Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 728/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.10, art. 20 ust. 1, art. 11 ust.2 (1), art. 21 ust. 1 pkt 50, art. 10 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 lutego 2021 r. sprawy ze skargi H.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] stycznia 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania H. B. ("Skarżąca", "Strona") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] września 2019 r., określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r, w kwocie 15 962 zł, utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

Z uzasadnienia decyzji Dyrektora wynika, że w dniu 29 kwietnia 2016 r. Strona złożyła zeznanie podatkowe PIT-39 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015, w którym wykazała przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 170 071, 82 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 69 316, 09 zł, dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 100 755, 73 zł, kwotę dochodu zwolnionego w wysokości 100 755, 73 zł, podatek należny w kwocie 0 zł. Ponadto w dniu 9 lutego 2016 r. do Naczelnika wpłynęło roczne obliczenie podatku przez organ rentowy za 2015 r. (PIT-40A), sporządzone przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. W dniu 23 lutego 2016 r. do Naczelnika wpłynęła informacja o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych za rok 2015 (PIT-8C), wystawiona przez [...] Spółdzielnie Mieszkaniową, w której wykazano przychód Strony w postaci zwrotu wartości rynkowej za lokal nr [...] przy ul. [...] w K., z wyłączeniem kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwana dalej "ustawa" lub "u.p.d.o.f.") w wysokości 78 968,79 zł.

W toku postępowania podatkowego Organ I instancji, dokonując analizy złożonego w dniu 29 kwietnia 2016 r. zeznania podatkowego PIT-39 za 2015 r., stwierdził, iż nie odnotowano wpływu dokumentów potwierdzających dokonanie w 2015 r. transakcji z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. W związku w powyższym Organ I instancji uznał, iż zobowiązanie podatkowe z tego tytułu nie powstało, zaś uzyskany przychód ma źródło w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Dlatego wspomnianą na wstępie decyzją z [...] marca 2018 r. Naczelnik określił Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r.

w wysokości 15 962 zł.

Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

- obrazę przepisów postępowania, która miała istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej też "O.p."), polegającą na niepodjęciu przez Organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, poprzez nierozważenie, czy uzyskany przez Skarżącą wkład mieszkaniowy stanowił przychód, oraz jakie było dalsze przeznaczenie tego wkładu, co implikowało zwolnienie podatkowe po stronie Skarżącej, zaś przeprowadzone z naruszeniem ww. przepisów postępowanie doprowadziło do wydania decyzji w oparciu o niepełny i ustalony w sposób pobieżny stan faktyczny niniejszej sprawy;

- błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonej decyzji, który miał wpływ na jej treść, polegający na błędnym ustaleniu przez Organ I instancji, że wypłacony na rzecz Skarżącej wkład mieszkaniowy w wysokości zwaloryzowanej, stanowiący wartość rynkową lokalu do wysokości wniesionego przez Stronę wkładu, stanowił po stronie Skarżącej przychód, mimo braku przysporzenia majątkowego.

W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała, iż spółdzielnia mieszkaniowa nie ma możliwości wypłaty na rzecz uprawnionego kwoty wkładu mieszkaniowego niezwaloryzowanego, natomiast wkład mieszkaniowy zwaloryzowany do wartości rynkowej odpowiada wartości wniesionego wkładu mieszkaniowego w poprzedniej wartości rynkowej, wobec czego powinien podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Zdaniem Strony Naczelnik zaniechał ustalenia, w jaki sposób spółdzielnia mieszkaniowa dokonała waloryzacji wkładu mieszkaniowego, i czy zostało to wykonane w sposób zgodny z siłą nabywczą wniesionego w 1995 r. wkładu i jego aktualną wartością. Strona wskazała, że spółdzielnia mieszkaniowa, zgodnie z art. 11 ust. 21 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 ze. zm.), nie mogła dokonać wyłącznie zwrotu wniesionego wkładu w wysokości sprzed denominacji. Z tych względów, zdaniem Strony, zwaloryzowana wartość wkładu nie powinna być traktowana jako oprocentowanie stanowiące określony przychód. Zwrot na rzecz Skarżącej wartości wkładu w zwaloryzowanej wysokości nie miał na celu przysporzenia po stronie uprawionej, tj. uzyskania przychodu w jej majątku, lecz zapewnienie członkowi spółdzielni mieszkaniowej możliwości nabycia innego lokalu mieszkalnego o tożsamej wartości. Naliczenie 19% podatku od zwróconej kwoty stanowi jej istotne uszczuplenie i prowadzi do znacznego ograniczenia możliwości wykorzystania przedmiotowych środków. Ponadto, biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., Skarżąca wskazała, iż środki uzyskane od spółdzielni mieszkaniowej w wysokości określonej przez art. 11 ust. 21 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, przeznaczyć miała na zaspokojenie swoich celów mieszkaniowych powstałych wskutek utraty spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W ocenie Strony za przychód opodatkowany podatkiem dochodowym może być uznane wyłącznie takie świadczenie, które powoduje u podatnika przysporzenie majątkowe, które u Strony nie powstało. Co więcej - wypłacona przez spółdzielnię mieszkaniową należność podlegała przeznaczeniu na cele mieszkaniowe mające zaspokoić potrzeby mieszkaniowe Skarżącej.

Wskutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "Organ II instancji") ww. decyzją utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor wskazał, że z akt sprawy wynika, iż zgodnie z pismem z dnia 4 listopada 1991 r. zarząd spółdzielni przydzielił Stronie spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu nr [...] przy ul. [...] w K. Następnie uchwałą rady nadzorczej nr [...] z dnia [...] marca 1993 r. Strona została wykluczona, co spowodowało wygaśnięcie spółdzielczego lokatorskiego prawa do ww. lokalu mieszkalnego. W dniu 12 września 2014 r. Państwo B. protokołem zdawczo-odbiorczym zdali do spółdzielni przedmiotowy lokal.

Następnie Dyrektor zaznaczył, że członkowie spółdzielni, którzy oczekują na ustanowienie na ich rzecz spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo prawa odrębnej własności lokalu, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów budowy lokali przez wnoszenie wkładów mieszkaniowych lub budowlanych. Od chwili postawienia im lokali do dyspozycji uiszczają oni opłaty określone w ust. 1 albo 2 (art. 4 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych). Wkład mieszkaniowy (budowlany) stanowi zatem formę, w jakiej członek spółdzielni uczestniczy w pokrywaniu kosztów budowy budynku (lokalu). Wydatki na wkłady mieszkaniowe lub budowlane do spółdzielni wpłacane są natomiast w celu uzyskania spółdzielczego prawa do lokalu lub odrębnej własności lokalu. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego wygasa z chwilą ustania członkostwa oraz w innych wypadkach określonych w rozdziale 2 tej ustawy. Natomiast w myśl art. 11 ust. 21 ww. ustawy, w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową tego lokalu. Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię zgodnie z postanowieniami statutu.

Organ II instancji podkreślił, że w przedmiotowej sprawie wniesiony wkład mieszkaniowy uwzględniany jest w wartości nominalnej po denominacji. Tym samym uzyskany przez Stronę przychód w związku ze zwrotem wkładu mieszkaniowego zwaloryzowanego według wartości rynkowej lokalu stanowi co do zasady przychód podatkowy, przy czym do wysokości uprzednio wniesionego wkładu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy z art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora, nie można zgodzić się ze Stroną, że wartość zwróconego przez spółdzielnię wkładu mieszkaniowego w wysokości wartości rynkowej nie stanowi przysporzenia majątkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, oraz że wartość wypłaconego wkładu w całości korzysta ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Wartość zwróconego wkładu, zgodnie z przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, stanowi bowiem wartość rynkową lokalu. Zatem nie może odpowiadać wartości wniesionego przez Stronę wkładu mieszkaniowego w przeszłości, tj. wówczas, kiedy lokal mieszkalny był przydzielony. Jeżeli intencją Ustawodawcy byłoby zwolnienie przychodu otrzymanego w związku ze zwrotem m.in. wkładów w spółdzielni do wysokości zwaloryzowanej wartości wyniesionych wkładów, zostałoby to wyraźnie wskazane w ww. przepisie.

W opinii Organu II instancji kwota zwróconego Stronie wkładu mieszkaniowego do wysokości uprzednio wniesionego do spółdzielni mieszkaniowej wkładu (po denominacji), tj. w wysokości 6 067,12 zł, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Natomiast różnica pomiędzy uzyskanym przychodem, tj. kwotą wypłaconą, a nominalną wartością wniesionego wkładu, stanowi przysporzenie majątkowe, tj. przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f, podlegający opodatkowaniu łącznie z innymi przychodami uzyskanymi przez Stronę w 2015 r.

Następnie Organ II instancji wskazał, że Skarżąca wraz mężem wnieśli wymagany wkład mieszkaniowy w wysokości 12 134, 24 zł. Kwota uzyskana ze sprzedaży w trybie przetargu lokalu nr [...] przy ul. [...] w K. wyniosła 180 000 zł. Wkład mieszkaniowy został natomiast ustalony zgodnie z art. 11 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych w kwocie 170 071, 82 zł. Strona otrzymała zwrot wkładu pomniejszony o zwaloryzowaną wysokość wniesionego wkładu do spółdzielni w wysokości 78 968, 79 zł. Powyższa kwota, zdaniem Dyrektora, stanowi przychód z innych źródeł, w myśl art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 27 u.p.d.o.f. Wbrew twierdzeniom Strony przychód ten nie jest zatem opodatkowany 19% podatkiem dochodowym, stosownie do art. 30e u.p.d.o.f., i nie stanowi przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Oznacza to, iż Strona bezpodstawnie złożyła zeznanie podatkowe PIT-39 za 2015 r. i tym samym nie mogła skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Odnosząc się do zarzutów procesowych Organ uznał, że nie doszło do naruszenia zasad postępowania podatkowego. W toku prowadzonego postępowania Naczelnik podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ponadto, w ocenie Dyrektora, Organ I instancji zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył wszystkie dostępne dowody w sprawie.

W skardze na decyzję Dyrektora Skarżąca ponowiła zarzuty odwołania. W uzasadnieniu skargi wskazała, że spółdzielnia mieszkaniowa nie ma możliwości wypłaty na rzecz uprawnionego kwoty wkładu mieszkaniowego niezwaloryzowanego, zaś zwaloryzowany do wartości rynkowej wkład mieszkaniowy odpowiada wartości wniesionego wkładu mieszkaniowego w poprzedniej wartości rynkowej, wobec czego winien podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy. Zwrot na rzecz Skarżącej wartości wkładu w zwaloryzowanej wysokości nie miał na celu przysporzenia, a zatem uczynienia przychodu w majątku, miał natomiast na celu zapewnienie członkowi spółdzielni mieszkaniowej możliwości nabycia innego lokalu mieszkalnego o tożsamej wartości. Naliczenie podatku w wysokości 19 % od zwróconej kwoty stanowi jej istotne uszczuplenie i prowadzi do znacznego ograniczenia możliwości wykorzystania tychże środków. Zdaniem Skarżącej Organ II instancji uchybił obowiązkowi materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Powyższe spowodowało błędne przyjęcie, że zwaloryzowany wkład mieszkaniowy do wysokości wniesionego przez Skarżącą wkładu stanowił przysporzenie. W elekcie powyższego Organ II instancji nieprawidłowo ustalił, iż wkład zwrócony Skarżącej uczynił przychód w jej majątku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

U podstaw niniejszej sprawy pozostaje zasada wynikająca z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten ustanawia mianowicie zasadę powszechności opodatkowania każdego dochodu. Skorelowany z nią jest katalog źródeł przychodu, wnikający z art. 10 ustawy – wśród źródeł wyraźnie, specyficznie zidentyfikowanych i nazwanych, ustawa podaje też tzw. "inne źródła" (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.of.). Jak trafnie wyjaśnił Dyrektor w zaskarżonej decyzji, art. 20 ust. 1 ustawy podaje poszczególne, konkretne przychody, kwalifikujące się do tych innych źródeł, tylko tytułem przykładu (zwrot "w szczególności"), toteż uznać należy, że o ile podatnik uzyskuje trwałe przysporzenie majątkowe, które nie może być zakwalifikowane do jakiegoś innego źródła z art. 10 ust. 1 pkt 1 – 8 ustawy, to musi być ono zakwalifikowane z punktu 9 tego przepisu.

W niniejszej sprawie Organy ustaliły bezsporną okoliczność, że w roku 2015 Skarżąca otrzymała zwrot wartości lokalu [...] Spółdzielni Mieszkaniowej. Podstawą otrzymanej kwoty był art. 11 ust. 2¹ ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, w związku z wygaśnięciem spółdzielczego, lokatorskiego prawa do lokalu. Wbrew zarzutom skargi, ta wartość co do zasady była trwałym, nieodwołalnym przysporzeniem majątkowym Skarżącej, toteż wartość ta musiała być uznana za przychód. Kwota ta obejmowała też jednak wartość wniesionego w roku 1991 wkładu mieszkaniowego. W zakresie tego wkładu (tylko w tym zakresie) otrzymana kwota podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy. Takiemu zwolnieniu nie podlegała jednak otrzymana kwota w pozostałym, przeważającym zakresie, gdyż w tej części aktualna pozostaje wspomniana wyżej zasada powszechności opodatkowania, która obowiązuje tak długo, jak długo w systemie prawa podatkowego nie obowiązuje przepis szczególny zwalniający dane przysporzenie z podatku.

Nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że Organy zaniechały ustalenia, w jaki sposób spółdzielnia mieszkaniowa dokonała waloryzacji wkładu mieszkaniowego. Otóż należy wyjaśnić, że obowiązujące przepisy nie pozwalają na dokonywanie jakiejkolwiek "waloryzacji", o ile pod tym pojęciem rozumieć dostosowanie realnych cen z okresu, kiedy Skarżąca uiszczała wkład (1991 r.), do okresu, kiedy otrzymywała zwrot wartości lokalu (2015 r.). Niewątpliwie realne ceny i siła nabywcza takiej samej kwoty pieniędzy (oczywiście po uwzględnieniu denominacji złotówki) w tych dwóch datach były diametralnie różne, ale w ustawie nie istnieją podstawy, aby w jakiś specyficzny sposób "urealnić" wartość wnoszonego wkładu, i aby oszacować jego realną wysokość na dzień otrzymywania zwrotu rynkowej wartości lokalu w roku 2015. Jedyne, co w świetle obowiązujących przepisów było konieczne, to przeliczenie nominalnej wartości wkładu z daty jego wnoszenia na wartość z daty zwrotu wartości lokalu, czyli uwzględnienie dokonanej denominacji, a także uwzględnienie zasady wynikającej z art. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o zmianie ustawy Prawo spółdzielcze oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 419), który dotyczył zasad waloryzacji wkładów do spółdzielni. Jak zatem wynika z pisma [...] Spółdzielni Mieszkaniowej z 27 grudnia 2018 r. (k. 12 akt podatkowych), wraz z mężem Skarżąca w 1991 r. wniosła wkład o wartości 12 134, 24 "nowych" złotych. Jeśli Skarżąca kwestionuje kwotę podaną przez spółdzielnię mieszkaniową, to powinna wskazać podstawy swojego stanowiska oraz wartość wkładu, jaki, według Skarżącej, był wniesiony, i jaki powinien być uwzględniony w toku postępowania. Gdyby Skarżąca wykazała, że w roku 1991 wniosła większy wkład, niż Spółdzielnia podała w swoim piśmie z 27 grudnia 2018 r., zwolnienie z opodatkowania dotyczyłoby tej większej kwoty, zaś określony podatek byłby niższy. W ocenie Sądu nie ma jednak żadnych podstaw, aby kwestionować rzetelność danych przedstawionych przez spółdzielnię.

Organy trafnie przyjęły, że otrzymana przez Skarżącą kwota nie wiązała się ze zbyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Spółdzielcze, lokatorskie prawo do lokalu nie jest wymienione w katalogu praw, których zbycie skutkuje odrębnym przychodem z tego przepisu. W katalogu tym wskazano m.in. na własność i użytkowanie wieczyste, zaś wśród praw spółdzielczych – na spółdzielcze własnościowe (nie lokatorskie) prawo do lokalu i prawo do domu jednorodzinnego. Ponieważ jednak, jak wyżej Sąd wyjaśnił, zwrot na rzecz Skarżącej (w stosownej części) kwoty stanowiącej wartość tego lokalu niewątpliwie skutkował powstaniem przychodu, to należało go zakwalifikować do tego źródła, które pozostaje aktualne zawsze wtedy, gdy danego przychodu nie można przyporządkować do art. 10 ust. 1 pkt 1 – 8 lub do źródeł ujętych w innych punktach tego przepisu ustawy. Stanowisko takie ugruntowane jest już w orzecznictwie sądowym, w tym NSA (vide np. wyrok II FSK 3323/16).

Należy jednak odnotować, że z punktu widzenia ekonomicznego uzyskany przez Skarżącą przychód wykazuje istotne podobieństwa do przychodu ze zbycia nieruchomości, a nawet, jak się wydaje, respektuje generalną zasadę ustawową, którą jest opodatkowanie dochodu jako różnicy pomiędzy przychodem, a kosztem jego uzyskania. Otóż kwota otrzymana na podstawie art. 11 ust. 2¹ ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych ekonomicznie stanowi odpowiednik przychodu, zaś wniesiony w przeszłości wkład – kosztu uzyskania przychodu. Różnica pomiędzy tymi wartościami odpowiada wartości dochodu. Choć ustawa tych elementów rozliczenia podatkowego nie nazywa w ten sposób, to efektywnie Skarżąca zapłaciła podatek jedynie od tej kwoty, jaka równa jest wartości przyrostu wartości lokalu pomiędzy datą wnoszenia wkładu, a datą zwrotu na rzecz Skarżącej rynkowej wartości lokalu. W przypadkach takich, jak w niniejszej sprawie, ustawa nie przewiduje jednak, w przeciwieństwie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, mechanizmu umożliwiającego całkowite uwolnienie od podatku w razie przeznaczenia uzyskanego przychodu na inny cel mieszkaniowy podatnika. Z tego zapewne względu wyniknęło zaskoczenie Skarżącej, że pomimo ewentualnego przeznaczenia całej kwoty przychodu na cel mieszkaniowy Organy określiły zobowiązanie podatkowe, i to na poziomie, który – jak wynika ze skargi – przekracza możliwości finansowe Skarżącej. Uciążliwość wymierzonego podatku nie mogła być jednak żadnym argumentem w sporze, jaki zaistniał w niniejszej sprawie, tj. sporze o legalność wydanej decyzji.

Zarzuty skargi są zatem niezasadne. Organy trafnie ustaliły, że Skarżąca osiągnęła opodatkowany dochód wymagający kwalifikacji do tzw. innych źródeł. Zwolnienie z opodatkowania dotyczy, jak słusznie przyjęto w decyzji, jedynie wartości wniesionego w przeszłości wkładu, czego Organy nie mogły zignorować nawet zauważając okoliczność, że realna wartość tego wkładu uległa radykalnemu obniżeniu od czasu jego wniesienia w 1991 r. do czasu wypłaty Skarżącej wartości lokalu. Jak Sąd wyżej wspomniał – w ustawie nie istnieją przepisy pozwalające na waloryzację kwot poniesionych w celu nabycia prawa lokatorskiego, takie np., jakie obecnie przewiduje art. 22 ust. 6f ustawy.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.

Podstawą rozpoznania skargi na posiedzeniu niejawnym był art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374).