Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 320/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4, art. 146 par. 1, art. 153
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 86 ust. 1 i 2a, art. 15 ust. 2, 3 i 6
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
article: art. 14c par. 1 i 2, art. 14b par. 1 i 3, art. 14h
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Agnieszka Jakimowicz, , po rozpoznaniu w dniu 18 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 481/19 w sprawie ze skargi Gminy T. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia 2018 r. nr 0114-KDIP4.4012.685.2018.2.BS w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy T.kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Wyrokiem z 22 października 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 481/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi Gminy T. (dalej skarżąca, Gmina, wnioskodawca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchylił zaskarżoną interpretację, 2. zasądził od organu na rzecz Gminy kwotę 697 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług od

1 stycznia 2017 r. stosuje model scentralizowanego rozliczania polegający na wspólnym rozliczaniu podatku VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Gmina realizuje inwestycje pn. "Budowa targowiska miejskiego w T." przy udziale środków finansowych Unii Europejskiej na operację typu "inwestycje w targowiska lub obiekty budowlane przeznaczone na cele promocji lokalnych produktów" w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji w tworzenie, ulepszenie i rozwijanie podstawowych usług lokalnych dla ludności wiejskiej, w tym rekreacji, kultury i powiązanej infrastruktury" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Budowa targowiska jest nową inwestycją, która polega na stworzeniu stanowisk handlowych zadaszonych i niezadaszonych, miejsc postojowych dla samochodów osób korzystających ze stanowisk handlowych, dwóch budynków sanitarnych oraz budynku biurowego. Stanowiska handlowe zadaszone będą lokalizowane pod wiatą stałą oraz pod namiotami handlowymi, które zostaną zakupione w ramach inwestycji. W ramach projektu na targowisku wybudowane zostaną również toalety publiczne z zainstalowanymi wpłatomatami wrzutowymi.

Gmina, jako beneficjent programu, na podstawie zawartych umów z wykonawcami – inwestycji - otrzymuje faktury dokumentujące wydatki na budowę targowiska i je reguluje.

Po zakończeniu budowy targowisko zostanie przyjęte dokumentem OT w stan majątku Gminy, następnie dokumentem PT przekazane do użytkowania do Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w T. Użytkownikiem wytworzonego majątku będzie ZGKiM, który będzie nim administrował, pobierał opłaty oraz przeprowadzał wszelkie remonty i konserwacje.

Na wybudowanym obiekcie będzie prowadzona działalność polegająca na udostępnianiu wszystkim handlującym odpłatnych miejsc handlowych, namiotów targowych oraz będzie odpłatnie udostępniana toaleta dla wszystkich użytkowników targowiska. Opłaty te stanowić będą czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 506 ze zm., dalej u.s.g.) zostanie przygotowany akt prawa miejscowego w sprawie ustalenia wysokości cen i opłat albo stanowienia o wysokości cen i opłat za usługi komunalne o charakterze użyteczności publicznej oraz za korzystanie z obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, stanowiących własność Gminy oraz zostanie przygotowane zarządzenie Burmistrza Gminy w sprawie ustalenia wysokości opłaty za korzystanie z gminnych obiektów użyteczności publicznej - toalet miejskich oraz regulamin pobierania opłat z wpłatomatów wrzutowych zainstalowanych w tych obiektach.

Na targowisku będzie również pobierana od wszystkich handlujących opłata targowa - na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1445, ze zm., dalej u.p.o.l.).

2.2. W związku z przedstawionym wyżej zdarzeniem przyszłym skarżąca zadała następujące pytanie:

Czy w związku z prowadzeniem działalności opodatkowanej na terenie targowiska, Gmina ma prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT wykazanej na fakturach związanych z realizacją inwestycji opisanej w stanie faktycznym?

2.3. W stanowisku własnym skarżąca wskazała, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm., dalej ustawa o VAT) przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę targowiska. Na zakres odliczenia nie wpływa pobierana przez Gminę opłata targowa, ponieważ obowiązek ponoszenia opłaty targowej przez podmioty prowadzące sprzedaż w miejscu wskazanym przez Gminę jako targowisko nie stanowi wykorzystywania przez Gminę targowiska na inne cele niż prowadzenie działalności gospodarczej w ujęciu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Gmina wykorzystuje targowisko jedynie na cele prowadzonej działalności gospodarczej (odpłatne udostępnienie miejsca handlowego / namiotu targowego), a opłata targowa obciąża korzystające z powierzchni targowej podmioty, z tytułu realizowanej tam sprzedaży. Tym samym występuje bezpośredni związek wydatków związanych z realizacją inwestycji z czynnościami opodatkowanymi.

3. Interpretacja indywidualna.

3.1. Organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko zawarte we wniosku jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia organ wskazał, że wydatki związane z budową targowiska będą wykorzystywane do celów związanych zarówno z działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Organ zauważył, że w związku z budową targowiska, obowiązkiem wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do wykonywanych w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Organ stanął na stanowisku, że Gminie w związku z realizacją opisanej inwestycji będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim wydatki związane z realizacją tego zadania można przyporządkować do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, w przeciwnym razie w braku możliwości takiego przyporządkowania będzie zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT przy uwzględnieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania proporcji. Tym samym, Gmina nie będzie miała prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową targowiska.

4. 4. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

4.1. Gmina złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Warszawie zarzucając naruszenie art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej o.p.); art. 15 ust. 2, art. 86 ust. 1 i 2a ustawy o VAT.

4.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie.

5. Wyrok i uzasadnienie Sądu pierwszej instancji.

5.1. Sąd pierwszej instancji uwzględniając skargę wskazał, że w orzecznictwie zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego jak i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych ugruntowane jest stanowisko sądów w zakresie spraw o podobnym przedmiocie sporu wskazujące, że gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji targowiska, jak i związanych z późniejszą jego eksploatacją.

Wobec powyższego Sąd pierwszej instancji orzekł, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji targowiska, które zostały następnie przekazane umową dzierżawy do ZGKiM, który będzie realizował powierzone mu zadania własne tej gminy, a Gmina będzie wystawiać faktury za dzierżawę targowiska.

6. Skarga kasacyjna.

6.1. W skardze kasacyjnej organ na podstawie art. 188 i 185 § 1 oraz art. 203 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej p.p.s.a.) wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy przez oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Ponadto na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. organ wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, podnosząc zarzuty naruszenia:

I. przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a oraz art. 15 ust. 2, 3 i 6 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, nie zaistniały okoliczności nakazujące zastosowanie normy szczególnej z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, gdyż pobierane na targowisku opłaty oraz wydatki na budowę targowiska służą wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej i w konsekwencji Gmina jest uprawniona do skorzystania z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdy tymczasem wydatki związane z budową targowiska wiążą się proporcjonalnie z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz realizacją na targowisku zadań własnych Gminy (realizowanych na własne potrzeby), co w konsekwencji powoduje, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia istnieje konieczność stosowania tzw. prewspółczynnika o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT;

II. przepisów postępowania, tj.:

1. art. 141 § 4 w zw. z art. 146 § 1 oraz art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14b § 1 i 3 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. przez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska organu podatkowego zawartej w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy, w sytuacji braku podstaw do uznania skargi, gdyż organ podatkowy dokonał pełnej i prawidłowej interpretacji przepisów prawa materialnego oraz wydał interpretację odpowiadającą prawu w tym określającą w swojej treści w jakiej części stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe, a w jakiej nieprawidłowe z podaniem uzasadnienia prawnego, nie był natomiast zobowiązany do każdego z argumentów przedstawionych przez wnioskodawcę odrębnie.

6.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Gmina wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

6.3. Pismem z 29 grudnia 2020 r. Gmina wyraziła zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

6.4. Pismem z 4 stycznia 2021 r. organ wyraził zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 p.p.s.a. ustalił, że skarga kasacyjna nie jest usprawiedliwiona.

7.1. W świetle sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów przedmiotem sporu pozostaje to, czy Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu wydatków poniesionych na budowę targowiska. Jak wynika to z wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji zadanie to obejmowało będzie stworzenie stanowisk handlowych zadaszonych i niezadaszonych, miejsc postojowych dla samochodów osób korzystających ze stanowisk handlowych, dwóch budynków sanitarnych oraz budynku biurowego.

7.2. Zdaniem skarżącej, które zaaprobował Sąd pierwszej instancji, przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku, albowiem przedsięwzięcie będzie związane ze sprzedażą opodatkowaną w całości, a pobieranie opłaty targowej nie może mieć wpływu na prawo do odliczenia.

Natomiast w ocenie organu, wydatki na budowę targowiska będą wykorzystywane zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą (odpłatne udostępnianie stanowisk handlowych), jak i do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (udostępnianie targowiska przez organ władzy publicznej). Tym samym Gmina będzie zobowiązana do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

7.3. Problematyka pełnego odliczania podatku naliczonego z tytułu wydatków na budowę czy przebudowę targowisk gminnych (miejskich), w kontekście odpłatnego udostępniania takich miejsc oraz pobierania z tego tytułu opłat, niezależnie od pobieranej opłaty targowej, była przedmiotem w zasadzie jednolitego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarówno w stanie prawnym sprzed wejścia w życie powołanego wyżej art. 86 ust. 2a – 2h ustawy o VAT (m.in. wyroki z: 31 marca 2016 r., I FSK 1736/14; 20 kwietnia 2016 r., I FSK 2032/14; 22 grudnia 2016 r., I FSK 1370/15 i I FSK 1437/15; 29 sierpnia 2017 r., I FSK 1148/15; 8 listopada 2017 r., I FSK 1737/15; 30 stycznia 2018 r., I FSK 110/16 i I FSK 349/16; 21 kwietnia 2016 r., I FSK 1902/14; 8 lutego 2018 r., I FSK 391/16; 23 lutego 2018 r., I FSK 2113/15), jak po nowelizacji (np. wyroki NSA z: 4 kwietnia 2019 r. I FSK 1596/18, 6 grudnia 2019 r. I FSK 461/18, 27 lipca 2020 r. I FSK 1678/19, 4 lutego 2021 r. I FSK 523/20).

W orzecznictwie tym zarówno w świetle stanu prawnego obowiązującego przed 1 stycznia 2016 r., jak i po tej dacie, zasadnicze stanowisko w odniesieniu do prawa do odliczenia wydatków związanych z targowiskami gminnymi pozostaje niezmienne. NSA wielokrotnie stwierdzał, że nawet jeżeli prowadzenie targowiska jest czynnością, która zgodnie z art. 7 ust. 1 u.s.g. służy do zaspokojenia potrzeb lokalnej społeczności i należy do zadań własnych gminy, to - biorąc pod uwagę art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - sposób realizacji tego zadania może wiązać się z podejmowaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem "Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.". Skoro bowiem zaspokajanie przez gminy potrzeb lokalnej społeczności w tym względzie opiera się o zawarte umowy cywilnoprawne, Gmina jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności, że działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku.

W orzecznictwie NSA zauważa się bowiem, że gmina wykorzystuje targowisko jedynie na cele prowadzonej działalności gospodarczej (wynajem lub udostępnienie miejsca handlowego za opłatę rezerwacyjną na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych), a opłata targowa obciąża korzystające z powierzchni targowej podmioty, z tytułu realizowanej tam sprzedaży (por. np. wyroki NSA o sygn. akt: I FSK 208/15 z 9 lutego 2015 r., I FSK 379/14 z 2 września 2014 r., I FSK 1279/14 z 30 grudnia 2014 r., I FSK 1013/14 z 30 czerwca 2015 r., I FSK 696/14 z 23 lipca 2015 r., I FSK 208/15 z 6 września 2016 r., 27 lipca 2020 r., I FSK 1678/19).

Stanowisko prezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w tym zakresie skład orzekający NSA w tej sprawie podziela i stwierdza, że znajduje ono zastosowanie także do stanu prawnego, który obowiązuje od 1 stycznia 2016 r., w szczególności również w stosunku do art. 86 ust. 2a – 2h ustawy o VAT, które tego dnia weszły w życie. Przepisy te mają charakter przepisów szczególnych w stosunku do ogólnej zasady prawa do odliczenia podatku naliczonego, uregulowanej w art. 86 ust. 1 ww. ustawy, doprecyzowując zakres przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia w określonej w nich sytuacji faktycznej.

7.4. Przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w rozpatrywanej sprawie opis stanu faktycznego nie odpowiadał dyspozycji ust. 2a – 2h, lecz dyspozycji ust. 1 art. 86 ustawy o VAT. Autor skargi kasacyjnej nie kwestionuje przyjętego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego z którego wynika, że w zakresie związanym z udostępnianiem stanowisk handlowych na targowisku w zamian za opłaty rezerwacyjne, Gmina prowadzić będzie działalność gospodarczą, bo świadczyć będzie odpłatnie usługi innym podmiotom. Przypomnieć należy, że we wniosku Gmina zaznaczyła, że ma zamiar udostępniać miejsca handlowe oraz dokonywać rezerwacji miejsca handlowego na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami w ramach działalności gospodarczej.

W takim stanie faktycznym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie może budzić wątpliwości, że w tym zakresie Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 i ust. 6 in fine ustawy o VAT - prowadzącego działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Konsekwencją tego będzie pełne prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji modernizacji targowiska na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe nie pozostaje w sprzeczności z tym, że prowadzenie przez skarżącą targowiska jest czynnością, która zgodnie z art. 7 ust. 1 u.s.g. służy do zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty gminnej w sprawach targowisk i należy do zadań własnych Gminy. Opisany bowiem we wniosku sposób realizacji tego zadania wiąże się z podejmowaniem przez nią czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a zatem zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT powoduje zaliczenie jej do grona podatników tego podatku. W działalności nie można dopatrzeć się wykorzystywania spornych wydatków do innych niż działalność gospodarcza celów, o których mowa w ust. 2a art. 86 ustawy o VAT. Gmina, ponosząc sporne wydatki, mimo, że realizowała również zadania własne zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, mające na celu korzyść ogółu jaką stanowi możliwość nabywania towarów i usług przez wszystkich mieszkańców, czyniła je jako podatnik podatku od towarów i usług.

7.5. Z tego względu rozstrzygnięcie zawarte w rozpatrywanym wyroku odpowiada prawu, a zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a – 2h ustawy o VAT jest nieusprawiedliwiony.

7.6. Nie zasługiwał na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 146 § 1 oraz art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14b § 1 i 3 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. przez dokonanie przez Sąd pierwszej instancji nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska organu podatkowego zawartej w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji zastosował art. 146 § 1 p.p.s.a. gdyż stwierdził, że przy wydaniu interpretacji doszło do naruszenia przepisów postępowania – art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. Uznał bowiem, że stanowisko organu interpretacyjnego sprowadza się w istocie do obszernego przytoczenia treści przepisów prawa i w żaden sposób nie odnosi się do argumentacji wskazanej przez skarżącą. Ta ocena Sądu znajduje potwierdzenie w treści interpretacji, w której organ nie tylko całkowicie zignorował ukształtowaną jeszcze przed jej wydaniem linię orzeczniczą oraz wykładnię sądów administracyjnych dotyczącą problematyki pełnego odliczania podatku naliczonego z tytułu wydatków na budowę czy przebudowę targowisk gminnych (miejskich), w kontekście odpłatnego udostępniania takich miejsc oraz pobierania z tego tytułu opłat, niezależnie od pobieranej opłaty targowej, ale do wykładni tej postanowił się nawet nie odnosić, stwierdzając, że powołane we wniosku interpretacyjnym orzecznictwo stanowi jednostkowo nieistotny dla dokonywanej wykładni "element argumentacji Wnioskodawcy" i pozostaje bez wpływu na standard stosowania prawa przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Organ wskazał, że są to "rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia." (s. 12-13 zaskarżonej interpretacji).

W tym kontekście uznać należy, że ignorując powołane przez Gminę orzeczenia sądów administracyjnych, uznając że zbędne jest odnoszenie się do tego orzecznictwa, a co gorsza, uznając wprost, że powołane orzecznictwo stanowi jednostkowo nieistotny dla dokonywanej wykładni element stanowiska Gminy i pozostaje całkowicie bez wpływu na standard stosowania prawa przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej – organ w sposób wielopoziomowy naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 § 1 o.p., na co słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji. Organ podatkowy może tego stanowiska nie podzielać, ale jego prawidłowość nie może być skutecznie zakwestionowana w drodze zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Wbrew ocenie organu wywód Sądu pierwszej instancji nie zawiera bowiem istotnych sprzeczności, a prawidłowe zastosowanie się do dokonanej w zaskarżonym orzeczeniu wykładni prawa materialnego nie powinno budzić trudności.

8. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

8.1. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).