Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 22/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2017-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek leśny
Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 92 § 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1, art. 2 ust. 1, art. 6c ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2016 poz 617
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - tekst jedn.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 1629
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: § 68 ust. 1 i 3
journal: Dz.U. 2015 poz 542
law: Rozporzadzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.
article: art. 1 ust. 3, art. 2 ust. 1, ust. 2 , art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 1 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2016 poz 374
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie WSA Grzegorz Grymuza (sprawozdawca), WSA Ewa Kowalczyk Protokolant Sekretarz sądowy Ewelina Piskorek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 maja 2017 r. sprawy ze skargi L. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za okres od stycznia do czerwca 2016 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania L.., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Ł. z dnia [...] r., znak [...], ustalającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie[...] zł za okres od stycznia 2016 r. do czerwca 2016 r., solidarnie L.N. i T.N.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie sprawy.

Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję (nakaz zapłaty) Burmistrza Ł. z dnia [...] r., nr [...], ustalającą wysokość należnego zobowiązania podatkowego na rok 2016 pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie[...] zł i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że decyzja organu I instancji została doręczona L.N. i T.N. na odrębnych egzemplarzach decyzji, zaadresowanych do każdego ze współwłaścicieli osobno (nie wskazano współwłaścicieli łącznie w treści decyzji) oraz nie zawierała orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli, co jest sprzeczne z art. 92 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - dalej jako "Ordynacja podatkowa" lub "o.p."), oraz art. 6c ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2016 r., poz. 617 ze zm.), dalej jako "ustawa o podatku rolnym". Zdaniem SKO organ I instancji nie ustalił również, czy gospodarstwo rolne prowadzi jedna osoba oraz nie zebrał w sposób wyczerpujący materiału dowodowego.

Ponownie rozpoznając sprawę Burmistrz Ł. wezwał L. N. i T.N. do przedłożenia informacji w sprawie podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości. W odpowiedzi L. N. wyjaśnił, że podatnicy nie użytkują gruntów będących ich współwłasnością, z wyjątkiem działki nr [...] położonej w Ł., na której znajduje się dom mieszkalny i obora. Budynki te są użytkowane przez T. N. Ponadto w dniu [...] r. organ przeprowadził dowód z oględzin budynków usytuowanych na działce [...] w Ł. Z protokołu oględzin wynika, że na działce nr [...] posadowione są dwa budynki – budynek mieszkalny oraz budynek gospodarczy. Budynki są trwale związane z gruntem, posiadają fundamenty, ściany zewnętrzne oraz dach. W uwagach do protokołu L. N. wskazał, że nie zgadza się, aby działka i budynki były opodatkowane podatkiem od nieruchomości, bowiem grunty i budynki na działce nr [...]stanowią integralną część gospodarstwa.

Następnie, decyzją z dnia [...] r. Burmistrz Ł. ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie [...]zł za okres od stycznia 2016 r. do czerwca 2016 r., solidarnie L. N.i T.N.

W wyniku wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...] r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że niniejszą sprawą objęty jest okres od stycznia 2016 r. do czerwca 2016 r., w którym T. N. i L. N. byli współwłaścicielami:

1) użytków rolnych o pow. [...] ha przeliczeniowego - pow. rzeczywistej [...] ha, stanowiących działki o nr [...] i [...];

2) lasu o powierzchni [...]ha, stanowiącego działki o nr [...], [...] i [...];

3) gruntu stanowiącego działkę nr ew. [...] o pow. [...] m2, położonego w Ł. przy ul. P., sklasyfikowanego w ewidencji jako tereny mieszkaniowe B;

4) budynku gospodarczego o pow. [...]m2, położonego w Ł. przy ul. P.;

5) budynku mieszkalnego o pow. [...] m2, położonego w Ł. przy ul. P.

Organ odwoławczy podniósł, że w dniu [...] r. T.N.w formie aktu notarialnego dokonał darowizny udziału we współwłasności powyżej wymienionych gruntów i budynków na rzecz syna P. N. (str. [...] akt sprawy), w związku z czym decyzja dotyczy wyłącznie okresu styczeń-czerwiec 2016 r.

Organ wskazał, że powierzchnia użytkowa w/w budynków nie jest kwestionowana. Z uwagi na okoliczność, że budynek mieszkalny o powierzchni [...] m2, znajdujący się na działce nr [...], został objęty zwolnieniem od podatku na podstawie § 1 pkt 1 lit. b uchwały nr XXXVII/258/2005 Rady Miejskiej w Ł. z dnia 30 listopada 2005 r. w sprawie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości w związku z uchwałą nr XLIII/306/2006 Rady Miejskiej w Ł. z dnia 31 maja 2006 r. zmieniającą uchwałę w sprawie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości - opodatkowanie budynku mieszkalnego również nie jest sporne w sprawie. Strona nie kwestionuje również opodatkowania podatkiem leśnym oraz podatkiem rolnym gruntów powyżej wymienionych w pkt 1 i 2.

Odnosząc się natomiast do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntu stanowiącego działkę nr [...] oraz opodatkowania budynku gospodarczego organ wskazał, że w ewidencji gruntów grunt ten jest sklasyfikowany jako tereny mieszkaniowe B. Przywołując treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2016 r., poz. 1629 ze zm.), dalej jako "Prawo geodezyjne i kartograficzne", podniósł, że ewidencja gruntów i budynków w zakresie sklasyfikowania i powierzchni gruntów jest urzędowym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (w tym podatkowych) i stanowi dowód z dokumentu urzędowego. Organy podatkowe ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów.

Organ podniósł, że zgodnie z art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Podatnikami podatku rolnego są m.in. osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2 (art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy). Stosownie zaś do art. 3 ust. 5 ustawy o podatku rolnym, jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6, który stanowi, że jeżeli grunty, o których mowa w ust. 5, stanowią gospodarstwo rolne, obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem (posiadaczem), która to gospodarstwo prowadzi w całości.

Organ wskazał również, że na podstawie § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542), dalej jako "rozporządzenie z dnia 29 marca 2001 r.", grunty rolne dzielą się na: 1) użytki rolne, do których zalicza się grunty orne, oznaczone symbolem - R (pkt a), sady, oznaczone symbolem - S (pkt b), łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł (pkt c), pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps (pkt d), grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br (pkt e), grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr (pkt f), grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W (pkt g), grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr (pkt h) oraz 2) nieużytki, oznaczone symbolem - N. Podniósł, że wszystkie wyżej wymienione grunty są użytkami rolnymi i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym. Powyższe wyliczenie ma charakter zamknięty w tym sensie, że za użytki rolne można uznać jedynie ww. wymienione grunty. Żaden inny grunt nie jest użytkiem rolnym.

Wobec powyższego, zdaniem organu, grunty niebędące użytkami rolnymi, tak jak w niniejszej sprawie działka o nr [...], sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe symbolem "B", są objęte podatkiem od nieruchomości. Działka o nr [...] nie stanowi użytku rolnego, ani gruntu zakrzewionego lub zadrzewionego na użytkach rolnych, nie wchodzi w skład gospodarstwa, nie jest zatem możliwe zastosowanie art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), dalej jako "ustawa o podatkach i opłatach lokalnych".

W ocenie Kolegium, zdjęcia znajdujące się w aktach sprawy uwidaczniają obiekt budowlany zadaszony, murowany, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, stąd należy przyjąć, że jest to budynek w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdjęcie wnętrza nie wskazują, aby obiekt służył obecnie jako obora, lecz stanowi miejsce do przechowywania rozmaitych przedmiotów.

Organ wskazał, że wobec nie spełnienia przesłanek wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, budynek nie jest objęty zwolnieniem w podatku od nieruchomości. Budynek nie jest położony na gruncie gospodarstwa rolnego, jak również nie służy wyłącznie działalności rolniczej. Budynek gospodarczy położony na działce nr [...] oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków symbolem "B", nie wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, a opodatkowanej podatkiem od nieruchomości i budynek gospodarczy o powierzchni [...] m2 nie korzysta zatem ze zwolnienia w podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo obliczył podatek rolny w wysokości [...] zł oraz podatek leśny w wysokości [...] zł. Zdaniem Kolegium organ I instancji prawidłowo ustalił także wysokość podatku od nieruchomości w przypadku gruntów pozostałych – [...] zł, budynków pozostałych [...] zł, zaś w przypadku budynku mieszkalnego, prawidłowo zwolnił go z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie § 1 uchwały Rady Miejskiej w Ł. z 30 listopada 2005 r. w związku z uchwałą Rady Miejskiej w Ł.z dnia 31 maja 2006 r.

Odnosząc się do solidarnego obciążenia L. N. i T. N. zobowiązaniem podatkowym Kolegium wskazało, że jak wynika z treści pisma L. N. obaj współwłaściciele nie użytkują rolniczo większości gruntów będących ich współwłasnością, przy czym T. N. użytkuje grunt działki [...]. Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzą wszyscy współwłaściciele (współposiadacze) lub niektórzy spośród nich albo żaden z nich - obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (współposiadaczach). W niniejszej sprawie obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na L. N. oraz T. N. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Tożsamy przepis znajduje się w ustawie o podatku rolnym i stanowi, że jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6 (art. 3 ust. 3 tej ustawy). Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. z 2016 r., poz. 374 ze zm.), dalej jako "ustawa o podatku leśnym", w art. 2 ust. 4 stanowi natomiast, że jeżeli las jest współwłasnością lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, stanowi wówczas odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem leśnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego L. N. wniósł u uchylenie powyższej decyzji oraz decyzji organu I instancji. Zdaniem skarżącego działka o nr [...] stanowi integralną część gospodarstwa rolnego i nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na tej działce znajdują się dwa budynki – zamieszkiwany przez brata skarżącego dom i obora, które powinny być zwolnione od podatku od nieruchomości. Skarżący wskazał, że działka jest użytkowana jako sad i warzywnik, które są zaliczane do rolnictwa. Zdaniem skarżącego organ nie odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu. W piśmie z dnia [...] r. skarżący podniósł również, że działka [...] nie jest użytkowana przez niego, a wyłącznie przez jego brata.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.), sąd administracyjny kontroluje zaskarżone akty pod względem ich zgodności z prawem, przy czym nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, lecz granicami danej sprawy - art. 134 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm. - dalej jako: "p.p.s.a."). Sąd ma obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, biorąc pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, nawet jeżeli nie zostały podniesione w skardze. Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, jej zgodność z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Uchylenie decyzji następuje w szczególności w przypadku, gdy zaskarżony akt narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił skargi, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania administracyjnego w sposób wpływający na wynik sprawy, co w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. mogłoby stanowić przesłankę do jej uchylenia.

W ocenie Sądu, ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe znajdują potwierdzenie w niewadliwie zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, wobec czego materiał ten należało uznać za wystarczający do podjęcia prawidłowej i zgodnej z prawem decyzji. Organy podjęły niezbędne czynności do wyjaśnienia sprawy. W szczególności organ I instancji uzupełnił materiał dowodowy, do czego był zobowiązany mocą decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r.

Organy podatkowe dokonały także właściwej wykładni przepisów prawa materialnego, jak też prawidłowo zastosowały normy prawne do ustalonego w sprawie stanu faktycznego.

Przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest decyzja Samorządowe Kolegium Odwoławcze z dnia [...] r. utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Ł.z dnia [...] r., którą organ I instancji ustalił L. N. i T.N. solidarnie wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie [...] zł za okres od stycznia 2016 r. do czerwca 2016 r.

Na powyższą kwotę składał się:

- podatek rolny od użytków rolnych o pow. [...] ha przeliczeniowego (pow. rzeczywistej [...] ha), stanowiących działki o nr [...] i [...], w wysokości [...] zł;

- podatek leśny od lasu o powierzchni [...] ha, usytuowanego na działkach o nr [...], [...] i [...], w wysokości [...] zł;

- podatek od nieruchomości, obejmujący grunt stanowiący działkę nr ew. [...] o pow. [...] m2, położony w Ł. przy ul. P., sklasyfikowany w ewidencji jako tereny mieszkaniowe B, w wysokości [...] zł oraz budynek gospodarczy o pow. [...]m2, położony w Ł. przy ul. P.w wysokości [...] zł.

Natomiast będący współwłasnością T. N. i L.N. budynek mieszkalny o pow. [...] m2, położony w Ł. przy ul. P. został objęty zwolnieniem od podatku na podstawie § 1 pkt 1 lit. b uchwały nr XXXVII/258/2005 Rady Miejskiej w Ł.z dnia 30 listopada 2005 r. w sprawie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości w związku z uchwałą nr XLIII/306/2006 Rady Miejskiej w Ł. z dnia 31 maja 2006 r. zmieniającą uchwałę w sprawie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości.

W pierwszej kolejności odnieść należy się do formy, w jakiej powinna zostać wydana decyzja w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego.

W przedmiotowej sprawie kwestia ta ma pierwszoplanowe znaczenie, już choćby z uwagi na to, że w przypadku dwóch wcześniejszych decyzji w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2014 i 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie stwierdzał nieważność decyzji (sprawy o sygn. akt I SA/Lu 904/14 i I SA/Lu 889/15).

Przedmiotowe zagadnienie regulują przepisy art. 6c ustawy o podatku rolnym oraz art. 92 § 2 Ordynacji podatkowej.

Art. 6c ustawy o podatku rolny stanowi:

1. Osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepisy art. 6a ust. 6a i 10a stosuje się odpowiednio.

2. Łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę.

Natomiast zgodnie z art. 92 § 2 Ordynacji podatkowej przepisu § 1 nie stosuje się do zobowiązań podatkowych pobieranych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą, zgodnie z odrębnymi przepisami, wystawia się decyzję (nakaz płatniczy).

Z powyższego wynika, że co do zasady w przypadku łącznego zobowiązania pieniężnego należnego od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność wysokość należnego zobowiązania podatkowego ustala się w jednej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie wysokość należnego zobowiązania podatkowego ustalono w jednej decyzji, co w sposób zasadniczy odróżnia to rozstrzygnięcie od decyzji będących przedmiotem zaskarżenia w sprawach o sygn. akt I SA/Lu 904/14 i I SA/Lu 889/15.

W sprawach sygn. akt I SA/Lu 904/14 i I SA/Lu 889/15 organy podatkowe wydały bowiem dwie odrębne decyzje (nakazy płatnicze) w stosunku do każdego ze współwłaścicieli nieruchomości, co naruszało dyspozycję art. 6c ust. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym i stanowiło podstawę do stwierdzenia nieważności tych decyzji.

W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji wydał jedną decyzję, która wystawił na L.N., przy czym w osnowie decyzji oznaczono nadto pozostałego współwłaściciela nieruchomości – T. N.

Rozstrzygnięcie takie nie narusza przepisu art. 6c ustawy o podatku rolnym.

Decyzja (nakaz płatniczy) w przedmiocie zobowiązań podatkowych pobieranych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego wystawiona na jednego ze współwłaścicieli stanowi podstawę do prowadzenia egzekucji także przeciwko pozostałym współwłaścicielom, przy czym solidarna odpowiedzialność wszystkich współwłaścicieli powstaje już z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą wystawiono decyzję (nakaz płatniczy) (art. 92 § 2 Ordynacji podatkowej).

Skoro decyzja wystawiona na jednego ze współwłaścicieli daje podstawę do prowadzenia egzekucji również przeciwko pozostałym współwłaścicielom to osobom tym należy zapewnić możność brania udziału w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w formie łącznego zobowiązania podatkowego. Co więcej również w samej decyzji powinny zostać oznaczone osoby pozostałych współwłaścicieli nieruchomości. Tego rodzaju rozstrzygnięcie powinno zostać zamieszczone w osnowie decyzji (rozstrzygnięciu decyzji). Nie powinno się bowiem rozstrzygać o uprawnieniach lub obowiązkach strony w uzasadnieniu decyzji.

Z tych też względów uznać należało, że wystawienie decyzji na jednego ze współwłaścicieli nieruchomości przy jednoczesnym oznaczeniu w decyzji drugiego ze współwłaścicieli nieruchomości nie narusza przepisów art. 6c ustawy o podatku rolnym oraz art. 92 § 2 Ordynacji podatkowej.

Powracając do kwestii materialnoprawnych wskazać należy, że skarżący nie kwestionuje w rozpoznawanej sprawie zasadności oraz wysokości należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku rolnego od użytków rolnych o pow. [...] ha przeliczeniowego i podatku leśnego od lasu o powierzchni [...]ha oraz zwolnienia położonego przy ul. P. w Ł. na działce o nr ew. [...], budynku mieszkalnego o pow. [...] m2.

Spór prawny w badanej sprawie sprowadza się natomiast do oceny prawidłowości obciążenia położonych w Ł. przy ul. P.działki o nr ew. [...] oraz znajdującego się na niej budynku gospodarczego o pow. [...] m2 i ogródka warzywnego podatkiem od nieruchomości, a także zobowiązania skarżącego do uiszczenia tego podatku w sytuacji gdy, jak podnosi skarżący, sporną działkę użytkuje wyłącznie jego brat.

Przechodząc do pierwszej z powyższych kwestii należy wskazać, że stosownie do art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

W świetle tego przepisu, przy wymiarze podatku od nieruchomości, podatku rolnego lub leśnego organ podatkowy związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o przeznaczeniu gruntów.

Zagadnienie czy jedynym sposobem wykazania nieprawidłowości wpisów w ewidencji gruntów i budynków jest doprowadzenie do ich zmiany w innym postępowaniu niż postępowanie podatkowe nie jest jednolicie rozstrzygane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2521/15, System Informacji Prawnej LEX nr 2227530).

W przedmiotowej sprawie zasadnicza kwestia sporna sprowadza się jedynie do ustalenia, czy grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr [...]podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Powyższe ma znaczenie podstawowe albowiem o tym jakie grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem rolny rozstrzyga wprost jednoznaczny w swej treści przepis art. 1 ustawy o podatku rolnym.

Mająca zastosowanie w sprawie reguła wyrażona została zatem w akcie rangi ustawowej, tj. w ustawie o podatku rolnym, która w art. 1 stanowi, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza oraz w ustawie o podatku leśnym i w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku leśnym, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (ust. 2). Natomiast w myśl art. 1 ust. 3 tej ustawy, przez użyte w ustawie określenia:

1) użytki rolne,

2) lasy,

3) nieużytki,

4) użytki ekologiczne,

5) grunty zadrzewione i zakrzewione,

6) (uchylony),

7) grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi oraz grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi,

8) grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi

- rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków.

Z powyższych przepisów bezspornie wynika, że przy określeniu, któremu ze wskazanych podatków będzie podlegał dany grunt, podatkowi od nieruchomości, podatkowi leśnemu, czy też podatkowi rolnemu, decydujące znaczenie mają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Powyższe stanowisko zostało przyjęte w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3226/12, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że stosownie do przywołanych regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków.

Z kolei w wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Do tej grupy należy zaliczyć dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 u.p.g.k.). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 O.p.), w tym m.in. dane dotyczące własności nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego (tak też wyrok NSA z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12).

Klasyfikacja gruntów w ewidencji gruntów i budynków określająca rodzaj użytku gruntowego przesądza zatem jakim podatkiem dany grunt jest opodatkowany. Organy ustalające wysokość zobowiązań w podatkach rolnym i od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane uwidocznione w ewidencji gruntów. Potwierdzają to zarówno przepisy ustawy o podatku rolnym, jak i przepisy ustawy o podatkach i opłatach. To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one zatem podstawę wymiaru podatków.

Organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, jeśli chodzi o dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków w zakresie klasyfikacji gruntów, dlatego też, dopóki zapis w ewidencji nie zostanie zmieniony, jego treść jest dla organu wiążąca.

Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że działka o numerze ewidencyjnym [...] o powierzchni [...] m2 została sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B".

Stosownie do § 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, grunty rolne dzielą się na:

1) użytki rolne, do których zalicza się:

a) grunty orne, oznaczone symbolem - R,

b) sady, oznaczone symbolem - S,

c) łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,

d) pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,

e) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,

f) grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,

g) grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,

h) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr;

2) nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Natomiast zgodnie z ust. 3 § 68 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r., grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się na:

1) tereny mieszkaniowe, oznaczone symbolem - B;

2) tereny przemysłowe, oznaczone symbolem - Ba;

3) inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem - Bi;

4) zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, oznaczone symbolem - Bp;

5) tereny rekreacyjno-wypoczynkowe, oznaczone symbolem - Bz;

6) użytki kopalne, oznaczone symbolem - K;

7) tereny komunikacyjne, w tym:

a) drogi, oznaczone symbolem - dr,

b) tereny kolejowe, oznaczone symbolem - Tk,

c) inne tereny komunikacyjne, oznaczone symbolem - Ti,

d) grunty przeznaczone pod budowę dróg publicznych lub linii kolejowych, oznaczone symbolem - Tp.

Mając zatem na uwadze poczynione wyżej uwagi w odniesieniu do związania organu podatkowego przy obliczaniu podatków danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, klasyfikację działki o nr [...] w ewidencji gruntów i budynków oraz treść § 68 ust. 1 i 3 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. należało uznać, że organy podatkowe prawidłowo objęły należącą do skarżącego działkę o numerze ewidencyjnym [...] podatkiem od nieruchomości.

Działka ta została sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B", a tym samym nie była sklasyfikowana jako użytek rolny, o którym mowa w § 68 ust. 1 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r., zatem nie mogła zostać opodatkowana podatkiem rolnym.

W art. 1 ustawy o podatku rolnym jednoznacznie wskazano, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają jedynie grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Jak już wyżej wskazano, dopóki zapis w ewidencji gruntów i budynków nie zostanie zmieniony w odpowiednim trybie, jego treść jest dla organu wiążąca.

W konsekwencji nieruchomość została zasadnie objęta podatkiem od nieruchomości.

Z tych samych względów prawidłowe są również ustalenia organu w zakresie budynku gospodarczego o pow. [...] m2 i objęcie go podatkiem od nieruchomości.

Z akt sprawy wynika, że budynek ten znajduje się na wyżej wskazanej działce o numerze ewidencyjnym [...], sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B". W trakcie przeprowadzonych w toku postępowania oględzin działki ustalono, że sporny budynek jest obiektem zadaszonym, murowanym, wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, który służy za miejsce do przechowywania różnych przedmiotów.

Jak już wyżej wyjaśniono, podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Tym samym, sporny budynek nie może podlegać opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku rolnym, skoro zgodnie z danymi w ewidencji gruntów i budynków znajduje się na terenach mieszkaniowych oznaczonych symbolem "B".

Wbrew twierdzeniom skarżącego budynek ten nie może być również objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stosownie do tego przepisu, zwolnione są od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że aby skorzystać z możliwości zwolnienia z podatku od nieruchomości w odniesieniu do budynków gospodarczych, muszą być one położone na gruntach rolnych stanowiących gospodarstwo rolne. Natomiast aby określone grunty można było uznać za gospodarstwo rolne, konieczne jest odpowiednie zakwalifikowanie tych gruntów w ewidencji gruntów i budynków do gruntów rolnych. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, a więc sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Skoro zatem należący do skarżącego budynek gospodarczy stoi na działce sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B", a więc na gruntach mieszkaniowych, a nie rolnych, to nie jest możliwe uznanie go za budynek gospodarczy położony na gruntach gospodarstw rolnych, służących wyłącznie działalności rolniczej. W konsekwencji nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Podkreślić należy także, że z przeprowadzonych przez organ oględzin budynku oraz znajdującej się w aktach dokumentacji fotograficznej wynika, że budynek gospodarczy nie jest wykorzystywany do prowadzenia jakiejkolwiek działalności rolniczej, lecz stanowi składowisko starych i – jak można wnioskować – niepotrzebnych rzeczy.

Podobnie sytuacja wygląda w przypadku znajdującego się na spornej działce ogródka warzywnego.

Jeszcze raz należy podkreślić, że o tym, czy dany grunt jest użytkiem rolnym, stanowi wpis w ewidencji gruntów i budynków, a nie subiektywne przekonanie skarżącego. Jeżeli zatem działka, na której znajduje się budynek gospodarczy, czy nawet ogródek warzywny, jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków gospodarczych jako tereny mieszkaniowe, oznaczone symbolem "B", będzie objęta podatkiem od nieruchomości.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W myśl jednak art. 1 ust. 3 tej ustawy, użytkiem rolnym, czy gruntem zadrzewionym i zakrzewionym jest wyłącznie grunt sklasyfikowany w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków.

W ocenie Sądu nie zasługuje również na uwzględnienie kolejny zarzut skarżącego, dotyczący zobowiązania go do uiszczenia tego podatku, w sytuacji gdy, jak podnosi skarżący, sporną działkę użytkuje wyłącznie jego brat – T.N.

Stosownie do art. 6c ust. 1 ustawy o podatku rolnym, osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepisy art. 6a ust. 6a i 10a stosuje się odpowiednio. Łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę (ust. 2).

Jak już wyżej wskazano, z akt sprawy wynika, że działka o numerze ewidencyjnym [...], sklasyfikowana została w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B". W trakcie przeprowadzonych w toku postępowania oględzin działki ustalono, że znajduje się na niej budynek mieszkalny oraz budynek gospodarczy, który jest obiektem zadaszonym, murowanym, wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, służący do przechowywania różnych przedmiotów. W pismach kierowanych do organów podatkowych w toku postępowania oraz w skardze do Sądu skarżący wskazywał, że na powyższej działce, której współwłaścicielami są skarżący wraz z bratem, znajduje się dom mieszkalny, obora oraz ogród z drzewami owocowymi i krzewami. Zdaniem skarżącego, wyłącznym użytkownikiem tej działki jest brat skarżącego – T.N., który mieszka w znajdującym się na niej budynku i użytkuje znajdujące się na niej oborę i ogród.

Jak już wyżej wskazano, stosownie do art. 6c ust. 2 in fine ustawy o podatku rolnym, jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jeden ze współwłaścicieli, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę.

Należy jednak zauważyć, że tak jak w przypadku zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przepis ten wyraźnie nawiązuje do gospodarstwa rolnego, które wymaga odpowiedniego zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków do gruntów rolnych. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, a więc sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. O tym, czy dany grunt jest użytkiem rolnym, stanowi wpis w ewidencji gruntów i budynków, niezależnie od twierdzeń skarżącego.

Przepis art. 6c ust. 2 in fine ustawy o podatku rolnym nie mógł mieć zatem zastosowania w niniejszej sprawie.

Podkreślić należy, że przepis ten mógłby mieć zastosowanie jedynie wtedy, gdyby jeden ze współwłaścicieli nieruchomości prowadził na nieruchomości w całości gospodarstwo rolne, a więc w istocie prowadził działalność rolniczą.

Niewystarczające jest tutaj wyłączne użytkowanie nieruchomości w inny sposób, niż prowadzenie gospodarstwa rolnego.

Z żadnego z dowodów przeprowadzonych w sprawie nie wynika, by brat skarżącego prowadził na przedmiotowych nieruchomościach działalność rolnicza w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym.

Wynika to pośrednio z samych twierdzeń skarżącego, który wskazywał, że ani on, ani jego brat nie użytkują obecnie własnych gruntów rolnych i gruntów rolnych będących ich współwłasnością (grunty odłogowane), z wyjątkiem działki nr [...], na której znajduje się dom mieszkalny, obora oraz ogród z owocowymi drzewami i krzewami, które są użytkowane przez T. N. (k.[...] akt administracyjnych).

Wprawdzie za działalność rolnicza uważa się także produkcję warzywniczą i sadowniczą to jednak z działalnością taką nie można utożsamiać posiadania ogrodu z krzewami i drzewami owocowymi, czy też warzywami.

Przeprowadzone w sprawie oględziny wykazały zaś, że budynek gospodarczy nie jest użytkowany jako obora.

W tej sytuacji, brak było w przedmiotowej sprawie wystarczających podstaw do uznania, że T. N. na nieruchomościach objętych łącznym zobowiązaniem pieniężnym prowadzi działalność rolniczą.

Powyższe wykluczało możność zastosowania art. 6c ust. 2 in fine ustawy o podatku rolnym, albowiem przesłanką zastosowania tej regulacji stanowi faktyczne prowadzenie na gruntach działalności rolniczej.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę.