Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 526/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-08-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162  par. 1 i par. 2 w zw. z art. 163 par 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 10 sierpnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi: W. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] 2017 r. Nr [...] w przedmiocie: odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej w skrócie: organ drugiej instancji, organ odwoławczy), po rozpoznaniu wniosku W. C. (zwanego dalej: strona, skarżący) o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Z akt sprawy wynika, że wskazaną powyżej decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji określił stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu kapitałów pieniężnych za 2010 r. w wysokości 9.272,38 zł.

Decyzja ta (wraz z pouczeniem o trybie i terminie wniesienia odwołania) została doręczona pełnomocnikowi strony - doradcy podatkowemu J. H. w dniu 10 listopada 2016 r., co pełnomocnik potwierdził własnoręcznym podpisem z adnotacją: "Odmowa przyjęcia; doręczenie na niewłaściwy adres w S." (zwrotne potwierdzenie odbioru, k. 115 akt administracyjnych).

W dniu 28 grudnia 2016 r. (data stempla pocztowego, k. 5 akt administracyjnych) skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji.

Wraz z odwołaniem strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wniosku skarżący wskazał, że o wydaniu decyzji z dnia [...] dowiedział się w związku z otrzymaniem w dniu 21 grudnia 2016 r. tytułów wykonawczych, wydanych na podstawie ww. decyzji wymiarowej. Skarżący podkreślił, że przedmiotowa decyzja nie została doręczona ani jemu ani, ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Skarżący wyjaśnił, że w treści pełnomocnictwa wskazano adres do korespondencji: ul. B. K. [...], [...] S., tymczasem w dniu 27 października 2016 r., a następnie w dniu 10 listopada 2016 r. pracownicy organu pierwszej instancji próbowali błędnie doręczać korespondencję pełnomocnikowi strony w jego biurze przy ul. K. [...] w S. Powyższe, zdaniem strony, nie znajdowało oparcia w przepisach prawa i spowodowało, że kwestionowana decyzja nie istnieje w obrocie prawnym, gdyż nie została faktycznie doręczona.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 17 stycznia 2017 r. skarżący złożył do Ministra Finansów skargę, w której wskazano na nieprawidłowości w doręczaniu korespondencji w przedmiotowej sprawie, skutkujące pominięciem w postępowaniu zarówno skarżącego, jak i jego pełnomocnika. Skarga ta została przekazana według właściwości organowi odwoławczemu w celu rozpatrzenia w toku postępowania.

Powołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] organ odwoławczy, działając na podstawie przepisu art. 216 oraz art. 162 § 1 i § 2 w związku z art. 163 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201; dalej - O.p.) oraz art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy opisał przebieg dotychczasowego postępowania i wyjaśnił, że odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie do właściwego organu odwoławczego, za pośrednictwem organu, który wydał decyzję (art. 223 O.p.). Organ drugiej instancji wskazał, że przedmiotową decyzję próbowano w dniu 10 listopada 2016 r. doręczyć pełnomocnikowi skarżącego pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie (ul. B. K. [...], [...] S.), jednak pod adresem tym nikogo nie zastano.

Ponieważ mieszkanie przy ul. B. K. [...] w S. zostało sprzedane nowym właścicielom (powyższe ustalono na podstawie oświadczenia nowej właścicielki mieszkania oraz umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego), pracownicy w tym samym dniu doręczyli przesyłkę na adres działalności gospodarczej prowadzonej przez pełnomocnika strony w S., przy ul. K. [...] (zgodnie z art. 148 § 2 pkt 2 O.p.), co pełnomocnik potwierdził własnoręcznym podpisem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru z jednoczesną adnotacją: "Odmowa przyjęcia; doręczenie na niewłaściwy adres w S." (zwrotne potwierdzenie odbioru, k. 115 akt administracyjnych). W konsekwencji, za dzień doręczenia przedmiotowej decyzji uznano dzień odmowy jej przyjęcia przez adresata.

W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, że kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Przywrócenie terminu nie jest dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, czyli gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Zdaniem organu odwoławczego, skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, a zatem brak było podstaw do uwzględnienia jego wniosku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący (działając za pośrednictwem pełnomocnika) wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie: art. 162 § 1 i § 2, art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 123 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że zarówno on, jak i jego pełnomocnik, o wydaniu decyzji z dnia [...] dowiedzieli się dopiero w związku z otrzymaniem w dniu 21 grudnia 2016 r. dokumentów egzekucyjnych, dlatego też o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wnieśli w terminie siedmiu dni od dnia powzięcia ww. informacji. Zdaniem skarżącego, organy podatkowe w sposób świadomy i celowy dwukrotnie złamały przepisy O.p. dotyczące doręczeń, co skutkuje wadliwością doręczenia przedmiotowej decyzji. Strona podkreśliła, że - wbrew przepisom prawa - organy nie podjęły próby doręczenia kwestionowanej decyzji w formie elektronicznej.

Przytaczając przebieg doręczeń korespondencji w toku prowadzonego postępowania podatkowego skarżący stwierdził, że pracownicy organu pierwszej instancji samodzielnie zmienili adres do korespondencji, doręczając kwestionowaną przesyłkę pełnomocnikowi na adres jego biura, zamiast na wskazany w pełnomocnictwie adres do doręczeń. W ocenie skarżącego, doręczanie korespondencji z powołaniem się na przepis art. 148 O.p. jest błędne, gdyż przepis szczególny, jakim jest art. 145 § 2 O.p., wyłącza zastosowanie art. 148 O.p. ze względu na znacznie węższy zakres pojęciowy słowa "pełnomocnik" niż "osoba fizyczna". Zdaniem strony, zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie dowodzi wadliwości doręczenia korespondencji, co obliguje organ do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369; dalej w skrócie: p.p.s.a.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.).

W rozpatrywanej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa.

Przedmiotem sporu jest kwestia przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Zgodnie z art. 162 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1), przy czym podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi i jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2).

W rozpoznawanej sprawie istotne jest spełnienie przez skarżącego przesłanki polegającej na "uprawdopodobnieniu braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania".

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w kwestii oceny zasadności przywrócenia terminu należy stosować tzw. obiektywny miernik staranności. Z brakiem winy mamy do czynienia tylko w przypadku zaistnienia niezależnych od strony, która uchybiła terminowi i niemożliwych do przezwyciężenia okoliczności, z powodu których doszło do przekroczenia wyznaczonego przepisami prawa terminu i tylko wówczas, gdy strona wykaże, że dołożyła najwyższej staranności, której obiektywnie można od niej wymagać w prowadzeniu sprawy. Podkreślenia wymaga, że w przypadku, gdy strona korzysta z pomocy prawnej profesjonalnego pełnomocnika, przy ustalaniu jej winy w niezachowaniu terminu należy mieć na uwadze także działania jej pełnomocnika, przy czym od takiego pełnomocnika, z racji wykonywanego zawodu i posiadanej wiedzy, wymaga się zachowania podwyższonej staranności. O braku winy w uchybieniu terminu można mówić jedynie wtedy, gdy strona lub jej pełnomocnik nie mogła usunąć zaistniałej przeszkody nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przywrócenie terminu nie jest bowiem dopuszczalne, gdy strona (jej pełnomocnik) dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. Przepis art. 162 § 1 O.p. nie uzależnia bowiem uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. Oznacza to, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez zainteresowanego zaliczyć można zdarzenia mające charakter siły wyższej, przeszkody niemożliwej do przezwyciężenia. Kryterium oceny braku winy w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej zostało sformułowane surowo, a przyjęcie zaistnienia tej przesłanki w przypadku niedochowania terminu dopełnienia danej czynności procesowej przez profesjonalnego pełnomocnika, winno podlegać ocenie z uwzględnieniem "podwyższonego" miernika staranności jakiej należy wymagać od osoby trudniącej się zawodowo pomocą prawną (por. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 69/15, wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2013 r. sygn. akt I GSK 1407/11, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 30 września 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1119/15, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Po 1083/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 776/11; dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, organ prawidłowo przyjął, że brak jest podstaw do stwierdzenia istnienia okoliczności uzasadniających brak winy strony (działającej przez pełnomocnika) w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Skarżący nie wskazuje bowiem okoliczności uprawdopodobniających brak winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania, a jedynie powołuje się na - jego zdaniem - popełnione przez organ pierwszej instancji uchybienia w doręczeniu decyzji z dnia [...]. Argumentacja wniosku (oraz skargi) sprowadza się w zasadzie do stwierdzenia, że wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji skarżący uzyskał dopiero w dniu 21 grudnia 2016 r., tj. w dniu, w którym otrzymał wydane na jej podstawie tytuły wykonawcze oraz że przedmiotowa decyzja nie istnieje w obrocie prawnym, gdyż nie została skutecznie doręczona skarżącemu (ani jego pełnomocnikowi). Skarżący nie wykazał natomiast, że istniała konkretna, niemożliwa do usunięcia i przewidzenia przeszkoda do wniesienia odwołania w terminie, która uprawdopodobniłaby brak winy strony w jego uchybieniu.

Należy zwrócić uwagę, że skarżący był w pełni świadomy toczącego się wobec niego postępowania podatkowego. Z akt sprawy wynika, że w dniu 25 lutego 2016 r. skarżący osobiście stawił się w organie pierwszej instancji i podpisał postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu kapitałów pieniężnych za 2010 r., wskazując jednocześnie w tym dniu jako adres do doręczeń: ul. K. [...], [...] W. (k. 5 akt administracyjnych). Następnie pismem z dnia 23 marca 2016 r. skarżący ustanowił pełnomocnika w sprawie, wskazując adres do doręczeń pełnomocnika: ul. B. K. [...], [...] S. (k. 19 akt administracyjnych). Na podany w pełnomocnictwie adres pracownicy organu próbowali doręczyć wydane w toku postępowania postanowienia: o włączeniu dowodów do akt sprawy, wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego oraz wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, jednak pod wskazanym adresem pełnomocnika nie zastano. Na podstawie umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego ustalono, że mieszkanie przy ul. B. K. [...] w S. zostało sprzedane nowym właścicielom, a pełnomocnik strony prowadzi działalność gospodarczą pod adresem: ul. K. [...] w S.. W związku z powyższym, pod tym adresem pracownicy organu dokonywali dalszych i co należy podkreślić skutecznych doręczeń.

Przypomnieć należy utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Zatem od strony postępowania (zwłaszcza działającej przez profesjonalnego pełnomocnika) można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw i w tym kontekście należy oceniać przesłankę braku winy w uchybieniu terminu z art. 162 O.p.

W ocenie Sądu, organ przekonująco uzasadnił brak powodów do uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu.

Jako gołosłowną Sąd ocenił powoływaną w skardze okoliczność, że skarżący i umocowany przez niego pełnomocnik powzięli wiadomość o wydaniu decyzji z dnia [...] dopiero w dniu 21 grudnia 2016 r., w związku z otrzymaniem tytułów wykonawczych wydanych na podstawie ww. decyzji wymiarowej. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przedmiotowej decyzji wynika bowiem jednoznacznie, że pełnomocnik skarżącego odmówił jej przyjęcia w dniu 10 listopada 2017 r. (co potwierdził własnoręcznym podpisem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, k. 115 akt administracyjnych). Powyższe dowodzi, że w tym dniu pełnomocnik powziął informację o wydaniu decyzji i świadomie odmówił jej przyjęcia, a w konsekwencji zapoznania się z jej treścią. W ocenie Sądu, trudno uznać za wiarygodną okoliczność, że profesjonalny pełnomocnik nie posiadał wiedzy o skutkach prawnych związanych z odmową przyjęcia kierowanej do niego przez organy podatkowe przesyłki zawierającej decyzję wymiarową (uznanie doręczenia za skuteczne w dniu odmowy przyjęcia przesyłki przez adresata). Z całą stanowczością stwierdzić trzeba, że powyższe okoliczności nie świadczą o działaniu z najwyższą starannością, jakiej można wymagać od profesjonalnego pełnomocnika, a także nie stanowią o zaistnieniu trudnej i nieprzewidywalnej przeszkody, niemożliwej do przezwyciężenia. Ryzyko takiego działania obciąża skarżącego i w żadnym razie nie może świadczyć o braku jego winy, co nieuzasadnionym czyni zarzut naruszenia przez organ odwoławczy art. 162 O.p.

W związku z powyższym, za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut naruszenia art. 148 O.p., gdyż zgodnie z tym przepisem pełnomocnikowi - jako osobie fizycznej - pisma doręcza się w jego mieszkaniu lub też w miejscu pracy (co miało miejsce w przedmiotowej sprawie).

Za bezzasadny należy również uznać zarzut skargi, zgodnie z którym organ podatkowy nie podjął próby doręczenia kwestionowanej decyzji w formie elektronicznej. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że organ pierwszej instancji pismem z dnia 31 marca 2016 r. (doręczonym skutecznie skarżącemu w dniu 13 kwietnia 2016 r. pod adresem ul. K. [...], [...] W., k. 25 akt administracyjnych) wezwał skarżącego do przedłożenia prawidłowego pełnomocnictwa procesowego na formularzu PPS-1. Skarżący przesłał taki formularz, wskazując w części D.2 adres pełnomocnika do doręczeń: ul. B. K. [...], [...] S., natomiast w części D tego formularza nie podano adresu elektronicznego (k. 27 akt administracyjnych). Z treści pełnomocnictwa wynika zatem, że strona nie spełniła warunków wymaganych przez art. 144 a § 1 O.p. Słusznie więc organy podatkowe uznały, że brak było podstaw do doręczania pełnomocnikowi pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Osoba należycie dbająca o swoje interesy (czy jest to sama strona, czy tym bardziej działający w jej imieniu profesjonalny pełnomocnik) winna dopełnić wymogów w zakresie rzetelnego i starannego wypełnienia formularza pełnomocnictwa z podaniem prawidłowych danych, celem zadbania o należyty przebieg swoich spraw.

W związku z brakiem wątpliwości co do skuteczności doręczenia skarżącemu kwestionowanej decyzji, za chybiony uznać trzeba zawarty w skardze zarzut dotyczący pozbawienia strony czynnego udziału w toczącym się postępowaniu przed organami podatkowymi (art. 123 § 1 O.p.).

Sąd uznał, że nie sposób doszukać się też w sprawie objętej skargą naruszenia art. 122, 187 § 1 i art. 191. Postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami je normującymi, a zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie ustaleń faktycznych. Sprawa została rozstrzygnięta prawidłowo, a przesłanki wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zostały zbadane z poszanowaniem wskazanych przepisów prawa, co doprowadziło do wydania prawidłowego postanowienia, zawierającego w tym zakresie stosowne uzasadnienie.

Za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 (w zw. z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1), jako że przepis ten nie miał zastosowania w sprawie.

Mając na uwadze powyższe, Sąd - działając w trybie uproszczonym - orzekł o oddaleniu skargi (art. 151 p.p.s.a.).