Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1520/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Dariusz Dudra (spr.), Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Marcin Bącal, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2005 r. sprawy ze skargi PP-H-U [...] R.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2005 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. – w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 §1 pkt 1, art. 21 § 3, art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60) – dalej powoływanej jako ord. pod.; art. 1, art. 3 ust. 1, art. 9 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1 i 4, art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. "c", art. 23 ust. 1 pkt 36, 43, 46, art. 23 ust. 5, art. 24 ust. 2, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416 ze zm.) – utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2004 r., nr [...] określając dla pani R.Z. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 r. w wysokości 79.985, 80 zł.

Organ odwoławczy ustalił, że Dyrektor UKS określił należny podatek dochodowy podatniczce, która zadeklarowała za rok 1999 stratę w wysokości 192.623, 54 zł. Wydanie decyzji określającej byłe skutkiem kontroli, jaką przeprowadzono w strony prowadzącej samodzielnie działalność gospodarczą w firmie PPHU [...] W trakcie kontroli stwierdzono, że podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów z tytułu wydatków na: zakup, grzejników, oleju napędowego, oleju silnikowego, opłat za abonament telefoniczny, delegacje pracownika, zakup stojaka na płyty CD, ulepszenie i uruchomienie środka trwałego, zakup etyliny, zakup części samochodowych, zakup usług leasingowych, leasing i dzierżawę maszyn i urządzeń służących do produkcji i rozlewu wyrobów winiarskich, na przegląd przyczepy RAP 6606. Wskazano również na zaniżenie wartości remanentu sporządzonego na 31 grudnia 1999 r. W związku z powyższym uznano, że księgi podatnika nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego (są nierzetelne) i – na podstawie art. 193 § 4 ord. pod. – odmówiono mocy dowodowej. Organ [...] instancji określił pani Z. przychód w kwocie 2.307.753, 95; koszty uzyskania przychodu – 2.083.843, 69; dochód 223.910, 26; odliczenia od dochodu – 0; podstawę opodatkowania 223.910; podatek 79.985, 80; odliczenia od podatku – 0; podatek należny – 79.985, 80.

Organ [...] instancji, w odniesieniu do zarzutów odwołania wniesionego w imieniu podatniczki przez adwokata S. Z. oraz całości materiału zgromadzonego w aktach sprawy, stwierdził, że decyzja pierwszoinstancyjna jest słuszna. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił ustalenia organu kontroli skarbowej w zakresie kosztów uzyskania przychodów i nie zgodził się z zarzutami naruszenia art. 180 i 187 ord. pod. podniesionymi w odwołaniu. Wyjaśniając zaś kwestię odstąpienia od oszacowania dochodów zauważył, że podatniczka świadczyła przez cały 1999 r. usługi transportowe na rzecz jednego podmiotu – firmy O., co mogło być wynikiem porozumienia. Organ zgodził się również z tezą o wadliwości o wadliwości ksiąg strony i podkreślił, że z zeznań świadka R. D. z dnia 25 października 2004 r. jednoznacznie wynika, iż treści zawarte w oświadczeniu p. A. S. z dnia 20 września 2002 r. są nieprawdziwe. Nadto podniósł, że zarzut braku bezstronności pracowników organu kontroli skarbowej był bezpodstawny oraz strona uczestniczyła w przesłuchaniu świadka R. D. (poprzez pełnomocnika) zadając świadkowi pytania. Nie podzielił w związku z tym zarzutów naruszenia przez Dyrektora UKS art. 120 i 121 ord. pod.

W skardze z dnia 11 maja 2005 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wyżej przedstawioną decyzję R. Z. reprezentowana przez adwokata S. Z. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Skarżąca zarzuciła decyzji obrazę przepisów art. 120 i 121 ord. pod. w związku z art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 28 września o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r., Nr 8 poz. 5 ze zm.) wyrażającą się w przeprowadzeniu czynności procesowych przez Inspektora Kontroli Skarbowej w stosunku do którego zostało uprawdopodobnione istnienie okoliczności, które mogą wywołać wątpliwości co do jego bezstronności; oraz obrazę art. 180 i 187 ord. pod. wyrażającą się w pominięciu dowodów zgłaszanych przez stronę, co w konsekwencji sprawiło, iż organ II rozprawił się z dowodami zgromadzonymi w sprawie w sposób dowolny. Nadto strona skarżąca zawnioskowała, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej powoływanej jako p.p.s.a., o przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci projektu technologicznego wytwórni win i rozlewni S. Sp. z o.o.; projektu technologicznego Zakładu Produkcji Winiarskiej PPHU [...] – R.Z.

W uzasadnieniu postawionych zarzutów autor skargi wskazał na wstępie, że obecne postępowanie jest następstwem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 marca 2004 r. oraz decyzji Izby Skarbowej w W. uchylającej decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej. Izba zaleciła organowi kontroli skarbowej ustosunkowanie się do twierdzeń zawartych w piśmie A. S. Podkreślił następnie – w nawiązaniu do okoliczności przesłuchania w dniu 24 października 2004 r. świadków A. S. i R. D. - iż Inspektor Kontroli Skarbowej i .R.D. (komisarz skarbowy) w sposób nieuprawniony wpływali na ustalenia kontroli, co wynika z oświadczenia A. S. Nadto R. D. był przesłuchiwany trzy razy jako świadek z wyłączeniem zasad dopuszczenia do tej czynności strony. W ocenie strony dowodem świadczącym o słuszności pierwszego z przytoczonych wyżej zarzutów skargi jest także fakt usuwania z akt sprawy dowodów.

W odniesieniu do drugiego zarzutu skargi wskazano, że organ I instancji po raz kolejny pominął uwagi i wyjaśnienia z dnia 30 maja 2001 r. do protokołu kontroli, w których określono w jakim charakterze wykorzystywane były urządzenia nie ujęte jako koszt uzyskania przychodu przez organ I instancji. Ponadto z protokołu przesłuchania świadka R. D. z dnia 21 czerwca 2002 r. wynika, że w części odmówił udzielenia odpowiedzi co do tożsamości maszyn i urządzeń, a w części potwierdził fakt istnienia zasadniczych różnic w opisie maszyn i urządzeń w firmach O. i W. Zdaniem skarżącej z załączonych do skargi dokumentów wynika fakt różnicy w maszynach wykorzystywanych przez firmę O. i maszyn będących przedmiotem umów leasingowych firmy W.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W niniejszej sprawie nie stwierdzono naruszenia prawa materialnego stanowiącego podstawę prawną do określenia innej niż zeznana wysokości zobowiązania podatkowego, jak również prawa procesowego, które posłużyło do wydania zaskarżonej decyzji podatkowej.

Przypomnieć trzeba, iż zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Związanie to jest wynikiem prawomocności orzeczenia sądu administracyjnego. Stwierdzić w tym miejscu należy, iż aktualne pozostaje orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtowane w oparciu o art. 30 ustawy z 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), który jest swego rodzaju odpowiednikiem art. 153 nowej ustawy regulującej procedurę sądowoadministracyjną.

Zwrot "ocena prawna wiąże w sprawie ten sąd" oznacza, że ilekroć dana sprawa będzie rozpatrywana przez sąd, to będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeśli nie zostanie ono wcześniej wyeliminowane z obrotu prawnego lub nie nastąpi zmiana stanu prawnego (por. wyrok NSA z dnia 16 października 1997r., sygn. akt I S.A./Po 263/97, LEX nr 30884). Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, ciążący na organie podatkowym i na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego w drodze rewizji nadzwyczajnej (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2000r., sygn. akt I SA/Ka 2408/98, LEX nr 44392).

Przez ocenę prawną, o której mowa w art. 153 powołanej wyżej ustawy, należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie i sądzie może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego środkami przewidzianymi prawem. Nawet w przypadku odmiennej interpretacji prawa lub też możliwości niezgodności oceny sądu z prawem obowiązującym, zapatrywania prawne wyrażone przez sąd mają moc wiążącą. Ostatnią tezę potwierdza wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2003r., sygn. akt I SA 45/03, LEX nr 148897, w którym to Sąd przyjął, że wyrażona w orzeczeniu sądu ocena prawna pozostaje wiążąca także wówczas, gdyby okazała się nietrafna.

Związanie sądu oceną prawną oznacza, że orzeczenie sądu wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest też przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Ocena prawna wynika nie tylko z sentencji orzeczenia, ale również z jego uzasadnienia (por. wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2004r., sygn. akt FSK 349/04, POP 2005/3/56).

Przepis art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani Naczelny Sąd Administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu Sądu, gdyż ocena ta wiąże je w sprawie. Związanie wynikające z tego przepisu przestaje obowiązywać jedynie w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 23 października 1998r., sygn. akt I SA 1663/96, LEX nr 43744).

Powołany przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania Sądu pierwszej instancji, który nie posiada już, na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania.

Niniejsza sprawa była już przedmiotem wyrokowania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i stwierdzić należy - w myśl powyżej przedstawionych poglądów - że Sąd orzekający ponownie w tej sprawie jest związany oceną prawną wyrażoną we wcześniejszym wyroku, jak również swymi wcześniejszymi wskazaniami.

Argumentacja skargi koncentruje się na nie uwzględnieniu jako kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z leasingiem maszyn i urządzeń służących do produkcji wyrobów winiarskich. Skarżąca podnosi - w zakresie postawionego zarzutu - naruszenie przepisów proceduralnych polegające na nie wyłączeniu z prowadzonego postępowania Inspektora Kontroli Skarbowej, w stosunku do którego – zdaniem Strony – zostało uprawdopodobnione istnienie okoliczności, które mogły wywołać wątpliwości co do jego bezstronności. Opiera również swoje twierdzenia, co do nie uznania wydatków, jako kosztów uzyskania przychodów na załączonych projektach technologicznych: wytwórni win i rozlewni Spółki z o.o. "S." – [...] – dzierżawionej przez PPHU "O." – M. i Zakładu [...] PPHU "W.".

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wydane w stosunku do Skarżącej w dniu 18 marca 2004r., sygn. akt III SA 2366/02, w którym to Sąd rozstrzygnął definitywnie sporne zagadnienie związane z wydatkami poniesionymi przez Skarżącą na opłacenie umów leasingu maszyn i urządzeń służących do produkcji wyrobów winiarskich.

Sąd w powołanym wyroku, w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z leasingiem maszyn i urządzeń podzielił pogląd wyrażony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skonstatował, że Skarżąca nie wykazała, iż sporne maszyny i urządzenia wykorzystywała w prowadzonej przez siebie działalności. Podniósł także, iż dopiero w dniu 14 lutego 2000r. otrzymała koncesję na wyrób i rozlew wyrobów winiarskich, a także to, że zarówno w piśmie z dnia 30 maja 2001r., jak i w skardze jednoznacznie stwierdziła, iż produkcję wyrobów akcyzowych rozpoczęła w 2000r.

W omawianym orzeczeniu, jako podstawę materialnoprawną uzasadniającą prawidłowość zaskarżonej do sądu decyzji podano art. 22 ust. 6 w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że u podatników prowadzących księgi podatkowe koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego. Z przepisu tego wynika, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w roku podatkowym, którego dotyczą. Jeśli zaś chodzi o koszty poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, to są one potrącane, jeśli dotyczą przychodów tego roku podatkowego. Nie jest natomiast możliwe ich potrącenie w roku, w którym je poniesiono, jeśli rok ten nie jest jednocześnie rokiem, "którego dotyczą". Powyższe oznacza – zdaniem Sądu orzekającego w 2004r. – że twierdzenie skarżącej o powiązaniu wydatku w 1999r. z przychodami 2000r. nie może mieć dla potrzeb tego postępowania znaczenia. Podkreślenia wymaga, że zwrot "w celu" użyty w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, to między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Skoro zatem Skarżąca nie wykazała, że wydatki na maszyny i urządzenia przyniosły jej konkretny przychód w 1999r., to organy podatkowe trafnie nie zaliczyły ich do kosztów uzyskania przychodów.

Istotnym na gruncie tej sprawy jest jednoznaczne stanowisko Sądu oparte na art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, iż w 1999r. Skarżąca nie uzyskała przychodu związanego z poniesionymi wydatkami na opłaty leasingowe za maszyny i urządzenia. W konsekwencji tego faktu nie mogła w 1999r. poniesionych w tym roku wydatków zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tego roku. Stwierdzić w tym miejscu należy, że kwestia przedmiotowych wydatków została w sposób zdecydowany przesądzona przez Sąd w powołanym wyżej wyroku. Jak wcześniej wskazano organ ponownie rozstrzygający sprawę, jak i Sąd jest związany oceną prawną dokonaną we wcześniejszym orzeczeniu, a mianowicie w zakresie stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji.

Dodać do tego należy, iż nawet gdyby ocena ta była błędna, to i tak wiąże w sprawie organ i Sąd. Podkreślenia wymaga to, że Strona niezadowolona z orzeczenia w zakresie omawianych kosztów miała pełne prawo do zaskarżenia wyroku w drodze skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaniechanie w złożeniu tego środka zaskarżenia obciąża Skarżącą. Skutkuje to również i tym, że - z uwagi na związanie oceną prawną sprawy Sądu ponownie rozstrzygającego sprawę – podnoszone zarzuty w zakresie nie uznania poniesionych wydatków za koszty uzyskania przychodów są bezskuteczne bowiem kwestia ta została już w sposób ostateczny rozstrzygnięta.

Przypomnieć w tym miejscu wypada, że pismo z dnia 30 maja 2001r., na które powołuje się Skarżąca w skardze znajdowało się w aktach sprawy i było znane Sądowi w dacie orzekania w przedmiocie kosztów uzyskania przychodów. Zwrócić uwagę trzeba na fakt, iż Sąd w uzasadnieniu wyroku, stwierdzając, że Strona nie wykazała, iż uzyskała przychody w 1999r. w związku z wykorzystywaniem leasingowanych maszyn i urządzeń, powołał się właśnie na przedmiotowe pismo z dnia 30 maja 2001r. Świadczy to niewątpliwie o znajomości treści tego pisma, a także o jego ocenie w kontekście kosztów uzyskania przychodów w 1999r. Skonstatować zatem trzeba, że ocena prawna tych okoliczności wiąże Sąd orzekający w tej sprawie. Nie zmienił się bowiem stan faktyczny w przedmiotowym zakresie.

Natomiast jeśli chodzi o zarzut związany z osobą Inspektora Kontroli Skarbowej powiedzieć należy, że stanowisko Strony co do braku bezstronności Inspektora, podczas prowadzonego postępowania, przejawiającej się w tendencyjnym, stronniczym (uzgodnienie treści zeznań) przesłuchaniu świadka R. D., poparte oświadczeniem świadka A. S. z dnia 20 września 2002r. była znane Sądowi w dacie wydania wyroku z dnia 18 marca 2004r. Wspomnieć bowiem należy, że w skardze z dnia 29 sierpnia 2002r. Skarżąca podnosiła swoje wątpliwości w zakresie sposobu przesłuchania świadka R. D., popierała je także treścią oświadczenia świadka A. S. Istotne w sprawie jest to, że Sąd rozstrzygający ówcześnie sprawę znając treść postawionego w tym zakresie zarzutu nie wskazał organowi drugiej instancji, aby ten przeprowadził w tym zakresie jakiekolwiek czynności wyjaśniające. Jest to zrozumiałe, jeśli zwróci się uwagę na treść orzeczenia z dnia 18 marca 2004r. w zakresie wydatków poniesionych na opłacenie rat leasingowych, w którym Sąd w sposób jednoznaczny skonstatował, że w sprawie znajduje zastosowanie art. 22 ust. 6 w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stwierdził także, że aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Skoro zatem skarżąca nie wykazała, że wydatki na maszyny i urządzenia przyniosły jej konkretny przychód w 1999r., to organy trafnie nie zaliczyły ich do kosztów uzyskania przychodów. Powiedzieć należy, iż Sąd w tym wyroku skoncentrował się na nie wykazaniu przez skarżącą przychodu uzyskanego przy udziale leasingowanych maszyn i urządzeń w prowadzonej działalności gospodarczej w 1999r. Powyższe oznacza, iż nie miały dla Sądu decydującego znaczenia zeznania świadka R. D. w przedmiocie położenia i wykorzystywania leasingowanych maszyn i urządzeń. Istotne dla Sądu – jak stwierdził w uzasadnieniu orzeczenia z dnia 18 marca 20004r. - było to, że skarżąca produkcję wyrobów akcyzowych rozpoczęła w 2000r., co sama zresztą przyznała w swym piśmie z dnia 30 maja 2001r. Nie można również w tym wypadku stwierdzić, że nastąpiła zmiana stanu faktycznego, co implikowałoby możliwość odstąpienia od oceny prawnej wyrażonej przez Sąd w orzeczeniu z dnia 18 marca 2004r. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, ciążący – jak wcześniej wspomniano - na organie podatkowym i na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego w drodze skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 16 października 1997r., sygn. akt I SA/Po 263/97, LEX nr 30884).

Jedynie na marginesie podnieść należy, iż organy podatkowe podczas ponownego postępowania przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w zakresie braku obiektywności zeznań świadka R. D., uwzględniając zeznania A. S. Postępowanie to nie potwierdziło zarzutów stawianych w tym zakresie przez stronę skarżącą.

Na wniosek strony na rozprawie przeprowadzono dowód z projektów technologicznych dotyczących: wytwórni i rozlewni win "S." –[...] dzierżawionej przez PPHU "O." – M. oraz Zakładu [...] PPHU [...] – R. Z. Zauważyć w tym miejscu trzeba, że projekty technologiczne zatwierdzone przez szczególny nadzór podatkowy stanowiące załączniki do akt weryfikacyjnych firmy "O." i "W." uwzględnione były w trakcie toczącego się postępowania podatkowego. Świadczą o tym, chociażby zeznania świadka R. D. z dnia 21 czerwca 2002r., które zostały złożone właśnie przy uwzględnieniu przedmiotowych projektów technologicznych. Powiedzieć trzeba, że zeznania te dotyczyły różnic w opisie maszyn i urządzeń w firmie "O." i "W .". Zeznający potwierdził, że istniały co najmniej dwie rozlewaczki i dwie banderolownice, a ilość zbiorników w opisie firmy "O." jest inna niż w opisie firmy "W.". Istotne w sprawie jest to, że Sąd w orzeczeniu z dnia 18 marca 2004r. na str. 9 oceniał fakt istnienia dwóch banderolownic i dwóch rozlewaczek w kontekście kosztów uzyskania przychodów. Znane mu były również fakty związane z przesłuchaniem w dniu 21 czerwca 2002r. R. D. w oparciu o przedstawione przez stronę projekty technologiczne firm "O." i "W.". Przedstawione okoliczności wskazują, iż również i w tym zakresie stan faktyczny nie uległ zmianie, co skutkuje - związaniem składu orzekającego oceną wyrażoną w wyroku z dnia 18 marca 2004r.

Powyższe dowodzi w sposób niewątpliwy, że stan faktyczny sprawy nie uległ zmianie. Strona zaś niezadowolona z rozstrzygnięcia w zakresie nie uznania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków w postaci rat leasingowych, na podstawie art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, miała pełne prawo do zaskarżenia w tej części orzeczenia z dnia 18 marca 2004r. Nie złożenie stosownego środka zaskarżenia implikuje na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego – zgodnie z art. 153 p.p.s.a. - nieskuteczność podnoszonych w tym zakresie zarzutów.

Sąd oceniając zarzut strony dotyczący art. 130 § 3 ord. pod. stwierdził, że w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy nie mógł on być zasadny z przyczyn wcześniej już powołanych. Strona bowiem opiera swój zarzut na okolicznościach, które były przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawie III SA 2366/02. Jak wyżej wyjaśniono, Sąd w tamtej sprawie oceniał te okoliczności i nie dopatrzył się naruszenia prawa – a w szczególności naruszenia art. 130 § 3 ord. pod. Tym samym konstruowanie na ich podstawie argumentacji w obecnej sprawie nie może przynieść stronie oczekiwanego efektu.

W odniesieniu do kwestii zapewnienia stronie czynnego udziału w czynności przesłuchania świadka (czego brak Skarżąca podnosiła jako zarzut skargi) trzeba zauważyć, że strona brała udział w przesłuchaniu R. D. przez pełnomocnika, co w sposób jednoznaczny wynika z karty nr 559 akt podatkowych sprawy. Znajduje się tam podpis pełnomocnika – S. Z. Nie naruszono tym samym zasady czynnego udziału strony w postępowaniu przeprowadzonym po wyroku sądu administracyjnego z dnia 18 marca 2004 r. (123 ord. pod.), bowiem nastąpiła swojego rodzaju konwalidacja wcześniej dokonanych czynności. Umożliwienie stronie aktywnego udziału w przesłuchaniu świadka dokonanym w dniu 25 października 2004 r. sanowało wcześniejsze uchybienia w tym zakresie.

Nie sposób także uznać, że naruszono art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że organy – mając na względzie ocenę wyrażoną w wyżej wymienionym wyroku – wypełniły w sposób prawidłowy dyspozycje powołanych przepisów, wykonując wskazówki Sądu. Skarżąca ich ustaleń nie zdołała podważyć.

Także zarzuty dotyczące szacowania nie zasługują na uwzględnienie. Organy podatkowe uznały – biorąc pod uwagę stanowisko sądu administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 18 marca 2004 r. – że nie ma podstaw do zastosowania tej metody ustalania dochodu, gdyż podatniczka świadczyła usługi na rzecz jednego podmiotu, co mogło być wynikiem porozumienia zapewniającego jej stałe źródło przychodu i zysku przy niskiej cenie za usługę. Usuwanie z akt dokumentu dotyczyło natomiast faktury, która nie dotyczyła tej sprawy. Faktura dotyczyła transakcji firmy J. na rzecz M. Zarzut ten był już przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (znajdował się bowiem na str. 3 skargi w sprawie III SA 2366/02) i Sąd ten nie dopatrzył się w tej kwestii naruszenia prawa. Jego ocena – co wyżej podkreślano – wiąże przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.