Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 352/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-08-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 17  ust. 1  pkt 44
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 12 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej A w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] o nr [...]; II. orzeka, że wymienione w pkt I orzeczenia nie podlegają wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej kwotę 200,00 (słownie: dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] o nr [...] zmieniająca postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] o nr [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskiem z dnia [...] Wspólnota Mieszkaniowa A (dalej: skarżąca) zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie uznania za przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi dochodu z tytułu odsetek od środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym i odsetek od nieterminowych wpłat zaliczek dokonanych przez właścicieli lokali mieszkalnych z tytułu pokrycia kosztów utrzymania nieruchomości - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymania zasobów mieszkaniowych oraz uznania tego dochodu za zwolniony z opodatkowania.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż przepisy ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (j.t. z 2000 r. Dz.U. Nr 80, poz. 903 ze zm. - dalej: ustawa o własności lokali) zobowiązują wspólnotę mieszkaniową do posiadania rachunku bankowego i dokonywania rozliczeń za jego pośrednictwem. Stąd też koszty obsługi rachunku bankowego jak również przychód - odsetki naliczone przez bank z tytułu utrzymywania środków na rachunku bankowym, zdaniem skarżącej, są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. Podobnie jak odsetki od nieterminowych wpłat należności dokonywanych przez właścicieli lokali, które służą utrzymaniu płynności finansowej skarżącej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko skarżącej w zakresie zakwalifikowania do przychodu z tytułu gospodarki zasobami mieszkaniowymi dochodu z odsetek od środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym jak również uznanie tego dochodu za zwolniony z opodatkowania jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie uznał stanowisko skarżącej za prawidłowe.

Skarżąca w zażaleniu na powyższe rozstrzygnięcie, ponowiła argumentację zawartą we wniosku, uznając tym samym, iż dochód z tytułu odsetek jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej, w wyniku rozpatrzenia zażalenia, zmienił postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej zakwalifikowania do przychodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi odsetek od nieterminowych wpłat zaliczek i uznania dochodu z tego źródła za wolny od opodatkowania, stwierdzając, że nie podlega on zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie uznał stanowisko organu pierwszej instancji za prawidłowe, to jest w części dotyczącej nieuznania za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi odsetek od środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym, jako zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż właściciele wspólnot mieszkaniowych ponoszą wydatki związane z utrzymaniem lokali, a także uczestniczą w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej. Na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatnych z góry do 10 każdego miesiąca. Organ zauważył również, że wszelkie środki pieniężne, jakie wpływają na rachunek wspólnoty stanowią przychód, w rozumieniu ustawy podatkowej. Istotą wspólnoty mieszkaniowej nie jest świadczenie usług na rzecz członków wspólnoty, a jedynie gromadzenie środków i dokonywanie z nich opłat niezbędnych dla utrzymania lokali w należytym stanie. Dalej organ stwierdził, iż w związku z wprowadzonym z dniem 1 stycznia 2007 r. zwolnieniem w podatku dochodowym od osób prawnych (art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. z 2000 r. Dz.U. Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej: u.p.d.o.p.) ważny jest nie tylko cel, na jaki ma być przeznaczony dochód, ale również źródło pochodzenia tego dochodu. A zatem opodatkowaniu będzie podlegał dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, bez względu na przeznaczenie. Według organu przez "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć w istocie budynki, budowle, urządzenia oraz inne budowle i urządzenia związane z towarzyszącą osiedlom infrastrukturą. Organ uznał więc, iż opłaty pobierane od właścicieli lokali związane z "zasobami mieszkaniowymi" stanowią przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, podlegający zwolnieniu od podatku, pod warunkiem przeznaczenia go na utrzymanie "zasobów mieszkaniowych". W konsekwencji dochód z odsetek uzyskanych od środków pieniężnych z rachunku bieżącego, od lokat bankowych założonych ze środków wpłaconych przez właścicieli lokali na poczet funduszu remontowego, a także dochód z odsetek za opóźnienie w zapłacie należności takich jak: zaliczki na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną, zaliczki na pokrycie kosztów eksploatacji lokali, czynsz z tytułu najmu części nieruchomości wspólnej, nie mogą być zaliczone do dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, korzystającego ze zwolnienia w podatku, ponieważ nie jest to dochód z podstawowej działalności wspólnoty. Nie istotne jest, w tym wypadku przeznaczenie środków.

W skardze z dnia [...] skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji i uznanie, że dochód z tytułu odsetek od środków pieniężnych znajdujących się na bieżącym rachunku bankowym oraz z tytułu odsetek od nieterminowych wpłat zaliczek wnoszonych przez właścicieli lokali podlegają, na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła między innymi, iż naturalną konsekwencją posiadania konta rachunku bankowego jest oprocentowanie środków pieniężnych znajdujących się na koncie, pochodzących z wpłat zaliczek właścicieli lokali na utrzymanie nieruchomości wspólnej, czyli z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Skarżąca podniosła również, iż w świetle definicji działalności gospodarczej trudno zaliczyć posiadanie konta bankowego do działalności gospodarczej. Prowadzenie konta bankowego jest bowiem jednym z elementów gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jest obowiązkowe, a w celu uzyskania odsetek nie podejmuje się żadnych czynności, co więcej, nie można się ich zrzec. Skarżąca uznała więc, iż skoro koszty utrzymania rachunku bankowego stanowią gospodarkę zasobami mieszkaniowymi, co potwierdza także organ, to wpływy na konto pochodzące z zaliczek właścicieli lokali powinny być zaliczone do przychodu z tytułu gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a dochód z tego tytułu jak również z odsetek od tych środków pieniężnych powinien być zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnota nie podejmuje bowiem żadnych czynności w celu uzyskania tych odsetek. Zdaniem skarżącej, podobna sytuacja występuje w przypadku odsetek z tytułu nieterminowych wpłat obligatoryjnych opłat.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia [...], podtrzymując dotychczasową argumentację, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione.

Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi; Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.).

W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia doszło do naruszenia prawa.

Na wstępie należy zauważyć, iż podstawę formalnoprawną wydanych aktów administracyjnych stanowią przepisy art. 14a - 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: Ordynacja podatkowa), regulujące sposób udzielania pisemnych interpretacji przez organy podatkowe o zakresie i sposobie zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach.

Istotą tej instytucji jest ocena prawna stanowiska pytającego (podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego podatnika, osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika) w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W związku z tym pytający jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie.

Z kolei podstawę materialnoprawną wydanych aktów administracyjnych stanowią przepisy u.p.d.o.p., w tym art. 17 ust. 1 pkt 44.

W myśl powołanego przepisu wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W zapytaniu będącym przedmiotem oceny Sądu skarżąca uznała dochód w postaci odsetek za dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, podlegający, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p, zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych. Odmiennego zdania były organy obu instancji. Organ pierwszej instancji uznał, iż wolny od podatku jest dochód uzyskiwany z tytułu odsetek od przeterminowanych obowiązkowych wpłat właścicieli lokali, natomiast organ odwoławczy uznał, iż zarówno odsetki uzyskiwane z tytułu przechowywania na koncie bankowym środków pieniężnych jak też odsetki z tytułu nieterminowych wpłat nie korzystają ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Organ uznał bowiem, iż wskazany dochód stanowi dochód z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stąd też spór miedzy stronami jest sporem o prawidłową wykładnię wskazanego powyżej przepisu, którą należy poprzedzić przytoczeniem niektórych rozwiązań prawnych regulujących funkcjonowanie wspólnot mieszkaniowych, co powinno pomóc w zdefiniowaniu zwrotu "gospodarka zasobami mieszkaniowymi".

Zgodnie z art. 6 ustawy o własności lokali ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, a także być stroną postępowań.

Z kolei zgodnie z art. 13 ust. 1 powołanej ustawy właściciele lokali ponoszą wydatki związane z utrzymaniem ich lokali, są obowiązani utrzymywać swoje lokale w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób, który nie utrudnia korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać w ochronie wspólnego dobra.

Na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatne z góry do dnia 10 każdego miesiąca (art. 15 ust.1). Należności z tytułu kosztów zarządu mogą być dochodzone w postępowaniu upominawczym, bez względu na ich wysokość (art. 15 ust.2) lub też, jeżeli właściciel lokalu zalega długotrwale z zapłatą należnych od niego opłat lub wykracza w sposób rażący lub uporczywy przeciwko obowiązującemu porządkowi domowemu albo przez swoje niewłaściwe zachowanie czyni korzystanie z innych lokali lub nieruchomości wspólnej uciążliwym, wspólnota mieszkaniowa może w trybie procesu żądać sprzedaży lokalu w drodze licytacji na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego o egzekucji z nieruchomości (art. 16 ust.1).

Jak z powyższego wynika każdy właściciel lokalu ma prawo i obowiązek współdziałania w zarządzie nieruchomością wspólną. Również w sytuacji powierzenia zarządu nieruchomością wspólną innemu podmiotowi (art. 27). Wypełniania obowiązków nałożonych ustawą, w tym przestrzeganie zasad prawidłowej gospodarki przez właścicieli lokali (w przypadku nie powołania zarządu) oraz wybrany zarządca zostało zagwarantowane możliwością ustanowienia zarządcy przymusowego przez sąd (art. 26 ust. 1).

Powyższe wskazuje więc, iż "gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi", o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., należy utożsamić z "zarządem rzeczą wspólną", o jakim mowa w ustawie o własności lokali. Wymagane współdziałanie w zarządzie rzeczami wspólnymi oznacza konieczność współdecydowania o zamierzonych czynnościach i podejmowanie wspólnych czynności dotyczących przedmiotu współwłasności, co oznacza podejmowanie licznych czynności o charakterze faktycznym, prawnym, procesowym (urzędowym) i finansowym, dotyczących rzeczy (zasobów mieszkaniowych) w zakresie jej utrzymania, gospodarowania, rozporządzania. Do czynności zwykłego zarządu należy bowiem załatwianie bieżących spraw związanych ze zwykłą eksploatacją i utrzymaniem rzeczy w dobrym stanie w ramach aktualnego jej przeznaczenia. Zatem w granicach zwykłego zarządu mieści się bieżące gospodarowanie rzeczą, które nie powoduje nadzwyczajnych wydatków i nie prowadzi do zmiany przeznaczenia rzeczy. Należy także pamiętać, iż jednym z atrybutów "korzystania z rzeczy" w stosunku współwłasności właścicieli lokali jest uprawnienie do pobierania "pożytków" i "innych dochodów" z tzw. zasobów mieszkaniowych. Można tu zaliczyć pożytki naturalne, które nie stanowią przychodu osiąganego z gospodarki rzeczą, prowadzonej przez współwłaścicieli, a także wszelkie inne "nadzwyczajne dochody".

To z kolei prowadzi do wniosku, zdaniem Sądu, iż przechowywanie środków pieniężnych (do czego zobowiązuje także art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy) na rachunku bankowym wspólnoty mieszkaniowej, pochodzących z wpłat właścicieli lokali oraz wprowadzanie rozwiązań mających za zadanie dyscyplinowanie właścicieli lokali w celu zapewnienia płynności finansowej wspólnoty mieszkaniowej, wchodzi w zakres gospodarowania zasobami mieszkaniowymi. Nieodzowną częścią gospodarowania w każdym przypadku jest bowiem gospodarka finansami podmiotu. Tymczasem organ odwoławczy postawił znak równości między zwrotem "gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi" a "zasoby mieszkaniowe", kładąc akcent na aspekt rzeczowy, co nie znajduje usprawiedliwionej podstawy ani w przepisach u.p.d.o.p. ani w przepisach ustawy o własności lokali.

Zakładając jednak hipotetycznie, że organ ma rację twierdząc, iż uzyskiwany dochód z tytułu odsetek stanowi dochód uzyskany z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, to w tej sytuacji organ powinien był wskazać tę inną działalność gospodarczą, kierując się kryteriami zawartymi w art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej. W powołanym przepisie, mającym zastosowanie w prawie podatkowym, ustawodawca wyjaśnił, iż przez działalność gospodarczą należy rozumieć każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

Wprawdzie z przepisu tego wynika, że pojęcie działalności gospodarczej jest potraktowane znacznie szerzej niż w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U.07.155.1095 j.t. z 2007 r. Dz.U. Nr 155, poz. 1095 ze zm.), w której za działalność gospodarczą uważa się zarobkową działalność wytwórczą, handlową, budowlaną, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły (art. 2), nie oznacza to jednak, iż chcąc zaliczyć określone działania podmiotu, jakim jest wspólnota mieszkaniowa do innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, organ nie powinien był zdefiniować tę innej działalności. Organ nie przeprowadził jednak analizy w powyższym zakresie.

Podsumowując, w ocenie Sądu, za trafny należy uznać zarzut błędnej interpretacji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie organu pierwszej instancji. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 p.p.s.a.