Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1194/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100  ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca),, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant: asystent sędziego Radosław Bulejak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z/s w J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem postępowania jest skarga A sp. z o.o. w J.-L. (dalej jako strona/spółka/skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] grudnia 2013r., nr [...], określającą spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 17.241 zł, tytułem wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Mercedes-Benz ML320 CDI, rok produkcji 2008, nr VIN [...].

Organ I instancji ustalił, że strona nabyła w dniu [...] marca 2010 r. na terenie Niemiec samochód marki Mercedes-Benz ML320 CDI za kwotę 24.000 Euro.

W wyniku postepowania podatkowego organ I instancji uznał, że samochód Mercedes-Benz ML 320 CDI powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 8703. Tym samym jego wewnątrzwspólnotowe nabycie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z 2 ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm., dalej jako u.p.a.).

Organ podatkowy wyjaśnił przy tym, że dla opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego nie ma znaczenia fakt, że został on zarejestrowany jako pojazd ciężarowy lub specjalistyczny w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity Dz. U.

z 2012 r., poz. 1137 ze zm., dalej jako u.p.r.d.). Ustawa o podatku akcyzowym bowiem samodzielnie definiuje w art. 100 ust. 4 pojęcie "samochodów osobowych", określając je jako "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie

z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi,

z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie 8703 10 11, pojazdów typu meleks

o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18".

Kontrolujący ustalili także, że spółka z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia wskazanego wyżej samochodu nie złożyła wymaganej deklaracji AKC-U i nie opłaciła należnego podatku akcyzowego.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Celnego we W. wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe. W jego toku organ podatkowy włączył do materiału dowodowego uwierzytelnione kopie dokumentów rejestracyjnych samochodu, w tym kartę informacyjną, decyzje rejestracyjne Starosty O. z dnia [...]kwietnia

2010 r., nr [...]oraz z dnia [...] kwietnia 2010 r., nr [...], fakturę VAT nr [...], niemiecki dowód rejestracyjny i kartę pojazdu z uwierzytelnionym tłumaczeniem na język polski.

Włączył także otrzymaną od B S.A. we W. (były właściciel) ekspertyzę techniczną DEKRA nr [...]

z dnia [...] marca 2010 r., według której samochód posiadał następujące cechy

i wyposażenie: nadwozie typu kombi, pięciodrzwiowe z pięcioma miejscami siedzącymi i zagłówkami, siedmiobiegowa skrzynia biegów, sześć poduszek powietrznych, pasy bezpieczeństwa z regulacją wysokości, tylne oparcie składane i dzielone, uchwyty na kubki przód/tył, uchwyty ISOFIX do instalacji fotelika dziecięcego, tylny podłokietnik, przyciemniane szyby w tylnych drzwiach i wreszcie popielniczki z przodu i z tyłu pojazdu.

Organ przeprowadził także w dniu [...] lipca 2013 r. oględziny pojazdu, zgodnie

z protokołem których, sporny samochód posiada nadwozie pięciodrzwiowe, typu kombi. Szyby w drzwiach przednich i tylnych sterowane elektrycznie. Przestrzeń pasażerska składa się z dwóch rzędów siedzeń. Tylne siedzenia posiadające trzy zagłówki. Całość wyposażona w pasy bezpieczeństwa - pięć sztuk. Pojazd nie posiadał przegrody oddzielającej część pasażerską od części bagażowej. Ponadto organ podatkowy wskazał na wyposażenie samochodu: sześć poduszek powietrznych, pasy bezpieczeństwa wyposażone w regulacje wysokości, tylne oparcie składane i dzielone, uchwyty na kubki z przodu i tyłu, tylny podłokietnik, przyciemniane szyby tylne, popielniczka z przodu i z tyłu, felgi aluminiowe 17", instalacja radiowa

z ośmioma głośnikami, wielofunkcyjna kierownica skórzana z manetkami do zmiany biegów, komputer pokładowy, tapicerka łączona (skóra i tkanina), elektrycznie regulowane przednie fotele.

Odebrał przy tym oświadczenie od aktualnego właściciela, że nie dokonywał on żadnych zmian technicznych w pojeździe.

Jako datę przemieszczenia pojazdu z Niemiec na terytorium kraju przyjął wyjaśnienia skarżącej, zgodnie z którymi zdarzenie to miało miejsce w dniu [...] marca 2010 r.

Naczelnik Urzędu Celnego we W. ustalił końcowo, że w dniu [...] kwietnia

2010 r. sporny samochód został zarejestrowany jako wielozadaniowym samochodem ciężarowym z pięcioma miejscami siedzącymi, zgodnie ze wskazaniem badania technicznego.

Mając powyższe na uwadze, organ podatkowy podkreślił, że o opodatkowaniu wewnąrzwspólnotowego nabycia samochodu Mercedes-Benz zadecydowało jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stwierdził, że wszelkie dokonane w nim zmiany, umożliwiające zarejestrowanie go w Niemczech jak i kraju jako samochód ciężarowy nie były zmianami w konstrukcji a w związku z tym nie pozbawiły go elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego.

Organ podatkowy wskazał, że kwalifikacja samochodu do grupy samochodów osobowych w nabyciu wewnątrzwspólnotowym dokonywana jest na podstawie analizy Nomenklatury Scalonej o której mowa w art. 3 ust. 1 u.p.a., zgodnej z rozporządzeniem Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 291

z dnia 31 października 2008 r.).

Powołując się na opis samochodu osobowo-towarowego pod pozycją CN 8703, organ podatkowy podał, że są to pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej dziewięciu osób wraz z kierowcą, których wnętrze, bez zmiany konstrukcji może być używane do przewozu zarówno osób jak i towarów.

Dalej wskazał, że w przypadku takiego rodzaju pojazdu, decydujące znaczenie

o jego kwalifikacji do samochodu osobowego będzie miało występowanie określonego katalogu cech konstrukcyjnych, mianowicie:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń

i wyposażenia zabezpieczającego;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenia dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów.

Zestawienie wymienionych powyżej cech projektowych z wynikami oględzin spornego samochodu doprowadziło organ podatkowy do przekonania, że przeznaczony on jest zasadniczo do przewozu osób i odpowiada zatem określeniu samochodu,

o którym mowa w art. 100 ust. 4 u.p.a.

Jednocześnie organ podatkowy wykluczył przynależność spornego samochodu do kodu CN 8704 (samochody ciężarowe), wskazując, że nie posiadał on w momencie przemieszczenia na teren kraju dwóch odrębnych kabin: pasażerskiej i towarowej. Zamontowana wówczas w miejsce tylnej kanapy przegroda nie mogła posłużyć do wyodrębnienia takich kabin, bowiem nie stanowiła fabrycznego wyposażenia samochodu.

Końcowo organ podatkowy pierwszej instancji wskazał na art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 i art. 106 ust. 2 u.p.a. jako podstawę określenia spółce podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, przyjmując podstawę obliczenia podatku akcyzowego kwotę 92.692,80 zł (stosując kurs średni Narodowego Banku Polskiego na dzień [...] marca 2010 r.) i stawkę 18,6%.

Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Za organem pierwszej instancji przedstawił art. 2 pkt 9, art. 3 ust 1, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 100 ust. 4, art. 102 ust. 1 u.p.a. stanowiące podstawę prawną opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej w kraju w rozumieniu Prawa o ruchu drogowym.

Powołał się przy tym na definicję samochodu osobowego, o którym mowa w art. 100 ust. 4 u.p.a. i podkreślił zawarte w niej odesłanie do klasyfikacji towarów

w Nomenklaturze Scalonej (CN), informując także o zastosowaniu w sprawie Załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającego Załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Wskazując powyższe, organ odwoławczy przedstawił powody, dla których uznał sporny samochód za samochodem osobowy w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.

O osobowo-towarowym charakterze spornego samochodu i jego przeznaczeniu głównie do przewozu osób świadczy, zdaniem Dyrektora Izby Celnej:

a) zabudowa pojedyncza kabiny bez wydzielonej na trwałe części towarowej, co wyklucza zakwalifikowanie tego pojazdu jako samochodu ciężarowego, dla którego charakterystyczną cechą jest wydzielenie dwóch oddzielnych przestrzeni, to jest zamkniętej kabiny do przewozu osób i otwartej lub zakrytej powierzchni do transportu towarów;

b) w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd był pięciodrzwiowy z pojedynczą zamkniętą przestrzenią wewnątrz dla kierowcy i pasażerów, która jest zasadniczo wykorzystywana do przewozu osób - pięć miejsc siedzących;

c) obecność okien wokół całej kabiny;

d) luksusowy standard wyposażenia kojarzony z pojazdem osobowym;

e) możliwość montowania tylnej kanapy, pasy dla pasażerów z tyłu samochodu.

Organ odwoławczy zaznaczył przy tym, że powyższe cechy konstrukcyjne nadał temu pojazdowi pierwotnie producent, co znalazło odzwierciedlenie w odpowiedniej homologacji.

Ustaleń w tym zakresie nie zmienia natomiast okoliczność, że na terenie Niemiec dokonano w spornym samochodzie pewnych zmian konstrukcyjnych, mających na celu umożliwienie jego rejestracji jako samochodu ciężarowego. Zmiany te były bowiem czasowe i w pełni odwracalne, w związku z czym, jego pierwotne przeznaczenie nie uległo w istocie zmianie.

Końcowo organ odwoławczy powtórzył argumentację organu podatkowego pierwszej instancji, że ustawa o podatku akcyzowym samodzielnie definiuje pojęcie samochodu osobowego na potrzeby opodatkowania podatkiem akcyzowym. W związku z tym, pomimo rejestracji przedmiotowego samochodu jako ciężarowego, w oparciu

o przepisy Prawa o ruchu drogowym, okoliczność ta nie wpłynęła na opodatkowanie wewnątrzwspólnotowego nabycia tego pojazdu.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie spółka podniosła zarzut naruszenia:

1) prawa materialnego:

a) art. 100 ust. 2, ust. 4 i art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie;

b) art. 85 Kodeksu celnego w zw. z art. 2 pkt 9 u.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i oparcie się, przy ocenie obowiązku podatkowego, na cechach pojazdu nadanych mu już po nabyciu wewnątrzwspólnotowym;

2) naruszenie prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 122 O.p., art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak należytego wyjaśnienia sprawy;

b) art. 180, art. 191 i 194 O.p. poprzez dowolna ocenę materiału dowodowego,

w szczególności dokumentu wywozowego.

Podnosząc powyższe wniosła o uchylenie decyzji obu organów oraz o przekazanie sprawy organom podatkowym do ponownego rozpoznania. Spółka wniosła również o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

W uzasadnieniu argumentowała, że organy podatkowe obu instancji zakwalifikowały sporny samochód jako przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, pomimo tego, że na moment wewnątrzwspólnotowego nabycia zarejestrowany był jako samochód ciężarowy i posiadał opisane w dowodzie wywozowym cechy: zamkniętą skrzynię i dwa miejsca siedzące ze ścianką rozdzielającą, które to przesądzały o jego zasadniczym przeznaczeniu do przewozu towarów.

Natomiast ustalenia organów nastąpiły w oparciu o stan faktyczny istniejący trzy lata później, po dokonaniu w samochodzie zmian. Tym samym doszło do naruszenia art. 85 § 1 Kodeksu celnego.

Ponadto, zdaniem spółki, organy podatkowe nie uwzględniły urzędowego charakteru niemieckiego dokumentu wywozowego, przez co dokonały naruszenia art. 194 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie stwierdził naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, jak też naruszenia prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy.

Spór pomiędzy stronami dotyczy ustalenia, czy samochód marki Mercedes-Benz ML320 CDI w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez stronę skarżącą był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i winien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też był samochodem ciężarowym

i winien być klasyfikowany do kodu CN 8704.

Odnosząc do kwestii klasyfikacji samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez stronę skarżącą, przede wszystkim należy zauważyć, że ustawodawca

w uchwalanym akcie prawnym może zamieścić legalną definicję określonego wyrażenia lub zwrotu. Definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia zawarta w innych ustawach, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa nie ma wpływu na wyjaśnianie pojęcia zdefiniowanego w danym akcie prawnym. Definicje "samochodu osobowego" zamieszczone w innych ustawach podatkowych oraz w przepisach dotyczących prawa o ruchu drogowym nie wpływają na wyjaśnienie pojęcia "samochód osobowy", użytego w ustawie o podatku akcyzowym. Ustawa o podatku akcyzowym posługuje się bowiem własną definicją "samochodu osobowego, zamieszczoną w art. 100 ust. 4 u.p.a., zgodnie z którą samochody osobowe są to pojazdy samochodowe

i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie

z przepisami o ruchu drogowym. Skoro ustawodawca przewidział legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym to jedynie ta definicja ma istotny walor dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Powołana definicja "samochodu osobowego" odwołuje się do podanej pozycji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy

i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382,

z późn. zm.).

Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną pozycja CN 8703 obejmuje Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie

z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, ustanowionym w rozporządzeniu Rady nr 2658/87. W klasyfikacji towarów pomocne są też noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy artykułu 9 paragraf 1 oraz artykułu 10 rozporządzenia Rady nr 2658/87.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" w odniesieniu do pojazdów, którymi zawsze można przewieźć osoby,

natomiast towary w zależności od ich rozmiaru i wagi, oznacza, że chodzi o ich funkcję dominującą, przeważającą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu

i ogólny wygląd. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703 podlegających akcyzie.

Należy podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. C- 486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat stwierdził, że zasadnicze przeznaczenie określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów. Trybunał stwierdził, że cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób jest obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa o trzech punktach mocowania, znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy, jak również obecność silnika benzynowego, automatycznej skrzyni biegów, układu hamulcowego ABS, napędu na cztery koła, luksusowego wyposażenia oraz luksusowych sportowych felg.

W wyniku oględzin samochodu, przeprowadzonych w dniu [...] lipca 2013 r. stwierdzono, że sporny samochód posiada nadwozie pięciodrzwiowe, typu kombi. Szyby w drzwiach przednich i tylnych sterowane elektrycznie. Przestrzeń pasażerska składa się z dwóch rzędów siedzeń. Tylne siedzenia posiadające trzy zagłówki. Całość wyposażona w pasy bezpieczeństwa - pięć sztuk. Pojazd nie posiadał przegrody oddzielającej część pasażerską od części bagażowej. Wyposażenie samochodu to: sześć poduszek powietrznych, pasy bezpieczeństwa wyposażone w regulacje wysokości, tylne oparcie składane i dzielone, uchwyty na kubki z przodu i tyłu, tylny podłokietnik, przyciemniane szyby tylne, popielniczka z przodu i z tyłu, felgi aluminiowe17", instalacja radiowa z ośmioma głośnikami, wielofunkcyjna kierownica skórzana z manetkami do zmiany biegów, komputer pokładowy, tapicerka łączona (skóra i tkanina), elektrycznie regulowane przednie fotele.

Powyższe cechy projektowe oraz wyposażenie, mające zapewnić wysoki komfort jazdy również pasażerom w tylnej części pojazdu dowodzą niezbicie, że nabyty przez stronę skarżącą samochód w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób i należy zaklasyfikować go do kodu CN 8703. Organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód zasadniczo przeznaczony jest do przewozu osób i może zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703. Strona skarżąca nie wskazywała, aby w badanym pojeździe od momentu wewnątrzwspólnotowego nabycia nastąpiły jakiekolwiek zmiany, istotne dla klasyfikacji samochodu.

Wobec powyższego nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 100 ust. 2, ust. 4 i art. 101 ust. 2 pkt 1u.p.a.

Oceny tej nie mogą zmienić zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 Prawa o ruchu drogowym. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie

o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują

o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych - są to, jak już wyżej powiedziano, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej.

Wbrew twierdzeniom skargi organy nie kwestionowały zapisów w niemieckich dokumentach rejestracyjnych, w których przedmiotowy samochód został określony jako "samochód ciężarowy". Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem – jak domagała się tego spółka – że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym.

Jak już wskazano wyżej istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu.

Reasumując, należy stwierdzić, że dokumenty powoływane przez skarżącą świadczą jedynie o tym, że przedmiotowy samochód przed istotnym w sprawie nabyciem wewnątrzwspólnotowym został przystosowany do korzystania z niego również w zakresie przewozu towarów, co jednak nie zmieniło jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Nie doszło bowiem w ten sposób do trwałej zmiany konstrukcyjnej przedmiotowego samochodu, a jego przystosowanie następnie do korzystania głównie do przewozu osób nastąpiło wyłącznie poprzez przywrócenie pierwotnych elementów samochodu i również bez ingerencji w konstrukcję samochodu.

Nieuzasadniony jest także zarzut naruszenia art. 85 Kodeksu celnego w zw. z art. 2 pkt 9 u.p.a przez oparcie się na cechach pojazdu nadanych mu już po nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Sam bowiem podatnik oświadczył, co zostało zawarte w protokole oględzin, że w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego w przedmiotowym samochodzie nie było już przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy a przestrzenią bagażową. Nie sposób zanegować prawidłowości ustaleń organu podatkowego, że samochód ten, choć w Niemczech mógł być wykorzystywany do przewozu towarów, co potwierdza zapis w niemieckim dowodzie rejestracyjnym o posiadaniu ścianki oddzielającej kabinę pasażerską od przestrzeni bagażowej posiada większość cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Ponadto jak wynika z pisma producenta samochód ten został wyprodukowany jako osobowy, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób, a zmiany jakie w nim zostały dokonane nie miały charakteru trwałego.

Jak wyżej wskazano prawidłowość klasyfikacji spornego samochodu do kodu CN 8703 znajduje potwierdzenie w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, przyjętych zgodnie z procedurą określoną w art. 10 ust. 1 rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. W praktyce noty wyjaśniające stanowią istotną wskazówkę co do prawidłowej klasyfikacji towarów. Ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału odstąpienie od ich stosowania jest dopuszczalne w przypadku ich niezgodności ze sformułowaniem danej pozycji nomenklatury lub przekroczenia uprawnień przez organ upoważniony do ich opracowania.

Za bezpodstawny należy także uznać zarzut naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 i art. 194 Ordynacji podatkowej, albowiem organ podatkowy dokładnie ustalił stan faktyczny sprawy i miał na uwadze całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym również dokumenty przedłożone przez skarżącą oraz argumenty podnoszone przez stronę. Natomiast odmienna od strony skarżącej ocena materiału dowodowego, przy prawidłowo wyprowadzonych wnioskach przez organ podatkowy nie świadczy o pominięciu dowodów złożonych przez stronę i jej argumentów.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.