Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 181/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2007-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wiśniewski (sprawozdawca), Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Fita, Sędzia NSA Anna Kwiatek, Protokolant Stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 września 2007 r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz W. G. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] odmawiającą W. G. stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Toyota Previa w kwocie 10 703 złotych.

W motywach decyzji podano, że dnia [...] lipca 2006 r. do Naczelnika Urzędu Celnego wpłynął wniosek W. G. o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego z tytułu nabycia powyższego samochodu.

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej, który zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko skarżącego, iż zgodnie z zasadą nadrzędności i bezpośredniego skutku, prawo Unii Europejskiej jest umiejscowione w hierarchii źródeł prawa ponad wszystkimi aktami prawa polskiego. Nie negowano także poglądu skarżącego, według którego organy administracji powinny powstrzymywać się od stosowania sprzecznych z prawem wspólnotowym przepisów krajowych.

Prezentując takie stanowisko organ odwoławczy nie zgodził się jednak z opinią, iż w sprawie będącej przedmiotem sporu doszło do kolizji przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 29 poz. 257 z późn. zm.) z przepisami wspólnotowymi.

Organ odwoławczy podkreślił, że zakres przedmiotowy opodatkowania wyrobów podatkiem akcyzowym obejmuje wyroby zharmonizowane jak i niezharmonizowane. Pierwsze z nich objęte są Dyrektywą Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, która ma zastosowanie na obszarze całej Unii.

Samochody osobowe (w tym używane) są natomiast zaliczane do wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, a zatem podatek nakładany na te wyroby jest podatkiem wewnętrznym i należy do wyłącznej kompetencji danego państwa. Także art. 90 TWE pozostawia państwom członkowskim swobodę w kształtowaniu krajowych przepisów podatkowych w tym stawek podatku VAT i akcyzy, pod warunkiem, że nie będą one powodowały zwiększenia formalności granicznych w obrocie handlowym pomiędzy Państwami Członkowskimi .

Zaznaczono, że w artykule 23 Traktatu Wspólnotowego wyrażona została zasada, iż podstawą Wspólnoty jest unia celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz stosowania ceł przywozowych i wywozowych między państwami członkowskimi oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym.

Art. 25 TWE zawiera natomiast zakaz ceł przywozowych i wywozowych między państwami członkowskimi lub opłat o równoważnym skutku.

Cłem jest nakładana przez Państwo opłata pieniężna pobierana z tytułu przekroczenia przez towar granicy. Inny charakter ma natomiast podatek akcyzowy. Jedynym bowiem kryterium wyznaczającym obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego od samochodu osobowego jest fakt jego nie zarejestrowania na terenie Polski zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, niezależnie od tego, czy został on zakupiony w kraju, importowany czy też nabyty wewnątrzwspólnotowo. Kryterium opodatkowania akcyzą nie stanowi zatem kraj pochodzenia pojazdu, ale inne zdarzenie, jakim jest pierwsza rejestracja samochodu w kraju.

Organ odwoławczy zaznaczył, że art. 90 ust. 1 TWE nie nakazuje Państwom Członkowskim przyjęcia wspólnego zunifikowanego systemu podatkowego. Kraje Członkowskie nie są ograniczone we wprowadzaniu nowych podatków. Przepis ten zakazujący Państwom Członkowskim nakładania bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy powinien być interpretowany szeroko, tak aby objął on wszystkie przepisy podatkowe, które pozostają w sprzeczności z zasadą równego traktowania produktów krajowych i importowanych. Przepis ten nie ogranicza jednak możliwości wprowadzenia nowych podatków lub podnoszenia podatków obowiązujących. Organ zauważył, że podatek akcyzowy jest pobierany w Polsce tytułu pierwszej rejestracji samochodu na terenie kraju, a ruch towaru na obszarze Unii odbywa się bez żadnych formalności i kontroli.

Zarówno zatem zasadność podatku jak i jego wysokość, organ odwoławczy uznał za prawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W. G. zarzucając decyzji Dyrektora Izby Celnej naruszenie:

- przepisów Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską w szczególności jego art. 23 ust. 1 i 2, art. 25, art. 28 i art. 90,

- postanowień Dyrektywy Rady 92/12 EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania,

- postanowień Dyrektywy Rady 75/50/EWG z dnia 22 grudnia 1969 r. w sprawie zniesienia środków mających skutek równoważny do ograniczeń ilościowych w przywozie i nie przewidzianych innymi przepisami przyjętymi na mocy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską

wnosił o jej uchylenie.

Skarżący przypomniał, że zgodnie z art. 90 TWE wprowadzono zakaz dyskryminacji podatkowej towarów podobnych, pochodzących z innych państw członkowskich. Towarami podobnymi wedle orzecznictwa ETS są produkty, które w oczach konsumentów mają analogiczne właściwości lub zaspakajają takie same potrzeby. Oznacza to, że państwa członkowskie nie mogą nakładać na towary sprowadzone z państw UE pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe, niż nakładane na towary podobne krajowe. Mogłoby to stać się poważną przeszkodą do handlu na rynku wewnętrznym i naruszać podstawy utworzenia UE.

Zapisy TWE mają walor bezpośredniej stosowalności w państwach członkowskich. Potwierdzają to orzeczenia ETS, m. In. 26/62 Van Gend & Loos (1963) ECR 1 oraz 6/64 Costa/ENEL ( 1964) ECR1251, stwierdzające bezpośrednią skuteczność wspólnotowego porządku prawnego w państwach członkowskich odnośnie wszystkich zapisów TWE. Tymczasem, polskie przepisy ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenia z 22 kwietnia 2004 r. w zakresie obowiązku zapłaty akcyzy wyłącznie od samochodów używanych importowanych przed pierwszą rejestracją i obowiązek złożenia w Urzędzie Celnym deklaracji uproszczonej w terminie 5 dni od dnia nabycia pojazdu, mają charakter jednoznacznie dyskryminujący i są sprzeczne z treścią TWE i dyrektywami wydanymi w tym zakresie.

W przekonaniu skarżącego akcyza jako opłata o skutku równoważnym do cła nałożona na samochody używane nabyte w innym państwie członkowskim jest sprzeczna z ustawodawstwem wspólnotowym, które posiadając walor bezpośredniej stosowalności w państwach członkowskich jest prawem obowiązującym w Polsce.

Zgodnie z artykułem 25 TWE cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym. Skutkiem nałożenia ceł przywozowych lub opłat o skutku równoważnym jest ograniczenie importu określonych towarów i ochrona rynku wewnętrznego ich rodzimych odpowiedników.

Zatem akcyza wprowadzona wyłącznie na te samochody używane, które zostały nabyte w innym państwie członkowskim jest opłatą o skutku równoważnym do cła i ma charakter jawnie dyskryminujący. Narusza ona zakaz dyskryminowania produktów importowanych oraz zmierza do ochrony konkurencyjnych produktów krajowych. Tym samym jej obecność w polskim porządku prawnym jest niedopuszczalna, jako sprzeczna z postanowieniami TWE.

W ocenie skarżącego pojazdy używane zarejestrowane i niezarejestrowane na terytorium kraju (Polski) są bez wątpienia towarami podobnymi. Stąd różnicowanie podatków wewnętrznych nakładanych na te pojazdy jest naruszeniem zakazu dyskryminacji podatkowej, określonej w art. 90 TWE. Transakcja sprzedaży samochodu pochodzącego z innych państw członkowskich powinna być traktowana pod względem podatkowym na równi z nabyciem samochodu na terenie kraju. Wiąże się to z obowiązkiem zastosowania tożsamych rodzajowo podatków i identycznej stawki podatkowej. Powołując się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 19 września 2002 r. C-101/ 00 – Tulliasiamies, Antti Siilin v. Finlandia skarżący dowodził, że nie można nałożyć wyższego podatku na samochody używane pochodzące z importu, niż na używane samochody krajowe. Przy ustalaniu wysokości takiego podatku nakładanego na używane samochody z innego państwa członkowskiego należy brać pod uwagę wiek pojazdu i fizycznie utraconą wartość. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym, jak też wspomnianego rozporządzenia nie uwzględniają takiej interpretacji art. 90 TWE .

Skarżący podkreślił, że opłata pobierana za rejestrację samochodu na terytorium kraju jest niezbędna do dokonania powtórnej rejestracji pojazdu zarejestrowanego wcześniej na terytorium Wspólnoty. Jest ona zakazanym przez art. 90 TWE środkiem o podobnym skutku do cła, który utrudnia swobodny przepływ towarów.

W ocenie skarżącego sprzeczny z prawem wspólnotowym jest także nałożony na podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych obowiązek składania deklaracji uproszczonych do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia ( sprowadzenie) wynikający z art. 81 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten łamie zasadę swobodnego przepływu towarów i stoi w sprzeczności z art. 28 TWE. Przepis ten stanowi, że ograniczenia ilościowe w przywozie oraz wszelkie środki o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskimi. Potwierdza to orzeczenie ETS C - 8/74 Procureur du Roi przeciwko Benoit o Gustav Dassonville. W praktyce omawiany przepis stanowi formalność utrudniającą obrót wewnątrzwspólnotowy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Rację ma skarżący dowodząc, że od chwili przystąpienia do Unii Europejskiej (ogłoszenie w Dz. U. z 30 kwietnia 2004 r. Nr 90, poz. 864 ) Polska została zobowiązana do respektowania prawa wspólnotowego i obowiązującej jego wykładni, a w konsekwencji, także do stosowania prawa wspólnotowego.

Podstawową zasadą, jaką są obowiązane zachować organy administracji publicznej i sądy krajowe przy stosowaniu prawa wspólnotowego jest zasada bezpośredniego skutku prawa wspólnotowego. Traktowana jest ona jako następstwo bezpośredniego obowiązywania przepisów prawa wspólnotowego na terytorium państw członkowskich, przy czym uznaje się, że prawo wspólnotowe bezpośrednio obowiązujące stanowi część systemu prawa krajowego i powinno być bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich (por. orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dnia 14 grudnia 1971 r. sprawa Politi s.a.s v. Ministry for Finance of the Italian Republic 43-71 ECR 1971 z którego wynika, że jednostka może powołać się na przepis prawa wspólnotowego w postępowaniu przed sądem krajowym). Warto zaznaczyć, że zasada ta nie została określona w Traktacie o przystąpieniu do Unii Europejskiej. Jej treść została ukształtowana przez orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Fundamentem zasady bezpośredniego skutku był wyrok ETS z dnia 5 lutego 1963 r. w sprawie 26/62 NV Algemeine Transport en Expeditie Ondernemig van Gend & Loos v. Netherlands Inland Revenue Adinistration, (Rec.1963, s. 3 powołany zresztą w skardze), w którym Trybunał stwierdził, że Europejska Wspólnota Gospodarcza stanowi nowy porządek prawa międzynarodowego, na rzecz którego państwa członkowskie przekazały część swoich suwerennych praw, zaś jego postanowienia wiążą nie tylko Państwa Członkowskie, ale także ich obywateli; niezależnie od ustawodawstwa Państw Członkowskich. Prawo wspólnotowe może nie tylko nakładać obowiązki na podmioty indywidualne, ale może im także przyznawać prawa, które stają się częścią ich statusu prawnego. Prawa te powstają nie tylko wtedy, gdy Traktat stanowi tak wprost, ale również na podstawie jasno sformułowanych obowiązków, jakie Traktat nakłada na podmioty indywidualne, państwa członkowskie oraz instytucje wspólnoty.

Z zasadą bezpośredniego skutku ściśle wiąże się zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego. Powiązanie to polega na tym, że o ile doktryna bezpośredniego skutku zmierza do zagwarantowania przysługujących praw, o tyle doktryna pierwszeństwa ma na celu zapewnienie, że bezpośrednio skuteczne prawa mają pierwszeństwo przed jakimkolwiek przepisem prawa krajowego lub krajową praktyką (Tomasz T. Koncewicz - Zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich - Radca Prawny 2004/3 str. 38).

W doktrynie zgodny jest pogląd, że choć obydwa systemy, prawa wspólnotowego i prawa krajowego działają na tym samym terytorium, to jednak wywodzą się z różnych źródeł i trudno tu mówić o nadrzędności jednego nad drugim. Taki też pogląd dominuje w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który zdaje się przyjmować nie tyle nadrzędność obowiązywania prawa wspólnotowego w stosunku do prawa wewnętrznego, co nadrzędność jego stosowania ( Ryszard Mastalski Wykładnia prawa podatkowego po wejściu Polski do Unii Europejskiej - Przegląd podatkowy 2004/8 str.4 ). Polega ono przede wszystkim na tym, że w sytuacji gdy prawo krajowe uniemożliwia stosowanie prawa wspólnotowego należy ten brak usunąć na drodze stosowania tego prawa przed prawem krajowym. Trzeba w tym miejscu podkreślić, że sąd krajowy nie rozstrzyga w takim przypadku o obowiązywaniu przepisu, ale jedynie odmawia jego zastosowania, przy czym, przepis ten nadal funkcjonuje w krajowym systemie prawnym. Stanowisko powyższe odpowiada treści art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską nakładającego na Państwa Członkowskie obowiązek podejmowania wszelkich działań w celu realizacji zobowiązań wynikających z Traktatu i innych instytucji aktów wspólnotowych.

Konsekwencją zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym jest założenie, że każda interpretacja prawa krajowego musi być interpretacją prowspólnotową. Musi być ona zgodna z prawem traktatowym i z naczelnymi zasadami prawa, które korzystają ze statusu nadrzędności w stosunku do innych norm prawa. Każdy sędzia krajowy mający wątpliwości co do zgodności prawa krajowego z jakimkolwiek aktami prawa wspólnotowego, czy to z rozporządzeniami czy z postanowieniami Traktatu definiującymi podstawowe wolności, ma obowiązek wystąpienia na podstawie art. 234 Traktatu do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w celu przedstawienia pytania co do prawidłowego sposobu jego interpretacji (Tomasz Koncewicz- Sędziowski obowiązek interpretacji prawa krajowego w zgodzie z prawem wspólnotowym Przegląd Sądowy 2000/6 str.19 ).

Z możliwości tej skorzystał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który postanowieniem z dnia 22 czerwca 2005 r. (sygn. akt III SA/Wa 679/05) zwrócił się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z wnioskiem o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym czy pozostaje w zgodzie z art. 25, 28 i 90 Traktatu oraz z art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. Nr 76, str.11), by państwo członkowskie nakładało na samochody osobowe podatek akcyzowy, który jest pobierany od nabycia każdego samochodu, niezależnie od miejsca jego pochodzenia, przed pierwszą rejestracją w państwie członkowskim, który jest pobierany według stawki zależnej od wieku i pojemności silnika od używanych samochodów przywożonych z innych państw członkowskich, lecz nie jest pobierany od samochodów, które są już zarejestrowane w danym państwie członkowskim, od których został on już pobrany przed pierwszą rejestracją i który ma zatem wpływ na cenę ich późniejszej odsprzedaży i na którego potrzeby wymagane jest złożenie do organu celnego przez osoby nabywające samochody w innych państwach członkowskich deklaracji uproszczonej w terminie 5 dni od dnia nabycia.

W wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński v. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie (LEX 207145) Europejski Trybunał Sprawiedliwości nawiązując do przedstawionych wyżej zasad stosowania prawa wspólnotowego uznał, że podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE oraz, że art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, nie sprzeciwia się deklaracji uproszczonej przewidzianej w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, czym częściowo potwierdził stanowisko Dyrektora Izby Celnej.

Trybunał stwierdził jednak również, że artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek (podobne stanowisko Trybunał zajął w wyroku z dnia 5 października 2006 r. w sprawie C-290/05 Ákos Nádasdi v. Vám- és Pénzügyőrség Észak-Alföldi Regionális Parancsnoksága oraz Ilona Németh v. Vám- és Pénzügyőrség Dél-Alföldi Regionális Parancsnoksága (LEX nr 193374 ).

Trybunał podkreślił, że art. 90 akapit pierwszy TWE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone z zagranicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego z zagranicy. Zatem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on produkty krajowe. W ocenie Trybunału określony sposób opodatkowania można uznać za zgodny z art. 90 TWE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest on tak skonstruowany, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych oraz, że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków.

W świetle ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zmianami) w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. kwestia ta nie była jednak badana przez organy podatkowe. Podkreślić zatem trzeba, że według art. 75 ust. 1 tej ustawy stawki podatkowe odnoszące się do samochodów nowych jak i używanych zarówno sprzedawanych w kraju, jak i sprowadzanych z krajów Unii Europejskiej są procentem podstawy opodatkowania, która ustawa określa maksymalnie w wysokości 65 % podstawy opodatkowania określonej w art. 10 ustawy za wyroby nie zharmonizowane .

Z mocy delegacji ustawowej zawartej w przepisie art. 75 ust. 3 ustawy Minister Finansów wydał w dniu 22 kwietnia 2004 r. Rozporządzenie wykonawcze w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zmianami). Zgodnie z jego § 7 stawka podatku dla podobnych samochodów używanych i nowych sprzedawanych w kraju i nabywanych wewnątrzwspólnotowo była uzależniona od wieku pojazdu i pojemności skokowej silnika. Obowiązujący w dacie zapłaty podatku akcyzowego § 7 ust. 2 Rozporządzenia stanowił, że w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według wzoru wskazanego w tym akcie prawnym przy czym stawka akcyzy nie mogła być wyższa niż maksymalna – wynosząca 65% podstawy opodatkowania. Dla pojazdów rocznych i dwuletnich stawka ta wynosiła 3,1 % lub 13,6 % podstawy opodatkowania i była uzależniona jedynie od pojemności silnika. W przypadku jednak samochodów używanych starszych niż 2-letnie stawka stosowana do używanych samochodów sprowadzonych z innych państw członkowskich nie była stawką stałą, lecz wzrastała rokrocznie, dochodząc aż do 65 % podstawy opodatkowania. Jak zauważył Europejski Trybunał Sprawiedliwości, jeśli podatek od pojazdu nowego równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjacje wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi. Podatek taki staje się częścią składową wartości pojazdu i stanowi on nadal po deprecjacji ten sam ułamek wartości pojazdu. Jeśli chodzi o używane samochody sprzedawane po upływie roku następującego po roku produkcji, ułamek odpowiadający rezydualnemu podatkowi zawartemu w wartości samochodu opodatkowanemu na podstawie przepisów ustawy o podatku akcyzowym, kiedy był nowy, pozostawał niezmienny i wynosił 3,1% lub 13, 6 % (w zależności od pojemności silnika) wynagrodzenia sprzedawcy z uwzględnieniem obniżenia jego wysokości.

W przypadku jednak samochodów używanych sprowadzanych z innych państw członkowskich wspomniany ułamek ceny odpowiadający podatkowi rezydualnemu corocznie wzrastał.

Rzeczą organów podatkowych będzie zatem zbadanie, czy stawka podatku akcyzowego zapłacona przez skarżącego przewyższała ułamek odpowiadający rezydualnemu podatkowi zawartemu w wartości używanego samochodu, na który został nałożony podatek w Polsce, kiedy był on nowy, a tym samym czy nie nastąpiła nadpłata podatku w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Dla skuteczności powołanego orzeczenia w rozpoznawanej sprawie nie ma znaczenia, że został on wydany po wydaniu ostatecznej decyzji o odmowie stwierdzenia nadpłaty podatku. W omawianym wyroku Trybunał podkreślił, że w ramach kompetencji przyznanej mu przez art. 234 WE wyjaśnia i precyzuje w miarę potrzeb znaczenie oraz zakres tego przepisu tak jak powinien lub powinien był być rozumiany i stosowany od chwili wejścia w życie. Wynika z tego, że sądy mogły i powinny stosować taką wykładnię przepisu również do skutków prawnych powstałych przed wydaniem wyroku w przedmiocie wniosku o dokonanie wykładni, jeśli spełnione są wszystkie pozostałe przesłanki wszczęcia przed właściwym sądem postępowania w sprawie związanej z zastosowaniem takiego przepisu.

Ponowne rozpatrzenie sprawy będzie należało do organów administracji celnej.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zmianami ) należało uchylić zarówno zaskarżoną decyzję jak i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy.