Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2766/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-02-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2013 r. sprawy ze skargi I. S.A. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. I. S.A. z siedzibą w P. (dalej: “Spółka", “Skarżąca") w odwołaniu od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] grudnia 2011r., uchylającej własną decyzję z [...] stycznia 2010r. oraz utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] marca 2008 r. w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. zawarła wniosek o zawieszenie postępowania odwoławczego w trybie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej: “O.p.". Jako przyczynę zawieszenia przedmiotowego postępowania wskazała wniosek złożony 22 listopada 2011r. do Sądu Rejonowego w P. przez Skarb Państwa reprezentowany przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. i zastępowany przez Prokuratorię Generalną Skarbu Państwa o dokonanie wpisu do księgi wieczystej o nr KW [...], polegającego na przywróceniu hipoteki przymusowej kaucyjnej na zabezpieczenie zobowiązania podatkowego Skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001r., wykreślonej w związku z wyrokiem Sądu Okręgowego w W. z 14 maja 2009 r., s ygn. akt [...].

2. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] kwietnia 2012r. odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego od ww. decyzji z [...] grudnia 2011r.

Z ustaleń organu I instancji wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z [...] marca 2008r. określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. Wskutek złożonego przez Spółkę odwołania od ww. decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] stycznia 2010 r. uchylił ww. decyzję z [...] marca 2008 r. i umorzył postępowanie w sprawie z uwagi na rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Sądu Okręgowego w W. z [...] maja 2009 r., sygn. akt [...]. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że sporne zobowiązanie podatkowe za 2001 r. uległo przedawnieniu, gdyż w wyniku rozstrzygnięcia zapadłego w powyższym wyroku upadła negatywna przesłanka przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w postaci zabezpieczenia tego zobowiązania hipoteką.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa zastępującej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., Sąd Najwyższy wyrokiem z 3 grudnia 2010 r., sygn. akt I CSK 163/10, uchylił wyrok Sądu Okręgowego w W. z 14 maja 2009 r., sygn. akt [...] i przekazał sprawę temu sądowi do ponownego rozpoznania. Sąd Okręgowy w W. ponownie rozpoznając sprawę (sygn. akt [...]) 16 marca 2011 r. zawiesił postępowanie apelacyjne do czasu zakończenia postępowania o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją z [...] stycznia 2010 r.

W dniu 22 listopada 2011r. Prokuratoria Generalna Skarbu Państwa zastępująca Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. złożyła do Sądu Rejonowego w P. wniosek o dokonanie wpisu do księgi wieczystej o nr KW [...], polegającego na przywróceniu hipoteki przymusowej wykreślonej w związku z wyrokiem Sądu Okręgowego w W. z 14 maja 2009r., sygn. akt [...]. Sąd Rejonowy w P. zawiadomieniem z 20 lutego 2012r. o wpisie do księgi wieczystej [...] poinformował o przywróceniu hipoteki przymusowej kaucyjnej wpisanej na wniosek Skarbu Państwa - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z 13 grudnia 2007 r. Wskutek złożonej przez Spółkę skargi ww. orzeczenie utraciło moc, zaś wniosek o wpis z 22 listopada 2011r. będzie ponownie rozpatrywany przez Sąd Rejonowy w P..

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej postępowanie wszczęte wnioskiem z 22 listopada 2011 r. i toczące się przed Sądem Rejonowym w P. nie stanowi zagadnienia wstępnego, którego rozstrzygnięcie miałoby skutkować zawieszeniem postępowania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż rozstrzygnięcie kwestii istnienia bądź nieistnienia zobowiązania podatkowego należy do organów podatkowych. Tylko ostateczna decyzja takiego organu, z której wynikałoby nieistnienie w dacie dokonania wpisu zobowiązania podatkowego zabezpieczonego przez wpis hipoteki może być podstawą ustalenia, że w dacie wpisu nie istniała zabezpieczona hipoteką wierzytelność. W konsekwencji stwierdził, iż wniosek Spółki dotyczący zawieszenia postępowania nie spełnia warunków koniecznych wynikających z zapisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., tj. istnienia zagadnienia wstępnego rozpatrywanego przez inny organ lub sąd, od którego uzależniona jest prawidłowość rozstrzygnięcia organu odwoławczego w zakresie wznowionego postępowania w sprawie określenia Spółce zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.

3. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz orzeczenie co do istoty sprawy przez zawieszenie postępowania podatkowego do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy wywołanej wnioskiem w przedmiocie przywrócenia wpisu hipoteki przymusowej kaucyjnej. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przez jego niezastosowanie, tj. poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowienia odmawiającego zawieszenia przedmiotowego postępowania podatkowego, podczas gdy powinno ono być zawieszone, ze względu na wystąpienie zagadnienia wstępnego, dotyczącego rozstrzygnięcia kwestii, czy hipoteka przymusowa kaucyjna na zabezpieczenie zobowiązań podatkowych Skarżącej została wykreślona z księgi wieczystej w dniu 30 września 2009 r., bez ważnej podstawy prawnej, a w konsekwencji, czy hipoteka przymusowa kaucyjna wygasła, czy też istniała pomimo dokonania ww. wykreślenia, które to zagadnienie jest rozpatrywane w prowadzonym obecnie przed Sądem Rejonowym w P. postępowaniu wywołanym wnioskiem Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa w przedmiocie przywrócenia wpisu hipoteki przymusowej kaucyjnej.

4. Postanowieniem z [...] lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy własne postanowienie z [...] kwietnia 2012 r. wydane w przedmiotowej sprawie.

Organ, ustosunkowując się do spornej kwestii, czy postępowanie z wniosku Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa zastępującej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. w przedmiocie przywrócenia hipoteki przymusowej, wykreślonej w związku z wyrokiem Sądu Okręgowego w W. z 14 maja 2009r., sygn. akt [...], stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. wyjaśnił, że ustalenie czy skutecznie została ustanowiona hipoteka oznacza również określenie czy wystąpiła przesłanka przedawnienia zabezpieczonego zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 70 § 8 O.p. Wskazał, że kwestię wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej Nr KW [...], wynikającą z wniosku z 12 grudnia 2007 r. złożonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. do Sądu Rejonowego w P. omówił Sąd Najwyższy w wyroku z 3 grudnia 2010 r., sygn. akt I CSK 163/10, który stwierdził, że zadaniem sądu jest dokonanie oceny istnienia i treści praw ujawnionych w księdze wieczystej oraz ewentualne usunięcie niezgodności pomiędzy treścią księgi a rzeczywistym stanem prawnym w chwili orzekania. Nie oznacza to jednak, że Sąd Okręgowy mógł dokonywać samodzielnych ustaleń co do wszystkich elementów stanu faktycznego i prawnego sprawy istniejącego w chwili orzekania, w szczególności co do kwestii polegających na rozstrzygnięciu przez organ administracji na drodze postępowania administracyjnego. Sąd Najwyższy zauważył, że "tylko ostateczna decyzja organu podatkowego, z której wynikałoby nieistnienie w dacie dokonania wpisu zobowiązania podatkowego zabezpieczonego przez wpis hipoteki mogła być podstawą ustalenia, że w dacie wpisu nie istniała zabezpieczona hipoteką wierzytelność", zatem względy pragmatyczne przemawiały za zawieszeniem postępowania do czasu wydania ostatecznej decyzji administracyjnej w toczącym się równolegle postępowaniu podatkowym. Ww. wyrokiem Sąd Najwyższy uchylił zaskarżony wyrok Sądu Okręgowego w W. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten Sąd, który z kolei, postępując zgodnie z treścią wyroku Sądu Najwyższego w dniu 16 marca 2011 r., sygn. akt [...], zawiesił postępowanie apelacyjne do czasu zakończenia przez organy podatkowe postępowania o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją z [...] stycznia 2010 r. W ocenie Organu odwoławczego powyższe oznacza, że Sąd Okręgowy czeka na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W..

W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż przy ustalaniu wystąpienia przesłanki przedawnienia w zakresie prawidłowości ustanowienia hipoteki przymusowej na nieruchomości niezbędne jest uprzednie stwierdzenie istnienia zobowiązania podatkowego, co jasno wynika z przywołanego wyżej wyroku Sądu Najwyższego. Skoro zdaniem Sądu Najwyższego sądy powszechne nie są uprawnione do dokonywania samodzielnie ustaleń w zakresie istnienia bądź nieistnienia zobowiązania podatkowego, niezbędne jest uprzednie rozstrzygnięcie tej kwestii przez organ podatkowy. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ podatkowy nie jest uprawniony do kwestionowania procedury, według której sąd powszechny dokonuje ustalenia istnienia i treści praw ujawnionych w księdze wieczystej oraz ewentualnego usunięcia niezgodności pomiędzy treścią księgi a rzeczywistym stanem prawnym. Związany jest ustaleniami poczynionymi w tym zakresie przez sąd powszechny. Skoro zatem Sąd Najwyższy, a za nim Sąd Okręgowy w W. (zawieszając postępowanie) uznały, że w sprawie istnieje kwestia prejudycjalna (decyzja podatkowa) sprowadzająca się do konieczności uzyskania orzeczenia organu podatkowego, które stanowiłoby wiążącą wypowiedź o istnieniu lub wygaśnięciu zobowiązania podatkowego Spółki w dacie, w której doszło do wpisania hipoteki mającej zabezpieczyć wierzytelność wobec Spółki o wykonanie tego zobowiązania, to w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zawieszenie postępowania odwoławczego w przedmiocie określenia ww. decyzją tego zobowiązania jest niezasadne.

Ponadto Organ podkreślił, że Skarżąca nie kwestionuje faktu, że dopiero po zakończeniu odwoławczego postępowania podatkowego od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] grudnia 2011 r. Sąd Okręgowy w W. rozpoznający ponownie sprawę (sygn. akt. [...]), powinien podjąć zawieszone postępowanie oraz wydać orzeczenie kończące sprawę. Jednocześnie podnosi, że wydanie decyzji kończącej postępowanie odwoławcze jest możliwe po uprzednim prawomocnym rozstrzygnięciu sprawy wywołanej wnioskiem Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prezentowane stanowisko jest nieprawidłowe. Powołując się na treść uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego w P. z 19 czerwca 2012 r., którym uchylono zaskarżony wpis hipoteki i stwierdzono, że wniosek Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa winien zostać oddalony, Organ wskazał, że rozstrzygnięcie kwestii wygaśnięcia wpisu hipoteki możliwe będzie dopiero po prawomocnym orzeczeniu Sądu Okręgowego w W., a zatem po ustaleniu zasadności albo braku zasadności istnienia wpisu hipoteki w księdze wieczystej. Wydanie tego orzeczenia nastąpi po wydaniu ostatecznej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w toczącym się równolegle postępowaniu odwoławczym (protokół z rozprawy apelacyjnej Sądu Okręgowego w W., sygn. akt [...] z 16 marca 2011 r.).

W konsekwencji Organ odwoławczy stwierdził, iż wniosek Spółki dotyczący zawieszenia postępowania nie spełnia warunków koniecznych wynikających z zapisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

5. W skardze na ww. postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przez wydanie postanowienia z [...] lipca 2012 r., utrzymującego w mocy postanowienie z [...] kwietnia 2012 r. odmawiające zawieszenia przedmiotowego postępowania podatkowego, podczas gdy powinno ono być zawieszone, ze względu na wystąpienie zagadnienia wstępnego, dotyczącego rozstrzygnięcia kwestii, czy hipoteka przymusowa kaucyjna na zabezpieczenie zobowiązań podatkowych Skarżącej została wykreślona z księgi wieczystej w dniu 30 września 2009 r., bez ważnej podstawy prawnej, a w konsekwencji, czy hipoteka przymusowa kaucyjna wygasła, czy też istniała pomimo dokonania ww. wykreślenia, które to zagadnienie jest rozpatrywane obecnie w postępowaniu wywołanym wnioskiem Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa w przedmiocie przywrócenia wpisu hipoteki przymusowej kaucyjnej, dokonanego na wniosek z 13 grudnia 2007 r.

W ocenie Skarżącej dopiero rozstrzygnięcie ww. zagadnienia wstępnego pozwoliłoby Dyrektorowi Izby Skarbowej wydać decyzję w zakresie istnienia lub nieistnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto Skarżąca podniosła, że postanowieniem z [...] czerwca 2012 r. Sąd Rejonowy w P. oddalił wniosek Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa o wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej, uchylając zarazem wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej z 15 lutego 2012 r. W uzasadnieniu ww. orzeczenia Sąd Rejonowy w P. wskazał, że wykreślenie hipoteki przymusowej kaucyjnej w dniu 30 września 2009 r. nastąpiło na podstawie ważnej podstawy prawnej. Takiej oceny nie zmienia fakt późniejszego uchylenia przez Sąd Najwyższy prawomocnego orzeczenia sądu II instancji, które stanowiło podstawę wykreślenia hipoteki. W ocenie Skarżącej nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej, że występujące w niniejszej sprawie zagadnienie wstępne było już rozstrzygane przez sądy cywilne, gdyż zarówno treść żądania Spółki, jak również jego podstawa prawna i faktyczna, wskazana w sprawie, w której Sąd Najwyższy wydał prawomocny i ostateczny wyrok z 3 grudnia 2010 r., różnią się od treści żądania, podstawy prawnej i podstawy faktycznej, w postępowaniu wywołanym wnioskiem Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa. Zdaniem Skarżącej wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2010 r. nie rozstrzygnął zasadniczej na obecnym etapie postępowania kwestii prejudycjalnej, tj. czy hipoteka przymusowa kaucyjna na zabezpieczenie zobowiązań podatkowych Spółki została wykreślona z księgi wieczystej w dniu 30 września 2009 r., bez ważnej podstawy prawnej, a w konsekwencji, czy hipoteka przymusowa kaucyjna wygasła, cza też istniała pomimo dokonania ww. wykreślenia. Ustaleń w zakresie istnienia bądź nieistnienia zobowiązania podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej może natomiast dokonać jedynie w sytuacji, gdy będzie posiadał ostateczne i prawomocne orzeczenie sądu cywilnego odpowiadające na ww. pytanie, gdyż organy podatkowe nie mają kompetencji do samodzielnego dokonywania ustaleń w tym zakresie. Najpierw więc powinna prawomocnie zakończyć się sprawa wywołana wnioskiem Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa w przedmiocie przywrócenia wpisu hipoteki przymusowej i dopiero po uzyskaniu takiego orzeczenia Dyrektor Izby Skarbowej powinien wydać orzeczenie w przedmiocie zobowiązania podatkowego Skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.

6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

II. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: ,,P.p.s.a.’’ sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c P.p.s.a.).

Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 P.p.s.a., jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

2. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie.

3. Sporne w przedmiotowej sprawie jest kwestia ustalenia, czy postępowanie z wniosku Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa zastępującej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. złożonego do Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych o dokonanie wpisu do księgi wieczystej o nr KW [...], polegającego na przywróceniu hipoteki przymusowej wykreślonej w związku wyrokiem Sądu Okręgowego w W. z dnia 14 maja 2009r., sygn. akt [...], stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Przy czym powyższa kwestia zdaniem Skarżącej stanowi zagadnienie wstępne i przesłankę zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].12.2011r., Nr [...], uchylającej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].01.2010 r., Nr [...], która uchyliła w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 20.03.2008r., Nr [...] w przedmiocie określenia I. S.A. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok i umorzyła postępowanie w sprawie oraz utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...].03.2008 r., nr [...] w przedmiocie określenia I. S.A. w P. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok.

4. Odnosząc się do kwestii dotyczącej przesłanek zawieszenia postępowania należy wskazać, że przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p, który reguluje podstawy zawieszenia ze względu na istnienie zagadnienia wstępnego, określa następujące warunki jego zastosowania:

1) istnienie zagadnienia wstępnego,

2) ujawnienie się tego zagadnienia w toku postępowania podatkowego,

3) kompetencja innego organu lub sądu do jego rozstrzygnięcia,

4) zależność rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego.

Pod pojęciem zagadnienia wstępnego rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia prawnego w innej sprawie. Ocena zaś tego zagadnienia należy, ze względu na jego przedmiot, do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Oznacza to, że organ podatkowy zawiesza postępowanie, jeżeli rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd jest wymagane dla zgodnego z prawem rozstrzygnięcia toczącego się postępowania.

Na konstrukcję "zagadnienia wstępnego" składają się cztery łączne elementy. Mianowicie zagadnienie to wyłania się w toku postępowania, jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, zagadnienie to wymaga uprzedniego rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji oraz istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

W orzecznictwie i doktrynie wskazuje się, że pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania, uwarunkowane jest rozstrzygnięciem zagadnienia prawnego, które ze względu na jego przedmiot należy do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej lub sądu. Zależność, o której mowa ma charakter związku bezpośredniego. Chodzi zatem o bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

W rozpoznawanej sprawie, wbrew zarzutom skargi, żadna z wymienionych wyżej przesłanek nie zaistniała, nie było więc podstaw do zawieszenia postępowania, co szczegółowo zostało opisane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

5. W ocenie Sądu kwestia rozstrzygnięcia, czy hipoteka przymusowa kaucyjna na zabezpieczenie zobowiązań podatkowych Skarżącej została wykreślona z księgi wieczystej w dniu 30.09.2009 r. bez ważnej podstawy prawnej, a w konsekwencji, czy hipoteka przymusowa kaucyjna wygasła, czy też istniała pomimo dokonania ww. wykreślenia, pozostaje w bezpośrednim związku z zawieszonym w dniu 16.03.2011 r., sygn. akt [...] postępowaniem sądowym, które prowadził Sąd Okręgowy w W.. Sąd ten postanowił zawiesić postępowanie apelacyjne do czasu zakończenia postępowania o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...].01.2010 r., sygn. [...].

5. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu skarżonego postanowienia zasadnie wskazał, że nie jest możliwe przywrócenie wpisu w związku z wnioskiem Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa złożonym w dniu 22.11.2011 r. Uruchomienie wspomnianego trybu z art. 415 k.p.c. będzie możliwe po prawomocnym orzeczeniu Sądu Okręgowego w W., [...] Wydział Cywilny-Odwoławczy, a zatem po ustaleniu zasadności albo braku zasadności istnienia wpisu hipoteki w księdze wieczystej. Wydanie tego orzeczenia nastąpi po wydaniu ostatecznej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w toczącym się równolegle postępowaniu odwoławczym (protokół z rozprawy apelacyjnej Sądu Okręgowego w W. sygn. akt [...] z dnia 16.03.2011 r.).

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zasadnie wskazuje, że kwestię wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej Nr KW [...] wynikającą z wniosku z dnia 12.12.2007 r. złożonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. do Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych omówił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 03.12.2010 r., sygn. akt I CSK 163/10, który stwierdził, że zadaniem sądu cywilnego jest dokonanie oceny istnienia i treści praw ujawnionych w księdze wieczystej oraz ewentualne usunięcie niezgodności pomiędzy treścią księgi a rzeczywistym stanem prawnym w chwili orzekania. Nie oznacza to jednak, że Sąd Okręgowy mógł dokonywać samodzielnych ustaleń co do wszystkich elementów stanu faktycznego i prawnego sprawy istniejącego w chwili orzekania, a w szczególności co do kwestii polegających na rozstrzygnięciu sprawy z zakresu zobowiązań podatkowych, które nie są "sprawami cywilnymi" w rozumieniu art. 1 k.p.c. i wymagają rozstrzygnięć wydawanych przez organ administracji na drodze postępowania administracyjnego.

Skarżąca wystąpiła z żądaniem uzgodnienia treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym poprzez wykreślenie z działu IV księgi wieczystej prowadzonej dla użytkowania wieczystego gruntu i dla własności budynków hipoteki, która - według jej twierdzeń - nie mogła powstać, gdyż pod datą jej wpisania wierzytelność która miała zabezpieczać uległa przedawnieniu. Dodatkowo Sąd Najwyższy zauważył, że "tylko ostateczna decyzja organu podatkowego, z której wynikałoby nieistnienie w dacie dokonania wpisu zobowiązania podatkowego zabezpieczonego przez wpis hipoteki mogła być podstawą ustalenia, że w dacie wpisu nie istniała zabezpieczona hipoteką wierzytelność". Zatem względy pragmatyczne przemawiały za zawieszeniem postępowania cywilnego do czasu wydania ostatecznej decyzji administracyjnej w toczącym się równolegle postępowaniu podatkowym. W ww. wyroku Sąd Najwyższy uchylił zaskarżony wyrok Sądu Okręgowego w W. [...] Wydział Cywilny - Odwoławczy i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten Sąd.

Sąd Okręgowy w W. [...] Wydział Cywilny-Odwoławczy, postępując zgodnie z treścią wyroku Sądu Najwyższego przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy na rozprawie apelacyjnej w dniu 16.03.2011 r., sygn. akt [...] (zgodnie z zapisem zawartym w protokole rozprawy) zawiesił postępowanie apelacyjne do czasu zakończenia przez organy podatkowe wznowionego postępowania w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...].01.2010 r., sygn. [...]. Powyższe oznacza, że Sąd Okręgowy oczekuje na rozstrzygnięcie i decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W., by zakończyć prowadzone postępowanie sądowe.

7. Zdaniem Sądu, organ podatkowy nie jest uprawniony do kwestionowania procedury, według której sąd powszechny dokonuje ustalenia istnienia i treści praw ujawnionych w księdze wieczystej oraz ewentualnego usunięcia niezgodności pomiędzy treścią księgi a rzeczywistym stanem prawnym. Związany jest ustaleniami poczynionymi w tym zakresie przez sąd powszechny. Niemniej, skoro Sąd Najwyższy, a za nim Sąd Okręgowy w W., [...] Wydział Cywilny-Odwoławczy (zawieszając postępowanie) uznały, że w sprawie istnieje kwestia prejudycjalna (decyzja podatkowa) sprowadzająca się do konieczności uzyskania orzeczenia organu podatkowego, które stanowiłoby wiążącą wypowiedź o istnieniu lub wygaśnięciu zobowiązania podatkowego Spółki w dacie, w której doszło do wpisania hipoteki mającej zabezpieczyć wierzytelność wobec Spółki o wykonanie tego zobowiązania — zawieszenie przez Dyrektora Izby Skarbowej postępowania odwoławczego w przedmiocie określenia w/w decyzją tego zobowiązania byłoby niezasadne i stałoby w sprzeczności z ww. orzeczeniami.

8. Należy zauważyć, że na rozprawie apelacyjnej w dniu 16.03.2011 r., sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w W., [...] Wydział Cywilny-Odwoławczy (zgodnie z zapisem zawartym w protokole rozprawy) postanowił zawiesić postępowanie apelacyjne do czasu zakończenia postępowania o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...].01.2010 r., sygn. [...].

Zawieszenie postępowania ze względu na prejudycjalne znaczenie decyzji administracyjnej zachodzi wtedy, gdy sąd – z uwagi na niedopuszczalność drogi sądowej – nie może w sposób wiążący rozstrzygnąć kwestii należących do drogi administracyjnej, a brak jest prejudycjalnej decyzji organu administracji publicznej lub organu samorządu. Takie znaczenie dla postępowania sądowego może mieć jedynie ostateczna decyzja administracyjna, czyli taka, od której nie służy odwołanie w toku instancji (art. 16 § 1 zdanie pierwsze k.p.a. – postanowienie SN z dnia 25 lutego 2009 r., II CSK 501/08, LEX nr 528129).

9. W piśmiennictwie uważa się, że jeżeli decyzja administracyjna ma charakter konstytutywny, to zawieszenie postępowania cywilnego jest obligatoryjne, natomiast przy decyzjach o charakterze deklaratywnym – fakultatywne. Powinna to być także decyzja ostateczna (wyrok SA w Warszawie z dnia 22 stycznia 2002 r., I ACa 1944/01, OSA 2003, z. 2, poz. 3).

Jeśli postępowanie cywilne zostało zawieszone z uwagi na prejudycjalny charakter postępowania administracyjnego, to stan uzasadniający zawieszenie postępowania trwa do momentu zakończenia postępowania administracyjnego decyzją ostateczną, a jeśli właściwym do wydania decyzji w pierwszej instancji jest minister lub samorządowe kolegium odwoławcze, to do czasu rozstrzygnięcia ewentualnego wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy (art. 127 § 3 k.p.a. – wyrok SN z dnia 25 maja 2007 r., I CSK 24/07, LEX nr 442641).

W ocenie Sądu, wobec powyższego, w pierwszej kolejności powinna być rozstrzygnięta sprawa administracyjna, tocząca się w związku ze wznowieniem postępowania w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...].01.2010 r., sygn. [...]. Dopiero po rozstrzygnięciu powyższej sprawy nastąpi wydanie orzeczenia przez sąd powszechny. Gdyby doszło do zawieszenia postępowania administracyjnego, wszystkie postępowania znalazły by się w fazie trwałego zwieszenia, bez możliwości podjęcia sprawy i wydania rozstrzygnięcia i taki stan dotyczyłby zarówno postępowania sądowego, jak i administracyjnego. W efekcie rozstrzygnięcie tych spraw stałoby się niemożliwe z powodów proceduralnych.

10. Należy ponadto zauważyć, że kwestia, na którą powołuje się Skarżąca, jako przesłanka do zawieszenia postępowania została już rozstrzygnięta. Sąd Rejonowy w P., [...] Wydział Ksiąg Wieczystych, postanowieniem z dnia [...].06.2012 r. uchylił w całości zaskarżony wpis i stwierdził, że wniosek Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa [...] winien zostać oddalony. Nie mniej pomimo wydania powyższego orzeczenia w sprawie nie zostały spełnione przesłanki z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., który reguluje podstawy zawieszenia ze względu na istnienie zagadnienia wstępnego: nie istnieje bowiem zależność pomiędzy rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, a rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego. Pomimo rozpatrzenia sprawy kwestia wpisu i istnienia hipoteki kaucyjnej nadal nie została ostatecznie rozstrzygnięta.

Z tego względu, że kwestia wpływu hipoteki przymusowej kaucyjnej na zabezpieczenie zobowiązań podatkowych Skarżącej, a więc ustalenie czy hipoteka przymusowa kaucyjna wygasła, czy też istniała pomimo dokonania ww. wykreślenia, pozostaje w bezpośrednim związku, ale z postępowaniem sądowym, które prowadził Sąd Okręgowy w W. (zawieszonym w dniu 16.03.2011 r., sygn. akt [...]). To od orzeczenia tego sądu zależy bezpośrednie i ostateczne wyjaśnienie sprawy administracyjnej (zakończenie postępowania wznowieniowego). Tymczasem Sąd ten postanowił zawiesić postępowanie apelacyjne do czasu zakończenia postępowania o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...].01.2010 r., sygn. [...]. Jak już podnoszono wyżej, gdyby doszło do zawieszenia postępowania podatkowego na wniosek Skarżącej, wówczas wszystkie postępowania w sprawie zostałyby zawieszone, a w efekcie rozstrzygnięcie sporu między Skarżącą, a organami byłoby niemożliwe z powodów proceduralnych i "wzajemnego zawieszenia" postępowań.

9. Z powyższych względów, uznając zarzuty podniesione w skardze za nieuzasadnione, jak również nie stwierdzając innych naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu poprzez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności, Sąd z mocy art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.