Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1283/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska Sędziowie Sędzia NSA Marek Gorski Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń /spr./ Protokolant Hanna Tarnawska po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi W. Ś. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 18 czerwca 2002r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 15 marca 2002r. Nr [...] i zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 66,30 zł (sześćdziesiąt sześć i 30/100 złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 2) powyższe decyzje nie mogą być wykonane.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1283/02

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w przedmiocie stwierdzenia braku nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług i odmowy zwrotu podatku od towarów i usług wynikającego z importu towarów, na konto bankowe podatnika W. A. Ś..

W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa wskazała, że w dniu 19 lipca 2001r. W, A. Ś, złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek o korektę błędnie naliczonego podatku VAT w zgłoszeniu celnym Nr [...] z dnia 9 lipca 2001r. oraz po uwzględnieniu ww. korekty o zwrot nadpłaconego podatku VAT. Z przedmiotowego wniosku wynika, iż w dniu 9 lipca 2001r. W.A. Ś. sprowadził na polski obszar celny urządzenie elektroniczne, moduł dźwiękowy MIDI-OPERA CP 1. Powyższe urządzenie w zgłoszeniu celnym zakwalifikowane zostało według kodu PCN 854389950 jako pozostałe elektryczne maszyny i urządzenia wykonujące indywidualne funkcje niewyszczególnione w innych miejscach działu 85 – Maszyny i urządzenia elektryczne oraz ich części: rejestratory i odtwarzacze obrazu i dźwięku oraz części i akcesoria do tych wyrobów. Konsekwencją takiego zakwalifikowania przedmiotowego urządzenia było pobranie przez urząd celny podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Prawidłowość powyższego zgłoszenia celnego potwierdzona została decyzją Urzędu Celnego z dnia 12 lipca 2001r. Od tej decyzji zostało złożone odwołanie do Prezesa Głównego Urzędu Ceł.

W związku z powyższym Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2001r. Nr [...]zawiesił postępowanie w sprawie, które podjęte zostało z urzędu postanowieniem z dnia 31 stycznia 2002r. Nr [...] po otrzymaniu w dniu 30 stycznia 2002r. decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 14 listopada 2001r. utrzymującej w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Celnego.

Urząd Skarbowy w nie znajdując przesłanek dla pozytywnego rozpatrzenia wniosku decyzją z dnia 15 marca 2002r. ustalił wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego urządzenia na podstawie zgłoszenia celnego SAD Nr [...] z dnia 9 lipca 2001r. w wysokości 1.657,70zł., stwierdził brak nadpłaty z tego tytułu i odmówił zwrotu podatku od towarów i usług wynikającego z ww. dokumentu SAD.

Od decyzji tej W. A. Ś. złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie i ponowne rozpatrzenie sprawy. Przedmiotowej decyzji zarzucał naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art.18 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Stojąc na stanowisku, iż organ podatkowy w przedmiotowej sprawie niesłusznie przy dokonaniu klasyfikacji sprowadzonego urządzenia oparł się na kodach PCN, zamiast na klasyfikacjach statystycznych obowiązujących przed dniem l lipca 1997r. czym naruszono przepis art.54 ust.4 ustawy o VAT. Dodatkowo zarzucił organowi pierwszej instancji błędne zastosowanie wykładni art.11b ustawy o VAT.

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie Izba Skarbowa wskazała, że istota sporu w niniejszej sprawie polega na błędnym, zdaniem podatnika, dokonaniu przez organy celne, a w ślad za tym przez Urząd Skarbowy klasyfikacji sprowadzonego urządzenia OPERA CP l wg kodu PCN 854389950, co zrodziło skutek w postaci zastosowania zawyżonej stawki VAT - 22% zamiast 7%. Uważa podatnik, iż sprowadzone przez niego urządzenie jest w istocie pozbawionym klawiatury syntezatorem muzycznym, zgodnie zaś z zał. Nr 3 do ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U.Nr 11, poz.50 ze zm.), części do instrumentów muzycznych traktowane są na równi z instrumentami muzycznymi i opodatkowane są 7% stawką VAT.

Podniesiono w uzasadnieniu, że rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu narzuca obowiązek poddania ocenie, weryfikacji dokonanej klasyfikacji przedmiotowego urządzenia, co w opinii organu odwoławczego przekracza kompetencje Izby Skarbowej. Jak słusznie bowiem podkreślił w zaskarżonej decyzji Urząd Skarbowy według stanu prawnego w roku 2001 w przypadku importu towarów właściwym do dokonania klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej jest Dyrektor Urzędu Celnego jako organ pierwszej instancji oraz Prezes Głównego Urzędu Ceł w postępowaniu odwoławczym. Wynika to z art.278 § l i 2 oraz art.280 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (Dz.U.Nr 23, poz.117 ze zm.). Oznacza to, iż organy skarbowe w sprawach dotyczących importu towarów związane są w przedmiocie klasyfikacji towarów ustaleniami dokonanymi przez organy celne.

W przedmiotowej sprawie organy celne obu instancji dokonały zakwalifikowania sprowadzonego urządzenia wg kodu PCN 854389950. Zgodnie z powołanym w zaskarżonej decyzji rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz.U.Nr 111, poz. 1290) właściwą stawką podatku VAT z tytułu importu towaru zakwalifikowanego do ww. kodu PCN jest stawka 22%. Rozporządzenie to wydane zostało na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art.54 ust.2 cyt. ustawy o VAT, zgodnie z którym "do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie minister właściwy do spraw finansów publicznych (...) określi, w drodze rozporządzenia, wykazy towarów wymienionych w załącznikach nr 1 i 3-6 ustawy w układzie odpowiadającym Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN).

W związku z powyższym nie zasługuj ą na uznanie przedstawione przez podatnika zarzuty o naruszeniu przez organ pierwszej instancji dyspozycji art.54 ust.4 ustawy o VAT, a także o niekonstytutywności będącego podstawą określenia stawki podatku VAT w imporcie towarów powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999r.

Izba Skarbowa stoi zatem na stanowisku, iż organy celne stosownie do art.11 ust.5 cyt. ustawy o VAT dokonały prawidłowego poboru podatku od towarów i usług wykazanego w zgłoszeniu celnym z dnia 9 lipca 2001r. Nr [...]. A zatem Urząd Skarbowy słusznie orzekł o braku zaistnienia przesłanek, wynikających z art.11b oraz art.11c powołanej ustawy o VAT, uzasadniających stwierdzenie nadpłaty podatku od towarów i usług przy imporcie sprowadzonego urządzenia.

Skargę na powyższą decyzję wniósł W.A. Ś. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji W. A. Ś. zarzucił, iż:

- naruszono przepisy prawa materialnego przez błędną wykładnię artykułu 18 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993r. (Dz.U. nr 11, poz.50 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, i przyjęcie, iż elektroniczny moduł dźwiękowy nie stanowi towaru objętego hipotezą ustępu drugiego powołanego artykułu;

- naruszono art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz.U. nr 78, poz.483) w zbiegu z art.6 ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz.U.Nr 137, poz.926 z późn. zm.) poprzez przyjęcie, że akt wykonawczy do ustawy ma charakter podatkowotwórczy i powołanie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz.U.Nr 111, poz.1290) w charakterze podstawy prawnej dla ustalenia wysokości podatku należnego z tytułu importu modułu dźwiękowego;

- naruszono konstytucyjną zasadę równości (art.32) poprzez dyskryminację pod względem podatkowym przedmiotowego importu w stosunku do innych podatników objętych właściwością miejscową organu;

- naruszono dyspozycję art.54 ust.4 ustawy o VAT;

- naruszono przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy poprzez nieuwzględnienie obszernych wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę skarżącą w trybie art.188 Ordynacji podatkowej, niezakomunikowanie stronie skarżącej faktów znanych organowi z urzędu, oraz poprzez dopuszczenie do znacznego opóźnienia w podjęciu zawieszonego postępowania, mimo dużo wcześniejszego ustąpienia przyczyn uzasadniających zawieszenie.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że w dniu 9 lipca 2001r. skarżący sprowadził na polski obszar celny moduł dźwiękowy OPERA CP 1, który został nadesłany w przesyłce nr 451118. Przesyłce towarzyszyła wystawiona przez eksportera faktura, w której towar został prawidłowo opisany jako Elektr. Orgelexpander oraz podany został prawidłowy kod europejskiej taryfy celnej 9207 10 80, od którego obowiązujące w Polsce kody PCN różnią się jedynie dodaniem jednego znaku taryfowego. Zgodnie z wyjaśnieniami organów celnych PPUP Poczta Polska jako dysponent towaru dokonała zgłoszenia towaru jako objętego kodem PCN 8543 89 95 0, wychodząc tym samym rażąco poza treść dokumentów przewozowych. Biorąc pod uwagę, iż zgłoszenie celne jest deklaracją wiedzy zgłaszającego, zaś dysponent towaru nie powziął o nim żadnej wiadomości sprzecznej z treścią tych dokumentów, skarżący uważa, iż Poczta przekroczyła tu swoje uprawnienia i działała z inspiracji organów celnych. Ponieważ moduły dźwiękowe importowane poprzednio przez skarżącego jak również moduły sprowadzane poprzednio i obecnie przez innych importerów, których przykładowy wykaz znajduje się w aktach sprawy sygn. jw. traktowane były zawsze przez właściwe organy jako objęte hipotezą art.18 ust.2 ustawy o VAT, skarżący uznał, iż doszło do obiektywnego naruszenia przepisów prawa poprzez dyskryminację pod względem podatkowym przedmiotowego importu i uruchomił przepisane procedury odwoławcze przed właściwymi rzeczowo i miejscowo organami. W każdym większym sklepie muzycznym można w ciągu kilku minut przekonać się, iż od modułów pobierany jest podatek wg stawki 7%, o czym skarżący poinformował w postępowaniu organy i złożył stosowne wnioski dowodowe.

Skarżący podnosi, iż jego zdaniem w demokratycznym państwie prawa niedopuszczalna jest sytuacja, by decyzja urzędnika celnego mogła rodzić skutki zastrzeżone dla ustaw, przesądzając o rodzaju stawek podatkowych.

Zdaniem skarżącego strona przeciwna błędnie przyjmuje, iż delegacja ustawowa zawarta w art.54 ust.2 ustawy o VAT jest tożsama z derogacją ustępu czwartego tegoż artykułu. Przeciwnie nawet ust.4 stanowi lex specialis, ograniczając horyzont czasowy zdarzeń prawnych, do których się odnosi. Wprawdzie przepis art.54 ust.4 został wprowadzony głównie w związku z trudnościami dokładnego przełożenia symboli SWW na PKWiU, ale analogiczną argumentację stosować można i do kodów PCN. Gdyby organ podatkowy posłużył się w sprawie klasyfikacjami statystycznymi obowiązującymi przed dniem 1 lipca 1997r., nie usankcjonowały skarżoną decyzją obiektywnego naruszenia przepisu art.18 ust.2 ustawy o VAT. Warto też podkreślić, iż art.135 Ordynacji podatkowej zobowiązuje organ do działania w sprawie wnikliwie i szybko. Stwierdzenie rażącej rozbieżności między klasyfikacją dokonaną przez organ celny a kodem wskazanym na fakturze przez producenta winno wzbudzić czujność organu i skłonić do działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako to nakazuje art.122 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę i piśmie z 01.01.2002r. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

W piśmie z dnia 15.08.2002r. skarżący, po zapoznaniu się z odpowiedzią na skargę, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1270).

W myśl art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr 153, poz.1269) i art.134 § 1 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej... pod względem zgodności z prawem, rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanymi zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie sedno sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organy podatkowe były związane klasyfikacją taryfową sprowadzonego przez skarżącego urządzenia elektronicznego modułu dźwiękowego OPERA CP 1 do kodu PCN 854389950 przez organy celne w ostatecznej decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 14.11.2001r., co skutkowało zastosowaniem 22 % stawki VAT, zamiast żądanej przez skarżącego 7%.

W tym zakresie zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Organy podatkowe prawidłowo wskazały, że zgodnie z art.278 § 1 i 2 oraz art.280 Kodeksu celnego w przypadku importu towaru właściwym do dokonania klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej jest Dyrektor Urzędu Celnego w I instancji oraz Prezes Głównego Urzędu Ceł w II instancji. WW. przepisy wskazują zatem organy właściwe do dokonywania klasyfikacji, nie wymieniają przy tym organów podatkowych tj. Urzędów Skarbowych i Izb Skarbowych, co oznacza, iż organy te nie dokonują samodzielnie klasyfikacji w przypadku importu towaru, są związane klasyfikacją dokonaną przez wskazane organy celne.

Prawidłowo wskazała również Izba Skarbowa, że istotnie zgodnie z art.11b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jeżeli podatnik kwestionuje obliczenie podatku z tytułu importu towarów lub istnienie obowiązku podatkowego może w terminie miesiąca od dnia pobrania podatku przez organ celny wystąpić do właściwego dla niego miejscowo urzędu skarbowego z żądaniem wydania decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie zwrotu niesłusznie pobranej kwoty. Izba Skarbowa podtrzymuje swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, iż organy podatkowe nie miały podstaw do zmiany sposobu wyliczenia podatku od towarów i usług dokonanego przez organy celne. Zgodnie bowiem z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz.U.Nr 111, poz. 1290) właściwą stawką podatku VAT z tytułu importu towaru zakwalifikowanego do kodu PCN 854389950jest stawka 22%. Rozporządzenie to wydane zostało na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art.54 ust.2 cyt. ustawy o VAT zgodnie z którym "do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie minister właściwy do spraw finansów publicznych (...) określi, w drodze rozporządzenia, wykazy towarów wymienionych w załącznikach nr l i 3-6 ustawy w układzie odpowiadającym Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN). W związku z powyższym nie zasługuje na uznanie zarzut skarżącego o naruszeniu przez organy podatkowe dyspozycji art.54 ust.4 ustawy o VAT. Dodatkowo zauważa się, że organy podatkowe zgodnie z zasadą praworządności zawartą w art. 120 Ordynacji podatkowej zobowiązane do działania zgodnie z przepisami prawa nie są upoważnione do rozstrzygania o konstytutywności obowiązującego i wiążącego je przepisu rozporządzenia Ministra Finansów. Prawo to przysługuje bowiem jedynie Trybunałowi Konstytucyjnemu.

Również pozostałe zarzuty zawarte w skardze nie mogły mieć wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji. Sąd administracyjny bada bowiem legalność zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania, jedynie w zakresie w jakim czynności poprzedzające wydanie decyzji nie podlegały zaskarżeniu i mogły mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja – w stanie faktycznym istniejącym w chwili jej wydania, nie naruszała prawa.

Jednak wobec wydania, w dniu 17 czerwca 2004r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, sygn. akt 3 I SA/Gd 2431/01 wyroku uchylającego decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z 14 listopada 2001r. i poprzedzającą ją decyzję I instancji, uległ zmianie stan faktyczny w zakresie klasyfikacji sprowadzonego towaru do odpowiedniego kodu PCN. A zatem brak jest decyzji organów celnych w zakresie klasyfikacji mającej wpływ na treść rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję.

Nadto, wobec uwzględnienia skargi, na mocy art.200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 ze zm.) zasądził od organu (którym stosownie do art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw - Dz.U. nr 41, poz. 365 - jest właściwy dyrektor izby celnej) na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania, przyjmując, stosownie do art. 205 § 2 tej ustawy, że na koszty te w niniejszej sprawie składa się wpis sądowy.

Wobec uwzględnienia skargi Sąd stwierdził też, na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja nie mogą być wykonywane.