Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 354/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 3 pkt 3-5, art. 7 ust. 1 pkt 5 i 10
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 725
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 194 par. 1 i par. 3, art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 145 par. 2, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi A. w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] czerwca 2019 r. o nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz skarżącej kwotę [...] zł (słownie:[...] złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta P. decyzją z [...] czerwca 2019 r., nr [...], określił A. (dalej jako: "podatnik" lub "skarżący") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. na kwotę [...]zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że podatnik w pierwotnie złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r. oraz w korektach tej deklaracji złożonych w dniach 31 stycznia i 2 marca 2017 r. zadeklarował podatek od nieruchomości w wysokości [...] zł i wykazał do opodatkowania: - grunty związane z prowadzoną działalnością o pow. [...] m2 (od stycznia do listopada) i [...] m2 (w grudniu); grunty pozostałe, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego o pow. [...] m2 (od stycznia do listopada) i [...] m2 (w grudniu); - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 w wysokości pomieszczeń powyżej 2,2 m i [...] m2 w wysokości pomieszczeń od 1,4 m do 2,2 m (przez cały rok); - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o pow. [...] m2 (od stycznia do listopada) i [...] m2 (w grudniu); - budynki pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego o pow. [...] m2 (od stycznia do listopada) i [...] m2 (w grudniu); - budowle o wartości [...] zł (od stycznia do listopada) i [...] zł (w grudniu).

Jednocześnie podatnik zadeklarował korzystanie z trzech zwolnień: - w zakresie gruntów o pow. [...] m2 zajętych wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży (art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych [tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 – dalej w skrócie: "u.p.o.l."] - w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.); - w zakresie gruntów o pow. [...] m2 stanowiących nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione (art. 7 ust. pkt 10 u.p.o.l., w okresie od stycznia do listopada); - w zakresie budowli o wartości [...] zł dla budowli lub ich części zajętych na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l., w okresie od stycznia do listopada); - w zakresie budowli o wartości [...] zł dla budowli lub ich części zajętych na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (w grudniu).

Organ I instancji nie miał zastrzeżeń, co do prawidłowości deklaracji (i późniejszych korekt) w zakresie zgłoszonych do opodatkowania gruntów, budynków i budynków. Organ wziął pod uwagę fakt, że podatnik, jako stowarzyszenie, nie jest typowym przedsiębiorcą prowadzącym wyłącznie działalność gospodarczą. Może więc oprócz takiej działalności prowadzić innego rodzaju działalność i posiadać w związku z tym grunty i budynki pozostałe, czy budowle niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Organ zakwestionował natomiast prawo podatnika do skorzystania ze wszystkich zwolnień wykazanych w złożonej deklaracji i jej korektach. W przypadku zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. organ wskazał na zmianę treści tego przepisu od 1 stycznia 2016 r. polegającą na wprowadzeniu wymogu, by objęte zwolnieniem grunty, budynki lub ich części były zajęte wyłącznie na prowadzenie działalności wśród dzieci i młodzieży. W toku postępowania ustalono natomiast, że grunty służyły podatnikowi dla innych celów i innej działalności. Kwestionując prawo podatnika do zakwalifikowania gruntów o pow. [...] m2, jako zwolnionych od opodatkowania w oparciu o art. 7 ust.1 pkt 10 u.p.o.l., organ wskazał, że grunty te są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako tereny różne (Tr), a nie jako nieużytki, użytki ekologiczne czy grunty zadrzewione i zakrzewione. Ponadto organ stwierdził, że wyjaśnienia podatnika, że to na Mieście P., jako właścicielu nieruchomości, spoczywał obowiązek zgłoszenia zmian w ewidencji, nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ zaznaczył, że do czasu zawarcia z Miastem P. umowy najmu z [...] listopada 2016 r. podatnik uważał się za samoistnego posiadacza nieruchomości. W związku z tym podatnikowi przysługiwało prawo do złożenia wniosku aktualizacyjnego do organu ewidencyjnego. Organ zauważył także, że podatnik deklaruje do zwolnienia grunty o pow. [...] m2, gdy tymczasem zgodnie z przedstawionym geodezyjnym zestawieniem jako nieużytki sklasyfikowany został grunt o pow. [...] m2. Sporne grunty nie są w żaden sposób wykorzystywane przez podatnika do prowadzenia działalności gospodarczej. Odnośnie braku możliwości skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. organ stwierdził, że podatnik nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego, a zatem nie może korzystać ze zwolnienia uregulowanego w tym przepisie.

W odwołaniu z [...] czerwca 2019 r. podatnik wniósł o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu odwołujący się podniósł, że w toku postępowania podatkowego wskazywał, że geodezyjna kwalifikacja spornych gruntów (Tr) była nieprawidłowa i domagał się jej zmiany, co Prezydent Miasta - jako organ wykonujący właścicielskie uprawnienia Miasta a zarazem starosta grodzki - powinien już dawno załatwić. Zdaniem podatnika, organ I instancji, powołujący się w takiej sytuacji na zapisy w ewidencji gruntów i budynków, naruszył obowiązujące w postępowaniu podatkowym zasady pogłębiania zaufania do organów i prawdy obiektywnej (art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej w skrócie: "o.p."]).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] marca 2020 r., nr [...] utrzymało w mocy powyższą decyzję organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że w pełni podziela ustalenia organu I instancji, co do prawidłowości deklaracji podatkowej w zakresie przedmiotów wskazanych do opodatkowania. SKO stwierdziło, że brak podstaw do zastosowania w sprawie zwolnień z art. 7 ust. 1 pkt 5 i pkt 14 u.p.o.l. w zasadzie nie budzi wątpliwości, zwłaszcza, że podatnik nie zanegował faktów, iż wykorzystuje części swoich nieruchomości wyłącznie na potrzeby prowadzenia działalności statutowej wśród dzieci i młodzieży (a taki wymóg został wprowadzony w 2016 r.) i nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego.

Z kolei odnośnie zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. SKO zaznaczyło, że dotyczy ono gruntów stanowiących nieużytki, użytki ekologiczne oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Odwołując się do art. 1a ust. 3 u.p.o.l. SKO wyjaśniło, że przez nieużytki, użytki ekologiczne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Ponadto organ II instancji powołał się także na regulacje art. 21 ust. 1 art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 725 ze zm. – dalej w skrócie: "p.g.k.").

W konkluzji SKO stwierdziło, że skoro sporne grunty zostały w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowane jako tereny różne (symbol Tr), to nie można ich było uznać za nieużytki (symbol N), użytki ekologiczne (symbol E) czy grunty zadrzewione i zakrzewione (symbol Lz). W związku z powyższym SKO uznało, że sporne grunty nie korzystały ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.

W skardze z [...] maja 2020 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o uchylenie w całości powyższej decyzji SKO w P. i poprzedzającej ją decyzją organu I instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Ponadto skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie:

I) przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności:

1) art. 7 ust. 10 pkt 10 w zw. z art. 1a ust. 3 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że skoro w ewidencji gruntów i budynków sporne grunty zostały sklasyfikowane jako "tereny różne", skarżący nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, mimo że faktycznie sporne grunty są sklasyfikowane jako nieużytki i tereny zadrzewione, co nigdy nie budziło wątpliwości Prezydenta Miasta P. (właściciela nieruchomości oraz jednocześnie poborcy podatku), ale fakt ten, z powodu zaniechania kolejnych właścicieli gruntu, nie został ujawniony w ewidencji gruntów i budynków,

2) art. 22 ust. 2 w zw. z art. 20 ust. 2 pkt 1 p.g.k. poprzez ich niezastosowanie i błędne przyjęcie przez oba organy, że skarżący posiadał legitymację do złożenia wniosku o sprostowanie zmianę zapisów w ewidencji geodezyjnej, nie czekając na działania właściciela, mimo że świetle przepisów skarżący jako posiadacz samoistny nie posiadał i nie posiada legitymacji do zgłaszania zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków,

3) art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. poprzez nieuwzględnienie przez organy zwolnienia od, mimo że skarżący wykazał, że na spornej części nieruchomości prowadził działalność statutową wyłącznie wśród dzieci i młodzieży z zakresu: 1. treningów i zawodów kartingowych (skierowanych w swojej definicji wyłącznie do tej grupy osób), 2. szkolenia dzieci i młodzieży w sporcie motorowym, 3. w zakresie jazd doskonalących umiejętności jazdy niepełnoletnich członków A. , w szczególności związanych z Kołem [...], 4. bezpieczeństwa Ruchu Drogowego dla dzieci i młodzieży,

II) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 o.p. poprzez niezbadanie przez organy obu instancji stanu faktycznego i prawnego sprawy w ujęciu całościowym, w szczególności poprzez brak pogłębionej analizy przez organy obu instancji przyczyn nieujawnienia w ewidencji gruntów właściwej klasyfikacji spornych gruntów (zamiast "terenów różnych" powinny być wpisane "nieużytki, tereny zadrzewione"), istnienia przeszkód formalnoprawnych do zainicjowania postępowania w przedmiocie dokonania zmiany tej klasyfikacji przez skarżącego, mimo że wszystkie okoliczności faktyczne i prawne przedmiotowej spraw są znane organowi I i II instancji - będącemu jednocześnie właścicielem spornych gruntów i poborcą podatku.

W argumentacji skargi skarżący wskazał, że w 2006 r. i 2007 r. składał wnioski do Zarządu Geodezji i Katastru Miejskiego w P. o przeprowadzenie reklasyfikacji spornych gruntów. W odpowiedzi na te wnioski organ geodezyjny wskazał, że skarżący nie jest właścicielem nieruchomości i odmawiał podjęcia czynności w przedmiocie weryfikacji gruntów. W ocenie skarżącego, formalnie jedynym podmiotem posiadającym legitymacje do złożenia wniosku o dokonanie zmian w ewidencji gruntów i budynków, jest właściciel nieruchomości, którym od 2011 r. jest Miasto P.. Pomimo to, w warunkach zaistnienia obiektywnej przeszkody w dokonaniu wpisu na wniosek skarżącego, o czym Miasto P. było na bieżąco informowane, Miasto P. od 2011 r. nigdy formalnie takiego wniosku nie złożyło. W związku z powyższym skarżący stwierdził, że za nieuprawnione i nie znajdujące podstaw w przepisach prawa należy uznać stanowisko organów obu instancji, które twierdzą, że to skarżący jako bezpośrednio zainteresowany, sam winien złożyć wniosek o zmianę klasyfikacji gruntów w ewidencji, nie czekając na działania właściciela. Przeciwnie, w myśl art. 22 ust. 2 w zw. z art. 20 ust. 2 pkt. 1 p.g.k., skarżący nie posiada legitymacji do złożenia ww. wniosku.

Ponadto skarżący stwierdził, że w toku postępowania podatkowego bezsprzecznie wykazał podstawy do zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 5 u.p.o.l. W tym kontekście wskazał, że na spornej części nieruchomości prowadził działalność statutową wyłącznie wśród dzieci i młodzieży z zakresu, co potwierdza szereg dokumentów załączonych do akt.

W odpowiedzi na skargę SKO w P., powołując stanowisko i motywy zawarte w zaskarżonej decyzji, wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I

z 23 listopada 2020 r., wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), zmienionej ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875).

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd badał zasadność stanowiska organów podatkowych w kwestii wymiaru skarżącemu podatku od nieruchomości za 2016 r. W ocenie organów podatkowych skarżącemu nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.. albowiem sporne grunty, nie są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione.

Skarżący podniósł w tym kontekście, że podjął działania w kierunku zmiany klasyfikacji gruntów uwidocznionej w ewidencji gruntów, jednak działania te okazały się bezskuteczne z uwagi na fakt, że skarżący nie jest ich właścicielem.

Ponadto, z uwagi na zmianę stanu prawnego, kwestią sporną była zasadność odmowy zastosowania przy wymiarze podatku za rok 2016 r. zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., w zakresie gruntów zajętych wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży.

Na wstępie rozważań zaznaczyć należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (wyrok NSA z dnia 2 lutego 2018 r., I FSK 579/16; wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślić należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 września 2014 r., I SA/Bd 682/14).

Dokonując oceny wskazanych zarzutów kwalifikowanych jako naruszenia przepisów postępowania, Sąd miał na uwadze wyrażony w piśmiennictwie pogląd, według którego, chodzi tu o pewne wady stosowania przez organy regulacji proceduralnych, które mogą polegać na:

- niedopełnieniu przez organy obowiązków wynikających z tych regulacji,

- uniemożliwieniu stronie skorzystania z zawartych w tych regulacjach uprawnień,

- błędnej wykładni poszczególnych przepisów regulacji proceduralnej stosowanej przez organ (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. prof. R. Hausera i prof. M. Wierzbowskiego, Wyd. C.H. Beck W-wa 2011,

s. 529).

Wszystkie wymienione wyżej postaci naruszeń, muszą mieć jednak wspólną cechę istotności, co oznacza, że gdyby organ nie naruszył prawa, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Tylko bowiem takie naruszenia przepisów mogłyby uzasadniać zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 - w skrócie: "P.p.s.a."). Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, wpływanie istotne na wynik sprawy, to prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnego, materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (tak NSA w wyroku z dnia 14 lutego 2013 r.,I GSK 363/12, LEX 1356919; wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2012 r., II OSK 1490/11, LEX nr 1286271). Podkreśla się także, że aby jednoznacznie uznać, że tego rodzaju naruszenie wystąpiło, nieodzowne jest wykazanie przez stronę, że wytykane naruszenie taki wpływ mogło mieć.

O rodzaju i zakresie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych decydują przepisy prawa materialnego (np. wyrok NSA z dnia 25 września 2019 r., II FSK 3377/17), a zakres postępowania podatkowego i obowiązków organów podatkowych wynikających z art. 122 i art. 187 § 1 O.p., limitowany jest tymi przepisami.

Mając to na uwadze na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W świetle art. 1a ust. 3 pkt 3, 4 i 5 powołanej ustawy przez nieużytki, użytki ekologiczne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków.

Wobec oparcia się przez organy podatkowe przy określeniu zobowiązania skarżącego w podatku od nieruchomości na danych wynikających z ewidencji gruntów

i budynków, na wstępie rozważań wyjaśnić należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, wielokrotnie rozważano rolę ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatków w kontekście brzmienia art. 21 ust.1 p.g.k., zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków

i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przy tym, w orzecznictwie tym dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego - stosownie do przywołanej regulacji - organ podatkowy nie może samodzielnie, na przykład, dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych – niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce w sytuacji, gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby

w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi (np. zawartymi w ustawie o księgach wieczystych i hipotece) lub też musiałoby się wiązać

z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych, tj. na podstawie art.180 § 1 w związku z art.194 § 3 o.p. A zatem, dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Co do zasady postępowanie podatkowe, czy też postępowanie przez sądem administracyjnym, nie stanowi drogi prawnej ustalenia, kwestionowania lub weryfikowania oznaczenia i powierzchni nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości (wyrok NSA z dnia 20 lipca 2016 r., II FSK 1840/14, i powołane tam orzecznictwo; wyrok NSA z dnia 3 lipca 2018 r., II FSK 1635/16).

Podkreślić ponadto należy, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Oznacza to, że przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym. Również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym (wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2016 r., II FSK 2521/15), wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2018 r., II FSK 3635/16).

W sytuacji istotnej rozbieżności między stanem rzeczywistym, a zapisami ewidencji gruntów i budynków, tut. Sąd zwracał uwagę, że jakkolwiek w postępowaniu podatkowym organy podatkowe nie mogą kwestionować zasadności dokonanej przez właściwy organ ewidencyjny klasyfikacji użytku nieruchomości, to wobec istotnych sprzeczności tych danych z ustalonym w postępowaniu podatkowym stanem faktycznym, organ podatkowy nie może bezkrytyczne powoływać się na zasadę związania danymi ewidencyjnym, jeżeli może to prowadzić to do wydania rozstrzygnięć, które w istotny sposób mogą naruszyć prawo. Mając na uwadze przywołane wyżej wyjątki od zasady związania danymi ewidencyjnymi, sformułowanymi w orzecznictwie sądów administracyjnych, Sąd przyjął, że taki wyjątek zachodzi w sytuacji, gdy oparcie się wyłącznie na danych ewidencyjnych uniemożliwia prawidłowe zastosowanie właściwych przepisów ustawy podatkowej (np. wyroki WSA w Poznaniu: z dnia 28 lutego 2018 r.,I SA/Po 1176/17, z dnia 16 listopada 2017 r., I SA/Po 709/17).

W judykaturze wyrażono pogląd, który Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę w pełni podziela, zgodnie z którym, należy sprzeciwić się takiemu rozumieniu

art. 21 ust. 1 p.g.k., które prowadziłoby do wydania przez organ podatkowy rozstrzygnięć na podstawie ewidencji gruntów niezgodnej ze stanem rzeczywistym a równocześnie

z oczywistym pokrzywdzeniem podatnika. W okolicznościach konkretnej sprawy WSA

w Szczecinie zasadnie podkreślił, że nie można czynić z aspektów formalnych celu samego w sobie, nie dostrzegając w tle jednostki i jej praw, zapominając, że procedura (w tym przypadku procedura zmiany danych w ewidencji i skutek zmian) jest jedynie swoistym instrumentarium dla realizacji norm prawa materialnego, w tym także dla ochrony podstawowych praw i wolności jednostek. Nawiązując do ustalonych w tamtej sprawie bezspornych okoliczności faktycznych Sąd ten stwierdził, że skutki finansowe (podatkowe) błędów i zaniedbań podmiotów publicznych (w tym organów ewidencyjnych

i państwowego właściciela nieruchomości) nie mogą obciążać osób (dzierżawców) nieświadomych dokonywanych (nieuzasadnionych) zmian w ewidencji, którym z tego powodu nie można zarzucić żadnego zaniedbania. Z podanych względów niedopuszczalne byłoby też obciążanie tych podatników podatkiem od nieruchomości także za okres trwania zainicjowanego przez nich postępowania ewidencyjnego, zakończonego przywróceniem prawidłowego oznaczenia gruntu (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 25 kwietnia 2018 r., I SA/Sz 18/18).

W kontekście tożsamych okoliczności faktycznych jak w sprawie o sygn. akt.

I SA/Sz 18/18, NSA stwierdził z kolei, że formalistyczna wykładnia art. 21 p.g.k. nie może prowadzić do ograniczenia fundamentalnej dla postępowania podatkowego zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej). NSA wskazał także, że jakkolwiek organy podatkowe są zobowiązane do przestrzegania zasady praworządności (zob. art. 7 Konstytucji RP, którego konkretyzację w odniesieniu do postępowania podatkowego stanowi art. 120 Ordynacji podatkowej), to winny brać pod uwagę również zasady sprawiedliwości społecznej, które w myśl art. 2 Konstytucji RP winny być urzeczywistniane przez Rzeczpospolitą Polską. Niemożliwe do pogodzenia z zasadami sprawiedliwości społecznej jest natomiast przerzucanie na podatnika konsekwencji działań organów administracji publicznej dokonywanych z naruszeniem prawa.

Wychodząc z powyższych założeń Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę uznał, że skarżący w uzasadnieniu skargi przekonująco wykazał wystąpienie okoliczności mogących podważyć prawidłowość kwalifikacji spornych gruntów w ewidencji, o której mowa w art. 21 ust. 1 p.g.k. Skarżący przedstawił m.in. złożoność stanu prawnego spornej nieruchomości. Z dołączonych do skargi dokumentów wynika, że skarżący 24 sierpnia 2007 r. i 07 listopada 2007 r. występował z wnioskami do Zarządu Geodezji i Katastru Miejskiego o przeprowadzenie reklasyfikacji gruntów położonych w obrębie Ł.. Z dokumentów wynika również, że 30 maja 2006 r. organ prowadzący ewidencję gruntów wskazał, że zgodnie z art. 22 ust. 2 p.g.k. wniosek o przeprowadzenie klasyfikacji winien zostać złożony przez właścicieli nieruchomości. Pismem z 20 czerwca 2006 r. skarżący poinformował organ pierwszej instancji, że na jego zlecenie została wykonana geodezyjna ewidencja rejonów lasu, zadrzewień i nieużytków. Z wyjaśnień zawartych w skardze wynika jednak, że Zarząd Geodezji i Katastru Miejskiego [...] odmówił podjęcia czynności w przedmiocie weryfikacji klasyfikacji gruntów, m.in. z powodu faktu, że skarżący nie jest właścicielem nieruchomości. Z kolei prawo własności nieruchomości Skarbu Państwa nie zostało na tamten czas ujawnione w księdze wieczystej z uwagi na trwające postępowanie administracyjne. W piśmie z 4 kwietnia 2007 r., stanowiącym odpowiedź na pismo skarżącego z 6 marca 2007 r., Biuro Katastru Nieruchomości poinformowało, że skarżący nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków jako właściciel lub władający gruntami zapisanymi w KW nr [...], [...], [...] Grunty te według stanu na 04 kwietnia 2007 r. nie były własnością Skarbu Państwa. W piśmie z 18 października 2007 r. Biuro Katastru Nieruchomości podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko, wskazując ponadto, że skarżący nie posiada legitymacji do zgłoszenia zmian w ewidencji gruntów i budynków zgodnie z § 10 i 12 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, ponieważ prawa osób władających gruntem wykazuje się w ewidencji gruntów i budynków w drodze decyzji starosty jedynie w przypadku braku danych o właścicielu gruntu.

Skarżący w uzasadnieniu skargi podniósł również, że jego wniosek o aktualizację oznaczenia w ewidencji gruntów i budynków nie został nigdy formalnie załatwiony. Nie zostało wszczęte postępowanie administracyjne, w toku którego możliwe byłoby przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego i zebranie dowodów, a następnie, wydanie orzeczenia kończącego postępowanie, od którego przysługiwałoby prawo złożenia środków zaskarżenia w postępowaniu administracyjnym i sądowoadministracyjnym. Pomiędzy stronami miała miejsce wyłącznie wymiana korespondencji.

Sąd w świetle powyższych wyjaśnień skargi przyjął, że skarżący podjął działania celem aktualizacji zapisów ewidencji gruntów. Mimo inicjatywy w tym zakresie nie doszło do merytorycznego rozpoznania argumentów skarżącego odnośnie błędnej kwalifikacji spornych gruntów. Zdaniem Sądu okoliczności tego rodzaju winny skłonić organ podatkowy do zweryfikowania zapisów ewidencji gruntów, celem realizacji zasady prawdy obiektywnej. Oceny tej nie podważa powołany przez organ pierwszej instancji § 46 w zw. z § 10 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38 poz. 454 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. Jak wynika bowiem ze skargi oraz dołączonych do niej dokumentów podjęte przez skarżącego próby zmiany klasyfikacji spornych gruntów okazały się bezskuteczne.

Podsumowując Sąd stwierdza, że zasadne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 120 o.p., art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p. w związku z art. 187 § 1 o.p.). Zdaniem Sądu uznanie przez organy podatkowe, że w sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l, jest przedwczesne.

Podobnie, za przedwczesną należy uznać odmowę zastosowania w sprawie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Bezsporne w sprawie jest, że organy podatkowe stwierdzały istnienie przesłanek warunkujących zastosowanie tego zwolnienia w poprzednich latach podatkowych (2014 r. i 2015 r., sprawy tut. Sądu o sygn. akt I SA/Po 352/20 i I SA/Po 353/20).

Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie wskazuje się, że w porównaniu do wcześniejszej treści analizowanego tu przepisu, obowiązującej do dnia 31 grudnia 2015 r., ustawodawca wprowadził słowo "wyłącznie", przy pomocy którego w dość istotny sposób zawęził (ograniczył) cel, na który przedmiotowe nieruchomości (lub ich części) mogą być wykorzystywane (prowadzenie przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, a także obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi najmniejszych wątpliwości, że użycie przez ustawodawcę partykuły "wyłącznie" oznacza odniesienie komunikowanego w zdaniu stwierdzenia do tych obiektów i rzeczy, które są w tym zdaniu wymienione. Warunkiem zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., jest zatem to, aby grunty, budynki lub ich części były zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży. Wykorzystanie natomiast tych nieruchomości (lub ich części) dla innych podmiotów (np. osób dorosłych, osób prawnych) oznacza, że nie zostaną spełnione warunki zwolnienia (wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2019 r., II FSK 1162/17).

W kontekście tego stanowiska należy zauważyć, że organy podatkowe nie wskazały, na czym polega brak wyłączności w rozumieniu tego przepisu, w odniesieniu do prowadzonej przez skarżącego działalności wśród dzieci i młodzieży, na części nieruchomości. W aktach administracyjnych przedstawionych Sądowi brak jest dowodów pozwalających stwierdzić, że zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. nie znajdzie w tej sprawie zastosowania. W tym zakresie zgromadzony materiał dowodowy uznać należy za niepełny i wymaga on uzupełnienia.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organy uwzględnią przedstawioną wyżej ocenę prawną co do zastosowania w okolicznościach faktycznych tej sprawy art. 21 ust. 1 p.g.k. Organy podatkowe zobowiązane będą do przeprowadzenia całościowego postępowania dowodowego ukierunkowanego na ustalenie, czy dane zawarte w ewidencji gruntów odnośnie przeznaczenia spornych nieruchomości są zgodne ze stanem rzeczywistym. Zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego musi być poprzedzone przeprowadzeniem rzetelnego postępowania dowodowego, w celu zbadania prawidłowości klasyfikacji spornych gruntów wykazanej w ewidencji. Tożsame stanowisko co do wymiaru podatku za lata 2014 -2015, zajął tut. Sąd w wyroku z dnia 9 grudnia 2020 r., wydanego w sprawie I SA/Po 352/20 oraz w wyroku z dnia 15 grudnia 2020 r., wydanego w sprawie I SA/Po 353/20).

Ponadto Sąd zwraca uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dopuszcza się możliwość zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. w sytuacji, w której występuje rozbieżność między stanem faktycznym ustalonym w postępowaniu podatkowym (np. sposób użytkowania nieruchomości), a treścią ewidencji gruntów i budynków, przy czym aktualizacji ewidencji organ ewidencyjny winien dokonać z urzędu (por. wyrok WSA Poznaniu z dnia 5 lipca 2017 r., I SA/Po 97/17 i powołane tam orzecznictwo; wyrok NSA z dnia 3 marca 2017 r., II FSK 288/15). Pogląd ten można odnieść także do wypadku, w którym to podatnik inicjuje postępowanie przed organem ewidencyjnym, a ten nie wszczyna postępowania (jak w niniejszej sprawie). Brak wydania takiego postanowienia nie tylko może naruszać w takim wypadku art. 201 § 1 pkt 2 O.p., ale także zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych wyrażonej

w art. 121 § 1 O.p.

Organy podatkowe dokonają nadto ponownej oceny przesłanek zastosowania w sprawie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., przy uwzględnieniu wskazanej wyżej oceny prawnej co do jego wykładni, po nowelizacji tego przepisu z dniem 1 stycznia 2016 r. W szczególności organy dokładnie wyjaśnią, na czym polega "brak wyłączności" w rozumieniu tego przepisu, w odniesieniu do prowadzonej przez skarżącego działalności wśród dzieci i młodzieży, na części nieruchomości.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 145 § 2 w zw. z art. 135 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanej ustawy. Na kwotę zasądzonych kosztów składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego w kwocie [...]zł wynikającej z postanowień § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265).