Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 277/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 8  ust. 2a,  art. 29  ust. 1  i  art. 30  ust. 3a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 28  i  art.  73
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Protokolant: Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 maja 2013 r. sprawy ze skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo – akcyjna z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie: [...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy j/n.

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo - akcyjna z siedzibą w L. (dalej: spółka, strona, skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), w zakresie rozliczenia refakturowania dostawy mediów w przypadku najmu lokali użytkowych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spółka wynajmuje lokale użytkowe w galerii handlowej, w których najemcy prowadzą działalność gospodarczą. Zgodnie z postanowieniami umów najmu, spółce przysługuje stały miesięczny czynsz gwarantowany. W niektórych przypadkach czynsz stanowi procentową wartość obrotu osiągniętego przez najemcę. Zapisy umów stanowią, że - oprócz czynszu - najemcy ponoszą dodatkowo opłaty związane z zużyciem energii elektrycznej (innych mediów), usługami telekomunikacyjnymi, itp. Opłaty te rozliczają bezpośrednio z dostawcami mediów i usług, bądź zwracają je spółce. W pierwszym przypadku, umowy o dostawę mediów i usług najemcy zawierają z dostawcą. W drugim, rozliczenie następuje na podstawie refaktur (stroną umów z dostawcą mediów i usług jest spółka).

We wniosku sformułowano pytanie, czy spółka postępuje prawidłowo refakturując media według stawki VAT wynikającej z faktury pierwotnej, jeżeli mieszczą się one

w pojęciu opłat indywidualnych?

Spółka stwierdziła, że jeżeli z umowy najmu wynika odrębny sposób rozliczania mediów to należy przyjąć, że mamy do czynienia z samoistnymi usługami, niezależnymi od najmu. Uznała, że ponieważ odnośnie opłat za media odbiorcami czerpiącymi korzyści z tych usług są najemcy, całkowicie uzasadnione wydaje się ich refakturowanie według stawek wynikających z pierwotnie wystawionych faktur. Wyraziła pogląd, że koszty mediów nie mogą być włączone do podstawy opodatkowania usługi najmu

i opodatkowane stawką właściwą dla tej usługi. Na poparcie swojego stanowiska spółka powołała orzecznictwo sądów administracyjnych.

W interpretacji indywidualnej z [...] listopada 2012 r. (nr [...]), Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., stanowisko spółki uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu, powołując treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 i ust. 2a, art. 29 ust. 1, art. 30 ust. 3, art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej: u.p.t.u.), art. 28, art. 73 i art. 78 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1 ze zm. - dalej: Dyrektywa VAT) a także art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm. - dalej: KC)

- wyjaśniając istotę umów najmu - organ stwierdził, że jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona całkowita kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (woda, odprowadzenie ścieków, energia elektryczna itp.).

Organ wyraził pogląd, że jeśli najemca nie ma zawartej umowy bezpośrednio

z dostawcą mediów, wydatki za media - będące elementem świadczenia należnego

z tytułu umowy najmu lokalu - stanowią wraz z czynszem obrót, w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u., z tytułu świadczenia usług najmu. W takim przypadku, najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji celu, tj. najmu lokalu. Organ zaznaczył, że świadczenia te są nierozerwalnie związane z usługą najmu, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny. Usługa pomocnicza (np. zapewnienie dostępu do wody) nie stanowi - w ocenie organu - celu samego w sobie, będąc środkiem do pełnego zrealizowania usługi głównej. Organ podkreślił, że najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z ich dostawcą. W sytuacji braku takiej umowy, najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń. Zatem, jeśli z zawartej umowy najmu wynika, że - oprócz czynszu najmu - najemca ponosi również opłaty za media, związane z konkretnym lokalem, oznacza to, że do podstawy opodatkowania winny być wliczane także koszty dodatkowe, bezpośrednio związane z zasadniczą usługą najmu, tj. koszty mediów, którymi spółka obciąża najemcę w związku ze świadczeniem usługi najmu. Nie można bowiem sztucznie wyodrębniać z usługi najmu pewnych czynności tylko po to, aby opodatkować je wg innych stawek VAT niż usługa podstawowa (przez refakturowanie). Według organu, do takiego postępowania nie uprawniają przepisy definiujące podstawę opodatkowania i obrót. W przypadku, gdy dany podmiot świadczy usługę o charakterze kompleksowym, stanowiącą w istocie niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej usługi na części i dokonywanie refakturowania jej poszczególnych elementów.

Organ zauważył, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa najmu lokali użytkowych a koszty dostawy mediów są elementem tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 u.p.t.u., w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, wydatki za media stanowią wraz z czynszem obrót z tytułu świadczenia usług najmu. Tym samym, opłaty za media podlegają opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Konkludując organ wyłożył, że pobierane od najemców - tytułem najmu - opłaty za media są częścią składową świadczenia głównego - usługi najmu lokalu użytkowego, która jest opodatkowana 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 u.p.t.u. Wyjątek stanowią wydatki związane z dostawą mediów do lokali użytkowych, w przypadku, gdy najemcy mają zawarte umowy z dostawcami mediów

i rozliczają się bezpośrednio z tymi dostawcami.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji, w skardze, skarżąca - podtrzymując dotychczasowe stanowisko - wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 29 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2a u.p.t.u. oraz art. 28 lit. d)

w zw. z art. 79 lit. c) Dyrektywy VAT.

Spółka uzasadniała, że refaktura jest fakturą obciążającą najemcę wydatkami, które zobowiązał się on ponieść dodatkowo poza głównym świadczeniem, tj. czynszem najmu. Argumentowała, że podatnik, który nabył usługę we własnym imieniu, ale na rzecz innego podmiotu, występuje w roli usługobiorcy, a następnie świadczącego usługę. Zaznaczyła, że z umów zawieranych z najemcami wprost wynika, że opłaty za media nie stanowią elementu opłaty za czynsz lecz są rozliczane bezpośrednio

z dostawcami mediów lub zwracane spółce na podstawie wskazań (np. podliczników). Nie ma zatem podstaw, aby traktować je jako element usługi kompleksowej i stosować wobec nich opodatkowanie stawką podatku VAT właściwą dla usługi najmu. W ocenie spółki, jeżeli z umowy najmu wynika odrębny sposób rozliczania mediów, to należy przyjąć, że w tym przypadku mamy do czynienia z samoistnymi usługami, których wykonanie jest niezależne od najmu. Zdaniem spółki, ponieważ w przypadku opłat za media faktycznymi odbiorcami czerpiącymi korzyści z tych usług są najemcy, całkowicie uzasadnione wydaje się ich refakturowanie według stawek wynikających z pierwotnie wystawionych faktur. Na poparcie swojego stanowiska spółka powołała orzecznictwo sądów administracyjnych i TSUE. Końcowo zauważyła, że organ podatkowy pominął treść wskazanych przez nią wyroków, co sprzeciwia się zasadzie zaufania.

W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna. Istota sporu sprowadza się do kwestii, czy w przypadku ustalanych odrębnie opłat za tzw. media, które są ponoszone poza wynikającym z umowy najmu czynszem, mamy do czynienia z samoistnymi świadczeniami i tym samym spółka winna mieć możliwość ich refakturowania z zastosowaniem stawki podatkowej dla nich właściwej, czy też opłaty te winny być wliczane do podstawy opodatkowania, czyli kosztów najmu

i opodatkowane według stawki właściwej dla świadczenia głównego.

Zgodnie z art. 659 § 1 KC świadczeniem wzajemnym najemcy za samo używanie rzeczy wynajętej jest zapłata na rzecz wynajmującego czynszu najmu. Czynsz ten nie obejmuje opłat za inne świadczenia. Przepis art. 670 § 1 KC przewiduje możliwość ponoszenia przez najemcę świadczeń dodatkowych. Tym samym pozwala na obciążenie najemcy, poza czynszem, także innymi dodatkowymi świadczeniami.

W sprawie, spółka - wykorzystując przywołane uregulowania prawne - zawarła umowy z najemcami, z których wynika, że są oni zobowiązani do ponoszenia na jej rzecz zarówno czynszu, jak i opłat dodatkowych. Opłaty dodatkowe są naliczane

w zależności od zakresu, w jakim najemca korzysta z mediów, na innych zasadach niż czynsz. W istocie spółka świadczy na rzecz najemców usługi w zakresie najmu oraz pośredniczy w dostawie mediów.

Opisane we wniosku transakcje między spółką a najemcami lokali użytkowych składają się z kilku czynności. Poza udostępnieniem lokalu, są to czynności związane

z dostarczaniem mediów.

Stosownie do art. 29 ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania jest obrót,

a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Regulacja ta stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym podstawę opodatkowania stanowi wszystko co jest zapłatą, którą sprzedawca towaru lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności.

Na gruncie podatku VAT występuje instytucja refakturowania, której istotę stanowi zakup przez podatnika usługi, a następnie jej odprzedanie w nieprzetworzonym stanie kontrahentowi podatnika, który jest ostatecznym beneficjentem usługi (por. T. Michalik, VAT 2012. Komentarz, Warszawa 2012, s. 139).

Samo pojęcie "refakturowania" i "refaktur" nie funkcjonuje w języku prawnym, zwrotów takich nie odnajdzie się ani w polskich przepisach regulujących opodatkowanie podatkiem VAT, ani też w odpowiednich aktach prawnych UE. Jako regulację prawną będącą wyznacznikiem refakturowania wskazać trzeba art. 28 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten został wprost przeniesiony do krajowych regulacji, tj. art. 8 ust. 2a u.p.t.u., a jego uzupełnienie stanowi art. 30 ust. 3 tej ustawy, z którego wynika, że w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Zgodnie ze wskazaniami TSUE, w sytuacji, gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, czy chodzi o dwa lub więcej odrębnych świadczeń, czy o świadczenie jednolite. Odnosząc się do tej kwestii Trybunał wskazał także, że - co do zasady - każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną oraz że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (por. wyrok TSUE z dnia 21.03.2007 r.

w sprawie C-111/05 Aktiebolaget).

Radykalnego rozstrzygnięcia tej kwestii nie przyniósł także pogląd TSUE, wyrażony w wyroku z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP p. Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, na który powołuje się organ w spornej interpretacji. Wyrok ten nie daje jednoznacznej odpowiedzi, jak mają być opodatkowane usługi najmu wraz z usługami dodatkowymi a w szczególności nie przesądza, że umowę najmu należy traktować w każdym przypadku jako świadczenie kompleksowe, składające się z różnych elementów. Przeciwnie, Trybunał pozostawiając ostateczną ocenę sądowi krajowemu wskazał na konieczność analizy treści umowy. Szeroko odniósł się przy tym do swego dotychczasowego orzecznictwa podtrzymując jego zasadnicze tezy i podkreślając, że zasadą jest odrębne traktowanie podatkowe każdej usługi (pkt 14 wyroku), a ocena, czy kilka usług jest na tyle połączone, że ich rozdzielenie miałoby charakter wyłącznie sztuczny, należy do sądu krajowego (pkt 19

i 20 wyroku).

Uwzględniając powyższe uwagi należy stwierdzić, że świadczenia "odprzedaży" mediów przez spółkę najemcom lokali nie mogą być uznane za element świadczenia jednolitego, jakim jest świadczenie najmu, jak przyjął to organ w skarżonej interpretacji. Błędnie też w uznał organ, że do podstawy opodatkowania z tytułu najmu należy wliczać nie tylko należny czynsz, ale także opłaty z tytułu udostępnienia mediów.

W ocenie Sądu, brak jest podstaw do przyjęcia, że dwa świadczenia są ze sobą powiązane w sposób ścisły, w przypadku, gdy w umowie najmu strony odrębnie uregulowały wynagrodzenie za możliwość korzystania z lokalu (czynsz) oraz należności (opłaty) za inne świadczenia realizowane przez wynajmującego (udostępnienie mediów). Odrębne pobieranie czynszu i należności za media, w sytuacji, gdy spółka jest podatnikiem podatku VAT, zobowiązuje ją do wystawiania faktur (refaktur). Należy

w tym miejscu wskazać ponownie na art. 8 ust. 2a i art. 30 ust. 3 u.p.t.u. Powołane przepisy regulują sytuację, w której podatnik, w sprawie wynajmujący, działa we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej (najemcy), biorąc udział w świadczeniu usług. W takim przypadku przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył usługę (art. 8 ust. 2a), a podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku (art. 30 ust. 3). Oznacza to, że jeśli zgodnie z umową najmu strony tej umowy odrębnie rozliczają (fakturują) czynsz z tytułu korzystania z lokalu i opłaty z tytułu mediów, nie ma podstaw do przyjęcia, że wynajmujący świadczy na rzecz najemcy jednolitą usługę najmu. Tym samym nie ma podstaw do wliczania do podstawy opodatkowania usługi najmu, zarówno czynszu, jak

i dodatkowych świadczeń obejmujących media.

Prawidłowość tego stanowiska potwierdził TSUE w wyroku z dnia 11.06.2009 r. nr C-572/07. W wyroku tym Trybunał stwierdził: "Chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy 77/388

w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej. W konsekwencji, w przypadku gdy najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być wzajemnie rozdzielone, w szczególności w sytuacji gdy właściciel nieruchomości fakturuje świadczenie usług sprzątania na rzecz lokatorów odrębnie od czynszu, wspomniany najem oraz wspomniana usługa sprzątania powinny być uznane - na potrzeby stosowania art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy - za czynności samodzielne, wzajemnie od siebie odrębne, w wyniku czego usługi te nie są objęte zakresem powyższego przepisu".

Na gruncie u.p.t.u. można przyjąć, jeśli tak postanowią strony w umowie, że

w cenę usługi najmu będą wliczane także inne opłaty, w tym opłaty za media. Wówczas dostawa towarów i usług nie będzie traktowana jako odrębne od najmu świadczenie, ale jako czynność w ramach świadczenia zasadniczego. Konsekwencją takiego ukształtowania przez strony umowy najmu będzie zastosowanie stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego (najmu) do wliczonych w cenę usługi najmu należności z tytułu innych świadczeń, w szczególności należności za media świadczone najemcy w wynajętym lokalu. Warunkiem jest jednak wyraźne postanowienie umowne

i łączne fakturowanie tych świadczeń.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, co nie jest sporne, czynsz najmu nie obejmował opłat za ewentualne inne świadczenia wynajmującego na rzecz najemcy, w tym za media. Brak zatem podstaw do przyjęcia, że mamy do czynienia ze świadczeniem jednolitym usługi najmu, w cenę którego wliczany jest zarówno czynsz jak i świadczenia obejmujące media.

W świetle przestawionych uwag, dokonana w spornej interpretacji wykładnia art. 29 ust.1 u.p.t.u. była więc nieprawidłowa, albowiem nie uwzględniała w odniesieniu do usługi najmu różnic wynikających z ukształtowania warunków tej usługi przez strony umowy najmu oraz treści przepisów art. 8 ust. 2a i art. 30 ust. 3 w/w ustawy. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 maja 2011 r. (sygn. akt

I FSK 740/10) - powołanym trafnie przez stronę - "...w przypadku usługi najmu, przepis art. 29 ust. 1 ustawy VAT należy tak interpretować, że opłaty wynikające z eksploatacji lokali przez najemcę, tj.: za energię cieplną, dostawę wody, odbiór ścieków i wywóz nieczystości winny być ujmowane do podstawy opodatkowania jako składniki czynszu

z tytułu usługi najmu, chyba że z umowy najmu zawartej pomiędzy wynajmującym

a najemcą wynika jednoznacznie, że opłaty te (wszystkie lub niektóre), na podstawie art. 30 ust. 3 u.p.t.u., są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny". Podobnie w wyroku z 14 grudnia 2011r. (sygn. akt I FSK 475/11) NSA uznał, że: "Tylko wówczas można uznać, że dochodzi do refakturowania konkretnie wskazanych usług, jeżeli zarówno z okoliczności faktycznych jak i z umowy najmu wynikają postanowienia, zgodnie z którymi w sposób odrębny od czynszu regulowane będą przez najemcę na rzecz wynajmującego świadczenia z tytułu korzystania z usług powszechnych przypadające na rzecz zakładu dostarczające dane media".

Tezy powołanych wyroków NSA w pełni akceptuje Sąd w składzie orzekającym w sprawie, zwłaszcza, że znajdują one odzwierciedlenie w jednolitym, późniejszym orzecznictwie sądów administracyjnych. Stanowisko takie zawarto także w wyrokach: WSA we Wrocławiu z 25 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 361/12 i z 6 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 458/12, WSA w Warszawie z 17 lipca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2677/11 i z 21 września 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2983/11, WSA w Krakowie

z 12 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1204/12 oraz WSA w Lublinie z 18 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Lu 955/12. Tezy te znajdują potwierdzenia także w piśmiennictwie, gdzie wskazuje się, że nawet przy powiązanych usługach dopuszczalne jest refakturowanie niektórych z nich: "Nie jest natomiast wykluczone zrefakturowanie (odprzedanie) tych usług, które mają charakter usługi dodatkowej do zasadniczej części świadczenia. Dotyczyć to będzie tych usług, których wyodrębnienie nie zmieni istoty usługi podstawowej (głównej)".

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, w okolicznościach sprawy brak było podstaw do przyjęcia, że dwa świadczenia (czynsz najmu i opłaty za media) są ze sobą powiązane w sposób ścisły, w sytuacji, gdy w umowie najmu strony odrębnie uregulowały wynagrodzenie za możliwość korzystania z lokalu oraz należności za inne świadczenia realizowane przez wynajmującego. Takie ukształtowanie wzajemnych relacji między kontrahentami, w opinii Sądu, eliminuje możliwość przyjęcia poprawności poglądu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji. W konsekwencji, należności za obie czynności naliczane są niezależnie, co wyklucza traktowanie ich jako jednego świadczenia opodatkowanego wg stawki właściwej dla usługi najmu, tj. 23%.

Zważywszy na przedstawione argumenty, uprawniona jest konstatacja, że organ podatkowy dokonał błędnej wykładni powołanych wyżej przepisów prawa materialnego. Niezależnie od powyższego, organ naruszył także przepisy art. 14e § 1 w zw.

z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 - dalej: O.p.) albowiem nie wziął pod uwagę linii orzeczniczej ugruntowanej zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i orzecznictwa unijnego, oraz nie odniósł się do tez zawartych w przywołanych przez spółkę wyrokach.

Rozpoznając sprawę ponownie, organ podatkowy obowiązany jest dokonać oceny zaprezentowanego we wniosku stanowiska strony z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku.

W tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U.

z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. Rozstrzygnięcie

o kosztach znajduje umocowanie w art. 200 powołanej ustawy procesowej.