Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1061/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję organu II instancji
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 188, art. 197 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 652/14 w sprawie ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O.) z dnia 27 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za zaległości podatkowe spółki 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 27 czerwca 2014r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. na rzecz J. G. kwotę 1227 (jeden tysiąc dwieście dwadzieścia siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego za obie instancje.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 25 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 652/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę J. G. (zwanego dalej: "podatnikiem" lub "skarżącym") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z 27 czerwca 2014 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z .o.o.

2. Z wyroku tego wynikało, że decyzją z 1 kwietnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., działając na podstawie art. 107 § 1 i 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwanej dalej "O.p."), orzekł solidarną odpowiedzialność skarżącego, jako członka zarządu "M." Spółka z o.o. z siedzibą w O. (dalej w skrócie "Spółka") wraz z tą Spółką, za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., styczeń 2009 r. i czerwiec 2011 r. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za luty – maj 2009 r., odsetki za zwłokę od ww. zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

3. Utrzymując to rozstrzygnięcie w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w O. w decyzji z 27 czerwca 2014 r. stwierdził, że zostały spełnione pozytywne przesłanki odpowiedzialności .skarżącego jako członka zarządu spółki określone w art. 116 § 1 O.p. Nie zaistniały też przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność Organ odwoławczy, odmiennie niż Naczelnik Urzędu Skarbowego, określił moment trwałego zaprzestania płacenia długów przez Spółkę, a tym samym czas, w którym członek zarządu powinien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, trwałe zaprzestanie spłaty długów przez Spółkę nastąpiło ostatecznie 25 lipca 2011 r., tj. z upływem terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2011 r. w wysokości 32.740 zł. O trwałym, a nie przejściowym zaprzestaniu płacenia długów, świadczył, w ocenie organu II instancji, także fakt, iż Spółka nie zapłaciła podatku wynikającego z CIT-8 za 2011 r. Strona powinna była zatem zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki najpóźniej z dniem 8 sierpnia 2011 r.

Organ nie uwzględnił argumentacji skarżącego, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, z uwagi na trwającą od 2009 r. chorobę psychiczną (depresję).

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, rozpoznając sprawę wskutek skargi strony, nie dopatrzył się nieprawidłowości uzasadniających uchylenie zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu pierwszej instancji organ prowadząc postępowanie zgromadził wyczerpujący materiał dowodowy, pozwalający na prawidłowe i dokładne ustalenie stanu faktycznego. Zebrane dowody umożliwiły przyjęcie, że w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki przypisania skarżącemu jako członkowi zarządu, odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Sąd nie zgodził się z argumentacją strony skarżącej, iż z uwagi na to, że 13 września 2003 r. odbyło się zgromadzenie zatwierdzające sprawozdanie finansowe za 2002 r., to doszło z tym dniem, na podstawie art. 202 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity (Dz.U. 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), zwanej dalej "k.s.h.", do wygaśnięcia mandatu skarżącego jako członka zarządu Spółki.

Zdaniem tego Sądu organ prawidłowo ocenił również okoliczności dotyczące problemów zdrowotnych skarżącego, jako potencjalną przesłankę egzoneracyjną z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., tj. brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania układowego. Pomimo stwierdzonych zaburzeń, skarżący miał pełną zdolność do czynności prawnych, zaś w latach 2009 - 2011 podejmował jako Prezes Zarządu Spółki szereg czynności dotyczących jej funkcjonowania i nadal wykonywał obowiązki zawodowe, m.in. podpisując dokumenty Spółki (bilanse, rachunki zysków i strat za lata 2008 – 2010, korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2008 r. i styczeń 2009 r., deklaracje PIT-4R i zeznania CIT – 8 za 2009 i 2010 r., czy protokół ze Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 1 czerwca 2009 r. w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za 2008 r.). Z akt wynika również, że w okresie tym prowadził jednoosobową, przynoszącą przychody działalność gospodarczą, (w 2010 r. w kwocie 906.715,70 zł, zaś w 2011 r. - 3.678.511,29 zł). Uczestniczył ponadto jako strona w sądowych postępowaniach cywilnych w przedmiocie zbycia i nabycia nieruchomości oraz rzeczy ruchomych. a dokonywane przez niego czynności prawne zachowały walor ważności.

W świetle powyższego WSA w Olsztynie przyjął, że stan zdrowia skarżącego pozwalał na świadome kierowanie działalnością Spółki i nie stanowił przeszkody do prowadzenia jej spraw. Dotyczy to również okresu pomiędzy 26 lipca, a 8 sierpnia 2011 r., kiedy to należało złożyć wniosek o upadłość i kiedy niewątpliwie pełnił on funkcję w zarządzie Spółki.

Jako bezzasadną Sąd ocenił ponadto argumentację skargi w kwestii przydatności w sprawie dowodu z opinii biegłego rewidenta na okoliczność ustalenia właściwej daty zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co nie stanowi wiadomości specjalnych, o których mowa w art. 197 § 1 O.p. i należy do kompetencji organu prowadzącego postępowanie administracyjne.

5. Skarżący we wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), naruszenie:

1. art. 202 § 1 i § 2 k.s.h., przez błędną wykładnię a w szczególności sprzeczną z literalnym brzmieniem ww. przepisów oraz sprzeczną przepisami art. 87 i art. 178 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 42 § 1 i art. 39 i art. 58 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jednolity: Dz.U. 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), zwanej dalej "k.c." , polegającą na przyjęciu, że w przypadku, gdy umowa spółki z o.o. nie stanowi inaczej niż art. 202 § 1 i § 2 k.s.h., to mandat członka zarządu i tak nie wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy rok obrotowy (§ 1), a gdy członek zarządu powołany jest na okres dłuższy niż rok, z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu (§2), jeżeli po odbyciu takiego zgromadzenia osoba, która pełniła taką funkcję, dalej faktycznie podpisuje dokumenty finansowe spółki, jak i inne dokumenty oraz nie składa rezygnacji, a zgromadzenie wspólników zaniedbało w tym momencie powołania nowego zarządu, mimo że taka wykładnia nie ma oparcia w źródłach powszechnie obowiązującego prawa, a w szczególności w Konstytucji i ustawach, którym sędziowie podlegają;

2. art. 116 § 1 pkt. 1 lit. b) O.p., przez jego niewłaściwe zastosowanie oraz błędną wykładnię, które polegały na:

przyjęciu przez Sąd, że organ podatkowy dokonał prawidłowej oceny zachowania skarżącego pod kątem tego przepisu, przy niezupełnym, niewystarczającym materiale dowodowym do ustalenia, czy skarżący bez własnej winy nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, podczas gdy dowody zgłoszone przez stronę w toku postępowania przed organem, które nie zostały przez organ uwzględnione, mogły doprowadzić do dokładniejszego wyjaśnienia okoliczności niezbędnych do prawidłowego zastosowania art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a) O.p.,

przyjęciu, że brak całkowitego lub znacznego ograniczenia zdolności Skarżącego do oceny swojego zachowania i do pokierowania swoim postępowaniem, wyklucza a priori brak możliwości przypisania mu winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, podczas gdy taki jego - ogólnie stwierdzony stan - nie wyklucza a priori tego, że z powodu choroby jednak przynajmniej częściowo ograniczającej te jego zdolności, nie można mu przypisać winy w zaniechaniu dokonania czynności, o jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.

3. art. 141 § 4 p.p.s.a. polegającym na braku wyjaśnienia materialnej podstawy rozstrzygnięcia w zakresie art. 116 § 2 O.p., tj. braku podania w uzasadnieniu wyroku wykładni ww. przepisu Ordynacji podatkowej, na której oparł się Wojewódzki Sąd Administracyjny wydając zaskarżony wyrok, a w szczególności brak jest wyjaśnienia, co należy rozumieć przez "czas pełnienia obowiązków członka zarządu" w rozumieniu tego przepisu, co uniemożliwia, a co najmniej znacznie utrudnia kontrolę instancyjną zaskarżonego rozstrzygnięcia i mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem kierunek wykładni powyższego pojęcia zawartego w art. 116 § 2 O.p. mógł mieć wpływ w szczególności na ocenę zasadności zarzutu postawionego w pkt II ppkt 1 skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego;

4. art. 145 §1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 122 O.p., które polegało na nieuchyleniu zaskarżonej decyzji, mimo iż została ona wydana z naruszeniem art. 187 § 1 i art. 122 O.p. polegającym na niezebraniu przez organ całego materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego zastosowania art. 116 § 2 O.p., tj. takiego, które byłoby oparte na prawidłowym ustaleniu, kiedy skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w Spółce i w konsekwencji, czy zaległości, których zaskarżona decyzja dotyczy, powstały rzeczywiście w okresie pełnienia funkcji członka zarządu Spółki przez skarżącego, co wymagało zebrania przez organ m.in. wszystkich niezbędnych dowodów do ustalenia w jakim okresie skarżący miał legitymację (mandat) do pełnienia obowiązków członka zarządu ww. Spółki;

5. art. 106 § 3 p.p.s.a., polegające na odmowie uwzględnienia wniosku o dopuszczenie w postępowaniu sądowoadministracyjnym uzupełniających dowodów z dokumentów wymienionych w petitum skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, mimo że dopuszczenie dowodu z tych dokumentów nie wpłynęłoby na przedłużenie postępowania a zostały one zgłoszone, nie w celu dowodzenia przed sądem nowych okoliczności, ale wyłącznie w celu wykazania, że naruszenie przepisów postępowania art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p. przez organ podatkowy w niniejszej sprawie w zakresie i w sposób zarzucony w pkt. II na wstępie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem, że to uchybienie proceduralne organu mogło uzasadniać zastosowanie przez Sąd I instancji przepisu art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a.;

6. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 197§1, art. 188, art. 187 § 1 i art. 122 O.p., które polegało na nieuchyleniu zaskarżonej decyzji, mimo iż została ona wydana z naruszenie przepisów art. 197 § 1, art. 188, art. 187 § 1 i art. 122 O.p., polegającym na nieuzasadnionej odmowie uwzględnienia wniosków dowodowych strony o przesłuchanie skarżącego oraz świadka A. R.-M. oraz dopuszczenie dowodu z opinii biegłego psychologa i psychiatry, mimo że - przy założeniu niezasadności zarzutów zgłoszonych w pkt. I i II oddalonej zaskarżonym wyrokiem skargi, te dowody mogłyby przyczynić się do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w zakresie ustalenia, czy pomimo tego, że w latach 2009-2011 skarżący formalnie brał udział jako strona w różnych nieskomplikowanych czynnościach prawnych, jego choroba pozwalała mu na właściwą ocenę sytuacji spółki i podjęcie złożonych działań do przygotowania i złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w/w spółki, a w szczególności, czy z uwagi na chorobę, skarżący był do tego zdolny w okresie między 26 lipca 2011 r. a 8 sierpnia 2011 r., kiedy według Sądu I instancji upadłość ww. Spółki powinna zostać zgłoszona, czy też nie zrobił tego z przyczyn niezawinionych wynikających ze stwierdzonej u niego choroby psychicznej, w sytuacji gdy ustalenie tych okoliczności nie było możliwe na podstawie dotychczas zebranego materiału dowodowego i bez zasięgnięcia wiadomości specjalnych z zakresu psychologii i psychiatrii, których nie posiada ani organ podatkowy, ani strona i jej pełnomocnik.

W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego - w tym kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu kasacyjnym - według norm przepisanych.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna, chociaż nie wszystkie jej zarzuty można podzielić.

7.1. Nie jest trafny zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.ps.a. Do naruszenia tego przepisu zdaniem skarżącego doszło ze względu na brak wyjaśnienia co należy rozumieć przez czas pełnienia obowiązków członka zarządu. Wskazany wyżej przepis określa wymogi formalne uzasadnienia. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo w sytuacji, gdy nie zawiera ono stanowiska odnośnie do stanu faktycznego przyjętego, jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia (vide uchwała 7 sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, dostępna w CBOS), jak również, gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający instancyjną kontrolę zaskarżonego wyroku ( vide . np.: wyrok NSA z 12 października 2010 r., II OSK 1620/10; wyrok NSA z 5 kwietnia 2012 r., I FSK 1002/11). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy określone w art. 141 § 4 p.ps.a. Wynika z niego jaki stan faktyczny Sąd pierwszej instancji przyjął jako podstawę orzekania, Sąd ten ocenił prawidłowość zaskarżonej pod względem legalności, odniósł się do zarzutów skarżącego zgłoszonych w skardze. Na stronie 15 uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że trafne są wywody Dyrektora Izby Skarbowej odwołujące się do wyroku NSA z 22 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 862/12, w którym wyrażono pogląd, iż mandat do pełnienia funkcji w zarządzie nie wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy rok obrotowy, nawet jeśli zaniedbało ono powołania w tym momencie nowego członka zarządu, jeżeli członek zarządu wciąż faktycznie sprawuje dotychczas pełnioną funkcję, podpisując dokumenty finansowe, jak i inne dokumenty oraz nie składa rezygnacji. Z przedstawionego fragmentu uzasadnienia wbrew temu co podnosi skarżący w skardze kasacyjnej wynika też jak Sąd ten rozumie czas pełnienia obowiązków członka zarządu. To, że skarżący z oceną tą się nie zgadza nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia wymogów określonych w art. 141 § 1 p.p.s.a.

7.2. Nie doszło też w tej sprawie do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 187 § 1 i art. 122 O.p poprzez brak prawidłowych ustaleń kiedy Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu. Wskazując na brak w tym zakresie prawidłowych ustaleń skarżący w istocie polemizuje ze stanowiskiem przyjętym w tej sprawie, że od momentu powołania do momentu złożenia rezygnacji i przyjęcia jej przez Zgromadzenie Wspólników pełnił faktycznie przez cały ten czas funkcję jedynego członka zarządu Spółki. W uzasadnieniu tego zarzutu autor skargi kasacyjnej odwołuje się do treści art. 202 k.s.h. i wykładni tego przepisu, twierdząc, że po odbyciu zgromadzenia wspólników zatwierdzającego bilans za pierwszy rok obrotowy wygasa mandat członka zarządu. Zagadnienie to było już wielokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w swoim orzecznictwie zwracał uwagę, że przy ocenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek należy brać pod uwagę faktyczne sprawowanie funkcji członka zarządu (por. wyroki z: 14 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 1896/145, z 4 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 241/14; 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2401/11; 11 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 257/05; 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 561/10; 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12; 16 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1575/13; 12 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 468/15; 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 394/14). Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie pogląd ten w pełni podziela. Zakres odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 O.p. wyznacza bowiem pojęcie "pełnienia obowiązków członka zarządu". Pojęcie to należy odnosić do kontekstu faktycznego sprawy i nie można go sprowadzać tylko i wyłącznie do aspektów formalnych. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że po wygaśnięciu mandatu członka zarządu należy mieć na względzie rzeczywistą zmianę sposobu zarządzania spółką. W sytuacji, gdy osoba dalej prowadzi sprawy spółki jako członek jej zarządu, chociaż jej mandat wygasł na mocy art. 202 § 1 k.s.h., nie może skutecznie powołać się na tę okoliczność. Wykładnia językowa tego pojęcia wskazuje bowiem na aktywne działanie i rzeczywiste realizowanie obowiązków i zadań członka zarządu. Za powiązaniem odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z faktycznym pełnieniem obowiązków członka zarządu przemawia nie tylko językowe brzmienie art. 116 § 2 O.p., ale również wykładnia celowościowa. Gdyby bowiem o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki decydowałyby wyłącznie względy formalne, wówczas negatywne konsekwencje mogłyby dotyczyć również tych osób, które z przyczyn od siebie niezależnych nie miały w istocie żadnego wpływu na bieg spraw w czasie powstania zaległości.

7.3. W związku z powyższymi wywodami nie można podzielić zarzutu skargi kasacyjnej dokonania błędnej wykładni art. 202 § 1 i 2 K.s.h. w powiązaniu z wskazanymi w zarzucie 1 przepisami Konstytucji R.P. oraz art. 42 § 1, 39 i art. 58 k.c. Należy też zauważyć, że Sąd pierwszej instancji nie mógł dokonać błędnej wykładni wskazanych w tym zarzucie przepisów k.c., gdyż wykładni tych przepisów nie dokonywał.

7.4 W wskazanych wyżej względów nie można też podzielić zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia art. 106 § 3 p.ps.a. Cała argumentacja w zakresie tego zarzutu oparta jest bowiem na tezie skarżącego o wygaśnięciu mandatu członka zarządu z dniem zatwierdzenia sprawozdania finansowego za pierwszy rok obrotowy. Nie ma więc potrzeby powtarzania wskazanej wyżej argumentacji.

7.5. Wbrew temu co zarzuca się skardze kasacyjnej nie budzi także wątpliwości stanowisko Sądu pierwszej instancji, że sprawie tej nie było potrzeby powoływania dowodu z opinii biegłych psychiatry i psychologa. Zgodnie bowiem z treścią art. 197 § 1 O.p. kwestia dopuszczenia dowodu z opinii biegłego pozostawiona została ocenie organu podatkowego, użyte słowo "może" oznacza bowiem pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. W sprawie tej organ dopuścił dowód z opinii sądowo-psychiatrycznej lekarza psychiatry M. C. odnośnie do stanu zdrowia skarżącego, sporządzonej 17 maja 2014 r. na zlecenie Sądu Rejonowego V Wydział Gospodarczy w O. w sprawie V GC 871/12. Nie było więc potrzeby przeprowadzenia ponownie takiego dowodu. Nie budzi też wątpliwości stanowisko przyjęte w tej sprawie co do braku konieczności powoływania dowodu z opinii biegłego psychologa Dla oceny winy, czy braku winy w złożeniu przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości istotny był stan jego zdrowia psychicznego. Wystarczającą wiedzę w tym zakresie posiadają lekarze psychiatrzy. Opinia psychologa może być pomocna, ale nie jest niezbędna w tym przypadku. Nie można więc uznać, by brak dopuszczenia dowodu z opinii psychologa był uchybieniem mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podobnie ocenić należy zarzut skargi kasacyjnej odnośnie do braku przesłuchania strony. Skarżący swoje stanowisko przedstawił bowiem obszernie w pismach składanych w trakcie postępowania. Ponadto w skardze kasacyjnej nie wskazano na naruszenie art. 199 O.p., a ten właśnie przepis daje organom możliwość przesłuchania strony.

7.6. Z ustaleń dokonanych w sprawie wynika jednak, że skarżący od września 2009 r. leczy się i korzysta z indywidualnej psychoterapii w związku za zaburzeniami depresyjnymi. Skarżący na etapie postępowania przed organami domagał się przesłuchania lekarza prowadzącego - psychiatry A. R., na okoliczność braku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości bez swojej winy, mimo to organy wniosku tego nie uwzględniły. Zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepis ten stanowi realizację zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. O tym, czy wskazywana przez stronę okoliczność, na którą strona domaga się przeprowadzenia dowodu, ma znaczenie dla sprawy decyduje norma prawa materialnego. Brak winy osoby w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości stanowi jedną z przesłanek zwalniających członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, co wyraźnie wynika z art. 116 § 1 pkt 1b) O.p. Okoliczność, na którą skarżący wskazywał domagając się przeprowadzenia tego dowodu ma więc istotne znaczenie dla sprawy. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 O.p. organ może nie uwzględnić wniosku strony, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony (vide np wyrok NSA z 22 listopada2005 r. sygn. akt FSK 2669/04). Wskazany wyżej lekarz był przesłuchiwany w sprawie karnej, jednak zeznania jego odnosiły się do oceny zdrowia skarżącego w 2009 r. i w momencie przesłuchania tj w grudniu 2013 r. Lekarz ten nie dokonywał oceny stanu zdrowia w odniesieniu do okresu, w którym według oceny organu odwoławczego powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości. Stwierdzenia wskazanego wyżej lekarza w trakcie przesłuchania w sprawie karnej były bardzo ogólne. Mając na uwadze to, że z opinii lekarza psychiatry sporządzonej w maju 2014 r., wskazanej wyżej wynikało, że choroba skarżącego powodowała nieumiejętność właściwej oceny sytuacji zawodowej, fałszywy obraz sytuacji, to istotne jest, czy również w okresie dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości stan zdrowia skarżącego pozwalał ocenić prawidłowo sytuację zarządzanej przez skarżącego spółki pod kątem jej wypłacalności. Nieuwzględnienie w tej sytuacji przez organy wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania lekarza psychiatry – prowadzącego skarżącego jak słusznie zarzuca się w skardze kasacyjnej, wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji, narusza art. 188 O.p.. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czyniąc tym samym zasadnym również we wskazanym wyżej zakresie zarzut naruszenia przepisów odnoszących się do zasady prawdy obiektywnej.

8. Mając powyższe na uwadze i uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a uchylił zaskarżony wyrok i rozpoznając skargę skarżącego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzją. O kosztach postępowania za obie instancje orzeczono zgodnie z art. 200, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.