Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 592/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2010-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 72, 75
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant specjalista Marta Surmacz- Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi TF S.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień i wrzesień 1995 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję; 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

I SA/Go 592/10

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] stycznia 2010r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia braku istnienia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 1995r., sierpień 1995r. i wrzesień 1995r.

Orzeczenie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny:

Wnioskiem z 12 listopada 2009r. TF S.A. wystąpiło do Naczelnika Urzędu Skarbowego o stwierdzenie i zwrot nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące lipiec 1995r., sierpień 1995r. i wrzesień 1995r. W uzasadnieniu wniosku spółka podniosła, że w dniu [...] kwietnia 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego pobrał od Spółki należności wraz z odsetkami za zwłokę wynikające z decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r. za w/w okresy. Zdaniem skarżącej decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r. zostały "skasowane" decyzją Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2002r. w związku z czym pobrane w dniu [...] kwietnia 2005r. kwoty stanowią nadpłatą, która winna zostać zwrócona Spółce wraz z oprocentowaniem od dnia pobrania do dnia dokonania zwrotu

Decyzją z dnia [...] stycznia 2010r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec - sierpnień1995r.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając błędne ustalenia stanu faktycznego co skutkowało błędnym rozstrzygnięciem i wniosła o uchylenie w całości decyzji organu I instancji i rozstrzygnięcie sprawy co do istoty.

Pismem z dnia [...] lutego 2010r. TF S.A. uzupełniło odwołanie wskazując, że brak w obrocie prawnym decyzji, na podstawie której pobrane zostały należności skutkuje powstaniem nadpłaty.

Decyzją z dnia [...] maja 2010r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji przedstawił chronologicznie przebieg postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania skarżącej spółki w podatku od towarów i usług za 1995r.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z twierdzeniem spółki, iż wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 listopada 2009r. sygn. akt I FSK. 1761/09, potwierdził nieistnienie w obrocie prawnym decyzji Izby Skarbowej z dnia 20 grudnia 2000r. W ocenie organu II instancji wyrok ten, dotyczył dopuszczalności stwierdzenia wygaśnięcia, w trybie art. 258 § 1 § Ordynacji podatkowej, decyzji Ministra Finansów z [...] czerwca 2002r. nie zaś eliminacji z obrotu prawnego decyzji z [...] grudnia 2000r.

Organ II instancji podkreślił, że na dzień [...] listopada 2009r. tj. dzień złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Poznaniu toczyły się postępowania sądowe w sprawie wznowienia postępowań sądowych zakończonych postanowieniami Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu z dnia 26 listopada 2002r. o sygn. akt I SA/Po 237/01,I SA/Po 238/01,I SA/Po 239/01, umarzających postępowania sądowe w sprawach ze skarg spółki na decyzje z dnia [...] grudnia 2000 r. Nr [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu postanowieniem z 27 listopada 2007r. (sygn. akt I SA/Po 1110/07) wznowił na wniosek spółki postępowanie sądowe zakończone postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu z 26 listopada 2002r.-sygn. akt I SA/Po 237/01. Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu postanowieniami z 28 maja 2009r. - sygn. akt I SA/Po 1660/07 i I SA/Po 1661/07- wznowił postępowania w sprawach zakończonych postanowieniami Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu z dnia 26 listopada 2002r. sygn. akt I SA/Po 238/01 i I SA/Po 239/01. Tym samym na dzień 12 listopada 2009r. przed WSA w Poznaniu zawisły wznowione postępowania w sprawach ze skarg spółki na decyzje Izby Skarbowej z [...] grudnia 2000r., które na dzień 12 listopada 2009 r. nie były zakończone. Postanowieniami z 16 lipca 2009r. postępowania w tych sprawach (I SA/Po 561/09, I SA/Go 1660/07, I SA/Po 1661/07) zostały zawieszone i podjęte dopiero postanowieniami z 12 stycznia 2010r.

Również decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002 r. Nr [...], wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, sierpień i wrzesień 1995r. na dzień zgłoszenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty były zaskarżone do WSA w Poznaniu i nie zostały zakończone.

Postanowieniami z dnia 10 marca 2010r. WSA w Poznaniu umorzył postępowania w sprawach ze skarg spółki na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. Nr [...] wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc od lipca do września 1995 r. (sygn. akt I SA/Po 561/09, I SA/Po 1660/07, I SA/Po 1661/07). W w/w postanowieniach Sąd stanął na stanowisku, że decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. zostały wyeliminowane z obrotu prawnego. Na w/w postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargi kasacyjne do Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie. Na dzień wydania postanowień z dnia 10 marca 2010r. przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu toczyły się sprawy ze skarg spółki na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002r" nr [...]. Także te postępowania sądowoadministracyjne na dzień 12 listopada 2009r. były zawieszone postanowieniami WSA w Poznaniu z dnia 7 sierpnia 2009r. sygn. akt I SA/Po 431/09, I SA/Po 432/09, I SA/Po 433/09 i podjęte zostały postanowieniami WSA w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Po 431/09, I SA/Po 432/09, I SA/Po 433/09. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokami z dnia 2 kwietnia 2010r., sygn. akt I SA/Po 431/09, I SA/Po 432/09, T SA/Po 433/09, uchylił decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002r. wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec, sierpień i wrzesień 1995r. Wyroki z 2 kwietnia 2010r. nie są prawomocne.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił ponadto, że decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002r. oraz [...] sierpnia 2002r. rozpatrywały odwołanie spółki od decyzji Urzędu Skarbowego z [...] września 2000r., i nie uchylały ani nie zmieniały jak również nie stwierdzały nieważności decyzji Izby Skarbowej z [...] grudnia 2000r. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie można, na podstawie samego faktu pozostawania w obiegu prawnym decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002r. wnioskować o wyeliminowaniu z obiegu prawnego decyzji z [...] grudnia 2000r. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej trzeba mieć na uwadze fakt pozostawania w obiegu prawnym decyzji Ministra Finansów z [...] października 2001r. utrzymujących w mocy decyzje Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2001r. odmawiających stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej z [...] grudnia 2000r. oraz fakt, że decyzją z [...] lutego 2010r., nr [...], Minister Finansów odmówił stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Ministra Finansów z dnia [...] października 2001r., a decyzją z dnia [...] maja 2010 r., nr [...], Minister Finansów utrzymał w mocy w/w decyzję z dnia [...] lutego 2010r., nr [...].

W konkluzji decyzji Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że sprawy sądowe, których przedmiotem są skargi spółki na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r. oraz na decyzje Izby Skarbowej z [...] lipca 2002r. nie zostały prawomocnie zakończone. W konsekwencji nadpłata jako zdarzenie prawne powstanie dopiero wtedy, gdy będzie można uznać sprecyzowane przesunięcie majątkowe za prawnie nieuzasadnione.

Odnosząc się do zarzutu spółki dotyczącego pobrania w dniu [...] kwietnia 2005r. od spółki kwoty 1.257.908,20zł na zobowiązania wynikające z decyzji z dnia [...] grudnia 2000r., Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że postanowieniami z dnia [...] kwietnia 2005r. o numerach [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego zaliczył kwoty pobrane [...] października 2000r. na poczet zaległości wynikających z decyzji z dnia [...] grudnia 2000r. Postanowienia te potwierdzały wykonanie jedynie czynności rachunkowo-technicznej i miały charakter formalny, nieprzesadząjący o istnieniu zaległości podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej przypomniał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. prawomocnymi wyrokami z 24 kwietnia 2007r. sygn. akt I SA/Go 1572/06, I SA/Go 1573/06 i I SA/Go 1574/06 oddalił skargi spółki na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2005r. Nr [...] utrzymujące w mocy postanowienia organu I instancji z dnia [...] kwietnia 2005r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych. Podzielił przy tym pogląd wyrażany w orzecznictwie sądowym o formalnym charakterze postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej nie przesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty stosownie do unormowania art. 62 § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu wyroków Sąd podkreślił, iż istotnym w sprawie jest również to, że postanowienia z dnia [...] kwietnia 2005r. dotyczące rozliczenia wpłat z dnia [...] października 2000r., nie skutkowały powstaniem nowego zobowiązania. Nie wykraczały przy tym poza dokonane wpłaty, będące skutkiem wydanych decyzji.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., spółka zarzuciła błędne ustalenie stanu faktycznego, co skutkowało błędnym rozstrzygnięciem sprawy i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż zaskarżone orzeczenie pominęło okoliczność zapłaty przez skarżącą w dniu [...][...] października 2000r. zobowiązań w podatku VAT za lipiec, sierpień i wrzesień 1995r. wynikających z decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r.

Zdaniem skarżącej spółki pobrane w dniu [...] kwietnia 2005r. po raz kolejny kwoty na to samo zobowiązanie podatkowe stanowią nadpłatę, podlegającą zwrotowi wraz z oprocentowaniem od dnia pobrania do dnia dokonania zwrotu. Dokonany przez organ podatkowy [...] sierpnia 2002r. zwrot nadpłaty z tytułu pobranych w dniu [...] października 2000r. kwot na podstawie decyzji Izby Skarbowej z [...] grudnia 2000r. zarachowany został w części na poczet zaległości wynikających z decyzji Izby Skarbowej z lipca i sierpnia 2002r. a pozostała kwota zwrócona została podatnikowi. Zwrot ten nie nastąpił z winy podatnika. Nie powoduje on więc powstania zaległości podatkowej w sytuacji, gdy okaże się zwrotem nienależnym. W ocenie spółki kwoty pobrane [...] kwietnia 2005r. stanowią nadpłatę z uwagi na to, że decyzje, na podstawie których je pobrano nie istnieją w obrocie prawnym w związku ze stwierdzeniem ich nieważności przez Ministra Finansów decyzją z dnia [...] czerwca 2002r., która nie była bezprzedmiotowa, gdyż wywołała skutek prawny i została w całości wykonana nie tylko poprzez wydanie przez Izbę Skarbową decyzji w dniach [...].7.2002r. oraz [...].8.2002r. lecz co najistotniejsze poprzez wycofanie z obrotu prawnego decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r. co zdaniem skarżącej potwierdził NSA w wyroku I FSK 1761/09 z 6 listopada 2009r.

Zdaniem TF S.A. orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 listopada 2009r. potwierdza bezzasadność stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, że pozostawanie w obrocie prawnym decyzji Ministra Finansów z [...] października 2000r. odmawiających stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej z [...] grudnia 2000r. wpływa na to, że w obrocie prawnym są decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r. a także stanowiska tegoż organu, że postępowanie toczące się ze skarg podatnika o wznowienie postępowania sądowego przed WSA w Poznaniu w sprawach zakończonych postanowieniami o umorzeniu postępowania w sprawie skarg na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r., mogą mieć jakikolwiek wpływ na pozostawanie w obrocie prawnym w/w decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, a przedstawione powyżej.

Wskazał też, że art. 72 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie zawiera definicji realnej nadpłaty lecz wymienia stany faktyczne świadczące o istnieniu nadpłaty. Zdaniem organu odwoławczego nadpłata powstaje wtedy, gdy dokonana przez podatnika wpłata z różnych względów przewyższa kwotę podatku wymaganą przepisami. Wbrew twierdzeniu skargi nie można, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej łączyć powstania nadpłaty z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 listopada 2009r. (FSK 1761/09 ), gdyż jak ponownie podkreślił, przedmiotem rozstrzygnięcia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 lipca 2009r. (III SA/Wa 1047/09) oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 listopada 2009r. (FSK 1761/09) była wyłącznie sprawa stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Ministra Finansów z 8 czerwca 2002r, w trybie art. 258 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacji podatkowej . Podał ponadto, że po wydaniu wyroku przez NSA stan sprawy uległ zmianie w związku z wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 2 kwietnia 2010r. (sygn. akt: I SA/Po 431/09, I SA/Po 432/09, I SA/Po 433/09, I SA/Po 436/09, I SA/Po 1120/09, I SA/Po 1117/09), uchylającymi decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002r. oraz z dnia [...] sierpnia 2002r. Spowodowało to, że kwestie dotyczące braku bezprzedmiotowości decyzji Ministra Finansów z [...] czerwca 2002r. nie są jednoznaczne. W rezultacie Minister Finansów decyzją z [...] maja 2010r., nr [...] stwierdził, iż brak jest podstaw do orzeczenia o bezprzedmiotowości decyzji Ministra Finansów z dnia [...] października 2001r., w trybie art. 258 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nadal pozostają w obiegu prawnym decyzje Ministra Finansów z dnia [...] października 2001r. utrzymujące w mocy decyzje Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2001r. odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r.

Ponadto sprawy sądowe, których przedmiotem rozpoznania są skargi spółki na decyzje Izby Skarbowej z [...] grudnia 2000r. oraz na decyzje Izby Skarbowej z [...] lipca 2002r. nie zostały prawomocnie zakończone i nie wywołują skutku w postaci wyeliminowania ich z obrotu prawnego.

Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie można na podstawie faktu pozostawania w obiegu prawnym decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002r., uchylonymi nieprawomocnymi wyrokami WSA w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r., wnioskować o braku pozostawania w obiegu prawnym decyzji Izby Skarbowej z [...] grudnia 2000r.

Na rozprawie w dniu [...] sierpnia 2010r. skarżąca ponownie podniosła, iż decydujące dla postępowania jest ustalenie czy w obrocie prawnym są decyzje z 2000r. bowiem bezspornie postanowieniami z [...] kwietnia 2005r. pobrane zostały należności wynikające z tych decyzji. W ocenie skarżącej decyzji tych w obrocie nie ma ponieważ wyeliminowane zostały przez decyzje Ministra Finansów z [...] czerwca 2002r. stwierdzające ich nieważność. Zdaniem skarżącej sprawy postępowań sądowych dotyczących decyzji wydanych w 2002r. nie mają znaczenia dla postępowania dotyczącego wniosku o stwierdzenie nadpłaty, związanego z decyzjami wydanymi w 2000r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Na wstępie należy zwrócić uwagę, że strona skarżąca w złożonym wniosku o stwierdzenie nadpłaty zakwestionowała pobranie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego należności które, jej zdaniem, obecnie są nadpłatą, co ma wynikać z prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 lipca 2009r., wydanego w sprawie sygn. akt. III SA/Wa 1047/09.

Przypomnieć należy, że wniesiona przez Ministra Finansów skarga kasacyjna od wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 lipca 2009r. III SA/Wa 1047/09 została oddalona. Wyrokiem tym rozpoznano skargę spółki na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] maja 2009r. oraz poprzedzającą ją decyzję Ministra Finansów z [...] listopada 2007r. w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji tegoż Ministra z [...] czerwca 2002r. o stwierdzeniu nieważności decyzji wydanych przez Izbę Skarbową w grudniu 2000r. w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995r. Jednak te orzeczenia, jak również wiele innych wskazanych przez organy podatkowe I i II instancji nie mają istotnego znaczenia dla tej sprawy. Strona skarżąca jak również organy podatkowe powinny zwrócić uwagę na przyczynę wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowień z dnia [...] kwietnia 2005r. nr [...].

Wyżej wskazane postanowienia uchylały w całości postanowienia z [...] sierpnia 2002r., które mając na uwadze wydane przez Izbę Skarbową decyzje w 2002r. dokonywały ponownego rozliczenia wpłaty z [...] października 2000r. Przypomnieć należy, że Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z [...] września 2004r. o wznowieniu z urzędu postępowania uchylił wydane przez siebie wcześniej w 2002r. decyzje, które stanowiły podstawę do wydania [...] sierpnia 2002r. postanowień nr [...]. To spowodowało, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, mając na uwadze iż poprzednie rozliczenie dokonane postanowieniami z [...] sierpnia 2002r., nastąpiło w oparciu o decyzje wymiarowe, wyeliminowane w 2004r. z obrotu prawnego, wznowił postępowanie i zmienił postanowieniami z [...] kwietnia 2005r. sposób rozliczenia. Wynika to z treści uzasadnienia zawartego na stronie 3 postanowień z [...] kwietnia 2005r., w którym stwierdzono, że podstawą ich rozstrzygnięcia był fakt, iż postanowienia o zarachowaniu z dnia [...] sierpnia 2002r., zostały dokonane w oparciu o decyzje nr [...], które aktualnie nie są w obrocie prawnym, a które to decyzje określały stan zaległości.

W wyniku decyzji wydanych w dniu [...] września 2004r. przez Dyrektora Izby Skarbowej stan należności podatkowych, jakie podatnik miał wobec Urzędu powrócił do wysokości określonych w 2000r., a więc znacznie wyższych niż kwoty zobowiązań podatkowych określonych w 2002r. (k. 351-340).

Postanowienia z [...] kwietnia 2005r. Naczelnika Urzędu Skarbowego zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniami z [...] lipca 2005r., na które wniesione zostały skargi spółki do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. oddalone wyrokami z 24 kwietnia 2007r. Orzeczenia te zapadły już po wydaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroków z 17 kwietnia 2007r. w sprawach I FSK 1470/06-1474/06 oraz 1477/06, które dla niniejszego postępowania o stwierdzenie nadpłaty mają istotne znaczenie, a wówczas, w momencie wydawania tego wyroku był inny stan faktyczny, co podkreślił w uzasadnieniu wyroku z dnia 24 kwietnia 2007r. w sprawie I SA/Go 1574/06 tutejszy Sąd stwierdzając, że podziela pogląd zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 maja 2005r. w sprawie FSK 2045/04, że niezbędną przesłanką pozwalającą sądowi uchylić zaskarżoną decyzję z uwagi na zaistnienie okoliczności stanowiącej przyczynę wznowienia postępowania jest to, aby powstanie tej okoliczności dało się zakwalifikować, jako naruszenie prawa przez organ (pub. Mon. Pod. 3/2006 , s. 54-46). W uzasadnieniu tego orzeczenia słusznie podniesiono, że zastosowanie przez sąd administracyjny regulacji art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, możliwe jest dopiero w sytuacji zaistnienia okoliczności stanowiącej przyczynę wznowienia postępowania, którą można zakwalifikować, jako naruszenie prawa przez organ. Należy dokonać podziału przyczyn wznowienia postępowania administracyjnego, w tym także podatkowego, na takie, które są rezultatem naruszenia prawa procesowego i na takie, którym tej cechy przypisać nie można.

Tylko pierwsza z tak wyodrębnionych grup przyczyn wznowieniowych może stać się podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu tego orzeczenia powołano się na wyrok NSA z 6 stycznia 1999r. III SA 4728/97 oraz glosę J. Zimmermana do tego orzeczenia opublikowaną w OSP 1/2000 poz. 16.

Zaskarżone postanowienia z [...] lipca 2005r. zostały wydane na podstawie wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji z [...] września 2004r. o Nr [...], które zostały wydane po przeprowadzeniu postępowań wszczętych z urzędu w sprawie wznowienia postępowań zakończonych ostatecznymi decyzjami Izby Skarbowej Nr [...] z [...] lipca 2002r. oraz z [...] sierpnia 2002r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił wymienione powyżej ostateczne decyzje Izby Skarbowej z [...] lipca 2002r. oraz [...] sierpnia 2002r. i umorzył postępowanie w sprawie powtórnego rozpatrzenia odwołania skarżącej spółki z [...] października 2000r., od decyzji Urzędu Skarbowego nr [...] z [...] września 2000r.

Na skutek utrzymania w mocy decyzjami z [...] lutego 2005r. decyzje z [...] września 2004r. roku stały się ostateczne. Oznacza to, że w momencie wydawania przez organ pierwszej instancji postanowienia z [...] kwietnia 2005r. decyzje, które miały wpływ na jego treść, były już decyzjami ostatecznymi.

Zatem późniejsze uchylenie ich przez Sąd, nie mogło wówczas skutkować zastosowania w rozpoznawanej sprawie regulacji z art. 145 § 1 pkt 1 lit.b Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Podkreślić należy, że postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego były wydane z powodu wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji z [...] września 2004r. utrzymanych następnie przez niego decyzjami z [...] lutego 2005r.

Jednak decyzje Dyrektora Izby Skarbowej [...] września 2004r. oraz [...] lutego 2005r. zostały prawomocnie uchylone z dniem [...] kwietnia 2007r. w którym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił w pozostałym zakresie skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej , co oznacza, że utrzymał w mocy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. w punkcie pierwszym uchylającym decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lutego 2007r. oraz poprzedzające je decyzje tego organu z [...] września 2004r.

Przypomnieć należy, że decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z [...] września 2004r. były podstawą do ponownego rozliczenia wpłaty z [...] października 2000r. co nastąpiło postanowieniami Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] kwietnia 2005r. Oznacza powyższe, że od [...] kwietnia 2007r., z obrotu prawnego usunięto decyzje z [...] lutego 2005r. i [...] września 2004r.

Decyzje z [...] września 2004r. uchylały w wyniku przeprowadzonego z urzędu wznowionego postępowania decyzje z lipca i sierpnia 2002r. Powodując, że w obrocie prawnym, zdaniem organów podatkowych pozostały jedynie decyzje z 2000r.

Uchylenie przez Sąd decyzji z [...] września 2004r. spowodowało, że od [...] kwietnia 2007r. do obrotu prawnego powróciły decyzje z 2002r.

Obecnie rozpoznawana sprawa dotyczy złożonego przez skarżącą wniosku z [...] listopada 2009r., zatem przy jego rozpoznawaniu należy uwzględnić stan faktyczny obowiązujący na dzień jego rozpoznania, a on mając na uwadze wyżek wskazane orzeczenia od [...] kwietnia 2007r. uległ zmianie, czego organy podatkowe nie zauważyły.

Przypomnieć należy, że prawidłowe rozpoznanie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, może nastąpić tylko wówczas gdy zostanie w prawidłowej wysokości ustalona wysokość zobowiązania podatkowego, wtedy dopiero można stwierdzić czy podatek został nadpłacony czy też nienależnie zapłacony ( art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Należy także pamiętać o regulacji z art. 75 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, która uniemożliwia żądanie stwierdzenia nadpłaty w przypadku, gdy podatek został już wcześniej ustalony decyzją wówczas stwierdzenie nadpłaty byłoby niemożliwe wobec zasady trwałości decyzji ostatecznej ( art. 128 Ordynacji podatkowej). Czyli w normalnej sytuacji nie można składać wniosku o stwierdzenie nadpłaty do momentu, gdy decyzja ostateczna nie zostanie z obrotu prawnego wyeliminowana. Jednak w tej sprawie pojawiła się kwestia istnienia dwóch decyzji wydanych przez Izbę Skarbową w grudniu 2000r. oraz decyzji wydanych w lipcu i sierpniu 2002r. Przypomnieć trzeba, że te decyzje w innych wysokościach ustalały zobowiązanie podatkowe przy czym dla podatnika korzystniejsze były decyzje z 2002r.

Istnienie w obrocie decyzji z lipca i sierpnia 2002r. nie jest przez organ podatkowy oraz skarżącego kwestionowane, w tym zakresie orzekł już również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu. Wyrok tego Sądu nie jest prawomocny. Spór między stronami dotyczy istnienia w obrocie decyzji wydanych przez Izbę Skarbową w grudniu 2000r. Organ odwoławczy uważa, ze decyzje istnieją w obrocie, natomiast skarżąca spółka stoi na stanowisku, że zostały one usunięte z obrotu prawnego decyzją Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2002r. Skarżąca akcentowała, że decyzja Ministra Finansów z [...] czerwca 2002r. nadal jest w obrocie prawnym, nie został usunięta.

Zatem cały spór sprowadza się do kwestii czy w obrocie prawnym są decyzje Izby Skarbowej z 2000r. albowiem kierując się wartością określonych w nich zobowiązań podatkowych dokonano postanowieniami z [...] kwietnia 2005r. rozliczenia wpłaty z [...] października 2000r. Na uwadze należy mieć okoliczność, że przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu prowadzone było postępowanie dotyczące skarg wniesionych przez spółkę na decyzje Izby Skarbowej z grudnia 2000r. Orzeczenia w tym zakresie nie są prawomocne. Oznacza to, że w obecnie rozpoznawanej sprawie Sąd nie może rozstrzygać kwestii dotyczącej istnienia czy też braku decyzji z grudnia 2000r. Na przeszkodzie stoi regulacja z art. 58 § 1 pkt 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (ius pendes), co podkreślał w swoim orzeczeniu z 17 kwietnia 2007r. , sygn. akt I FSK 1477/06 Naczelny Sąd Administracyjny. W tym orzeczeniu NSA podkreślał, że po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego organ działając na podstawie art. 54 § 3 p.p.s.a. może jedynie wydać decyzje uwzględniającą skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Skutkiem prawnym wniesienia skargi do sądu jest bowiem powstanie ex lege nowego stosunku prawnego, w którym organ administracji publicznej staje się tylko przeciwnikiem procesowym strony, traci zatem swoje kompetencje do weryfikacji stosunku prawnego, ukształtowanego wcześniej przez wydanie decyzji administracyjne w znaczeniu materialnym i procesowym. Zatem dopóki nie zostaną rozstrzygnięte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu skargi dotyczące decyzji z grudnia 2000r., nie będzie możliwe stwierdzenie czy są one nadal w obrocie w kontekście wydanej przez Ministra Finansów decyzji z [...] czerwca 2002r. stwierdzającej ich nieważność.

Oznacza to, że rozstrzygnięcie sądu dotyczące postępowania prowadzonego co do decyzji za 2000r. ma charakter zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zatem organ do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia tego zagadnienia wstępnego powinien postępowanie dotyczące wniosku o stwierdzenie nadpłaty zawiesić albowiem gdyby Sąd stwierdził, że decyzji Izby Skarbowej z grudnia 2000r. nie ma w obrocie prawnym, to mając na uwadze istnienie jeszcze w obrocie prawnym decyzji z 2002r., korzystniejszych dla podatnika, musiałby rozstrzygnąć czy nadpłata nie wystąpiła.

Biorąc zatem pod uwagę, że leżące u podstaw zastosowania przepisu prawa materialnego ustalenia faktyczne i ich ocena naruszają zasady postępowania administracyjnego wyrażone w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. –Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze. zm.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ winien wziąć pod uwagę powyższe rozważania i wyjaśnić, która z decyzji wymiarowych w podatku od towarów i usług zapadłych w toczących się postępowaniach winna być podstawą odniesienia przy rozpatrywaniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku jednak nie zakończenia postępowań mających w sprawie charakter zagadnień wstępnych winien rozważyć zawieszenie postępowania administracyjnego z wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Taką możliwość daje organom podatkowym art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).

Sąd nie uwzględnił wniosku skarżącej spółki o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego. Ażeby uznać, iż strona jest reprezentowana przez radcę prawnego winna ona, stosownie do regulacji zawartej w art. 37 § 1 P.p.s.a. przy pierwszej czynności procesowej dołączyć do akt pełnomocnictwo z podpisem mocodawcy.

Pełnomocnictwo to może być (art. 36 P.p.s.a.) :

1) ogólne – do prowadzenia spraw przed sądami administracyjnymi;

2) do prowadzenia poszczególnych spraw;

3) do niektórych tylko czynności w postępowaniu.

Złożone przez stronę pełnomocnictwo ocenione przez Sąd pod kątem spełnienia warunków któregoś z wyżej wymienionych rodzajów pełnomocnictwa prowadzi do wniosku, iż nie spełnia ono kryterium żadnego z nich. Z jego bowiem treści wynika, iż udzielone zostało do reprezentowania skarżącej spółki przed wszelkimi sądami administracyjnymi w sprawie ze skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2010r. Decyzja z [...] maja 2010r. nie była przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym.

Toczące się postępowanie dotyczy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej ale z dnia [...] maja 2010r. , nr [...]. w przedmiocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień i wrzesień 1995r.

Zważywszy na wielką ilość inicjowanych przez skarżącą spółkę postępowań przed różnymi organami administracyjnymi oraz sądami administracyjnymi zarówno w trybach zwykłych jak i nadzwyczajnych z jednej strony, z drugiej zaś brak wskazania w pełnomocnictwie numeru sprawy administracyjnej, sygnatury akt sądowych, przedmiotu sprawy oraz wskazania Sądu przed którą się toczy postępowanie uniemożliwia przyjęcie przez Sąd założenia , iż pełnomocnictwo to dotyczy sprawy prowadzonej pod sygnaturą I SA/Go 592/10 toczącą się przed tutejszym Sądem.

Podkreślenia przy tym wymaga, iż profesjonalny pełnomocnik winien mieć świadomość jakie cechy powinno posiadać pełnomocnictwo dla swej ważności.

W rezultacie uznając, iż strona nie była reprezentowana przez pełnomocnika Sąd nie znalazł podstaw do zasądzenia kosztów pełnomocnictwa. Od obowiązku zaś uiszczenia wpisu strona skarżąca była zwolniona w ramach pomocy prawnej postanowieniem tutejszego Sądu z 28 czerwca 2010r. (sygn. akt I SO 12/10).

O zwrocie wpisu na rzecz skarżącej spółki Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.

/-/ D. Skupień /-/ J. Wierchowicz /-/ A. Juszczyk-Wiśniewska