Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1605/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2012 r. sprawy ze skargi V. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Skarżąca – V. w W. (dalej: "Spółka"), na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) – dalej: "u.p.e.a.", wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz uchylenie zastosowanych środków egzekucyjnych. Wyjaśniła, że 7 maja 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w W. wystawił tytuł wykonawczy na należność w podatku od gier za marzec 2010 r., wynikającą z deklaracji POG-4. W deklaracji tej Spółka błędnie wykazała podatek do zapłaty w kwocie 724.000 zł zamiast 259.129 zł. Zdaniem Spółki powyższe oznacza, że egzekwowana należność (obowiązek) nie istnieje w wysokości wskazanej w tytule wykonawczym. Powołując się na art. 21 § 2 i art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, ze zm.; dalej: "O.p."), wywiodła, że z chwilą złożenia skutecznej korekty deklaracji uchylone zostają skutki prawne deklaracji pierwotnej. W rezultacie kwota wykazana w tej korekcie jest kwotą obowiązującą i wiążącą podatnika oraz organ podatkowy. Tym samym egzekwowany obowiązek nie istnieje, jako że kwota podlegająca egzekucji była wyższa od kwoty podatku wynikającej ze skutecznej korekty deklaracji. Oznacza to, że obowiązek nie istnieje w wysokości wskazanej w deklaracji wymienionej w tytule wykonawczym.

We wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego Spółka zwróciła także uwagę na brak notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych i wynikające z tego konsekwencje.

2. Postanowieniem z [...] listopada 2010 r. organ egzekucyjny – Dyrektor Izby Celnej w W., odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wyjaśnił, że w związku z brakiem zapłaty zadeklarowanego przez Spółkę podatku od gier Dyrektor Izby Celnej wystawił tytuł wykonawczy, którego odpis doręczono Spółce 11 maja 2010 r. 7 maja 2010 r. wystawiono zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, które skierowano do szeregu banków oraz zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej, które skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.. Zajęto także należące do Spółki udziały w innych spółkach. Dyrektor Izby Celnej zgodził się ze Spółką, że podatek wynikający z korekty deklaracji jest podatkiem należnym, chyba że organ podatkowy wyda decyzję określającą inną jego wysokość. Jego zdaniem skutki złożenia korekty nie działają jednak wstecz. W niniejszej sprawie egzekucję administracyjną wszczęto 11 maja 2010 r., zaś korekta deklaracji za marzec 2010 r. wpłynęła do Urzędu Celnego [...] w W. 7 czerwca 2010 r. Korektę umniejszającą kwotę zobowiązania podatkowego Spółka złożyła zatem po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Taka korekta nie powoduje umorzenia tego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Może prowadzić jedynie do zmiany na wniosek wierzyciela egzekwowanej kwoty obowiązku. Obowiązek ten, pomimo zmiany jego wysokości, istnieje nadal.

Odnosząc się do kwestii braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych organ egzekucyjny wyjaśnił, iż ustawa ta nie podlegała procedurze notyfikacji, ponieważ nie zawiera przepisów technicznych.

3. Z powyższym rozstrzygnięciem zgodził się Dyrektor Izby Skarbowej w W., który postanowieniem z [...] kwietnia 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Opisał postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki, w tym podjęte w jego toku czynności egzekucyjne. Wskazał m. in. iż dokonano zajęcia wierzytelności w postaci papierów wartościowych. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył treść art. 26 § 5 u.p.e.a. i stwierdził, że w niniejszej sprawie wszczęcie egzekucji nastąpiło 11 maja 2010 r., tj. z chwilą doręczenia Spółce odpisu tytułu wykonawczego. W tej dacie kwota egzekwowanej należności wynikała ze złożonej przez Spółkę deklaracji. Jej korekta wpłynęła bowiem do organu podatkowego 7 czerwca 2010 r., a zatem po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Jakkolwiek skuteczna korekta powoduje, że od tego momentu deklaracja pierwotna traci swój byt, niemniej nie może ona działać wstecz. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił także uwagę, iż zgodnie z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) – dalej: "rozporządzenie z 2001 r.", wierzyciel niezwłocznie zawiadamia organ egzekucyjny o każdej zmianie wysokości należności objętej tytułem wykonawczym. Ma to na celu uniknięcie sytuacji, gdy organ egzekucyjny próbuje egzekwować należności, które wygasły. Z akt sprawy wynikało, iż wierzyciel zawiadomił organ egzekucyjny o zmianach wysokości egzekwowanej należności. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej brak notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych nie stanowi podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego i nie podlega rozpatrzeniu w trybie art. 59 u.p.e.a.

4. W skardze na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie, a także o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Celnej. Zarzuciła wpływające na wynik postępowania naruszenie:

– art. 6, art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1, art. 107 § 1 i § 3 oraz art. 144 k.p.a. w zw. art. 18 oraz art. 59 § 1 pkt 2 i 7 u.p.e.a. przez błędne ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne, a także nieodniesienie się do wszystkich argumentów podniesionych w zażaleniu;

– art. 59 § 1 pkt 2 i 7 u.p.e.a. w zw. z art. 21 § 2 i 3 O.p., art. 59 § 1 O.p. w zw. z § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 2001 r. przez błędną wykładnię, która doprowadziła organ do przyjęcia błędnego wniosku, że złożenie korekty deklaracji w toku postępowania egzekucyjnego wywołuje skutki identyczne, jak wygaśnięcie obowiązku w całości lub części.

Zdaniem Spółki uwzględnienie stanowiska organu prowadziłoby do sytuacji, w której egzekucji podlegałaby nadal kwota zobowiązania wykazana w pierwotnej deklaracji z pominięciem skutecznej korekty, co w przypadku wyegzekwowania kwoty pierwotnie wykazanej w deklaracji, doprowadziłoby do powstania nadpłaty. Spółka powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 9 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Op 582/10, wywodząc, że skuteczne złożenie korekty powoduje, iż deklaracja pierwotna nie obowiązuje, a podatek wynikający z deklaracji skorygowanej jest podatkiem do zapłaty (podatkiem należnym). Korekta deklaracji powoduje określenie na nowo wysokości ciążącego na podatniku obowiązku, całkowicie eliminując obowiązek zadeklarowany pierwotnie. Skuteczne złożenie korekty deklaracji powoduje zatem, że od tego momentu deklaracja pierwotna traci swój byt. Okoliczności tej nie mogą pominąć organ egzekucyjny i wierzyciel. Spółka stwierdziła zatem, że wobec skutecznego złożenia przezeń korekty deklaracji w podatku od gier, wykazaną w tytule wykonawczym podstawą prawną egzekwowanego obowiązku, jak i podstawą wystawienia samego tytułu nie może być wcześniejsza deklaracja za ten sam miesiąc. Zakładając, że skorygowana deklaracja wykazywała podatek do zapłaty w wysokości niższej niż deklaracja pierwotna i sytuacja ta byłaby zgodna z obowiązującymi przepisami, to w przypadku nieuiszczenia tego niższego podatku przez zobowiązanego, wierzyciel byłby zmuszony wszcząć drugie (nowe) postępowanie egzekucyjne – po umorzeniu wcześniejszej egzekucji prowadzonej do należności wynikającej z deklaracji pierwotnej – wskazując w nowym tytule wykonawczym jako podstawę prawną należności skorygowaną deklarację podatkową. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka wskazała także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 4 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 727/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/GI 306/07.

Podniosła nadto, że z żadnego przepisu u.p.e.a. oraz rozporządzenia z 2001 r. nie wynika, aby w przypadku złożenia korekty deklaracji w toku postępowania egzekucyjnego następowała aktualizacja tytułu wykonawczego na podstawie § 9 ust. 1-1b tego rozporządzenia. W rezultacie Spółka nie zgodziła się ze stwierdzeniem, że korekta deklaracji rodzi po stronie wierzyciela jedynie konieczność weryfikacji egzekwowanego obowiązku oraz że nie stanowi postawy umorzenia postępowania. W konsekwencji wywiodła, że kwota podatku od gier wykazana przez nią w skutecznie złożonej korekcie deklaracji jest kwotą obowiązującą i wiążącą zarówno podatnika (który ma obowiązek jej zapłaty), jak i organ podatkowy oraz egzekucyjny (który nie może żądać zapłaty kwoty wyższej).

5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i powtórzył przedstawioną w nim argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

1. Skarga nie jest zasadna.

2. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, iż zostaje ono zakończone, chociaż zasadniczy jego cel – przymusowe doprowadzenie do wykonania obowiązku przez zobowiązanego – nie został osiągnięty, jako że stało się to niemożliwe lub też nieaktualne. Przesłanki, których wystąpienie obliguje organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego, wymienione zostały w art. 59 § 1 u.p.e.a.

3. Z akt sprawy wynika, że Spółka we wniosku o umorzenie postępowania powołała się na pkt 2 ww. przepisu, w świetle którego postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Zdaniem Spółki w sprawie nie istnieje obowiązek w kwocie wskazanej w tytule wykonawczym, bo korekta deklaracji jest skuteczna. Z drugiej zaś strony nieistnienie egzekwowanego obowiązku Spółka wywodziła z faktu, że projekt ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz.1540) nie został poddany procedurze notyfikacji wymaganej przepisami Dyrektywy Nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm., dalej: "Dyrektywa 98/34/WE"), chociaż ustawa ta zawierała przepisy techniczne. DIS stwierdził natomiast, że istniały podstawy do skierowania do egzekucji tytułu wykonawczego, obejmującego wymagalny obowiązek, którego Spółka nie wykonała. Nie nastąpiło także wygaśnięcie egzekwowanego obowiązku.

Z akt sprawy wynika, że tytuł wykonawczy z 7 maja 2010 r., obejmujący zaległość w podatku od gier za marzec 2010 r. skierowano do egzekucji 7 maja 2010 r., o czym świadczy adnotacja dokonana przez organ egzekucyjny w poz. G tytułu wykonawczego (k. 57 akt administracyjnych). Odpis tytułu wykonawczego doręczono Spółce 11 maja 2010 r. i w tej dacie wszczęta została egzekucja administracyjna. Korektę deklaracji Spółka przesłała do właściwego organu podatkowego – Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., 1 czerwca 2010 r., a zatem po wystawieniu tytułu wykonawczego i wszczęciu egzekucji w toczącym się już postępowaniu egzekucyjnym. W aktach sprawy znajduje się skierowane do organu egzekucyjnego pismo Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z 9 lipca 2010 r., informujące o złożeniu 7 czerwca 2010 r. korekty deklaracji. Zmianę kwoty zobowiązania podatkowego do wysokości 259.129 zł odnotowano w części J tytułu wykonawczego.

4. W świetle akt sprawy bezspornym jest zatem, że w korekcie deklaracji Spółka zmniejszyła zadeklarowaną wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od gier, a korekta deklaracji wpłynęła do właściwego organu podatkowego 7 czerwca 2010 r., a zatem po wystawieniu tytułu wykonawczego i wszczęciu egzekucji.

5. Sąd nie podziela poglądu Spółki, że zastąpienie pierwotnej deklaracji deklaracją skorygowaną, pomniejszającą kwotę zobowiązania podatkowego, skutkuje koniecznością umorzenia w całości lub w stosownej części postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy wystawiony na podstawie pierwotnej deklaracji. Spółka twierdziła, że na skutek korekty przestaje istnieć zobowiązanie podatkowe w kwocie wykazanej w deklaracji wymienionej w tytule wykonawczym. Zdaniem Sądu, okoliczność ta nie ma znaczenia, ponieważ bez wątpienia wciąż istnieje samo zobowiązanie podatkowe, którego wysokość jest obiektywna w tym znaczeniu, że równa kwocie należnej w świetle przepisów prawa. W takiej też kwocie zobowiązanie podatkowe powstaje i staje się wymagalne w określonym ustawą podatkową terminie płatności. Zmniejszenie kwoty deklarowanego zobowiązania, a tak było w rozpoznawanej sprawie, nie powoduje zatem, że zobowiązanie to przestaje istnieć. Sąd zauważa przy tym, że kwota dochodzona w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie deklaracji wcale nie musi odpowiadać kwocie zobowiązania podatkowego zadeklarowanej przez podatnika. W tytule wykonawczym wierzyciel wskazuje bowiem nieuiszczoną kwotę zobowiązania podatkowego, a zatem istniejącą w tym momencie kwotę zaległości, nie zaś kwotę, w jakiej zobowiązanie zostało zadeklarowane lub określone decyzją organu podatkowego. Kwota zaległości wymieniona w tytule wykonawczym tylko wtedy będzie odpowiadała kwocie zobowiązania, gdy przed wystawieniem tytułu wykonawczego podatnik na poczet tego zobowiązania żadnej kwoty nie wpłaci.

6. Organy orzekające nie kwestionowały uprawnienia Spółki, przewidzianego w art. 81 O.p., do złożenia korekty deklaracji. Podatnik ma prawo korygować zadeklarowaną wysokość zobowiązania podatkowego, a rzeczą wierzyciela i organu egzekucyjnego jest uwzględnienie takiej korekty stosownie do okoliczności. Zmniejszenie kwoty zobowiązania podatkowego w taki sposób, że zmniejszeniu ulega również kwota dochodzonej należności, nie powoduje jednak niemożności egzekwowania pozostałej kwoty zobowiązania, która przecież istniała w momencie wszczęcia postępowania egzekucyjnego i istnieje nadal. Innymi słowy, w takim przypadku w każdym momencie trwania postępowania egzekucyjnego istnieje nadający się do przymusowego wykonania obowiązek, a zmianie ulega jedynie zakres egzekucji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 19 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 1054/10; http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

7. W ocenie Sądu okoliczność istnienia określonej kwoty należności w momencie wystawienia tytułu wykonawczego, przesądza o zasadności dalszego prowadzenia egzekucji, mimo złożonej przez podatnika korekty deklaracji zmniejszającej wysokość zobowiązania podatkowego. Brak jest podstaw do negowania zasadności dalszego prowadzenia egzekucji w zakresie, w jakim zobowiązanie podatkowe pozostaje niewykonane. Istotnym jest, aby nie egzekwowano wyższej kwoty zobowiązania niż rzeczywista, nieuiszczona. Tryb aktualizacji tytułów wykonawczych oraz informowania o zmianach stanu egzekwowanej należności, przewidziany w § 9 rozporządzenia z 2001 r., pozwala na dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego na mocy tego samego tytułu wykonawczego, aczkolwiek egzekucja obejmuje zmniejszoną kwotę dochodzonej należności. Zgodnie z § 9 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, wierzyciel niezwłocznie zawiadamia organ egzekucyjny o każdej zmianie wysokości należności objętej tytułem wykonawczym wynikającej z jej wygaśnięcia w całości lub w części oraz podaje datę powstania zmiany i jej przyczynę, zawiadamia także o zmianie w stanie należności objętej tytułem wykonawczym wynikającej z jej umorzenia, odroczenia lub rozłożenia na raty. Natomiast § 9 ust. 1b rozporządzenia stanowi, że jeżeli w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym, wierzyciel niezwłocznie aktualizuje tytuł wykonawczy w ten sposób, że wypełnia pierwszą stronę druku tytułu wykonawczego, a drugą stronę opatruje pieczęcią urzędową oraz podpisem i pieczątką upoważnionej osoby. Dwa egzemplarze tych stron, oznaczone wyrazem "aktualizacja", wierzyciel przesyła organowi prowadzącemu egzekucję. W stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy, gdy Spółka wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego, brak było podstaw do stosowania trybu aktualizacji tytułu wykonawczego, jako że zmiana wysokości dochodzonej należności nie wiązała się z wydaniem orzeczenia określającego lub ustalającego wysokość tej należności. Tym niemniej, zdaniem Sądu, z samej istoty egzekucji jako przymusowej realizacji zobowiązań, które nie zostały uiszczone w terminie, wynika obowiązek wierzyciela powiadamiania organu egzekucyjnego o zmianach stanu należności egzekwowanych na jego rzecz. Tak też postąpiono w niniejszej sprawie. Skutkiem informacji wierzyciela było odnotowanie w tytule wykonawczym zmniejszenia kwoty egzekwowanej należności.

8. Zdaniem Sądu okoliczność, że w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 2001 r. prawodawca, jako okoliczności obligujące wierzyciela do niezwłocznego zawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie wysokości należności wskazał jedynie jej wygaśnięcie (w tym umorzenie), odroczenie lub rozłożenie płatności na raty, nie oznacza, że w każdym innym przypadku należy umorzyć postępowanie egzekucyjne, po czym ewentualnie na nowo uruchomić całą procedurę prowadzącą do egzekucji tej samej należności, tyle że w innej kwocie. Sąd podziela pogląd wyrażony w powołanym wyżej wyroku WSA w Bydgoszczy z 19 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 1054/10, że pojęcia "wygaśnięcie", o którym mowa w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 2001 r. nie można ograniczyć wyłącznie do przyczyn wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wymienionych w art. 59 § 1 O.p., tj. do zapłaty podatku, pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta, potrącenia, zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku, zaniechania poboru podatku, przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych, przejęcia własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym, umorzenia zaległości podatkowej, przedawnienia zobowiązania podatkowego, czy też zwolnienia z obowiązku zapłaty na podstawie art. 14m tej ustawy. Zdaniem Sądu "wygaśnięcie" w rozumieniu § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 2001 r. obejmuje wszelkie zdarzenia zaistniałe po wszczęciu postępowania egzekucyjnego i skutkujące brakiem obowiązku uiszczenia należności objętej egzekucją (w całości lub w części). Istotne jest, jak już wyżej Sąd wskazał, aby nie egzekwowano kwoty wyższej niż ta, którą zobowiązany wciąż zobligowany jest zapłacić. "Wygaśnięcie" obejmuje więc również sytuację, gdy po wszczęciu postępowania egzekucyjnego kwota dochodzonej należności ulega zmniejszeniu na skutek korekty deklaracji, w której wykazano zobowiązanie podatkowe i która stanowiła podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Akceptacja stanowiska Spółki, że złożenie korekty deklaracji podatkowej pomniejszającej kwotę zobowiązania podatkowego skutkować winno umorzeniem postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego opartego na deklaracji pierwotnej, w gruncie rzeczy uczyniłaby zobowiązanego dysponentem prowadzonego przeciwko niemu postępowania egzekucyjnego, które byłoby utrudnione lub wręcz niemożliwe z uwagi na częste składanie korekt, nawet minimalnie zmniejszających wysokość zobowiązania podatkowego.

9. Sąd nie podzielił wyrażanego w orzecznictwie sądowym (także w powołanym przez Spółkę wyroku WSA w Gdańsku z 4 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 727/10) poglądu o konieczności umorzenia postępowania egzekucyjnego w przypadku, gdy zobowiązany złoży korektę deklaracji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. W ocenie Sądu, nawet w sytuacji, gdy wierzyciel – wbrew obowiązkowi – nie powiadomi organu egzekucyjnego o zmniejszonej kwocie dochodzonej należności i zmiana ta nie zostanie odnotowana w tytule wykonawczym, nie będzie to równoznaczne z wystąpieniem przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego, gdy zobowiązanie podatkowe nie zostało przez zobowiązanego wykonane i wciąż istniało. Ważne jest bowiem egzekwowanie właściwej kwoty należności. Egzekwowanie zaległości podatkowej w kwocie wyższej niż należna, z oczywistych względów niepożądane i wadliwe, nie czyni jednak egzekucji niedopuszczalną. Negatywne skutki takiej sytuacji obciążą podmiot, który do niej doprowadził, tj. wierzyciela lub organ egzekucyjny (np. w zakresie obciążenia kosztami egzekucyjnymi i obowiązku zwrotu niezasadnie wyegzekwowanej kwoty wraz z odsetkami).

10. Spółka w skardze jako przepis naruszony wskazała art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu. Spółka nie wskazała w czym upatruje wystąpienia tej przesłanki, jednakże twierdziła, iż niedopuszczalne jest dalsze prowadzenie egzekucji obowiązku wynikającego z pierwotnej, następnie skorygowanej deklaracji. Obowiązującą kwotą obowiązku jest bowiem w takim przypadku kwota wykazana w korekcie deklaracji. Sąd stwierdza, że niedopuszczalność egzekucji w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. nie jest związana z nieistnieniem egzekwowanego obowiązku. Przepis ten wskazuje na formalny charakter przyczyn, np. dany obowiązek podlega egzekucji sądowej (nie mieści się w katalogu należności określonych w art. 2 u.p.e.a.) albo egzekucja miałaby się toczyć przeciwko osobie korzystającej z immunitetu dyplomatycznego (art. 14 u.p.e.a.). Natomiast nieistnienie egzekwowanego obowiązku, w istocie skutkujące niedopuszczalnością egzekucji, ale ze względów merytorycznych dotyczących tegoż obowiązku, stanowi odrębną przesłankę umorzenia postępowania egzekucyjnego, która w rozpatrywanej sprawie również nie wystąpiła.

11. Podnoszona przez Spółkę w postępowaniu instancyjnym kwestia braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych, pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. W postępowaniu egzekucyjnym ww. kwestia nie ma znaczenia i nie może być oceniana. Celem postępowania egzekucyjnego jest przymusowe wyegzekwowanie zaległości, także podatkowych. Nie służy ono natomiast ocenie obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz ich skuteczności bądź też wykładni. Argumentacja Spółki w omawianym zakresie mogłaby mieć znaczenie w postępowaniu podatkowym, którego przedmiotem jest weryfikacja prawidłowości zadeklarowanego podatku od gier i ewentualny jego wymiar. Przepis art. 29 § 1 u.p.e.a. w sposób kategoryczny zabrania organowi egzekucyjnemu badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, stwierdzając iż organ egzekucyjny nie jest do tego uprawniony. Unormowanie to zapobiega przeniesieniu sporu co do powstania i wysokości należnego podatku na grunt postępowania egzekucyjnego. W ewentualnym postępowaniu podatkowym organ podatkowy byłby zobowiązany zająć stanowisko co do tego, czy przepisy ustawy o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych i czy w związku z tym projekt tej ustawy podlegał procedurze notyfikacji, stosowanie do Dyrektywy 98/34/WE i przepisów rozporządzenia w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, a w rezultacie ustalić, jaki był wpływ braku notyfikacji na zakres obowiązywania ustawy oraz wysokość przewidzianego w niej podatku od gier.

12. W ocenie Sądu organy orzekające prawidłowo uznały, iż nie wystąpiły przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego. Brak było zatem podstaw do przyjęcia, iż doszło do naruszenia wskazanych przez Spółkę zasad ogólnych postępowania oraz przepisów o postępowaniu dowodowym. Prawidłowo zastosowane zostały również przepisy regulujące postępowanie egzekucyjne. W rezultacie Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa w sposób, który uzasadniałby wyeliminowanie zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.

13. Sąd w tym stanie rzeczy oddalił skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).