Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1134/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 133 § 1, art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 70 § 1, art. 75 § 1, art. 79 § 2, art. 80 § 1, art. 165a § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2, art. 6
journal: Dz.U. 2008 nr 118 poz 745
law: Ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu  samochodu osobowego

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędziowie NSA Stanisław Gronowski Gabriela Jyż Protokolant Marta Podoba po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 2 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 138/11 w sprawie ze skargi Z. M. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym 1. oddala skargę kasacyjną 2. zasądza od Z. M. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 2 marca 2012 r. o sygn. III SA/GL 138/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę Z. M. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji przyjął, że organ prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Deklaracja uproszczona AKC-3 złożona została w dniu [...] lipca 2004 r., zaś wniosek o zwrot nadpłaty [...] września 2010 r., a zatem po upływie 5-letniego terminu do jego złożenia, wynikającego z art. 79 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Zdaniem Sądu, w sprawie należało stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym w momencie powstania nadpłaty, czyli – zgodnie z art. 73 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej – w dniu złożenia deklaracji podatkowej (tj. [...] lipca 2004 r.). Zmiana przepisów Ordynacji podatkowej, obowiązująca od 1 stycznia 2009 r. wprowadzona ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustawy (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), nie zawierała przepisów intertemporalnych w kwestii nadpłaty. Zatem do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie nowej ustawy należało stosować przepisy z dnia zajścia zdarzenia. I tak, zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania nadpłaty, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji.

Mając na uwadze treść art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, Sąd stwierdził, że w sprawie brak było podstawy prawnej do rozpatrzenia treści wniosku. Wobec tego, organ prawidłowo wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Nie można bowiem wszcząć postępowania w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu, skoro prawo do złożenia tego wniosku wygasło po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji w podatku akcyzowym.

Skargę kasacyjną od wyroku w całości złożył Z. M. Zarzucił naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G., oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Wskazując naruszenie prawa materialnego, zarzucił niewłaściwe zastosowanie art. 73 § 2 pkt 2 i art. 79 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz błędną wykładnię art. 2 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745), art. 80 § 1 w zw. z art. 77 Ordynacji podatkowej. Naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, art. 2 i art. 32 Konstytucji RP, art. 10 "Traktatu Unii Europejskiej (TWE)".

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, zarówno organy, jak i Sąd I instancji, błędnie potraktowały wniosek strony o zwrot nadpłaty jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Kasator podkreślił różnice między tymi dwiema instytucjami, wskazując, że zgodnie z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej, prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu, określony w art. 77 tej ustawy. Termin ten rozpoczyna swój bieg, jeżeli nadpłata została ujawniona. W rozpoznawanej sprawie ujawnienie nadpłaty miało miejsce najwcześniej w momencie wejścia w życie ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. Zatem, omawiany termin upłynął dopiero 31 grudnia 2013 r.

Skarżący wskazał ponadto, że w rozpoznawanej sprawie nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok z 18 stycznia 2007 r., C-313/05), stwierdzającego nieprawidłowości w implementacji prawa europejskiego do krajowego porządku prawnego. Do tego rodzaju nadpłat, nie można stosować wyłącznie unormowania z art. 73 Ordynacji podatkowej.

W ocenie kasatora, wykładnia zastosowana w zaskarżonej decyzji, niezasadnie prowadzi do zróżnicowania sytuacji podatników w zależności od tego, kiedy złożyli wniosek o zwrot nadpłaty, tj. do 31 grudnia 2008 r., czy po tej dacie (gdy uchylony już został art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej). Skutkuje to naruszeniem zasady efektywności wyrażonej w art. 10 TWE oraz naruszeniem norm konstytucyjnych (art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP).

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podał, że podniesione zarzuty są nieuzasadnione, a wyrok Sądu I instancji jest zgodny z prawem.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.

Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Sąd ten z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego, w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny wówczas, gdy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okażą się nieusprawiedliwione.

Przystępując do oceny zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej stwierdzić należy, że są one nieuzasadnione. W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 wyżej wymienionej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi autor skargi kasacyjnej powołał art. 3 § 1. Zgodnie z tym przepisem, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis ten wyznacza w § 2 zakres przedmiotowy postępowania sądowoadministracyjnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji mógłby naruszyć ten przepis tylko gdyby odmówił rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa bądź też gdyby zastosował środki nieznane ustawie. W rozpatrywanym przypadku sytuacja taka nie miała natomiast miejsca. Naruszenie przez Sąd I instancji przy rozstrzyganiu sprawy ewentualnie prawa materialnego czy procesowego nie oznacza, że Sąd ten uchybił wynikającemu z wyżej wymienionej regulacji zakresowi kontroli działalności administracji publicznej, jak i że nie zastosował środków określonych w ustawie. Wadliwe ich zastosowanie jest kwestią odrębną. W konsekwencji, skutku nie mógł odnieść zarzut naruszenia tego przepisu przez kwestionowanie biegu terminu przedawnienia od daty złożenia deklaracji prawem wymaganej. Chodzi zatem o to, że skarżący złożył deklarację uproszczoną AKC-U nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu w dniu [...] lipca 2004 r. zaś zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym domagał się na podstawie ustawy z dnia 9 maja 2008 r. wnioskiem z dnia [...] września 2010 r. Kwestionować powyższe można było jedynie w ramach zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i przepisów prawa materialnego.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 141 § 4 cytowanej wyżej ustawy, a więc braków w uzasadnieniu wyroku, nie jest on uzasadniony. Przepis ten nakazuje zamieszczenie określonych elementów konstrukcyjnych w uzasadnieniu wykroku. W myśl tego przepisu, uzasadnienie wyroku winno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Elementy te mają służyć wyjaśnieniu powodów rozstrzygnięcia i umożliwić kontrolę instancyjną.

Wbrew twierdzeniom kasatora, Sąd I instancji prawidłowo wskazał stan faktyczny sprawy, który przyjął za podstawę swojego rozstrzygnięcia, zawartego w sentencji wyroku. Przedstawienie stanu faktycznego sprawy w uzasadnieniu wyroku jest pełne i wyczerpujące, a tym samym zgłoszony zarzut nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Sądu II instancji, zastosowana przez Sąd I instancji technika przedstawienia w uzasadnieniu stanu faktycznego sprawy oraz oceny umożliwia kontrolę instancyjną. Kwestionowanie ustaleń stanu faktycznego kasator upatruje w innej ocenie tych samych dowodów, a odwołanie się do nich spowodowane jest próbą wykazania, że w sprawie zachodziły podstawy do zwrotu nadpłaty podatku wynikającego z ustawy wyżej cytowanej z dnia 9 maja 2008 r. Bieg terminu przedawnienia w jego ocenie nie należało liczyć od dnia [...] lipca 2004 r., czyli złożenia deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu, lecz od daty obowiązywania tej ustawy, co uzasadniało ocenę wniosku nie jako stwierdzenie nadpłaty podatku, a zwrot nadpłaty podatku. W sytuacji gdy Sąd I instancji w uzasadnieniu wbrew wywodom kasatora dokonał oceny tych pojęć w zakresie pojęcia przedawnienia, to nie można zarzucić, że przepis ten został naruszony w zakresie jego obligatoryjnych elementów. Kwestionowanie stanu faktycznego mogło nastąpić przez zgłoszenie zarzutu w ramach także art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaś podstawa prawna rozstrzygnięcia w ramach naruszenia prawa materialnego.

Wskazany przez kastrator zarzut naruszenia art. 133 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami adminsitracyjnymi także nie mógł być podstawą do formułowania zarzutów co do nieprawidłowości w ustalaniu stanu sprawy i przeprowadzonej jego oceny. Z istoty sądowej kontroli administracji wynika, że sąd orzeka na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie wydania zaskarżonego aktu lub czynności, a wynikającego z akt sprawy. O ile przepis ten określa jedynie moment wydania wyroku, a więc po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, to nie można z powołaniem się na jego treść żądać kwestionowania stanu faktycznego sprawy, gdy w ramach art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ stan faktyczny odpowiednimi przepisami nie został skutecznie zakwestionowany.

Odwołanie się kasatora w ramach zarzutów procesowych do art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej i kwestionowanie pojęć "wniosku o stwierdzenie nadpłaty" i "wniosku o zwrot nadpłaty" jest także nieuzasadnione. Sąd I instancji w swoich rozważaniach wbrew wywodom kasatora rozróżnia te pojęcia. O ile przyjął bieg terminu przedawnienia od daty [...] lipca 2004 r., czyli złożenia deklaracji uproszczonej, to trafnie posłużył się pojęciem stwierdzenia "nadpłaty podatku", gdyż pojęcie to zostało określone w art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej. Zwrot zaś nadpłaty wynika z ustawy wyżej już cytowanej z dnia 9 maja 2008 r.

Powyższe oznacza, że stan faktyczny nie został skutecznie zakwestionowany. W Konsekwencji należało przyjąć, że skarżący w dniu [...] lipca 2004 r. dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu i z tego tytułu zapłacił podatek akcyzowy obliczony według obowiązujących wówczas przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) a swój wniosek o zwrot nadpłaty złożył w dniu [...] września 2010 r., a więc po upływie terminu przedawnienia powstałego z tytułu zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Sporna pozostała zatem kwestia, czy w tym przypadku znajduje zastosowanie przepis art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, do którego także odwołał się kasator jako niewłaściwe zastosowanego przepisu w zarzutach prawa materialnego, przy czym mylnie wskazał pkt 2. Z przepisu tego wynika, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jak to trafnie wskazał także Sąd I instancji. Źródłem tego sporu jest zatem odmienna interpretacja zakresu zastosowania i skutków prawnych przyjętej w dniu 9 maja 2008 r. ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.Urz. 2008.118.745 z dnia 4 lipca 2008 r.). Uchwalenie tej ustawy zostało podyktowane wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) z 18 stycznia 2007 r. sygn. C-313/05, w którym Trybunał stwierdził, że art. 90 akapit 1 Traktatu o ustanowieniu Wspólnoty Europejskiej (TWE) zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone z zagranicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi chociażby tylko w niektórych przypadkach do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego z zagranicy. Podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe. Stwierdzenie to odnosiło się do wzoru obliczania podatku akcyzowego w odniesieniu do samochodów osobowych starszych niż 2 lata, nabytych w innym Państwie Członkowskim, wynikającego z treści przepisu § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obliczenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). Zastosowanie tego wzoru prowadziło bowiem do podwyższenia realnej stawki podatku ponad poziom 3,1% lub 13,6% podstawy opodatkowania (w zależności od pojemności silnika) w odniesieniu do sprowadzanych z innych Państw Członkowskich samochodów osobowych starszych niż 2 lata. Wspomniany wyrok Trybunału stał się podstawą kwestionowania przez sądy administracyjne rozstrzygnięć organów podatkowych opartych na obowiązującej w 2004 r. treści wyżej wymienionego § 7 ust. 3 rozporządzenia. Z tego też powodu prawodawca krajowy uregulował zasady dokonywania zwrotu nadpłaconego z tego tytułu podatku, a co uczynił w powołanej wyżej ustawie z 9 maja 2008 r. Podkreślić przy tym należy, że ustawa ta nie reguluje wszystkich kwestii związanych z określaniem i zwrotem tego typu nadpłat. Ustawodawca, poza wskazaniem komu i z jakiego tytułu ów zwrot przysługuje (art. 2), jak należy obliczyć kwotę zwrotu nadpłaty (art. 3), jak należy liczyć termin do wznowienia postępowań zakończonych ostateczną decyzją (art. 4), na jakich warunkach podatnikowi przysługuje także oprocentowanie od nadpłaty (art. 5), w pozostałym zakresie wyraźnie odsyła do przepisów Ordynacji podatkowej (art. 6). Oznacza to, że w tego typu sprawach ma zastosowanie przepis art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Powyższe wskazuje, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, że cytowana ustawa o zwrocie nadpłaty nie wyłącza stosowania tej regulacji prawnej, bowiem nie określa ona innych, niż wynikające z art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej a zakwestionowanej przez kasatora w ramach zarzutu prawa materialnego, ram czasowych występowania z wnioskiem o zwrot nadpłaty. Zauważyć przy tym należy, jak to trafnie wskazał Sąd I instancji, że w każdym przypadku orzekania o zobowiązaniu podatkowym (określenie zobowiązania podatkowego, stwierdzenie nadpłaty podatku) istotne jest to, czy dane zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Przedawnienie niesie bowiem za sobą ten skutek, że zobowiązanie podatkowe wygasa (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej) i nie ma już możliwości wypowiadania się na temat jego kształtu ani w formie decyzji organu podatkowego, ani też poprzez skuteczne złożenie korekty deklaracji podatkowej. Zasada ta dotyczy również zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym powstałych na gruncie przepisów obowiązujących w 2004 r. Ustawodawca nie wyłączył tej zasady wspomnianą ustawą z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. Przeciwnie, poprzez zawarte w art. 6 tej ustawy odesłanie do przepisów Ordynacji podatkowej, każę tę zasadę respektować. Podkreślić przy tym należy, że skoro ustawa ta nie określiła czasowych ram do składania wniosków o zwrot tego podatku, to tym samym nie ma zastosowania art. 79 § 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że przepisu art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. Odmienna wykładnia tych regulacji prawnych prowadziłaby do absurdalnego wręcz wniosku, że w tego typu sprawach podatnicy mogliby występować z żądaniem zwrotu podatku w nieograniczonym czasie, a więc kiedykolwiek, co byłoby nie do pogodzenia z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą pewności prawa i powstałych na jego tle stosunków prawnych.

Stwierdzić zatem należy, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy w świetle art. 79 § 2 w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i w związku z art. 6 cytowanej wyżej ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, podatnik, a więc skarżący, mógł skutecznie domagać się stwierdzenia nadpłaty do końca 2009 r. Wniosek o zwrot nadpłaty złożony dopiero 9 września 2010 r. słusznie został więc uznany nieskuteczny. Rację ma zatem Sąd I instancji twierdząc, że możliwość składania wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty istniała jeszcze przed dniem wejścia w życie powyższej ustawy z 9 maja 2008 r. Nadpłata ta wynikać mogła z niezgodności prawa krajowego z prawem Unii Europejskiej, co miało miejsce od 1 maja 2004 r. do 30 listopada 2006 r. (po tej dacie wprowadzono zmianę § 7 ust. 2 cytowanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego), a co zostało potwierdzone wspomnianym wyrokiem Trybunału z 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-311/05. Niemniej jednak, także po wejściu w życie cytowanej wyżej ustawy z 9 maja 2008 r. (co miało miejsce 19 lipca 2008 r.), podatnik miał rok czasu na złożenie wniosku o zwrot nadpłaty, czego jednak nie uczynił. Nie można wobec tego podzielić wywodów kasatora, że przepisy nie dały możliwości domagania się zwrotu nadpłaty. Oznacza to jednocześnie, że nie ma podstaw do przyjęcia, że został naruszony art. 2 tej ustawy czy też art. 73 § 2 pkt 2 i art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej. Przyjęcie zatem w sprawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej wykluczyło zastosowanie art. 80 § 1, do którego odwołał się kasator.

Nie ma także znaczenia odwołanie się kasatora do art. 77 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, skoro trafnie odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty z uwagi na przedawnienie. Przepis ten mógłby być rozpatrywany w sytuacji stwierdzenia nadpłaty podlegającej zwrotowi.

Nie jest też uzasadniony zarzut naruszenia art. 2 i art. 32 Konstytucji RP i art. 10 Traktatu Unii Europejskiej (TWE). Upatrywanie zróżnicowania podatników jest nieuzasadnione. Termin 5 lat jest jednakowy dla wszystkich podmiotów bez względu na datę złożenia wniosku.

Z przyczyn powyższych, na podstawie art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga kasacyjna podlegała oddaleniu. Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w treści art. 204 pkt 2 także tej ustawy.