Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 327/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 4, art. 6 ust. 1 i ust. 2, art. 8 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 75  ust. 1 i ust. 3, art. 79, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 3, pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Sędzia WSA Renata Siudyka (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi E. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w K., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 21 §1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2012 r. Nr 749 – dalej "O.p.) oraz art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 4, art. 6 ust. 1 i ust. 2, art. 8 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 79, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29 poz. 257 ze zm. – dalej "u.p.a."), art. 154 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 roku Nr 87, poz. 825 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...] określającej E. C. zobowiązanie podatkowe i zaległość podatkową w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2007 r. z tytułu sprzedaży samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...] , roku produkcji [...] i pojemności silnika [...] cm3, przed jego pierwszą rejestracją na terenie krąju, na kwotę [...] zł.

W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną:

Naczelnik Urzędu Celnego w K. jako organ podatkowy pierwszej instancji, w związku z otrzymaniem dokumentów dotyczących sprzedaży przed pierwszą rejestracją w kraju samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...] , roku produkcji [...] i pojemności silnika [...] cm3, postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. wszczął postępowanie podatkowe celem określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2007 r.

W toku postępowania organ stwierdził, że E. C., prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "A" z siedzibą w T. sprzedała przedmiotowy pojazd przed jego pierwszą rejestracją w kraju.

Organ pierwszej instancji ustalił, że przedmiotowy samochód osobowy został nabyty w dniu [...] r. w B. przez L. H. i G. W., wspólników Spółki "B" S.C. w P. Samochód ten został nabyty przez E. C. w dniu [...] r., a następnie w dniu [...] r. strona sprzedała tenże samochód przed jego pierwszą rejestracja w kraju. Organ ustalił, na podstawie informacji z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK, że właścicielem pojazdu jest D. B.

W dniu [...] r. został sporządzony protokół z przeprowadzonych oględzin oraz dokumentacja fotograficzna. W wyniku oględzin stwierdzono, że przedmiotowy pojazd to samochód czterodrzwiowy, część bagażowa (skrzynia ) wyposażona jest w tzw. kuwetę z włókna szklanego, część bagażowa i część pasażerska tworzą dwie oddzielne części (pickup), w części pasażerskiej w drugim rzędzie jest kanapa trzyosobowa wyposażona w trzy pasy bezpieczeństwa, w pierwszym rzędzie, są dwa fotele, pasami bezpieczeństwa dla pasażerów (razem 5 miejsc siedzących), pojazd posiada rozstaw osi [...] cm, długość skrzyni ładunkowej z kuwetą z włókna szklanego to [...] cm, pojazd także posiada felgi aluminiowe - 4szt., na fotelach w drugim rzędzie siedzeń zamontowane są dwa foteliki dziecięce.

Również w dniu [...] r. D. B. złożył oświadczenie stwierdzając, że "nie dokonywano żadnych przeróbek i zmian konstrukcyjnych mających wpływ na zmianę przeznaczenia mojego samochodu od chwili nabycia". Dodatkowo w celu sprawdzenia jaki rodzaj nadwozia występuje w samochodzie, Naczelnik Urzędu Celnego w K. wprowadził do programu komputerowego - System wyceny wartości pojazdów "EUROTAXGLASS" (który jest zbiorem informacji o rynku motoryzacyjnym w Polsce, prowadzącym badania przy pomocy rzeczoznawców), nr nadwozia VIN: [...] (ze wskazaniem dodatkowych danych tj. data pierwszej rejestracji, pojemność silnika) i w odpowiedzi otrzymał informację, że samochód o wymienionym numerze nadwozia VIN to samochód marki [...] ( w decyzji błędnie wpisano –[...] ), model -[...] [...] , typ - [...] , rodzaj nadwozia – [...] , liczba drzwi - 4 szt., liczba miejsc - 5 szt.-występuje w grupie samochodów terenowych.

Nadto pismem z dnia [...] r. nr [...] , Naczelnik Urzędu Celnego w K., zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w K., z prośbą o przekazanie informacji, czy w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone postępowanie podatkowe i została zapłacona akcyza, jeśli tak to w jakiej wysokości.

Pismem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. poinformował, że wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia solidarnej odpowiedzialności osób trzecich: L. H. i G. W., wspólników rozwiązanej Spółki "B" S.C. L. H., G. W. za zaległości podatkowe powstałe z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...]. Do dnia sporządzenia pisma - jak przekazał Naczelnik Urzędu Celnego w K. - nie zostało wydane rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją nr [...] określił za miesiąc lipiec 2007 roku wysokość zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej z tytułu sprzedaży samochodu osobowego przed dokonaniem pierwszej rejestracji w kraju

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ pierwszej instancji - powołując się na klasyfikację kodu CN, oględziny pojazdu, informacje pozyskane z programu komputerowego wyceny wartości pojazdów EUROTAXGLASS" - stwierdził, że pojazd marki [...] o numerze nadwozia [...] służy zasadniczo do przewozu osób, jednakże można nim również przewozić towary, a zatem winien być klasyfikowany do kodu CN 8703 (samochody osobowe ) i w konsekwencji opodatkowany podatkiem akcyzowym z tytułu jego sprzedaży przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju.

Jednocześnie, wskazując na odpowiednie przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, dokonał określenia wysokości zobowiązania podatkowego, a zarazem zaległości podatkowej w podatku akcyzowym za lipiec 2007 r. w kwocie [...] zł. Do wyliczenia wysokości należnego podatku akcyzowego przyjęto wartość z faktury sprzedaży nr [...] z [...] r. pomniejszoną o podatek VAT i podatek akcyzowy, zawarty w wartości.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem pełnomocnik strony pismem z dnia [...] r. złożył odwołanie, stwierdzając w nim, iż decyzja jest niesłuszna i sprzeczna ze stan faktycznym i prawnym.

Zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego, a mianowicie art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i nie uwzględnienie wszystkich okoliczności sprawy mających wpływ na rozstrzygnięcie przedmiotu sprawy oraz art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. poprzez jego niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, że w niniejszej sprawie miało miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego.

Do odwołania załączono kserokopie dokumentów. Pełnomocnik strony zauważył, biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne pojazdu, że samochód [...] należy uznać za pojazd towarowy, który powinien być zakwalifikowany do pozycji CN 8704. Dalej stwierdził, że to producent a nie organ podatkowy nadaje modelowi przeznaczenie jako samochodu osobowego czy też ciężarowego albo też osobowo-ciężarowego. Stwierdził, że zamiarem producenta było zakwalifikowanie pojazdu do kategorii ciężarowych, a wskazania te uwzględniane są także przez ekspertów z dziedziny motoryzacji.

Zdaniem strony, dokonując kwalifikacji pojazdu organ pierwszej instancji przekroczył granicę pomiędzy swobodną a dowolną oceną materiału dowodowego. Organ dokonał błędnej kwalifikacji pojazdu, pominął dane wynikające z dowodów rejestracyjnych pojazdu (belgijskiego i polskiego) oraz z zaświadczenia o badaniu technicznym, a sprawdzając pojazd w systemie "EUROTAXGLASS" błędnie wskazał markę samochodu [...] , a nie [...] , nadto pojazd posiada manualną a nie automatyczna skrzynię biegów.

W ocenie strony uchybienia w zakresie oceny stanu technicznego pojazdu dowodzą braku należytej staranności podczas wykonywania czynności wyjaśniających i braku wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego.

Pismem z dnia 12 września 2012 r. pełnomocnik strony celem uzupełnienia dokumentacji dowodowej przesłał oświadczenie D. B. z [...] r., oraz ekspertyzę sporządzoną przez dr inż. J. N. z [...] r. na okoliczność sposobu wykorzystania pojazdu do przewozu towarów oraz jego kwalifikacji jako samochodu ciężarowego.

Pismem z dnia [...] r., Dyrektor Izby Celnej w K., zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w K. z zapytaniem, czy prowadzone przez organ postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników Spółki Cywilnej "B" S.C. – L. H. i G. W., z tytułu zaległości podatkowej powstałej w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem pojazdu, zostało zakończone poprzez wydanie stosownej decyzji, a jeżeli tak, to czy została zapłacona akcyza i w jakiej wysokości.

Naczelnik Urzędu Celnego w K. w piśmie z dnia [...] r. stwierdził, że w najbliższym czasie zostanie wydana decyzja określająca zobowiązanie podatkowe z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu [...] o nr nadwozia VIN [...] .

Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu odwołania wydał decyzję nr [...] z dnia [...] r., którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 nr 108 poz. 626 ze zm. ) poprzez jego niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, że w niniejszej sprawie miało miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego zauważono, że jest on niezrozumiały i bezzasadny bowiem w niniejszej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. ( Dz. U. z 2004r. Nr 29, poz. 257 ze zm.), co również podkreślił w odwołaniu pełnomocnik.

Organ odwoławczy po rozpatrzeniu materiału zgromadzonego w sprawie stwierdził, że istota powstałego sporu w tej sprawie sprowadza się do właściwej klasyfikacji (taryfikacji) sprzedanego na terytorium kraju samochodu marki [...], który w ocenie strony, jako samochód ciężarowy powinien być przyporządkowany do pozycji CN 8704, natomiast w ocenie organu jako samochód osobowy winien być przyporządkowany do pozycji CN 8703 co ma wpływ na powstanie bądź nie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

W związku z tym wskazał, że w niniejszej sprawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), a w szczególności :

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 tej ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Organ zaznaczył, że podatek akcyzowy jest szczególnym podatkiem selektywnym, nakładanym na niektóre wybrane wyroby, w tym także na samochody osobowe. Z kolei, w myśl art. 80 ust. 1 wymienionej ustawy, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega każda sprzedaż samochodu osobowego dokonana przed jego pierwszą rejestrację na terytorium kraju. To szczegółowe uregulowanie odnośnie samochodów osobowych sprawia, że decydujące znaczenie ma fakt sprzedaży samochodu osobowego niezarajestrowanego na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, niezależnie od tego, że obowiązek taki powstał w związku z dokonaniem innych czynności, w tym także z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Niemniej jednak w celu uniknięcia wielokrotnego opodatkowania wprowadzono regulację zawartą w art. 79 ustawy, dającą podatnikowi prawo odliczenia podatku akcyzowego zapłaconego pierwotnie, w związku ze sprzedażą opodatkowaną. W art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym ustawodawca określił, iż podatnikami akcyzy od samochodów są: podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Natomiast obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży samochodów osobowych powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni licząc od dnia wydania wyrobu (art. 80 ust. 3 pkt 1 ustawy).

Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że zgodnie z art. 3 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem dla każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy celnej. Organ odwoławczy wskazał, że pomocnicze znaczenie mają nadto wyjaśnienia do taryfy celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz.880), które także posługują się oznaczeniem kodu CN i w opisowy sposób wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać odpowiedniego zróżnicowania towarów celem ich prawidłowego zakwalifikowania do CN. Odnosząc się do kodu 8703, wskazują one na to, że w przypadku pojazdów wielozadaniowych decydujące znaczenie mają te cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy głównie przeznaczone do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech (wymienionych w zaskarżonej decyzji), które świadczą o charakterze (typie) pojazdu. W ocenie organu odwoławczego przedmiotowy pojazd, organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo zakwalifikował do Działu 87, albowiem, Dział 87: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmuje m. in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) albo towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705)." Z kolei, pozycja 8702 obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak wynika z dokumentów pojazdu w czasie nabycia wewnątrzwspólnotowego mógł on przewozić 5 osób. Nie można go zaklasyfikować do pozycji 8704 (pojazdy mechaniczne do transportu towarów), która obejmuje w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.) ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp. Dokonując wykładni powyższych przepisów tj. wspomnianego powyżej: art. 80 ust. 1 u.p.a. i poz. 59 załącznika Nr 1 do tej ustawy, ustawodawca wymienił jeden z wyrobów akcyzowych, których sprzedaż na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wyrobem tym jest - jak już podkreślono - "samochód osobowy". Pojęcie to nie zostało zdefiniowane poprzez definicję ustawową, ale jego rozwinięcie znalazło wyraz w treści poz. 59 załącznika Nr 1, gdzie wskazując na kod CN 8703 umieszczono jego opis tożsamy z zapisem użytym w rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej stanowiąc, że pod pozycją "samochody osobowe" mieszczą się pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W regulacjach tych nie określono żadnych wyłączeń, dlatego organ stwierdził, że wszystkie towary zaklasyfikowane do tego kodu, czyli mieszczące się w tak określonym zakresie przedmiotowym, funkcjonujące na gruncie podatku akcyzowego jako samochody osobowe, będą podlegały podatkowi akcyzowemu. Sam opis kodu 8703 nie posługuje się już zwrotem "samochody osobowe" lecz obejmuje szerszy zakres towarów wskazując nie tylko na pojazdy samochodowe ale również na "pozostałe pojazdy silnikowe". Natomiast użyte pojęcie "zasadniczo do przewozu osób" oznacza, że przeznaczenie nie obejmuje wyłącznie przewożenia osób tylko dopuszcza również przewożenie rzeczy. Potwierdza to treść wyrażona w jego końcowej części, tj. "włącznie z samochodami osobowo- towarowymi (kombi)". Wynika to też z wyjaśnień do kodów Taryfy Celnej, które mają na celu zapewnienie właściwej interpretacji i jednolitego ich stosowania, ogłoszonych przez Ministra Finansów w formie obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880).

Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego w K., że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703, tj. Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Wskazał na orzecznictwo sądowoadministracyjne, zgodnie z którym przyjmuje się, że procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, iż najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. Do pozycji CN 8703 może być zakwalifikowany jedynie taki pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero spełnienie powyższego warunku uprawnia organy podatkowe do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji pojazdu w oparciu o noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że powinien być zakwalifikowany do kodu 8704, tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Organ odwoławczy wskazał, że sprzedany na terytorium kraju samochód, należy uznać za samochód osobowo - towarowy, klasyfikowany do kodu 8703. Przesądziły o tym przeprowadzone oględziny (protokół z dokonanych oględzin o nr [...] z dnia [...] r. w aktach sprawy), uzupełnione informacjami uzyskanymi z programu komputerowego - System wyceny wartości pojazdów "EUROTAXGLASS'S" oraz oświadczeniem z dnia [...] r. świadka D. B. o niedokonywaniu żadnych przeróbek i zmian konstrukcyjnych, mających wpływ na zmianę przeznaczenia samochodu od chwili nabycia. Za przyjęciem takiej klasyfikacji samochodu świadczy jego wygląd i ogół cech, a mianowicie: to samochód czterodrzwiowy, część bagażowa (skrzynia ) wyposażona jest w tzw. kuwetę z włókna szklanego, część bagażowa i część pasażerska tworzą dwie oddzielne części (pickup), w części pasażerskiej w drugim rzędzie jest kanapa trzyosobowa wyposażona w trzy pasy bezpieczeństwa, w pierwszym rzędzie, są dwa fotele, pasami bezpieczeństwa dla pasażerów (razem 5 miejsc siedzących), pojazd posiada rozstaw osi [...] cm, długość skrzyni ładunkowej z kuwetą z włókna szklanego to [...] cm, pojazd także posiada felgi aluminiowe - 4szt., na fotelach w drugim rzędzie siedzeń zamontowane są dwa foteliki dziecięce.

Przywołał między innymi wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r., w sprawie C-486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat, w którym sąd wskazał, że wykończenie wnętrza oraz wyposażenie pojazdów typu pickup w sposób istotny przyczynia się do ich prawidłowej klasyfikacji.

Dyrektor Izby Celnej ponadto wskazał, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany, bądź też nie na terytorium kraju zgodnie z przepisami tej ustawy, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju. Dla celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym.

Potwierdzeniem prawidłowości przyjętej powyżej klasyfikacji jest treść not wyjaśniających. Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne ( Dz. U. Nr 68 poz. 622) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. W celu zapewnienia właściwej interpretacji i jednolitego stosowania Taryfy Celnej wykonując powyższą delegację obwieszczeniem z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. nr 86 poz. 880), Minister Finansów ogłosił wyjaśnienia do Taryfy celnej stanowiące załącznik do obwieszczenia. Trzeba przypomnieć, że ustawa o podatku akcyzowym bazuje na klasyfikacji CN zawartej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r., natomiast w/w obwieszczenie Ministra Finansów stanowi interpretację służącą do prawidłowego zakwalifikowania danego towaru zgodnie z tą klasyfikacją.

W dalszej części uzasadnienia organ przytoczył treść not wyjaśniających zarówno do noty 8704 i 8703 oraz wskazał cechy przesądzające o klasyfikacji przedmiotowego samochodu do pozycji 8703. Zgodnie z notami wyjaśniającymi, które zostały zawarte w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r., w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej, dotyczącymi pozycji HS 8703 klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton, i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

1) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane;

2) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

3) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

4) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

5) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Organ odwoławczy stwierdził, że ustalone w toku postępowania cechy spornego auta odpowiadają w/w cechom zawartych w notach wyjaśniających. Pojazd marki [...] był - jak stwierdził organ podatkowy pierwszej instancji, z czym również zgodził się organ odwoławczy - na dzień sprzedaży na terytorium kraju tj. na dzień powstania obowiązku podatkowego, pojazdem wielofunkcyjnym, posiadającym alufelgi stosowane tylko w samochodach osobowych, które nie wytrzymują dużych obciążeń, ale wizualnie poprawiają wygląd pojazdu, ekskluzywne wykończenie wnętrza dla kierowcy i pasażerów, zamontowane na fotelach w drugim rzędzie siedzeń foteliki dziecięce, co wskazuje, iż samochód ten był głównie przeznaczony do przewozu osób, a nie transportu towarów. Przede wszystkim niniejszy pojazd posiada 5 stałych siedzeń, do których zamontowane są pasy bezpieczeństwa oraz 4 drzwi otwieranych wahadłowo, które umożliwiają wszystkim podróżującym łatwe zajęcie miejsca (zarówno w I jak i w II rzędzie siedzeń). W samochodzie tym brak jest stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Wyposażenie całego wnętrza przestrzeni przewidzianej dla podróżnych kojarzone jest z wyposażeniem aut osobowych.

Z kolei, zgodnie z notami wyjaśniającymi do pozycji 8704, klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do tej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia-ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych należą tzw. pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy w typie van, pojazdy typu pickup oraz niektóre SUV-y (Sports Utility Vehicles).

O tym, że dany pojazd kwalifikuje się do tej pozycji świadczą następujące cechy:

- a) siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów.

- b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

- c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

- d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną;

- e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Z kolei, noty wyjaśniające do pozycji 8703 stwierdzają, iż klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup).

Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, jest:

- a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane;

- b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

- c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne |ub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

- d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

- e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Jak stanowią noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej do pozycji 8703 pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi niniejsza pozycja obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Tego typu pojazd (pickup) posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Podkreślił, że takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie.

Przedmiotowy samochód [...] o nr nadwozia [...] nie spełnił tego warunku gdyż część ładunkowa wynosi [...] cm. Część ładunkowa jest krótsza niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu wynoszącej [...] cm.

Odnosząc się do stanowiska pełnomocnika Strony, że organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikacji danych towarów do odpowiednich kodów CN, organ wskazał na art. 3 ust.2 u.p.a, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikacje wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Natomiast na mocy przepisów prawa celnego - o zaklasyfikowaniu towaru do określonej pozycji taryfy celnej decyduje wyłącznie organ celny, bowiem w postępowaniu celnym organami właściwymi są naczelnik urzędu celnego - jako organ pierwszej instancji i dyrektor izby celnej jako organ odwoławczy (zgodnie z art. 69 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne - Dz. U. Nr 68, poz. 622 z 2004 r.) Natomiast zgodnie z art. 13 u.p.a. organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Organ stwierdził, że wskazywanie przez pełnomocnika strony na wydawane indywidualnie interpretacje podatkowe dotyczące klasyfikacji nie znajduje uzasadnienia, albowiem przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy w odniesieniu do - przedstawionego przez niego wniosku - stanu faktycznego obejmującego również klasyfikacje wyrobu. Zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam dokonuje klasyfikacji według określonych zasad wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Organ wydający interpretację indywidualną nie jest uprawniony do oceny stanowisk wnioskodawców w zakresie klasyfikacji statystycznej w tych przypadkach pojazdów, przyjmując klasyfikacje wskazane we wnioskach. Ponadto organ zauważył, że interpretacje nie są wiążące i nie mają charakteru decyzji administracyjnych. Stanowią one jedynie akty wiedzy organu statystycznego i nie wywołują żadnych skutków prawnych. Tak więc, organ podatkowy może odmiennie dokonać klasyfikacji wyrobu, jeżeli uzna, iż opinia organu statystycznego nie jest właściwa.

Odnosząc się do postawionego zarzutu dotyczącego " błędnego wskazania marki samochodu jako Nissan a nie Toyota, co niewątpliwie wpływa na ocenę wiarygodności twierdzeń i wniosków formułowanych przez ten organ w postępowaniu wyjaśniającym " oraz " błędnego dokonania oceny wyposażenia pojazdu marki [...] albowiem badany posiada manualna skrzynię biegów, a nie jak wskazał w uzasadnieniu organ - automatyczną", Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, za organem pierwszej instancji, że faktycznie w decyzji popełniony został błąd polegający na stwierdzeniu w jej uzasadnieniu, że system " EUROTAXGLASS" wskazał, że jest to samochód marki [...] , model - [...] , podczas gdy winno zostać stwierdzone że jest to samochód [...] , model - [...] - co potwierdza, znajdujący się w aktach sprawy, wydruk z programu o nr [...] z dnia [...] r. Organ odwoławczy zauważył, że powyższa omyłka nie miała wpływu na rozstrzygnięcie, jakie podjęte zostało w sprawie i zostało sprostowana postanowieniem.

Dyrektor Izby Celnej w K., uznał zarzuty strony, dotyczące naruszenia przepisów prawa, które zasadniczo sprowadzają się do przekonania pełnomocnika strony, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego dla samochodu, który zdaniem pełnomocnika strony, nie jest samochodem osobowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, za całkowicie bezpodstawne i pozbawione umocowania w obowiązujących przepisach prawa.

Organ odwoławczy podkreślił, że klasyfikacja towarowa samochodów dokonywana jest przez organy podatkowe na podstawie przepisów prawa podatkowego, tj. na podstawie ustawy o podatku akcyzowym, która jest wiążąca dla organów podatkowych. Ustawa o podatku akcyzowym w sposób samodzielny i autonomiczny wskazuje jedyną możliwą do stosowania klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym nomenklaturze scalonej CN i nie ma znaczenia klasyfikacja na podstawie innych przepisów tzn. na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), czy też przepisów obowiązujących w innym kraju. Żaden przepis ustawy o podatku akcyzowym, dotyczący klasyfikacji towarowej, nie odsyła do regulacji zawartych w przepisach o rejestracji pojazdów. Organy dokonujące rejestracji pojazdu na podstawie odpowiednich dokumentów decydują o tym, czy dany pojazd zostanie zarejestrowany na terytorium kraju jako samochód osobowy czy też ciężarowy. Organy celne przedmiotowych wpisów dokonanych przez organy upoważnione do dokonywania takich wpisów, nie kwestionują. Jednakże zarejestrowanie pojazdu jako samochodu ciężarowego nie przesądza o jego innej klasyfikacji dla celów podatkowych. W obowiązującym stanie prawnym dany pojazd może być zarejestrowany i uznawany za ciężarowy zgodnie z przepisami o ruchu drogowym i homologacji i jednocześnie może być, dla celów poboru akcyzy, zakwalifikowany jako samochód osobowy, zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy ustawy o ruchu drogowym i rejestracji pojazdów nie pozostają w korelacji z przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Rozbieżności w tym zakresie nie powodują konieczności uznania zapisów w dowodzie rejestracyjnym do przyjętej przez organy podatkowe klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził zatem, że Naczelnik Urzędu Celnego w K. miał umocowanie prawne do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...].

Organ drugiej instancji wskazał również, że w stanie prawnym obowiązującym na dzień powstania obowiązku podatkowego zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (§2 ust. 1 pkt 2), stawka akcyzy wynosiła w zależności od pojemności silnika: 13,6% i 3,1% podstawy opodatkowania (do dnia 31 grudnia 2004 r. - pozycja 23 załącznika nr 2 do rozporządzenia; od dnia 1 stycznia 2005 r. - pozycja 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia). Stawka podatku akcyzowego wynosiła 13,6%.

Przedmiotem sprzedaży przed pierwszą rejestracją w kraju był samochód osobowy marki [...] o nr nadwozia [...] , co potwierdza faktura nr [...] z dnia [...] r. na kwotę [...] zł. Do wyliczenia wysokości należnego pod akcyzowego przyjęto wartość z faktury sprzedaży nr [...] z [...] r. pomniejszoną o podatek VAT i podatek akcyzowy, zawarty w wartości.

Niezależnie od powyższego, z akt sprawy wynika, że w dniu 24 maja 2007 r., na podstawie faktury o nr [...], Spółka Cywilna "B" L. H. i G. W. z siedzibą w P., nabyła wewnątrzwspólnotowo, samochód marki [...] o nr nadwozia [...], który następnie, zgodnie z fakturą o nr [...] z dnia [...] r., sprzedała na terytorium kraju E. C. W chwili dokonania zakupu przedmiotowego pojazdu przez E. C., obowiązywała - jak słusznie zauważył pełnomocnik strony - ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2004r. Nr 29, poz. 257 ze zm. ), w której w art. 4 ust.1 pkt 5 ustawodawca zawarł zapis, że opodatkowaniu akcyza podlegają nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Organ zgodził się z opinią pełnomocnika, że Spółka Cywilna " B" L. H. i G. W. z siedzibą w P. była również zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego. Organ odwoławczy zauważył, że organy podatkowe obu instancji - wbrew stanowisku pełnomocnika - wzięły pod uwagę, podniesioną przez niego okoliczność nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej w K. uznał zarzuty strony, dotyczące naruszenia przepisów postępowania za bezzasadne. Przytoczył treść przepisów art. 120 O.p., art.121 O.p., art. 122 O.p., art.187 O.p. § 1 i art. 191 O.p. i wyjaśnił, że reguły postępowania w nich określone nie zostały naruszone.

Na decyzję wydaną przez organ odwoławczy strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

W skardze tej wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia poprzez przyjęcie, iż będący przedmiotem wewnątrzspólnotowego nabycia samochód marki [...] jest samochodem osobowym, podczas, gdy odpowiada definicji samochodu ciężarowego

oraz

- naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mające istotny wpływ na wynik

sprawy, a to:

1. art. 122 O.p. poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

2. art. 124 O.p. poprzez naruszenie zasady przekonywania, w szczególności poprzez nieodniesienie się do zawartych w złożonym odwołaniu zarzutów skarżącej wypływających z analizy przepisów akcyzowych,

3. art. 187 § 1 O.p. poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego, albowiem uzasadnienie zaskarżonej decyzji oparte zostało na części zgromadzonego materiału dowodowego, w głównej mierze najmniej korzystnego dla skarżącej przy całkowitym pominięciu dowodów przeciwnych,

4. art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i nie uwzględnienie wszystkich okoliczności sprawy mających wpływ na jej rozstrzygnięcie,

5. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez całkowite pominięcie w uzasadnieniu decyzji oceny dowodów przedstawionych przez skarżącą oraz dowodów świadczących na korzyść skarżącej oraz brak wskazania przyczyn, dla których dowody te nie zostały przez organ podatkowy rozpatrzone, co uniemożliwia ocenę prawidłowości wydanej decyzji.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

1. przepisu art. 2 pkt 1 w związku z art. 3 ust. 2 oraz w związku z poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257) poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że samochód marki [...] jest "przeznaczony zasadniczo do przewozu osób" w rozumieniu poz. 59 powyższego załącznika oraz w rozumieniu pozycji CN 8703, a zatem stanowi wyrób akcyzowy;

2. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (dalej Rozporządzenie 2658/87) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej ORINS) skutkując przyjęciem, że samochód marki [...] podlega zaliczeniu do pozycji CN 8703, a nie do CN 8704, przy jednoczesnym nieuwzględnieniu decydującego, argumentu o zasadniczym przeznaczeniu samochodu marki [...] do przewozu towarów przemawiającego za klasyfikacją do CN 8704.

W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącej wskazał na stanowisko Ministerstwa Finansów, Departamenty Polityki Celnej z dnia 20 sierpnia 2007 r., gdzie stwierdzono, że w pojazdach typu pickup kryterium rozstrzygającym jest proporcja ładowności przypadająca na część pasażerską i towarową. Zauważył ponadto, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. stwierdzono po stronie wspólników spółki cywilnej "B" s.c. L. M. oraz "[...]" W., obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w dniu [...] r. z tytułu nabycia wewnatrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], co jak stwierdzono powoduje niedopuszczalne, podwójne opodatkowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Kv podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym szczegółowo odniósł się do twierdzeń skarżącej. Uznał również, że zarzuty podniesione w skardze należy uznać za nietrafne, bowiem organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy oraz dopuściły jako dowód, wszystko co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zauważył także, iż zobowiązanie skarżącej powstało z tytułu sprzedaży samochodu przed pierwszą rejestracją w kraju, a organy podatkowe obu instancji wzięły pod uwagę fakt prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia solidarnej odpowiedzialności osób trzecich- wspólników rozwiązanej spółki cywilnej "B", a zarzut pełnomocnika, jakoby nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdu marki [...] zostało niedopuszczalne podwójne opodatkowanie podatkiem akcyzowym. Stwierdził również, że zarzutu dotyczący nieuwzględnienia proporcji ładowności pojazdu jest chybiony.

Biorąc powyższe pod uwagę, zważywszy iż we wniesionej skardze na decyzję organu odwoławczego skarżąca nie wskazała zasadniczo innych zarzutów - ponad te, które zostały zawarte w odwołaniu - oraz argumentów, Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał zasadność oraz prawidłowość stanowiska podjętego w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 dalej powoływana jako p.p.s.a.) Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.).

W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. Sąd nie dopatrzył się podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia lub stwierdzenia nieważności. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu unijnemu i krajowemu.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Istota sporu dotyczy ustalenia czy nabyty i sprowadzony przez skarżącą samochód marki [...] jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), jak twierdzi organ podatkowy pierwszej i drugiej instancji ,czy też samochodem ciężarowym (pozycja CN 8704) jak twierdzi skarżąca, a wówczas nie podlegałby on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Na wstępie należy stwierdzić, że w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm., dalej u.p.a.), a to z uwagi na art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 3 z 2009 r., poz. 11 z późniejszymi zmianami) zgodnie z którym "Jeżeli obowiązek podatkowy odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe."

W myśl art. 4 ust. 1 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju(pkt 3).

Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosownie do treści art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym. W art. 80 ust. 2 pkt 1 u.p.a. ustawodawca określił, iż podatnikami akcyzy od samochodów są: podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Nadto w celu uniknięcia wielokrotnego opodatkowania wprowadzono regulację zawartą w art. 79 u.p.a., dającą podatnikowi prawo odliczenia podatku akcyzowego zapłaconego pierwotnie, w związku ze sprzedażą opodatkowaną, z jego brzmienia bowiem wynika, iż: "Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, związaną ze sprzedażą opodatkowaną lub zapłaconą od importu."

Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do u.p.a. jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703 oraz pod pozycją PKWiU 34.10.2 z dodatkowym wyjaśnieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Aby zatem dany samochód podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym musi spełniać kryteria wskazane w pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a., tj. być objęty kodem CN 8703 (w przypadku opodatkowania związanego z importem oraz nabyciem wewnątrzwspólnotowym towarów) .

Zgodnie, bowiem z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), natomiast w ust. 2 tego przepisu wskazano, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE L 87.256.1). Zgodnie z art. 12 tego rozporządzenia Komisja przyjmuje każdego roku rozporządzenie - przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej, które opublikowane jest w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się od 1 stycznia następnego roku. W 2007r. a więc dotyczącym stanu faktycznego niniejszej sprawy, zastosowanie miało rozporządzenie Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniające załącznik I do ww. rozporządzenia Rady nr 2658/87 (Dz.Urz. UE L 301 z 31.10.2006r. str. 1).

W pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. odwołano się do kodu CN 8703 precyzując jednocześnie, iż do jej zakresu zaliczają się pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

W treści kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, zaś stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Zestawiając zatem brzmienie kodu CN 8703 jak i pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. stwierdzić należy, że zarówno z treści pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. jak i z treści kodu CN 8703 wynika, że zasadniczym kryterium klasyfikacyjnym pojazdów tam wymienionych jest ich przeznaczenie zasadniczo do przewozu osób.

W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartej w Taryfie celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Przystępując do klasyfikacji organy podatkowe winny więc stosować się do reguły 1-Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Wskazuje ona, że dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy , gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy jest wyrobem akcyzowym, winno być dokonanie klasyfikacji taryfowej oraz statystycznej tego pojazdu i ustalenia w tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu. Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Jak stwierdził ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. C- 486/06 "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt.23) przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt.24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie.

Pomocnicze znaczenie mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006r. (M.P. nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Z tym , że jak zauważył Trybunał w przywołanym wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C - 486/06, noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. W wyjaśnieniach tych pod pozycją 8703 stwierdzono, że obejmuje ona "pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702" oraz że "w niniejszej pozycji określenie »samochody osobowo-towarowe» oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów". Jeśli chodzi o poz. 8702 i 8704, to ta pierwsza została oznaczona jako obejmująca "pojazdy mechaniczne do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą", a druga "pojazdy samochodowe do transportu towarowego".

Zauważyć też należy, iż orzecznictwie sądowo-administracyjnym (por. wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt III SA/Gl 1670/09, wyrok NSA z 20 maja 2010 r. sygn. akt I GSK 770/09,) utrwalony jest pogląd, który Sąd rozpoznający tę sprawę podziela, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 - można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero spełnienie tego warunku uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o Noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Odnosząc powyższe uwagi do realiów rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy celne rozpatrując sprawę nie uchybiły powyższym zasadom, bowiem dokonały ustalenia stanu faktycznego tj. ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jako pojazdu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób, a dopiero po spełnieniu tego warunku, w sposób następczy, zastosowały dalszą procedurę klasyfikacyjną w oparciu o Noty wyjaśniające.

Ustaleń co do zasadniczego przeznaczenia pojazdu organy dokonały w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, który wskazywał okoliczności przemawiające za stanowiskiem, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób z funkcją przewozu towarów. Świadczyły o tym cechy pojazdu marki [...] typ pick – up, w szczególności czterodrzwiowa przestrzeń pasażerska oddzielona dla pasażerów, część bagażowa (skrzynia ) wyposażona w tzw. kuwetę z włókna szklanego, część bagażowa i część pasażerska tworzą dwie oddzielne części (pickup), w części pasażerskiej w drugim rzędzie jest kanapa trzyosobowa wyposażona w trzy pasy bezpieczeństwa, w pierwszym rzędzie, są dwa fotele, z pasami bezpieczeństwa dla pasażerów (razem 5 miejsc siedzących), pojazd posiada rozstaw osi [...] cm, długość skrzyni ładunkowej z kuwetą z włókna szklanego to [...] cm, pojazd także posiada felgi aluminiowe - 4szt., na fotelach w drugim rzędzie siedzeń zamontowane są dwa foteliki dziecięce.

W przedstawionej sytuacji stwierdzone przez organy podatkowe cechy spornego pojazdu dowodzą, że główną funkcją użytkową spornego samochodu jest przewóz osób, czego nie przekreśla okoliczność, że pojazd ten posiada wyodrębnioną przestań ładunkową. Możliwość przewożenia towarów stanowi jego funkcję dodatkową. W tej sytuacji zatem słusznie organy uznały, iż mamy do czynienia z samochodem opisanym w kodzie CN 8703, to jest przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób . Należy jeszcze raz podkreślić, że kod CN 8703 nie posługuje się zwrotem samochody osobowe ale obejmuje szerszy zakres pojazdów, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi i nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów. Sposób faktycznego wykorzystania pojazdu nie ma tu znaczenia.

Dalej zauważyć należy, iż zgodnie ze zmianą do Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej z dnia 31 marca 2007r. opublikowaną Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C 74/01, pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby , jak i towary ( typu pickup). Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być zakwalifikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają więcej niż dwie osie.

Oceniając i w tym względzie sporną decyzję zauważyć należy, iż organy po ustaleniu zasadniczego przeznaczenia pojazdu do przewozu osób słusznie wobec faktu, iż pojazdem spornym był samochód typu pickup – posłużyły się dodatkowym warunkiem określonym w Notach wyjaśniających do kodu CN 8703. Stwierdziły bowiem, iż pojazd ten nie może być objęty kodem CN 8704, gdyż gdy długość rozstawu osi pojazdu wynosi 289 cm, a maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów wynosi 128 cm, tym samym jest ona mniejsza niż 50 %, długości rozstawu osi pojazdu, co ostatecznie przesądza o zaklasyfikowaniu go do kodu CN 8703.

Ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zasadniczego znaczenia nabiera tu zatem art. 191 O.p., jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w tej sprawie.

Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez stronę skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny samochód powinien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8704. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ art. 210 § 4 O.p.

Strona skarżąca nie uwzględniła tego, że o faktycznym przeznaczeniu pojazdu decydowała funkcja pojazdu, która wynika z jego budowy i wyposażenia, jego cechy produkcyjne, a nie zamierzony sposób rzeczywistego wykorzystania samochodu na terytorium kraju.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącą zarzutów i twierdzeń. Tak więc, Dyrektor Izby Celnej zasadnie zdaniem Sądu stwierdził, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie, a samochód marki [...] jest, w świetle wskazanych regulacji, samochodem osobowym zakwalifikowanym do CN 8703.

Zarzuty postawione organom administracji w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy wskazanych tam przepisów prawa. To, że organy dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

W sprawie klasyfikacji spornego samochodu nie mogły mieć zastosowania przepisy ustawy prawo o ruchu drogowym, jak również przepisy w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia, a także przepisy innego kraju członkowskiego dotyczące rejestracji pojazdu samochodowego. Z tych przyczyn nie miały znaczenia dla tej klasyfikacji przedłożone przez stronę dokumenty, których treści organy podatkowe nie kwestionują.

Nie ma racji strona skarżąca twierdząc, że w sprawie klasyfikacji pojazdu organ powinien dokonać szczegółowej, kompleksowej analizy wszelkich elementów świadczących o eksluzywnym charakterze wyposażenia. Należy również podkreślić, iż organ słusznie wskazał na odmienne regulacje związane z rejestracją pojazdów. Wskazane przepisy w zakresie podatku akcyzowego nie pozwalają dokonać klasyfikacji według twierdzeń skarżącej, albowiem odnoszą się one jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania do ustawy o podatku akcyzowym. Z tego też względu organ zasadnie nie uznał ekspertyzy rzeczoznawcy dr inż J. N. z dnia [...] r. za istotny w sprawie dowód.

Obowiązek prawidłowej klasyfikacji ciąży na podmiocie dokonującym sprzedaży samochodu przed jego pierwszą rejestracją w kraju. W sytuacji gdy jednoznaczna klasyfikacja danego samochodu jest utrudniona, podmiot zobowiązany do prawidłowej klasyfikacji jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o wydanie w jego indywidualnej sprawie, pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacja indywidualna), który to wniosek będzie dotyczył w takim wypadku zdarzenia przyszłego (zamiar nabycia pojazdu samochodowego; pojazdu mechanicznego). Wskazany tryb uregulowany jest w art. 14a - art.14p ustawy O.p.

Organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, czemu dał wyraz w obszernym uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wobec powyższego, Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani też naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy skargę jako bezzasadną należało oddalić, na podstawie art. 151 p.p.s.a.