Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 465/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2014-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12 ust. 2, ust. 12b, ust. 12a, art. 2 pkt 12,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14b part. 1, 6,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 269 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2014 r. sprawy ze skargi R.-A. s.c. K., K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...][...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Uzasadnienie:

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej o Nr [...], wydanej [...]uznał za nieprawidłowe stanowisko R.-A.. S.C. K., K. w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usług montażu markiz w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej Minister Finansów wskazał, że

7 marca 2014 r., został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usług montażu markiz w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, uzupełniony następnie pismem z dnia 14 maja 2014r r. w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca we wniosku przedstawił stan faktyczny zdarzenia przyszłego, podając, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza wykonywać usługi montażu markiz i innych podobnych osłon przeciwsłonecznych, które zakupi od producenta. Markizy montowane mają być na stałe do budynków, przez pracowników firmy, w mieszkaniach o powierzchni do 150 m2 oraz budynkach mieszkalnych o powierzchni do 300 m2. Montaż markiz polega na trwałym zakotwiczeniu konstrukcji nośnej i prowadnic w murze budynku. Podczas montażu części kotwiące są wmurowywane na trwałe w ściany budynków tak by całkowicie wyeliminować zagrożenie dla użytkowników jak np. zerwanie markiz przez wiatr. Markizy służą przede wszystkim do regulacji naturalnego oświetlenia, jako osłona przeciwsłoneczna okien i drzwi, chroniąc przed szkodliwym działaniem promieni UV. Dostawa, o której mowa we wniosku polegać będzie na wykonywaniu usług zaliczanych do remontu, modernizacji bądź termomodemizacji obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów

i usług lub do robót konserwacyjnych w rozumieniu § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Wskazano także, że wnioskodawca zawiera umowy dotyczące wykonania usług obejmujące wykonanie pomiaru, projektu i zamontowania markiz; umowy określają wynagrodzenie wnioskodawcy, terminy wykonania usługi, terminy płatności i inne istotne elementy wprowadzane do umów tego rodzaju. Wynagrodzenie jest kalkulowane indywidualnie z uwzględnieniem rodzaju zamówionej markizy, położenia miejsca montażu i jego warunków technicznych. Wartość zużytych materiałów stanowi przeważający koszt wykonania usługi; jest to cechą charakterystyczną wszelkich usług materialnych i należy do ich istoty. Usługa zgodnie ze zleceniem stanowi jedno świadczenie i zostanie rozliczona (zafakturowana) w jednej pozycji. Elementem dominującym montażu markiz jest ich zamontowanie; dostawy markiz bez montażu stanowią margines działalności wnioskodawcy i nie są przedmiotem wniosku. Wszystkie czynności wykonywane w ramach zlecenia montażu mają charakter istotny; nie dotyczy to obsługi administracyjnej, przyjęcia zlecenie czy serwisu powykonawczego, które maja charakter pomocniczy.

Zamontowanie markiz wiąże się z naruszeniem konstrukcji budynku w takim stopniu, że późniejszy jej demontaż pozostawia zmiany w takim stopniu, że budynek nie jest już tym samym jakościowo obiektem co przed zamontowaniem markizy; technicznie przeniesienie markizy w inne miejsce jest możliwe, jednakże po zamontowaniu markiza traci walor nowej i nadaje się do ponownego obrotu wyłącznie jako rzecz używana; markiza po zamontowaniu staje się częścią budynku

i nie może być z niego wyodrębniona jako oddzielny od budynku przedmiot prawa własności w znaczeniu prawa rzeczowego. Zamontowanie lub zdemontowanie markizy nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku; markizy podobnie jak wiele innych elementów budynków, zarówno zamontowane jak

i zdemontowane nie powodują uszkodzenia elementów konstrukcji. Montaż markiz jest zakwalifikowany wg PKWiU 2008 jako 43.32.10.0 "Roboty instalacyjne stolarki budowlanej".

W przedstawionym wyżej stanie faktycznym, wnioskodawca zadał pytanie: ,,Czy właściwe jest zastosowanie stawki podatku VAT 8% przy usłudze montażu markiz dla obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym?".

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 12 w zwiazku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług preferencyjną stawkę VAT - obecnie 8% - stosuje się m.in. do remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Prawodawca nie nadaje użytym tu pojęciom, ani w samej ustawie, ani w innych (ogólnych) przepisach prawa podatkowego, ani też za pomocą odesłania jak należy interpretować użyte przez niego pojęcia "remont", "modernizacja", "termomodernizacja" i "przebudowa" w odniesieniu do obiektów budowlanych. Obowiązuje więc podstawowa zasada pierwszej Dyrektywy wykładni nakazująca rozumieć te pojęcia zgodnie z najbardziej powszechnym ich znaczeniem potocznym.

W języku uniwersalnym:

1. remont oznacza wykonanie takich prac, których celem jest przywrócenie stanu pierwotnego remontowanego obiektu; można remontować budynek, ale też np. silnik samochodu; celem remontu nie jest ulepszenie obiektu, poza pozbawieniem go skutków normalnego zużycia; remont może jednak polegać na dodaniu pewnych elementów (np. z powodu zmian w stosowanych technologiach) bądź jedynie ich "odnowieniu";

2. modernizacja oznacza wykonanie takich prac, których celem jest wyraźne ulepszenie remontowanego obiektu ponad stan jaki można osiągnąć za pomocą remontu; celem modernizacji nie jest jedynie odtworzenie dawnej świetności obiektu, lecz doprowadzenie do stanu, w którym obiekt będzie wyraźnie lepszy niż był jako "nowy", zasady wykładni językowej nakazują nam w zestawieniu z następnym pojęciem uznawać za modernizację, tylko taką która nie mieści się w pojęciu "termomodernizacja";

3. termomodemizacja, to pojęcie wyraźnie zawężane do modernizacji oznacza wykonanie takich prac, które prowadzą do polepszenia charakterystyki cieplnej budynku;

4. przebudowa oznacza wykonanie takich prac, w których część przebudowywanego obiektu ulegnie likwidacji, a mogą zostać dodane inne; przebudowa nie prowadzi jednak do zmiany istoty i przeznaczenia obiektu.

Dodano też, że remont, przebudowa, modernizacja i termomodernizacja często wykonywane mogą być w ramach równoległych prac na tym samym obiekcie. Markiza stanowi natomiast rodzaj składanego daszka umieszczonego nad oknem lub tarasem, przytwierdzonego zazwyczaj do ściany budynku; jest ważnym elementem estetycznym budynku, ale przede wszystkim służy zacienieniu albo powierzchni przed oknem (tarasu) albo samej tafli szklanej (okna). Markiza pełni kilka zasadniczych funkcji: zmienia wygląd budynku, chroni pomieszczenia od nadmiernego nasłonecznienia, realnie powiększa przestrzeń użytkową budynku o płaszczyzny poza obrysem ścian (taras, balkon). Markizy mogą służyć jako osłona od wiatru (pionowe) i deszczu. Nadmieniono, że w naszym klimacie dotkliwe jest nie tylko nadmierne wychładzanie budynków, ale także nadmierne nagrzewanie w okresie letnim. Zastosowanie osłon przeciwsłonecznych w miejscach, które są przyczyną przegrzewania (np. tafle szkła, na które bezpośrednio padają promienie słoneczne są źródłem większych zysków ciepła niż takie same tafle wystawione na działanie słońca wyłącznie pośrednio). Zmiana stopy życiowej i rozwój technologii powoduje, iż właściciele domów i lokali dostrzegają ten problem. Nie jest on również obcy projektantom. W budynkach tzw. energooszczędnych projektuje się duże powierzchnie szklane dające zyski ciepła zimą, ale zawsze z zastosowaniem środków ochrony przeciwsłonecznej latem. Nadwyżka w tym okresie ciepła

i konieczność chłodzenia budynku mogą skutecznie zniwelować wszelkie korzyści związane z oszczędnościami na ogrzewaniu zimą. Kto w swoim domu lub mieszkaniu ma choćby większe okno lub balkon nieosłonięty i skierowany na stronę południową lub południowo-zachodnią na pewno się o tym przekonał.

W stanie faktycznym sprawy uznać należy, że opisywana przez wnioskodawcę przyszła usługa może polegać na:

1. wymianie markizy na budynku, w którym jest już zamontowana markiza na podobną lub inną;

2. zamontowaniu nowej markizy na budynku, w miejscu w którym markizy jeszcze nie było.

W przypadku wymiany markizy na podobną, w miejscu, gdzie markiza była już zastosowana, będziemy mieli do czynienia z remontem budynku. Zamontowanie w takim miejscu nowej markizy istotnie różniącej się, np. rozmiarami, od poprzedniej będzie modernizacją budynku. Zamontowanie markizy w nowym miejscu będzie - w zależności od motywów kierujących zamawiającym - albo modernizacją (jeżeli celem jest zmiana estetyki budynku), albo termomodernizacją (jeśli celem jest wprowadzenie osłon przeciwsłonecznych). Rozważania dotyczące budynków, należy wprost przenieść na lokale. Jeżeli więc jedna z tych usług wykonana zostanie w budynku lub lokalu spełniających kryteria pozwalające zaliczyć je do objętych społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie stawki preferencyjnej (8%) VAT będzie całkowicie uzasadnione.

Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy zdaniem skarżacego stwierdzić czy opisana we wniosku o interpretację usługa polegająca na zamontowaniu markiz w domu mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym stanowi remont, modernizację, termomodemizację lub przebudowę oraz jeśli tak, to czy istnieją okoliczności, których spełnienie jest konieczne do tego by te usługi tak kwalifikować, lub takie, które to wyłączają. Podatnicy będą mieć wobec powyższego prawo do stosowania preferencyjnej stawki podatku, bez względu na to czy motywem zamontowania markizy przez nabywcę usługi będzie termomodernizacja, czy względy estetyczne. W tym drugim jednak wypadku wyłącznie wtedy, gdy markiza zostanie na trwale połączona z budynkiem. Nie będą natomiast mogły korzystać ze stawki preferencyjnej markizy, które nie stanowią części budynku i nie są do niego przytwierdzone, ale korzystają z własnej konstrukcji nośnej (np. markizy w kształcie parasoli).

Minister Finansów w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznał za nieprawidłowe.

Organ powołał i przytoczył treść przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., zwanej dalej ,,ustawą o VAT"), tj.:

- art. 5 ust. 1 pkt 1: opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

- art. 5 a: towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne;

- art. 7 ust. 1: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel;

- art. 2 pkt 6: przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

- art. 8 ust. 1: określa, że przez świadczenie usług, o którym mowa w

art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7;

- art. 41 ust. 1: stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83,

art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Minister Finansów wskazał, że w myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przywołał także art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym: w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia

31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w

art. 41 ust 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z

art. 41 ust. 12a ustawy o VAT – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem. lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Według art. 2 pkt 12 tej ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m. Organ przywołal także § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia

2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719 z późn. zm.).

Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy, Minister Finansów zauważył, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie czy czynności wykonywane przez podatnika mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują pojęć "budowa", "remont", "modernizacja", "przebudowa", "roboty budowlane", "termomodernizacja" należy dokonać ich wykładni w oparciu o przepisy z innych dziedzin. W tym zakresie wskazł i powołał art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r.,

poz. 1409) oraz art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 223, poz. 1459 z późn. zm.), zawierajace definicje pojęć takich jak: budowa, roboty budowlane, przebudowa, remont, przedsięwzięcie termomodernizacyjne. W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska

Sp. z o.o.), organ zdefiniował pojęcie: "remont" - oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia; "montaż" - składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji; "instalować" - oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. Według słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2) zdefiniowano pojęcie modernizacja – co oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

W uzasadnieniu interpretacji wskazano, że obniżone stawki podatku VAT mają charakter wyjątkowy i od dnia 1 stycznia 2011 r. zastosowanie stawki preferencyjnej (8%) możliwe jest jedynie dla czynności dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części oraz stanowiących roboty konserwacyjne. Analiza zaś zdarzenia przyszłego na tle przytoczonych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że dla czynności polegających na montażu markiz w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, brak jest podstaw do stosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 8%, bowiem czynności te nie stanowią usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również usług, o których mowa w § 3 rozporządzenia z dnia

23 grudnia 2013 r. Markizy są wyposażeniem budynku (lokalu), w wyniku ich montażu nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu).

Minister Finasów wyprowadził wniosek, że wykonywane przez wnioskodawcę czynności nie mieszczą się w zakresie remontu czy budowy gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem budynku (lokalu mieszkalnego) w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów. Zatem montaż markiz nie mieści się w pojęciu remontu czy budowy, bowiem w takim przypadku mamy do czynienia z elementami wyposażenia budynku (lokalu).

W sytuacji świadczenia przez wnioskodawcę usług montażu markiz wykonywanych w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie będzie miała 23% stawka podatku od towarów

i usług.

W konsekwencji stanowisko wnioskodawcy, że dokonując usługi montażu markiz polegającej na zakotwiczeniu konstrukcji nośnej i prowadnic w murze budynków mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, winno być opodatkowane stawką 8% VAT – Minister Finansów uznał za nieprawidłowe.

Skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący, zarzucając naruszenie przepisów przywołanych w jej uzasadnieniu; domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji. (Uwaga Sądu: przy czym ten błąd skargi nie został sprostowany przez skarżącego, mimo to uznać należy, że powyższy wniosek dotyczy wydanej inetrpretacji indywidualnej, a nie decyzji organów dwóch instancji.) Następnie w przypadku uwzględnienia skargi wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów sądowych, kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych oraz opłat skarbowych od pełnomocnictw składanych w toku instancji (17,00).

W uzasadnieniu skargi, przedstawiony został szczegółowo dotychczasowy przebieg postępowania inetrpretacyjnego. Skarżacy wskazł nadto, że ponowna analiza treści wniosku o interpretację wskazuje na to, iż nie mogło dojść do nieporozumienia w kwestii stanu faktycznego, a wnioskodawca wyraźnie wskazał, iż przedmiotem jego zamiarów opisywanych w przyszłym stanie faktycznym jest wykonywanie usług remontowych polegających na remoncie i termomodernizacji budynków i lokali o określonej we wniosku powierzchni, a zaliczanych w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Zdaniem skarżącego zaskarżona interpretacja narusza art. 41 ust. 12 w zwiazku z ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tymi przepisami preferencyjną stawkę VAT - obecnie 8% - stosuje się m.in. do remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Według strony skarżącej prawodawca nie nadaje użytym tu pojęciom, ani w samej ustawie, ani w innych (ogólnych) przepisach prawa podatkowego, ani też za pomocą odesłania jak należy interpretować użyte prze niego pojęcia "remont", "modernizacja", "termomodernizacja" i "przebudowa" w odniesieniu do obiektów budowlanych. Obowiązuje więc podstawowa zasada pierwszej dyrektywy wykładni nakazująca rozumieć te pojęcia zgodnie z najbardziej powszechnym ich znaczeniem potocznym. Pomimo pokusy odwoływania się do przepisów prawa z innych dziedzin niż podatkowe np. dla zdefiniowania pojęcia "remontu" za pomocą prawa budowlanego sądzę, że stosowanie tej zasady nie jest sporne. Żadne bowiem przepisy prawne nie pozwolą na wyprowadzenie definicji "termomodernizacji" i "modernizacji".

W odpowiedzi na skargę Minister Finasów podtrzymał dotychczasową argumentcję zaprezentowaną w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej. Dodatkowo wkazał, że skoro preferencyjna - 8% stawka podatku od towarów

i usług, stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, ma zastosowanie wyłącznie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, oraz na podstawie § 7 ust. 1 pkt 2 i 3

ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. do robót konserwacyjnych, to stwierdzić należy, iż wszelkie inne czynności dotyczące samego instalowania, montażu różnych towarów, np. markiz nie mogą korzystać z preferencji podatkowej. Warunkiem zastosowania powołanego przepisu art. 41 ust. 12 ustawy jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W rozpatrywanej sprawie, zdaniem organu nie jest spełniona pierwsza z przesłanek, tj. czynności wykonywane przez skarżącego, montaż markiz, nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w powołanym przepisie, a w szczególności w pojęciu remontu bądź modernizacji.

W związku z powyższym zaskarżona indywidualna interpretacja z dnia

27 maja 2014 r. nie narusza obowiązujących przepisów, co czyni skargę bezzasadną i uzasadnia jej oddalenie, o co też Minister Finansów wniósł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z

art. 1 i 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 t.j.) [dalej p.p.s.a], sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach

(art.3 § 2 pkt 4 a p.p.s.a.). W myśl art.146 §1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację, albo stwierdza bezskuteczność czynności. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem sądowej kontroli jest rozstrzygnięcie organu mające charakter interpretacji indywidualnej, wydane na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749 j.t.), dalej jako ,,Ordynacja podatkowa" w związku z zadanym pytaniem: ,,Czy właściwe jest zastosowanie stawki podatku VAT 8% przy usłudze montażu markiz dla obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym?".

W ocenie wnioskodawcy usługa montażu markiz w budynkach mieszkalnych

i lokalach mieszkalnych objętym społecznym programem mieszkaniowym jest opodatkowana według stawki preferencyjnej (8%), o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Minister Finansów uznał, że preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych ww. przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów. Przedmiotowe usługi polegające na montażu markiz nie są usługami wymienionymi w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a stanowią element wyposażenia budynku, więc są opodatkowane stawką podstawową podatku VAT - 23 %.

Spór w sprawie sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie: Czy montaż markiz w obiekcie budowlanym lub jego części (lokal mieszkalny) objętym społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę, do której zastosowanie będzie miała preferencyjna stawka podatku od towarów i usług – 8 %,

czy stawka podstawowa podatku VAT - 23 %.

W stanie prawnym obowiązującym w 2014 r., w odniesieniu do podanego przez skarżącego stanu faktycznego zdarzenia przyszłego przepis mający zasadnicze znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, tj. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT postanawia, że obniżoną stawkę podatku VAT określoną w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zagadnienie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zostało jednoznacznie zdefiniowane

w art. 41 ust. 12a w związku z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT i nie jest przedmiotem sporu w sprawie. Kwestią sporną, wymagającą rozstrzygnięcia jest natomiast to, czy podatnik dostarczając i montując markizy w budynkach mieszkalnych i lokalach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym może stosować obniżoną 8% stawkę VAT.

Wobec braku ustawowej definicji w ustawie podatkowej użytych w przepisie

art. 41 ust. 12 ustawy o VAT terminów, Sąd podziela zaprezentowane przez organ rozumienie oparte pomocniczo na przepisach Prawa budowlanego oraz znaczeniu słownikowym. Równocześnie podkreślić należy, że nie samo definiowanie budowy, remontu, modernizacji ma znaczenie w sprawie. Stosownie do art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, jeśli chodzi o pojęcie obiektu budowlanego, przyjąć należy, że jest to budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Prawodawca w

art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, określając zakres budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym z ust. 12, posłużył się także terminem "obiektów budownictwa mieszkaniowego" (pomijając wyjątek, jakim są budynki niemieszkalne dział 12 PKOB, czy obiekty sklasyfikowane w ex 1264 – budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych), przez które należy rozumieć (w świetle definicji z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT) budynki mieszkalne jednorodzinne (z wyjątkiem z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT), o dwóch mieszkaniach, wielorodzinne zbiorowego zamieszkania, a więc wszystkie sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej PKOB) w dziale 11. Tym samym ustawodawca zdecydował się tu na odesłanie do PKOB, stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ta w punkcie 2 objaśnień wstępnych zatytułowanym "Pojęcia podstawowe" zawiera definicję obiektów budowlanych i budynków. Tymi ostatnimi są: zadaszone obiekty budowlane - czyli konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych - wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Skorzystanie z powołanego odesłania zawartego w samej ustawie o VAT uprawnia do twierdzenia, że swoim zakresem art. 41 ust. 12 ustawy o VAT obejmuje budynki wraz z wbudowanymi instalacjami

i urządzeniami technicznymi. Oznacza to, że urządzenia i instalacje objęte

art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jako składające się na obiekt budowlany, muszą składać się na budynek i muszą stanowić jego substancję. W konkluzji powyższych rozważań uznać należy, że montaż markiz takiej substancji nie stanowi, gdyż może jako wyposażenie budynku być w każdym czasie zdemontowane lub wymienione. Przepis art. 41 ust. 12 ustawy o VAT przewiduje natomiast obniżoną stawkę VAT w odniesieniu do czynności tworzenia, odtworzenia, modernizacji i termomodernizacji właśnie substancji obiektów budowlanych (podkreślenie Sądu) objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Odnieść się należy także do argumentacji stron wskazujących, z powołaniem się na wyżej przytoczone przepisy ustawy o VAT, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie czy czynności wykonywane przez podatnika mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). W związku z powyższą kwestią, podobnie jak organ, przyjąć należy, że o tym, czy jest to usługa modernizacji budynku w rozumieniu

art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, decyduje charakter tych czynności. Wbrew twierdzeniom skarżącego wykonanych prac nie można zaliczyć do modernizacji istniejącego obiektu, przez którą zgodnie z wykładnią językową należy rozumieć jego ulepszenie, unowocześnienie lub uwspółcześnienie (Słownik Języka Polskiego PWN, CD 2000). Podobnie zdefiniował pojęcie modernizacji NSA w uchwale o

sygn. II FPS 2/13, dokonując kwalifikacji świadczenia kompleksowego jako usługi modernizacji. Wprawdzie powyższa uchwała z uwagi na zbliżony stan faktyczny nie korzysta w niniejszej sprawie z mocy ogólnie wiążącej, wynikającej z

art. 269 § 1 p.p.s.a. Z uwagi jednak na tożsamość stanu prawnego oraz zbliżony stan faktyczny uchwała ta jest niezwykle istotną wskazówką interpretacyjną. W tym znaczeniu, że pozwala podzielić pogląd organu, że sporne czynności nie doprowadziły do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego bądź jego części i w istocie stanowią elementy wyposażenia takiego obiektu. Modernizacja zachodzić będzie w sytuacji, gdy przedmiotem montażu są takie elementy, które nie tylko zwiększają użyteczność, czy funkcjonalność, ale również są tak zamontowane na stałe, że tworzą wraz z konstrukcją budynku jedną całość. Oznacza to, że ich demontaż jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części oraz budynku. Podczas gdy, z przedstawionego stanu faktycznego zdarzenia przyszłego, wynika, że montaż markiz polega na trwałym zakotwiczeniu konstrukcji nośnej i prowadnic w murze budynku. Zamontowanie markiz wiąże się z naruszeniem konstrukcji budynku w takim stopniu, że późniejszy jej demontaż pozostawia zmiany w takim stopniu, że budynek nie jest już tym samym jakościowo obiektem co przed zamontowaniem markizy; technicznie przeniesienie markizy w inne miejsce jest możliwe, jednakże po zamontowaniu markiza traci walor nowej i nadaje się do ponownego obrotu wyłącznie jako rzecz używana; markiza po zamontowaniu staje się częścią budynku

i nie może być z niego wyodrębniona jako oddzielny od budynku przedmiot prawa własności w znaczeniu prawa rzeczowego. Zamontowanie lub zdemontowanie markizy nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku; markizy podobnie jak wiele innych elementów budynków, zarówno zamontowane jak

i zdemontowane nie powodują uszkodzenia elementów konstrukcji.

Organ prawidłowo zatem wskazał na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, że montaż markiz w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie stanowi usługi, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, zatem brak jest podstaw do zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 8% odnośnie tych usług. Jak podkreślił organ usługa montażu markiz powinna być opodatkowana stawką podstawową 23% VAT, gdyż stanowi jedynie element wyposażenia budynku (lokalu), a w wyniku ich montażu nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu). Nie mieści się w zakresie remontu czy budowy, nie można jej też zaliczyć do jego elementów konstrukcyjnych. Stanowisko to zasługuje na aprobatę Sądu. Markizy pełnią funkcję zbliżoną do firan i zasłon. Fakt, że są wykonywane na indywidualne zamówienie i montowane na stałe, a ich demontaż nie jest możliwy bez widocznego uszkodzenia ich samych, a także lokalu lub budynku, gdyż zawsze pozostaną przynajmniej uszkodzenia ścian, wymagające naprawy, nie ma znaczenia przesądzającego. Podkreślić bowiem należy, że takie same uszkodzenia powstaną w przypadku demontażu, np. karniszy albo wskutek usunięcia kołków służących powieszeniu wiszących szafek, obrazów czy luster itp. Tylko w przypadku instalacji (montażu) w obiekcie budowlanym (lub jego części) zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym elementów umożliwiających właściwe funkcjonowanie takiego budynku (instalacja elektryczna, c.o., wodno – kanalizacyjna etc.), mamy do czynienia z czynnościami z zakresu budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych. Ich montaż z pewnością nie może być zaliczony do procesu budowy obiektu, nie jest również remontem obiektu, albowiem nie zmierza do odtworzenia stanu pierwotnego obiektu, brak też podstaw do tego aby przyjąć, że wpłynie on na zmianę parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, co świadczyłoby o jego przebudowie. Z pewnością nie możemy w takim przypadku mówić o wpływie na elementy konstrukcyjne budynku lub jego części, czyli na jego substancję. Jak już podkreślono montowane markizy stanowią jedynie elementy wyposażenia obiektu budowlanego. Montaż elementów wyposażenia obiektu budowlanego nie może być też traktowany jako jego modernizacja czy termomodernizacja, bowiem w tych przypadkach unowocześnienie czy usprawnianie obiektu budowlanego powinno dotyczyć jego trwałych elementów, czyli samej konstrukcji. Montaż markizy jako elementów wyposażenia może wprawdzie wpłynąć na poprawę wrażania estetycznego, a w pewnych przypadkach nieznacznie zmienić nawet parametry techniczne obiektu budowlanego, może bowiem wpływać na stopień nasłonecznienia, tym niemniej nie są to zmiany, które dotyczą obiektu budowlanego lub jego części. Brak korelacji między wykonanymi usługami, a wartością użytkową obiektu budowlanego jako takiego wskazuje, że nie mamy do czynienia z remontem, modernizacją itp. obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a zatem stawka 8% nie może w tych przypadkach znaleźć zastosowania.

Reasumując: aby wymienione czynności mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, to powinny odnosić się do obiektów budowlanych lub ich części, a nie do ich wyposażenia. Natomiast dostawa i montaż markiz nie mieści się w pojęciach "budowy", "remontu", "modernizacji", "przebudowy", "robotach budowlanych", "termomodernizacji" przywołanych wyżej, gdyż co do zasady dotyczy wyposażenia obiektów budowlanych, a nie samych obiektów budowlanych. Podobnie orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I FSK 27/13 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku sygn. akt III SA/GL 334/12. Argumentację prawną zaprezentowaną ww. wyrokach Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości podziela.

Z powyższych względów skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy o VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny Sąd nie podzielając zarzutów skargi, na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę oddalił.