Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 111/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15b ust. 4, art. 16 pkt 2, art. 2 ust. 2b
journal: Dz.U. 2004 nr 4 poz 27
law: Ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych - tekst jednolity.
article: art. 129 ust. 1 i 3 , art. 144 , art. 59 pkt 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: § 8 , § 14 ust. 4
journal: Dz.U. 2003 nr 102 poz 946
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski Sędzia NSA Joanna Sieńczyło – Chlabicz (spr.) Sędzia NSA Janusz Zajda Protokolant Anna Wojtowicz - Hess po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 27 października 2011 r. sygn. akt II SA/Go 348/11 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 27 października 2011 r., o sygn. akt II SA/Go 348/11, uwzględnił skargę [...] spółki z o.o. w W. i uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] marca 2011 r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

I

Decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Z. udzielił [...] spółce z o.o. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca lub spółka) zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, na terenie województwa [...] w 85 punktach gier. Decyzja ta, w zakresie lokalizacji punktów gier została zmieniona decyzją tego organu z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...]

W toku kontroli przeprowadzonej w dniu [...] grudnia 2009 r. przez pracowników Urzędu Celnego w Z., opisanej w protokole nr [...] w punkcie gier na automatach o niskich wygranych znajdującym się w K. (wymienionym w poz. 5 załącznika do decyzji zezwalającej) funkcjonariusze organu uznali, że zainstalowane tam automaty nie spełniają wymogów dotyczących maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych, co naruszało przepisy zawarte w art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004 r. Nr 4. poz. 27 ze zm.; dalej: u.g.z.w.) oraz art. 129 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.).

W tego następstwie Dyrektor Izby Celnej w R. postanowieniem z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] wszczął z urzędu wobec skarżącej spółki postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] grudnia 2007 r.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w R., wskazując na art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.), art. 8 i art. 59 pkt 2 w związku z art. 138 ust. 2 u.g.h. oraz art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.; dalej: ustawa o Służbie Celnej), cofnął skarżącej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] grudnia 2007 r., w części dotyczącej punktu gier wskazanego w poz. 5 załącznika do tej decyzji, czyli punktu gier znajdującego się w K.

Na skutek odwołania skarżącej Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z dnia [...] marca 2011 r., nr [...], powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. c O.p., art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o Służbie Celnej, art. 24 ust. 1b u.g.z.w. oraz art. 8 i art. 59 pkt 1 w zw. z art. 138 ust. 2 u.g.h., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W ocenie organu odwoławczego wyniki przeprowadzonej w dniu [...] grudnia 2009 r. w przedmiotowym punkcie kontroli wykazały, że automaty w nim się znajdujące umożliwiały grę za stawkę za udział w jednej grze w wysokościach odpowiednio 5,00 zł i 4,00 zł, to jest za stawki przekraczające, określoną w art. 129 ust. 3 u.g.h., maksymalną stawkę za udział w jednej grze w wysokości 0,50 zł. Jak wskazał z art. 129 ust. 1 u.g.h. wynika, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Ponadto przepis art. 138 ust. 2 tej ustawy stanowi, że do podmiotów, o których mowa w art. 129 ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy art. 58 i art. 59 u.g.h.

Z treści art. 59 pkt 2 u.g.h. wynika natomiast, że samodzielną podstawą do cofnięcia zezwolenia jest rażące naruszenie warunków tego zezwolenia lub regulaminu, lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono koncesji lub zezwolenia. Tym samym ustawodawca jednoznacznie wskazał, że czym innym są uchybienia, do usunięcia których należy stronę wezwać, a czym innym jest rażące naruszenie prawa. "Rażące naruszenie prawa" to naruszenie prawa mające niewątpliwy i bezsporny charakter i jest tą z przesłanek, gdzie rozstrzygnięcie sprawy jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym i nie budzącym wątpliwości przepisem, co na podstawie jego brzmienia niejako od razu rzuca się w oczy. Zdaniem organu możliwość gry za stawkę wyższą niż ustalona jest rażącym naruszeniem prawa, a nie uchybieniem, w związku z czym brak jest podstaw do zastosowania art. 58 u.g.h.

Według organu odwoławczego w sprawie podstawowe znaczenie ma norma art. 138 ust. 3 u.g.h., zgodnie z którą właściwy organ cofa zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3, to jest o wygrane wyższe niż 60,00 zł lub stawki wyższe niż 0,50 zł. Właściwym organem jest w takim przypadku organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, a więc w odniesieniu do gier na automatach o niskich wygranych urządzanych na obszarze województwa lubuskiego jest to Dyrektor Izby Celnej w R.

Konkludując wskazano, że w stwierdzonym stanie faktycznym konieczne było zastosowanie art. 59 pkt 2 w zw. z art. 138 ust. 2 i 3 u.g.h.

Odnosząc się do prawidłowości przyjęcia protokołu kontroli za dowód w przedmiotowej sprawie wskazano, że dla celów zastosowania przepisu art. 138 ust. 3 u.g.h., wystarczające jest stwierdzenie faktu, iż automaty o niskich wygranych umożliwiają grę za stawki wyższe niż ustawowe, przy czym ustawodawca nie zastrzegł specjalnej formy dowodowej dla ustalenia tego faktu. Tym samym dopuszczalne było przyjęcie jako dowodu w postępowaniu pierwszoinstancyjnym dowodu z dokumentów urzędowych, jakim są protokoły z przedmiotowych kontroli.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. skarżącą wniosła o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uwzględnił skargę. Sąd I instancji w pierwszej kolejności wskazał, że z treści obu decyzji nie wynika jednoznacznie, jaki przepis prawa materialnego stał się podstawą zastosowania skutku polegającego na cofnięciu w części zezwolenia na prowadzenie gry na automatach o niskich wygranych. W podstawie prawnej decyzji z dnia [...] stycznia 2011 r. organ powołał się na art. 59 pkt 2 w zw. z art. 138 ust. 2 u.g.h. W uzasadnieniu tej decyzji przepisy te zostały powtórzone. Natomiast w podstawie prawnej decyzji z dnia [...] marca 2011 r. wymieniono, w zakresie który dotyczyć może zastosowanej sankcji art. 59 pkt 1 w zw. z art. 138 ust. 2 ww. ustawy. W rozważaniach poświęconych wykazaniu zasadności utrzymania poglądu wyrażonego w decyzji własnej z dnia [...] stycznia 2011 r., organ podkreślił (zaznaczając to wyraźnie w tekście na s. 6 decyzji), że cofnięcie zezwolenia oparł na przepisach art. 59 ust. 2 i art. 138 ust. 2 u.g.h. Podstawy te potwierdza także w podsumowaniu (s. 8 decyzji). Natomiast na s. 7 tej decyzji organ powołuje art. 138 ust. 3 u.g.h. W treści decyzji nie ma jednak dalszego wyjaśnienia, czy to ten przepis stał się podstawą zastosowanej sankcji i jaka jest jego relacja do wskazanego wyżej przepisu art. 59 pkt 2 u.g.h. Zdaniem WSA ma to istotne konsekwencje bowiem porównanie zakresu zastosowania norm powołanych przepisów, wskazuje, że są one konkurencyjne, a zatem nie mogą być stosowane łącznie.

W ocenie Sądu I instancji niezależnie od stopnia komplikacji prawnej przedstawionego problemu nie może być tak, że w uzasadnieniu obu decyzji kluczowa dla zastosowanej sankcji kwestia, nie została wyjaśniona w sposób pozwalający na jednoznaczne odtworzenie zastosowanego przepisu prawa materialnego oraz jego interpretacji, a działania takie organ podejmuje dopiero na skutek kontroli sądowej. W tej perspektywie uzasadnienia obu decyzji wydanych w sprawie nie zawierają należytego wyjaśnienia podstaw prawnych zastosowanej sankcji w postaci cofnięcia zezwolenia na prowadzenie przedmiotowej działalności, co stanowi istotne naruszenie przepisów postępowania.

Ponadto Sąd I instancji uznał, że obowiązywanie norm art. 138 ust. 3 u.g.h. może budzić istotne wątpliwości w aspekcie jego zgodności o zasadami prawa wspólnotowego w zakresie ingerencji w swobodę prowadzenia działalności gospodarczej oraz swobodę przepływu towarów i usług. Także w zakresie jego oceny jako przepisu technicznego i co za tym idzie notyfikacji wymaganej przez przepisy Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.). Wątpliwości tych nie rodzi art. 59 pkt 2 u.g.h. odpowiadający, jak wyżej podkreślono, poprzedniemu stanowi prawnemu.

Odnosząc się do niepełności ustaleń niezbędnych do zastosowania art. 59 pkt 2 u.g.h. Sąd I instancji wskazał, że choć eksperyment jest jednym z istotnych i dopuszczalnych dowodów, służących ustaleniu stanu faktycznego w sprawie nie może być on dowodem jedynym. Jego wynik nie daje bowiem odpowiedzi na pytania potrzebne do oceny charakteru naruszenia przez stronę norm rozważanego przepisu. Z protokołu opisu eksperymentów nie wynika, jakie przyczyny spowodowały stwierdzone nieprawidłowości i kogo oraz w jakim stopniu one obciążają. Jest to okoliczność istotna, bo choć stwierdzono nienaruszenie plomb na urządzeniach, nie została rozważona relacja wyniku eksperymentu do sporządzonej dla każdego z tych urządzeń opinii technicznej oraz decyzji rejestracyjnej.

WSA podniósł, że procedura wprowadzenia automatu do gier o niskich wygranych do użytkowania była poddana ścisłej reglamentacji i kontroli organów podatkowych. W stanie prawnym obowiązującym w dacie kontroli działania przedmiotowego automatu do gier o niskich wygranych, zgodnie z przepisem art. 15b ust. 4 u.g.z.w. automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie (...) gier na automatach o niskich wygranych, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego (do 30 października 2009 r. ministra właściwego do spraw finansów publicznych). Wyznaczony naczelnik urzędu celnego dopuszcza do eksploatacji i użytkowania automaty i urządzenia do gier na podstawie opinii jednostki badającej, upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 15b ust. 4a u.g.z.w.). W przepisie art. 16 pkt 2 u.g.z.w., ustawodawca zawarł delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia, mając na względzie ochronę interesów uczestników gier lub zakładów oraz zapewnienie prawidłowości przebiegu takiej gry lub zakładu, szczegółowych warunków dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunków przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń.

W wykonaniu powyższej delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz. 946 ze zm. – dalej jako rozporządzenie z 2003 r.). Z unormowań zawartych w tym rozporządzeniu wynika, że zarówno badanie, jak i opinia techniczna danego automatu do gier o niskich wygranych powinny odnosić się do maksymalnej wartości stawki i maksymalnej wysokości jednorazowej wygranej. Wobec powyższego należy dokonać pod kątem powyższych wymogów oceny opinii technicznej poprzedzającej rejestrację spornego automatu o niskich wygranych, w szczególności porównania przebiegu gry określonej zapewne w tej opinii, lub dalszych dokumentach rejestracyjnych.

Poza tym Sąd I instancji podkreślił, że w nowelizacji wynikającej z ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 134, poz. 779) do przepisów ustawy o grach hazardowych dodano art. 23b określający procedurę "badania sprawdzającego" automatu, co do którego istnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia on wymogów określonych w ustawie. Badanie to przeprowadza specjalistyczna jednostka badająca. Wprawdzie w dacie przeprowadzenia eksperymentu przepisy nowelizacji nie obowiązywały, ale z ogólnych zasad procesowych należy wywodzić, że przy tak daleko idącym skutku oraz kwalifikowanej postaci działania lub zaniechania celowe było zasięgnięcie wiadomości specjalnych, dotyczących zarówno przekraczania na danych urządzeniach stawek maksymalnych, jak i technicznych przyczyn tego stanu rzeczy.

II

Dyrektor Izby Celnej w R. wystąpił ze skargą kasacyjną od wyroku Sądu I instancji, zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. do ponownego rozpoznania.

Ponadto organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

I. Przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: p.p.s.a.), tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji pomimo tego, iż w sprawie nie doszło do naruszenia jakichkolwiek przepisów prawa uzasadniających takie rozstrzygnięcie.

II. Przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj.:

2) art. 59 pkt 2 u.g.h. polegające na jego błędnej wykładni i przyjęciu, że dla stwierdzenia rażącego naruszenia warunków określonych w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie nie jest wystarczające stwierdzenie w ramach eksperymentu, iż automat do gier o niskich wygranych umożliwia pojedynczą grę w oparciu o stawkę wielokrotnie wyższą niż wynikającą z maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych, lecz że organ winien zbadać przyczyny takiego stanu rzeczy oraz okoliczności temu towarzyszące w tym przeprowadzić szczegółowe postępowanie dowodowe w tym z opinii biegłego w przedmiocie co należy rozumieć pod pojęciem "jedna gra", "stawka za jedną grę", a nadto wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem "rażącego naruszenia", podczas gdy prawidłowa wykładnia wspomnianego przepisu powinna prowadzić do wniosku, iż samo stwierdzenie w drodze eksperymentu, iż automat umożliwia grę o stawkę wielokrotnie wyższą niż maksymalna wypełnia dyspozycję cytowanego przepisu bez potrzeby dodatkowego postępowania dowodowego.

Jak podnosi skarga kasacyjna elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia organu, który wydał decyzję w I instancji był eksperyment potwierdzający fakt, iż dany automat pomimo, że posiadał wymaganą prawem opinię techniczną jednostki badającej i ważne poświadczenie rejestracji, to w chwili przeprowadzania kontroli umożliwiał grę za stawkę wyższą niż określona w ustawie. Przeprowadzający eksperyment wykonywali takie same czynności jak inni uczestnicy gry na automacie, co zostało uwidocznione w protokole.

Według kasatora sprawą oczywistą jest, że celem kontroli nie miało być i nie było wydanie opinii technicznej w przedmiocie budowy i funkcjonowania automatu, lecz jedynie, czy automat umożliwia grę o stawkę wyższą niż maksymalna oznaczona w ustawie. Bez znaczenia w sprawie winno być czy strona posiada odpowiednie certyfikaty i nie naruszała zabezpieczeń (plomby). Ważny jest jedynie fakt ponad dziesięciokrotnego przekroczenia stawki i dla stwierdzenia tej okoliczności nie trzeba powoływać biegłego, skoro jest to prosta czynność matematyczna.

W ocenie organu brak również podstaw do oczekiwania, iż będzie on badał, jakie były przyczyny i okoliczności przekroczenia stawki w tym poprzez powoływanie biegłego czy też przesłuchiwanie biegłego, który wydał opinię poprzedzająca rejestrację automatu.

III

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie niniejszych rozważań podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek poglądy wyrażone przez Sąd I instancji, nie mające jednakże wpływu na treść rozstrzygnięcia, nie do końca są trafne.

Postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia udzielonego spółce zostało wszczęte w dniu [...] lutego 2010 r., a zatem, co wymaga podkreślenia, już pod rządami nowej ustawy o grach hazardowych. Od 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa o grach hazardowych, która całościowo w miejsce poprzednio obowiązującej, reguluje problematykę dotyczącą prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu gier hazardowych. W myśl art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W świetle art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h., o czym była już mowa, do działalności spółki podjętej pod rządem u.g.z.w. mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 3 u.g.h. Dlatego w rozpatrywanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach należących do spółki powinien być przepis art. 129 ust. 3 u.g.h.

Za niezasadny należy uznać wskazany w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji pomimo tego, iż w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia jakichkolwiek przepisów prawa uzasadniających takie rozstrzygnięcie.

Wprawdzie kasator nie wskazał, o jakie przepisy prawa, tzn. czy materialnego, czy procesowego mu chodzi, niemniej jednak z petitum skargi kasacyjnej można wnioskować, że zarzucił Sądowi I instancji niezasadne uchylenie obu decyzji organów z powodu naruszenia przepisów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji, iż organy w rozpoznawanej sprawie dopuściły się naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. A mianowicie organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p.), nie zebrały i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.), jak również następnie nie poddały ocenie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 191 O.p.). Te uchybienia przepisów postępowania dotyczą w szczególności nieuprawnionego zaniechania przez organ dopuszczenia dowodu z badań kontrolnych zakwestionowanych automatów do gry przez jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, stosownie do przepisów § 8 i § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych.

Jak słusznie stwierdził Sąd I instancji, procedura wprowadzenia automatu do gier o niskich wygranych do użytkowania była poddana ścisłej reglamentacji i kontroli organów podatkowych. W stanie prawnym obowiązującym w dacie kontroli działania przedmiotowego automatu do gier o niskich wygranych, zgodnie z przepisem art. 15b ust. 4 u.g.z.w, automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego (do 30 października 2009 r. ministra właściwego do spraw finansów publicznych). Wyznaczony naczelnik urzędu celnego dopuszcza do eksploatacji i użytkowania automaty i urządzenia do gier na podstawie opinii jednostki badającej, upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 15b ust. 4a u.g.z.w). W przepisie art. 16 pkt 2 u.g.z.w, ustawodawca zawarł delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia, mając na względzie ochronę interesów uczestników gier lub zakładów oraz zapewnienie prawidłowości przebiegu takiej gry lub zakładu, szczegółowych warunków dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunków przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń. Na podstawie przepisu art. 144 u.g.h rozporządzenie z 2003 r., jako akt wykonawczy wydany na podstawie upoważnienia określonego w art. 16 pkt 2 u.g.z.w., pozostał w mocy po 1 stycznia 2010 r. W dacie orzekania przez organy w niniejszej sprawie rozporządzenie z 2003 r. nadal zatem regulowało zasady eksploatacji i użytkowania automatów do gier.

Stosownie do przepisu § 7 rozporządzenia z 2003 r. warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8 rozporządzenia, a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m. in.: prawidłowe ustalenia wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry na uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0.07 euro, stosownie do art. 2 ust. 2b u.g.z.w. (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h.).

W myśl powyższych przepisów podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania wspomnianej jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego.

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r. podmiot prowadzący m. in. gry na automatach o niskich wygranych eksploatuje i użytkuje automaty w ilości zgodnej z warunkami określonymi w zezwoleniu. Ponadto, co należy podkreślić, stosownie do § 14 ust. 4 cyt. rozporządzenia wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą.

W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier (§ 14 ust. 5). Przepisy § 14 ust. 4 i ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. należy interpretować łącznie i w powiązaniu z przepisami § 7 i 8 rozporządzenia z 2003 r. W rezultacie, zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji, wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier może być wyłącznie dowód w postaci opinii jednostki badającej (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1031/11).

Z powyższego wynika, że jeżeli naczelnik urzędu celnego zamierza cofnąć rejestrację, a to ze względu na niezgodność stanu rzeczywistego automatu lub urządzenia z warunkami rejestracji, musi się oprzeć wyłącznie na opinii jednostki badającej.

Analogiczne zasady postępowania organów podatkowych obowiązują przy podejmowaniu decyzji o cofnięciu zezwolenia. Zatem, podstawą ustalenia przez organ niespełnienia przez automat do gier o niskich wygranych warunków przewidzianych w zezwoleniu, regulaminie lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono zezwolenia jest wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania tzw. jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego.

Potwierdzeniem takiego stanowiska jest wprowadzenie przez ustawodawcę do nowelizacji z ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) do przepisów ustawy o grach hazardowych przepisu art. 23b określającego procedurę "badania sprawdzającego" automatu, co do którego istnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia on wymogów określonych w ustawie. Badanie to przeprowadza specjalistyczna jednostka badająca. Zgodnie z art. 23b ust. 1 na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23b ust. 3). Wprawdzie w dacie przeprowadzenia eksperymentu w rozpoznawanej sprawie przepisy nowelizacji nie obowiązywały, ale z ogólnych zasad procesowych należy wywodzić, że przy tak daleko idącym skutku oraz kwalifikowanej postaci działania lub zaniechania celowe było zasięgnięcie wiadomości specjalnych, dotyczących zarówno przekraczania na danych urządzeniach stawek maksymalnych, jak i technicznych przyczyn tego stanu rzeczy.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 59 pkt 2 u.g.h. polegający na jego błędnej wykładni i przyjęciu, że dla stwierdzenia rażącego naruszenia warunków określonych w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie nie jest wystarczające stwierdzenie w ramach eksperymentu, iż automat do gier o niskich wygranych umożliwia pojedynczą grę w oparciu o stawkę wielokrotnie wyższą niż wynikającą z maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych, lecz że organ winien zbadać przyczyny takiego stanu rzeczy oraz okoliczności temu towarzyszące, w tym przeprowadzić szczegółowe postępowanie dowodowe w tym z opinii biegłego w przedmiocie co należy rozumieć pod pojęciem "jedna gra", "stawka za jedną grę", a nadto wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem "rażącego naruszenia".

Podstawą cofnięcia zezwolenia w części – jak wynika z treści zarówno zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w R. był art. 59 pkt 2 u.g.h. Stosownie do art. 138 ust. 2 u.g.h. do podmiotów, które mają zezwolenia wydane na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych, o których mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h., stosuje się odpowiednio art. 58 i art. 59 u.g.h.

Cofnięcie zezwolenia na podstawie art. 59 pkt 2 u.g.h. wymaga ustalenia rażącego naruszenia warunków zezwolenia, regulaminu lub innych warunków określonych przepisami prawa dla wykonywania działalności, na którą udzielono koncesji lub zezwolenia. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera definicji pojęcia "rażące naruszenie", jak również nie wypracowano w orzecznictwie na gruncie tej ustawy sposobu rozumienia tego pojęcia. W tym względzie pomóc może stanowisko wypracowane przez orzecznictwo co do przesłanki "rażącego naruszenia prawa" (procesowego lub materialnego) jako przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. Przyjmuje się, że z pojęciem rażącego naruszenia prawa mamy do czynienia, gdy został naruszony przepis, którego treść bez żadnych wątpliwości interpretacyjnych może być ustalona w bezpośrednim rozumieniu. Podstawą zastosowania tej przesłanki może być tylko niebudzący wątpliwości stan prawny. Rażące naruszenie prawa to naruszenie oczywiste i wyraźne. Można mówić o nim tylko wówczas, gdy proste zestawienie treści rozstrzygnięcia z treścią zastosowanego przepisu prawa wskazuje na ich oczywistą niezgodność. Nie można mówić o naruszeniu prawa rażącym w sytuacji, gdy treść przepisu poddaje się wielorakiej wykładni, może być różnie interpretowana i jeśli wynik tej wykładni jest sporny (vide wyroki: NSA z 03.11.2010 r., I OSK 867/10, WSA w Szczecinie z 04.11.2010 r., II SA/Sz 732/10, WSA w Lublinie z 05.10.2010 r., II SA/Lu 328/10 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uwzględniając powyższe stwierdzić trzeba, że z rażącym naruszeniem warunków zezwolenia, regulaminu lub innych warunków wynikających z przepisów prawa - w rozumieniu art. 59 pkt 2 u.g.h. - organ będzie miał do czynienia tylko wówczas, gdy przepis określający warunki zezwolenia lub warunki prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o zezwolenie nie budzi żadnych wątpliwości, jest jednoznacznie rozumiany i nie pozostawia pola do różnorodnej interpretacji użytych w nim zwrotów. W sytuacji, gdy spółka dysponuje zezwoleniem na urządzanie gier na automacie o niskich wygranych oraz gdy realizuje to zezwolenie wykorzystując automat legalnie dopuszczony do obrotu i prawidłowo zabezpieczony – nie można jej zarzucić niedopełnienia wymaganej staranności w wykonywaniu warunków zezwolenia, nieprzestrzegania zasad udzielonego zezwolenia, w szczególności w sposób rażący. Podkreślić w tym miejscu należy, że organ nie wykazał w rozpoznawanej sprawie żadnej nielegalnej ingerencji w konstrukcję automatu, tzn. jak wynika z treści protokołu kontroli z dnia [...] grudnia 2009 r. nie stwierdzono naruszenia plomb.

Jak słusznie stwierdził Sąd I instancji z treści uzasadnienia decyzji organów wynika, że nie dokonały one oceny naruszenia warunków określonych w zezwoleniu, regulaminie lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono zezwolenia, a tym bardziej nie wykazały, iż było ono rażące, co stanowiło naruszenie art. 210 § 4 O.p. Z motywów, jakie ujawniono można jedynie wnosić, że sam fakt przekroczenia na danym automacie dozwolonej stawki wyczerpał hipotezę art. 59 pkt 2 u.g.h.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - w świetle okoliczności rozpoznawanej sprawy - reakcja organu polegająca na cofnięciu zezwolenia na podstawie art. 59 pkt 2 u.g.h. jest nieadekwatna do zaistniałego naruszenia prawa i zachowania strony skarżącej. Zwrócić bowiem należy uwagę, iż w świetle art. 59 pkt 1 u.g.h. organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia, w drodze decyzji, cofa koncesję lub zezwolenie, w całości lub w części, w przypadku nieusunięcia w wyznaczonym terminie stanu faktycznego lub prawnego niezgodnego z przepisami regulującymi działalność objętą koncesją lub zezwoleniem, lub z warunkami określonymi w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie. Skoro automat został wcześniej zarejestrowany zgodnie z obowiązującą procedurą a obecnie organy uznają, że organ dokonujący badania automatu, jak i organ rejestrujący, popełniły błąd uznając, że automat spełnia warunki stawiane automatom do gier o niskich wygranych, o których mowa w § 8 rozporządzenia z 2003 r., to obarczanie przedsiębiorcy tak dolegliwą sankcją wydaje się być nieuzasadnione. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności winna być zastosowana przez organ procedura naprawcza polegająca na wezwaniu przedsiębiorcy do usunięcia stanu niezgodnego z przepisami regulującymi działalność objętą zezwoleniem określona w art. 58 u.g.h., a dopiero w przypadku nieusunięcia owej niezgodności w wyznaczonym terminie zasadne byłoby zastosowanie sankcji na podstawie w art. 59 pkt 1 u.g.h. w zw. z art. 58 u.g.h., a nie jak to uczynił organ na podstawie art. 59 pkt 2 u.g.h.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy wezmą pod uwagę powyższe wywody poczynione przez Naczelny Sąd Administracyjny, a ponadto – jak słusznie stwierdził Sąd I instancji – jednoznacznie ustalą znaczenie terminów: "stawka za grę" oraz "jedna gra" wobec wielu wątpliwości dotyczących rozumienia tych terminów. Ponadto, ponownie rozpoznając sprawę organy wezmą pod uwagę stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zawarte w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., wydanym w połączonych sprawach C – 213/11, C – 214/11 i C – 217/11 i zbadają charakter przepisów ustawy o grach hazardowych, które będą miały zastosowanie w sprawie.

Z tych zatem przyczyn brak było podstaw do uznania zarzutów skargi kasacyjnej za uzasadnione. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.