, podczas gdy w rzeczywistości czynności te zostały wykonane dla Skarżącej;

6. materialnego, tj. art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez przyjęcie, iż faktury VAT nr X/07/35 z dnia 3 lipca 2007 r., nr Z/07/44 z dnia 30 sierpnia 2007 r., nr U/07/145 z dnia 20 grudnia 2007 r. wystawione przez Wytwórnię Elementów Kominowych T. sp. j. w T. nie uprawniają Skarżącej do odliczenia naliczonego podatku VAT, z uwagi na to, że wydatek Skarżącej nie był w rzeczywistości przeznaczony na potrzeby jej działalności, a tym samym podatek naliczony zawarty w przedmiotowych fakturach nie był związany z jej czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z tymi zarzutami wniesiono o uchylenie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że faktura dotyczyła udostępnieni infrastruktury technicznej umożliwiającej korzystanie z lokali przez firmę S.Sp. z o.o. infrastruktura obejmująca okablowanie strukturalne , serwerownie z szafami rakowymi i gazową instalacją gaśniczą została przejęta od firmy P.S.A. Na dowód tego dołączono do akt sprawy

- dokumentację powykonawczą przebudowy instalacji elektrycznej części biurowej I piętra dla potrzeb firmy S., sporządzona przez Zakład Elektryczny Usługi -Produkcja- Handel D.sporządzona w lutym 2006 r.

- dokumentacja powykonawczą instalacji elektrycznej zasilającej urządzenia komputerowe wykonana dla TPG S.A. (później P. S.A.) przez A.C. i T.K sporządzona w marcu 2003 r.

- dokumentację powykonawczą instalacji elektrycznej ogólnej wykonana dla P. S.A. (później P.) przez A. C. i T. K. sporządzona w marcu 2003 r.

Odnosząc się do zakwestionowania podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Wytwórnię Elementów Kominowych T. Sp.j. podniesiono zarzut naruszenia prawa procesowego poprzez bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodu z oględzin budynku w którym znajduje się siedziba spółki jak również oględzin komina . W ocenie skarżącej w oparciu o ten dowód można wykazać , że dzięki istnieniu komina pomieszczenia skarżącej mogły korzystać z centralnego ogrzewania . Jednocześnie zarzucono , że organy skarbowe nie uwzględniły faktu , że strony umowy najmu pomieszczeń w miejscowości B. z dnia 5 września 2000 r. mogły rozszerzyć zakres umowy w formie ustnej .

Brak zawarcia w umowie wynagrodzenia za wynajem jak również brak z tego tytułu jakichkolwiek faktur w ocenie skarżącej nie ma znaczenia albowiem umowa najmu jest umowa odpłatną i czynsz należy do essentialia negotii umowy .

W przypadku wynajęcia lokalu nieodpłatnie, jak to zakłada organ , to Skarżąca bezumowne korzystała by z cudzej rzeczy, w takim razie po stronie właściciela nieruchomości powstałoby roszczenie o zapłatę z tytułu bezumownego korzystania rzeczy . W tym przypadku również istniałyby podstawy do rekompensaty za bezumowne korzystanie z rzeczy .

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Przystępując do szczegółowych rozważań na temat ustalonego stanu faktycznego sprawy, pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżąca w skardze zarzuciła naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z tych przepisów nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów, co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dyrektywa odnośnie właściwej oceny prawidłowo zebranego materiału dowodowego została z kolei zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wskazana została zasada swobodnej oceny dowodów, której ma dokonać organ podatkowy. Ocena ta będzie jednak dopiero wówczas właściwie dokonana, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostaną zgromadzone wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. W przypadku zatem, gdy w postępowaniu podatkowym nie zostaną właściwie zgromadzone dowody, niewłaściwa jest także swobodna ocena dowodów. W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe w tej niekwestionowanej części nie naruszyło wyżej wskazanych zasad.

W ocenie Sądu w pozostałym zakresie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej , a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej, zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej we wskazanym powyżej art. 191 Ordynacji podatkowej Organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie zgromadzonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego materiału dowodowego, odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń, a w obszernych uzasadnieniach rozstrzygnięć organy bardzo obszernie i szczegółowo wyjaśniły, jakim dowodom odmówiły wiarygodności, a także wskazały na dowody, którym dano wiarę. Należy też podkreślić, że strona skarżąca nie zdołała podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe. Strona skarżąca nie przedstawiła jednak żadnych dowodów, które potwierdziłyby prawidłowość jej twierdzeń. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Sąd podziela w pełni ustalenia organów w zakresie nie wykonania czynności objętych fakturą wystawioną przez Skarżącą na rzecz Spółki KPB-3 Sp. z o.o. z tytułu (jak wskazano na fakturze) obciążenia kosztami wykonania tymczasowych adaptacji. Brak jest bowiem wiarygodnych dokumentów wskazujących na rzeczywisty charakter transakcji dokonanej pomiędzy B. sp z o.o. a K.-3. Jak już wykazały organy skarbowe opis faktury sugerujący , że firma B. wykonała tymczasową adaptacje budynku K.-3 jest negowany przez samą Stronę . Jak wykazuje bowiem Skarżąca faktura miała dotyczyć nie prac adaptacyjnych a udostępnienia infrastruktury technicznej umożliwiającej korzystanie z wynajmowanego lokalu. Natomiast organy w sposób nie budzący żadnych wątpliwości wykazały , że adaptacja lokalu była wykonana przez firmę C.

Przede wszystkim Strona nie wyjaśniła co było podstawą wpisania do faktury innego zakresu usługi niż ten, który wg. Spółki rzeczywiście miał być wykonany . Ponadto wydatek taki nie znajduje żadnego uzasadnienia w dokumentacji Spółki. Obowiązek ponoszenia takiego kosztu nie wynika z umowy najmu jak również nie znajduje uzasadnienia w zasadach logiki i racjonalnego postępowania przedsiębiorcy . Jeżeli bowiem brak było stosownej podstawy prawnej (umowy) do ponoszenia takich kosztów to nielogicznym jest aby Spółka godziła się na ich ponoszenie kilka lat po podpisaniu umowy . Ponadto A.Ś. w zeznaniach z 16 stycznia 2012 r. ( k. 1196 T.6) przyznał , że Spółka w ramach umowy najmu otrzymała wykończoną powierzchnię serwerowni z ups-ami z systemem gaszenia najprawdopodobniej z centralą telefoniczną a także kompletne okablowanie strukturalne . Świadek zeznał , że Spółka nie musiała ponosić dodatkowych kosztów na budowę i wyposażenie serwerowni , a także na częściowe budowanie systemu okablowania strukturalnego czyli na infrastrukturę techniczną stanowiącą stały element pomieszczeń , które Skarżąca najęła od spółki B. , a której zdaniem Skarżącej miała dotyczyć faktura.

Dodatkowo T.J. prezes spółki B. przesłuchiwany na okoliczność transakcji udokumentowanej fakturą VAT [...]zeznał , że Spółka K.-3 wynajmowała powierzchnie budynku K.-100 od spółki B. , natomiast nie wykazał przy tej okazji aby Spółka miała dodatkowo płacić za znajdujące się na wynajmowanej powierzchni wyposażenie techniczne .

Skarżąca wykazując, że zawarła ze spółką B. krótkoterminową umowę w dniu 1 listopada 2005 r. na wynajem budynku , nie wykazała natomiast dlaczego dopiero po upływie dwóch lat od zawarcia umowy została obciążona ( i godziła się na to ) za korzystanie infrastruktury znajdującej się w wynajmowanym budynku jak również dlaczego wartość infrastruktury nie powiększała kosztów wynajmu od początku trwania umowy , co jest zasadą w tego rodzaju transakcjach .

Skarżąca dołączyła do skargi dokumenty, które mają wykazywać , że adaptacja instalacji elektrycznej ogólnej oraz instalacji zasilającej urządzenia komputerowe została wykonana na bazie istniejącej infrastruktury pozostawionej przez formę P. Okolicznością niesporną był jednak fakt, że dokumenty te nie były znane organowi podatkowemu. Wobec powyższego w ocenie sądu rozpoznającego sprawę, fakt ujawnienia tych dokumentów mógłby ewentualnie skutkować wszczęciem postępowania w sprawie wznowienia postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonej decyzji, nie mógł mieć jednak wpływu na dokonaną przez Sąd ocenę prawidłowości ustaleń faktycznych poczynionych przez organy na podstawie akt administracyjnych.

Sąd jednocześnie zwraca uwagę , że kwestia wyżej wymienionych kosztów była przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego w stosunku do Spółki B. w trybie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12.09.2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3243/12 podzielił argumentacje organów w tym zakresie .

W ocenie Sądu organ podatkowy nie naruszył również art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania M.M. , S.P. oraz R.K. na okoliczność wykazania , że w pomieszczeniach adaptowanych na potrzeby S. Polska SA była już wykonana część robót . Dyrektor Izby Skarbowej wydał w tym zakresie postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu a argumentacja tam zawarta jest prawidłowa i nie zasuwa żadnych zastrzeżeń, albowiem fakt wcześniejszego istnienia częściowego wyposażenia wynajmowanego lokalu nie ma znaczenia dla ustalenia czy Spółka B. dokonała tymczasowej adaptacji wynajmowanego lokalu. Okoliczność istnienia tej infrastruktury nie może przyczynić się do wyjaśnienia czy faktura dotyczyła przejęcia wyposażenia, o którym mówi Skarżąca .

Sąd również nie podzielił zarzutów dotyczących wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Wytwórnię Elementów Kominowych T. Sp. jawna z tytułu wykonania i montażu komina. Argumentacja organów również i w tym zakresie jest prawidłowa , logiczna i przekonywująca. Skarżąca nie przedstawiła natomiast żadnych istotnych argumentów aby argumentację tę podważyć .

Zwróć należy uwagę , że faktury dotyczyły budowy komina o charakterze przemysłowym , służącego przede wszystkim do ogrzewania przedsiębiorstwa ogrodniczego . Okoliczność , że przy okazji ogrzewane było pomieszczenie wynajmowane przez Skarżącą nie zmienia faktu że usługa była wykonana na potrzeby i zamówienie firmy S. a dane faktury zostały zmienione przy jej wystawieniu. Zwrócić przy tym należy uwagę , ze A.Ś. będąc prezesem Spółki K.-3 był jednocześnie współwłaścicielem firmy S. co czyniło taki zabieg możliwym do wykonania .

Podkreślenia wymaga również , że organy nie kwestionują , iż wybudowany komin mógł służyć ogrzewaniu pomieszczeń wyjmowanych przez Spółkę. Wykazały natomiast , że ze względu na wielkość, komin miał charakter przemysłowy, został wybudowany na terenie innego podmiotu , do ogrzewania całego kompleksu firmy S. , gdzie wynajmowana przez Spółkę powierzchnia była minimalna ( 4m2 wg umowy) . Spółka natomiast nie wykazała żadnego tytułu prawnego do tego aby wydatki związane z budową komina zakwalifikować jako własne. Spółka zatem nie mogła odliczyć podatku naliczonego wynikającego z tych faktur albowiem usługa dotyczyła działalności firmy S. a koszt ogrzewania w przypadku braku postanowień umownych powinien być rozliczony w czynszu .

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Podatek powinien wystąpić tam, gdzie pojawia się świadczenie i konsumpcja, a nie każda płatność jest związana z ich powstaniem. W związku z tym, rozpatrując kwestię opodatkowania, należy przede wszystkim badać, czy miało miejsce jakiekolwiek świadczenie, co pozwoliłoby na ustalenie, że wystąpiła czynność opodatkowana (zob. A Bartosiewicz, R. Kubacki - Komentarz do art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, Lex 2012). Ta zależność wiąże się także z odliczeniem podatku naliczonego. Podatnikowi (nabywcy towarów i usług) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a/ ustawy o VAT). Pamiętać jednak należy, że faktury dotyczące towarów są fakturami dokumentującymi dostawę/usługę. Ta z kolei jest przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W związku z powyższym przez fakturę z tytułu nabycia towarów należy rozumieć fakturę z tytułu nabycia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, czyli potwierdzającą dokonaną na rzecz podatnika dostawę/usługę (por. A Bartosiewicz, R. Kubacki - Komentarz do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, Lex 2012). Jeżeli zatem faktura nie potwierdza dokonanej dostawy towaru lub wykonanej usługi, to nie jest dokumentem "z tytułu nabycia towaru lub usługi" i nie stanowi podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego, a wykazana w niej kwota podatku VAT nie jest podatkiem naliczonym.

W niniejszej sprawie ponad wszelką wątpliwość organy podatkowe dowiodły, że Wytwórnia Elementów Kominowych T. Sp. jawna nie wykonała żadnych prac budowlanych na rzecz skarżącej Spółki, bowiem usługa budowy i montażu komina dotyczyła innego podmiotu.

W związku z tym, nawet jeżeli Spółka dokonała kompensaty wierzytelności to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, nie mogła odliczyć podatku naliczonego z faktur , które dotyczyły działalności innej firmy .

Na gruncie podatku od towarów i usług istotna jest bowiem formalna prawidłowość faktury i jej odzwierciedlenie w rzeczywistości , a nie zgodny zamiar stron i cel czynności prawnej o której mowa w art. 199a Ordynacji podatkowej .

Jeżeli istniała między stronami wierzytelność z tytułu zalegania nieopłaconego czynszu powinna w tym zakresie zostać wystawiona fakturę VAT, w której zidentyfikowany byłby przedmiot usługi i na tej podstawie istniałaby możliwość odliczenia podatku należnego.

Z tych też względów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z oględzin budynku w którym znajduje się siedziba Spółki oraz oględzin komina celem ustalenia czy Spółka mogła korzystać z centralnego ogrzewania znajdującego się na terenie Zakładu Ogrodniczego S. ponieważ okoliczność ta jest bezsporna i jednocześnie nie ma żadnego znaczenia dla wyjaśnienia niniejszej sprawy.

Sąd również nie podzielił zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej polegający na braku powołania jako podstawy prawnej art. 99 ust 12 ustawy od towarów i usług . Powoływanie bowiem wszystkich przepisów , które legły u podstawy rozstrzygnięcia byłoby bowiem przejawem zbytniego formalizmu. Ponadto brak powołania podstawy prawnej decyzji nie pozbawia jej bytu prawnego , bowiem nie jest warunkiem istnienia decyzji , lecz tylko wymogiem jej prawidłowości w znaczeniu formalnym.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył także art. 210 § 6 Ordynacji podatkowej albowiem zaskarżona decyzja zawiera obszerne uzasadnienie faktyczne i prawne spełniające wszystkie wymogi zawarte w przytoczonym przepisie .

Na zakończenie zwrócić należy uwagę , że tożsamy stan faktyczny był przedmiotem oceny tut Sądu , który rozpatrując sprawę Spółki K.-3 w przedmiocie podatku od osób prawnych za 2007 r. skargę oddalił. Wyrok ten jest prawomocny albowiem Skarżącą nie składała wniosku o uzasadnienie a tym samym wyroku nie zaskarżyła .

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).