Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 678/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 par. 3 i 5,  art. 85 par. 1, art. 262
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.) Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Protokolant st. sekr. Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2007r. sprawy ze skargi "P." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie stawki celnej, kwoty cła i podatku VAT oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [....] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 13 § 1, § 3 i § 5, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 1 września 1997 r. Kodeks celny (j. t. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11.12.2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146, poz. 1639), po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego przez "P." Sp. z o. o. w P. G. odwołania, Dyrektor Izby Celnej w S. uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ś. z dnia [...] [...] uznającą zgłoszenie celne z dnia 3 lutego 2001 r. za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru o nazwie handlowej "Bolifor 18", i uznającą, że towar ten powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN 2309 90 93 0 ze stawką celną obniżoną w wysokości 20 % oraz określającą kwotę podatku od towarów i usług, w części dotyczącej stawki podatku VAT określając kwotę podatku wg stawki 7 % tj. [...] zł. W pozostałej części organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że na przedmiotowych formularzach SAD, Strona reprezentowana przez agencję celną zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określony jako "fosforan paszowy jednowapniowy Bolifor 18 – stosowany jako dodatek do pasz", deklarując go do kodu PCN 2835 26 90 0, ze stawką celną obniżoną w wysokości 0 %.

Przyjęcie tego zgłoszenia celnego przez organ celny spowodowało z mocy prawa objęcie towarów wnioskowanymi procedurami (art. 65 § 3 pkt 1 Kodeksu celnego). Wobec wątpliwości co do prawidłowości klasyfikacji taryfowej importowanego towaru Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. w trybie weryfikacji wskazanego zgłoszenia celnego wszczął z urzędu postępowanie z dniem przyjęcia przedmiotowego zgłoszenia, w trakcie którego zwrócono się do Strony m.in. o nadesłanie składu chemicznego towaru o nazwie handlowej "Bolifor 18" oraz wszelkich innych dokumentów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.

Strona odpowiadając na wezwanie organu celnego I instancji wypowiedziała się na temat przedmiotowego towaru w piśmie z dnia 2 grudnia 2003r., do którego załączyła następujące dokumenty:

1. informacja o produkcie Bolifor 18 i MCP, w tym o procesie produkcyjnym, m.in. reakcje chemiczne w języku angielskim i polskim (zał. 1 i 2)

2. certyfikat producenta (certificate of conformity) dotyczący Boliforu 18, określający

procentową zawartość pierwiastków w języku angielskim (zał.. 3)

3. fragment (2 strony) ww. Material Safety Data Sheet (informacja o bezpieczeństwie

produktu) dla Bolifor 18 (zał. 4)

4. informacja z dnia 17.12.2001 r. o procesie produkcji i numerach CAS/EINSEC

producenta K. z Helsingborg w Szwecji w języku angielskim i polskim (zał. 5),

5. oświadczenie producenta z dnia 29.04.2002r. w języku angielskim i polskim (zał. 7)

6. ww. opinia-certyfikat o produkcie z dnia 21.02.2002r. Wydziału Produkcji Zwierzęcej i Zarządzania szwedzkiego Urzędu Rolniczego (JORDBRUKS VERKET) (zał. 8)

7. fax z dnia 27.12.2001 r. z oddziału producenta K. w Anglii o zastosowaniach

nawozowych fosforanów (zał. 9)

8. fax z dnia 28.12.2001 r. z oddziału producenta K. w Finlandii o zastosowaniach paszowych i nawozowych fosforanów (zał. 10)

9. wynik badania laboratoryjnego Centralnego Laboratorium Celnego w Otwocku nr BCL-I 55-426/2000/568/CW/PS z dnia 04.08.2000r. (zał. 11)

Ponadto do akt sprawy włączono materiały zgromadzone w czasie postępowań odwoławczych prowadzonych w Izbie Celnej w S. nadesłane za pismem nr 12WTW5550-141/03/SK/106 z dnia 08.12.2003r.:

1. zapytanie tut. IC nr 12WTW-5550-90-92/03/SK/65-67 z dnia 11.04.2003r. dotyczące ww. wyniku badania laboratoryjnego Centralnego Laboratorium Celnego w Otwocku nr BCL-I55-426/2000/568/CW/PS z dnia 04.08.2000r. wraz z odpowiedzią Ministerstwa Finansów nr KC-X-IV-8614-381/03/428 z dnia 28.04.2003r.

2. pismo Izby Celnej w G. nr 040000-TW-4040-15/03/582/MN z dnia 27.05.2003r., do którego załączono kopie następujących dokumentów:

- wynik badania laboratoryjnego nr BCL-I-55-426/2000/568/CW/PS z dnia 04.08.2000r. wraz notatką służbową nr 04-TW-5553-120-139i141-145/01/AW z dnia 26.11.2001 r.

- sprawozdanie z badań nr 16-LAB-70-869/01-1210/01/GI z dnia 18.01.2002r.

- opinia klasyfikacyjna Głównego Urzędu Ceł nr DST-I-4040- 1243/2000/3444/AS z dnia 09.01.2001 r. .

3. opinię z dnia 15.11.2003r. sporządzoną w innym postępowaniu a dotyczącą Boliforu 18, wykonaną przez biegłego w osobie dr hab. inż. R. J.K. prof. Politechniki Szczecińskiej, w której biegły wypowiedział się w kwestii sposobu otrzymywania oraz klasyfikacji Boliforu 18 {do opinii w postępowaniu odwoławczym załączono materiały, które przedłożono biegłemu, a mianowicie: pismo Izby Celnej w S. nr 12WTW5550-141/03/SK/106 z dnia 16.06.2003r., pismo firmy z dnia 28.06.2003r., do którego załączono:

- specyfikację (skład chemiczny) kamienia wapiennego używanego w produkcji Boliforu 18

- schematy procesu produkcji Boliforu 18 oraz Boliforu MCP

- ulotki reklamowe Boliforu 18 oraz Boliforu MCP

- zaświadczenie-certyfikat Centrum Kontroli Produkcji Roślinnych z Finlandii (KTTK) nr 18/734/2003 z dnia 14.01.2003r. w języku polskim (kopia tłumaczenia -bez oryginału w angielskim)

oraz pismo Izby Celnej w S. nr 12WTW-5550-141/03/SK/106 z dnia 06.08.2003r. i pismo firmy z dnia 18.08.2003r., do którego załączono fax producenta K. o przebiegu produkcji Boliforu 18.

Wynika dalej z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, iż wymienioną wyżej decyzją Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru o nazwie handlowej "Bolifor 18", stwierdzając, że powinien on być zaklasyfikowany do kodu PCN 2309 90 93 0, ze stawką celną obniżoną w wysokości 20 %, określił właściwą kwotę długu celnego. Ponadto określił kwotę podatku od towarów i usług obliczoną przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT ( 22%).

Od decyzji organu I instancji Strona odwołała się do Dyrektora Izby Celnej w S., wnioskując o uchylenie zaskarżonej decyzji, jako wydanej z naruszeniem prawa przez

- nieprawidłową wykładnię i zastosowanie Taryfy celnej oraz Wyjaśnień do Taryfy C. a w szczególności Reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) i ustalenie jako właściwego dla towaru o nazwie handlowej Bolifor 18 kodu PCN 2309 90 93 0,

- naruszenie art.120, art.121 § 1, art.122, art.180 § 1, art.187 § 1, art.194, art.197 § 1, art.200 § 1, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez "przeprowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów celnych i z naruszeniem zasad określonych tymi przepisami", w tym nie uwzględnienie szeregu dowodów wskazujących na prawidłowość stanowiska Strony,

- sprzeczność ustaleń z treścią materiału dowodowego przez nie poddanie badaniom próbek towaru, co skutkowało niewłaściwym określeniem wielkości węglanu wapnia w Boliforze 18 oraz uznanie tego dodatku, (określonego nie przekształconym substratem) za zanieczyszczenie powodujące szczególne zastosowanie produktu.

Ponadto jak wynika z treści odwołania Strona zarzuciła uniemożliwienie zapoznania się jej z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie, wybiórcze potraktowanie treści dowodów oraz nie uwzględnienie szeregu dowodów wskazujących na prawidłowość stanowiska Strony, nie powołanie biegłego "w celu wydania opinii o zakwalifikowaniu" towaru oraz nie uwzględnienie włączonej do akt sprawy opinii dotyczącej spornego Boliforu 18. Strona zarzuciła także pominięcie przy klasyfikacji pozostałych reguł (ORINS) oraz wskazała na możliwość zastosowania preparatu przy nawożeniu podnosząc błędną klasyfikację towaru do pozycji obejmującej tzw. premiksy.

Ponadto żądając uznania klasyfikacji zastosowanej przy innym zgłoszeniu celnym przy piśmie nr DR-2/1/2004 z dnia 20.02.2004r. przedłożyła ponownie większość. ww, dokumentów oraz wniosła nowe dowody: .

1. zapytanie klasyfikacyjne Izby Celnej w G. nr 0400-TW-5540-310/2000/AW i z dnia 27.09.2000r., w związku z którym powstała ww. odpowiedź-opinia klasyfikacyjna Głównego Urzędu Ceł nr DST-I-4040-1243/2000/3444/AS z dnia 09.01.2001 r.

2. opinia prof. dr hab. S. M. z Zakładu Biochemii i Analizy Instrumentalnej Centralnego Laboratorium Paszowego w Lublinie z dnia 08.04.2002r"

3. opinia dr. inż. J. B. wykładowcy z Wydziału Chemii Politechniki Gdańskiej z dnia 06.05.2002r.

4. opinia prof. dr hab. A. R. z Katedry Żywienia Zwierząt i Gospodarki Paszowej Akademii Rolniczej im. A. Cieszkowskiego w Poznaniu z dnia 22.07.2002r. ww. materiał dowodowy, dotyczący zgłoszenia celnego identycznego towaru włączono również do akt przedmiotowego postępowania.

Dodatkowo przy rozpatrywaniu niniejszego odwołania pomocniczo wykorzystano inny materiał dowodowy dotyczący towaru o nazwie handlowej Bolifor 18 zebrany w toku postępowań odwoławczych prowadzonych w tutejszej Izbie Celnej, a mianowicie:

1. informacje o przyswajalności biologicznej (strawności) (P) poszczególnych produktów firmy K.

2. opinia dr hab. J. P. - prof. nadzw. Politechniki Gdańskiej z Wydziału Chemii Katedry Chemii Nieorganicznej z dnia 18.1 0.2004r.

3. opinia prof. dr hab. S. M. z Zakładu Biochemii i Analizy Instrumentalnej Centralnego Laboratorium Paszowego w Lublinie z dnia 24.01.2001r. wraz z dodatkowymi uwagami

Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że Taryfa celna, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11.12.2001 r. oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli dnia 14.06.1983 r. (załącznik do Dz. U. Nr 11 z 1997 r., poz. 62), a która weszła ona w życie w stosunku do Polski dnia 1 stycznia 1996 r. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom, określającym zasady, na których jest oparta, oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację jej postanowień, co oznacza, że dany towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę - do każdego importowanego towaru przypisano odpowiedni kod taryfy celnej (kod PCN).

Zgodnie z Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z treścią pozostałych reguł.

Podniósł dalej organ odwoławczy, że przy ustalaniu klasyfikacji towarów należy uwzględniać również Wyjaśnienia do Taryfy Celnej, stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830), co wynika z art. 13 § 7 Kodeksu celnego. Ponadto, w myśl art. 85 § 1 tego Kodeksu celnego, "należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących", wobec czego klasyfikując towary do poszczególnych kodów Taryfy celnej należy kierować się powołanymi wyżej zasadami oraz faktycznym stanem importowanego towaru.

Stwierdził dalej organ odwoławczy, że bezsporną okolicznością w sprawie niniejszej jest fakt, iż przedmiotem importu, był towar o nazwie handlowej "Bolifor 18", a na podstawie całości akt sprawy organ ten uznał, że:

- z informacji zawierającej schemat procesu produkcji (jak określono) "fosforanu jednowapniowego Bolifor 18" wynika, że produkt ten powstaje w wyniku reakcji chemicznej opisanej równaniem stechiometrycznym:

8 H3PO4 + 5 CaCO3 4 Ca(H2PO4)2 . H2O + 4 CO2 + CaCO3

- według informacji o składzie chemicznym Bolifor 18 zawiera:

51 % fosforan jednowapniowy Ca(HZPO4)2 . HzO

14 % fosforan dwuwapniowy CaHZPO4. HzO

5 % fosforan magnezowy MgHPO4 . HzO

23 % węglan wapnia CaCO3

0,1 % siarczan wapnia CaSO4

0,2 % wolna woda HzO

4 % krystaliczna woda HzO

oraz materiały obojętne, zanieczyszczenia, F, metale ciężkie (As,Cd,Pb,Hg),

a ponadto, wg informacji o elementach śladowych i makroelementach: Fe, Mn, Zn, Cr, Co, Cu, Se, Br, l, Na, Mg, S - tj. odpowiednio żelazo, mangan, cynk, chrom, kobalt, miedź, selen, brom, jod, sód, magnez, siarka;

- według opinii o produkcie Wydziału Produkcji Zwierzęcej i Zarządzania szwedzkiego Urzędu Rolniczego "Bolifor 18" jest "substancją paszową, a nie złożonym produktem pokarmowym", a skład "Boliforu 18" jest wynikiem procesu chemicznego i nie jest możliwe fizyczne rozdzielenie składników;

- według informacji o procesie produkcji i analizie chemicznej producenta produktu, zagranicznej firmy K. K., "Bolifor 18" jest jednorodnym produktem, wytwarzanym w ten sam sposób jak bliźniaczy Bolifor MCP, w wyniku reakcji kwasu (orto)fosforowego z kamieniem wapiennym w procesie granulacji, jednakże w przypadku "Boliforu 18" całkowita ilość kamienia wapiennego dodawana do reaktora jest wyższa, co skutkuje, iż "Bolifor 18" posiada wyższy stosunek wapnia do fosforu Ca/P; ponadto producent podkreślił, iż Bolifor 18 jest wynikiem reakcji a nie mieszanką;

- według informacji o produkcie firmy K. (nazwanej w odwołaniu ulotką przesłaną Stronie przez przedstawiciela handlowego), Bolifor 18 to fosforan wapniowy z dodatkiem wapnia (to sformułowanie Strona kwestionowała w odwołaniu i uznała za błąd w tłumaczeniu), surowiec paszowy w postaci szarego granulatu o zalecanym zastosowaniu w koncentratach białkowych, mieszankach mineralnych i paszach treściwych dla wszystkich gatunków zwierząt w tym bydła, trzody i drobiu.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem Strony, iż preparat "Bolifor 18", m. in. ze względu na skład chemiczny, sposób produkcji oraz jednorodność budowy powinien być klasyfikowany do działu 28 Taryfy celnej, obejmującego m.in. chemikalia nieorganiczne, wg kodu PCN 2835 26 90 0, organ odwoławczy wyjaśnił, że w pozycji Taryfy celnej 2835 kodem PCN 2835 26 90 0 objęte są "pozostałe fosforany wapnia", tzn. oprócz wodoroortofosforanu wapnia (fosforan diwapnia) "z zawartością fluoru masie 0,005% lub więcej w suchym bezwodnym produkcie". Zgodnie z uwagą nr 1(a) do działu 28 Taryfy celnej: "Z wyjątkiem, gdy z kontekstu wynika inaczej, pozycje tego działu obejmują: odrębne pierwiastki chemiczne i związki chemiczne, zdefiniowane, także zanieczyszczone". Analiza treści tej uwagi, w powiązaniu z brzmieniem kodu PCN 2835 26 90 0 wyraźnie więc wskazuje, iż kodem tym objęte są fosforany wapnia wyłącznie zdefiniowane, wyodrębnione, także zanieczyszczone.

Wyjaśnienia do Taryfy Celnej w uwagach ogólnych do działu 28 (t. I, str. 291) precyzują, iż "wyodrębniony, chemicznie zdefiniowany związek jest substancją, która zawiera jeden rodzaj cząsteczek (np. kowalencyjne lub jonowe) o składzie zdefiniowanym przez stały stosunek pierwiastków i może zostać przedstawiony przez określony wzór strukturalny. W siatce krystalicznej, rodzaje cząsteczek odpowiadają powtarzającej się komórce jednostkowej".

Ponadto zgodnie z komentarzem do uwagi nr 1(a) do działu 28 w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej: "Termin "zanieczyszczenia" dotyczy wyłącznie substancji, których obecność w pojedynczym związku chemicznym jest rezultatem jedynie i bezpośrednio procesu ich wytwarzania (w tym oczyszczania). Substancje te mogą być wynikiem zastosowania dowolnego czynnika będącego częścią tego procesu. Są to głównie:

(a) nie przekształcone substraty;

(b) zanieczyszczenia obecne w substratach;

(c) odczynniki zastosowane w procesie wytwarzania (włącznie z oczyszczaniem);

(d) produkty uboczne.

Należy jednak zauważyć, że substancje takie nie są w żadnym przypadku uważane za "zanieczyszczenia" dozwolone w znaczeniu uwagi 1(a). Gdy pozostawi się je celowo w produkcie, aby miał on szczególnie, a nie ogólne zastosowanie, nie są uważane za dopuszczalne zanieczyszczenia."

Uznał w związku z tym organ odwoławczy, że klasyfikacja towaru o nazwie handlowej "Bolifor 18" do pozycji 2835 nie może być przyjęta, ponieważ przedmiotem przywozu była substancja składająca się głównie z fosforanu jednowapniowego Ca(H2PO4h oraz węglanu wapnia CaCO3, przy czym ilość węglanu wapnia zawartego w Boliforze 18, co wynika bezpośrednio z równania reakcji, w której powstaje Bolifor 18, jest skutkiem nie przekształcenia części substratu reakcji (CaCO3) w fosforan jednowapniowy, a ponadto - nadmiar tego substratu jest celowym naddatkiem stosowanym przez producenta w celu zwiększenia zawartości wapnia w Boliforze 18. Zaklasyfikowanie Boliforu 18 wg kodu PCN 2835 26 90 0 jako wyodrębnionego fosforanu jednowapniowego, o co wnosi Strona, naruszyłoby postanowienia Taryfy celnej (brzmienie uwagi nr 1(a) do działu 28 Taryfy celnej).

Uwzględniając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji, na podstawie reguły 1 ORINS, prawidłowo zaklasyfikował przedmiotowy towar, stosowany w żywieniu zwierząt, w pozycji 2309 Taryfy celnej, z brzmienia obejmującej "produkty do karmienia zwierząt", a w ramach tej pozycji do kodu PCN 2309 90 93 0 obejmującego z treści "przedmieszki", które w obrocie handlowym określane są jako premiksy.

Zgodnie bowiem z Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej pozycja 2309 obejmuje paszę słodzoną oraz inne preparaty, tzn. przetworzone produkty pokarmowe dla zwierząt, składające się z mieszaniny kilku składników pokarmowych, a mianowicie:

(1) pasze treściwe;

(2) pasze uzupełniające;

(3) preparaty do wyrobu pasz treściwych lub uzupełniających.

Odnośnie ostatniej grupy, w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej (tom I, s.228, pkt (C)) podano: "Preparaty te znane w handlu jako "premiksy" zazwyczaj są mieszankami składającymi się z kilku substancji (czasami zwanymi dodatkami), których rodzaj i proporcje różnią się w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej. Substancje te dzielą się na trzy rodzaje:

(1) ułatwiające trawienie i zapewniające dobre wykorzystanie paszy przez zwierzęta i chroniące ich zdrowie; są to: witaminy lub prowitaminy, aminokwasy, antybiotyki, kolcydiostatyki, pierwiastki śladowe, emulgatory, substancje smakowe, substancje pobudzające apetyt itd.,

(2) konserwujące paszę (szczególnie substancje tłuszczowe) aż do momentu spożycia jej przez zwierzę, są to: stabilizatory, przeciwutleniacze itd.,

(3) służące jako nośnik i składające się z jednej lub kilku organicznych substancji odżywczych (mąka lub mączka maniokowa lub sojowa, śruty, drożdże, różne pozostałości przemysłu spożywczego itd.) lub substancji nieorganicznych (np. magnezyt, kreda, kaolin, sól, fosforany)."

W Wyjaśnieniach zawarto również informację, że grupa preparatów do wyrobu pasz (premiksów) obejmuje także m.in. preparaty składające się z kilku substancji mineralnych pod warunkiem, że stosowane są w żywieniu zwierząt.

Uznał w związku z tym organ odwoławczy, że towar o nazwie handlowej Bolifor 18 niewątpliwie stanowiący nieorganiczną substancję, składający się głównie z fosforanu i węglanu wapnia, stosowany w doustnym żywieniu zwierząt, przeznaczony bądź jako nośnik do produkcji premiksów lub jako dodatek do wyrobu pasz zgodnie z brzmieniem Wyjaśnień do Taryfy Celnej jest premiksem (ściślej: mieści się w kategorii premiksów) słusznie więc – zdaniem tego organu – na podstawie reguły nr 1 i 6 ORINS został zaklasyfikowany do kodu PCN 2309 90 93 0, obejmującego przedmieszki.

Wyjaśnił też organ odwoławczy, iż zgodnie z brzmieniem uwagi nr 1 do działu 23 Taryfy celnej, "pozycja 2309 obejmuje produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych (...)", jednakże wyżej powołana treść Wyjaśnień do Taryfy Celnej jednoznacznie wskazuje, iż Bolifor 18, który niewątpliwie nie jest substancją organiczną pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego, prawidłowo został zaliczony do tej pozycji, natomiast klasyfikacja w innej pozycji (2835), wnioskowanej przez Stronę, ze względu na naruszenie postanowień uwagi nr 1(a) do działu 28 Taryfy celnej, jest niedopuszczalna.

Powtórna ocena materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie potwierdza, że Boiifor 18 nie jest wyodrębnionym związkiem chemicznym w postaci fosforanu lecz powstaje w wyniku reakcji chemicznej opisanej ww. wzorem, która skutkuje otrzymaniem fosforanu wapnia wraz z węglanem wapnia. Ostatecznie produkt zawiera znaczny naddatek węglanu wapnia w stosunku do zawartego fosforanu. Fakt ten znajduje potwierdzenie w licznych dokumentach zgromadzonych w sprawie, np. opisujących skład chemiczny towaru (23%). Dowodzą również tego zgromadzone w aktach sprawy wyniki badań próbek Boliforu 18. Załączone w przedmiotowej sprawie wyniki badań laboratoryjnych Boliforu18 mimo znacznej rozbieżności ilości stwierdzonego węglanu wapnia (18% i 30%), która mogła być spowodowana zarówno błędem pomiaru wynikającym przede wszystkim z niedoskonałości technik analitycznych dla określania składu złożonych związków, jak i, choć w mniejszym stopniu, zróżnicowaniem składników w poszczególnych próbkach, jednoznacznie potwierdzają duży udział węglanu wapnia obok fosforanu, w każdej partii produktu. Ponadto badania te pozwalają uznać za jak najbardziej prawidłowy skład chemiczny towaru przedłożony przez Stronę (23 % węglanu wapnia). Należy uznać, iż każda partia towaru o nazwie handlowej Bolifor 18 o deklarowanym składzie chemicznym winna posiadać opisany przez producenta skład. Skład ten był ciągle jednakowy w ofercie handlowej producenta i nie ma podstaw do polemiki, czy tożsamy towar był przedmiotem importu.

Dyrektor Izby Celnej zgodził się z zarzutem strony , iż organ celny I instancji w decyzji nieprawidłowo określił wysokość zobowiązania z tytułu podatku VAT ponieważ niesłusznie zastosował, na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stawkę tego podatku w wysokości 22 %. Jak określił ustawodawca w art. 18 ust. 1 ustawy podstawowa stawka podatku VAT to 22%, przy czym zgodnie z art. 18 ust. 2 dla towarów wymienionych w załączniku 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7 %. Jednocześnie jak wynika z art. 54 ust. 2 tej ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych został upoważniony do określenia w drodze rozporządzenia wykazu towarów wymienionych m.in. w tym załączniku w układzie PCN. Jak wynika z treści załącznika 3 do przywołanego w sentencji rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29.12.1999 r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie właściwa stawka podatku dla towaru objętego kodem PCN wynosi 7 %.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego "przez nieprawidłową wykładnię i zastosowanie" Taryfy celnej oraz Wyjaśnień do Taryfy celnej - poprzez: błędne ustalenie dla towaru "Bolifor 18" pozycji taryfowej oznaczonej kodem 23 0990930, oraz ograniczenie zastosowania reguł interpretacyjnych Taryfy celnej wyłącznie do niepełnego - a w konsekwencji - do nieprawidłowego zastosowania reguły 1 Polskiej Nomenklatury Scalonej, a ponadto naruszenie art. 120, art.122, art. 187 § 1 i art. 199 Ordynacji podatkowej - w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, odnoszącego się do właściwości fizycznych i chemicznych produktu "Bolifor 18" oraz wybiórcze potraktowanie treści zebranych w sprawie dowodów, poprzez przyjęcie tylko tych ich fragmentów i tez, które służyły poparciu stanowiska organu celnego", a także naruszenie art. 210 § 4 ustawy Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego - "albowiem w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ celny nie wskazał przyczyn, dla których szeregu dowodom wskazującym na prawidłowość stanowiska strony skarżącej odmówił wiarygodności".

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że Dyrektor Izby Celnej w S. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy –co do meritum sprawy-wcześniej skarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ś. zmieniającą dotychczasową klasyfikację taryfową zaimportowanego przez stronę skarżącą towaru - fosforanu jednowapniowego o nazwie handlowej Bolifor 18.

Organ celny I instancji przyjmując iż przedmiotem importu był towar, którego w rozumieniu Taryfy Celnej nie można uznać za związek chemiczny (nawet zanieczyszczony), ale który w odpowiada taryfowemu pojęciu mieszanki -preparatu do wyrobu pasz zwanego w handlu premiksem -zaklasyfikował Bolifor 18 w/w decyzją do kodu 2309 90 93 O Taryfy, ze stawką celną w wysokości 20%.

Odwołanie z jakim strona skarżąca wystąpiła do organu celnego I instancji od w/w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nie zostało uwzględnione.

Powielając właściwie w uzasadnieniu skarżonej obecnie decyzji organu odwoławczego, argumentację i sprzeczne ze sobą wywody jakimi uzasadniał wydaną decyzję organ I instancji decyzja Dyrektora Izby Celnej w zasadzie nic nowego do sprawy nie wnosi.

W tej sytuacji zaskarżając powyższą decyzję organu II instancji, strona skarżąca podtrzymuje w całej rozciągłości stanowisko i zarzuty przedstawione w odwołaniu od decyzji organu I instancji , a dodatkowo zaskarżonej decyzji organu odwoławczego - z uwagi na jej treść- zarzuca:

- celowe i rozmyślne przeinaczanie sensu cytowanych przepisów, opinii i dokumentów, czego wyrazem są pozbawione racjonalności wywody na temat szczególnego charakteru Boliforu, zanieczyszczonego węglanem wapnia -czyli tzw.kredą, albo upatrywanie się szczególnego charakteru produktu gdy zawiera on mniej, albo i więcej w swym składzie fosforu i wapnia. Strona skarżąca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że istnieją na rynku fosforany dwu i trój wapniowe których stosunek wapnia do fosforu jest znacznie wyższy niż w Boliforze 18,co nie wpływa na ich charakter jako związków chemicznych i nie powoduje że uważa się te fosforany za mieszaniny- premiksy i to mimo tego iż w zasadzie wszystkie są tzw. paszowe

- celowe mylenie elementarnych pojęć ( takich jak: substancja, preparat, materiał paszowy, czy składnik) umożliwiające organowi celnemu przeprowadzanie dowolnej i wadliwej interpretacji przepisów odpowiadającej jego potrzebom,

- manipulowanie słowami i wyrwanym z kontekstu tekstem w celu wyciągnięcia zamierzonych przez siebie wniosków, chociaż pozostają one w oczywistej sprzeczności z brzmieniem i faktycznym sensem treści powoływanych przez organ przepisów i omawianych opinii ( np.: wywody na temat CAS i EINSES i rzekomego braku powiązania nadanych towarom numerów z ich klasyfikacją taryfową -co oczywiście nie jest prawdą, albo powoływanie się na pkt 6 opinii prof Pikiesa z zamysłem wykazania że Bolifor to w ogóle mieszanina, czy też zupełnie pokrętne wywody na temat przeprowadzonego przez Centralne Laboratorium GUC badania identyfikacyjnego Boliforu 18 ),

- mijające się z prawdą twierdzenie organu celnego na temat nie otrzymania do dnia wydania decyzji zajętego przez stronę skarżącą stanowiska co do zebranego materiału dowodowego podczas gdy strona przedstawiła je w piśmie z dnia 30.06.05 r. i nadal podtrzymuje ,oraz nie odpowiadające prawdzie twierdzenie, że strona była rzekomo informowana o włączaniu do akt niniejszej sprawy różnych dokumentów wybranych z akt innych prowadzonych przez organ celny spraw, w tym celu, aby wykazać- stosownie do art.85 § 1 Kodeksu celnego rzekomy stan i skład przedmiotowego towaru( wcześniej nie poddanego przez organ żadnym badaniom) Strona skarżąca oświadcza, że nie zna takiego składu Boliforu 18 jaki organ II instancji przedstawia w zaskarżonej decyzji, nie wie skąd on pochodzi, ani kto był takiego towaru importerem.

W świetle wszystkich przytoczonych - wyżej i w odwołaniu- okoliczności strona skarżąca ma pełne podstawy by twierdzić, że postępowanie organów celnych I i II instancji zostało przeprowadzone w przedmiotowych sprawach nie obiektywnie i z wyraźnym naruszeniem wyżej wskazanych przepisów prawa materialnego i procesowego.

Strona skarżąca ponownie wskazuje, powołując się na dokumenty przedłożone w sprawie, że pochodzący z importu Bolifor 18 jest składnikiem chemicznym ( materiałem) mieszanek paszowych i premiksów, co już tym samym wyklucza możliwość uznania go za premiks. Bolifor 18 jest ponad wszelką wątpliwość zanieczyszczonym fosforanem jednowapniowym, co nie zależnie od innych dowodów potwierdzają jednoznacznie wszystkie opracowane na temat Boliforu opinie biegłych- włączone do akt sprawy jako dowody Opinii takich było już 5, a nawet więcej (bo jedna opracowana na zlecenie Min. Finansów i nie udostępniona stronom). Bolifor jest produktem otrzymywanym w procesie chemicznym, co oznacza, że jest on chemicznie zdefiniowanym związkiem o określonej strukturze i składzie zdefiniowanym przez stały stosunek pierwiastków (takich jak np.: Ca : P), który -niezależnie od stanowiska organów celnych- w pełni odpowiada definicji i taryfowej wykładni związków chemicznych zanieczyszczonych, określonej w uwagach ogólnych do Działu 28 i w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej dotyczących tego działu.

Wskazywany w ulotkach reklamowo-informacyjnych "naddatek wapnia" to de facto zanieczyszczenie fosforanu nie przekształconym substratem w postaci węglanu wapnia.

Zanieczyszczenie to- wbrew wszelkim wysiłkom twórczym organów celnych-wcale nie czyni Boliforu produktem do specyficznego zastosowania. Fosforan ten znajduje ogólne zastosowanie, bo stosowany jest nie tylko jako składnik (materiał)do produkcji pasz i premiksów, ale również jako składnik do produkcji nawozów fosforowych, szkła czy w przemyśle spożywczym. Bolifor 18 -co strona już wielokrotnie podnosiła- jest po prostu produkowany jako tańszy, bo bardziej zanieczyszczony gatunek fosforanu wapniowego, przy czym to zanieczyszczenie produktu nie stanowi przeszkody w stosowaniu fosforanu tego w sposób ogólny, jak wszystkich innych fosforanów- poza fosforanami o czystości analitycznej ( cz.d.a.)

Nazwanie Boliforu 18 w ulotkach reklamowych fosforanem paszowym, czy określona profesja importera nie może stanowić podstawy uzasadniającej zmianę dotychczasowej klasyfikacji taryfowej tego produktu, podobnie jak na jego klasyfikację taryfową nie może wpływać wykazywany w nim stosunek Ca: P (zwłaszcza gdy jest to stosunek stały), ani procentowa w nim zawartość wapnia i fosforu, czy też dowolnie wykazywany przez organy celne, coraz to inny stopień jego zanieczyszczenia. Wszystkie inne importowane fosforany też mają takie określenie ( "paszowe"), są również zanieczyszczone oraz mają różny stosunek Ca :P, co -poza Boliforem 18- nie wzbudziło w organach celnych żadnych wątpliwości taryfikacyjnych

Reasumując strona skarżąca oświadcza, że jako związek chemiczny nieorganiczny o nazwie fosforan jednowapniowy, zanieczyszczony węglanem wapnia- Bolifor 18 powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN 28352690 O ,a więc tak jak był klasyfikowany od 13 lat i jak został wcześniej zadeklarowany przez stronę skarżącą.

W świetle obowiązujących przepisów- przy właściwym stosowaniu taryfy i przy interpretowaniu jej zapisów zgodnie z wykładnią językową- należy stwierdzić, że Bolifor 18 spełnia wszystkie kryteria stanowiące podstawę do dotychczasowej klasyfikacji taryfowej tego produktu tj. wg. kodu PCN 2835 ,co skarżący już wykazywał w piśmie z dnia 30.06.2005r. i co w pełni podtrzymuje obecnie.

Argumentacja organów celnych, gdy twierdzą że pozostawienie w Boliforze 18 zanieczyszczeń w postaci nie przekształconego substratu nadaje produktowi temu jakiś szczególny charakter i przesądza o szczególnym jego zastosowaniu ,zamiast rzeczowej jest wyłącznie życzeniowa. Z kolei bez wykazania tej przesłanki, całkowicie bezpodstawne staje się twierdzenie organów celnych o konieczności wyłączenia Boliforu 18 z Działu 28 Taryfy i jego przeklasyfikowania.

Strona skarżąca nie jest w stanie zgodzić się również z przyjętą przez organy celne - tak I jak i li instancji-klasyfikacją taryfową przedmiotowego Boliforu 18 wg kodu PCN 2309 90 93 O i uznaniem go za premiks paszowy .

Strona skarżąca po raz kolejny podnosi, że twierdzenie organów celnych jakoby Bolifor 18 odpowiadał zdefiniowanemu w przepisach celnych pojęciu preparatów zwanych w handlu premiksami jest całkowicie dowolne, nie uprawnione, oraz rażąco .sprzeczne z literalnym brzmieniem Wyjaśnień do Taryfy Celnej dotyczących pozycji PCN 2309 , oraz z brzmieniem samej pozycji 2309 i uwag do Działu 23 .W tej kwestii strona powołuje się zarówno na swoje stanowisko przedstawione w odwołaniu, jak i zajęte w piśmie strony z dnia 30.06,2005r

W uzupełnieniu swych oświadczeń jak i z uwagi na manipulacyjny charakter przeprowadzanej interpretacji w/w przepisów przez organ li instancji (w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji) strona skarżąca dodatkowo podnosi, że organy celne obu instancji zapewne celowo i świadomie pomijają przy taryfikowaniu Boliforu wg kodu 2309 i istotną przesłankę klasyfikacyjną, której brak wyklucza możliwość uznania Boliforu18 za premiks w rozumieniu cytowanych przepisów.

Niezależnie od faktu wyraźnego mylenia przez organy celne takich pojęć jak " substancja i preparat", organy celne pomijają istotny w sprawie fakt, że Bolifor 18 z uwagi na stały skład ( Ca : P)nie odpowiada definicji preparatów zwanych w handlu premiksami ,bo nie stanowi mieszanki składającej się z kilku substancji- w tym również mineralnych-których rodzaj i proporcje różnią się w zależności do przewidywanej produkcji zwierzęcej.

W związku z powyższym uzasadnione jest twierdzenie ,że decyzja Dyrektora Izby Celnej w S. została wydana z rażącym naruszeniem wymienionych przepisów zarówno prawa materialnego, jak i procesowego. Uzasadnia to tym samym wnioski strony przedstawione na wstępie.

Ponieważ zachodzi dość znaczne prawdopodobieństwo, iż w ramach kontroli Sądu decyzja wydana w obu instancjach-z naruszeniem prawa, zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, uzasadnione wydaje się wstrzymanie jej wykonania. Identycznych decyzji jak obecnie skarżona organy celne wydały kilkanaście, na kwotę ogółem blisko [...] zł

Wyegzekwowanie tych wszystkich określonych przez organy celne zaległości podatkowych spowoduje trudne do odwrócenia skutki finansowe i organizacyjne dla strony skarżącej i w istniejących warunkach stwarza niebezpieczeństwo wyrządzenia stronie znacznej szkody.

Dlatego w imieniu strony skarżącej, a także powołując się na okoliczności przedstawiane we wcześniejszym wniosku strony składanym w analogicznej kwestii, wnoszę o przychylenie się do niniejszego wniosku i uwzględnienie go w całości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Pismem procesowym z dnia 3.11.2007 r. strona skarżąca uzupełniła argumentację zawartą w skardze oraz przedstawiła dodatkowe dowody w sprawie, mające podkreślać słuszność zajętego przez stronę stanowiska.

Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, nie istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Taryfa celna, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11.12.2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146, poz. 1639), oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli dnia 14.06.1983 r. (załącznik do Dz. U. Nr 11 z 1997r., poz. 62). W myśl postanowień art. 13 ust. 2 tej konwencji weszła ona w życie w stosunku do Polski dnia 1 stycznia 1996 r. (Oświadczenie rządowe z dnia 30.12.1996r. w sprawie przystąpienia przez Rzeczpospolitą Polską do Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14.06.1983 r. - Dz. U. Nr 11 z 1997r., poz.63).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom, określającym zasady, na których jest oparta, oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację jej postanowień, co oznacza, że dany towar zawsze jest klasyfikowany do jednej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego importowanego towaru przypisano odpowiedni kod taryfy celnej (kod PCN).

Zgodnie z Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z treścią pozostałych reguł. Ponadto, zgodnie z Regułą 6 ORINS, klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzana zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł (...). Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Przy ustalaniu klasyfikacji towarów należy również uwzględniać Wyjaśnienia do Taryfy celnej, stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830), wydane na podstawie upoważnienia przewidzianego w art. 13 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (j. t. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), zgodnie z którym: "Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłasza w drodze rozporządzenia, wyjaśnienia do taryfy celnej, zapewniające jednolitą i właściwą interpretację Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, Scalonej Nomenklatury oraz I Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego."

Wyjaśnienia do Taryfy Celnej składają się z pięciu tomów, które zawierają m.in.: Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego Oznaczania i Kodowania Towarów zawarte w tomach od I do IV, Opinie klasyfikacyjne Światowej Organizacji Celnej (WCO), Kompendium opinii klasyfikacyjnych Systemu Zharmonizowanego oraz Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego.

Ponadto, w myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, zgodnie z którym "należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących", wobec czego klasyfikując towary do poszczególnych kodów Taryfy celnej należy kierować się powołanymi wyżej zasadami oraz faktycznym stanem importowanego towaru.

Przedmiotem importu w sprawie niniejszej, zgodnie ze zgłoszeniem celnym był towar o nazwie handlowej "Bolifor 18" i jest to okoliczność bezsporna. Towar ten został określony w zgłoszeniu celnym jako "fosforan paszowy jednowapniowy Bolifor 18 – stosowany jako dodatek do pasz".

Bliższa charakterystyka tego towaru wynika z dokumentów i opinii dołączonych do akt sprawy przez skarżącą Spółkę. Z informacji producenta /k. 1, 11 i 19 akt głównych/ wynika, że preparat "Bolifor 18" posiada wzór chemiczny: Ca(H2PO4)2 x H2O; CaCO3, natomiast z informacji zawierającej schemat procesu produkcji "Boliforu 18" wynika, że produkt ten powstaje w wyniku reakcji chemicznej opisanej równaniem stechiometrycznym:

8 H3PO4 + 5 CaCO3 4 Ca(H2PO4)2 . H2O + 4 CO2 + CaCO3

Ponadto - według informacji o składzie chemicznym "Bolifor 18" składa się z:

51 % fosforanu jednowapniowego Ca(H2PO4)2 . H2O

14 % fosforanu dwuwapniowego CaH2PO4. H2O

5 % fosforanu magnezowego MgHPO4 . H2O

23 % węglanu wapnia CaCO3

0,1% siarczanu wapnia CaSO4

0,2% wolnej wody H2O

4 % krystalicznej wody H2O

oraz materiałów obojętnych, zanieczyszczeń, F, metali ciężkich (As,Cd,Pb,Hg), a ponadto - wg informacji o elementach śladowych i makroelementach – zawiera także: Fe,Mn,Zn,Cr,Co,Cu,Se,Br,l,Na,Mg,S - tj. odpowiednio: żelazo, mangan, cynk, chrom, kobalt, miedź, selen, brom, jod, sód, magnez i siarkę.

Według informacji o procesie produkcji i analizie chemicznej producenta produktu, zagranicznej firmy K. Kemi, "Bolifor 18" jest jednorodnym produktem, wytwarzanym w ten sam sposób jak bliźniaczy Bolifor MCP, w wyniku reakcji kwasu (orto)fosforowego z kamieniem wapiennym w procesie granulacji, jednakże w przypadku "Boliforu 18" całkowita ilość kamienia wapiennego dodawana do reaktora jest wyższa, co skutkuje, iż "Bolifor 18" posiada wyższy stosunek wapnia do fosforu Ca/P. Ponadto producent podkreśla, iż Bolifor 18 jest wynikiem reakcji, a nie mieszanką.

Z informacji o produkcie firmy K. (nazwanej przez skarżącą ulotką reklamową), "Bolifor 18" to fosforan wapniowy z dodatkiem wapnia (z extra wapniem wg skarżącej), surowiec paszowy w postaci szarego granulatu o zalecanym zastosowaniu w koncentratach białkowych, mieszankach mineralnych i paszach treściwych dla wszystkich gatunków zwierząt w tym bydła, trzody i drobiu.

Powyższe dane i opinie są w istocie niesporne między stronami, spór w niniejszej sprawie dotyczy klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru do właściwego kodu PCN Taryfy celnej. Zdaniem organów celnych obu instancji, prawidłowym kodem PCN do zaklasyfikowania tego towaru jest kod 2309 90 93 0, obejmujący mieszanki "premiks", natomiast strona skarżąca uważa, iż preparat "Bolifor 18", m. in. ze względu na skład chemiczny, sposób produkcji oraz jednorodność budowy powinien być klasyfikowany do działu 28 Taryfy celnej, obejmującego m.in. chemikalia nieorganiczne, wg kodu PCN 2835 26 90 0.

Odnosząc się do zasadniczego zarzutu skargi dotyczącego błędnego – zdaniem skarżącej - zakwalifikowania preparatu "Bolifor 18" do kodu PCN 2309 90 93 0, wynikającego przede wszystkim z ograniczenia zastosowania reguł interpretacyjnych Taryfy celnej wyłącznie do niepełnego - a w konsekwencji – do nieprawidłowego zastosowania reguły 1 Polskiej Nomenklatury Scalonej, uznać należało, że zarzut ten nie jest uzasadniony. Stwierdzić bowiem należy, iż przedmiotowy "Bolifor 18" jest preparatem paszowym ("substancją paszową") - określonym przez stronę w zgłoszeniu celnym jako "fosforan paszowy jednowapniowy, stosowany jako dodatek do pasz" - przeznaczonym do użycia w doustnym żywieniu zwierząt do przygotowania złożonych produktów pokarmowych (pasz treściwych lub uzupełniających), lub jako nośnik przedmieszek. Potwierdza to również przywołana wyżej informacja producenta. Zgodnie zatem z wymienioną powyżej regułą 1 ORINS zasadne było poszukiwanie przez organ celny prawidłowej pozycji do zaklasyfikowania "Boliforu 18" stosowanego w żywieniu zwierząt w dziale 23 Taryfy celnej, obejmującej "Pozostałości i odpady przemysłu spożywczego; Gotowa pasza dla zwierząt", w pozycji 2309 nazwanej "produkty używane do karmienia zwierząt". Zaklasyfikowanie towaru w ramach tej pozycji do kodu PCN 2309 90 93 0 obejmującego "przedmieszki", które w obrocie handlowym określane są jako premiksy – uznać więc należało za prawidłowe.

Zgodnie bowiem z Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej, pozycja 2309 obejmuje paszę słodzoną oraz inne preparaty, tzn. przetworzone produkty pokarmowe dla zwierząt, składające się z mieszaniny kilku składników pokarmowych, a mianowicie:

(1) pasze treściwe;

(2) pasze uzupełniające;

(3) preparaty do wytwarzania pasz treściwych lub uzupełniających.

Odnośnie ostatniej grupy, w Wyjaśnieniach do Taryfy Celnej (tom I, s.228, pkt (C)) podano: "Preparaty te znane w handlu jako "premiksy" zazwyczaj są mieszankami składającymi się z kilku substancji (czasami zwanymi dodatkami), których rodzaj i proporcje różnią się w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej. Substancje te dzielą się na trzy rodzaje:

(1) ułatwiające trawienie i zapewniające dobre wykorzystanie paszy przez zwierzęta i chroniące ich zdrowie; są to: witaminy lub prowitaminy, aminokwasy, antybiotyki, kolcydiostatyki, pierwiastki śladowe, emulgatory, substancje smakowe, substancje pobudzające apetyt itd.,

(2) konserwujące paszę (szczególnie substancje tłuszczowe) aż do momentu spożycia jej przez zwierzę, są to: stabilizatory, przeciwutleniacze itd.,

(3) służące jako nośnik i składające się z jednej lub kilku organicznych substancji odżywczych (mąka lub mączka maniokowa lub sojowa, śruty, drożdże, różne pozostałości przemysłu spożywczego itd.) lub substancji nieorganicznych (np. magnezyt, kreda, kaolin, sól, fosforany)."

W Wyjaśnieniach zawarto również informację, że grupa preparatów do wyrobu pasz (premiksów) obejmuje także m.in. preparaty składające się z kilku substancji mineralnych pod warunkiem, że stosowane są w żywieniu zwierząt.

Przedstawione uregulowania taryfowe uzasadniają więc przyjęte przez organy celne stwierdzenie, że towar o nazwie handlowej "Bolifor 18" stanowiący nieorganiczną substancję, składający się głównie z fosforanu i węglanu wapnia, stosowany w doustnym żywieniu zwierząt, przeznaczony bądź jako nośnik do produkcji premiksów lub jako dodatek do wyrobu pasz - zgodnie z brzmieniem Wyjaśnień do Taryfy Celnej - jest premiksem (ściślej: mieści się w kategorii premiksów). Zgodnie zatem z zasadami klasyfikacji taryfowej (reguła nr 1 i nr 6 ORINS) został przez organy celne prawidłowo zaklasyfikowany do kodu PCN 2309 90 93 0 obejmującego "przedmieszki".

Sąd nie podzielił zarzutu strony skarżącej, iż dokonana przez organy celne klasyfikacja towaru narusza wyrażoną w regule 1 Wyjaśnień do Taryfy celnej kategoryczną zasadę, stanowiącą, iż "kolejne reguły znajdują zastosowanie wyłącznie, o ile nie jest to sprzeczne z brzmieniem uwag do sekcji lub działów", w sytuacji gdy, zgodnie z uwagą nr 1 do działu 23 Taryfy celnej "pozycja 2309 obejmuje produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych (...)" - natomiast organy celne zaliczyły do tej pozycji towar (preparat), który niewątpliwie nie jest pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego. Zarzut ten nie jest trafny, ponieważ treść Wyjaśnień do pozycji 2309 Taryfy celnej jednoznacznie wskazuje, że dopuszczalne jest klasyfikowanie w tej pozycji: "substancji nieorganicznych (np. magnezyt, kreda, kaolin, sól, fosforany)", a ponadto: "preparatów składających się z kilku substancji mineralnych pod warunkiem, że stosowane są w żywieniu zwierząt".

Stwierdzić w związku z tym należy, że pełny zakres przedmiotowy pozycji 2309 precyzyjnie określają łącznie: treść pozycji oraz Wyjaśnienia do Taryfy celnej jak i wymieniona uwaga nr 1 do działu 23. Wprawdzie ze względu na treść tej uwagi dopuszczenie w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej klasyfikacji w pozycji 2309 także substancji nieorganicznych, używanych w karmieniu zwierząt, ma charakter wyjątkowy, biorąc pod uwagę zawartość całego działu 23 Taryfy celnej, który w poszczególnych pozycjach niewątpliwie obejmuje wyłącznie produkty pochodzenia zwierzęcego i roślinnego, jednak za takim dopuszczeniem przemawia fakt, iż w żywieniu zwierząt także takie substancje nieorganiczne są stosowane, chociaż ich udział w paszach, np. wagowy lub objętościowy, jest marginalny. Przede wszystkim należy jednak stwierdzić, że skoro możliwość zaliczania określonych wyżej substancji nieorganicznych została wprost przewidziana w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, to nie jest to wynikiem błędu prawodawcy, który doprowadził do wewnętrznej sprzeczności w taryfikacji, i który to błąd należy eliminować poprzez prawidłową wykładnię postanowień taryfowych, lecz jest świadomym i racjonalnym uzupełnieniem pozycji zawierającej "produkty do karmienia zwierząt otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych i zwierzęcych" właśnie o takie substancje nieorganiczne, również używane (uzupełniająco, wspomagająco) w karmieniu zwierząt.

Strona skarżąca wprawdzie nie podnosi argumentu o wewnętrznej sprzeczności w klasyfikacji taryfowej, wprost przeciwnie, uważa, że takiej sprzeczności nie ma, gdyż – jej zdaniem - do pozycji 2309 można zaliczać omawiane substancje mineralne, ale tylko wtedy, gdy powstają one w wyniku przetworzenia materiału roślinnego lub zwierzęcego. Zdaniem skarżącej "zarówno bowiem magnezyt, jak i sól, kreda czy fosforany mogą być wynikiem zaawansowanego przetwarzania substancji organicznych".

Taka argumentacja nie jest jednak przekonująca, należy się bowiem zgodzić ze stanowiskiem organu odwoławczego, że sugerowane przez skarżącą metody uzyskiwania substancji mineralnych (w wyniku zaawansowanego przetwarzania materiału roślinnego lub zwierzęcego), wydają się ekonomicznie nie uzasadnione, przy późniejszym przeznaczeniu tych substancji w masowym żywieniu zwierząt. Uznać należy, że racjonalne stosowanie przy produkcji pasz i premiksów takich powszechnie znanych minerałów, jak np. sól, kreda, czy kaolin (glinka porcelanowa) wydaje się możliwie przy wykorzystaniu naturalnych złóż mineralnych i ewentualnym ich przetwarzaniu – nie jest więc uzasadniony argument skarżącej, aby do pozycji 2309 mogły być zaliczane tylko takie substancje nieorganiczne (np. sól, kreda, magnezyt, kaolin czy fosforany), które zostały uzyskane w wyniku zaawansowanego przetwarzania materiału roślinnego lub zwierzęcego (o ile w ogóle jest to praktycznie możliwe), bez możliwości zaliczenia do tej pozycji takich samych substancji, ale uzyskanych ze złóż mineralnych lub w wyniku reakcji chemicznej substancji (surowców) mineralnych. Jest to uzasadnione również z tego powodu, iż Wyjaśnienia do Taryfy Celnej (tom I, s.228) wyraźnie wskazują także na "preparaty składające się z kilku substancji mineralnych", a więc także z przetworzonych mechanicznie lub chemicznie kilku minerałów.

Przedmiotowy preparat "Bolifor 18" został więc prawidłowo zaliczony do pozycji 2309, tym bardziej, iż klasyfikacja w pozycji 2835, wnioskowanej przez stronę skarżącą, ze względu na naruszenie postanowień uwagi nr 1 (a) do działu 28 Taryfy celnej jest niedopuszczalna. Stwierdzić bowiem należy, że w pozycji Taryfy celnej 2835 obejmującej: "Podfosforyny, fosforyny i fosforany; polifosforany, nawet niezdefiniowane chemicznie", pod pozycją 2835 26 objęte są - zgodnie z jej brzmieniem - "pozostałe fosforany wapnia" (inne niż wodoroortofosforany wapnia /fosforany diwapnia/ - wymienione w podpozycji 2835 25), objęte kodami PCN: 2835 2610 0 i 2835 26 90 0.

Zgodnie z uwagą nr 1 do działu 28 Taryfy celnej: "Z wyjątkiem, gdy z kontekstu wynika inaczej, pozycje tego działu obejmują:

(a) odrębne pierwiastki chemiczne i związki chemiczne, zdefiniowane, także zanieczyszczone;

(b) produkty wymienione powyżej w punkcie (a), rozpuszczone w wodzie;

(c) produkty wymienione powyżej w punkcie (a), rozpuszczone w innych rozpuszczalnikach pod warunkiem, że ten proces rozpuszczania stanowi normalną i niezbędną metodę przygotowującą produkt ze względu na bezpieczeństwo lub dla celów transportu i że rozpuszczalnik ten nie zmienia jego zastosowania z ogólnego na specyficzne;

(d) produkty wymienione powyżej w punktach (a), (b) i (c), z dodatkiem stabilizatora (włączając środek przeciwzbrylający) niezbędnego dla ich trwałości lub transportu;

(e) produkty wymienione powyżej w punktach (a), (b), (c) i (d), z dodatkiem środków przeciwpyłowych lub barwiących, dla ułatwienia ich identyfikacji lub ze względów bezpieczeństwa, pod warunkiem, że dodatki takie nie zmieniają ich zastosowania z ogólnego na specyficzne."

Analiza treści wymienionej uwagi nr 1(a) do działu 28 Taryfy celnej, w powiązaniu z brzmieniem kodu PCN 2835 26 90 0 wyraźnie wskazuje, iż kodem tym objęte są fosforany wapnia wyłącznie zdefiniowane, wyodrębnione, także zanieczyszczone.

Zgodnie z uwagami ogólnymi do działu 28 Taryfy: "wyodrębniony, chemicznie zdefiniowany związek jest substancją, która zawiera jeden rodzaj cząsteczek (np. kowalencyjne lub jonowe) o składzie zdefiniowanym przez stały stosunek pierwiastków i może zostać przedstawiony przez określony wzór strukturalny. W siatce krystalicznej, rodzaje cząsteczek odpowiadają powtarzającej się komórce jednostkowej" ( Wyjaśnienia do Taryfy celnej - tom I, s.291).

Ponadto zgodnie z komentarzem do uwagi nr 1 do działu 28 w Wyjaśnieniach do Taryfy Celnej stwierdzono, że: "Termin "zanieczyszczenia" dotyczy wyłącznie substancji, których obecność w pojedynczym związku chemicznym jest rezultatem jedynie i bezpośrednio procesu ich wytwarzania (w tym oczyszczania). Substancje te mogą być wynikiem zastosowania dowolnego czynnika będącego częścią tego procesu. Są to głównie:

(a) nie przekształcone substraty;

(b) zanieczyszczenia obecne w substratach;

(c) odczynniki zastosowane w procesie wytwarzania (włącznie z oczyszczaniem);

(d) produkty uboczne.

Należy jednak zauważyć, że substancje takie nie są w żadnym przypadku uważane za "zanieczyszczenia" dozwolone w znaczeniu uwagi 1 (a). Gdy pozostawi się je celowo w produkcie, aby miał on szczególnie, a nie ogólne zastosowanie, nie są uważane za dopuszczalne zanieczyszczenia."

Przedmiotowy preparat, o podanym wyżej, niekwestionowanym składzie chemicznym, powstały w wyniku reakcji chemicznej, nie stanowi więc – zgodnie z uwagą nr 1 do działu 28 – "wyodrębnionego, zdefiniowanego związku chemicznego, także zanieczyszczonego", aby mógł być klasyfikowany do tego działu. Jak wynika z dokumentów przedłożonych do akt przez stronę skarżącą (w tym również przy piśmie procesowym z dnia 08.11.2004 r.), w trakcie produkcji tego preparatu do reaktora dodawana jest większa ilość kamienia wapiennego, którego tylko część wchodzi w reakcję chemiczną z kwasem fosforowym, tworząc "czysty" fosforan jednowapniowy (monocalcium phosphate – MCP), pozostała część ("naddatek") stanowi węglan wapnia, stanowiący w gotowym produkcie 23% dodatek, nie dający się jednak oddzielić. Ten "naddatek" węglanu wapnia (potwierdzony także we wzorze chemicznym wskazanym w informacjach producenta /k. 1, 11 i 19 akt głównych/: "Ca(H2PO4)2xH2O; CaCO3" – a więc z wyraźnie wyodrębnionym, "wolnym", węglanem wapnia CaCO3) nie stanowi jednak technologicznego "zanieczyszczenia", lecz jest wynikiem celowego działania producenta, chcącego uzyskać odrębny produkt, inny od produkowanego przez niego preparatu "Bolifor MCP", będącego właśnie "czystym" fosforanem jednowapniowym (co potwierdza także jego nazwa – MCP). Przedmiotowy "Bolifor 18", zawiera bowiem obok fosforanu jednowapniowego MCP (51%) również węglan wapnia (23%), a ponadto m. in. fosforan dwuwapniowy (14%), fosforan magnezowy (5%) oraz materiały obojętne i zanieczyszczenia i in.

W związku z tym zgodzić się należy z organem odwoławczym, że klasyfikacja towaru o nazwie handlowej "Bolifor 18" do pozycji 2835 nie może być przyjęta, ponieważ przedmiotem przywozu była substancja składająca się głównie z fosforanu jednowapniowego Ca(H2PO4)2 oraz węglanu wapnia CaCO3, przy czym ilość węglanu wapnia zawartego w "Boliforze 18", co wynika bezpośrednio z równania reakcji, w której powstaje ten preparat, jest skutkiem nie przekształcenia części substratu reakcji (CaCO3) w fosforan jednowapniowy, przy tym nadmiar substratu jest celowym naddatkiem stosowanym przez producenta w celu zwiększenia zawartości wapnia w "Boliforze 18", a nie technologicznym "zanieczyszczeniem". Zaklasyfikowanie "Boliforu 18" wg kodu PCN 2835 26 90 0 jako wyodrębnionego fosforanu jednowapniowego, naruszyłoby więc postanowienia Taryfy celnej (brzmienie uwagi nr 1 (a) do działu 28 Taryfy celnej).

Wyjaśnić jednak należy, że celem takiego działania producenta jest nie tyle zwiększanie ilości wapnia w preparacie, lecz zmniejszanie ilości fosforu w tym preparacie. Podzielając przy tym pogląd strony skarżącej, potwierdzony w załączonych do akt opinii, iż o wartości biologicznej fosforanów paszowych decyduje zawartość w nich fosforu (im wyższa tym lepiej), jednak nie oznacza to, że zwiększenie ilości wapnia w "Boliforze 18" jest wynikiem nieświadomego "psucia" preparatu przez producenta, lecz zamierzonym jego działaniem dla uzyskania, wprawdzie mniej wartościowego, ale przez to tańszego preparatu. To działanie producenta, nazwane w skardze "marketingowym", wynika z faktu, iż cena fosforu jest znacznie wyższa niż cena wapnia – co podkreśla strona skarżąca w piśmie procesowym z 08.11.2004 r. – i dlatego cena "Boliforu 18" jest też znacznie niższa (254,62 euro/t – k. 38 akt sądowych) od ceny "Boliforu MCP" (328,76 euro/t). Dodawanie w produkcji "Boliforu 18" większej ilości kamienia wapiennego ma więc na celu uzyskanie nowego produktu, odmiennego od produkowanego już "czystego" fosforanu jednowapniowego "Boliforu MCP", a więc zwiększenie oferty handlowej producenta. Wprowadzenie na rynek preparatów o różnej zawartości fosforu umożliwia nabywcom racjonalny wybór (i stosowanie w żywieniu zwierząt) takiego preparatu, który najbardziej odpowiada ich potrzebom hodowlanym (zależnym m. in. od gatunku zwierząt, ich wieku, kierunku hodowli, zawartości minerałów w paszach naturalnych itp.).

Tym samym uznać należy, że dodatkowa zawartość wapnia w "Boliforze 18" nadaje temu preparatowi odmienne ("szczególne") zastosowanie od "Boliforu MCP". Zdaniem Sądu, użyte w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej w komentarzu do uwagi nr 1 do działu 28 Taryfy określenie "szczególne, a nie ogólne zastosowanie" nie oznacza całkowicie odmiennego, nadzwyczajnego zastosowania produktu, lecz takie zróżnicowanie (nawet podobnych) produktów, iż każdy z nich znajduje (może znaleźć) odrębne zastosowanie, stanowi więc odrębny produkt (także w ofercie handlowej). Przede wszystkim należy jednak w tym miejscu stwierdzić, że określenie powyższe dotyczy kategorii "zanieczyszczeń", a więc "wyłącznie substancji, których obecność w pojedynczym związku chemicznym jest rezultatem jedynie i bezpośrednio procesu ich wytwarzania" – omawiana kwestia nie ma więc istotnego znaczenia w niniejszej sprawie, bowiem naddatek węglanu wapnia nie jest takim "zanieczyszczeniem", ani ze względu na niezgodność z definicją tego pojęcia, ani z uwagi na zamierzone przez producenta zwiększenie ilości wapnia w produkcie (w celu zmniejszenia ilości fosforu, dla obniżenia ceny produktu). Z powyższych względów Sąd nie podzielił wyrażonego w opinii prof. dr. hab. S. M. (k. 35 akt sądowych) poglądu, iż naddatek wapnia "należy uznać za technologiczne zanieczyszczenie, którego usunięcie ze względu na wzrost kosztów i brak szkodliwości żywieniowej jest zbędne". Pogląd taki jest nie do przyjęcia także z tego powodu, że nielogiczne byłoby usuwanie z produktu czegoś, co zostało do niego celowo wprowadzone.

Uznać więc należy, iż ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego potwierdza, że "Bolifor 18" nie jest wyodrębnionym, zdefiniowanym związkiem chemicznym w postaci fosforanu, lecz powstaje w wyniku reakcji chemicznej opisanej wymienionym wyżej wzorem, która skutkuje otrzymaniem fosforanu jednowapniowego wraz z węglanem wapnia. Ostatecznie produkt zawiera znaczny naddatek węglanu wapnia w stosunku do zawartego fosforanu. Fakt ten znajduje potwierdzenie nie tylko w licznych dokumentach zgromadzonych w sprawie, został on także potwierdzony przez stronę skarżącą w piśmie z dnia 10.12.2002 r., w którym stwierdziła ona, że w przypadku "Boliforu 18" całkowita ilość kamienia wapiennego dodawanego do reaktora z kwasem ortofosforowym jest wyższa, w efekcie czego powstaje produkt zmodyfikowany o wyższej zawartości węglanu wapnia (kamienia wapiennego) niż w innych produktach, ("w Boliforze 18 stosunek Ca:P to 1,2:1, a w Boliforze MCP wynosi on 0,7:1"), a więc uznawanych za jednorodne fosforany, otrzymywanych w podobny sposób, ale bez naddatku węglanu wapnia w początkowym etapie produkcji. Należy stwierdzić, iż niniejsza modyfikacja polega więc głównie na zwiększeniu zawartości węglanu wapnia.

Nie ma przy tym także znaczenia fakt, że wapń ten nie został dodany (domieszany) do gotowego fosforanu, lecz wprowadzony został do reaktora (dodany do reakcji chemicznej, jednak w ilości większej niż wymagana w procesie wytwarzania fosforanu jednowapniowego), oraz to, że nie można go oddzielić od fosforanu, gdyż zawarty jest on w każdej granulce preparatu. Fakt ten nie oznacza, że przedmiotowy produkt jest jednorodny chemicznie i nie stanowi mieszanki substancji, ponieważ jednorodność struktury Boliforu 18 w postaci szarego granulatu nie wynika z chemicznych powiązań dwóch odrębnych związków chemicznych, czyli fosforanu jednowapniowego oraz węglanu wapnia.

Nie został także potwierdzony zarzut strony skarżącej, oparty o wynik badania laboratoryjnego preparatu przeprowadzonego w Centralnym Laboratorium Celnym w Otwocku w dniu 04.08.2000 r., bowiem laboratorium to pismem z dnia 28.04.2003 r. wyjaśniło, że dostępna w tym czasie technika zastosowana w tych badaniach umożliwiła określenie zasadniczego składnika próbki, czyli fosforanu jednowapniowego, natomiast w "Boliforze 18" zbadanym ponownie w 2002 r. przy wykorzystaniu nowopozyskanych technik analitycznych (m.in. dyfraktometru promieni rentgena) oprócz zawartych w próbce fosforanów stwierdzono obecność ok. 18 % węglanu wapnia.

Sąd nie podzielił też poglądu strony skarżącej, że za poprawnością zastosowanej przez stronę klasyfikacji celnej do pozycji 2835 Taryfy celnej przemawiają także dalsze reguły interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej (tj. reguły 2, 3, 3 a – c) - przede wszystkim z tego powodu, że preparat "Bolifor 18" nie mógł być klasyfikowany do tej pozycji z uwagi na jednoznaczne brzmienie wskazywanej wyżej uwagi 1(a) do działu 28 Taryfy celnej. W związku z tym wypada tu zacytować twierdzenie skarżącej podkreślone w skardze, iż w takiej sytuacji "nie można już dokonywać dalszych interpretacji klasyfikacyjnych w oparciu o kolejne reguły interpretacyjne, gdyż byłoby to niezgodne z kategorycznym brzmieniem reguły 1, stanowiącej, że kolejne reguły znajdują zastosowanie wyłącznie, o ile nie jest to sprzeczne z brzmieniem uwag do sekcji lub działów".

Odnosząc się do wniosku strony skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność, iż produkt "Bolifor 18" nie jest przedmieszką produktów pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego i jako taki nie powinien być kwalifikowany do oznaczenia kodem 230990930, Sąd uznał, że wniosek taki nie jest uzasadniony, bowiem zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że produkt ten nie jest pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego i kwestia ta jest bezsporna. W sytuacji, gdy zarówno skład substancji (niewątpliwie mineralnych a nie organicznych) użytych w reakcji chemicznej, w wyniku której uzyskiwany jest "Bolifor 18", jego wzór i skład chemiczny oraz przeznaczenie produktu jest ustalone, nie było uzasadnionej potrzeby zasięgania opinii specjalisty do wyjaśnienia tych kwestii. Przy nie budzącym w istocie wątpliwości (bezspornym) stanie faktycznym sprawy organy celne były więc uprawnione do samodzielnego (bez zasięgania opinii biegłego) zaklasyfikowania przedmiotowego produktu i klasyfikacja ta nie została przez Sąd podważona.

Sąd nie stwierdził też podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa procesowego, poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, wybiórcze potraktowanie zebranych w sprawie dowodów, czy też niewskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przyczyn, dla których szeregu dowodom przedłożonym przez skarżącą odmówił wiarygodności.

Mając na względzie powyższe skargę należało oddalić (art. 151 Prawa

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).