Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 917/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 60 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par. 3 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 74 poz 674
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych
article: art. 122, art. 168 par. 2, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3 par. 2 pkt 1, art. 134 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 c), art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1 par. 1 i par. 2;
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

SENTENCJA

Dnia 18 marca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Lorych – Olszanowska Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Szymon Widłak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2010 r. przy udziale sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Poznaniu z dnia 28 września 2009 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 18 czerwca 2009 r. Nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu na rzecz skarżącego kwotę [...],- ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/Sz. Widłak /-/M. Lorych – Olszanowska /-/W. Długaszewska


UZASADNIENIE

III SA/Po 917/09

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 28 wrześnie 2009 roku o sygn. [...] Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, tj. Dyrektora Urzędu Celnego z dnia 18 czerwca 2009 roku odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego w związku z dokonanymi dostawami wewnątrzwspólnotowymi piwa w miesiącu lutym 2009 roku.

W uzasadnieniu decyzji z dnia 18 czerwca 2009 roku Naczelnik Urzędu Celnego przyjął, iż A. K. złożył w dniu 2 kwietnia 2009 roku do Urzędu Celnego wniosek o zwrot akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w wysokości [...] zł. w związku z dokonaną wewnątrzwspólnotową dostawą piwa. Do wniosku skarżący dołączył szereg dokumentów, w tym karty 3 uproszczonych dokumentów dostawy, faktury nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], wyliczenie akcyzy od powyższych faktur, zbiorcze zestawienia specyfikacji do wyżej wymienionych faktur, dokumenty potwierdzające prowadzenie działalności gospodarczej pod firmą [...] oraz szereg innych faktur potwierdzających transakcje handlowe.

Naczelnik Urzędu Celnego podając motywy rozstrzygnięcia powołał art. 158 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 roku, Nr. 3 poz. 11) jako podstawę zastosowania w niniejszej sprawie przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr. 29, poz. 257 ze zm.), dalej "ustawa z 2004 roku". Oran wskazał iż, zgodnie z art. 60 ustawy z 2004 roku i wydanym na podstawie ust. 5 tego artykułu rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 roku w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr. 74, poz. 674 ze zm.) zwrot podatku akcyzowego dokonuje się na rzecz podmiotu który dostarczył wyroby akcyzowe zharmonizowane na terytorium państwa członkowskiego, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, jeżeli wniosek zostanie złożony przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych.

Organ pierwszej instancji stwierdził, iż dostawy wewnątrzwspólnotowe których dotyczył wniosek miały miejsce w dniach 27 lutego 2009 roku i w dniu 28 lutego 2009 roku, natomiast wniosek został złożony w dniu 2 kwietnia 2009 roku, czyli po upływie terminu. Ponadto organ wskazał w uzasadnieniu, iż A. K. nie przedstawił dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na terytorium kraju. Naczelnik Urzędu Celnego wskazywał nadto, iż złożone w postępowaniu faktury dotyczą transakcji pomiędzy kontrahentami, którzy nie są stroną w postępowaniu, a z dołączonych faktur, nie wynika fakt, iż od dostarczonego piwa został zapłacony podatek akcyzowy.

W odwołaniu od decyzji organu I-szej instancji A. K. zarzucił jej:

- naruszenie art. 60 ust. Ustawy z 2004 roku poprzez odmowę zwrotu akcyzy w sytuacji spełnienia przez skarżącego warunków uprawniających do otrzymania zwrotu akcyzy;

- naruszenie § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 roku w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych poprzez niezasadne uznanie, iż skarżący nie wykazał faktu zapłaty akcyzy na terytorium kraju;

- naruszenie art. 155 § 1 ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie wezwania producenta piwa do wykazania, iż akcyza od sprzedanego piwa faktycznie została uiszczona;

- naruszenie art. 122 ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie prowadzenia postępowania dowodowego z urzędu i przeniesienie całego ciężaru dowodowego na skarżącego.

Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia 28 września 2009 roku utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ w treści rozstrzygnięcia wskazał, iż decyzję wydał m.in. na podstawie art. 60 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym oraz § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 roku. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej skoncentrował się na potwierdzeniu niedochowania przez A. K. terminu do wniesienia wniosku o zwrot akcyzy. Organ na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalił, że dostawy zostały rozpoczęte w dniach 27 lutego 2009 roku i 28 lutego 2009 roku i zakończone w dniu 16 marca 2009 roku. Termin zatem do wniesienia wniosku upłynął dnia 15 marca 2009 roku. Wobec powyższego nieuwzględnienie wniosku skarżącego z dnia 2 kwietnia 2009 roku o zwrot akcyzy nastąpiło z przyczyn formalnych. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wskazał, iż z tego względu nie przystąpiono do oceny merytorycznej wniosku, zatem prowadzenie dowodów było nieuzasadnione i zmierzłoby do przedłużenia postępowania.

Od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu A. K. złożył pismem z dnia 30 października 2009 roku skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu i poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Izby Celnej. Skarżący zarzucił decyzji Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu:

- naruszenie art. 169 ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, że wniosek o zwrot akcyzy złożony na formularzu był pismem wszczynającym postępowanie w sprawie o zwrot akcyzy, a co za tym idzie niezasadne przyjęcie, że wniosek o zwrot akcyzy został złożony po terminie

- naruszenie art. 60 ust. 1 ustawy z 2004 roku poprzez błędne zastosowanie i uzależnienie prawa do otrzymania zwrotu podatku od spełnienia warunku, który nie jest wymieniony w tym przepisie, a zawarty został w przepisie wymienionym w ustępie 2

- naruszenie § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 roku w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów zharmonizowanych polegające na zastosowaniu przepisu który jako wykraczający poza delegację ustawową, będącym podstawą do jego wydania jest sprzeczny z art. 92 Konstytucji Rzeczypospolitej Polski.

A. K. w uzasadnieniu skargi wskazał, iż organy podatkowe wydając decyzje pominęły szereg dokumentów które składał w Urzędzie Celnym przed dniem 15 marca 2009 roku, w tym uproszczone dokumenty dostawy, które złożył w dniach 3 marca 2009 roku i 6 marca 2009 roku. W dalszej kolejności podnosi, iż dokumenty te powinny być potraktowane jako pisma wszczynające postępowanie w sprawie, a wniosek z dnia 2 kwietnia 2009 roku jako jego uzupełnienie. Zdaniem skarżącego termin do złożenia wniosku o zwrot akcyzy został zatem dochowany.

Nadto skarżący podniósł, iż zawarte w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 roku w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów zharmonizowanych uregulowanie dotyczące terminu składania wniosku o zwrot zapłaconego podatku akcyzowego jest niezgodnie z art. 217 Konstytucji z uwagi na objęcie wskazanym przepisem kwestii zastrzeżonych wyłącznie do regulowania w drodze ustawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wniósł o oddalenie skargi. Ustosunkowując się do zarzutów A. K. wskazał, iż delegacja ustawowa zawarta w ust. 5 art. 60 ustawy z 2004 roku jest zgodna z Konstytucją Rzeczypospolitej Polski, bowiem przywołany przez skarżącego art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polski stanowi o obowiązku regulowania przepisem rangi ustawowej spraw dotyczących nakładania podatków, danin publicznoprawnych, określenia podmiotów i przedmiotów opodatkowania, stawek podatkowych i zasad przyznawania ulg i umorzeń, a także zwolnień od podatku. Przepis ten zatem nie ustanawia wyłączności ustawowej w zakresie określania warunków zwrotu podatku. W zakresie zaś twierdzeń skarżącego o wniesieniu pisma wszczynającego postępowanie w sprawie w dniu 3 marca 2009 roku i 6 marca 2009 roku poprzez przedłożenie uproszczonych dokumentów towarzyszących, organ wskazał, iż w aktach sprawy brak jest takich dokumentów złożonych w tych dniach, a wspomniane dokumenty UDT zostały załączone dopiero do wniosku z dnia 2 kwietnia 2009 roku i z dnia 20 kwietnia 2009 roku. Ponadto Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wskazał, iż zgodnie z art. 168 §2 ordynacji podatkowej pismo wszczynające postępowania w sprawie powinno spełnić określone wymagania, m.in. zawierać treść żądania. Tymczasem jak zauważył organ dokument UDT stanowiący formularz nie zawiera żądania podjęcia lub zaniechania działań przez organ celny, a zatem jego złożenie bez żadnego dodatkowego pisma nie może samo w sobie stanowić pisma wszczynającego postępowanie w sprawie.

A. K. w piśmie procesowym z dnia 18 stycznia 2010 roku dodatkowo stwierdził, iż w razie pojawienia się wątpliwości co do treści żądania organ powinien zgodnie z dyspozycją art. 169 ordynacji podatkowej wezwać stronę do uzupełnienia w tym zakresie braków pisma. Ponadto skarżący przedłożył dokumenty UDT opatrzone pieczęcią Urzędu Celnego z dnia 3 i 6 marca 2009 roku.

Ustosunkowując się do twierdzeń A. K. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu, w kolejnym piśmie wskazał, iż część dokumentów UDT wniesionych przez skarżącego i załączonych do odrębnego wniosku z dnia 20 kwietnia 2009 roku dotyczyła dostawy dokonanej po 1 marca 2009 roku. W związku z tym zastosowanie znalazła ustawa o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 roku, w myśl której Naczelnik Urzędu Celnego nie był organem właściwym do rozpoznania sprawy o zwrot podatku akcyzowego. Naczelnik Urzędu Celnego nie mógł również na podstawie zgromadzonych w aktach sprawy dokumentów określić właściwego organu, w związku z czym zwrócił wniosek o zwrot akcyzy w tym zakresie. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu potwierdził, iż dokumenty UDT wpłynęły do Urzędu Celnego w dniu 3 i 6 marca 2009 roku. Dokumenty te nie były opatrzone żadną adnotacją, ani pismem przewodnim, w związku z tym zostały one przesłane do Oddziału w N., gdzie znajduje się komórka Szczególnego Nadzoru Podatkowego bezpośrednio nadzorująca obrót wyrobami akcyzowymi w rejonie obejmującym miejsce zamieszkania skarżącego. Z A. K., skontaktowano się telefonicznie celem ustalenia celu złożenia tych dokumentów oraz wyjaśniono, że dokumenty UDT mogą być składana wyłącznie jako załącznik do wniosku o zwrot akcyzy sporządzonego na formularzu. W związku z czym skarżący odebrał od urzędników dokumenty UDT celem wypełnienia trybu przewidzianego dla wniosków o zwrot akcyzy. Wydania dokumentów A. K. nie odnotowano w żadnych księgach organu celnego lub też aktach sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontroli działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwanej w dalszej części "p.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona jeżeli doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 p.p.s.a.).

Art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługuje na uwzględnienie, albowiem Sąd ją rozpoznający stwierdził naruszenie przepisów postępowania mogące mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1) c)).

Podniesione w skardze zarzuty dotyczą zarówno prawa procesowego, jak i materialnego. Rozpatrzenie tych zarzutów należy rozpocząć od kwestii procesowych, ponieważ wyłącznie prawidłowo ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo zgromadzone i rozpatrzone dowody daje dopiero podstawę do rozstrzygnięcia o prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do tego, czy podatnik w terminie złożył wniosek o zwrot podatku akcyzowego. Organy podatkowe opierając się o materiał dowodowy stoją na stanowisku, iż termin do wniesienia wniosku został przekroczony. Skarżący podnosi zaś, iż zarówno Naczelnik Urzędu Celnego, jak i Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu nie uwzględnili jako pism wszczynających postępowanie w sprawie, dokumentów złożonych przez niego przed upływem terminu, tj. w dniach 3 i 6 marca 2009 roku.

Przede wszystkim w ocenie Sądu należy w niniejszej sprawie zwrócić uwagę na art. 122 ordynacji podatkowej, który nakłada na organy podatkowe w toku postępowania obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy zobowiązany jest zatem do podjęcia czynności służących kompleksowemu zbadaniu okoliczności faktycznych sprawy, tak aby odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego rozstrzygnięcia (por. wyrok WSA w Gdańsku, z dnia 8.09.2009 r. I SA/Gd. 218/09). Podstawowym narzędziem realizacji wynikającej z art. 122 ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe.

Z kolei art. 187 § 1 ordynacji podatkowej wprowadza dyrektywę zupełności postępowania dowodowego, będącej wyrazem zasady prawdy materialnej. Ma ona na celu zobligowanie organów podatkowych do zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego, niezbędnego do wyjaśnienia wszelkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie nakłada na organy obowiązek rozważenia, wzięcia pod uwagę, przeanalizowania całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Rozpoznanie materiału dowodowego musi być wyczerpujące, a zatem wszechstronne, dogłębne, szczegółowe, gruntowne i dokładne. Dopiero bowiem takie rozpatrzenie całości materiału dowodowego daje możliwość dokonania subsumpcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normą prawną, a następnie może stanowić podstawę do ustalenia skutków prawno podatkowych tych okoliczności (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22.09.09 r. I SA/Gd 404/09). W tym samym wyroku WSA w Gdańsku wskazał, iż rozważenia w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają zatem uzasadnienie na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego. Jeżeli zaś materiał dowodowy zawiera luki co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 8.01.03 r., I SA/Łd 2272/2002). W tym kontekście nie budzi wątpliwości, iż organ podatkowy nie może pominąć jakiegokolwiek dowodu istotnego dla sprawy, dopuszczenie do takiej sytuacji rodziłoby bowiem uzasadnione podejrzenie braku zgodności ustalonego stanu faktycznego z rzeczywistością.

W kontekście powyższych rozważań, wskazać należy, iż przeprowadzone w rozpatrywanej sprawie przez organy postępowanie dowodowe nie spełniało tych wymogów.

Nie można zgodzić się z argumentacją Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu zaprezentowaną w uzasadnieniu decyzji z dnia 28 września 2009 roku, iż w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Celnego nie osiągnięto nawet etapu postępowania dowodowego, a odmowa uwzględnienia wniosku spowodowana była wyłącznie brakami formalnymi. W uzasadnieniu swojej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego sam bowiem wskazał na czynności, jakie podejmował w ramach prowadzonego postępowania dowodowego (wezwał do przedłożenia dokumentów, wyznaczył stronie termin do wypowiedzenia się co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego). Organ pierwszej instancji przeprowadził zatem postępowanie dowodowe, które zdaniem Sądu nie spełniało wymogów nałożonych przywołanymi przepisami ordynacji podatkowej.

Przede wszystkim organy podatkowe zupełnie pominęły fakt złożenia przez podatnika w dniu 3 i 6 marca 2009 roku dokumentów UDT w Urzędzie Celnym. W decyzjach obu organów okoliczność ta w ogóle nie została uwzględniona, choć mogła ona mieć decydujące dla sprawy znaczenie, a tym samym wpłynąć na treść i właściwą podstawę prawną rozstrzygnięcia. Jak wskazano powyżej organy podatkowe działając na podstawie przepisów ordynacji podatkowej, powinny w ten sposób prowadzić postępowanie dowodowe, aby zmierzało ono do ustalenia zgodnego z rzeczywistością stanu faktycznego. Nie ulega wobec tego wątpliwości, iż wydając decyzje zobowiązane były uwzględnić fakt złożenia dokumentów przez podatnika oraz ocenić ich charakter i cel.

Z ustalonego stanu faktycznego wynika nadto, iż Urząd Celny przekazał dokumenty UDT, złożone przez podatnika w dniu 3 i 6 marca 2009 roku, do Oddziału w N. Dokumenty te zostały następnie wydane podatnikowi bez żadnej adnotacji, pisemnego pouczenia, bez zachowania jakichkolwiek trybów przewidzianych przepisami prawa, które służącą uzupełnieniu braków. Zdaniem Sądu organ powinien najpierw dokonać oceny, czy wniesione przez skarżącego dokumenty spełniają przesłanki wskazane w art. 168 § 2 ordynacji podatkowej, tj. zawierają co najmniej treść żądania; wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu; a także czy czynią zadość innym wymogom przewidzianym w przepisach szczególnych. Podanie nadto powinno być wniesione na piśmie lub do protokołu oraz być podpisane przez wnoszącego. Jeżeli podanie nie spełniało choćby jednego z powyższych wymogów organ podatkowy, działając w oparciu o art. 169 ordynacji podatkowej, powinien wezwać podatnika do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie sprawy bez rozpoznania.

Słusznie podnosił organ podatkowy, iż dokument UDT nie zawiera w swojej treści żądania podjęcia przez organ podatkowy jakiegokolwiek działania. Nie uprawnia to jednak organu podatkowego do pominięcia procedury przewidzianej w art. 169 ordynacji podatkowej i zwrotu dokumentu podatnikowi. Działając w ten sposób, jak zasadnie zauważył skarżący, organ naruszył przywołany przepis, który wyraźnie reguluje sposób postępowania, w przypadku gdy podanie podatnika nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa.

Przy wydawaniu ponownej decyzji w tej sprawie organ zobowiązany będzie uwzględnić okoliczność, iż w dniach 3 i 6 marca 2009r. skarżący przedłożył dokumenty UDT oraz ocenić znaczenie tego faktu dla dochowania terminu do złożenia wniosku o zwrot akcyzy.

Odnosząc się zaś do prawidłowości zastosowania prawa materialnego i poczynionych w skardze zarzutów naruszenia art. 60 ust. 1 ustawy z 2004 roku i § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 roku, Sąd uważa, iż wypowiedzenie się w tej kwestii będzie możliwe dopiero po poczynieniu ustaleń faktycznych wskazanych w uzasadnieniu wyroku. Jak wskazano powyżej dopiero wówczas w pełni zrealizowana zostanie zasada prawdy materialnej, zgodnie z którą organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy. W tym miejscu wypada także zwrócić uwagę, iż właściwe określenie – w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny - momentu dokonania dostawy będzie rzutowało na zastosowanie przepisów bądź ustawy z 2004 rok bądź ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym. Konieczne jest także wskazanie, iż Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu w decyzji z dnia 28 września 2009 roku błędnie określił podstawę prawną rozstrzygnięcia, wskazując na przepis art. 60 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku. Tymczasem art. 60 przywołanej ustawy nie dotyczy materii zwrotu podatku akcyzowego. Dopiero z treści uzasadnienia wynika, iż organ dokonał ustaleń w oparciu o art. 60 ustawy z 2004 roku. Choć w innych okolicznościach sprawy fakt ten mógłby być warunkowo uznany jako oczywisty błąd pisarski, to jednak zastosowanie i przytoczenie właściwej podstawy prawnej ma w niniejszej sprawie szczególne znaczenie z uwagi na to, iż dostawa wewnątrzwspólnotowa która jest przedmiotem oceny w niniejszym postępowaniu odbywała się w okresie przełomu obowiązywania ustaw akcyzowych z 2004 i 2008r. Obowiązywała w rezultacie różna definicja terminu do złożenia wniosku o zwrot akcyzy. Tym samym decyzja wydana w niniejszej sprawie musi w sposób jednoznaczny określać podstawę prawną nie pozostawiając żadnych wątpliwości co do tego, która z ustaw stanowiła podstawę jej wydania.

Reasumując stwierdzić należy, iż organy podatkowe wydając zaskarżone decyzje dopuściły się naruszenia przepisów postępowania co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W takim stanie rzeczy należało orzec jak w sentencji. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

/-/ Sz. Widłak /-/ M. Lorych-Olszanowska /-/ W. Długaszewska