Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 931/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Ewa Cisowska - Sakrajda po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2008 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K.o sporządzenie uzasadnienia wyroku z dnia 5 lutego 2008r. w sprawie ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu importu towaru p o s t a n a w i a: odmówić sporządzenia uzasadnienia wyroku.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., działając na podstawie art. 67b § 1 pkt 2 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzył odmownie wniosek D. B. w sprawie umorzenia podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień, maj, czerwiec, sierpień 2005 roku w łącznej kwocie 21.736,00 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 197,50 zł naliczonymi na dzień złożenia podania, to jest na 23 września 2005 roku.

Przedstawiając stan faktyczny niniejszej sprawy organ poinformował, iż skarżąca w dniu 23 września 2005 roku wystąpiła do Urzędu Skarbowego w Z. z wnioskiem o umorzenie zaległości z tytułu podatku VAT i podatku dochodowego za 2005 rok, oraz wystąpiła o pomoc publiczną zgodnie z zasadą de minimis.

Uzasadniając powyższy wniosek D. B. wskazała, iż przez 14 lat prowadzenia działalności gospodarczej zawsze terminowo płaciła podatki. Jako przyczynę zaległości podatkowych za miesiące kwiecień i maj 2005 roku wskazała bardzo małą sprzedaż detaliczną oraz dużą dla firm, z odroczonym terminem płatności. Należności za towary zakupione przez firmy zostały, co prawda uregulowane do dnia złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, jednakże zostały one przejęte przez bank blokujący konta. Skarżąca wyjaśniła, iż zgodnie z umową kredytową zawartą w dniu 8 grudnia 2004 roku z A S.A. w Ł., z uwagi na niezapłaconą ratę kredytu zablokował jej konto, a w dniu 27 czerwca 2005 roku wypowiedział umowę kredytową, a w konsekwencji przejął towary będące zabezpieczeniem kredytu.

Zaległości z tytułu podatku z deklaracji VAT-7 za miesiące czerwiec i sierpień 2005 roku powstały natomiast na skutek zmniejszenia podatku naliczonego (skorygowania zakupu). Korekta powstała w wyniku przejęcia towaru przez bank na poczet zaległych wierzytelności.

Jako podstawową przyczynę utraty przez firmę płynności finansowej D. B. wskazała znaczne pogorszenie się w czerwcu 2005 roku stanu jej zdrowia. Wyjaśniła, iż w miesiącu tym przeszła trzy operacje i jest pod stałą kontrolą lekarską.

Uzasadniając odmowę umorzenia zaległości podatkowej Organ I instancji stwierdził, iż zgodnie z art. 67b § 1 pkt 2 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organy podatkowe otrzymały możliwość (uprawnienia) do złagodzenia skutków finansowych powstania zaległości podatkowej. Interpretując wskazane wyżej przepisy Ordynacji podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że decyzje w sprawie udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej nie są determinowane konkretnymi wskazaniami ustawy, lecz pozostawione swobodnemu uznaniu administracyjnemu organu podatkowego.

Opierając się na przedstawionej powyżej interpretacji Naczelnik zauważył, iż zaległość za miesiące kwiecień i maj 2005 roku powstała przed rozpoznaniem u skarżącej choroby, a zaległości za miesiące lipiec i wrzesień 2005 roku po dniu złożenia podania i ulgę, co w ocenie organu świadczyło o tym, iż choroba D. B. nie do końca miała wpływ na powstanie zaległości podatkowej. Dodatkowo organ wskazał, że skarżąca nie wyrejestrowała działalności gospodarczej, co może prowadzić do powstania dalszych zaległości podatkowych. Podkreślił ponadto, iż wnioskodawczyni posiadała oprócz zaległości w Urzędzie Skarbowym również zaległości w Banku A S.A. w Ł.

W ocenie organu podatkowego trudności w ściąganiu należności za sprzedany towar i niepowodzenia finansowe firmy stanowią element ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej i nie mogą stanowić podstawy przyznania wnioskowanej ulgi.

W odwołaniu od powyższej decyzji D. B. stwierdziła, że jej sytuacja spowodowana została czynnikami zewnętrznymi, na które nie miała wpływu.

Wskazała na swój bardzo zły stan zdrowia. Wyjaśnił, iż przebywała pod stałą opieką lekarską, przeszła trzy operacje, jednakże jej stan zdrowia nie rokuje poprawy. Z uwagi na stan zdrowia przebywa na długotrwałym zwolnieniu lekarskim, zaś w grudniu 2005 roku otrzyma rentę inwalidzką.

W uzasadnieniu odwołania od decyzji organu I instancji znalazło się stwierdzenie, że orzeczenia lekarskie, stanowiące podstawę przyznania jej renty wskazywały, iż nie powróci już do pracy, wskutek czego jej stan majątkowy i finansowy znacznie się pogorszy.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 67a § 1 pkt 3, art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...].

W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał prawidłowej oceny wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy. Wnioski wynikające z analizy materiału dowodowego znalazły pełne odzwierciedlenie w uzasadnianiu decyzji, zachowano przy tym wszystkie zasady procesowe. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji odniósł się do wszystkich podniesionych przez skarżącą argumentów, nie przekroczył przy tym granic swobodnej oceny dowodów.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż sporna należność dotyczy podatku VAT. Wywiódł, że wolą ustawodawcy było zapewnienie jego płatnikom środków na terminowe regulowanie należności z tego tytułu. Należność, którą sprzedawca obowiązany jest odprowadzić do budżetu państwa z tytułu dokonania sprzedaży zawarto w cenie towaru jako element składowy. Podkreślił przy tym, iż obowiązujące regulacje prawne oraz wiążące w tym zakresie orzecznictwo sądowe nie przewidują możliwości zwolnienia podatników podatku od towarów i usług z obowiązku uregulowania należności z tego tytułu nawet w sytuacji całkowitego braku zapłaty ze strony nabywcy.

Dodatkowo organ wskazał, że w pomimo choroby D. B., w należącym do niej sklepie prowadzona była sprzedaż towarów, w związku z czym organ nie znalazł podstaw do zwolnienia jej z obowiązku odprowadzenia należnego podatku.

Odnosząc się do zadłużenia za miesiąc sierpień Dyrektor zauważył, iż było ono wynikiem konieczności zmniejszenia przez D. B. podatku naliczonego wskutek przejęcia przez A S.A. towarów znajdujących się w sklepie, a będących zabezpieczeniem prawnym spłaty zobowiązań kredytowych. Wyjaśnił, że skarżąca skorzystała z odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu zajętych przez bank towarów, pomniejszając podatek należny od dokonanej sprzedaży.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik D. B.– radca prawny K. D. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącej kosztów postępowania w sprawie, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz kwoty 15,- zł tytułem opłaty za pełnomocnictwo.

Uzasadniając skargę radca prawny podniósł argumenty tożsame z przedstawionymi we wniosku o umorzenie zaległości podatkowej oraz w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Przyznał, iż zaległość podatkowa powstała w okresie prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej. Zarzucił jednakże organom podatkowym nie wzięcie pod uwagę okoliczności, że działalność ta opierała się na świadczeniu pracy osobiście przez podatnika. Wyjaśnił, iż choroba D. B. ujawniła się w sposób gwałtowny i niespodziewany, spowodowała powstanie zaległości podatkowych, a obecnie uniemożliwia ich spłacanie. Poinformował jednocześnie, że skarżąca nie prowadzi obecnie żadnej działalności gospodarczej i utrzymuje się jedynie z renty inwalidzkiej przyznanej jej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zasady przyznawania ulg w spłacie zobowiązania podatkowego uregulowane są obecnie w Dziale III Rozdziale 7a Ordynacji podatkowej, który został wprowadzony z dniem 1 września 2005 roku art. 1 pkt 33 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowe oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199 ze zm.). Obowiązująca obecnie regulacja odnosi się do wniosków złożonych po dniu 1 września 2005 roku.

W niniejszej sprawie wniosek o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług wpłynął do urzędu skarbowego w dniu 21 września 2005 roku, a zatem po dniu wejścia w życie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa (...). Złożony przez skarżącą wniosek o umorzenie zaległości podatkowej został prawidłowo rozpatrzony na podstawie obowiązujących od dnia 1 września 2005 roku art. 67b § 1 pkt 2 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 67b § 1 pkt 2 organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielić ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Przepis ten odsyła do obowiązujących bezpośrednio przepisów prawa wspólnotowego, a w szczególności rozporządzenia Komisji Europejskiej nr.69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 roku w sprawie zastosowania art.87 i art.88 Traktaktu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis. ( Dz. Urz. WE L 10 z dnia 13 stycznia 2001 roku ). Zgodnie z art. 2 pkt 2 przywołanego rozporządzenia ogólna kwota pomocy de minimis przyznana jakiemukolwiek przedsiębiorstwu nie powinna przekroczyć 100.000 EUR w jakimkolwiek okresie trzech lat. Przy czym pułap ten stosuje się bez względu na formę pomocy i jej cel. Podatnicy, którzy otrzymali wnioskowaną pomoc zobowiązani są do przestawiania informacji o innej pomocy de minimis otrzymanej w ciągu ostatnich trzech lat. Nowa pomoc może być przyznana pod warunkiem, że nie podniesie ona ogólnej kwoty pomocy de minimis otrzymanej przez przedsiębiorstwo w okresie trzech lat, do poziomu powyżej 100.000 EUR.

Z punktu widzenia niniejszej sprawy warunek zawarty w art.2 pkt.2 powołanego wyżej rozporządzenia do przyznania skarżącej pomocy de minimis był spełniony, bowiem nie korzystała ona z pomocy publicznej ( oświadczenie k.18-21 ), a wnioskowana przez nią ulga w kwocie nie wyższej niż 22.000 złotych z pewnością nie przekroczyłaby pułapu 100.000 euro.

Po stwierdzeniu, że dana ulga mieści się w kategorii pomocy de minimis dalsze postępowanie w przedmiocie ulgi i decyzje w tym zakresie wydawane są w oparciu o określone w Ordynacji podatkowej przesłanki, to jest "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" – art.67a § 1 pkt.3 Ordynacji podatkowej (por. komentarz do art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, (w) R. Dowinger, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006).

Postępowanie w zakresie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych oparte o przepis art.67 a § 1 Ordynacji podatkowej odbywa się w dwóch fazach. Pierwsza z nich obejmuje ustalenie, czy za umorzeniem zaległości podatkowych, w całości lub części przemawia ważny interes podatnika lub interes publiczny. W razie ustalenia, że przesłanki te nie są spełnione organy podatkowe winny wydać decyzję odmowną. Z kolei stwierdzenie, że przesłanki te są spełnione samo przez się nie oznacza, że organ jest zobowiązany do wydania decyzji umarzającej zaległości. W takiej sytuacji "może", ale "nie musi" umorzyć zaległości. Sam wybór rozstrzygnięcia, dokonywany w kryteriach słuszności i celowości pozostaje wyłączną domeną organów podatkowych, nie podlega kontroli sądowo - administracyjnej. Jego istotą jest uznanie administracyjne.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie postępowanie w sprawie rozpatrzenia wniosku o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. W szczególności nastąpiło wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art.187 § 1 Ordynacji podatkowej ), dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych ( art.122 Ordynacji podatkowej ), co poprzedzało wszechstronne i wnikliwe rozważenie całokształtu materiału dowodowego. Przed wydaniem decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. i Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. skarżąca została zapoznana z materiałem dowodowym, w trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe postępowały, zatem zgodnie z wyrażoną w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej zasadą czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania. Wreszcie uzasadnienie decyzji zgodne jest z wymogami art.210 § 4 Ordynacji podatkowej

W decyzjach organów zarówno I jak i II instancji przedstawione zostały w sposób prawidłowy i wystarczający przesłanki na podstawie, których Naczelnik Urzędu Skarbowego oraz Dyrektor Izby Skarbowej odmówili D. B. umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej. Nie kwestionując podniesionych przez nią okoliczności w postaci spadku obrotów w firmie, wysokich kosztów utrzymania, nie regulowania należności przez kontrahentów, choroby, która ujawniła się w czerwcu 2005 roku oraz wypowiedzenia przez bank umowy kredytowej organy zasadnie wskazały, że sporna należność dotyczy podatku od towarów i usług, a zatem kwot, które stanowią element ceny towaru lub usługi. Zasada obowiązującą w zakresie podatku od towarów i usług jest zasada memoriałowa, co oznacza, że podatnik jest obowiązany uiścić podatek należny, chociażby jego kontrahent ( nabywca ) nie uiścił nawet części należności z tytułu dostawy towaru. Oceniając genezę powstałych zaległości podatkowych organy wskazały, że zaległości za miesiące kwiecień i maj 2005 roku powstały jeszcze przed rozpoznaniem choroby skarżącej w czerwcu 2005 roku, a zaległości za miesiące lipiec i wrzesień 2005 roku już po. W miesiącu kwietniu sprzedaż w sklepie skarżącej wynosiła 34.972 zł, w miesiącu maju 21.374 zł, w czerwcu 30.347 zł. Mimo zatem choroby skarżącej, która ujawniła się w dniu 3 czerwca 2005 roku prowadzona była sprzedaż i to na poziomie zbliżonym, do okresów rozliczeniowych, w których choroba jeszcze się nie ujawniła. Zasadnie, zatem uznały, że choroba skarżącej nie miała wyłącznego wpływu na powstanie zaległości podatkowej za analizowane w tym miejscu miesiące 2005 roku. Zaległość za sierpień była z kolei wynikiem konieczności złożenia korekty deklaracji VAT-7 wskutek przejęcia przez A towarów znajdujących się w sklepie będących zabezpieczeniem udzielonego jej kredytu. Nie negując znacznych rozmiarów tego zadłużenia organy wskazały, że D. B. skorzystała z możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów zajętych przez bank. Jest to niewątpliwie ważki i celny argument. Inne okoliczności wskazane we wniosku podatniczki – trudności w ściąganiu należności za sprzedany towar, niewiedza, czy brak doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej są elementami ryzyka gospodarczego prowadzonej działalności i jako takie nie uzasadniają przyznania wnioskowanych ulg. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej obciąża w równym stopniu każdą osobę taką działalność prowadzącą Opierając się na tych przesłankach oraz biorąc pod uwagę charakter podatku od towarów usług organu podatkowe zasadnie uznały, iż przedstawione przez skarżącą okoliczności nie miały charakteru niezależnych od strony i nadzwyczajnych.

Należy w tym miejscu wskazać na orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie ,z którym umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, stanowi bowiem odstąpienie od zasady powszechnego opodatkowania, a zatem również wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę. Powinny to być zatem tego rodzaju okoliczności, na które podatnik nie mógł mieć wpływu i które były niezależne od sposobu jego postępowania (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2003 roku, I SA/Łd 746/01, Biuletyn Skarbowy 2004 r. nr 6 str. 30; z dnia 16 stycznia 2003 roku, SA/Sz 945/01, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2004 r. nr 4 poz. 88 ).

Niezależnie od wskazanych wyżej okoliczności należy podnieść, że skarżąca zawierając umowę kredytową z A miała możliwość ubezpieczenia się od następstw braku spłaty rat, wynikającej z ograniczenia możliwości zarobkowych spowodowanych chorobą. Ubezpieczenia takie są powszechne. Przeniesienia ryzyka na ubezpieczyciela niewątpliwie uchroniłoby ją od skutków braku zapłaty raty za miesiąc czerwiec 2005 roku. Nadto podnieść należy, że powinna ona zorganizować tak prowadzoną przez siebie działalność ( która, także mimo choroby trwała jeszcze w czerwcu 2005 roku ), aby mimo jej czasowego pobytu w szpitalu zapłata raty nastąpiła.

Oprócz wyżej opisanych okoliczności sprowadzających się do ustalenia genezy powstałych zaległości organy obu instancji poczyniły ustalenia faktyczne, także w zakresie aktualnej sytuacji materialnej podatniczki, w tym złożonej sytuacji finansowej i trudności, jakie może napotkać regulując podatek. Wskazały przy tym – opierając się na względach sprawiedliwości społecznej – że wielu podatników także boryka się z poważnymi problemami finansowymi, a mimo to reguluje swoje zobowiązania wobec budżetu państwa. Stawiałoby to podatniczkę w niewątpliwie uprzywilejowanej pozycji. Podnieść należy w tym miejscu, że nawet trudna sytuacja życiowa podatnika, czy też wystąpienie przesłanek do umorzenia zaległości, takich jak ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, nie obligują organów podatkowych do zastosowania wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Wybór bowiem rozstrzygnięcia zależy jedynie od organu podatkowego, który powinien wydać decyzję po przeanalizowaniu dostępnego materiału dowodowego (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2001 roku, I SA/Gd 197/99, LEX nr 76073; z dnia 13 października 2000 roku, III SA 3416/99, LEX nr 47090 )

Reasumując Sąd stwierdził, iż postępowanie w sprawie wniosku D. B. o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień, maj, czerwiec, sierpień 2005 r. w łącznej kwocie 21.736,00 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 197,50 zł . przeprowadzone zostało w sposób prawidłowy. Organy podatkowego dokonały analizy dostępnego materiału dowodowego, nie przekroczyły przy tym zasady swobodnej oceny dowodów. Argumentacja organów obu instancji jest zgodna z zasadami wiedzy, doświadczenia życiowego oraz logiki. Decyzje wydane zarówno przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zawierały wskazanie przesłanek na podstawie, których organ odmówił skarżącej przyznania wnioskowanej ulgi. Organ II instancji odniósł się w uzasadnieniu swojej decyzji do zarzutów wysuwanych w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Z tych wszystkich względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.