Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1190/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowo Usługowego "S." sp. z o.o. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 17 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 1022/14 w sprawie ze skarg Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowo Usługowego "S." sp. z o.o. w R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie) z dnia 25 września 2014 r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2007 r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowo Usługowego "S." sp. z o.o. w R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. kwotę 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 17 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 1022/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi "S." sp. z o.o. w R. (zwanej dalej: "Spółką" lub "stroną skarżącą") na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z 25 września 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2007 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i wrzesień 2008 r.

2. Z uzasadnienia powyższego wyroku wynikało, że decyzją z 25 września 2014 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 5 marca 2014 r. określającą Spółce w podatku od towarów i usług za marzec i grudzień 2007 r. kwotę różnicy podatku w innej wysokości niż wykazała Spółka w deklaracji VAT 7 , zaś za kwiecień, sierpień, wrzesień i październik 2007 r. zobowiązanie podatkowe. Natomiast decyzją z tego samego dnia organ odwoławczy uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 5 marca 2014 r. określającą skarżącej za styczeń 2008 r. kwotę różnicy podatku, a za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i wrzesień 2008 r. zobowiązanie podatkowe i sprawę w tym zakresie przekazał organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Organ I instancji, kwestionując prawo Spółki do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez "D." sp. z o.o. w W., stwierdził, że faktury wystawione przez ten podmiot nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji i tym samym nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Dyrektor Izby Skarbowej w R. podzielił ustalenia jak i wyciągnięte wnioski organu I instancji odnośnie do rozliczeń dotyczących poszczególnych miesięcy 2007 r. Uchylając decyzję dotyczącą rozliczeń: stycznia, lutego, marca, kwietnia, maja, czerwca i września 2008 r. wskazał na rozbieżności w protokole kontroli podatkowej, będącym podstawą dokonywanych rozliczeń na te okresy.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z zarzutem, że skarżąca Spółka nie została skutecznie poinformowana o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwanej dalej "O.p."). Zwrócił uwagę na to, że wykładnia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. powinna zostać dokonana z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. W związku z tym, że przepisy prawne obowiązujące w dniu doręczenia stronie pisma z 29 listopada 2012 r. nie określały sposobu zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, organ odwoławczy stwierdził , że warunek ten będzie spełniony, jeżeli nie będzie wątpliwości, że podatnik wiedział o wszczęciu postępowania wymienionego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bez względu na formę i okoliczności przekazania tej informacji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po połączeniu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, w wydanym wyroku stwierdził m.in., że w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Sąd wyjaśnił, że postanowieniem z 19 listopada 2012 r., sygn. akt [...] o uzupełnieniu wszczęcia śledztwa, prokurator Prokuratury Okręgowej w B. na podstawie art. 303 k.p.k., art. 305 § 1 i 3 k.p.k., wszczął śledztwo w sprawie działania w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. w B. woj. Śląskiego, M., S., K., R., W. oraz innych miejscowościach na terenie kraju zorganizowanej grupy przestępczej - skupionej wokół P. C., udziałowca oraz prezesa zarządu "D." sp. z o.o., mającej na celu organizowanie popełniania przestępstw skarbowych przez odbiorców i wystawców fikcyjnych faktur w tym między innymi- "D." sp. z o.o. i "S." sp. z o.o.

Oceniając skierowane do strony zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia WSA w Rzeszowie wskazał, że pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. zostało wystosowane po wydaniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, a przed wejściem w życie art. 70 c) O.p. Zdaniem tego Sądu z pisma tego wynika, że toczy się względem Spółki postępowanie o przestępstwo skarbowe, z którym związane jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za "2007 i 2008 r.". Waloru informacyjnego tego pisma nie pozbawia nieprawidłowe sformułowanie, że ulega zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 i 2008 r., w sytuacji gdy są to zobowiązania podatkowe za poszczególne miesiące 2007 i 2008 r. Skoro z pisma wynika, że w stosunku do podatnika wszczęto postępowanie o przestępstwo skarbowe, a dodatkowo wskazano, że powoduje ono zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, to skarżąca nie może skutecznie zasłaniać się, że pozostawała w nieświadomości co do toczącego się względem niej postępowania karnoskarbowego, które powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia tych zobowiązań podatkowych.

W świetle powyższego Sąd stwierdził, że bieg terminu przedawnienia uległ zwieszeniu z dniem 19 listopada 2012 r., o czym strona została skutecznie zawiadomiona pismem z 29 listopada 2012 r., odebranym 3 grudnia 2012 r.

5. Spółka we wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w części oddalającej skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z 25 września 2014 r., [...] w zakresie podatku od towarów i usług za: marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik 2007 r., zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), naruszenie:

1. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.; dalej "p.u.s.a."), art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 zdanie pierwsze i art. 151 p.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy -poprzez niesłuszne oddalenie zaskarżonym wyrokiem skargi, choć Sąd I instancji nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do podnoszonej w skardze kwestii, iż zawiadomienie z 29 listopada 2012 r. wystosowane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nie zawiera elementarnych informacji, jakie winny się znaleźć w takim zawiadomieniu, aby zaistniał skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., a także Sąd I instancji nie odniósł się do powołanego w skardze orzecznictwa przytoczonego na poparcie powyższej kwestii;

2. art. 70 § 6 pkt 1 O.p. polegające na niesłusznym przyjęciu, iż ww. przepis znajduje zastosowanie w stanie faktycznym niniejszej sprawy i w konsekwencji błędnym przyjęciu, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za okresy: marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik 2007 r. - uległ zawieszeniu o czym w ocenie Sądu I instancji Skarżący został skutecznie zawiadomiony pismem z 29 listopada 2012 r. Tymczasem w stanie faktycznym niniejszej sprawy brak było podstaw do zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bowiem ww. zawiadomienie było nieskuteczne z uwagi na brak elementarnych informacji, jakie winny się znaleźć w takim zawiadomieniu, a w szczególności brak było wskazania kwalifikacji prawnej czynów oraz brak było dokładnego określenia (opisu) zarzucanych czynów, jak również nie określono dokładnie zobowiązań, których bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu;

3. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 121 § 1 O.p. – przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu przez Sąd I instancji, iż w stanie faktycznym niniejszej sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. był organem właściwym do wystosowania zawiadomienia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisu (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.) w powiązaniu z interpretacją ogólną Ministra Finansów z 2 października 2012 r., Nr [...], prowadzi do zupełnie odmiennego wniosku, a mianowicie, że zawiadomienie podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. winno być wystosowane przez organy właściwe w zakresie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, a nie żaden organ kontroli skarbowej;

4. 70 §1 O.p. - polegające na niezastosowaniu ww. przepisu w niniejszej sprawie, co skutkowało błędnym przyjęciem przez Sąd I instancji, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za: marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik 2007 r.;

5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, art. 151 oraz art. 135 p.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez oddalenie zaskarżonym wyrokiem skargi na decyzję z dnia 25 września 2014r., nr [...], choć Sąd I instancji powinien był uchylić zarówno ww. zaskarżoną decyzję w zakresie dotyczącym przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za okresy: marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik 2007r., jak i utrzymaną nią w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z przyczyn wskazanych w pkt. 2 i 3 niniejszej skargi kasacyjnej;

6. art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedokonanie przez Sąd I instancji prawidłowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, co skutkowało tym, że Sąd oddalił skargę, podczas gdy z przyczyn wskazanych w niniejszej skardze kasacyjnej, powinien był uchylić w całości zarówno ww. zaskarżoną decyzję w zakresie dotyczącym zobowiązań w podatku od towarów i usług za okresy: marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik 2007r., jak i utrzymaną nią w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K.

W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie w tym zakresie, a ponadto zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm przepisanych za obie instancje.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

7.1. Wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej Sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. . art. 3 § 1 i 2 , art.134 , art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a Naruszenie tych przepisów autor skargi kasacyjnej upatrywał w nieodniesieniu się przez Sąd pierwszej instancji do argumentacji zawartej w skardze odnośnie do braku, jak twierdzi Spółka, elementarnych informacji jakie winny znaleźć się w zawiadomieniu, aby zaistniał skutek określony w art. 70 § 6 O.p., a także w nieodniesieniu się do wskazanych przez Spółkę orzeczeń sądów.

7.2. Oceniając ten zarzut przypomnieć należy, że naruszenie przepisów postępowania ze względu na treść art. 174 pkt 2 p.p.s.a może być skuteczną podstawą skargi kasacyjnej, jeżeli uchybienie w tym zakresie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim stwierdzić należy, że nie ma racji Spółka, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do jej zarzutów w zakresie niespełnienia wymogów przez pismo z 29 listopada 2012 r. dla uznania skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. . Na stronie 15 uzasadnienia Sąd ten bowiem wskazał, że pismo to zostało skierowane do Spółki po wydaniu wyroku przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie sygn. akt P 30/11, a przed wprowadzeniem art. 70c do O.p. Stwierdził też, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. jako organ wyznaczony przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej do przeprowadzenia postępowania kontrolnego i kontroli podatkowej u skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2007 r. do grudnia 2008 r. był organem właściwym do wystosowania zawiadomienia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Sąd pierwszej instancji nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że wskazane wyżej zawiadomienie nie spełnia funkcji informacyjnej. Wskazał przy tym, że wynika z niego, iż toczy się względem Spółki postępowanie o przestępstwo skarbowe, z którym związane jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za okresy objęte niniejszym postępowaniem. Sąd ten uznał, że waloru informacyjnego tego zawiadomienia nie pozbawia nieprawidłowe sformułowanie odnośnie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 i 2008 r. Sąd pierwszej instancji ocenił zatem wymogi wskazanego wyżej pisma pod kątem przesłanek określonych w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wskazując przy tym na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. To, że Spółka z oceną tą się nie zgadza nie oznacza, że Sąd ten naruszył wskazane w tym zarzucie przepisy.

7.3. Nie jest uchybieniem, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy brak odniesienia się do wskazanych przez Spółkę orzeczeń. Dwa z tych orzeczeń tj. w sprawach o sygn. akt I SA/OL 542/13 i I SA/Wr 2308/13 zostały uchylone wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego w pierwszej sprawie z 28 października 2015 r. sygn. akt I GSK 239/14, w drugiej sprawie z 3 listopada 2015 r. sygn. akt I FSK 908/14. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach tych nie podzielił stanowiska prezentowanego przez Sąd pierwszej instancji w tych wyrokach, że dla wywołania skutku, o którym mowa w art. 70 § 6 plt 1 O.p. konieczne było podanie kwalifikacji prawnej i dokładnego opisu zarzucanych podatnikowi czynów, tak aby podatnik mógł z tego zawiadomienia dowiedzieć się o jakie konkretne przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jest podejrzany. Dwa z pozostałych wskazanych przez Spółkę wyroków nie były przedmiotem kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Skoro jednak Sąd pierwszej instancji uzasadnił dlaczego uznał, że zawiadomienie skierowane do Spółki należy uznać za skuteczne, to tym samym przyjąć należy, że nie podzielił stanowiska prezentowanego w powołanych przez Spółkę wyrokach.

8.1. Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Należy przede wszystkim podkreślić, co zresztą już Sąd pierwszej instancji zauważył, że w momencie otrzymania przez Spółkę zawiadomienia nie obowiązywał jeszcze art. 70c O.p. Nie mógł on więc mieć zastosowania w tej sprawie. Dla oceny zarzutów Spółki istotny jest więc wyrok Trybunału Konstytucyjnego wskazany wyżej i dokonana w nim wykładnia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z punktu widzenia konstytucyjności tego przepisu. Skarżąca wyrok ten inaczej interpretuje niż Sąd pierwszej instancji. W wyroku tym TK stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu kontrolowanym, w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

8.2. Wskazany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest wyrokiem zakresowym. Oznacza to, że w zakresie określonym w tym wyroku art. 70 § 6 pkt 1 O.p. uznany został za naruszający zasadę zaufania. Trybunał Konstytucyjny w wyroku tym uznał, że do naruszenia tej zasady dochodzi wtedy, gdy powstaje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na wszczęcie postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, mimo że podatnik nie został poinformowany o tym postępowaniu najpóźniej w ostatnim dniu 5-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p.

8.3. Jednocześnie Trybunał stwierdził, że nie znaczy to, że postępowanie o przestępstwo ( wykroczenie ) skarbowe powinno być jawne dla podatnika, a w szczególności, że powinien on być zawiadamiany o wszczęciu postępowania in rem. Byłoby to sprzeczne z zasadą tajności tej fazy postępowania przygotowawczego, która ma istotne znaczenie z punktu widzenia zasady prawdy materialnej. Naruszenie zasady zaufania zdaniem Trybunału nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej organy skarbowe w trakcie 5 letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie zawieszeniem na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązania przedawniło się, czy nie. Wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej w wyroku w sprawie sygn. akt P 30/11 Trybunał Konstytucyjny uznał, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie musi być związany z wszczęciem postępowania ad personam o przestępstwo karne lub karnoskarbowe, czy wykroczenie związane z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Wystarczy, że wszczęte zostanie takie postępowanie, o którym to postępowaniu podatnik zostanie powiadomiony przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego wskazanym wyżej utrwalone jest stanowisko, że zawiadomienie podatnika przez organ o toczącym się postępowaniu o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe mającym wpływ na przedawnienie zobowiązania podatkowego mogło nastąpić w różnorakiej formie. Trybunał Konstytucyjny nie wskazał bowiem trybu i sposobu przekazania takiej informacji ( vide np. wyrok NSA z 21 listopada 2012 r. sygn. akt 303/11 ).

8.4. Interpretując art. 70 § 6 pkt 1 zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału wymienionym wyżej stwierdzić należy, że nie ma żadnego uzasadnienia stanowisko prezentowane przez Spółkę w skardze kasacyjnej, by zawiadamiając podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania o przestępstwo ( wykroczenie) skarbowe należało dokładnie określić ( opisać) czyny lub kwalifikację prawną czynu, ewentualnie zakres toczącego się postępowania karnego skarbowego, tak by podatnik dowiedział się w jakiej konkretnie sprawie toczy się postępowanie karne skarbowe. Trybunał w wyroku tym wyraźnie bowiem stwierdził, że nie chodzi o to, by podatnik był zawiadamiamy o wszczęciu postępowania in rem, gdyż sprzeczne to byłoby z tajnością tej fazy postępowania przygotowawczego, która ma istotne znaczenie z punktu widzenia prawdy materialnej. Gdyby podatnik wiedział, że w dotyczącej jego sprawie toczy się postępowanie karne skarbowe, mógłby podjąć działania utrudniające lub uniemożliwiające zebranie niezbędnego materiału dowodowego. Jak wynika z wyroku Trybunału zasada zaufania jest naruszona, gdy podatnik przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia nie został poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Jak podkreślił Trybunał istotne jest to, by podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie się przedawniło, czy też nie.

8.5. W skardze kasacyjnej Spółka nie kwestionowała materialnej przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. tj. samego wszczęcia, przed upływem terminu przedawnienia, dochodzenia w sprawie organizowania popełniania w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. przestępstw skarbowych przez odbiorców i wystawców fikcyjnych w tym między innymi przez skarżącą. Podnosiła natomiast, że pismo z 29 listopada grudnia 2012 r. skierowane do Spółki jest nieskuteczne z uwagi na brak elementarnych informacji tj. w szczególności brak wskazania kwalifikacji prawnej czynów, brak dokładnego określenia, opisu zarzucanych czynów, nie określono zdaniem Spółki dokładnie zobowiązań, których bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu. Podano bowiem w tym piśmie, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia dotyczy zobowiązań w podatku od towarów i usług za 2007 r. i 2008 r., gdy tymczasem zobowiązania w tym podatku są zobowiązaniami miesięcznymi lub kwartalnymi, a nie rocznymi. W piśmie z 29 listopada 2012 r. zawarta jest informacja, że wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe, że w związku z tym na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Wskazano w nim z jakim dniem nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Z pisma tego, mimo nieprecyzyjnego określenia, ze względu na wskazanie całego roku zamiast poszczególnych miesięcy, wynika jakie okresy obejmuje zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Prawidłowo zatem przyjął Sąd pierwszej instancji, że z pisma tego wynika, że wszczęto postępowanie o przestępstwo skarbowe i że wiąże się ono z niewykonaniem zobowiązania objętego niniejszym postępowaniem. Ze względu na tajność tej fazy postępowania nie było natomiast potrzeby opisywania czynu, czy też kwalifikacji prawnej czynu, ani też zakresu toczącego się postępowania karnoskarbowego. Wykładnia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. proponowana przez Spółkę jest rozszerzająca i nie ma ona oparcia ani w treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. ani też w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wskazanego wyżej.

8.6. Wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej dla oceny skuteczności zawiadomienia podatnika o przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie ma znaczenia, czy zawiadomienie takie pochodzi od właściwego organu podatkowego, czy też od organu faktycznie prowadzącego postępowanie w sprawie zobowiązań, co do których wszczęte zostało postępowanie o przestępstwo ( wykroczenie) skarbowe. W sytuacji, gdy organ prowadzący faktycznie postępowanie kontrolne wobec podatnika ( będące odpowiednikiem postępowania podatkowego) zawiadamia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego związanego z tymi zobowiązaniami, to trudno zgodzić się ze Spółką, by zawiadomienie takie nie mogło wywrzeć skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. To, że w interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów wskazano, że taka informacja powinna pochodzić od właściwego organu podatkowego nie może oznaczać, że informacja w tym zakresie pochodząca od organu prowadzącego faktycznie postępowanie nie wywiera skutku określonego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Skoro pismo takie ma walor informacyjny dla podatnika, że jego zobowiązanie nie ulega przedawnieniu ze względu na wszczęcie postępowania karnoskarbowego, to wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej nie zostaje naruszona zasada zaufania, jeżeli taką informację podatnik uzyskuje od organu faktycznie prowadzącego postępowanie kontrolne ( podatkowe). Ten bowiem organ zobowiązany jest przed wydaniem decyzji na podstawie art. 21 § 3 O.p. ocenić, czy zobowiązanie podatkowe podatnika za badane okresy nie uległo przedawnieniu, a więc także, czy nie doszło w tej sprawie do zawieszenia, czy też do przerwania biegu przedawnienia. Sam więc sposób i tryb przekazania takiej informacji nie jest istotny, istotne jest to, by podatnik od organu taką informację uzyskał. Nie można więc zgodzić się ze skarżącą, by doszło w tej sprawie do błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 121 § 1 i art. 70 § O.p.

9. Wobec powyższego nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej należało stosownie do treści art. 184 p.p.s.a skargę tę oddalić. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.