Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2086/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędzia WSA Beata Machcińska, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania B. K. prowadzącej działalność gospodarczą jako P.U.H. "A" z siedzibą w K. od 12 decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W podstawie prawnej powołano art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm. – dalej O.p.) i art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i ust. 7, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 91 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej ustawą o VAT).

W uzasadnieniu odwołano się w pierwszej okoliczności do stanu faktycznego sprawy. Wskazano, że w wyniku postępowania kontrolnego stwierdzono, że w rejestrze nabycia VAT i w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. skarżąca wykazała zakupy dokonane w "B" Sp. z o. o. z siedzibą w G. przy ul. [...], obejmujące między innymi farby, emulsje, folie, kalendarze, długopisy, banery, koperty, zapalniczki, ulotki, breloki, papieru, zdobienie ozdób choinkowych oraz dystrybucję ulotek. Ponadto, w rejestrach nabycia VAT, jak i w deklaracjach VAT-7 za lipiec, sierpień i wrzesień 2010 r. ujęła faktury, w których jako wystawca figuruje "C" Sp. z o. o. Export-Import w K., ul. [...], dot. usług remontowych i porządkowych oraz nabycia bramy wjazdowej wraz z osprzętem i montażem. W oparciu o faktury wystawione przez wskazane podmioty obniżyła podatek należny o wynikający z nich podatek naliczony. Jednakże na podstawie zebranego materiału dowodowego organ pierwszej instancji uznał, że uwzględnione przez stronę faktury zakupu, w których jako wystawcy figurują "B" Sp. z o. o. i "C" Sp. z o.o. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w tym znaczeniu, że między stronami wskazanymi w tychże fakturach nie doszło do rzeczywistych transakcji gospodarczych. Dodatkowo organ ten stwierdził, że strona nie dochowała należytej staranności przy zawieraniu transakcji z tymi kontrahentami w celu potwierdzenia, czy są one wiarygodne i rzetelne.

W konsekwencji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. 12 decyzjami z [...] r. zmienił rozliczenia dokonane przez stronę w ramach samoobliczenia podatku. Powołując się na art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm.), uznał że w ramach rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010r. strona nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez firmy "B" Sp. z o. o. oraz "C" Sp. z o. o. Export-Import. Ostatni ze wskazanych powyżej przepisów stanowi bowiem, że podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego nie stanowią faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, w części dotyczącej tych czynności.

W toku kontroli podatkowej ustalono również inne nieprawidłowości. I tak:

- w rozliczeniu podatku od towarów i usług za styczeń 2010r.:

- skarżąca obniżyła podatek należny o podatek naliczony w kwocie [...] zł, wynikający z umowy leasingu, na podstawie której użytkowała samochód osobowy mimo, że ustawowy limit 6000 zł odliczenia w odniesieniu do ww. umowy leasingowej został przez stronę już wcześniej wykorzystany. Dlatego stwierdzono, że nie przysługiwało jej prawo do obniżenia podatku;

- podatniczka - mimo ustawowego wymogu wynikającego z art. 91 ust. 1 w zw. z ust. 2 oraz ust. 3-7 ustawy o podatku od towarów i usług - nie dokonała korekty kwoty podatku naliczonego, odliczonego w wysokości 6.000 zł przy nabyciu w kwietniu 2007r. samochodu osobowego w związku ze sprzedażą tegoż samochodu dokonaną w styczniu 2010r.; przedmiotowa korekta winna obejmować [...] odliczonego podatku, tj. [...] zł;

- zawyżyła o [...] zł ([...] podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu samochodu osobowego [...], sprzedanego po upływie czterech, ale przed upływem pięciu lat od daty jego nabycia) kwotę podatku określonych w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

- w rozliczeniu podatku od towarów i usług za maj 2010r. zawyżono podatek naliczony o kwotę [...] zł w związku z ujęciem w rejestrze nabyć za ww. miesiąc — jako zwiększenie, a nie zmniejszenie wartości netto i podatku naliczonego - korekty faktury VAT z [...]r. wystawionej przez F. H. U. "D" T. T. z/s w C. w związku ze zwrotem towaru na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł;

- w rozliczeniu podatku od towarów i usług za czerwiec 2010r., zawyżono podatek naliczony o kwotę [...] zł w związku z ujęciem w rejestrze nabyć za ww. miesiąc faktury VAT z [...] r., w której jako wystawca figuruje "B" Sp. z o. o. z/s w G. (NIP: [...]); z przedmiotowej faktury wynikał podatek VAT w kwocie [...] zł, a odręcznie dopisano na niej podatek VAT w kwocie [...] zł; do rozliczenia przyjęto sumę tychże kwot, tj. [...] zł; natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług;

- w rozliczeniu podatku od towarów i usług za lipiec 2010r. zawyżono podatek naliczony o kwotę [...] zł, wynikającą z faktury z [...]r., wystawionej przez P.P.H.U. "E" s. c. z/s w C., której to faktury nie stwierdzono w dokumentacji źródłowej posiadanej przez podatniczkę;

- w rozliczeniach podatku od towarów i usług za wrzesień i grudzień 2010r: zawyżono podatek naliczony o kwoty - odpowiednio – [...] zł oraz [...] zł, wynikające z faktur, w których jako wystawca figuruje "B" Sp. z o. o. z/s w G. (NIP: [...]), wystawionych na rzecz innego niż Strona nabywcy, tj. B. W., ul. [...] W. (NIP: [...]); w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług;

W ocenie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. podatkowo- prawnym skutkiem opisanych powyżej nieprawidłowości było zawyżenie przez stronę podatku naliczonego do odliczenia za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. oraz zawyżenie podatku należnego za styczeń o [...] zł.

Uwzględniając dokonane ustalenia, organ i instancji decyzjami nr nr [...] z [...]r., zmienił rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010r., dokonane przez stronę w ramach samoobliczenia podatku.

Nie zgadzając się z takimi rozstrzygnięciami strona złożyła od ww. decyzji odwołanie zawarte w jednym wspólnym piśmie z [...]r., wnosząc o ich uchylenie na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.

Zaskarżonym decyzjom pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

- art. 121 § 1 poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, którego efektem jest podważenie zaufania obywateli do organów podatkowych,

- art. 122 poprzez pominięcie szeregu działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

- art. 187 § 1 poprzez zebranie niepełnego materiału dowodowego, który dodatkowo nie został w sposób wyczerpująco rozpatrzony,

- art. 191 poprzez uznanie, że podatnik nie udowodnił okoliczności, co do których przedstawił materiał dowodowy,

- art. 210 § 4 poprzez wydanie decyzji, której uzasadnienie faktyczne nie spełnia wymogów określonych treścią przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności zaś: nie wskazano faktów, które organ podatkowy uznał za udowodnione, nie przedstawiono dowodów, którym organ dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym, przedstawionym przez stronę dowodom i twierdzeniom, odmówiono wiarygodności.

Decyzjom organu pierwszej instancji pełnomocnik strony zarzucił ponadto naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez bezpodstawne uznanie, iż zachodzą okoliczności wyłączające możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony stanowiący sumę kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji.

W uzasadnieniu swego stanowiska wskazał, że podatek naliczony może być odliczony wówczas, gdy wynika z faktur poprawnych formalnie (zawierających wszystkie wymagane prawem elementy), jednakże tylko z tych, które potwierdzają rzeczywiście dokonane nabycie towarów i usług w warunkach zgodnych z treścią faktury (co do podmiotów uczestniczących w transakcji i jej przedmiotu). Brak nabycia towarów czy usług lub ich nabycie niezgodne z treścią faktury (np. pod względem podmiotowym) jest wystarczającą przesłanką do stwierdzenia, że podatnik nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Z powyższego wynika, że faktura dokumentująca transakcję, która nie została dokonana (przez co należy rozumieć zarówno transakcję, która nie została dokonana w ogóle, jak i transakcję, która nie została dokonana pomiędzy stronami wskazanymi w fakturze), nie może być uwzględniona w prowadzonej przez nabywcę ewidencji dla celów podatku VAT, gdyż nie odpowiada treści art. 86 ust. 1 i art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz - jako wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy - nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast w ewidencji zakupów za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010r. strona ujęła łącznie [...] wystawionych na jej rzecz faktur VAT, dokumentujących nabycie towarów i usług, w których jako wystawca figuruje "B" Sp. z o. o. w G. Wynikający z tych faktur podatek naliczony w łącznej kwocie [...] zł został przez podatniczkę uwzględniony jako podatek naliczony w celu obniżenia podatku należnego.

Z informacji uzyskanych od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. w piśmie z [...] r. wynika, że "B" Sp. z o. o. z/s w G. zgłosiła w tym Urzędzie Skarbowym prowadzenie działalności gospodarczej (na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego nr [...]), dokonała zgłoszenia VAT-R i NIP-2, a obowiązek VAT został otwarty z dniem [...]r. Deklaracje VAT-7 ww. Spółka złożyła za okres od czerwca 2001r. do stycznia 2004r. Na mocy art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, [...] r. organ ten wykreślił "B" Sp. z o. o. z rejestru podatników VAT.

Skarżąca przesłuchana w charakterze strony [...] r. zeznała, że:

- ze spółką "B" z/s w G/ współpracuje od 2004 lub 2005 roku,

- jedyną osobą z ww. spółki, z jaką się kontaktowała, był "Pan Z."; nie

zna jednak jego nazwiska, adresu i telefonu; "Pan Z." przywoził jej faktury i towar,

- adres tej firmy znała z dokumentów rejestrowych i faktur,

- nie była w siedzibie spółki "B", gdyż nie miała takiej potrzeby,

- "Pan Z." przywoził towar i zabierał następne zamówienia,

- "Pan Z." przyjmował gotówkę, najczęściej miał już wypisane KP,

- nie miała wątpliwości, iż "Pan Z." był upoważniony do reprezentowania spółki "B", w tym do pobierania gotówki, gdyż oczywiste jest dla niej, że jeżeli ktoś przywozi towar wraz z fakturą, to płaci za to, co dostała,

- strona nie posiada dowodów dostaw; dla niej dowodem dostawy była faktura,

- nadal współpracuje ze spółką "B" i ma umówione kolejne spotkanie z "Panem Z." (strona została zobowiązana do spisania numeru rejestracyjnego samochodu, którym zostanie dostarczony towar, a także danych osobowych "Pana Z."),

- posiada dokumenty rejestracyjne spółki "B", ale z początkowego okresu współpracy z tą firmą, tj. ok. 2005r. i nie podejmowała żadnych działań w celu zweryfikowania, czy ta spółka jest podmiotem istniejącym i zarejestrowanym, czy jest podatnikiem VAT oraz czy składa deklaracje.

W dniu [...] r. skarżąca złożyła pisemne oświadczenie, w którym wskazała, że:

- w dniach [...] i [...] r. "Pan Z." dostarczył jej towar samochodem [...] nr rej. [...],

- poprosiła go o aktualne dokumenty rejestrowe firmy,

- nie pytała go o nazwisko.

Z informacji przesłanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. wynika, że:

- pod adresem: G., ul. [...] znajduje się budynek z lokalami użytkowymi, którym administruje Spółdzielnia Mieszkaniowa "F" w G.,

- na dzień [...]r. pod ww. adresem - "B" Sp. z o. o. nie prowadzi działalności gospodarczej, ani też nie posiada swej siedziby,

- lokal nr [...] pod ww. adresem był w ubiegłych latach najmowany przez ww. spółkę, lecz kolejny najemca zajmuje go na podstawie umowy najmu obowiązującej od [...]r.

Z pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z [...] r. wynika z kolei, że:

- [...] r. organ wezwał spółkę "B" do dostarczenia sprawozdania finansowego za 2007r.; mimo odebrania wezwania przez J. K. na dzień sporządzenia pisma ani sprawozdanie za 2007r., ani też zeznanie CIT-8 za ten okres rozliczeniowy nie zostało złożone,

- w 2009r. spółka "B" została wezwana do złożenia zeznania rocznego CIT-8 za 2008r., jednak wezwanie wróciło do nadawcy z adnotacją "adresat nieznany", a zeznanie nie zostało złożone.

Strona przesłuchana [...] r. zeznała, że:

- nie współpracuje już ze spółką "B",

- na podstawie dokumentów rejestrowych dostępnych w Internecie oraz otrzymanych na początku współpracy ze spółką "B" wie, że prezesem tejże spółki jest J.K., jednak osobiście go nie zna,

- nie podjęła jakichkolwiek działań mających na celu ustalenie tożsamości "Pana Z.", który dostarczał towar w imieniu spółki "B",

- nie jest w stanie umożliwić kontrolującym kontaktu z "Panem Z.", który mógłby potwierdzić istnienie i działanie firmy "B", gdyż "oni przestali już przyjeżdżać", a i ona sama nie posiada już tego kontaktu,

- "Pan Z." przestał przyjeżdżać w czerwcu 2012r., kiedy zaczęła naciskać na dokumenty, ewentualnie w związku z jej sugestią w trakcie ostatniej rozmowy, by pojechał z nią do Urzędu i złożył zeznania,

- nie podjęła jakichkolwiek działań w kierunku ustalenia, gdzie firma "B" prowadzi działalność gospodarczą,

- nie widziała deklaracji VAT-7 składanych przez ww. firmę,

- umowy na wykonanie usług przez spółkę "B" były ustne i nie było protokołów odbioru robót,

- mówiąc, że usługi wykonywał "B" miała na myśli "Pana Z.".

W dniu [...]r. Pani B. K. złożyła oświadczenie, że nie współpracuje już z firmą "B" oraz że współpraca z tą firmą uległa rozwiązaniu na skutek nacisków z jej strony odnośnie dokumentów potwierdzających istnienie firmy.

Pismem z [...]r. organ pierwszej instancji zwrócił się do Prokuratury Okręgowej w C. z prośbą o udzielenie odpowiedzi, czy znany jest temu organowi adres pobytu J. K., który zgodnie z wpisem nr [...] w Krajowym Rejestrze Sądowym jest Prezesem "B" Sp. z o. o.

W odpowiedzi, w piśmie z [...]r. Prokurator Prokuratury Okręgowej w C. wyjaśniła, że J. K. występuje w prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową w C. postępowaniu o sygn. akt [...] jako wspólnik sp. z o. o. "B" z/s w G. Poinformowała też, że na dzień sporządzenia pisma nie określono roli procesowej J. K. i nie ustalono jego danych adresowych.

Pismem z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w G. z prośbą o udzielenie wykazu pracowników "B" Sp. z o. o. W piśmie wskazano, że w fakturach wystawionych przez Spółkę figurują - jako upoważnieni do wystawiania faktur - takie osoby, jak: L.K., M. K. i A.S.

Pismem z [...]r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. udzielił Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w C. informacji, że w okresie wymienionym we wniosku z [...] r. organu pierwszej instancji, tj. w latach 2007- 2010, "B" Sp. z o. o. nie figuruje w systemie informatycznym ZUS jako płatnik składek.

Następnie, pismem z [...]r., skierowanym do Aresztu Śledczego w G., organ pierwszej instancji zwrócił się z prośbą o udzielenie informacji dotyczących okresu zatrzymaniu J. K. w Areszcie oraz jego obecnego miejsca przebywania.

W piśmie z [...] r. poinformowano, że J. K. został zwolniony z tej jednostki [...] r., a przy zwolnieniu podał adres: C., ul. [...].

Organ pierwszej instancji podjął także kilkakrotnie próby wezwania J. K. do stawienia się w celu przesłuchania go w charakterze świadka w związku z postępowaniem podatkowym prowadzonym wobec strony, jednak okazały się one bezskuteczne.

W dniu [...]r. Pani B. K., przesłuchana w charakterze świadka w Komendzie Miejskiej Policji w C., zeznała między innymi, że:

- od 2001 r. prowadzi własną działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Usługowo - Handlowe "A" z/s w K.,

- przedmiotem działalności są usługi poligraficzne, remontowo-budowlane, zagospodarowywanie terenów zielonych, organizowanie stoisk na targach, usługi marketingowe i reklama; ten zakres działalności obejmował również lata 2007-2010,

- współpracę z firmą "B" nawiązała w 2004r. na targach w W.;

- współpraca ta polegała na zlecaniu przez staonę spółce "B" wykonania konkretnych produktów, zamawianych u niej wcześniej przez jej klientów; Spółka "B" dostarczała jej ponadto materiały do wykonania usług na rzecz innych jej klientów,

- na początku współpracy poprosiła o dokumenty rejestrowe spółki "B", celem zweryfikowania legalności jej działania; dokumenty te zeskanowała i są to: odpis z KRS, potwierdzenie zgłoszenia jako podatnika VAT i zaświadczenie o numerze REGON,

- przedstawicielem firmy "B" był mężczyzna o imieniu Z., który dostarczał jej materiały,

- kontakt z Panem Z. urwał się w momencie, gdy zażądała od niego potwierdzenia, iż spółka "B" nadal jest czynnym podatnikiem VAT, w związku z informacjami, jakie uzyskała w toku kontroli przeprowadzonej w jej firmie przez organ,

- płatności odbywały się gotówką podczas wizyt przedstawiciela firmy "B" - Pana Z.,

- Pan Z. przywoził faktury wraz z zamówionym towarem; mimo wskazanych na fakturach form zapłaty "przelewem" płatności były dokonywane gotówką, gdyż tak "egzekwowała" od niej spółka "B".

Z pisma Komisariatu [...] Policji w G. z [...] r. wynika, że:

- Spółka "B" nie prowadzi działalności gospodarczej w G. przy ul. [...],

- w trakcie rozmowy przeprowadzonej z pracownikiem Spółdzielni Mieszkaniowej "F" ustalono, iż Spółka w okresie od października 2000r. do października 2002r. wynajmowała pokoje biurowe,

- w październiku 2002r., w dniu wolnym od pracy i bez powiadomienia Spółdzielni (jako wynajmującego), spółka "B", opuściła zajmowane pokoje biurowe i nie przekazała kluczy,

- do dnia sporządzenia opisywanego w tym miejscu pisma żaden z przedstawicieli spółki "B" nie skontaktował się ze Spółdzielnią,

- nie jest znany aktualny adres siedziby spółki "B".

W sprawie dotyczącej samochodu o numerze rejestracyjnym [...], którym - zgodnie z oświadczeniem złożonym przez skarżącą zawartym w piśmie z [...] r. - był [...] i którym w dniach [...] i [...] r. "Pan Z." dostarczył jej towar, ustalono, że:

- na dzień [...] r. jest to samochód marki [...], należący do A. N. i jest on na nią zarejestrowany od [...] r.,

- osoba ta nie zna Spółki "B", firmy "A", nie świadczyła usług własnym samochodem na rzecz tych firm i świadomie nie miała z nimi nic wspólnego; nie jest jej znana osoba o imieniu "Z.". Była posiadaczką [...] o numerze rejestracyjnym [...], zakupionego w 2005r.; samochód ten został przez nią sprzedany w [...]r., jednakże nie była świadoma, że po zawarciu umowy sprzedaży winna go wyrejestrować,

- nabywca samochodu nie zna spółki "B" a także firmy "A"; w latach 2007-2010 miał zarejestrowany na swoje nazwisko między innymi samochód [...] zakupiony od A. N.; samochód ten był przez niego użytkowany wyłącznie w Wielkiej Brytanii i został przez niego sprzedany na złom po około trzech miesiącach od daty zakupu; posiadanymi przez siebie pojazdami nie świadczył żadnych usług dla wymienionych firm i nigdy nie wypożyczał swoich samochodów;

- w CEPIK nie figurują pojazdy, które należałyby do "B" Sp. z o. o.

Z informacji pozyskanych z Centralnego Biura Śledczego Komendy Miejskiej Policji w C. wynika, że w trakcie prowadzonego przez ten organ śledztwa pod sygn. akt [...] dot. strony nie dokonano żadnych ustaleń w zakresie danych adresowych prezesa spółki "B" oraz jego brata.

W oparciu o zebrany materiał dowodowy organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji w zakresie stwierdzenia, iż zakwestionowane w faktury nie dokumentują transakcji gospodarczych zawartych pomiędzy wskazanymi w nich kontrahentami.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K., firma "B" Sp. z o. o. mimo formalnych pozorów istnienia (wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym) - w okresach objętych weryfikowanymi decyzjami organu pierwszej instancji z [...] r. nie prowadziła działalności gospodarczej i nie mogła wykonać na rzecz strony czynności dostaw towarów i usług opisanych w zakwestionowanych fakturach. W takim zaś stanie rzeczy wypełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, uniemożliwiające podatnikowi obniżenie podatku należnego za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010r. o podatek naliczony zawarty w posiadanych przez nią fakturach zakupu, w których jako wystawca figuruje wskazana powyżej spółka "B".

Dalej organ podkreślił fakt, że nie kwestionuje faktycznego nabycia towarów i usług opisanych w spornych fakturach. Dla uznania prawa do odliczenia podatku z danej faktury nie jest jednak wystarczające ustalenie, że dany towar został nabywcy wydany, a dana usługa została na jego rzecz wykonana (nawet jeśli nabywca za tan towar i za tę usługę zapłacił), jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub tejże usługi. Dla pozbawienia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego nie jest konieczne dowiedzenie, że dana transakcja w ogóle nie miała miejsca, ale wystarczy wykazanie, że transakcja ta nie odbyła się pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturze, a co za tym idzie - pozbawienie prawa do obniżenia podatku nie musi być równoznaczne z zakwestionowaniem samej transakcji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 listopada 2012r., sygn. akt I FSK 2115/11).

Podkreślić w tym miejscu należy, że dokonana w niniejszej sprawie przez organy obu instancji ocena fikcyjnego, a nie rzeczywistego charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez "B" Sp. z o. o., znajduje pełne oparcie w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z 27 października 2011r. sygn. akt I SA/Ke 286/11 (orzeczenie prawomocne) oraz z 18 lipca 2013r. sygn. akt I SA/Ke 185/13 (orzeczenie nieprawomocne).

Organ dokonał też oceny zachowania przez skarżącą należytej staranności w transakcjach handlowych ze Spółką "B" i stwierdził, że strona jej nie dochowała.

Zwrócił uwagę na fakt, że z "B" Sp. z o. o. strona współpracowała od 2004 lub 2005 roku i to w tym okresie otrzymała dokumenty rejestrowe tej spółki, tj. KRS, VAT-5, REGON. Mimo stałej współpracy z tą firmą mającej miejsce do czerwca 2013r. i mimo że jej udział procentowy w wartości dostaw ogółem w badanych okresach oscylował w granicach 84-99%, strona:

- nie skorzystała z możliwości, jaką przewiduje art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. nie wystąpiła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o potwierdzenie, czy "B" Sp. z o. o. jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (z rejestru podatników VAT została wykreślona [...]r.),

- w trakcie wieloletniej współpracy z ww. spółką nie podjęła się - innej niż wgląd do internetowej bazy KRS - próby weryfikacji aktualności jej dokumentów rejestrowych,

- nie sprawdziła, czy podmiot ten prowadzi działalność pod adresem wskazanym w fakturach, mimo że dokonanie tego nie wymagało podjęcia szczególnych czynności. Natomiast swoją siedzibę w G. przy ul. [...] - wskazaną w zakwestionowanych fakturach - spółka "B" opuściła w październiku 2002r., a więc przed nawiązaniem z nią współpracy przez skarżącą),

- mimo "wieloletniej współpracy ze spółką "B" nie poznała żadnego z jej przedstawicieli - o osobie, która dostarczała jej towar w imieniu ww. spółki wie tylko, że jest to "Pan Z.",

- mimo że na większości faktur wskazano bezgotówkową formę płatności, należności z nich wynikające regulowała gotówką przekazywaną "Panu Z.", o którym w rzeczywistości nic nie wiedziała; postępując w ten sposób nie miała żadnej pewności, komu w rzeczywistości płaci za otrzymany towar lub usługę; wyjaśnienie strony, z którego wynika, iż postępowała tak, gdyż tego wymagała od niej Spółka "B" - w kontekście dbałości o swoje dobrze pojęte interesy — organ uznał za niezrozumiałe,

- nie posiada: pisemnej umowy o współpracy ze spółką "B", dokumentów potwierdzających przekazane tej spółce zamówienia czy też dokumentów potwierdzających odebranie towarów bądź wykonanie na jej rzecz usług.

Podatnik podatku od towarów i usług, jako prowadzący profesjonalnie działalność gospodarczą, musi dbać o to, by zawierać transakcje niepodejrzane i to w zakresie każdego z jej elementów. Za niewystarczające w tym zakresie uznać należy nawiązywanie kontaktów z wystawcami faktur telefonicznie, telefoniczne składanie zamówień, godzenie się na zakupy od podmiotów bliżej mu nieznanych, czy też nie bezpośredni kontakt z wystawcą faktur, a za pośrednictwem osób trzecich (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2012r. sygn. akt I FSK 2089/11). Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 lutego 2013r. sygn. akt I FSK 2108/11 organ stwierdził, że przezorny przedsiębiorca powinien - niezależnie od okoliczności konkretnego przypadku - zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności.

W ocenie organu odwoławczego, podejmując się współpracy z "B" Sp. z o. o. - i kontynuując tę współpracę przez wiele lat na opisanych wyżej warunkach - strona nie dochowała należytej staranności nie tylko w doborze i weryfikacji swojego kontrahenta, ale i w zakresie realizacji i dokumentowania transakcji opisanych w spornych fakturach.

Odnośnie zawyżenia podatku naliczonego za lipiec, sierpień i wrzesień 2010r. o podatek naliczony zawarty w fakturach, w których jako wystawca figuruje "C" Sp. z o. o. Export-Import, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu i instancji, że faktury te również stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami. Zgodnie bowiem ustaleniami organu pierwszej instancji Spółka ta nie istnieje, nie figuruje w Krajowym Rejestrze Sądowym, nie jest podatnikiem VAT i nie składa deklaracji VAT-7, a wskazany w fakturach NIP nie został wygenerowany przez właściwy Urząd Skarbowy. Całkowita fikcyjność tej firmy wskazuje, że również w tym przypadku strona nie dochowała należytej staranności przy zawieraniu z nią transakcji.

Jednocześnie mając na uwadze treść zarzutów odwołania i ich uzasadnienie organ stwierdził, że strona nie kwestionowała ustaleń organu w zakresie:

- niezgodnego z art. 86 ust. 7 u.p.t.u. obniżenia podatku należnego za styczeń 2010r. o podatek naliczony zawarty w fakturze dotyczącej umowy leasingu samochodu osobowego po wcześniejszym wykorzystaniu limitu odliczenia,

- naruszenia regulacji wynikających z art. 91 ww. ustawy poprzez niedokonanie - w rozliczeniu podatku od towarów i usług za styczeń 2010r. - korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą samochodu osobowego,

- zawyżenia podatku należnego za styczeń 2010r. poprzez wykazanie w deklaracji VAT-7 podatku należnego od towarów i usług objętych spisem z natury w związku ze sprzedażą samochodu osobowego,

- zawyżenia podatku naliczonego za maj 2010r. na skutek zwiększenia - zamiast zmniejszenia - wartości netto i podatku naliczonego, wynikających z korekty faktury zakupu związanej ze zwrotem nabytego towaru,

- zawyżenia podatku naliczonego za czerwiec 2010r. o kwotę podatku dopisanego odręcznie na jednej z przyjętych do rozliczenia faktur VAT, w których jako wystawca figuruje "B" Sp. z o. o.,

- zawyżenia podatku naliczonego za lipiec 2010r. o podatek wynikający z faktury wystawionej przez P.P.H.U. "F" s. c., nie mającej odzwierciedlenia w posiadanej przez stronę dokumentacji źródłowej,

- zawyżenia podatku naliczonego za wrzesień i grudzień 2010r. o podatek wynikający z rozliczenia faktur VAT wystawionych przez "B" Sp. z o. o. dla podatnika innego niż strona.

Biorąc jednak pod uwagę, że organ II instancji bada sprawę w jej całokształcie, dokonał analizy stanowiska organu I instancji również w niekwestionowanym zakresie i uznał ustalenia organu I instancji za prawidłowe.

Organ odwoławczy odniósł się także do zarzutu strony naruszenia przepisów procesowych, jednak nie podzielił stanowiska strony w tej kwestii.

Nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K., strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której zarzuciła naruszenie:

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, którego efektem jest podważenie zaufania obywateli do organów podatkowych,

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie szeregu działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zebranie niepełnego materiału dowodowego, który nie został w sposób wyczerpująco rozpatrzony,

- art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że podatnik nie udowodnił okoliczności, co do których przedstawił materiał dowodowy,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji, której uzasadnienie faktyczne nie spełnia wymogów określonych treścią przepisów Ordynacji podatkowej (ewidentne braki w zakresie uzasadnienia prawnego i faktycznego),

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm.), poprzez uznanie, że wystawione przez firmę "B" Sp. z o. o. faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia i zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając przedstawione powyżej zarzuty skargi skarżąca - odnosząc się do części uzasadnienia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...]r. - stwierdziła, że stanowisko organu podatkowego zawiera szereg niekonsekwencji mających istotne znaczenie dla meritum sprawy. Z jednej bowiem strony organy podatkowe nie poddają pod wątpliwość faktu nabycia towarów i usług opisanych w fakturach wystawionych przez "B" Sp. z o. o., podczas gdy z drugiej strony stanowczo twierdzą, że sprzedawcą tychże towarów i usług nie mogła być ww. spółka. Tymczasem - zdaniem skarżącej - w żaden sposób nie udowodniono, że dostawcą towarów i usług opisanych w fakturach wystawionych przez "B" Sp. z o. o. nie była ta firma. Natomiast jedyne, co udowodniono, to fakt, że została wykreślona z rejestru VAT, czyli że nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dalszej części skargi skarżąca odniosła się do kolejnego akapitu z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w którym podniesiono, iż "fakt, że nie zakwestionowano tego, iż strona otrzymała towar opisany w zakwestionowanych fakturach oraz że na jej rzecz zostały wykonane wynikające z nich usługi, nie oznacza jednocześnie, że nie zostało podważone odzwierciedlenie przez sporne faktury rzeczywistych transakcji gospodarczych." Skarżąca uważa, że z powyższego wynika, iż w sytuacji, gdy w zamiarze oczywistego oszustwa podatkowego firma "B" rzeczywiście dostarczała towary i wykonywała usługi na rzecz strony, organy podatkowe mogą stworzyć swoistą fikcję sprowadzającą się do tego, że wystawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. W ten sposób podatnik, otrzymując faktury od oszusta podatkowego, który nie rozliczył podatku należnego od zrealizowanych dostaw towarów i usług, zostaje pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego tylko dlatego, że zdaniem organów podatkowych dostawcą nie był ten oszust.

Skarżąca uważa, że odmienny pogląd demonstrują sądy administracyjne, na dowód czego cytuje obszerny fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2013r. sygn. akt I FSK 429/12, w którym podkreślono, że przy ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego w kontekście pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur firmowanych przez określony podmiot należy uwzględnić orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym przede wszystkim najnowsze jego tezy wynikające z wyroków z 31 stycznia 2013r. w sprawach C-642/11 i C- 643/11 oraz z 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że

- krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione, na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem,

- niezgodne z zasadami prawa do odliczenia określonymi w dyrektywie 2006/112 jest nakładanie sankcji w postaci odmowy możliwości skorzystania z tego prawa na podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego lub że inna czynność, dokonana przed czynnością przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT,

- w sytuacji gdy nie są kwestionowane dostawy paliwa ze spornych faktur na rzecz skarżącego, lecz ich strona podmiotowo-przedmiotowa, nie zwalania to organów podatkowych od dokonania ustaleń, czy skarżący "nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego lub że inna czynność, dokonana przed czynnością przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT",

- przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, że:

-wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu,

-podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł, że skoro odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia, wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Stwierdził jednak, że organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) zw. dalej p.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Natomiast badanie zaskarżonej decyzji przez pryzmat wyżej wskazanego kryterium jej legalności wskazuje, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności dokonanego przez stronę odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez "B" Sp. z o. o. w G., jako że – podobnie jak w odwołaniu - również w skardze strona nie kwestionuje zasadności innych ustaleń zawartych w decyzjach organu I instancji (zakwestionowanie odliczenia podatku VAT od leasingu auta, pomniejszenia podatku odliczonego przy zakupie auta osobowego w związku z jego sprzedażą w okresie korekty, powiększenia –zamiast pomniejszenia- podatku VAT naliczonego w związku ze zwrotem towaru, odliczenia z faktur "C" itd.).

Za podstawę faktyczną wyroku Sąd przyjął prawidłowe ustalenia organu podatkowego.

W odniesieniu do jego podstawy prawnej w pierwszej kolejności należy odwołać się do przepisu art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT stanowiącego, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 - pkt 1 lit a - suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast według art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Na tle powyższych przepisów w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (zob. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r. i inne, dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

A zatem rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlają faktyczny obrót pomiędzy kontrahentami jak wywodzi strona skarżąca, czy też dokumentują czynności, które nie zostały faktycznie dokonane, jak twierdzi organ podatkowy. Natomiast w przypadku ustalenia, że były one nierzetelne, tzn. dokumentowały dostawy i usługi, które miały miejsce, jednak nie między podmiotami wskazanymi w fakturach jako strony transakcji ustalenia wymaga, czy strona skarżąca miała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła mieć świadomość ich fikcyjnego charakteru.

Natomiast odnośnie obu tak zakreślonych kwestii, Sąd orzekający podziela stanowisko organów podatkowych.

Organy wykazały bowiem, że rzekomy kontrahent skarżącej, mimo formalnych pozorów istnienia (wpis w KRS) nie prowadził żadnej działalności. W przedmiotowym okresie nie dokonywał rozliczeń w zakresie VAT, co potwierdziły informacje z właściwych urzędów skarbowych (ostatnią deklarację VAT-7 spółka ta złożyła za styczeń 2004r.). Została wykreślona z rejestru podatników VAT [...]r., a więc na długo przed okresem objętym niniejszym sporem. Nieznana i niemożliwa do ustalenia była jej siedziba, dotychczasowy jej adres w G. był nieaktualny już od października 2002r. (czyli jeszcze przed nawiązaniem "współpracy" ze skarżącą, co nastąpiło na targach w W. w 2004r.), co wynika m.in. z informacji zarządców lokali oraz świadków – R.P. z SM "F". Nie złożyła deklaracji CIT-8 za lata 2007 i 2008. Również z informacji ZUS wynikało, że "B" sp. z o.o. w latach 2007 – 2010 nie figurowała jako płatnik składek. Nadto w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPIK nie figurują żadne pojazdy, które należałyby do "B" Sp. z o. o. w G., a wskazywany przez Stronę [...], którym rzekomo przywoził towar "Pan Z." okazał się [...] zarejestrowanym na A.N. – sprzedanym w 2007 r. ale nie wyrejestrowanym.

Wszystkie te okoliczności - obszernie przedstawione przez organ podatkowy w zaskarżonym rozstrzygnięciu – uzasadniają stwierdzenie, że dostawcą towarów i usług na rzecz skarżącej nie była Spółka "B", dlatego nie można uznać, że sporne faktury spełniają przesłanki do odliczenia podatku w nich naliczonego.

Skoro bowiem Spółka nie prowadziła faktycznej działalności, gdyz jej istnienie sprowadzało się jedynie do formalnej rejestarcji w KRS, to nie mogła być dostawcą towarów i usług dla skarżącej. Natomiast podatniczka udowodniła jedynie, że dostawy miały faktycznie miejsce, (czego organy zresztą nie kwestionowały), a nie że faktycznym dostawcą była Spółka "B". Dlatego nie zasługuje na uwzględnienie zarzut uznania, że "podatnik nie udowodnił okoliczności, co do których przedstawił materiał dowodowy".

Tym samym organ wykazał słuszność swojego stanowiska co do pierwszej ze spornych kwestii i niezasadny okazał się zarzut skargi, że organ –uznając, iż faktury wystawione przez Spółkę "B" stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – dopuścił się naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a u.p.t.u.

Odnośnie kwestii drugiej, tj. dobrej wiary strony skarżącej, Sąd orzekający również podzielił pogląd organu, że należy przyjąć, iż strona nie dochowała należytej staranności w kontaktach handlowych.

Zagadnienie dobrej wiary stało się przedmiotem analizy TSUE, która została przeprowadzona w wyroku wydanym w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że:

1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek (podkr. Sądu), iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

2) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać (podkr. Sądu), że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

W ocenie Sądu organ udowodnił, że podatnik miał przesłanki, aby podejrzewać że transakcje, w których uczestniczy stanowią oszustwo podatkowe, a mimo to nie podjął działań aby upewnić się co do tego, czy wystawca faktur jest podatnikiem i faktycznie dysponuje dostarczanymi towarami. Strona nie zweryfikowała bowiem statusu kontrahenta w urzędzie skarbowym i nie wystąpiła z zapytaniem czy składa on deklaracje i jest czynnym podatnikiem VAT, mimo, że współpraca trwała ponad [...] lat, a Spółka "B" była podstawowym dostawcą towaru i wykonawcą usług, gdyż generowała od 84% do 99% całego obrotu strony. Skarżąca nie interesowała się czy otrzymane faktury są rzetelne. Pomimo tego, że prowadzona współpraca była wieloletnia, nie skłoniło to skarżącej do spisania umowy w zakresie kooperacji, podjechania do siedziby wystawcy faktury celem złożenia stosownych zamówień na konkretne towary, usługi czy też podjęcia jakichkolwiek działań zmierzających do sprawdzenia kontrahenta – np. zbadania umocowania "Pana Z." do występowania w imieniu Spółki. Mimo, że na fakturach jako forma płatności przeważnie wskazywany był przelew, były one dokonywane gotówką. Można stwierdzić, że skarżąca nie podjęła żadnych działań, aby upewnić się, że transakcje ujęte w fakturach stanowiących podstawę prawa do odliczenia nie wiążą się z przestępstwem popełnionym przez ich wystawcę i że nabywając towar, usługi nie uczestniczy w elemencie przestępstwa w dziedzinie podatku VAT.

Okoliczności te świadczą także, że organ podatkowy udowodnił na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury.

Oceniając prawidłowość postępowania organu, Sąd doszedł do przekonania, że odnoszące się do niego zarzuty procesowe także są niezasadne. Naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie proces decyzyjny organu spełnił powyższe wymagania. Na potwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie stanowiły podstawy dla obniżenia podatku należnego organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów, przytoczonych już w niniejszym uzasadnieniu. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe, w oparciu o które dokonały ustaleń faktycznych oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej zgromadziły obszerny materiał dowodowy m.in. w postaci faktur VAT, zeznań świadków, przesłuchań strony, dokumentów urzędowych pochodzących z innych organów podatkowych, ZUS, CEPiK, Prokuratury, Policji itp.

Obraz, jaki się z tych dowodów wyłania jest kompletny i spójny i nie nasuwa żadnych wątpliwości, których wyjaśnienie wymagałoby przeprowadzenia innych jeszcze dowodów, co wskazuje na niezasadność zarzutu naruszenia art. 122 O.p. i 187 O.p. Organ odwoławczy zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko. Natomiast skarżąca nie podjęła próby sformułowania konkretnych kontrargumentów, a jej stanowisko opiera się jedynie na prostej negacji oceny organu.

Sąd nie dopatrzył się także obrazy art. 210 § 4 O.p., obligującego organ do wskazania w uzasadnieniu faktycznym decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a w uzasadnieniu prawnym - wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, jako że wszystkie te elementy zaskarżona decyzja zawiera.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.