Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1054/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 29a ust. 13 i 14
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art. 18b par. 1, 72 par. 1 pkt 1, 73 par. 1 pkt1, 75 par. 2, 3, 187 par. 1, 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Asesor WSA Iwona Solatycka, , Protokolant: Starszy specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 27 października 2022 r. sprawy ze skargi Kancelarii Prawnej M.B. spółka komandytowa zs. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 31 sierpnia 2021 r. znak 0201-IOA.4103.29.2021 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za XII 2020 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A spółka komandytowa

z siedzibą w W. (dalej: strona, skarżąca, spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ odwoławczy) z 31 sierpnia 2021 r., znak [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wrocław - Krzyki (dalej: organ I instancji) z 11 marca 2021 r. znak [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. w wysokości 1 105 041,00 zł.

Postępowanie przed organami.

Jak wynika z akt sprawy, strona wniosła o stwierdzenie nadpłaty podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. w wysokości 1 105 041,00 zł wskazując, że nadpłata jest wynikiem zastosowania stawki podstawowej (tj. 23%) w miejsce zwolnienia, a jej ujęcie w deklaracji za grudzień 2020 r. jest wynikiem rozpoznania faktur korygujących do faktur uwzględnionych w IV kwartale 2014 r. przez B spółka komandytowa. Zawyżona kwota zobowiązania została wpłacona na rachunek Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki. Wysokość nadpłaty została ponadto skorygowana o wartość korekty odliczenia VAT uwzględnionego pierwotnie w przedmiotowych okresach. Konieczność wystawienia faktur korygujących i wykazania nadpłaty w okresie wystawienia faktur korygujących, z uwzględnieniem otrzymania potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez nabywców, została wskazana w protokole z czynności sprawdzających z 17 listopada 2020 r. znak [...], przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki. Jak argumentowała strona, zawyżenie kwoty zobowiązania podatkowego nastąpiło wskutek tego, że w rozliczeniu za IV kwartał 2014 r. usługi zarządzania funduszami opodatkowane zostały według stawki podstawowej wynoszącej 23%, w miejsce przysługującego stronie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i b) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej: uVAT). Strona wyjaśniła, że zwolnienie z opodatkowania świadczonych przez spółkę usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi potwierdza wydana na jej rzecz przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna z 17 kwietnia 2018 r znak [...]. Natomiast w okresie objętym wnioskiem, strona świadczyła usługi zarządzania dla podmiotów, które nie były uprawnione do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kancelarię oraz dodatkowo, wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez kancelarię usług, zostało określone w umowie w kwotach brutto. 31 grudnia 2020 r. strona dokonała także korekty deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2014 r. Jak wskazał organ I instancji, z akt sprawy wynika, że strona złożyła 26 stycznia 2015 r. deklarację VAT za IV kwartał 2014 r. oraz jej korektę 9 marca 2014 r. Następnie 2 listopada 2020 r. (data wpływu do Urzędu 6 listopada 2020 r.) strona złożyła kolejną deklarację VAT-7K za IV kwartał 2014 r., do której dołączyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w wysokości 1 112 198,00 zł. Spółka dokonała wpłaty z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. w łącznej kwocie 1 152 943 zł (wpłata z 26 stycznia 2015 r. i 9 marca 2015 r.). Do Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki wpłynął 22 grudnia 2020 r. wniosek strony o wycofanie wniosku z 2 listopada 2020 r. o stwierdzeniu nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. W uzasadnieniu wniosku strona wyjaśniła, że w momencie złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie była jeszcze w posiadaniu wszystkich korekt faktur VAT, jak i potwierdzeń ich nadania do usługobiorców. We wniosku wskazała, że nadal stoi na stanowisku, iż podmioty na rzecz których wystawiła faktury VAT nie były i nadal nie są uprawnione do odliczenia podatku naliczonego (podmiotowe zwolnienie z VAT), zatem w ocenie strony okoliczność braku kompletu korekt faktur VAT wraz z potwierdzeniem nadania do usługobiorców nie powinna mieć znaczenia dla jej prawa do zwrotu nadpłaty, zwłaszcza w sytuacji gdy sama skorygowała również podatek naliczony według odpowiedniej proporcji, jednakże z uwagi na ekonomikę postępowania strona postanowiła wycofać wniosek o stwierdzenie nadpłaty za IV kwartał 2014 r. w zakresie podatku od towarów i usług. Następnie, Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki decyzją znak [...] z 30 grudnia 2021 r. umorzył postępowanie zainicjowane wnioskiem strony z 2 listopada 2020 r. jako bezprzedmiotowe. Decyzja stała się ostateczna. 31 grudnia 2020 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki wpłynął kolejny wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług. Do wniosku strona dołączyła korektę deklaracji VAT - 7K za IV kwartał 2014 r. oraz deklarację VAT-7 za grudzień 2020 r. (deklaracja z 31 grudnia 2020 r.). Wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego, strona złożyła pismo będące uzupełnieniem wniosku z 31 grudnia 2020 r. o stwierdzenie nadpłaty. W piśmie wyjaśniła, że z powodu problemów technicznych, które wystąpiły podczas składania przez nią korekty deklaracji wraz z ewidencją JPK drogą elektroniczną (pojawił się komunikat, że M.B. nie jest uprawniony do reprezentacji spółki) załączyła do wniosku w formie tradycyjnej (papierowej). Na dowód, że M.B. jest uprawniony do reprezentowania spółki, strona dołączyła aktualny odpis KRS i zgłoszenie aktualizacyjne NIP-8. Spółka 25 stycznia 2021 r. zmieniła adres siedziby i tym samym uległa zmianie właściwość miejscowa organu podatkowego. Aktualnie właściwym miejscowo dla spółki organem podatkowym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Psie Pole. Jednakże, z uwagi na złożenie 31 grudnia 2020 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty, właściwym miejscowo organem podatkowym był Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki i to on był uprawniony do rozpatrzenia wniosku. Pismem z 24 kwietnia 2021 r. strona przedłożyła stanowisko w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego wraz z wnioskiem dowodowym o przeprowadzenie dowodu z korekt faktur VAT oraz potwierdzeń ich otrzymania przez odbiorców usług, na okoliczność powstania nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie jak we wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki odmówił przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę postępowania dowodowego, zaś decyzją z 11 marca 2021 r. znak [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r.

Pismem z 1 kwietnia 2021 r, strona odwołała się od decyzji organu I instancji.

W wyniku rozpoznania odwołania DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Po przytoczeniu przepisów art. 29a ust. 13 i art. 29 a ust. 14 uVAT organ odwoławczy podniósł, że spółka prawidłowo ujęła w deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. korekty faktur (pierwotnie wystawionych w IV kw. 2014 r.) z uwagi na daty wystawienia tych korekt i doręczenia ich kontrahentom. Jak wskazał DIAS, strona jest podatnikiem VAT, zaś spór dotyczy weryfikacji wnioskowanej przez spółkę nadpłaty, co wiązało się z oceną wniosku pod kątem spełnienia przesłanek formalnych o których mowa w art. 75 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.; dalej: o.p.) tj. czy wniosek pochodzi od strony, czy dołączono skorygowaną deklarację, oraz czy wynika z niej nadpłata podatku. Weryfikacja złożonego wniosku z 31 grudnia 2020 r. wykazała, że pochodzi on od strony, jednakże nie dołączono do niego korekty deklaracji, lecz deklarację VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy tj. za grudzień 2020 r. Z deklaracji tej nie wynikała kwota nadpłaty lecz kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 o.p., za nadpłatę traktuje się m.in. kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Natomiast w przypadku kiedy strona dołącza wniosek o stwierdzenie nadpłaty do deklaracji za bieżący okres rozliczeniowy - tak jak w tym przypadku za grudzień 2020 r. - nie ma mowy o nadpłaconym czy też nienależnie zapłaconym podatku, gdyż w deklaracji tej nie wynika zobowiązanie podatkowe, lecz kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. DIAS odniósł się do także do zarzutu odwołania, dotyczącego korekty deklaracji VAT-7 za IV kwartał 2020 r. z 15 lutego 2021 r. i wskazał, że strona złożyła 15 lutego 2021 r. pismo będące uzupełnieniem wniosku z 31 grudnia 2020 r. o stwierdzenie nadpłaty. W piśmie spółka wyjaśniła, że z powodu problemów technicznych, które wystąpiły podczas składania przez nią korekty deklaracji wraz z ewidencją JPK droga elektroniczną (pojawił się komunikat, że Pan M. B. nie jest uprawniony do reprezentacji spółki) załączyła do wniosku o stwierdzenie nadpłaty korektę deklaracji (prawdopodobnie za IV kwartał 2014 r.) w formie tradycyjnej (papierowej). Dodatkowo, 11 lutego 2021 r. drogą elektroniczną strona złożyła także korektę deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. Z przedmiotowego pisma nie wynikało, że złożona 11 lutego 2021 r. korekta deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. (a nie jak napisała strona korekta z 15 lutego 2021 r. za IV kwartał 2020 r.) dotyczy wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a z samej korekty (podobnie jak w przypadku deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. z 31 grudnia 2020 r.) nie wynikała nadpłata, lecz tym razem kwota do zwrotu na rachunek bankowy, została ona potraktowana przez organ podatkowy jako korekta deklaracji za bieżący okres rozliczeniowy z wykazanym zwrotem podatku, podlegająca weryfikacji przez właściwy miejscowo organ podatkowy tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Psie Pole. Z tego powodu Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki działając na podstawie art. 15 i art. 17 o.p. przekazał 15 marca 2021 r. ww. korektę, do Urzędu Skarbowego Wrocław-Psie Pole. Złożona przez stronę 11 lutego 2021 r. korekta deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. co prawda dotyczyła tego samego okresu rozliczeniowego co wniosek o stwierdzenie nadpłaty, jednak zakres postępowania wszczętego na wniosek strony z 31 grudnia 2020 r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie obejmuje badania zasadności zwrotu podatku VAT wykazanego w korekcie deklaracji. Badanie zasadności zwrotu podatku wynikającego z deklaracji VAT, bądź jej korekty, następuje w drodze czynności sprawdzających czy kontroli podatkowej. Ewentualnie, w drodze postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, wszczętego zgodnie z art. 165 § 1 w zw. z art. 21 § 3 o.p. Przedmiotem badania objętego postępowaniem winna być prawidłowość złożonej deklaracji podatkowej, jak i obliczenia podatku. Przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może być zatem kompleksowa weryfikacja deklaracji podatkowej, jak i późniejszych korekt deklaracji. Prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i dokonanie zwrotu podatku wynikającego z korekty deklaracji to dwie odrębne i niezależne od siebie kwestie, regulowane przez odrębne przepisy prawa i odrębne ustawy (wniosek o stwierdzenie nadpłaty regulują przepisy o.p., a zwrot z deklaracji VAT przepisy uVAT), zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki zasadnie rozdzielił te dwie kwestie i sprawę zwrotu podatku VAT wynikającego z korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. przekazał celem rozpoznania w odrębnym postępowaniu. DIAS uznał za bezzasadny zarzut odrzucenia przez organ I instancji wniosku dowodowego strony z korekt faktur VAT oraz potwierdzeń ich nadania do kontrahentów za pośrednictwem kuriera DHL. Konkludując organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji prawidłowo odmówił stwierdzenia nadpłaty, gdyż przedmiotem postępowania wszczętego wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie jest pełna analiza istnienia obowiązku podatkowego, lecz weryfikacja twierdzenia podatnika o istnieniu nadpłaty. Weryfikacja dołączonej do wniosku deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. wykazała, że nie wynika z niej nadpłata podatku lecz kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Również z korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. nie wynika nadpłata w podatku VAT, lecz kwota do zwrotu na rachunek bankowy oraz kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Kwestia korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r. winna być rozpatrywana w odrębnym postępowaniu, niż postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty, gdzie zbadana zostanie zasadność zwrotu i w przypadku uznania przez organ podatkowy, że zwrot jest należny zostanie on dokonany na konto podatnika. DIAS podniósł, że takich ustaleń dokona jednak Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Psie Pole właściwy do zbadania kwestii zwrotu wynikającego z korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 2020 r.

Postępowanie przed Sądem.

Od powyższej decyzji DIAS skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:

1. art. 18b o.p. w zw. z art. 75 § 4a w zw. z art. 72 § 1a i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. poprzez bezpodstawne nieuwzględnienie w ramach postępowania korekty faktury VAT za grudzień 2020 r., która została wniesiona w ramach toczącego się postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i uznanie, że w związku ze zmianą siedziby skarżącej skutkującą zmianą właściwości, organem właściwym do jej weryfikacji jest Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Psie Pole, a nie organ który wszczął postępowanie, co doprowadziło do dowolnej w miejsce swobodnej oceny niekompletnego materiału dowodowego i błędnego uznania, że w niniejszej sprawie nadpłata nie wystąpiła;

2. art. 72 § 1 o.p. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że kwoty podatku VAT, które skarżąca nienależnie wpłacała na rachunek właściwego urzędu skarbowego nie stanowią nadpłaty, lecz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Podczas gdy z materiału dowodowego jak i samej decyzji II instancji wprost wynika, że wypełnione zostały wszelkie przesłanki warunkujące uznanie powstania nadpłaty w myśl przepisów o.p.;

3. art. 72 o.p. w zw. z art. 191 i art. 29a ust. 13 i 14 w zw. z art. 86 ust. 2 w zw. z art. 87 ust. 1 oraz w zw. z art. 43 ust. 12 uVAT poprzez bezpodstawne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nadpłata nie wystąpiła, lecz co najwyżej nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, podczas gdy okolicznością bezsporną pozostaje, że skarżąca za okres objęty wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nienależnie odprowadzała na rachunek właściwego urzędu skarbowego kwoty podatku (podatku należnego). Stanowisko organu, które sprowadza się do uznania, że w zw. z obowiązkiem uwzględnienia korekt deklaracji VAT (które prowadzą do obniżenia podatku należnego) w okresie otrzymania potwierdzenia ich odbioru przez kontrahenta, a nie jak pod rządami poprzednich przepisów - korekt deklaracji za okresy, w których doszło do sprzedaży usług, a co za tym idzie rozpoznania obniżenia podatku należnego za poprzednie okresy rozliczeniowe, może prowadzić do odmiennego traktowania nadpłaty na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (w tym wypadku jako nadwyżki podatki naliczonego), co zdaniem skarżącej stoi w sprzeczności z przepisami o.p. definiującymi pojęcie nadpłaty.

Strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi.

Pismem z 20 października 2022 r. strona podniosła, że dochodzenie zwrotu nienależnie zapłaconego podatku od towarów i usług w trybie właściwym dla nadpłaty jest działaniem uprawnionym. Strona wskazała również, że czynności wykonywane przez skarżącą korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b uVAT oraz, że interpretacja indywidualna z 17 kwietnia 2018 r. ([...]) powinna być uwzględniana w postępowaniach podatkowych dotyczących jej posiadacza. Dla wzmocnienia swojej argumentacji załączyła pismo zatytułowane Ekspertyza prawna z 18 października 2022 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 137, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Przede wszystkim podkreślić należy, że przedmiotem sporu w zawisłej sprawie, a w konsekwencji przedmiotem wyrokowania Sądu, nie jest ocena prawidłowości rozliczenia skarżącej z powołaniem na to, że świadczone przez nią usługi korzystały ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b uVAT.

Przedmiotem sporu jest to, czy organ odwoławczy zasadnie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, w której ten odmówił stwierdzenia nadpłaty powołując w szczególności okoliczność, nie dołączenia przez skarżącą do wniosku korekty deklaracji z wynikającą z niej kwotą nadpłaty, tylko deklaracji (a później dołączenie jej korekty) za bieżący okres rozliczeniowy z wynikającą z niego wysokością nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Przywołując ramy prawne sprawy, w kontekście wniosku skarżącej, który zakreślił przedmiot postępowania przed organami podatkowymi oraz przede wszystkim zarzutów skargi, wskazać należy, że stosownie do art. 72 § 1 pkt. 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W myśl art. 73 § 1 pkt 1 o.p. nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Stosownie do art. 75 § 2 o.p. uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje w podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika. Jak stanowi § 3 ww. artykułu, jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

W myśl art. 29a ust. 13 uVAT w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Stosownie do ust. 14 ww. artykułu przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Przede wszystkim wskazać należy, że słusznie organy obu instancji uznały, że organem podatkowym właściwym do rozpoznania sprawy wywołanej wnioskiem strony o stwierdzenie nadpłaty złożonym 31 grudnia 2020 r. jest Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki, do którego ww. wniosek został złożony i który w dacie złożenia wniosku był organem właściwym do jego załatwienia. W sprawie doszło bowiem do "utrwalenia" właściwości organu podatkowego stosownie do brzmienia art. 18b § 1 o.p., który stanowi, że organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej do określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego pozostają właściwe we wszystkich sprawach związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które jest przedmiotem postępowania lub kontroli, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości. Późniejsza zmiana siedziby spółki, pozostawała wiec bez wpływu na właściwość organu w przedmiotowej sprawie. Podkreślić należy, że przedmiotem wyrokowania w niniejszej sprawie jest w szczególności ocena właściwości organów w sprawie wywołanej wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r., nie jest natomiast oceniana kwestia właściwości organów podatkowych w innych sprawach prowadzonych wobec skarżącej.

Wbrew zarzutowi skargi, że w sprawie doszło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy przez pominięcie kluczowego w ocenie skarżącej dowodu jakim jest korekta deklaracji VAT za grudzień 2020 r. złożona 11 lutego 2021 r. wskazać należy, że ww. korekta deklaracji znajdowała się w aktach administracyjnych wśród dowodów zgromadzonych przez organ I instancji (karta 35) oraz aktach administracyjnych postępowania odwoławczego (karta 181). Ww. korekta deklaracji stanowiła wprost przedmiot uwagi organu odwoławczego, który po jej analizie ocenił, dając temu wyraz w uzasadnieniu skarżonej decyzji, że nie wynika z niej nadpłata podatku lecz kwota do zwrotu na rachunek bankowy oraz kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (strona 11 decyzji DIAS). W świetle powyższego, podniesiony w skardze zarzut naruszenia przez organ art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. poprzez bezpodstawne nieuwzględnienie w ramach postępowania korekty faktury VAT za grudzień 2020 r. nie jest zasadny.

Zauważyć należy, że skarżąca działająca przez wspólnika będącego profesjonalistą (radcą prawnym) w sposób jednoznaczny zdefiniowała zakres żądania w złożonym wniosku. Otóż powołując się na przepisy o nadpłacie (art. 75 § 2 w związku z art. 73 § 1 pkt 1 o.p.) wniosła o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r.

Należy zauważyć, że powołany przez stronę jako podstawa żądania przepis art. 73 § 1 pkt. 1 o.p. stanowi, że nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Wpłaty z którymi strona wiązała powstanie wnioskowanej nadpłaty miały miejsce w roku w roku 2014, a więc w świetle brzmienia powoływanego przez stronę art. 73 § 1 pkt 1 o.p. wtedy miałby powstać nadpłata, gdy tymczasem we wniosku strona domagała się stwierdzenia nadpłaty za grudzień 2020 r. Wskazując więc na uregulowaną w ustawie Ordynacja podatkowa instytucję stwierdzenia nadpłaty oraz powołując się na wynikający z tejże instytucji moment jej powstania (co jak już wskazano, w świetle argumentacji strony miało nastąpić w 2014 r.) strona oceniając skutki dokonanych korekt faktur przez pryzmat przepisów prawa materialnego tj. art. 29a ust. 13 i 14 uVAT, zażądała stwierdzenia nadpłaty za okres, który determinowany był właśnie przepisami ustawy o VAT (grudzień 2020 r.).

Strona dokonała więc kompilacji odmiennych instytucji, uregulowanych w różnych aktach prawnych (w ustawie Ordynacja podatkowej i w ustawie o VAT), w powołaniu na które podatnik może oczekiwać od organu zwrotu podatku. W każdym z przypadków wskazanych podstaw prawnych źródeł dochodzenia nadpłaconej wartości, różny byłby dzień ich powstania/rozliczenia – momentem powstania nadpłaty (uregulowanej w ustawie Ordynacja podatkowa) jest dzień zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej, natomiast obniżenia podstawy opodatkowania (ustawa o VAT) dokonuje się za bieżący w stosunku do dokonanej korekty faktury okres rozliczeniowy. Tymczasem we wniosku strona domagała się stwierdzenia nadpłaty w powołaniu na przepisy Ordynacji podatkowej wywodząc termin jej powstania z przepisów ustawy o VAT, dołączając deklaracje z których nie wynikała nadpłata tylko wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, tj. z kwotą do zwrotu na rachunek bankowy oraz kwotą do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W świetle okoliczności sprawy, to jest w szczególności złożonego wniosku i deklaracji, zauważyć ponadto należy, że wywołanym przez stronę skutkiem ewentualnego rozstrzygnięcia o stwierdzeniu wnioskowanej nadpłaty byłaby jednoczesna akceptacja prawidłowości złożonej deklaracji z wykazanym bezpośrednim i pośrednim zwrotem podatku. Ocenić więc należy, że działanie strony skutkowało zduplikowaniem oczekiwanej od organu wartości ekonomicznej, którą był wykazany przez stronę w złożonej deklaracji zwrot podatku oraz wnioskowana jednocześnie jego nadpłata.

W swoim rozstrzygnięciu organ słusznie więc podniósł odmawiając stwierdzenia nadpłaty, przywołując brzmienie przytoczonego wyżej art. 75 § 3 o.p., że jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Tymczasem jak ustaliły i wyjaśniły organy podatkowe do złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty – wbrew literalnemu brzmieniu przepisu, na który powołała się w końcowej części swojego wniosku strona – nie dołączono deklaracji albo jej korekty, z której wynikałaby nadpłata podatku, lecz deklarację za bieżący okres rozliczeniowy, z której wnikała wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, tj. kwota do zwrotu bezpośredniego i kwota pośredniego zwrotu podatku.

Podkreślić należy, że w skarżonej decyzji organ wyjaśnił - powołując przepisy art. 29a ust. 13 i 14 uVAT, który łączy moment (okres) obniżenia podstawy opodatkowania z dokonaniem korekty faktury - że w świetle podnoszonych przez stronę argumentów, z których strona wywodziła swoje oczekiwanie zwrotu podatku, właściwą do tego drogą jest ujęcie stosownego rozliczenia w deklaracji VAT za okres dokonania korekt faktur pierwotnie wystawionych i doręczenia tych korekt swoim kontrahentom. Jak ustalił organ taką korektę strona złożyła, a jej prawidłowość podlega ocenie w innym postepowaniu podatkowym.

Konkludując, w świetle zakreślonego wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty przedmiotu postępowania, w szczególności jego uzasadnienia oraz załączonej do niego deklaracji (i jej korekty) za bieżący okres rozliczeniowy z wynikającą z niego wysokością nadwyżki podatku naliczonego należnym, organ nie naruszył wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego ani materialnego orzekając o odmowie stwierdzenia nadpłaty.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.