Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1973/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1973/03 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 marca 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: NSA Józef Gach, WSA Bogusław Wolas (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2006r., sprawy ze skargi P. Spółka z o.o. w K., na decyzję Izby Skarbowej, z dnia 8 września 2003r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych od 1 maja 2001r., do 30 kwietnia 2002r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 6601,68 zł. (sześć tysięcy sześćset jeden złotych 68/100).


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r. określił [...] Spółce z o o w K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za okres 1 maja 2001 r. do 30 kwietnia 2002 r. w kwocie 10.891.233 zł, tzn. wyższej niż zadeklarowana przez spółkę o 149 334 zł

Różnica ta została spowodowana zawyżeniem kosztu uzyskania przychodu na skutek nieprawidłowego stosowania podwyższonych stawek amortyzacyjnych , uznano bowiem , że fakt zawarcia umowy leasingu finansowego nie zmieniał charakteru przeprowadzonych uprzednio w budynku inwestycji, na skutek których powstał odrębny środek trwały dla potrzeb podatkowych określony jako "inwestycja w obcym środku trwałym".

Zakwestionowano także zaliczenie bezpośrednio w ciężar kosztów wydatków zwiększających wartość środków trwałych , to jest poniesionych na uzyskanie zezwolenia MSWiA na nabycie nieruchomości, oraz wydatku na nabycie licencji będącej wartością niematerialną i prawną.

W ciężar kosztów bezpodstawnie zaliczono także należny podatek od towarów i usług naliczony od należności z tytułu usług promocyjnych świadczonych na rzecz firmy "P.". W związku bowiem z orzeczeniem sądowym spółka uznała, że nie miała prawa obciążać tego podmiotu fakturami gdyż , jak ustalił Sąd, nie można było mówić o wykonaniu usług, w sytuacji, gdy podatnik nie był do tego zobowiązany na podstawie umowy.

W związku z tym wystawione przez nią faktury dokumentowały czynności, które nie miały miejsca. Z tego względu na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uznano sporną kwotę za stratę związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą obejmującą w całości kwotę nienależną, a nie podatek VAT

Zakwestionowano także zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu kwoty 200 000 zł wydatkowanej na cele nie związane z uzyskaniem przychodu .

W odwołaniu zarzucono naruszenie art. 16b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez zakwestionowanie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od dokonanych przez Spółkę nakładów na budynki stanowiące przedmiot leasingu finansowego w kwocie 302.364zł. 08 gr W szczególności za błędne uznano ustalenia decyzji w zakresie nieuznania za koszt uzyskania przychodów odpisów przyspieszanej amortyzacji od nakładów modernizacyjnych w obcych środkach trwałych.

Podkreślono, że charakter poniesionych nakładów wskazuje na to, że powiększając wartość środka trwałego, stały się one poprzez zawarcie umowy leasingu finansowego, której przedmiotem jest ten środek trwały - również środkiem trwałym podatnika.

Podniesiono także naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez zakwestionowanie prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należnego podatku VAT w kwocie 10.670 zł, w sytuacji gdy Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów zarówno kwotę netto wierzytelności, jak i podatek VAT, działając na podstawie wyroku Sądu, który stwierdził, że czynność będąca podstawą wystawienia faktury VAT nie miała miejsca.

W związku z tym kwotę zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów należy potraktować jako stratę związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie obejmującą wprawdzie podatku od towarów i usług, ale w całości należną. W związku z tym nie może mieć zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 wyżej wymienionej ustawy .

Wytknięto również uchybienie art. 15 ust. 1 powyższej ustawy poprzez zakwestionowanie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki, wydatku w wysokości 200.000 zł poniesionego na usługę Biura Doradztwa [...]. Powołano się na wynikajże z prawa cywilnego rozróżnienie umowy starannego działania (np. umowę zlecenia) i umowy rezultatu (np. umowa o dzieło) . Przy tych pierwszych warunkiem wypłaty zleceniobiorcy odpowiedniego wynagrodzenia jest sam sposób wykonywania przez niego usług. Nie ma natomiast znaczenia efekt . Jeżeli umowa ma charakter umowy rezultatu sytuacja jest odmienna, co oznacza, iż podmiot zobowiązany nie może żądać od zlecającego wynagrodzenia, jeżeli rezultat jego starań nie zostanie osiągnięty. W związku z tym skoro Spółka R.S.A., w wykonaniu umowy rezultatu doprowadziła do zawarcia pomiędzy podatnikiem, a wynajmującym umowy najmu pawilonu handlowego, to sposób wykonywania tej usługi, ani rodzaj podejmowanych działań dla osiągnięcia celu nie może mieć znaczenia dla oceny zasadności wypłaty wynagrodzenia, a w konsekwencji obciążenia tą kwotą kosztów uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 8 września 2003 r utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że spółka stosowała dla celów amortyzacji podatkowej (i rachunkowej) stawkę w wysokości 10 % w skali roku, zarówno do budynków stanowiących jej własność, a także obiektów używanych w związku z zawartą umową leasingu finansowego.

Indywidualne ustalenie stawki amortyzacji i jej zmiana na 33 % w skali roku, zastosowana przez podatnika dla budynków stanowiących jego własność może być uwzględniona w oparciu o przepis art. 16j ust. 1 pkt 3 i ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zastosowanie tej stawki nie jest jednak możliwe w przypadku inwestycji w obcych budynkach do których stawkę amortyzacyjną określa ust. 4 pkt 1 tego artykułu.

Dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości korekty stawek amortyzacyjnych stosowanych do budynków stanowiących przedmiot leasingu finansowego nie oznacza wcale , że takiej korekty można dokonać również w stosunku do inwestycji w obcych środkach trwałych, które me były objęte przedmiotem leasingu. Tym bardziej, iż zgodnie z art. 16 ust. 4 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy okres amortyzacji dla inwestycji w obcych budynkach lub budowlach nie może być krótszy niż 10 lat.

Nie ma zatem podstaw do przyjęcia rozszerzającej wykładni w zakresie przepisów dotyczących zastosowania przyspieszonej amortyzacji w stosunku do nakładów modernizacyjnych poczynionych w tych budynkach. Nakładów tych będących inwestycjami w obcych środkach trwałych Spółka dokonała w okresach poprzedzających zawarcie poszczególnych umów leasingu finansowego i tylko korekta tych nakładów została zakwestionowana przez organy podatkowe.

Zawarcie umowy leasingu finansowego nie zmieniło charakteru przeprowadzonych poprzednio w budynku inwestycji. Umowa ta pozwala korzystającemu na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu, dając mu również prawo do przyspieszonej amortyzacji, co nie obejmujące jednak nakładów inwestycyjnych.

Natomiast indywidualny sposób amortyzowania inwestycji w obcym środku trwałym podlega szczególnemu uregulowaniu, które jest zawarte w art. 16j ust. 4 pkt 1 powyższej ustawy,

Zarzut działania bez podstawy prawnej uznano za nieuzasadniony , gdyż odmienna od sugerowanej przez podatnika wykładnia przepisów nie może stanowić o uznaniu, iż zaskarżona decyzja w zakresie korekty odpisów amortyzacyjnych została wydana bez podstawy prawnej.

Za nieuzasadnione uznano również zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT od należności jaką podatnik bezpodstawnie obciążył firmę "P.".

Podkreślono przy tym , że Sąd w uzasadnieniu orzeczenia stwierdził, że nie jest istotnym, czy usługi wymienione w fakturach były świadczone, gdyż w sytuacji braku umowy żaden ekwiwalent się nie należy. Nie rozpatrywał zatem kwestii czy dana czynność miała miejsce. Dlatego nie może mieć zastosowania art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług .

Ponadto w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek należny od towarów i usług nie stanowi kosztu uzyskania przychodów , poza wymienionymi w tym przepisie przypadkami . Nie zalicza się go także na mocy art. 12 ust. 4 pkt 9 tej ustawy do przychodów

Oceniając natomiast twierdzenia strony skarżącej co do charakteru umowy zawartej z Biurem Doradztwa R. S.A. o "doprowadzenie do zawarcia umowy najmu, zgodnie z porozumieniem z dnia 20.11.2001 r., pawilonu handlowego położonego w Toruniu "podkreślono, że jej twierdzenia iż była to umowa rezultatu są sprzeczne z jej wcześniejszymi wyjaśnieniami.

W toku postępowania twierdziła bowiem, że w ramach umowy kontrahent nie był zobowiązany do pełnego udokumentowania podjętych przez niego czynności. Z powyższego powodu, zakres dostępnej dokumentacji odnoszący się do spornej transakcji jest ograniczony. Wskazała jednak, że na wykonanie usługi przez R. S.A. złożyły się między innymi: działania skutkujące podjęciem rozmów z uprzednim najemcą lokalu, prezentacja Spółki jako potencjalnego najemcy i wsparcie podczas negocjacji pomiędzy Spółką a Spółdzielnią Mieszkaniową "R.", jak również przeprowadzenie analizy biznesowej dotyczącej m.in. oceny zyskowności opisywanej transakcji, czy też analizy występujących zagrożeń rynkowych. Twierdzeń tych nie poparto jednak żadnymi dokumentami odnoszącymi się do omawianej transakcji.

Na wezwanie organów podatnik sprecyzował , że R. S.A. świadczył na jego rzecz usługi w zakresie konsultingu, doradztwa gospodarczego oraz wszelkiej pomocy podmiotom gospodarczym w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Na podstawie tych danych uznano , że przy szerokim profilu usług świadczonych Spółce przez R.S.A. niewiarygodnie brzmią argumenty dotyczące braku dokumentacji potwierdzającej wykonanie usług. Jedynym pośrednim dowodem mogącym świadczyć o wykonaniu usługi jest kserokopia rachunku wystawionego przez Urząd Miasta T. Wydział Geodezji i Kartografii dla Biura R.L S.A. za udostępnienie kopii mapy i wydruk dotyczący nieruchomości na kwotę 42 zł 43 gr.

Dowód ten jednak, w kontekście faktu, iż należność za usługę zafakturowaną przez R. S.A. w wysokości 200.000 zł netto stanowiła prawie 9-krotność kwoty czynszu miesięcznego nie jest wystarczający do uznania tej kwoty za koszt uzyskania przychodu.

Powołano się przy tym na art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych który pozwala na zliczenie do kosztów uzyskania przychodów tylko takich wydatków , co do których miedzy poniesionym kosztem a przychodem istnieje związek przyczynowo-skutkowy oraz została wykazana celowość jego poniesienia.

W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania .

Zarzucono przy tym naruszenie art. 16b ust 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez nie uznanie za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od części wartości budynku będącego przedmiotem umowy leasingu.

Wskazano także na naruszenie art. 16 ust 1 pkt 46 wyżej wymienionej ustawy w związku z zakwestionowaniem prawa podatnika do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu podatku VAT wykazanego jako należny w sytuacji , gdy czynność będąca podstawą wystawienia faktury została przez Sąd uznana za niebyłą

Podniesiono również naruszenie art. l5 ust 1 powyższej ustawy przez nie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatku poniesionego na usługi świadczone przez Biuro Doradztwa R.L .

Ponadto naruszono podstawowe zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 122, 187 i 188 ordynacji podatkowej bowiem nie zebrano i nie rozpatrzono w sposób wystarczający materiału dowodowego.

W uzasadnieniu podkreślono, że nie można mówić, iż aktualnie spółka posiada inwestycje w obcych środkach trwałych , gdyż obecnie nie korzysta ona z takich środków. Sporne inwestycje zostały natomiast poczynione w budynku stanowiącym środek trwały spółki i dlatego nie można z tego tytułu dokonywać odpisów amortyzacyjnych od "inwestycji w obcym środku trwałym" . Ponadto przedmiotem leasingu jest cały obiekt , łącznie z tą częścią, która powstała w skutek inwestycji prowadzonych wcześniej przez podatnika i całość na podstawie art. 16a ust 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega amortyzacji. W związku z tym nakłady inwestycyjne zmieniły swój charakter i powinny być traktowane jako wydatek na nabycie środka trwałego . Nie można bowiem tego samego obiektu na gruncie tych samych przepisów uznawać jednocześnie za własny i obcy środek trwały .

Za oczywiste uznano, że wartość nakładów nie może podwyższać wartości umowy leasingu finansowego, ponieważ właściciel budynku nie jest ekonomicznie właścicielem nakładów . Jednakże z punktu widzenia ogólnych zasad ustalania wartości początkowej środka trwałego poczynione nakłady powinny zostać potraktowane jako wydatki na przystosowanie do używania tego środka dokonane przed jego ostatecznym nabyciem.

Odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu należnego podatku VAT z faktur obciążających firmę P. , wyjaśniono, iż Sąd wydając wyrok uznał , że usługa nie została wykonana, w związku z tym nie powstał obowiązek w podatku od towarów i usług , nie był to jednak przypadek, o którym mowa w art. 33 ustawy o VAT gdyż przepis ten wymaga , aby faktura dokumentowała dokonaną sprzedaż.

Podkreślono przy tym, że nie było podstaw do wystawiania faktury korygującej, gdyż przepisy podatkowe nie przewidują w tym przypadku takiej możliwości. Nie jest to bowiem pomyłka co do kwoty , stawki, odbiorcy lub rabatu .

Ponadto wszelką korektę zastąpił wyrok sądu, który jednoznacznie stwierdził, że nie wykonano żadnych usług

Uzasadniając zarzuty dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na wynagrodzenie dla spółki R. podkreślono, że twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie o sprzeczności twierdzeń podatnika w tym zakresie z wcześniejszymi wyjaśnieniami są całkowicie nieuzasadnione. Strona skarżąca udzielała tylko zgodnie ze swoją wiedzą odpowiedzi na pytania stawiane przez organy podatkowe.

Zauważono, że w toku postępowania nie kwestionowano , iż umowa zawarta z wyżej wymienioną spółką była umową rezultatu , a nie starannego działania, oraz że objęta nią usługa została wykonana.

Zastrzeżenia wzbudzała wyłącznie wysokość ustalonego wynagrodzenia, oparto się przy tym na art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bowiem nie można było zastosować art. 11 tej ustawy.

Poniesiony wydatek był w pełni racjonalny i zmierzał do osiągnięcia przez podatnika przychodu, bowiem do tej pory zajmuje on wynajęty lokal. W związku z tym wydatek poniesiony na zapłatę wynagrodzenia na rzecz spółki R. pozostawał w związku z przychodami strony skarżącej. Ponieważ zawarta umowa miała charakter rezultatu , podatnik nie był zobowiązany do wymagania od kontrahenta dowodów na wykonanie usługi . Wiedział co prawda jakie czynności podejmuje firma R. , ale nie był zainteresowany otrzymaniem związanej z nimi dokumentacji, bowiem uzgodniona cena uzależniona była wyłącznie od osiągnięcia konkretnego skutku.

Przytoczono również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2003 r. wydany w sprawie sygn. akt III SA 2763/02 w którym stwierdzono, że podatnik miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki na prowizje wypłacane agentom działającym w celu pozyskania nowych klientów , pomimo, że nie posiadał dowodów świadczących o wykonaniu przez nich konkretnych czynności.

Podkreślono także, iż Izba Skarbowa wszelkie wątpliwości zinterpretowała na niekorzyść podatnika , pomimo że art. 122 ,180 i 187 ordynacji podatkowej zobowiązywały ją do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego , a więc także dopuszczenia nowych dowodów , jeżeli przyczynią się do wyjaśnienia sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie .

Podkreślono, że fakt zawarcia umowy leasingu finansowego pozwalał korzystającemu na dokonywanie przyspieszonej amortyzacji przedmiotu tej umowy , co nie obejmowało jednak nakładów inwestycyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje .

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie bowiem z art. 15 ustawy o podatku od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Do zaliczenia konkretnego wydatku do tej kategorii konieczne jest zatem aby został on faktycznie poniesiony , a jego celem było osiągnięcie przychodu . W związku z tym każdy przypadek wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodem i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu. Istotne jest przy tym , że działania w celu osiągnięcia przychodu nie można utożsamiać z celowością tego działania , ustawa nie odwołuje się bowiem do tego pojęcia. O tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej decyduje podmiot, który ją prowadzi , a nie organ podatkowy. W przeciwnym razie organy podatkowe oceniając celowość danego wydatku w istocie brały by na siebie ryzyko wynikające z prowadzenia działalności gospodarczej .

Ważne jest także rozłożenie ciężaru dowodu . Co prawda ani ordynacja podatkowa , ani ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują tego zagadnienia , jednakże zarówno w orzecznictwie , jak i w doktrynie uznaje się, że na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia , iż określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Odnosi on bowiem z tego tytułu ewidentne korzyści, gdyż o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania.

Inaczej natomiast przedstawia się sytuacja , gdy organ podatkowy uzna, że wydatki uzasadnione umową cywilnoprawną, nie są jednak połączone z przychodem związkiem, o którym mowa w art. 15 ust 1 powołanej wyżej ustawy . Wtedy ma on co prawda prawo do oceny zdarzeń gospodarczych , pod kątem danin podatkowych , przejmuje jednak obowiązek wykazania , który z wydatków i dlaczego nie stanowi kosztów uzyskania przychodów . Sama analiza umowy cywilnoprawnej nie jest przy tym wystarczającą podstawą do takich ustaleń . ( podobnie B. Gruszczyński Podatek dochodowy od osób prawnych . Komentarz Oficyna Wydawnicza UNIMEX Wrocław 2003 str. 269 )

W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca wykazała nie tylko fakt zawarcia umowy i wypłaty wynagrodzenia, ale także , wykonanie umowy przez kontrahenta . Zgodnie bowiem z § 1 porozumienia z dnia 20 listopada 2001 r Biuro Doradztwa R. SA w Toruniu zobowiązało się doprowadzić do skutecznego zawarcia w formie pisemnej umowy najmu pawilonu handlowego o powierzchni 1297 m2 położonego w T. przy ul. Ł., należącego do spółdzielni Mieszkaniowej Rubinkowo . Postanowiono przy tym, że zawarcie umowy ma nastąpić w terminie 4 miesięcy od daty podpisania porozumienia z możliwością przedłużenia tego terminu. W § 2 strona skarżąca zobowiązała się do zapłaty 200 000 zł w przypadku wypełnienia przez kontrahenta warunków , o których mowa w § 1 . Natomiast gdy warunki te nie będą spełnione spółka R. nie miała prawa do żadnego wynagrodzenia.

W związku z powyższym fakt wykonania zobowiązania przez kontrahenta potwierdza pisemna umowa najmu wyżej wymienionego lokalu. Nie zobowiązał się on natomiast do żadnych innych świadczeń , takich jak przedłożenie opinii, analiz lub ekspertyz . Nie miał także obowiązku dokumentowania , na potrzeby tej umowy poniesionych wydatków. Słusznie zatem podniesiono w skardze, że podatnik nie miał uprawnień do żądania wydania takich dokumentów.

Ponieważ zakres obowiązków stron umowy wynika wprost z jej treści , nieuzasadnione jest odmienne ich określanie tylko na podstawie wyjaśnień podatnika składanych w toku postępowania podatkowego, w których podał on jakie czynności według jego wiedzy musiał podjąć kontrahent aby wywiązać się zawartej umowy.

W związku z tym podatnik wykazał , że poniósł wydatek na podstawie umowy , oraz że osiągnął przychód . Organy podatkowe nie wykazały natomiast że nie był on połączony z przychodem związkiem, o którym mowa w art. 15 ust 1 powołanej wyżej ustawy.

Natomiast gdy chodzi o wysokość odpisów amortyzacyjnych to ważne jest jak ustalono wartość początkową budynków oddanych w leasing. W szczególności czy obejmowała ona poniesione przez podatnika nakłady na ten budynek czy też nie . Mógł on mieć bowiem prawa do zwrotu nakładów lub nie . Jeżeli wartość umowy leasingu obejmowała poczynione już nakłady to miał prawo amortyzować tylko wartość budynku. A jak suma opłat leasingowych została pomniejszona o wartość nakładów to nie. Wartość początkową określa się bowiem według ceny nabycia .

Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi dotyczących zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu podatku VAT należy stwierdzić, że zgodnie z art. 3 ust 1 pkt 1 ustawy o cenach ( Dz U nr 97 poz 1050 z późniejszymi zmianami ) jest on co prawda elementem ceny, jednak zgodnie z art 12 ust 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług . W związku z tym nie uważa się go także na mocy art 16 ust 1 pkt 46 tej ustawy za koszt uzyskania przychodów z enumeratywnie wyliczonymi w tym przepisie wyjątkami .

Jednym z nich jest podatek naliczony w tej części , w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług , pod jednym zasadniczym warunkiem , że podatek naliczony nie powiększa wartości środka trwałego . W tym zakresie podatek VAT jest kosztem uzyskania przychodów.

Ponieważ w przepisie tym odwołano się ogólnie do przepisów o podatku od towarów i usług zastosowanie będzie miał także § 48 ust 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. nr 27 poz. 268 z późniejszymi zmianami ) , który stanowił, iż w przypadku gdy wystawiono faktury , faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, podające kwoty niezgodne ze stanem faktycznym, lub potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego, to nie stanowiły one podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Identyczną regulację zawierał poprzednio § 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245)

W związku z tym dla prawidłowej oceny zaliczenia podatku VAT do kosztów uzyskania przychodu wskazane było ustalenia czy występowały przesłanki określone w tym przepisie . Podatnik przedłożył na tą okoliczność wyrok Sądu Okręgowego . Organy podatkowe ograniczyły się natomiast tylko do stwierdzenia , że nie wskazuje on na to czy dana usługa miała miejsce, gdyż Sąd nie zajmował się tym zagadnieniem. Nie poczyniono jednak żadnych ustaleń czy czynność ta faktycznie została dokonana, uznano tylko iż zgodnie z ogólną regułą podatku VAT nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu.

Skoro przedłożony przez stronę dowód uznano za niewystarczający, to należało dopuści inny, chociażby z akt postępowania sądowego .

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art 145 par 1 ust 1 lit a i c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wydając ponownie decyzje organy podatkowe uwzględnią powyższą wykładnię i ustalą poprawnie stan faktyczny .

Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy . Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis , wynagrodzenie pełnomocnika ustalone zgodnie z § 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego (Dz. U. nr 163 poz. 1349 z późniejszymi zmianami ) , oraz opłatę od pełnomocnictwa.