Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1450/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 212, art. 228 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Barbara Stukan - Pytlowany (spr.) Protokolant Monika Tutak - Rutkowska po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 lipca 2012 r. sygn. akt III SA/Po 318/12 w sprawie ze skargi K. D. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz K. D. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 5 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Po 318/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę K. D., uchylając zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: Dyrektor Izby Celnej) z dnia [...] grudnia 2011 r. (nr [...]) oraz stwierdzając nieważność postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w [...] (dalej: Naczelnik Urzędu Celnego) z dnia [...] listopada 2011 r. (nr [...]) - oba wydane w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Ponadto Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, a także zasądził od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego 357 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów administracji orzekających w sprawie. Organy te stwierdziły, że postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego w [...], działając na podstawie art. 239b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej nr [...]. Rozstrzygnięcie to (skierowane do K. D.) zostało doręczone adwokatowi M. G., który jednak nie był wówczas umocowany do występowania w imieniu strony w sprawie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności. W ustawowym terminie K. D. wniósł zażalenie na wspomniane postanowienie, jednakże postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej stwierdził niedopuszczalność tegoż zażalenia, wskazując w podstawie prawnej swojego rozstrzygnięcia art. 288 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu II instancji, Naczelnik Urzędu Celnego nie był związany - w rozumieniu art. 212 Ordynacji podatkowej - wydanym przez siebie postanowieniem, bowiem nie zostało ono doręczone podatnikowi, a zatem nie weszło do obrotu prawnego. W tej sytuacji nie mógł w ogóle rozpocząć się bieg terminu przewidzianego na wniesienie zażalenia. W konsekwencji Dyrektor Izby Celnej uznał, że zażalenie wniesione w okolicznościach niniejszej sprawy było niedopuszczalne.

Jeszcze przed rozpoznaniem przez organ odwoławczy wspomnianego zażalenia Naczelnik Urzędu Celnego - uznawszy, że postanowienie z dnia [...] października 2011 r. nie weszło do obrotu prawnego - wydał kolejne postanowienie (z dnia [...] listopada 2011 r.) o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji i doręczył je podatnikowi (K. D.).

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zarówno zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej, jak i postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2011 r. zostały wydane z naruszeniem prawa, przy czym w przypadku drugiego z tych rozstrzygnięć było to naruszenie stanowiące przesłankę stwierdzenia nieważności orzeczenia.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, organy błędnie uznały, że postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011 r. nie weszło do obrotu prawnego i organ, który je wydał nie był nim związany w rozumieniu art. 212 Ordynacji podatkowej. Nie można bowiem utożsamiać braku doręczenia rozstrzygnięcia z wadliwym doręczeniem, czyli sytuacją, w której rozstrzygnięcie dociera do podatnika, a ten skutecznie korzysta z przyznanych mu uprawnień procesowych. Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie pomimo błędnego zaadresowania (błędnego skierowania korespondencji), rozstrzygnięcie dotarło do strony, a ta skutecznie, bo w terminie otwartym na wniesienie środka odwoławczego, skorzystała z prawa zażalenia. W okolicznościach niniejszej sprawy wspomniane postanowienie weszło zatem do obrotu prawnego, zaś Dyrektor Izby Celnej był zobowiązany do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. W konsekwencji zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej podlegało uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."). Sąd pierwszej instancji zobowiązał Dyrektora Izby Celnej, by przy ponownym rozpatrywaniu sprawy dokonał merytorycznej oceny zasadności zarzutów podniesionych w zażaleniu.

Sąd pierwszej instancji uznał ponadto, że Naczelnik Urzędu Celnego nie miał podstaw do wydania - w toku postępowania zażaleniowego - kolejnego rozstrzygnięcia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Zdaniem Sądu, postanowienie wspomnianego organu z dnia [...] listopada 2011 r. - jako kolejne rozstrzygnięcie wydane w tej samej sprawie - było obarczone wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu pierwszej instancji, niedopuszczalne jest bowiem, aby organy administracji publicznej - bez odniesienia się do aktualnej sytuacji procesowej oraz nie zważając na brak ostatecznych rozstrzygnięć - przyjmowały, że sprawa nie została już rozstrzygnięcia w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Sąd stwierdził, że nie jest uprawnione stanowisko, iż wadliwe zaadresowanie korespondencji do rzekomego pełnomocnika aktualizuje kompetencję do ponownego rozstrzygnięcia sprawy - i to z pominięciem ochrony procesowej trybu odwoławczego uzyskanej wskutek środków odwoławczych wniesionych przez stronę postępowania. Z tych względów Sąd pierwszej instancji, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 135 p.p.s.a., stwierdził nieważność postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2011 r.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożył Dyrektor Izby Celnej. Zaskarżył to orzeczenie w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie poniesionych kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wnoszący skargę kasacyjną zarzucił zaskarżonemu wyrokowi:

- naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z błędną wykładnią art. 212 Ordynacji podatkowej, stanowiącą, że nastąpiło związanie organów podatkowych treścią rozstrzygnięcia pomimo wadliwego doręczenia postanowienia organu I instancji,

- naruszenie przepisów postępowania określonych w art. 134 § 1 p.p.s.a., mające wpływ na wynik sprawy, poprzez wykroczenie poza granice rozpatrywanej sprawy i ingerencję w akt administracyjny pozostający na etapie postępowania administracyjnego.

W uzasadnieniu wnoszący skargę kasacyjną stwierdził w szczególności, że w realiach niniejszej sprawy skierowanie postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego do adwokata M. G. było równoznaczne z całkowitym pominięciem przez organ I instancji strony postępowania. Przytaczając treść art. 212 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że to prawidłowe doręczenia - a nie fakt zapoznania się adresata z treścią pisma - wywołuje skutki prawne. Stroną postępowania podatkowego w niniejszej sprawie był K. D., a zatem tylko i wyłącznie w przypadku doręczenia pisma tej osobie można by stwierdzić prawidłowe i skuteczne doręczenie. Natomiast doręczenie decyzji rzekomemu pełnomocnikowi, który następnie doręczył ją stronie nie sanuje wadliwości doręczenia. Sąd - stwierdzając, że podatnik skorzystał z prawa wniesienia zażalenia w terminie otwartym na wniesienie środka odwoławczego - nie wyjaśnił ponadto, czy rozpoczęcie biegu tego terminu nastąpiło z dniem doręczenia postanowienia adwokatowi, czy też od dnia przekazania przez niego korespondencji stronie, przy czym data ta jest niemożliwa do ustalenia w oparciu o obiektywne dowody. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, doręczenie postanowienia podmiotowi niebędącemu stroną postępowania nie wywołało żadnych skutków prawnych, gdyż stosownie do art. 212 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej związanie organu wydanym postanowieniem następuje dopiero z chwilą prawidłowego doręczenia. Organ odwoławczy był zatem zobligowany do stwierdzenia niedopuszczalności odwołania.

Wnoszący skargę kasacyjną stwierdził ponadto, że Sąd pierwszej instancji nie był uprawniony do ingerencji w sprawę związaną z odrębnym aktem administracyjnym, jakim było postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2011 r. Aktami kwestionowanymi przez stronę były: postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2011 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011 r. Sąd nie był zatem uprawniony do stwierdzenia nieważności postanowienia z dnia [...] listopada 2011 r.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik K. D. (adwokat) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na wstępie rozważań wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują.

Granice rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny autor rozpoznawanej obecnie skargi kasacyjnej zakreślił zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz art. 212 Ordynacji podatkowej. Uchybienie tym przepisom miało polegać na: 1) uchyleniu zaskarżonego postanowienia będącego skutkiem wadliwego uznania, że organy podatkowe były związane postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011 r., 2) wykroczeniu poza granice sprawy i poddaniu kontroli sądowej postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2011 r. wydanego w odrębnej sprawie.

Skarga kasacyjna jest bezzasadna.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że w okolicznościach niniejszej sprawy organy podatkowe były związane - w rozumieniu art. 212 Ordynacji podatkowej - postanowieniem o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, wydanym przez Naczelnika Urzędu Celnego w dniu [...] października 2011 r.

Zgodnie z art. 212 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Przepis ten ma odpowiednie zastosowanie również do postanowień (por. art. 219 Ordynacji podatkowej). Z normy wynikającej z art. 212 zdanie pierwsze w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że postanowienie organu administracji wywołuje skutki prawne w stosunku do organu (wiąże organ w zakresie stanowiska wyrażonego w tym orzeczeniu) wyłącznie wówczas, gdy zostało doręczone. Kwestia doręczeń została unormowana w art. 144 - art. 154c Ordynacji podatkowej, przy czym zasadniczym celem tej regulacji jest zapewnienie stronie (a w określonych przypadkach - jej przedstawicielowi lub pełnomocnikowi) możliwości zapoznania się z treścią pisma, a szerzej - ochrona praw strony w postępowaniu podatkowym.

W niniejszej sprawie stroną w postępowaniu o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nr [...] był K. D. i to on został wskazany jako adresat rozstrzygnięcia w postanowieniu Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011 r. Na tamtym etapie postępowania strona nie miała ustanowionego pełnomocnika, a zatem to jej należało doręczyć wspomniane postanowienie - stosownie do treści art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej. Tymczasem organ I instancji wysłał rzeczoną korespondencję do adwokata M. G., naruszając tym samym wspomnianą normę. Dalsze ustalone w sprawie okoliczności nie dają jednak podstaw do twierdzenia, że postanowienie z dnia [...] października 2011 r. nie weszło do obrotu prawnego i nie wiązało organów podatkowych. Skoro bowiem K. D. złożył zażalenie na wspomniane postanowienie, odnosząc się w nim do stanowiska wyrażonego przez organ w tym orzeczeniu, to znaczy, że znał treść tegoż postanowienia, a więc musiało ono dotrzeć do niego. W przedmiotowej sprawie nie można zatem uznać, że naruszenie przepisów regulujących doręczenie pism naruszało uprawnienia strony. Strona bowiem nie poniosła negatywnych konsekwencji zaniedbań podmiotu dokonującego doręczeń. W pełni zaakceptowała fakt doręczenia jej postanowienia, korzystając przy tym z przysługującego jej środka odwoławczego. W konsekwencji przyjąć należy, że mimo uchybienia przez organ I instancji przepisom postępowania regulującym zagadnienie doręczania pism - został zrealizowany cel tej regulacji, bowiem strona dowiedziała się o treści postanowienia z dnia [...] października 2011 r. W tym stanie rzeczy za trafne należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, wskazujące że postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011 r. weszło do obrotu prawnego i organ był nim związany. Skoro zażalenie zostało złożone przez stronę i jego przedmiotem było postanowienie funkcjonujące w obrocie prawnym, to Dyrektor Izby Celnej nie miał przesłanek do stwierdzenia na podstawie art. 228 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej niedopuszczalności tego zażalenia. Wydanie takiego postanowienia przez organ odwoławczy naruszało przepisy postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, co wypełniało hipotezę normy prawnej wynikającej z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i w konsekwencji uzasadniało uchylenie przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej.

Prawidłowości powyższego stanowiska nie mogą podważyć wskazane w skardze kasacyjnej argumenty związane z trudnością w ustaleniu daty faktycznego doręczenia stronie postanowienia z dnia [...] października 2011 r. Ta okoliczność mogłaby mieć znaczenie przy ocenie dochowania terminu, podczas gdy przedmiotem skargi w niniejszej sprawie było postanowienie o stwierdzeniu niedopuszczalności zażalenia (art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej) a nie postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia (art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej).

Nie jest również trafny zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 134 § 1 p.p.s.a., które miało polegać na wykroczeniu poza granice rozpatrywanej sprawy w związku z objęciem kontrolą sądową postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2011 r. Zgodnie ze wskazanym przepisem, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Zauważyć przy tym należy, że na sprawę administracyjną w znaczeniu materialnym składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać te właśnie elementy. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej (zob. A. Kabat, Komentarz do art. 134 p.p.s.a. [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX, 2013).

Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w granicach sprawy objętej kontrolą sądowoadministracyjną w niniejszym postępowaniu znajduje się nie tylko postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2011 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011 r., ale również postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2011 r. Ostatnio wskazane rozstrzygnięcie zostało bowiem wydane w tej samej sprawie administracyjnej co postanowienie z dnia [...] października 2011 r., skoro oba rozstrzygnięcia mają tożsamego adresata (K. D.) i nakładają tożsamy obowiązek (rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej nr [...]) na takiej samej podstawie prawnej (art. 239b w zw. z art. 165 § 1 pkt 3 i art. 216 Ordynacji podatkowej) i faktycznej (na co wskazuje identyczność uzasadnień obu postanowień).

Wobec bezzasadności wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że złożony przez Dyrektora Izby Celnej środek odwoławczy nie został oparty na usprawiedliwionych podstawach, co skutkowało oddaleniem skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego NSA orzekł na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 2 lit. c) w związku z § 18 ust. 1 pkt 1) lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 461).

PG