Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 32/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1 i 2, art. 24 ust. 1, art. 24a ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka – Wiśniewska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 maja 2021 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 listopada 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pan K. B. od dnia 8 grudnia 2005 r. do dnia 24 grudnia 2016 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą K. B. A w C. w zakresie prowadzenia pizzerii, handlu pojazdami (samochody i motocykle) pośrednictwa finansowego oraz poligrafii.

Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej w zakresie ustalenia prawidłowości rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok w stawce 19% od dochodów z pozarolniczej działalności za okres

1 stycznia 2015 r. – 31 grudnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z dnia 7 lutego 2020r., określił panu K. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok w stawce 19% od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 15.979,00 zł.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 16 listopada 2020 r. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu, przywołując m. in. treść art. 3ust. 1, art. 9 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 1c, art. 22 ust. 1 i ust. 8, art. 24 ust. 2, art. 24 a ust. 1,

art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a), art. 27 b ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361

z późn.zm) w brzmieniu obowiązującym w 2015 roku, Dyrektor wskazał, że pan K. B. zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2015 rok przychody w łącznej wysokości 910.960,15 zł. Z zebranego materiału dowodowego wynika, podatnik nabywał na rynku amerykańskim pojazdy (uszkodzone motocykle) a następnie dokonywał ich dalszej odsprzedaży na rynku krajowym. Dla motocykli uszkodzonych rzeczoznawca - pan M. F. - na zlecenie podatnika, by dopełnić formalności celnych związanych z wprowadzeniem towaru na polski obszar celny, dokonywał oceny technicznej pojazdów. W badanym roku podatnik sprzedał 28 motocykli. W większości przypadków podatnik dokonywał sprzedaży pojazdów w krótkim odstępie czasu od dnia sporządzenia opinii technicznych. Ze zgromadzonych danych wynika w szczególności, że odniesieniu do 17 motocykli opinia techniczna została sporządzona w 2015 r. a ich sprzedaż nastąpiła również w 2015 r., średnio po upływie 50 dni od dnia sporządzenia opinii technicznej. W pozostałych 11 przypadkach opinia techniczna została sporządzona w listopadzie bądź grudniu 2014 r. natomiast ich sprzedaż nastąpiła w pierwszej połowie 2015 r. (przeważnie styczeń, luty). Powyższe, w ocenie organów, pozwala przyjąć, że wartości wycenionych motocykli na dzień sporządzenia opinii technicznych były adekwatne do wartości motocykli z okresu ich sprzedaży, gdyż upływ czasu pomiędzy sporządzeniem opinii technicznych a ich sprzedażą nie wpłynął na zmianę wartości pojazdu.

Organy podatkowe ustaliły, że w celu dokonania odpraw celnych pojazdów potrzebne były: dokumenty pojazdu, przekaz z zagranicy, ocena techniczna pojazdu, tłumaczenia dokumentów i pełnomocnictwo do reprezentacji dla przedstawiciela agencji celnej. Ponadto, z wyjaśnień Oddziału Celnego Baza Kontenerowa wynika, że towar (motocykle) objęty był procedurą dopuszczenia do obrotu

bez dokonywania kontroli celnych. W sprawie odprawianego towaru nie prowadzono żadnych postępowań celnych. Organ celny, prowadząc weryfikację cen sprowadzanych motocykli, kierował się wartościami rynkowymi dla rynku amerykańskiego, dokonywał porównań giełd internetowych w kraju eksportu. Ceny pojazdów mieściły się w granicach cenowych właściwych dla rynku amerykańskiego, dlatego też organ celny nie podwyższał wartości transakcyjnych poszczególnych motocykli.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że ceny sprzedaży motocykli wykazywane na wystawionych przez podatnika fakturach VAT niejednokrotnie nie pokrywały kosztów poniesionych na ich nabycie (koszty zakupu, opłaty związane z nabyciem: transport, opłaty celne, wyceny techniczne, tłumaczenie dokumentów pojazdów

na język polski). Dyrektor wyjaśnił, że głównym dowodem w sprawie, na podstawie którego organ I instancji dokonał ustalenia średniej wartości była ocena techniczna sporządzona przez rzeczoznawcę, pana M. F.. Zdaniem organu dokonana ocena techniczna pojazdów, jak również wyciągnięte na jej podstawie wnioski odpowiadają zasadom wiedzy i doświadczenia życiowego. Z zeznań biegłego wynika, że wycena uszkodzonego motocykla uwzględniała zarówno uszkodzenia ukryte (takie, których nie można dostrzec "gołym okiem") oraz takie, które mogłyby wystąpić podczas demontażu elementów i naprawy, a także uwzględniała teoretyczny spadek lub wzrost części zamiennych. Z uwagi na stwierdzone

w ocenach technicznych, jak i wynikające z dokumentacji fotograficznej uszkodzenia motocykli i stan ich niekompletności, organ podatkowy stwierdził, że ustalenie średniej ceny rynkowej na podstawie średniej ceny motocykli sprawnych

z uwzględnieniem współczynnika stopnia uszkodzenia uznano za jedyny możliwy

i prawidłowy, bez uwzględniania w ocenie współczynnika zbywalności, zgodnie

z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego.

Organ wyjaśnił, że zbywalność uszkodzonego pojazdu zależy głównie

od popularności rynkowej danego modelu pojazdu mierzonej łatwością zbycia pojazdu w stanie uszkodzonym lub po jego naprawie, możliwości pozyskania tanich, nowych części zamiennych pochodzących z obrotu poza siecią producenta

lub odzyskiwanych z demontażu, wieku pojazdu, rozwiązań konstrukcyjnych

i technologicznych. Ceny zawarte w katalogach są uśrednionymi cenami używanych samochodów uwzględniającymi standardowy przebieg, zużycie czy wyposażenie tych pojazdów. Są to ceny ustalone przez ekspertów na podstawie monitoringu rynku samochodowego. Zdaniem organu można zatem założyć, że wpływ takich czynników, jak m. in: zbywalność pojazdu został już wcześniej uwzględniony przy określeniu średniej ceny katalogowej i nie powinien być brany pod uwagę w sytuacji, gdy odnosi się do wartości rynkowej brutto, która sama w sobie powinna uwzględniać te elementy. Wpływ czynnika zbywalności został uwzględniony przy określeniu średniej ceny katalogowej Info-Ekspert. Zatem uśredniona cena katalogowa uwzględnia aktualną i regionalną sytuację, ceny te uwzględniają również trudności

w zbyciu pojazdu określonej marki.

W złożonych wyjaśnieniach podatnik wskazał, iż głównym zajęciem było świadczenie usług gastronomicznych, natomiast sprzedaż pojazdów dokonywana była w niewielkim zakresie, a każdy dodatkowy dochód, nawet niewielki, zasilał budżet strony. Organ odwoławczy zwrócił jednak uwagę, że w 2015 r. strona dokonała sprzedaży 28 sztuk motocykli sprowadzonych z zagranicy, przede wszystkim z USA, a także 12 sztuk samochodów również sprowadzonych

z zagranicy oraz 4 sztuk samochodów na podstawie umowy komisu. Tym samym,

w opinii organu, sprzedaż pojazdów miała charakter ciągły, zorganizowany

i profesjonalny a ilość sprzedanych pojazdów nie świadczy, że była to marginalna działalność prowadzona w niewielkim zakresie. Zdaniem organu można jednocześnie domniemywać, że podatnik, decydując się na zakup używanych uszkodzonych motocykli (prawie wszystkie od tego samego amerykańskiego dostawcy), posiadał zaufanie do dostawcy pojazdów i świadomie decydował się podjęcie ryzyka, jakim był i jest handel uszkodzonymi pojazdami. W rezultacie organ podatkowy doszedł

do przekonania, że pan K. B. zaniżył uzyskany w 2015 roku przychód

z działalności gospodarczej o kwotę 147.474,38 zł.

W dalszej kolejności organ, przywołując m. in. treść art. 22 ust. 5d, art. 9

ust. 3, art. 30c ust. 2 i 3, art. 27b u.p.d.f.; §11, § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t. jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 1037 z późn. zm.) a także

art. 193 § 1 – 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) wskazał, że w wyniku badania ksiąg podatkowych prowadzonych przez stronę dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. uznać należy je za nierzetelne i wadliwe w myśl art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej z uwagi na zaniżenie przychodów w łącznej wysokości 147.474,38 zł, poprzez zaniżenie ceny sprzedaży poszczególnych motocykli za miesiące:

* styczeń - w wysokości 18.272,36 zł netto - pozycja księgi: 7, 12, 65, 65

* luty - w wysokości 24.353,25 zł netto - pozycja księgi: 117, 148, 174, 175, 185

* marzec - w wysokości 48.369,09 zł netto - pozycja księgi: 211, 217, 218, 226, 227, 228, 229, 260

* kwiecień - w wysokości 38.584,97 zł netto - pozycja księgi: 309, 317, 318, 321, 323, 379

* czerwiec - wysokości 3.615,04 - pozycja księgi :513,574

* lipiec - w wysokości 9.389,43 zł netto - pozycja księgi: 622

* listopad - w wysokości 4.890,24 zł netto- pozycja księgi:1190, 1246.

Jednocześnie organ uznał podatkową księgę przychodów i rozchodów podatnika za 2015 rok za rzetelną, niewadliwą i stanowiącą dowód tego co wynika

z jej zapisów w rozumieniu art. 193 § 4 i § 5 Ordynacji podatkowej, w zakresie ewidencjonowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w pozostałych pozycjach księgi za 2015 rok. Wobec powyższego zobowiązanie pana K. B. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. wynosi 15.979 zł.

Następnie, ustosunkowując się do załączonych do odwołania opinii pana M. T. biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w P. – kryminalistyczno - techniczna rekonstrukcja wypadków drogowych, technika samochodowa, wyceny, kalkulacje napraw Dyrektor zauważył, że biegły oparł swoje wyceny o dane o uszkodzeniach i wartościach uszkodzonych motocykli sporządzone przez rzeczoznawcę pana M. F. Tym samym pan M. T. dokonał wyceny motocykli na podstawie udostępnionej dokumentacji sporządzonej przez innego rzeczoznawcę bez oględzin pojazdów, opierając się tylko na przedłożonych dokumentach. Organ zwrócił jednocześnie uwagę, że wartości motocykli wycenione przez pana M. F. odbiegają znacznie od wartości określonych przez biegłego powołanego na zlecenie podatnika. Wartości motocykli określone przez pana M. T. w przeważającym stopniu pokrywają się

z ceną sprzedaży widniejącą na fakturach VAT. Zdaniem organu niezrozumiały jest fakt, dlaczego pan M. F., sporządzając swoje opinie, nie przyjął podobnej metody (przy uwzględnieniu tych samych kategorii korekt z maksymalnym wskaźnikiem procentowym do każdej z korekt) przy określaniu wartości motocykli, do procedury związanej z odprawą celną. Organ podkreślił, że pan M. F. w swoich wycenach ujął uszkodzenia pojazdu, co stanowi główny element wpływający na wysokość ceny sprzedaży. Zdaniem Dyrektora opinie rzeczoznawcy pana M. F., którymi dysponował organ I instancji dawały pełny obraz wartości danego pojazdu, uwzględniając jego parametry, jak i stan techniczny. Organ podkreślił, przy tym,

że oprócz kosztu zakupu pojazdów podatnik ponosił również inne koszty z tym związane. W toku postępowania podatkowego pan K. B. wskazał,

że po sprowadzeniu do Polski w niektórych przypadkach okazywało się, że pojazdy są bardziej uszkodzone niż wynikało to pierwotnie ze zdjęć. Wówczas, aby odzyskać chociaż cześć zainwestowanych środków finansowych pojazdy te sprzedawane były ze stratą. Organ podatkowy poddał w wątpliwość racjonalność sprowadzania do kraju uszkodzonych pojazdów, poniesienia kosztów z tego tytułu, przy późniejszym braku ich dalszej odsprzedaży. Zachowanie takie przeczy bowiem zasadom racjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do zarzutu dwukrotnego wszczęcia postępowania podatkowego za 2015 rok oraz pozbawienia podatnika ustawowego prawa do złożenia wyjaśnień

i zastrzeżeń do protokołu kontroli oraz korekty deklaracji po zakończeniu kontroli, Dyrektor wskazał, że organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 4 stycznia 2018r., wszczął postępowanie podatkowe w stosunku do podatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok. Przedmiotowe postanowienie zostało wysłane na adres [...], [...], Niemcy. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się podpis odbiorcy - pana K. B., brak jednak daty odbioru przesyłki. W związku z powyższym z ostrożności procesowej Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu 19 lutego 2018r. postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w stosunku do pana K. B. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone stronie w dniu 27 lutego 2018r. i od tej daty liczone są terminy procesowe w sprawie. Organ zwrócił ponadto uwagę, że w przedmiotowej sprawie w dniu 27 grudnia 2016r., do Urzędu Skarbowego wpłynęło zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3, w którym podatnik wskazał nowy adres zamieszkania [...], [...] Deutschland. Natomiast w dniu 9 marca 2017r., do organu I instancji wpłynęło zeznanie podatkowe PIT-37 podatnika, w którym wskazano adres zamieszkania: ul. [...], [...] C. Z wyjaśnień podatnika wynika, że przedmiotowe zeznanie zostało złożone przez byłą księgową, która nie posiadała wiedzy w zakresie zmiany miejsca zamieszkania. Organ zwrócił uwagę, że w zeznaniu podatkowym wskazuje się adres zamieszkania ważny na dzień 31 grudnia roku podatkowego, za który składane jest zeznanie podatkowe. O obowiązku stawienia się kontrolowanego w siedzibie organu podatkowego podatnik został poinformowany pismem z dnia 5 grudnia 206 r. Pismo skierowane na adres zamieszkania podatnika w C. zostało awizowane po raz pierwszy w dniu 6 grudnia 2016r., i uznane za doręczone w dniu 20 grudnia 2016r. Zgodnie z art. 284 § 4 Ordynacji podatkowej, w przypadku niestawienia się osoby wzywanej w terminie, o którym mowa w § 3, kontrolę uznaje się za wszczętą w dniu upływu tego terminu. Postępowanie kontrolne zostało zakończone w dniu doręczenia protokołu, tj. w dniu 12 grudnia 2017r., (protokół kontroli został podpisany w dniu 27 listopada 2017r.) natomiast postępowanie podatkowe zostało wszczęte w dniu 27 lutego 2018r.

Zdaniem Dyrektora, w tak ustalonym stanie faktycznym sprawy, zarówno okoliczność zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, jak i zmiany miejsca zamieszkania nie wpłynęły na właściwość organu podatkowego w zakresie prowadzenia kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. Organ podkreślił,

że podatnik podejmował szereg działań - pisał pisma, żądał wyjaśnień, żądał wydania kserokopii dokumentów, żądał udzielenia informacji publicznej - nie wykazując jednocześnie woli współpracy z organem podatkowym, udzielane zaś odpowiedzi na wezwanie były lakoniczne, nie wyjaśniające poszczególnych zagadnień. Podatnik dwukrotnie był przez organ I instancji wzywany

na przesłuchanie w charakterze strony, jednak dzień przez wyznaczonym drugim terminem (17 czerwca 2019r.) przesłał pismo, w którym poinformował, że chciałby uczestniczyć w czynnościach wskazanych w wezwaniu, jednakże nie było to możliwe w terminie wskazanym przez organ. Ostatecznie organ pierwszej instancji odstąpił

od przeprowadzenia dowodu z przesłuchania podatnika w charakterze strony, zaś stan faktyczny został ustalony na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym pisemnych wyjaśnieniach podatnika.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan K. B. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 120, art 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124, art.156 § 3 w związku z art. 157, art. 180 § 1, art. 184, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 1 i § 2 a także art. 81b § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 290 § 2 pkt 7 Ordynacji podatkowej, poprzez w szczególności:

bezpodstawną odmowę przesłuchania świadków, to jest nabywców motorów

i biegłego rzeczoznawcy, które to zeznania mają istotne znaczenia

dla rozstrzygnięcia sprawy,

naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, tj. wydanie decyzji w oparciu

o niepełny materiał dowodowy, oceniony wybiórczo i dowolnie, a także kierowanie się przez organ domniemaniami,

formułowanie wniosków nie znajdujących pokrycia w materiale dowodowym sprawie, a nawet z nim sprzecznych,

odmowę wyjaśnienia istotnych okoliczności, które mogłyby nie pasować

do przyjętego założenia przez organ,

nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego,

rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść strony, a także naruszenie zasady zaufania do organów oraz zasady działania na podstawie przepisów prawa,

wszczęcie postępowania podatkowego z naruszeniem terminów ustawowych

to jest przed upływem 14 dni od dnia doręczenia protokołu kontroli co skutkowało pozbawieniem podatnika prawa do złożenia zastrzeżeń i wyjaśnień do protokołu kontroli.

Zarzucił ponadto naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie uzasadnienia prawnego dlaczego pominięto dowody z zeznań świadków oraz dlaczego pominięto zeznania świadków nabywających motory.

W ocenie skarżącego zaskarżona decyzja narusza również prawo materialne, w szczególności art. 24 ust. 2 poprzez pominięcie w sposobie ustalenia wysokości dochodu poprzez odwołanie się do rozporządzenia a także poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego dotyczącego osiągnięcia wysokości przychodów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalanie, podtrzymując argumentacje i stanowisko, jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu jest prawidłowość ustalenia przez organ ceny rynkowej motocykli będących przedmiotem sprzedaży dokonanej przez skarżącego.

Twierdzenia skargi dotyczące wadliwego zebrania materiału dowodowego wskutek bezpośredniej odmowy przesłuchania nabywców oraz rzeczoznawcy działającego na zlecenie skarżącego nie są uzasadnione. Należy podkreślić,

że w rozpoznawanej sprawie wydana została opinia biegłego M. F.

oraz opinia M. T. Organ zwrócił uwagę, że opinia biegłego

M. T. działającego na zlecenie skarżącego w sprawie podatkowej została wydana z uwzględnieniem danych o uszkodzeniach wymienionych w opinii biegłego M. F., bez oględzin pojazdów. Biegły M. F. działający na zlecenie podatnika w postępowaniu celnym wskazał, że wycena uszkodzonego motocykla uwzględnia wszystkie uszkodzenia, również występujące w związku z procesem naprawy. Biegły podkreślił, że uwzględnił zarówno uszkodzenia widoczne, jak również stan niekompletnych pojazdów. Kwestia zbywalności pojazdu motocyklowego jest uwzględniana w uśrednionych cenach katalogowych.

Złożona wraz z odwołaniem sporządzona na zlecenie skarżącego opinia biegłego M. T. poddana została ocenie organu wobec dostrzeżonych zasadniczych różnic wartości wskazanych w opiniach różnych rzeczoznawców. W ocenie Sądu organ uwzględnił brak odniesienia w opinii biegłego M. T. do metody przyjętej przez biegłego M. F. oraz brak wyjaśnienia odnośnie zbieżności ostatecznej wyceny z cenami wskazanymi w fakturach. W ocenie Sądu organ prawidłowo wskazał, że nie jest wiarygodna opinia biegłego M. T., w której nie zostały uwzględnione ponoszone

przez pana K. B. dodatkowe koszty związane z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży w 2015 r. łącznie 28 motocykli. Koszty wycen, dokumentów celnych, obsługi parkingowej zasadnie wskazano jako wpływające na efekt działalności gospodarczej. Wskazywanie, że celem działalności gospodarczej jest osiągnięcie zysku, odpowiada zasadom doświadczenia życiowego. W konsekwencji organ przeprowadził ocenę w granicach swobody prawem dozwolonej, że opinia potwierdzająca wartość pojazdów motocyklowych wskazana w fakturach nie jest wiarygodna.

Organ prawidłowo uzasadnił ocenę opinii M F., w której uwzględniono przeprowadzone oględziny, ustalenie zakresu uszkodzeń oraz ceny katalogowe uwzględniające również parametr zbywalności.

W efekcie ustalił, że prowadzona przez podatnika podatkowa księga przychodów i rozchodów nie umożliwiała prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, jako że nie była prowadzona rzetelnie i niewadliwie. W wyniku weryfikacji organ uzyskał materiał dowodowy pozwalający na podważenie domniemania prawdziwości danych wykazanych w księdze. Uzasadnienie stanowiska organu zawiera ocenę wszystkich zebranych w sprawie dowodów, również dowodów z zeznań przesłuchanych świadków.

W ocenie Sądu nie jest trafny zarzut rozstrzygania wątpliwości na niekorzyść strony. Zgodnie z art. 2a Ordynacji podatkowej nie jest dopuszczalne rozstrzygnięcie na niekorzyść strony niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisu prawa. W świetle powyższego rozbieżność dotycząca oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sprawie podatkowej nie podlega ochronie wynikającej ze wskazanego przepisu.

Wbrew zarzutom skargi nie jest uzasadniony zarzut pominięcia dowodów oferowanych przez podatnika. Ocena organu dotyczyła całego materiału dowodowego. Nie jest trafny zarzut odmowy wyjaśnienia przez organ okoliczności istotnych. Kluczowa kwestia wartości rynkowej została wyjaśniona na podstawie dowodów zebranych w sprawie, również dowodów oferowanych przez podatnika. Uzasadnienie prawne jest zgodne z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, zawiera wskazanie dowodów, którym organ dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika również, że w piśmie

z dnia 5 grudnia 2016 r. podatnik został poinformowany o zasadach prawnych ustalania dnia wszczęcia postępowania kontrolnego. Należy zauważyć, że protokół kontroli został doręczony skarżącemu w dniu 12 grudnia 2017 r. Postępowanie podatkowe zostało wszczęte po upływie 14 dni od tej daty, tj. w dniu 27 lutego

2018 r. Z tej przyczyny nie jest zasadny zarzut wszczęcia postępowania podatkowego z naruszeniem terminów wskazanych – termin 14 dni od otrzymania protokołu kontroli podatkowej, w którym kontrolowany może przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia (art. 291 § 1 Ordynacji podatkowej).

Z tych względów uznając skargę za nieuzasadnioną Sąd, działając

na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu

przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), oddalił skargę.