Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 307/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i 2, art. 15 ust. 4 i ust. 5
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 13 czerwca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2017 roku sprawy ze skargi Z. Z. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Z. Z. przedstawił następujący stan faktyczny:

Z. Z. jest - wraz z żoną D. Z.- współwłaścicielem gospodarstwa rolnego, które jest objęte małżeńską wspólnością ustawową. Od 1 września 2003 r. D. Z. rozpoczęła prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej pod firmą A, wpisanej do ewidencji działalności gospodarczej. Przeważającym rodzajem tej działalności gospodarczej jest "produkcja gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich" (PKD: 10.91.Z). Wpis do ewidencji działalności gospodarczej wymienia także działalność oznaczoną symbolami PKD: [...]. Dla działalności tej dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w K., składając także oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od tego podatku (VAT-6). Czynności tych dokonała w dniu 29 sierpnia 2003 r. Od września 2003 r. jest czynnym podatnikiem podatku VAT i składa z tej działalności gospodarczej miesięczne deklaracje rozliczeniowe VAT-7.

Z. Z. , z dniem 1 lipca 2011r., także rozpoczął prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej, którą prowadzi pod firmą: B na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Przeważającym rodzajem tej działalności jest "działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną" (PKD: 01.61.Z). Wpis do ewidencji działalności gospodarczej obejmuje ponadto działalność oznaczoną kodami PKD: 01.63.Z; 28.30.Z; 33.12.Z; 43.12.Z i 46.61.Z. Podatnik dokonał rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług, składając deklarację VAT-R Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w K., wskazując rezygnację ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT z 1 lipca 2011 r., jednocześnie oświadczając, że składał będzie deklaracje VAT-7 poczynając od deklaracji za lipiec 2011 r. Od tego czasu jest czynnym podatnikiem podatku VAT i składa comiesięcznie deklaracje rozliczeniowe VAT-7.

Poza powiązaniem osobowym brak jakichkolwiek operacji gospodarczych między gospodarstwem rolnym stanowiącym współwłasność małżeńską Z. i D. małżonków Z. , a firmami stanowiącymi ich własność (A i B). Podmioty te nie świadczą sobie jakichkolwiek usług, nie dokonują między sobą dostaw towarów. Grunty stanowiące wspólne gospodarstwo rolne - a także budynki, budowle i urządzenia - nie są wykorzystywane dla potrzeb prowadzonych indywidualnie i na własny rachunek działalności gospodarczych. Majątek rzeczowy każdej z firm jest wykorzystywany dla potrzeb działalności tej firmy i nie jest wykorzystywany w drugiej z firm lub w stanowiącymwspółwłasność gospodarstwie rolnym.

Każda z firm prowadzi odrębną dokumentację księgową i podatkową, dokonuje odrębnego rozliczenia podatku VAT. Każda z tych dwóch firm prowadzi własną ewidencję środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i są to składniki majątkowe służące jedynie działalności gospodarczej każdego z tych podmiotów.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności rolniczej, wykorzystując posiadane gospodarstwo rolne. Nie ma statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy VAT. W ramach działalności gospodarczej (B) nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy VAT. Zasadnicza część działalności gospodarczej mieści się w grupie 77.33.10.0 PKWiU (Usługi wynajmu maszyn), a także w grupach: 01.63.10.0 - Usługi następujące po zbiorach, 01.62.10.0 - Usługi wspomagające chów i hodowlę zwierząt gospodarskich, 01.61.10.0 - Usługi wspomagające produkcję roślinną. Wykonywane są także usługi w zakresie PKWiU 33.12.21.0 (Usługi naprawy i konserwacji maszyn dla rolnictwa i leśnictwa), a sporadycznie sprzedaż maszyn dla rolnictwa i leśnictwa (PKWiU 28.30). Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych - w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy VAT - w ramach gospodarstwa rolnego. W ramach działalności gospodarczej (B) świadczy usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy VAT (usługi związane z rolnictwem: 01.61Z), usług takich nie świadczy w ramach gospodarstwa rolnego. Zrezygnował ze zwolnienia, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT. Od lipca 2011 r. jest czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje rozliczeniowe. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług są wystawiane na B, NIP: [...]. Nabywane towary i usługi są opodatkowane podatkiem VAT. Towary i usługi nabywane w ramach działalności gospodarczej związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku pytanie nr 2) Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje - jako podatnikowi podatku od towarów i usług - zwrot różnicy podatku VAT, jako nadwyżki naliczonego nad należnym na rachunek bankowy z prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), mając na uwadze fakt, że zarówno wnioskodawca, jak i współwłaścicielka gospodarstwa, spełniają warunki do opodatkowania podatkiem VAT na zasadach ogólnych, działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisów do CEDDG, bowiem:

1. w gospodarstwie rolnym , którego są współwłaścicielami nie prowadzą działalności rolniczej, że w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy VAT, nie dokonują sprzedaży produktów rolnych o których mowa w art. 2 pkt 20 tej ustawy i żadna z tych osób fizycznych nie korzysta ze statusu rolnika ryczałtowego;

2. zarówno wnioskodawca jak i współwłaścicielka gospodarstwa rolnego zrezygnowali ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT;

3. w prowadzonych firmach do świadczenia usług wymienionych załączniku nr 2 do ustawy VAT nie wykorzystują ani siły roboczej ani też sprzętu zwykle wykorzystywanego w tym stanowiącym ich współwłasność gospodarstwie rolnym;

- zatem wnioskodawca może korzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. W konsekwencji tego w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy VAT, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, przysługiwać mu będzie prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe lub do zwrotu różnicy tego podatku na rachunek bankowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, sobą podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot

podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust 2 pkt 7.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące warunki:

a- odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług;

b- gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

Wskazana wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi, nie znajdzie zastosowania. Taka sytuacja we wskazanym stanie faktycznym nie ma miejsca.

Zatem Wnioskodawca spełniając - jako czynny podatnik VAT - warunek umożliwiający realizację prawa do odliczenia, jakim jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, może korzystać z prawa do odliczenia.

W świetle opisanego stanu faktycznego i przywołanych przepisów Wnioskodawcy przysługuje status czynnego podatnika podatku VAT. Zatem na warunkach przewidzianych w ustawie VAT, przysługuje także - jako podatnikowi tego podatku - prawo do odliczenia podatku naliczonego, a także prawo do zwrotu różnic podatku VAT jako nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku organ wydał [...]indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego nr [...] uznającą stanowisko w zakresie prawa do zwrotu różnicy podatku VAT z tytuł nabycia towarów i usług związanych ze świadczeniem usług rolniczych za nieprawidłowe, zaś prawa do zwrotu różnicy podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w pozostałym zakresie za prawidłowe.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. , Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo < do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, ł którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarcza, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza — mocą ust. 2 powołanego artykułu -obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy - zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podarku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Należy wskazać, że podstawową zasadą wspólnego systemu podatku VAT, jest zasada neutralności podatku - rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Oznacza to, że podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, aby mógł zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy są związane z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez czynnego zarejestrowanego podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

W interpretacji z [...] organ uznał, że skarżący:

- nie ma prawa do rejestracji jako podatnik VAT czynny w przedmiocie świadczenia usług rolniczych, w zakresie prowadzenia których dla potrzeb podatku VAT zarejestrowana jest żona Wnioskodawcy,

- ma prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą inną niż usługi rolnicze.

Zatem należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę towarów i usług związanych z prowadzoną przez Skarżącego działalnością rolniczą nie są spełnione, ponieważ - jak wskazano wyżej - z tytułu prowadzenia działalności rolniczej Skarżącemu nie przysługuje status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast prawo to przysługuje Skarżącemu w zakresie nabywanych towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością w pozostałym zakresie, ponieważ - jak wskazał Skarżący we wniosku - nabywane towary i usługi są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT i z tytułu jej prowadzenia Skarżącemu przysługuje status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Powyższa kwestia jest przedmiotem przekazanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi odpowiedzi na skargę na interpretację indywidualną Nr [...], w której organ podtrzymał swoje stanowisko odnośnie zakresu prawa Skarżącego do rejestracji jako podatnik VAT czynny z tytułu prowadzonej działalności i uznał zarzuty naruszenia art. 2 pkt 15, 16 i 21 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z załącznikiem nr 2 do tej ustawy i art. 295 ust. 1 pkt 5 Dyrektywy UE 2006/112/WE oraz art. 15 ust. 1-2 i 4-5 ustawy za bezzasadne.

Stosownie bowiem do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu -obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Działalność rolnicza, zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy, obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Rolnikiem ryczałtowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Produkty rolne, zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy, to towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Natomiast przez usługi rolnicze, zgodnie z art. 2 pkt 21 ustawy, rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

I tak, w załączniku nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącym "Wykaz towarów i usług, od których dostawy i świadczenia przysługuje zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług" zostały wymienione pod:

- pozycją 35 usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 01.6 "Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych oraz usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0)", pozycją 36 usługi sklasyfikowane po symbolem PKWiU ex 02.40.10 "Usługi związane z leśnictwem, z wyłączeniem patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3) oraz doradztwa w zakresie zarządzania lasami", pozycją 37 usługi sklasyfikowane po symbolem PKWiU ex 03.00.7 "Usługi wspomagające rybactwo, z wyłączeniem: usług związanych z rybołówstwem morskim (PKWiU ex 03.00.71.0)", pozycją 38 usługi sklasyfikowane po symbolem PKWiU 77.31.10.0 "Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi".

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania wykazu towarów i usług, od których dostawy i świadczenia przysługuje zryczałtowany zwrot I podatku od towarów i usług tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)".

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Zwolnienie rolnika ryczałtowego od podatku VAT ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Zwolnieni od podatku są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w zakresie wyraźnie wskazanym w przepisie. Oznacza to, iż:

- świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu,

- innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nieuprawniająca go do zwolnienia przedmiotowego (np. agroturystyka, działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu według stawek właściwych dla tych czynności.

W art. 43 ust. 3 ustawy postanowiono, iż rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed' dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych (art. 96 ust. 2 ustawy).

Natomiast art. 96 ust. 3 ustawy stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe - gdyż wymienione gospodarstwa to w istocie działalności, w przypadku których częstokroć nie można wyodrębnić osoby prowadzącej gospodarstwo. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają jednocześnie zasadę, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego uprawniona jest tylko i wyłącznie jedna osoba fizyczna spośród tych, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące tego gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) będą wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych.

Z powyższego wynika, że ustawodawca przyjął, że w sytuacji, gdy gospodarstwo rolne stanowi własność wspólną kilku osób, podatnikiem VAT czynnym może zostać tylko jedna osoba. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych przypadkach niż wymienione w ust. 4 art. 15 ustawy.

Wobec powyższego skoro wnioskodawca wraz z żoną są współwłaścicielami gospodarstwa rolnego, które wchodzi w skład małżeńskiej wspólnoty ustawowej oraz świadczą - jak podano we wniosku -usługi rolnicze wskazane w załączniku nr 2 do ustawy, to świadczenie tych usług przez każdego z małżonków nie może stanowić odrębnych działalności gospodarczych. Bowiem, skoro strona świadczy usługi rolnicze wskazane w załączniku nr 2 do ustawy, to działalność ta, w świetle art. 2 pkt 15 w zw. z art. 2 pkt 21 ustawy, jest niewątpliwie działalnością rolniczą. Świadczenie usług rolniczych jest działalnością rolniczą wykonywaną w ramach posiadanego gospodarstwa rolnego wspólnie przez małżonków gospodarstwa rolnego. Tym samym Skarżący, podobnie jak jego żona, prowadzi ten sam rodzaj działalności - działalność rolniczą.

Zatem w zakresie świadczenia usług rolniczych znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w art. 15 ust. 4 i ust. 5 ustawy, z których wynika, iż w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą (w tym także świadczących usługi rolnicze), zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych, tzn. przy sprzedaży towarów wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy oraz towarów wytworzonych z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym.

Skoro gospodarstwo rolne, jest własnością wspólną strony i jego małżonki i reprezentantem jest żona (z uwagi na fakt zarejestrowania się przez nią z całości prowadzonej działalności jako podatnik czynny VAT w 2003 r.), to tym samym wnioskodawcy nie przysługuje status rolnika ryczałtowego w zakresie działalności rolniczej - tj. świadczenia usług rolniczych. W konsekwencji powyższego strona, w związku ze świadczeniem w ramach własnej działalności gospodarczej usług rolniczych, nie mogła się zarejestrować jako podatnik VAT i rozliczać podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych w przedmiocie usług rolniczych. Zatem gospodarstwo rolne stanowiące współwłasność wnioskodawcy i jego żony, dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w przedmiocie działalności rolniczej, polegającej na świadczeniu usług rolniczych, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego reprezentantem, jak wyżej wskazano, jest zarejestrowana od 2003 r. jako podatnik VAT czynu; żona wnioskodawcy.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 15 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usta oraz fakt, iż żona Skarżącego jest już zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAI rozliczającym podatek VAT ze wspólnej działalności rolniczej, Skarżący nie może zarejestrować się jako podatnik VAT czynny prowadzący działalność rolniczą polegającą na świadczeniu usług rolniczych wymienionych w załączniku 2 do ustawy.

Przy czym w zakresie czynności wykonywanych w ramach odrębnie prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Skarżący może być odrębnym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do powołanego przez Skarżącego, art. 295 ust. 1 pkt 5 Rozdziału 2 Wspólny system ryczałtowy dla rolników Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej /Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm./, "usługi rolnicze" oznaczają usługi, w szczególności te wymienione w załączniku VID, świadczone przez rolnika, z wykorzystaniem jego siły roboczej lub przy użyciu sprzętu zwykle wykorzystywanego w jego gospodarstwie rolnym, leśnym lub rybackim, a które zwykle odgrywają rolę w produkcji rolnej.

Zatem za usługi rolnicze należy uznać usługi świadczone przez rolnika, czyli podatnika prowadzącego działalność w ramach gospodarstwa rolnego, leśnego lub rybackiego, które zwykle odgrywają rolę w produkcji rolnej, z wykorzystaniem jego siły roboczej lub przy użyciu sprzętu zwykle wykorzystywanego w takim gospodarstwie. Zgodnie z załącznikiem nr VIH do Dyrektywy w szczególności za usługi rolnicze uznaje się:

- prace przy uprawie ziemi, koszenie, młócenie, wyciskanie, zbiór i żniwa, sianie, sadzenie,

- pakowanie i przygotowanie do sprzedaży , np. suszenie, czyszczenie, rozdrabnianie, odkażanie i silosowanie produktów rolnych,

- przechowywanie produktów rolnych,

- dozór nad trzoda chlewną, chów i tucz,

- wynajem do celów rolniczych sprzętu używanego zwykle w gospodarstwach rolnych, leśnych i rybackich,

- pomoc techniczna,

- zwalczanie chwastów i szkodników, opylanie i opryskiwanie upraw i ziemi,

- obsługa sprzętu nawadniającego i odwadniającego,

- obcinanie gałęzi, ścinanie drzew i inne usługi leśne.

W tym miejscu należy wskazać, iż powyższa lista nie ma charakteru zamkniętego. Oznacza to, I że wszystkie czynności, które zwykle odgrywają rolę w produkcji rolnej, będą stanowiły usługi rolnicze. Należy również podkreślić, że w sytuacji gdy wymienione usługi będą wykonywane przez osobę inną niż rolnik nie będą stanowiły one usług rolniczych dla potrzeb wspólnego systemu ryczałtowego.

Mając na uwadze fakt, że Dyrektywa 112 podobnie określa usługi rolnicze, wskazując jedynie przykładowo w ww. art. 295 ust. 1 pkt 5, że usługi rolnicze oznaczają usługi, w szczególności te wymienione w załączniku VIII, świadczone przez rolnika, z wykorzystaniem jego siły roboczej lub przy użyciu sprzętu zwykle wykorzystywanego w jego gospodarstwie rolnym, leśnym lub rybackim, które zwykle odgrywają rolę w produkcji rolnej, należy stwierdzić, że krajowe regulacje w zakresie określenia usług rolniczych stanowią prawidłową implementację przepisów wskazanej wyżej Dyrektywy. Zatem brak podstaw do bezpośredniego stosowania przepisów Dyrektywy.

W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 2 pkt 15, 16 i 21 ustawy, w związku z załącznikiem nr 2 do tej ustawy i art. 295 ust. 1 pkt 5 Dyrektywy jest bezzasadny.

W świetle powyższego za bezzasadny należy uznać również zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 -2 i 4-5 ustawy, bowiem w sytuacji, gdy podatnik świadczy usługi rolnicze w takim samym zakresie jak jego żona, która wcześniej zarejestrowała się jako podatnik VAT czynny z tytułu ich świadczenia, nie może być uznany za podatnika podatku VAT z tytułu świadczenia usług rolniczych, stosownie do art. 15 ust. 4 i 5 ustawy i tym samym nie ma prawa do rejestracji jako podatnik VAT czynny w przedmiocie świadczenia usług rolniczych. Jak wynika z ww. art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 (zgodnie z którym w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1) stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach, a działalnością rolniczą, w myśl ww. art. 2 pkt 15 jest m.in. świadczenie usług rolniczych. A jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku, zarówno podatnik, jak i jego żona, w ramach prowadzonej działalności świadczą usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, tj. usługi rolnicze (PKWiU 01.61.Z)

Jednocześnie należy wskazać, że w świetle obowiązujących przepisów nie ma przeciwwskazań, by wnioskodawca dokonał zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą inną niż usługi rolnicze.

W związku z tym, że zdaniem organu stronie nie przysługuje prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny w przedmiocie świadczenia usług rolniczych, w zakresie prowadzenia których dla potrzeb podatku VAT zarejestrowana jest żona Wnioskodawcy, co zostało wskazane w odpowiedzi na skargę Nr [...], z tytułu świadczenia usług rolniczych nie przysługuje mu status czynnego podatnika podatku VAT. Zatem nie jest spełniony Zatem nie jest spełniony podstawowy warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego i tym samym do zwrotu różnicy podatku.

W świetle powyższego zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i art. 87 ust. 1 ustawy jest bezzasadny.

Jednocześnie wskazano, że ustawa o podatku od towarów i usług w określonym przypadku przewiduje możliwość zarejestrowania i rozliczania podatku od towarów i usług przez jedną osobę, która jako pierwsza zarejestruje się jako podatnik VAT czynny (art. 96 ust. 2). Dotyczy to osób fizycznych, o których mowa w ww. art. 15 ust. 4 i 5 ustawy. Zatem należy stwierdzić, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo iż rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne. Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe — gdyż wymienione gospodarstwa to w istocie działalności, w przypadku których częstokroć nie można wyodrębnić osoby prowadzącej te gospodarstwo. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik. Z powyższego wynika, że ustawodawca przyjął, że w sytuacji, gdy gospodarstwo rolne stanowi własność wspólną kilku osób, podatnikiem VAT czynnym może zostać tylko jedna osoba. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do osób fizycznych m prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych przypadkach niż wymienione w ust. 4 art. 15 ustawy.

Powyższe rozwiązania prawnopodatkowe mają zastosowanie w niniejszej sprawie. Tym samym w świetle obowiązujących przepisów i okoliczności przedstawionych we wniosku, czynnym podatnikiem podatku VAT jest żona Wnioskodawcy w zakresie świadczonych usług rolniczych zarówno przez nią, jak i przez stronę i żona Skarżącego jest zobowiązana do rozliczania podatku od towarów i usług związanych ze świadczeniem tych usług.

W skardze do sądu administracyjnego na powyższą interpretację Z. Z. podniósł zarzuty dokonania błędnej wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa, w szczególności:

art. 2 pkt 15, 16 i 21 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, w związku z załącznikiem nr 2 do tej ustawy i art. 295 ust. 1 pkt 5 Dyrektywy UE 2006/112AVE, wskutek dokonania błędnej wykładni pojęcia "usług rolniczych", dokonanej bez uwzględnienia regulacji wspólnotowych,

art. 15 ust. 1-2 i 4-5, art. 86 ust. 1 i art. 87 ust. 1 i 2 ustawy VAT, wskutek uznania, że podatnikowi nie przysługuje prawo zwrotu różnicy podatku z tytułu nabycia towarów i usług związanych ze świadczeniem usług rolniczych jako podmiotu gospodarczego, natomiast prawo takie przysługuje z tytułu nabycia towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W ocenie strony skarżącej indywidualna interpretacja stanowiąca przedmiot skargi wydana została z obrazą wskazanych przepisów. Skarżący skutecznie bowiem nabył status czynnego podatnika VAT i wykonując czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w tym świadcząc usługi rolnicze wymienione z załączniku nr 2 do ustawy VAT, może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego a także prawo do zwrotu różnic podatku VAT, jako nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w zakresie wszystkich dostaw wykonywanych w ramach tej działalności gospodarczej, bez ograniczeń wskazanych w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji oparte jest na definicji usług rolniczych zawartej w ustawie VAT, która jest odmienna od definicji wynikającej z Dyrektywy 2006/112/WE Zgodnie z definicją "usługi rolniczych", przyjętą w art. 295 ust. 1 pkt do celów rozdziału "Wspólny system ryczałtowy dla rolników", usługi rolnicze oznaczają". Przyjęcie prowspólnotowej wykładni tego pojęcia powinno prowadzić do wniosków odmiennych niż prezentowane zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

W stanie faktycznym sprawy, zdaniem skarżącego, przysługuje mu prawo korzystania ze statusu czynnego podatnika VAT, w tym w zakresie rejestracji podatkowej oraz prawa do zwrotu różnicy podatku VAT, z działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą B , bowiem świadczone przez ten podmiot usługi nie mogą być uznane za usługi rolnicze. Dalej skarżący wskazał, że zarówno on, jak i jego żona (współwłaścicielka gospodarstwa rolnego) spełniają,, warunki do opodatkowania podatkiem VAT na zasadach ogólnych, działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisów do CEIDG, bowiem:

w gospodarstwie rolnym, którego są współwłaścicielami nie prowadzą działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy VAT, nie dokonują sprzedaży produktów rolnych o których mowa w art. 2 pkt 20 tej ustawy i żadna z tych osób fizycznych nie korzysta ze statusu rolnika ryczałtowego;

zrezygnowali ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT;

w prowadzonych firmach do świadczenia usług wymienionych załączniku nr 2 do ustawy VAT nie wykorzystują ani siły roboczej ani też sprzętu zwykle wykorzystywanego w tym stanowiącym ich współwłasność gospodarstwie rolnym;

zatem Skarżący, wykonując czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (B ) może korzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. W konsekwencji tego, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy VAT, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, przysługiwać mu będzie prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe lub do zwrotu różnicy tego podatku na rachunek bankowy.

Zdaniem skarżącego przysługuje mu prawo korzystania ze statusu czynnego podatnika VAT, w tym w zakresie rejestracji podatkowej oraz prawa do zwrotu różnicy podatku VAT, z działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą B, bowiem świadczone przez ten podmiot usługi, w tym wymienione w załączniku nr 2 ustawy VAT, nie mogą być uznane za usługi rolnicze (w świetle przepisów Dyrektywy). A zatem nabywanie towarów i usług na potrzeby świadczenia tych usług nie podlega ograniczeniom w zakresie tak prawa do odliczenia, jak i prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Ponadto skarżący wskazał, że gdyby przyjąć stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji za prawidłowe, należałoby uznać, że podatek naliczony służący wykonywaniu usług rolniczych, powinien być - uwzględniając przepis art. 96 ust. 2 ustawy VAT - rozliczany przez żonę Skarżącego, bowiem wcześniej dokonała rejestracji podatkowej w zakresie podatku VAT. Zapewne także powinna rozliczyć podatek należny od tych usług (wystawiając stosowną fakturę), co oznaczałoby, że przepisy ustawy VAT rozumiane w sposób określony w zaskarżonej interpretacji - pozwalają na opodatkowanie czynności przez inny podmiot, niż rzeczywisty dostawca. Wydaje się, że wnioski takie byłyby nieuprawnione i niemające prawnych podstaw.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego aktu w całości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

W zaskarżonej interpretacji uznano, że skarżącemu nie przysługuje prawo do zwrotu różnicy podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych ze świadczeniem usług rolniczych.

Wnioskodawca wskazał, że usługi rolnicze świadczy w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą B, nie ma statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Skarżący jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego, ale grunty stanowiące wspólne gospodarstwo rolne, jak również budynki, budowle i urządzenia gospodarstwa rolnego nie są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Majątek firmy skarżącego nie jest też wykorzystywany w gospodarstwie rolnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT).

Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT i świadczone przez niego usługi są opodatkowane tym podatkiem. Nabywane przez podatnika towary i usługi są więc wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i zachodzi niewątpliwy związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Organ ocenił jednak, że wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zwrotu różnicy podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych ze świadczeniem usług rolniczych, gdyż w tym zakresie nie przysługuje mu status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Organ wydający interpretację w tym zakresie powołał się na interpretację indywidualną nr [...], w której uznano, że wnioskodawca nie ma prawa do rejestracji jako podatnik VAT czynny w przedmiocie świadczenia usług rolniczych w zakresie prowadzenia których dla potrzeb podatku VAT zarejestrowana jest jego żona. Powyższa interpretacja została jednak uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13 czerwca 2017r., sygn. akt I SA/Łd 307/1. W wyroku tym wskazano w szczególności, że ograniczenia przewidziane w art. 96 ust. 2 ustawy o VAT nie mają zastosowania wobec wnioskodawcy, który nie może być zaliczony do kręgu podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 4 i 5 ustawy o VAT. W tej sytuacji należało uznać, że wnioskodawcy przysługuje prawo do zwrotu różnicy podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych z opodatkowaną działalnością również w zakresie świadczonych usług rolniczych.

Rozpoznając skargę w granicach zakreślonych przepisem art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 9 kwietnia 2015r. (Dz.U. Nr 658) należało uznać, że przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji dopuszczono się błędu wykładni i dokonano niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisów art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i 2 oraz art. 15 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

Z tych przyczyn, na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 200 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.

Przy ponownym rozpoznaniu wniosku organ uwzględni uwagi zawarte w niniejszym wyroku.

ms