Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 319/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2007-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Protokolant Sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 266 zł (dwieście sześćdziesiąt sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...] i ustalił A. K. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w kwocie 6 632zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 8 842zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podał, iż przeprowadzone przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej postępowanie wykazało, że małżonkowie A. i K. K. w roku 1999 ponieśli wydatki i zgromadzili mienie w łącznej kwocie 244 110,12zł , natomiast uzyskali przychody w wysokości 103 767zł. Analiza uzyskanych przez podatników przychodów i poniesionych wydatków w latach 1990-1998 wykazała, że na początek badanego roku podatkowego 1999 poza środkami na rachunkach bankowych w wysokości 15 196,42zł małżonkowie K. nie dysponowali środkami finansowymi, z których mogliby ponieść w omawianym okresie wydatki. W związku z tym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję nr 205/2005/D w której stwierdzono, że część wydatków podatników i zgromadzonego mienia o wartości 125 146,70zł została pokryta przychodami z nieujawnionych źródeł, z czego na podatniczkę przypadła kwota 62 573zł.

W wyniku odwołania złożonego przez A. K. Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję, która jest przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie. Po ponownej analizie zebranego materiału dowodowego w zakresie uzyskanych przez podatników w okresie 1990-1998 przychodów i wydatków ustalono, iż przychody te wynosiły 788 328,70 zł, a wydatki 723 737,48 zł. Stan środków pieniężnych małżonków K. na dzień 1 stycznia 1999r. wynosił 64 591,22 zł.

Uzasadniając wielkość przychodów uzyskanych w latach 1990-1998 organ wskazał, iż K. K. w latach 1990- 1996 uzyskał z działalności gospodarczej opodatkowanej w formie karty podatkowej kwotę 276 100zł, tj. o 69 300 zł wyższą od kwoty ustalonej przez organ I instancji. Ustalając dochód za lata 1990-1991 oraz 1993-1996 organ przyjął wskaźnik zyskowności na poziomie 55 %, który stanowi średnią arytmetyczną wskaźników podanych w odwołaniu podatnika, natomiast w odniesieniu do roku 1992 uwzględniając argumentacje podatników zawartą w odwołaniach organ zastosował wskaźnik na poziomie 40 %. Z kolei z działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych za okres 1997-1998 podatnik uzyskał dochód w wysokości 60 262,10zł.

Ponadto w dochodach podatników za okres 1990-1998 r. uwzględniono:

- wynagrodzenie podatnika K. K. z tytułu zatrudnienia w Lekarskiej Specjalistycznej Spółdzielni Pracy i Zespole Opieki Zdrowotnej w łącznej kwocie 996,60zł,

- darowizny przekazywane na rzecz małżonków oraz ich syna M. K. od K.B., B. K. i Z. K. w łącznej kwocie 41.500 zł,

- prezenty ślubne małżonków w wysokości 18.000zł (po denominacji),

- premię gwarancyjną w związku z likwidacją książeczki mieszkaniowej w wysokości 10.000 zł (po denominacji),

- kwoty uzyskane z tytułu sprzedaży fotela dentystycznego i przystawki stomatologicznej w wysokości 7.500zł (po denominacji),

- otrzymywane w okresie od maja 1995r. do grudnia 1998r. od matki podatniczki K. B. kwoty o łącznej wysokości 22.000zł z tytułu partycypowania w kosztach wspólnego zamieszkiwania w domu podatników,

- kwoty uzyskane ze sprzedaży samochodów : w 1990r. marki Mercedes za cenę 5.000zł (po denominacji), w 1991r. marki Opel Kadett za cenę 8.075zł (po denominacji), w 1993r. marki BMW za cenę 35.000zł (po denominacji), marki BMW, Renault Alpinie, Jaguar za cenę 78.958zł,

- kwotę ze sprzedaży w 1993r. domu za cenę 44.000zł (po denominacji) oraz w 1994r. mieszkania za cenę 20.000zł (po denominacji),

- kwotę z tytułu spadku otrzymanego w 1995r. przez A. K. w wysokości 10.875zł,

- dochód z tytułu zaciągniętych w latach 1994-1996 kredytów bankowych w łącznej kwocie 111.414zł,

- dochody A. K. z wynagrodzenia za pracę w kwocie 37.714,20 zł oraz zwrot nadpłaty podatku dla podatniczki w kwocie 933,80 zł.

Odnosząc się do wydatków podatników za lata 1990-1998 organ wskazał, iż wynoszą one 723.737,48 zł. Do wydatków tych organ zaliczył:

- koszty utrzymania rodziny w kwocie 99.390,08zł,

- kwotę 253.700zł przeznaczoną na zakup samochodów,

- kwotę 112.223,50zł przeznaczoną zna zakup lokalu użytkowego oraz nieruchomości ,

- zakup wyposażenia gabinetu stomatologicznego w kwocie 51.050,75zł,

- koszty związane ze spłatą kredytów bankowych i odsetek w wysokości 126.414zł,

- opłaty skarbowe i notarialne w kwocie 6.390,70 zł,

- utworzenie lokat pieniężnych w łącznej kwocie 48.500 zł,

- inne wydatki w kwocie 26.068,45 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej dokonał również ustaleń w zakresie przychodów i wydatków małżonków K. za 1999 r. Przychody te wyniosły 164.936,85 zł, wydatki zaś 247.211,96 zł. Organ podniósł, iż ustaloną przez organ I instancji kwotę przychodów w wysokości 103.767zł należało powiększyć o kwotę 61.169,85 zł, na którą złożyły się: kwota 55.000 zł otrzymana przez małżonków z tytułu darowizn od członków rodziny, kwota 169,85zł stanowiąca odsetki od zgromadzonych środków pieniężnych na rachunku bankowym podatnika prowadzonym w PKO SA O/Kielce oraz środki pieniężne otrzymywane od K. B. w wysokości 6.000 zł.

Dokonując ustaleń po stronie wydatków jakie małżonkowie ponieśli w 1999r. organ odwoławczy określił ich wysokość na kwotę 247.211,96zł. Organ uznał za zasadne zwiększenie kwoty wydatków utrzymania rodziny w stosunku do kwoty ustalonej w decyzji pierwszoinstancyjnej o 3 101,76 zł. Uwzględniono bowiem fakt, iż w 1999 r. z małżonkami K. mieszkała matka podatniczki K. B., i wydatki z tym związane określono w kwocie 2 254,08 zł. Dokonano także korekty przyjętej w decyzji organu I instancji wysokości poniesionych przez podatników wydatków z tytułu założenia w 1999r. lokat terminowych w Deutsche Bank PBC S.A. Wydatki te zwiększono o kwotę 847,76 zł , tj. do kwoty 91.979,17 zł.

Mając na uwadze stan środków pieniężnych na dzień 1.01.1999 r. oraz wysokość przychodów i wydatków małżonków K. w 1999 r. Dyrektor Izby Skarbowej ustalił nadwyżkę wydatków i zgromadzonego mienia nad dochodami w wysokości 17.683,89 zł. Organ wskazał, iż wydatki i zgromadzone mienie za ten rok nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Zatem zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość podatku od dochodów z nieujawnionych źródeł należało wyliczyć przy zastosowaniu stawki 75 %. Z uwagi na okoliczność, iż w 1999r. małżonkowie K. pozostawali we wspólności majątkowej, dla A. K. zryczałtowany podatek dochodowy wyniósł kwotę 6.632,00 zł.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej A. K. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę. Wnosząc o uchylenie decyzji podniosła, iż dochody z prowadzonej przez K. K. działalności gospodarczej były wyższe niż ustalone przez organ. Zarzuciła, że przyjęcie przez organ wskaźnika zyskowności na poziomie 40 i 55 % oparto na przypuszczeniach i domniemaniach. Organ pominął przy tym okoliczność, iż w miarę upływu czasu dochodowość z prowadzonej działalności wzrastała.

Skarżąca wskazała również, iż ustalenia w zakresie przychodów i wydatków zostały dokonane w sposób dowolny i pozbawiony podstawy prawnej. Zdaniem skarżącej okres czasu jaki upłynął od lat 1990-1999r. uniemożliwia poparcie rzeczywistych wydatków precyzyjną dokumentacją. Tym samym nieudowodniona jest teza co do środków pieniężnych jakie podatnicy zgromadzili na początku 1999r..

Kolejny zarzut dotyczył kosztów poniesionych na eksploatację samochodów. Skarżąca zakwestionowała sposób składania przez podatników oświadczeń przed organem I instancji. Wskazała, iż wydatkami związanymi z eksploatacją samochodów zajmował się małżonek skarżącej, natomiast oświadczenia, które ona złożyła dotyczyły 2004 r. W jej ocenie składanie oświadczeń odrębnie przez małżonków, uniemożliwiło jej odniesienie się do twierdzeń K. K. co do wydatków w tym zakresie. Również brak po jej stronie wiedzy co do ustaleń organów podatkowych w zakresie przychodów i wydatków poczynionych przez K. K. uniemożliwiło skarżącej zajęcie stanowiska w tym zakresie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej , wnosząc o oddalenie skargi, powtórzył argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Podniósł ponadto, iż zarzuty skarżącej o nieuwzględnieniu przez organ odwoławczy okoliczności faktycznych związanych ze wzrostem dochodowości działalności gospodarczej prowadzonej przez K. K. są nieuzasadnione. Ustalenia te bowiem zostały dokonane w oparciu o wyjaśnienia podatnika w tej kwestii, a więc są wiarygodne, oparte na doświadczeniu podatnika z prowadzonej działalności.

Odnosząc się do zarzutu nieprawidłowo dokonywanych ustaleń w zakresie eksploatacji samochodów organ wskazał, iż wydatki za 1999r. ustalono na podstawie przedłożonych oświadczeń A. i K. K. o poniesionych wydatkach potwierdzonych ich zeznaniami złożonymi do protokołu. Z protokołów tych nie wynika, wbrew twierdzeniom skarżącej, by podane przez nią wartości wydatków związanych z eksploatacją samochodów dotyczyły 2004 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr.153 poz.1269 ze zm./ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można decyzję jedynie wówczas, gdy narusza ona prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego /art.145 § 1 pkt 1) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.

Sąd nie jest natomiast związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.( art.134 powołanej ustawy).

Organy podatkowe zaskarżoną decyzją ustaliły zryczałtowany podatek dochodowy za 1999r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, wskazując jako podstawę prawną decyzji przepisy art. 233 §1 pkt 2 lit a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz.176 ze zm.) oraz przepisy art. 10 ust 1 pkt.7, art. 20 ust 1 i 3 oraz art. 30 ust 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powoływanej dalej jako u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 20 ust.3 u.p.d.o.f. wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych, ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów już opodatkowanych, bądź wolnych od opodatkowania. Z unormowania tego wynika, że o wysokości przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach decydują dwa czynniki: suma poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków oraz wartość zgromadzonych w tym roku podatkowym zasobów, jeżeli nie znajdują pokrycia w zasobach już opodatkowanych, bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodu i w posiadanych wcześniej zasobach majątkowych.

W niniejszej sprawie skarga na uwzględnienie zasługuje z powodu naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa procesowego, a to art. 122 oraz art.187. w/w ustawy Ordynacja podatkowa. Przepis ten zobowiązuje organy podatkowe do zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego.

Warunki te nie zostały w niniejszej sprawie spełnione z poniższych powodów.

Pierwszą kwestią jest sprawa zawyżenia wydatków z tytułu założenia lokat bankowych. Jak wynika z zebranego przez organ materiału dowodowego tj. wyciągów Deutsche Banku PBC S.A. /zał. Nr 23 do protokołu kontroli/ za lokaty faktycznie założone w tym roku należy uznać lokaty z 10 listopada 1999r. i 4 grudnia 1999r. /nr lokat kolejno: 17590-27104-1-111-30-9 oraz 17590-27104-1-111-30-10/.

Natomiast lokaty z określeniem salda początkowego na dzień 8 października 1999r. o numerach: 17590-27104-1-111-14-7, 17590-27104-1-111-14-8, 17590-27104-1-111-30-8, 17590-27104-1-111-90-3 jednakże ze wskazaniem, że dokonano przeksięgowania w trakcie roku obrachunkowego w całości w kwotach wykazanych w wyciągach nadesłanych przez BANK nie mogą być uznane za wydatek. Lokaty te, jako lokaty 14 dniowe, zostały założone co prawda w 1999r., co wynika z pisma Deutsche Banku z dnia 14 listopada 2005r. /k. 41 tom 2/. Jednakże zostały założone przed datą 8 października 1999r., a kwoty wynikające z przeksięgowań obejmują nie tylko pierwotną kwotę założonej lokaty, ale także doliczone odsetki bankowe. I tak przykładowo pierwsza z lokat to przeksięgowana w trakcie okresu obrachunkowego kwota 8 288,95zł, z czego kwota 288,95zł to prawdopodobnie wartość odsetek narosłych do dnia przeksięgowania. W momencie likwidacji tej lokaty 14 marca 2000r. odsetki te miały wartość 686,69zł.

Tak więc kwoty odsetek uzyskanych z tytułu w/w lokat założonych w 1999r. nie mogą stanowić wydatku tego roku. Organ posiadając powyższe dowody zobowiązany był należycie je ocenić.

Drugą kwestią nienależycie wyjaśnioną i ustaloną, w ocenie Sądu, jest szacunkowe przyjęcie wartości dochodu osiąganego przez K. K. w latach 1990 – 1996. W zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzono, że wartość przychodów osiąganych z działalności gospodarczej w poszczególnych latach została przyjęta zgodnie z oświadczeniem podatnika. Do przychodu tego został zastosowany, nie kwestionowany przez podatnika, wskaźnik zysku netto w wysokości 40% jak chodzi o 1992 rok. Natomiast za lata 1990, 1991, 1993 – 1996, dochód obliczono stosując tenże wskaźnik w wysokości 55%. Jak podaje w uzasadnieniu organ wskaźnik w tej wielkości przyjęto jako średnią arytmetyczną wskaźników podanych w odwołaniu.

W przywoływanym przez organ odwołaniu pełnomocnik podatnika, nie zgadzając się z przyjęciem przez organ I instancji wskaźnika 40% w odniesieniu do wszystkich tych lat, wywodził, że skoro już w miesiącu czerwcu 1992r., przy nie zmienionych kosztach, wskaźnik był wyższy niż czterdziestoprocentowy w kwietniu tego roku, to pełnomocnik podał, że prawdopodobnie kształtował się w granicach 50 – 60%. Za tym, że wskaźnik ten był wyższy, w odwołaniu przywołano zarządzenie Ministra Finansów z 30 czerwca 1983r. nr 45 w sprawie podatkowych norm szacunkowych /Dz.Urz. Ministerstwa Finansów Nr 9, poz. 24/ , z którego wynika, że wskaźnik zysku netto dla stomatologów wynosił od 53 do 64%.

Trudno jednak uznać, że przyjęcie ze stwierdzenia "prawdopodobnie kształtował się w granicach 50 – 60%" średniej arytmetycznej z tych dwu wartości jest dostatecznym uzasadnieniem. Zatem należy przyjąć, że w tym zakresie uzasadnienia brak, a uznanie twierdzeń strony, że wskaźnik ten był wyższy niż 40% nie zmienia postaci rzeczy. Nie podano żadnej okoliczności dla której przyjęcie wielkości 55% można uznać za uzasadnione, nawet z tych możliwych do uwzględnienia, jak chociażby rozważenia, że wydatki na zakup środków trwałych miały wpływ na uzyskiwane dochody.

Za zupełną dowolnością tych ustaleń przemawia także i to, że 55% wskaźnik przyjęto nie tylko za lata po 1992r., w odniesieniu do którego podatnik wykazywał tendencje wzrostową osiąganych dochodów, ale także za lata 1990 i 1991. Próbę uzasadnienia wysokości przyjętego wskaźnika zysku podjął organ dopiero w odpowiedzi na skargę odnosząc się do wskaźników zyskowności za lata 1997 – 2003, kiedy działalność gospodarcza podatnika była opodatkowana na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że procentowe wskaźniki zysku netto zawsze uwzględniają wszystkie te koszty, które występują w danej działalności gospodarczej i są dopuszczalne przez przepisy prawa. Zatem nie uwzględnienie faktu, że zastosowanie wskaźnika uwzględnia także wydatki na zakup środków trwałych, choć oczywiście rozłożone w czasie w postaci odpisu amortyzacyjnego, doprowadziło do dwukrotnego uwzględnienia tego wydatku z powodu zaliczenia w całości do wydatków zakupu unitu stomatologicznego i pozostałego wyposażenia gabinetu z jednej strony, a z drugiej w części i w tych latach, kiedy przyjęto wskaźnik zyskowności netto także uwzględniający ten wydatek.

Natomiast jako nieuzasadnione przyjąć należy twierdzenia odwołania i skargi, że wielkości za poszczególne lata podatkowe są wielkościami osiągniętego dochodu, a nie jak to przyjął organ wielkością przychodu. Protokół kontroli z 9 kwietnia 1992r. w którym podatnik określił przychód w powiązaniu z poszczególnymi rodzajami usług i ich cenami, ponoszone koszty według rodzajów dają podstawę do przyjęcia, że podane wartości za poszczególne lata to osiągany przychód z uwzględnieniem tendencji wzrostowej najprawdopodobniej w miarę rozwoju firmy, czy rozpowszechnienia jej na rynku świadczonych przez nią usług.

Zdaniem Sądu zaskarżone rozstrzygnięcie wydane zostało także z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Uzasadnienie decyzji musi zawierać jeden z niezbędnych elementów w tym przepisie określonych to jest uzasadnienie faktyczne. Zupełny brak takiego uzasadnienia, czy uzasadnienie niekompletne powoduje, że rozstrzygnięcie nie poddaje się kontroli Sądu.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, kiedy to organ odwoławczy uchyla decyzję organu I instancji, rozstrzyga sprawę, a uzasadnienie buduje w ten sposób, że odsyła do uchylonego rozstrzygnięcia stosując technikę zmniejszania lub zwiększania elementów konstrukcyjnych mających wpływ na rozstrzygnięcie tj. przychodów i wydatków ustalonych przez organ I instancji. Na marginesie można zauważyć, że uzasadnienie uchylonego rozstrzygnięcia stosuje także system odesłań tj. do protokołu kontroli.

W zaskarżonej decyzji w odniesieniu do 1999 roku organ podaje, że małżonkowie osiągnęli przychody w łącznej kwocie 103 767zł, a przychody te zarówno pod względem rodzajowym jak i wartościowym zostały szczegółowo wymienione, jak to określa organ odwoławczy, w zaskarżonej decyzji organu I instancji. To samo dotyczy wydatków i zgromadzonego mienia. W ten sam sposób, rozpoczynając od wskazania przychodów i wydatków ustalonych przez organ I instancji w uchylonym rozstrzygnięciu, skonstruowano uzasadnienie jak chodzi o 2000 rok i wykazano tylko zwiększenia i zmniejszenia.

Inaczej rzecz ujmując zaskarżone rozstrzygnięcie nie zawiera uzasadnienia faktycznego jak chodzi o tę część ustaleń organu pierwszoinstancyjnego, która wraz z całą decyzją uległa uchyleniu, a do której odsyła się w zaskarżonej decyzji.

Za niezasadny należało uznać zarzut dotyczący zawyżenia kosztów eksploatacji samochodów w roku 1999 oraz 2000. Ocena organu, że małżonkowie K. posiadali odrębne samochody i ponosili koszty związane eksploatacją użytkowanych przez siebie samochodów nie jest oceną dowolną, wynika z zeznań i oświadczeń skarżących. Z żadnych materiałów zgromadzonych w sprawie nie wynika, że kwoty wydatków z tego tytułu dotyczyły roku 2004.

Nie można podzielić twierdzenia, że dowód z zeznań A. K. został przeprowadzony wadliwie, bowiem mąż nie został zawiadomiony o terminie przeprowadzenia dowodu, co stanowi naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Prawidłowe jest stanowisko organu, iż skoro do dnia 5 września 2005 r. postępowanie wobec A. K. było prowadzone odrębnie, a zostało połączone z postępowaniem prowadzonym stosunku do K. K. postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nie istniał obowiązek zawiadamiania pełnomocnika podatnika o prowadzonych czynnościach wobec podatniczki przed datą połączenia postępowań. Natomiast po tej dacie pełnomocnik w dniu 6 września 2005r. zapoznał się z aktami dotyczącymi postępowania prowadzonego wobec A. K.. Wskazać należy, że A. K. była przesłuchiwana w charakterze strony w dniu 5 czerwca 2006 r., w przesłuchaniu brał udział pełnomocnik skarżącego. Miał zatem możliwość zadawania pytań w celu wyjaśnienia okoliczności związanych eksploatacją samochodów.

Małżonkowie mieli także możność wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego w terminach wyznaczonych im przez organ.

Rozpoznając ponownie sprawę organy uwzględnią powyższe uwagi, przeprowadzą postępowanie i rozstrzygną sprawę wydając decyzję spełniającą wymogi art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa..

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.