Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 169/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1, art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 24 ust. 4
journal: Dz.U. 2018 poz 133
law: Ustawa z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej - tekst jedn.
article: art. 194 § 3
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Beata Sobocha, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi A. Oddział Regionalny w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. Prezydent Miasta L. (Organ pierwszej instancji, Prezydent) określił A. Oddział Regionalny w W. (Skarżąca, Strona) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 rok w wysokości 89.397 zł.

2. Decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (Organ drugiej instancji, SKO, Kolegium) uchyliło w całości ww. decyzję Prezydenta Miasta L. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

3. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Prezydent Miasta L. decyzją z dnia [...] sierpnia 2020 r. określił A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2015 rok w wysokości 89.627 zł. W uzasadnieniu Prezydent wskazał, że budynek internatowy wykorzystywany jako miejsce zakwaterowania żołnierzy nie spełnia funkcji mieszkaniowej na gruncie prawa podatkowego. Kryterium decydującym o zaliczeniu obiektu do poszczególnych kategorii budynków, o których mowa w art. 5 ust 1 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej także "u.p.o.l.") jest kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela. Stawką dla budynków mieszkalnych na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych winny zostać opodatkowane budynki, w których mieszkańcy potrzeby te realizują.

4. Pismem z dnia 7 września 2020 r. A. złożyła odwołanie od ww. decyzji. Zarzuciła jej naruszenie art. 5 ust 1 pkt u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust 1 pkt 9 oraz art. 21 ust 1 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 51 ust 1-6 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 roku o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. z 2020 r. poz. 2017 ze zm., dalej także "ustawa o zakwaterowaniu") w brzmieniu obowiązującym w okresie, za który określona jest wysokość podatku od nieruchomości. Strona podniosła, że doszło również do naruszenia art. 2 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1-2 i art. 194 § 3 i w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej także "O.p.") w zakresie w jakim organ całkowicie zaniechał analizę przepisów ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej co do ustalenia mieszkalnego charakteru internatu usytuowanego w budynku przy ul. [...] w L., co miało wpływ na zastosowanie przy określeniu wysokości podatku od nieruchomości za 2015 rok - stawki podatku. Mając na uwadze ww. zarzuty Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie co do istoty sprawy lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

5. Decyzją z dnia [...] listopada 2020 r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazując w uzasadnieniu, że dla rozstrzygnięcia prawidłowości zastosowania przez organ podatkowy stawki podatku do budynku internatowego wykorzystywanego jako miejsce zakwaterowania żołnierzy istotne jest ustalenie czy spełnia on funkcję mieszkaniową na gruncie prawa podatkowego. Jak wynika z przepisów ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej - żołnierzowi zawodowemu od dnia wyznaczenia na pierwsze stanowisko służbowe do dnia zwolnienia z czynnej służby wojskowej przysługuje prawo do zakwaterowania na czas pełnienia służbowy wojskowej w miejscowości, w której żołnierz pełni służbę albo w miejscowości pobliskiej albo za jego zgodą w innej miejscowości. Nie można zatem przyjąć, że przydział żołnierzowi zawodowemu miejsca w internacie zaspokaja jego potrzeby bytowe w zakresie zamieszkiwania, nawet jeżeli zakwaterowanie to jest długoterminowe. SKO podniosło również, że w doktrynie wskazuje się, że organy podatkowe nie są kompetentne do określania rodzaju budynków. Organy podatkowe nie mają dostatecznej wiedzy technicznej, aby samodzielnie określić, że dany budynek jest budynkiem mieszkalnym, a nawet gdyby taką wiedzę miały, to nie są organem uprawnionym do dokonywania takiej klasyfikacji. Jeżeli dany budynek figuruje w ewidencji budynków, łatwo można ustalić, jaki to jest rodzaj budynku, a organ podatkowy nie może w takim przypadku klasyfikować samodzielnie budynku, tylko w razie wątpliwości powinien zasięgnąć stosownej informacji w organie prowadzącym ewidencję (L. Etel, komentarz do art. 5 u.p.o.l, lex 2013). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wskazało, że podziela prezentowany powyżej pogląd i stwierdza, że przedmiotowy budynek położony w L. przy ul. [...] powinien być opodatkowany stawką właściwą dla budynków pozostałych.

6. Pismem z dnia 21 grudnia 2020 r. Strona złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Kolegium zaskarżając ją w całości i zarzucając jej:

I. Naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 21 ust. 1 ustawy o zakwaterowaniu poprzez jego nieuwzględnienie, a przez to błędne wywiedzenie, że prawo do zakwaterowania żołnierza zawodowego w formie przydziału miejsca w internacie albo kwaterze internatowej ma charakter czasowy, zaś w formie przydziału lokalu mieszkalnego albo kwatery ma charakter stały, podczas gdy obie formy mają wyłącznie dostęp ograniczony w czasie i na czas pełnienia służby wojskowej w miejscowości, w której żołnierz pełni służbę albo w miejscowości pobliskiej albo za jego zgodą w innej miejscowości;

2) art. 24 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 2 i 3 ustawy o zakwaterowaniu wyrażające się w niedostrzeżeniu, że żołnierz sam dokonuje wyboru jednej z form zakwaterowania, a każda z tych form ma charakter równorzędny;

3) art. 51 ust. 1 ustawy o zakwaterowaniu poprzez zawężającą jego interpretację i pominięcie art. 51 ust. 2 ww. ustawy, co w konsekwencji przełożyło się na wyrażenie mylnego poglądu, że internat garnizonowy służy zaspokojeniu "okresowego pobytu ludzi", podczas gdy każda z form zakwaterowania Sil Zbrojnych RP służy także zaspokojeniu "okresowego pobytu ludzi";

4) art. 1a ust. 1 pkt 9 ustawy o zakwaterowaniu poprzez niezastosowanie definicji internatu, z której wynika, że jest to budynek mieszkalny, co pozostaje w korelacji z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.;

II. Naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

5) art. 194 § 3 w zw. z art. 122 O.p. poprzez uniemożliwienie podatnikowi przeprowadzenie dowodu przeciwko osnowie dokumentu urzędowego w postaci ewidencji budynku;

6) art. 194 § 3 i art. 122 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 i art. 51 ust. 1 ustawy o zakwaterowaniu poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie ustalenia czy faktycznie budynek internatu garnizonowego stanowi budynek niemieszkalny, mimo że jego funkcja mieszkalna wynika expressis verbis z art. 1a ust. 1 pkt 9 ustawy o zakwaterowaniu.

Mając na uwadze powyższe naruszenia Strona wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a także o uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie na podstawie kosztów postępowania administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

7. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

8. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm., zwanej "ustawą o covid"), przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Odpowiednie zastosowanie ma również zarządzenie nr 39 Prezesa NSA z dnia 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w NSA działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta W. obszarem czerwonym (§ 1 w zw. z § 3 tego rozporządzenia). Mając na uwadze powyższą regulację, a także brak technicznych możliwości przeprowadzenia zdalnie rozprawy z udziałem stron oraz konieczność pilnego rozpoznania skargi w sprawie niniejszej – Sąd rozpoznał tę skargę na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy o covid, o czym poinformowano strony postępowania na mocy zarządzenia z 13 maja 2021 r.

9. Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 - dalej P.p.s.a.).

10. Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest zakwalifikowanie budynku znajdującego się na terenie nieruchomości położonej w L. przy ul. [...], w konsekwencji zastosowanie właściwej do opodatkowania stawki podatkowej. Zdaniem organów podatkowych budynek ten ma charakter budynku pozostałego, natomiast zdaniem Strony jest to budynek mieszkalny. Uzasadniając opodatkowanie budynku internatu położonego przy ul. [...] w L. stawką podatkową dla budynków pozostałych organy podatkowe, wskazały że budynek internatowy wykorzystywany jako miejsce zakwaterowania żołnierzy nie spełnia funkcji mieszkaniowej na gruncie prawa podatkowego. Kryterium decydującym o zaliczeniu obiektu do poszczególnych kategorii budynków o których mowa w art. 5 ust 1 u.p.o.l jest kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela. Stawką dla budynków mieszkalnych na gruncie ustawy o u.o.p.l winny zostać opodatkowane budynki, w których mieszkańcy potrzeby te realizują. Skarżąca kwestionuje w tym zakresie stanowisko przyjęte przez organy przyjmując, że stanowisko organów podatkowych nie odnosi się do zakwaterowania Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej. Skarżąca podniosła, że na gruncie ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej przewidziane przez ustawę formy zakwaterowania nie znajdują odzwierciedlenia w przepisach dotyczących ogółu społeczeństwa, bowiem są one pochodną administracyjnego stosunku służbowego łączącego żołnierza z państwem. Pełnomocnik Strony wskazuje, że art. 51 ww. ustawy należy interpretować stojąc na stanowisku, że internat jest miejscem zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych realizowanych przez żołnierzy w formie zakwaterowania o którym mowa w art. 21 ust 1 i 2 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 roku o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej. Zdaniem pełnomocnika Strony internat może spełniać funkcje mieszkalne w ramach realizacji prawa do zakwaterowania długoterminowo. Na powyższe wskazuje treść art. 24 ust 4 ww. ustawy, który stanowi, że w przypadku braku możliwości przydziału żołnierzowi zawodowemu kwatery albo innego lokalu mieszkalnego, dyrektor oddziału regionalnego zgodnie z uprawnieniami w wyborem dokonanym przez żołnierza zawodowego, przydziela miejsce w internacie albo kwaterze internatowej albo wypłaca świadczenie mieszkaniowe. Pełnomocnik Strony podnosi, że organ podatkowy nie poddaje w wątpliwość realizacji w przedmiotowym budynku prawa do zakwaterowania żołnierzy wynikającego z ww. ustawy. Sąd w przedmiotowym sporze uznał stanowisko organu za prawidłowe. Tym samym stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

11. Na wstępie wskazać należy, że nie jest sporne to, że w badanym stanie faktycznym w chwili powstania obowiązku podatkowego w ewidencji gruntów i budynków przedmiotowy budynek miał charakter "budynku pozostałego" co skutkowało objęciem budynku stawką wyższą niż budynku o charakterze mieszkaniowym. Odnosząc się zatem do zasadniczego przedmiotu sporu wskazać należy, że w ocenie Sądu przedstawiona w decyzji odwoławczej argumentacja organu co do wiążącego charakteru ewidencji jest trafna. Stosownie do art. 21 ust. 1 p.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wbrew twierdzeniom Strony skarżącej stanowisko o mocy wiążącej zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości pozostaje w zgodzie z najnowszym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09). Co prawda od zasady tej istnieją wyjątki - wskazane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18.11.2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 - jednakże okoliczności takie w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Z przywołanych uchwał wynika, że organ zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków dopiero wówczas, gdy posłużenie się wyłącznie tymi danymi wiązałoby się z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W orzecznictwie NSA przyjęto, że organy mogą odstąpić od danych z ewidencji gruntów wówczas, gdy na podstawie art. 194 § 3 O.p. dojdą do wniosku, że dane z nich wynikające są zdezaktualizowane a dokumenty, które są obligatoryjną podstawą wpisu do ewidencji gruntów zostały pominięte, pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej (por. wyrok NSA z 4.08.2017 r., sygn. akt II FSK 897/17). Jako przykład wskazać można stwierdzenie oczywistych wad ewidencji gruntów i budynków, polegających na nieuwzględnieniu w niej (na ewidencyjnie opisanej działce gruntu) realnie istniejącego budynku, stanowiącego odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (por. wyrok NSA z dnia 5.06.2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12). Innym przykładem sytuacji, w której organ ma obowiązek pominąć dane zawarte we wspomnianej ewidencji, jest wykazanie przez podatnika, w toku postępowania podatkowego prowadzonego w trybie art. 194 § 3 O.p., że wbrew wskazanym w ewidencji gruntów danych dotyczącym właściciela (użytkownika wieczystego), rzeczywisty stan własności (prawa użytkowania wieczystego) odmiennie reguluje dział drugi właściwej księgi wieczystej. Organy podatkowe muszą wówczas taką okoliczność zweryfikować, aby podjąć rozstrzygnięcie odnoszące się do rzeczywistego, tj. ujawnionego w księdze wieczystej właściciela nieruchomości, będącego w rozumieniu przepisów u.p.o.l. podatnikiem. Taką możliwość podważenia wpisów ewidencyjnych na podstawie art. 194 § 3 O.p. należy jednak traktować jako sytuację wyjątkową, zdeterminowaną koniecznością respektowania innych bezwzględnie obowiązujących regulacji prawnych (por. wyrok NSA dnia z 9.07.2015 r., sygn. akt II FSK 1457/13). Podane przykłady, stanowiąc o odstępstwie od reguły, nie podważają bowiem istnienia zasady ogólnej, jaką jest związanie danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. Warto w tym miejscu powołać się także na wyrok NSA z dnia 24.01.2018 r., sygn. akt II FSK 3097/17, w którym Sąd przesądził, że organ podatkowy nie miał prawa dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, tj. analizować jego faktycznego wykorzystania, tylko powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Według NSA, informacje ujęte w operacie ewidencyjnym nieruchomości, dotyczące np. powierzchni czy też przeznaczenia gruntu i budynku, wprowadzone do tego rejestru przez właściwego starostę w ramach postępowania prowadzonego na podstawie przepisów Prawa geodezyjnego i kartograficznego, wywierają skutki materialnoprawne, mające również wpływ na zawartość danych ewidencji podatkowej nieruchomości (art. 7a ust. 2 u.p.o.l.). Stąd też nie można aprobować tezy, że dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków (dokonana przez uprawnione do tego organy geodezyjne) będzie mogła stanowić podstawę do ewentualnego wznowienia postępowania wymiarowego (tak też NSA w wyroku z dnia 12.10.2017 r., sygn. akt II FSK 1438/17). Podobny pogląd wyrażono w wyroku NSA z dnia 7.02.2012 r., sygn. akt II FSK 1471/10, w którym Sąd stwierdził, że jakkolwiek w myśl art. 194 § 3 O.p. można przeprowadzić przeciwdowód przeciwko dokumentom wymienionym art. 194 § 1 i 2, to jednak "skorzystanie z tej możliwości wymagałoby (...) zaktualizowania albo sprostowania odpowiedniego wpisu, tak aby zachować niezbędne dla celów operatywnego stosowania prawa minimum ładu w dokumentacji urzędowej". Na uwagę zasługuję także wyrok NSA z dnia 8.02.2018 r., sygn. akt II FSK 100/16, gdzie Sąd stwierdził, że dokonane w ewidencji gruntów i budynków zmiany nie oddziaływają wstecz w zakresie wymiaru podatku od nieruchomości. Przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują możliwości dokonywania zmian w tej ewidencji ze skutkiem ex tunc. Ocena ta wynika przede wszystkim z charakteru art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 3 u.p.o.l. Statuując definicję o charakterze formalnym przedmiotu opodatkowania ustawodawca wiąże ten przedmiot ze stosownym wpisem w ewidencji gruntów abstrahując od ich rzeczywistego wykorzystania. Zatem ewentualna zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków może odnosić się tylko na przyszłość. Dodatkowo NSA podkreślił, iż właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian, co wynika z art. 22 ust. 2 p.g.k. Zgodnie z § 49 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29.03.2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Z regulacji tej wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w zawiadomieniu. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji - określone grunty i budynki zmieniają swój charakter dla celów podatkowych (por. także wyrok NSA z dnia 28.03. 2014 r. sygn. akt II FSK 950/12). Analogiczny pogląd prezentowany jest także w literaturze przedmiotu. Jak wynika z art. 21 ust. 1 p.g.k. w zw. z ww. przepisami rozporządzenia, datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na podstawie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych (R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Przedstawione wyżej poglądy Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela.

12. Podsumowując, za właściwe uznać należy stanowisko organów podatkowych, że dopóki dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia funkcji spornego budynku nie zostaną zmienione we właściwym trybie administracyjnym, mają one charakter wiążący dla organu podatkowego przy wymiarze podatku od nieruchomości. Sąd nie dopatrzył się zatem naruszenia przepisów wymienionych w skardze, gdyż organy zastosowały dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków w okresie objętym przedmiotem sprawy, co znajduje umocowanie w treści art. 21 ust. 1 p.g.k. oraz powołanych w niniejszym uzasadnieniu przepisów u.p.o.l. Jako wyczerpujące Sąd ocenił przeprowadzone postępowanie dowodowe. Na podkreślenie zasługuje także to, że wbrew stanowisku Skarżącej to nie organ powinien dbać o aktualizację danych w ewidencji gruntów i budynków na terenach należących do A., czy też sił zbrojnych. W ocenie Sądu nie jest rolą organu sprawowanie audytu co do faktycznego sposobu korzystania z poszczególnych budynków będących w zarządzie A., wojska czy też innych służb mundurowych. To na Skarżącej ciążył obowiązek przedstawienia dokumentacji świadczącej, że przedmiotowy budynek został wyłączony z celów charakterystycznych dla sił zbrojnych i przeznaczony do ogólnej gospodarki mieszkaniowej. Jeśli Skarżąca mimo istnienia przesłanek do zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków nie dokonała modyfikacji rejestru uznać należy, że nie może obarczać winą za swoje zaniechanie, czy też zaniedbanie organu podatkowego wymierzającego podatek od nieruchomości. Zdaniem Sądu rację mają organy, że w przypadku uznania, że budynek ten ma charakter koszarowy, czy też wojskowego internatu budynek ten będzie miał charakter budynku pozostałego.

13. W ocenie Sądu, nie można wykluczyć, że "wojskowy" budynek internatowy, w którym stacjonują żołnierze jest w zasadzie rodzajem koszar wojskowych, które są rozumiane ogólnie jako budynek lub zespół budynków służący jako pomieszczenia dla wojska. Analogicznie Sąd wskazuje, że NSA w uchwale 7 sędziów z 27 kwietnia 2009r., sygn. akt II FPS 1/09, stwierdził, że budynki koszarowe lub ich części położone na terenach zamkniętych przeznaczone na zakwaterowanie zbiorowe żołnierzy (wspólne kwatery stałe w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy z 22 czerwca 1995 roku o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej – tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 41, poz. 398 ze zm.) nie mogą być uznane za budynki mieszkalne lub ich części w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. W uzasadnieniu tej uchwały NSA zaznaczył, że pojęcia "budynek mieszkalny" i "budynek koszarowy", czy tez "internat" nie są pojęciami tożsamymi. Przy kwalifikowaniu budynku jako mieszkalnego powinny zostać uwzględnione m.in. warunki określone przez prawo budowlane. Przyjęcie przeciwnego wniosku wiązałoby się z podważeniem zasady racjonalności ustawodawcy. Skoro bowiem w przypadku definiowania przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości (budynków i budowli) uznaje on za miarodajne przepisy prawa budowlanego, to tym bardziej powinny przepisy te znaleźć zastosowanie przy kwalifikacji funkcji budynku pod kątem określenia właściwej stawki podatkowej. NSA wskazał, że skoro od 1 stycznia 2003 r. u.p.o.l. odwołuje się do pojęcia budynku ustalonego na gruncie prawa budowlanego, to odesłanie to ma charakter pełny, a nie wybiórczy. Dotyczy więc zarówno ogólnej definicji budynku, jak i poszczególnych kategorii budynków. Zatem o tym, czy zakwalifikować budynek do kategorii mieszkalnych, czy też pozostałych przesądzają kryteria prawne, przyjęte w Prawie budowlanym. Punktem wyjścia będą ustalenia pozwolenia na budowę. Jeśli pozwolenie będzie dotyczyło budynku koszarowego, czy też internatowego, wówczas należy go opodatkować według stawki właściwej dla budynków pozostałych. Dopiero na podstawie decyzji o zmianie przeznaczenia budynku z koszarowego na mieszkalny można będzie go opodatkować według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych. Ponadto NSA w powołanej uchwale stwierdził, że z uwagi na treść art. 21 ust. 1 p.g.k., organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, tylko powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Sądu fakt, że sporny budynek nie jest położony na terenie zamkniętym nie wyklucza jego roli zapewnienia kwater żołnierzom sił zbrojnych. Tym samym powyższe uwagi co do sposobu opodatkowania koszar mogą być zastosowane w badanej sprawie. Budynek, w którym znajdują się wspólne kwatery stale przeznaczone na zakwaterowanie żołnierzy pełniących służbę wojskową, czy też cywili zatrudnionych przez siły zbrojne nie może być automatycznie zaliczony do budynków mieszkalnych. W ocenie Sądu niewystarczającym kryterium zakwalifikowania wojskowych budynków internatowych do kategorii mieszkalnych jest tylko i wyłącznie językowe brzmienie pojęcia budynku mieszkalnego. Należy przede wszystkim sięgnąć po dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków oraz o dane zawarte w decyzjach architektoniczno-budowlanych.

14. Mając na względzie powyższe, a także ustalenia faktyczne poczynione w niniejszej sprawie, z których bezspornie wynika, że budynek internatowy w ewidencji gruntów i budynków jest sklasyfikowany jako budynek niemieszkalny Sąd stwierdza, że budynek ten powinien być opodatkowany stawką właściwą dla budynków pozostałych.

15. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.