Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 373/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-05-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 165a par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 373/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 maja 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: Urszula Bukowiec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2012 r., sprawy ze skargi Zakładu "N" Spółka Jawna w K. (sprostowano omyłkę pisarską), na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 15 lutego 2012r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem nr [...] 15 lutego 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) utrzymał w mocy postanowienie nr [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 31 października 2011 r. w sprawie odmowy wszczęcia postępowania.

Rozstrzygnięcia te zapadły w następujących okolicznościach.

Pismem z dnia 10 sierpnia 2011 r. Zakład "N" Spółka Jawna z siedzibą w K. (skarżąca) wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zwrot podatku VAT w kwocie 174.918,00 zł z tytułu zakupu nieruchomości dokonanej aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 23 lutego 2009 r. W uzasadnieniu wniosku zakwestionowała możliwość zwolnienia tej transakcji z podatku od towarów i usług z uwagi na niemożność zastosowania w sprawie art. 135 ust. 1 lit. "j" dyrektywy 2006/112/WE, albowiem przez powyższą umowę skarżąca nabyła jedynie budynki, nie zaś grunt (którego właścicielem pozostaje Skarb Państwa). W ocenie skarżącej ustawa o podatku od towarów i usług jest w tym zakresie niezgodna z dyrektywą 2006/112/WE m.in. dlatego, że ustawodawca krajowy nie może ustanawiać innych zwolnień podatkowych niż wskazane w dyrektywie. Kwotę należnego zwrotu skarżąca ustaliła na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 25 lutego 2009 r., dokumentującej powyższą sprzedaż. W związku z tym, zdaniem skarżącej, nieprawidłowe było opodatkowanie tej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Postanowieniem z dnia 31 października 2011 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania, jako podstawę prawną powołując art. 165a § 1 O.p.

Organ uznał, że brak jest przesłanek do wszczęcia postępowania podatkowego. Następnie organ podał, że faktura VAT nr 237/09/J z dnia 25 lutego 2009 r. dokumentowała sprzedaż zwolnioną z podatku VAT, w związku z czym podatek należny nie stanowił elementu ceny ujawnionej na tej fakturze. Nie jest więc prawdą, że transakcja ta została opodatkowana zarówno podatkiem VAT, jak i podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Ponadto podano, że w zakresie rozliczenia skarżącej z tytułu podatku VAT za luty 2009 r., kiedy to dokonano przedmiotowej transakcji wydano decyzje podatkowe: Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 29 lipca 2010 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia 4 listopada 2010 r. Ponadto, w ocenie organu w sprawie nie znajdują zastosowania powołane przez skarżącą przepisy dyrektywy 2006/112/WE.

Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, któremu zarzuciła rażące naruszenie art. 75 § 1, art. 133, art. 165 oraz art. 247 § 1 pkt 3 O.p. W uzasadnieniu tego zażalenia, podniosła zarzuty związane z brakiem możliwości zwolnienia przedmiotowej transakcji z podatku VAT. Wskazała jednocześnie, że w myśl art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej podatnik ma prawo kwestionować zasadność pobrania przez płatnika podatku VAT albo jego wysokość wnioskując o stwierdzenie nadpłaty, a tym samym odmowa wszczęcia postępowania rażąco narusza omawiany przepis.

Postanowieniem z dnia 15 lutego 2012 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy podtrzymał wszystkie ustalenia poczynione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. W szczególności zauważył, że podatek należny VAT nie został wykazany na fakturze VAT nr [...] z dnia 25 lutego 2009 r. ani też w deklaracji podatkowej złożonej przez sprzedającego, natomiast skarżąca ujęła zwolnienie z opodatkowania omawianej transakcji w rozliczeniu VAT za luty 2009 r. Ponadto wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za luty 2009 r. była przedmiotem decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 29 lipca 2010 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia 4 listopada 2010 r., natomiast skarga na ostatnią z nich została oddalona (nieprawomocnym) wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 2096/10. Poza powyższym, organ drugiej instancji podał, że postępowanie z wniosku skarżącej nie może być wszczęte wobec braku podstawy prawnej do rozpatrzenia zawartego we wniosku żądania skarżącej. Wynika to zwłaszcza z faktu, że transakcja udokumentowana wyżej wymienioną fakturą nie uwzględnia w cenie sprzedaży podatku naliczonego, co oznacza, że skarżąca nie poniosła wydatków związanych z zapłatą tego podatku (nie doszło więc również do nadpłaty podatku). Sama ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje, w przypadku skarżącej, innego sposobu "odzyskania" podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, jak tylko poprzez odliczenie od podatku należnego, poprzez ujęcie go w rozliczeniu podatku za dany okres i to wyłącznie w przypadku, gdy nabycie towarów i usług związane jest ze sprzedażą opodatkowaną. W ten sposób realizowana jest neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Jednakże skoro podatek VAT nie został wykazany w przedmiotowej fakturze to, jako nieistniejący i wbrew temu co twierdzi skarżąca nie zapłacony przez nią, nie mógł być przez skarżącą odliczony. Skarżąca nie może natomiast wyliczyć samodzielnie tego podatku i odliczyć od podatku należnego, a tym bardziej żądać jego zwrotu. Skoro skarżąca nie zapłaciła na rzecz organu podatkowego żadnego podatku, nie mogło dojść również do żadnej nadpłaty. Organ uznał więc, że w tej sytuacji wszczęcie postępowania podatkowego jest niedopuszczalne.

Na marginesie organ zauważył, że sprzedaż użytkowania wieczystego jest dostawą towaru, nie zaś świadczeniem usługi, a ponadto, że jest opodatkowania według takiej stawki podatku VAT, jak sprzedaż budynków posadowionych na gruncie będącym przedmiotem użytkowania wieczystego.

Pismem z dnia 25 lutego 2010 r. Zakład "N" Spółka Jawna z siedzibą w K. wniosła na powyższe postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając mu rażące naruszenie prawa, a zwłaszcza art. 6, art. 7, art. 8, art. 75 § 1 w zw. z art. 72, art. 120, art. 121, art. 165a O.p. oraz art. 2 ust. 1 lit "a" dyrektywy 2006/112/WE. Skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Przedstawiając żądanie ewentualne, skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania sądowego i wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: 1) czy art. 2 ust. 1 lit. "a" Dyrektywy 2006/112/WE stoi na przeszkodzie by ustawodawca polski w u.p.t.u. umowę przeniesienia dzierżawy nieruchomości nazywając ją wieczystym użytkowaniem, od którego to użytkowania Skarżąca płaci roczny czynsz przez okres oddany na użytkowanie wieczyste, a cały czas właścicielem gruntu jest Skarb Państwa, uznał jako towar w rozumieniu dyrektywy 2006/112/WE; 2) czy Dyrektywa 2006/112/WE stoi na przeszkodzie by ustawodawca polski wprowadził dwukrotne opodatkowanie podatkiem obrotowym obrót nieruchomościami raz podatkiem VAT, a drugi raz podatkiem który nazywa podatkiem od czynności cywilnoprawnych, którego wysokość jest zależna od obrotu, 3) czy Dyrektywa 2006/112/WE stoi na przeszkodzie by ustawodawca polski uznał za towar budynek posadowiony na gruncie w wieczystym użytkowaniu, w sytuacji gdy po ukończeniu użytkowania wieczystego użytkownik wieczysty traci prawa do takiego budynku i ma prawo do zwrotu nakładów poniesionych na jego budowę, 4) czy Dyrektywa 2006/112/WE stoi na przeszkodzie by ustawodawca polski uznał czynność zakupu nieruchomości na która składają się faktyczny zakup nieruchomości oraz czynności ściśle z tym zakupem związane takie jak usługi biura pośrednictwa nieruchomości i kancelarii notarialnej które prawne i z ekonomicznego punktu widzenia stanowią całość, mogą być sztucznie dzielone i podlegać różnym stawkom opodatkowania podatkiem VAT; 5) czy art. 17 ust. 2 i 6 VI Dyrektywy stał na przeszkodzie, aby Rzeczypospolita Polska po dniu 1 maja 2004 r. wprowadziła drugi podatek obrotowy od sprzedaży nieruchomości nazywając go podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji gdy przed dniem 1 maja 2004 r., obowiązywał tylko podatek od wartości dodanej?

Uzasadniając skargę podano, że skarżąca kupując nieruchomość uiściła na rzecz biura obrotu nieruchomości oraz kancelarii notarialnej opłaty obejmujące podatek VAT w stawce 22%. Skarżąca jest zdania, że z uwagi na przepisy prawa europejskiego, usługi te powinny być opodatkowane tą samą stawką podatku VAT co sprzedaż nieruchomości. Są to bowiem świadczenia dodatkowe, które wchodzą w skład świadczenia złożonego – w tym przypadku: sprzedaży nieruchomości. Skarżąca obszernie wyjaśnia również, że umowa użytkowania wieczystego powinna podlegać rygorom właściwym w prawie podatkowym UE dla dzierżawy. Skarżąca rozwinęła również swoje zarzuty odnośnie niezgodności ustawy o podatku od towarów i usług z regulacjami prawa europejskiego.

Podniosła również, że w sprawie jest bezspornym, iż art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jest przepisem ustaw podatkowych dającym podstawy do rozpatrzenia wniosku skarżącej kwestionującej wadliwość wystawienia faktury i żądania w trybie postępowania o stwierdzenie nadpłaty rozumianej, jako zwrot podatku VAT nienależnie zapłaconego, w sytuacji gdy transakcja jest zwolniona z tego podatku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując prezentowane dotychczas stanowisko. Organ zwrócił przy tym uwagę, że zaskarżone postanowienie dotyczyło odmowy wszczęcia postępowania, zatem z oczywistych względów przepisy materialno prawne, w tym ustawy o podatku od towarów i usług nie były stosowane przez organy podatkowe. Tym samym organy podatkowe nie mogły przepisów tych naruszyć. Z uwagi jednak na treść skargi, organ podatkowy szczegółowo ustosunkował się również do tych zarzutów, przedstawiając argumentację wykazującą bezzasadność argumentacji skarżącej.

W replice na odpowiedź na skargę z dnia 2 kwietnia 2012 r., skarżąca ustosunkowała się do tej odpowiedzi i podtrzymała stanowisko prezentowane na wcześniejszych etapach postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne powołane są do badania zgodności z prawem decyzji, postanowień, czynności i innych aktów administracyjnych. Sądy te kontrolują, czy organy administracyjne wydające zaskarżone akty nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, albo naruszenia prawa uzasadniającego ich nieważność. Jedynie wówczas jest możliwe uchylenie kwestionowanej decyzji bądź stwierdzenie jej nieważności w trybie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z art.134 p.p.s.a., sądy te nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria nie wykazała zasadności skargi.

W niniejszym postępowaniu zaskarżono postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. Wobec tego kognicja sądu nie może wykroczyć poza tak określony przedmiot postępowania, w szczególności nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej czy podatkowej niż ta, w której wniesiono skargę (zob. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2011r., sygn. akt I OSK 1454/10, LEX nr 1070762).

Postępowanie podatkowe, którego wszczęcia domagała się skarżąca miało dotyczyć zwrotu podatku VAT z tytułu umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 23 lutego 2009 r. Przedmiotem sprzedaży było prawo użytkowania wieczystego działki oraz własność znajdujących się na niej budynków. Sprzedaży dokonano pomiędzy J.O. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą Wynajem Pomieszczeń JO.. a skarżącą. W aktach sprawy zalega faktura VAT nr [...] obejmująca ww. sprzedaż, w której podano następujące, istotne dla sprawy dane. Nazwa towaru/usługi: sprzedaż nieruchomości w Skawinie ul. Tyniecka 15, cena netto: 970.000,00, wartość netto: 970.000,00, stawka VAT: "zw.", VAT: 0,00, brutto: 970,000,00. Na fakturze widnieje podpis osoby upoważnionej przez skarżącą do odbioru dokumentu.

Sąd zgadza się więc z organem, iż na fakturze wyszczególniono zwolnienie transakcji z podatku VAT stosując skrót w jednej z rubryk, w innej z kolei podając 0,00 zł jako wartość podatku. Za twierdzeniem tym przemawia ponadto tożsamość cen brutto i netto. Powyższe bezsprzecznie oznacza, że podatek VAT nie był elementem ceny sprzedaży nieruchomości. Oznacza to również, że skarżąca – jako kupująca – nigdy nie uiściła podatku, którego zwrotu się domagała we wniosku z dnia 10 sierpnia 2011 r. W związku z powyższym poczynione przez organy podatkowe ustalenia faktyczne, dokonane zostały prawidłowo i dalsze rozważania można prowadzić na ich podstawie.

Rację ma przy tym Dyrektor Izby Skarbowej uznając przepisy Ordynacji podatkowej o nadpłacie podatku za nieadekwatne w niniejszej sprawie. Należy bowiem pamiętać, że zgodnie z art. 72 § 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę: 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku; 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4 O.p., określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej oraz 4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Przytoczona regulacja nie formułuje definicji nadpłaty, zawierając jednak wyliczenie kwot, które stanowią nadpłatę (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2010r., sygn. akt II FSK 913/09, LEX nr 786872). Niemniej żadna z powyższych sytuacji nie zachodziła w rozpoznawanej sprawie. Można by o niej mówić, gdyby jakiekolwiek kwoty zostały uiszczone przez skarżącą z tytułu obowiązku zapłaty podatku. Skarżąca jednak żadnych kwot z tytułu zobowiązania podatkowego nie zapłaciła. W konsekwencji, nie można wszcząć postępowania w przedmiocie nadpłaty podatku, jeżeli żadna kwota na poczet należności podatkowej nie została pobrana przez organ podatkowy. W takim wypadku brak jest przedmiotu ze względu na który można wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie nadpłaty.

Podsumowując należy stwierdzić, że skoro, jak wynika z ww. faktury VAT omawiana transakcja była zwolniona z podatku VAT, a cena sprzedaży brutto nie była powiększona ani o złotówkę w stosunku do ceny netto (w szczególności nie o kwotę 174.918,00 zł jak wyliczyła skarżąca), to w sprawie nie mamy do czynienia z nadpłatą.

W ocenie Sądu, powyższe przesądza, że w przepisach obowiązującego prawa brakuje podstaw do prowadzenia postępowania na skutek wniosku skarżącej. Skoro w sprawie nie uiszczono podatku, nie może być mowy o nadpłacie. Z tego względu organ trafnie zastosował w tym zakresie art. 165a O.p.

Trafnie zatem organ nie zakwalifikował pisma skarżącej z dnia 10 sierpnia 2011 r. jako wniosku o stwierdzenie (i zwrot) nadpłaty w podatku od towarów i usług. Choć co do zasady, w świetle zasady falsa demonstratio non nocet, organy władzy publicznej powinny dążyć do rozpatrzenia rzeczywistego żądania strony postępowania (administracyjnego, podatkowego, sądowego etc.), to jednak taka możliwość powinna wystąpić obiektywnie. W ocenie Sądu, organ nie mógł potraktować pisma z dnia 10 sierpnia 2011 r. jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty, gdyż dotyczył on transakcji nieopodatkowanej.

Poszukując więc rzeczywistego znaczenia tego wniosku organ mógł przyjąć jego literalne brzmienie, zwłaszcza, że został on szczegółowo uzasadniony oraz podniesiono w nim szereg zarzutów natury legislacyjnej. Wniosek nie pozostawiał wątpliwości, że skarżąca domaga się od organu podatkowego zwrotu środków finansowych, których nigdy na rzecz wierzyciela publicznego nie świadczyła, choć według jej twierdzeń kwoty takie powinny jej zostać zwrócone. Słusznie zatem organ I instancji potraktował ten wniosek, jako nieprzewidziany w przepisach prawa i odmówił wszczęcia postępowania, gdyż brak było w tym zakresie przedmiotu postępowania. Ustawodawca przewiduje przy tym dla podatnika możliwość wszczęcia postępowania weryfikującego wysokość należnego za dany okres podatku. Należy stwierdzić, że skarżąca wykorzystała taką możliwości i złożyła korektę deklaracji w podatku VAT za luty 2009 r., czyli za okres, za który domagała się również zwrotu podatku, składając przedmiotowy wniosek. Postępowanie wszczęte na skutek złożenia korekty deklaracji, zakończyło się wydaniem ostatecznej decyzji, o której mowa była we wcześniejszej części uzasadnienia. Skoro ustawodawca przewidział dla podatnika konkretny środek zmierzający do weryfikacji wysokości należności podatkowej i strona ma możliwość skorzystania z niego, to nie może składać wniosków, nie przewidzianych w przepisach prawa. Takim wnioskiem, był natomiast wniosek o zwrot podatku VAT za luty 2009r.

Wszczęcia postępowania w sprawie uniemożliwia także istnienie w obrocie prawnym decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 listopada 2010 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za luty 2009 r. w wysokości zero złotych. W świetle art. 165a O.p. organ podatkowy powinien wydać orzeczenie odmawiające wszczęcia postępowania podatkowego, jeżeli wcześniej w odniesieniu do tego samego podatku została wydana decyzja ustalająca jego wysokość (zob. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 133/10, LEX nr 989850). Za niedopuszczalne, z punktu widzenia zasad aksjologicznych systemu prawa, a w szczególności pewności prawa, należałoby uznać doprowadzenie do sytuacji, w której w obrocie prawnym zaistniałyby dwie decyzje kształtujące odmiennie ten sam stosunek podatkowy (por. wyroki NSA z 12 grudnia 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 349/98 i z 26 lipca 2006 r., sygn. akt II FSK 990/05, niepubl.). W sposób oczywisty naruszałoby to także zasadę trwałości decyzji podatkowych, która służy nie tylko ochronie praw nabytych ale przede wszystkim ochronie ogólnego porządku prawnego. Gwarancją przestrzegania tej zasady jest przywołany już wcześniej art. 247 § 1 pkt 4 o.p., który obliguje do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej dotyczącej sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną (zob. wyrok NSA z dnia 27 maja 2005 r., sygn. akt II FSK 76/09, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej trafnie ocenił, iż uwzględnienie żądania skarżącej wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu podatku VAT naruszyłoby zasadę powagi rzeczy osądzonej. Wynika to z faktu, że decyzja ta zapadła w wyniku kontroli podatkowej obejmującej rozliczenie podatku VAT za luty 2009 r. Wynika to wprost z treści uzasadnienia orzeczenia oddalającego skargę na tę decyzję (wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 2096/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zwrócić można przy tym uwagę na pogląd wyrażony przez L.E. w komentarzu do art. 79 Ordynacji podatkowej (LEX, 2011), że wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego uniemożliwia wszczęcie postępowania o stwierdzenie nadpłaty, dopóki ta decyzja nie zostanie usunięta z obrotu prawnego.

Z powyższego wynika, że organ podatkowy trafnie zastosował art. 165a O.p., zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Zawarte w nim wyrażenie "nie może być wszczęte" odniesiono bowiem do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny (zob. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1097/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto w literaturze i orzecznictwie wskazuje się, że postępowanie nie może być wszczęte w sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, bądź w sprawie zapadła już decyzja (również nieostateczna) – P. Pietrasz, Komentarz do art. 165a ustawy – Ordynacja podatkowa, publ. LEX, 2011.

Wobec tego, że, przedmiotem niniejszej sprawy jest kontrola odmowy wszczęcia postępowania podatkowego, to wniosek skarżącej o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym należy uznać za niezasadny. Przede wszystkim, pomiędzy rozstrzyganą sprawą sądowoadministracyjną a odpowiedzią na pytania proponowane przez skarżącą nie występuje taka zależność, która uniemożliwia wydanie orzeczenia bez odpowiedzi na pytania prejudycjalne. Innymi słowy, rozstrzygnięcie wątpliwości przedstawianych przez skarżącą w żądaniu ewentualnym nie stanowi zagadnienia prejudycjalnego dla niniejszego orzeczenia.

Skoro zarzuty skargi okazały się bezzasadne, a Sąd respektując art. 134 p.p.s.a. nie doszukał się w kontrolowanym postępowaniu podatkowym uchybień uzasadniających uchylenie zaskarżonego postanowienia, skargę oddalono na zasadzie art. 151 p.p.s.a.