Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 108/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2005-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Gdulewicz, Sędziowie NSA Anna Kwiatek,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr), Protokolant asyst. Anna Strzelec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2005 r. sprawy ze skargi S. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: luty-maj, lipiec i sierpień 2003 roku oraz zwrotu podatku za miesiące styczeń, czerwiec 2003 roku - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233§ 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania S. F. od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] Nr [...] określającej kwotę zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące: luty – maj, sierpień 2003r. oraz kwotę zwrotu podatku za miesiące styczeń i czerwiec 2003r. – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, iż w wyniku postępowania podatkowego w zakresie ustalenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w okresie od stycznia do sierpnia 2003r. stwierdzono, że podatnik – S. F. w ww. okresie ewidencjonował w rejestrach sprzedaży i wykazał w deklaracjach VAT-7 ze stawką 0% sprzedaż traktowaną jako eksport, w tym sprzedaż o której mowa w art. 21 d ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) na podstawie dokumentów TAX FREE, na których urząd celny nie potwierdził wywozu poza granicę Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustalenia te dały podstawę do wydania decyzji przez organ I instancji.

W odwołaniu od tej decyzji strona kwestionowała prawidłowość ustaleń faktycznych sprawy i wyciągnięte wnioski, podnosząc iż wszyscy podróżni przedłożyli dokument TAX FREE z potwierdzeniem wywozu towaru poza polski obszar celny, a dokumenty te były przedmiotem kontroli przez pracowników urzędu skarbowego, którzy ich nie kwestionowali. Wywodziła, iż nie ma możliwości sprawdzania autentyczności wywozu towarów poza polski obszar celny. Podnosiła, iż obciążona została nie tylko ryzykiem związanym z prowadzoną działalnością, lecz również negatywnymi skutkami w postaci odsetek, co sprzeczne jest z rozsądkiem oraz zasadami współżycia społecznego.

Rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż potwierdzenie wywozu towarów dokonane przez organ celny jest - z uwagi na istotę procedury TAX FREE - decydujące dla zwrotu podatku VAT dla podróżnych. Dlatego też warunki zwrotu podatku i zastosowania 0% stawki VAT zostały przez ustawodawcę określone w ten sposób, by w pierwszej kolejności gwarantowały stwierdzenie zaszłości gospodarczej w postaci wywozu tego towaru poza granicę Rzeczypospolitej.

W rozpatrywanej sprawie, na podstawie informacji uzyskanych od organu celnego, który nie potwierdził autentyczności zapisów potwierdzających wywóz towarów za granicę, stwierdzono naruszenie art. 21 d ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wobec informacji uzyskanych od organu celnego, potwierdzonych kserokopiami stron ewidencji kontroli czytelności stempli Polska Cło , numeratorów SAD i pieczęci imiennych, podręcznej ewidencji użytkowania stempli VAT-Zwrot oraz ewidencji zawierającej wzory odcisków VAT-Zwrot bezspornym jest, iż potwierdzenia wywozu na dokumentach zakwestionowanych decyzją organu I instancji nie mają znamion autentyczności i jako takie nie wypełniają ustawowej definicji eksportu towaru. Dokumenty te nie potwierdzają wiec wywozu towaru poza granice kraju i w związku z tym nie mogą stanowić podstawy do zastosowania przez stronę stawki 0% VAT. Dokonana przez organ podatkowy weryfikacja dokumentów TAX FREE w ramach czynności sprawdzających nie stwierdziła uchybień. W sytuacji jednak uzyskania informacji od organu celnego kwestionujących autentyczność potwierdzenia wywozu towarów organ podatkowy zobligowany był do wszczęcia postępowania podatkowego w ww. zakresie i orzeczenia jak w decyzji. Odsetki za zwłokę są konsekwencją określenia zaległości podatkowej w podatku VAT oraz wykazanego zwrotu podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej ( art. 53 § 1 i art. 52 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej ).

Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniósł S. F..

Żądając uchylenia zaskarżonej decyzji z powodu jej niezgodności z przepisami prawa podnosił, iż została ona wydana z naruszeniem art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. W przepisie tym, w jego ocenie, ustawodawca powiela rozwiązania przyjęte w K.p.a. Zgodnie zaś z art. 76 § 1 K.p.a. dokumenty urzędowe sporządzone w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w zakresie ich działania stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W "art. 7p § 1 i 3 K.p.a. przyjął domniemanie zgodności z prawdą tego, co zostało w dokumencie stwierdzone przez organ, od którego dokument pochodzi". Nie wymagają zaś dowodu fakty znane organowi z urzędu oraz fakty powszechnie znane. Powołał wyrok NSA z dnia 11.05.1993r. V SA 2360- 2364/93. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie udowodniły, by zakupiony u skarżącego towar nie opuścił polskiego obszaru celnego, bowiem sam fakt zakwestionowania prawdziwości dowodów nie wskazuje w sposób jednoznaczny o braku wywozu towaru za granicę. Organy nie zebrały w sposób wyczerpujący materiału dowodowego. Wskazał też, iż organ uprawniony do ustalenia podstawy obliczenia podatku w drodze oszacowania nie jest zwolniony od przestrzegania przepisów postępowania, zobowiązujących do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego... ( III SA 601/85 ). W tej sprawie organ nie przedstawił żadnych przeciwdowodów selekcjonujących, które dowody uznaje za prawdziwe, a które za fałszywe, tym bardziej, że sami celnicy nie mogli wskazać, który z podpisów jest ich, a który nie. W takiej sytuacji należało dopuścić dowód z opinii grafologa ( art. 84 kpa ). W przeciwnym razie, zgodnie z przepisem art. 244 k.p.c. dowody te korzystają z domniemania prawdziwości. Nie zostały dołączone do akt dowody z przesłuchania osób kupujących towar. Tak długo jak sprawa nie zostanie zakończona w postępowaniu karnym dowody celne korzystają z domniemania prawdziwości. Decyzja jest więc przedwczesna i sprzeczna z prawem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem, a w szczególności wydana została bez naruszenia przepisów postępowania podatkowego - art. 122, art. 180, art. 187§ 1, art. 191, art. 194 § 1 i 3 oraz art. 210 § 1 pkt. 4 ordynacji podatkowej.

Nie było w sprawie sporne, iż skarżący, będący podatnikiem podatku VAT, w okresie od stycznia do sierpnia 2003r. w ewidencji sprzedaży oraz złożonych do Urzędu Skarbowego deklaracjach miesięcznych VAT- 7 wykazał sprzedaż, o której mowa w art. 21 d ustawy z dnia 8 stycznia 1993r.o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stosując stawkę podatku 0%. Stosownie do powołanego przepisu, do sprzedaży towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, sprzedawca stosuje stawkę podatku 0%, pod warunkiem że: 1/ spełnił wymogi, o których mowa art. 21 b ust. 4 pkt. 1 i 4, oraz 2/ przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc sprzedawca otrzymał dokument, określony w art. 21c ust. 2, zawierający potwierdzenie wywozu tych towarów poza państwową granicę Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 21 c ust. 2 powołanej ustawy zd. 2, wywóz towaru powinien być potwierdzony na imiennym dokumencie wystawionym przez sprzedawcę przez graniczny urząd celny stemplem zaopatrzonym w numerator. Trafnie więc wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, iż podstawowym warunkiem zwrotu podatku VAT podróżnemu i zastosowania 0% stawki VAT przez sprzedającego jest uprzednie potwierdzenie wywozu zakupionego towaru za granicę. Potwierdzenia tego dokonuje graniczny urząd celny stemplem zaopatrzonym w numerator, którego wzór określa zał. nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2002r. w sprawie określenia wzorów... ( Dz. U. Nr 54, poz. 473 ze zm.). W toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustaliły, iż w 58 dokumentach, stanowiących dla skarżącego podstawę do zastosowania 0% stawki VAT, graniczny urząd celny nie potwierdził wywozu zakupionych towarów za granicę RP. Ustalenia faktyczne w tym zakresie dokonane zostały przez organ podatkowy na podstawie weryfikacji dowodów TAX FREE z dokumentami granicznych Urzędów Celnych, w których dokonano potwierdzenia wywozu wg tych dowodów. W oparciu o te dokumenty, szczegółowo wskazane w zaskarżonej decyzji, ustalono, że żaden z zakwestionowanych dowodów TAX FREE nie został zarejestrowany w Rejestrze R30, na rewersach wszystkich dokumentów widnieją odciski podrobionych pieczęci imiennych, których niezgodność z przechowywanymi w Oddziale Celnym ustalono na podstawie porównania ich treści oraz niewłaściwej proporcji liter, na rewersach wszystkich dokumentów widnieją odciski niewłaściwych stempli VAT ZWROT – niezgodnych z przechowywanymi w jednostce zbiorami stempli, a nadto funkcjonariusze celni, których dane widnieją na rewersach w sprawie karnej prowadzonej przez prokuraturę nie potwierdzili adnotacji i podpisów. Ustalenia te znajdują potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy, szczegółowo omówionym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W rozpoznawanej sprawie postępowanie toczyło się na podstawie przepisów Działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa – Postępowanie podatkowe.

Zgodnie z art. 3 § 1 pkt. 2 kpa przepisów kpa nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie – Ordynacja podatkowa z wyjątkiem działu IV,V i VIII, które w rozpoznawanej sprawie nie miały zastosowania. Przytaczane w skardze przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, których naruszenie przez organy podatkowe w toku postępowania miało - w ocenie strony - istotny wpływ na wynik sprawy nie były przez organy podatkowe stosowane, ani też w związku z tym naruszone. Ustalenia faktyczne sprawy nie zostały też poczynione w oparciu o fakty powszechnie znane, ani też znane organowi z urzędu, a zatem rozważania skargi w tej części uznać należy za bezprzedmiotowe. Brak jest również podstaw do przyjęcia, iż ferując zaskarżoną decyzję organy podatkowe ustalały podstawę obrotu w drodze oszacowania, bowiem przeczy temu treść ustaleń faktycznych sprawy ( por. str. 3 decyzji organu I instancji od akapitu: "Biorąc pod uwagę" ... do końca strony). Stosownie zaś do art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Treść tego przepisu wskazuje, iż w postępowaniu podatkowym obowiązuje otwarty system dowodów ( dopuszczalne są nie tylko dowody wymienione w art. 181, ale również dowody nienazwane ), a ordynacja przyjmuje zasadę równej mocy środków dowodowych. Ustalenia faktyczne w rozpoznawanej sprawie oparto przede wszystkim na dowodach z dokumentów: ewidencji sprzedaży i zakupu VAT, zestawieniach "Zwrot VAT dla podróżnych P.H.U. "[...]" S. F., raportów okresowych fiskalnych, oraz samych dokumentach TAX FREE co do sprzedaży określonych w nim towarów. Ponadto, stosownie do art. 194 § 3 ordynacji dowodowej przeprowadzono postępowanie dowodowe przeciwko dokumentom, w części potwierdzającej wywóz towarów poza granice RP przez właściwy Urząd Celny. Obalenie domniemania prawdziwości dokumentu w zakresie autentyczności przez wskazanie na jego sfałszowanie, w świetle przeprowadzonych, wyżej wskazanych dowodów, nie może budzić wątpliwości, a odmienne stanowisko strony w tym zakresie stanowi jedynie dowolną polemikę z prawidłowymi ustaleniami organów podatkowych, poczynionymi bez naruszenia zasad wynikających z art. 191 ordynacji podatkowej. Wskazać przy tym należy, iż nieautentyczność podpisów funkcjonariuszy celnych była jednym z elementów zakwestionowania przedmiotowych dowodów, a nie jedyną podstawą ich zakwestionowania. Trafne jest zatem spostrzeżenie zawarte w odpowiedzi na skargę, iż przeprowadzanie dowodu z opinii grafologa było zbędne, bowiem okoliczność sfałszowania tych dokumentów udowodniona została w sposób wystarczający innymi dowodami. W tych okolicznościach zakwestionowanie prawa podatnika do stosowania stawki 0% podatku VAT było w pełni uprawnione, bowiem potwierdzenie wywozu towarów poza granicę RP na dokumencie TAX FREE jest warunkiem stosowania tej stawki przez podatnika, a dowiedzione zostało, iż na 58 dokumentach takiego potwierdzenia w istocie brak.

W tych okolicznościach faktycznych i prawnych stwierdzić należało, iż zarzuty skargi są bezzasadne, a zaskarżona decyzja prawa nie narusza, co stosownie do art. 151 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) prowadziło do oddalenia skargi.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji.