Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 118/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art 70 par 1 ,par 2,3 4 i 6 , art 121 par 1 , art 122, i 124 , art 210 par 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi S.S.A. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz S.S.A. z siedzibą w S. kwotę [...] złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego decyzją z dnia 24.11.2014 r. nr [...] , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 234, art. 191, art. 187, art. 180, art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej "O.p."), art. 1a, art. 2, art. 3, art. 4, art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 ze zm.; zwanej dalej "u.p.o.l."), oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. nr 240, poz. 2027 ze zm.), uchwały nr XIII/102/2007 Rady Miejskiej z dnia 27.09.2007 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości oraz poboru podatku w drodze inkasa (Dz. Urz. Woj. Zach. Nr 113, poz. 1934) Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...] z dnia 18.12.2013 r., nr[...] , którą określono [...] K." lub "Skarżącą") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w łącznej kwocie [...] zł od przedmiotów opodatkowania położonych w Gminie, tj.:

- od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej [...] zł;

- od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej [...] zł;

- od budowli [...] zł.

Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że w dniu 16.01.2008 r. do Burmistrza wpłynęła deklaracja DN-1 na podatek od nieruchomości na rok 2008 sporządzona przez Spółkę, w której Spółka wykazała kwotę podatku należnego w wysokości [...] zł (wynikającą z opodatkowania: powierzchni [...] m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, [...] m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowli o wartości [...] zł). Następnie Spółka złożyła korektę ww. deklaracji DN-1 na podatek od nieruchomości za 2008 r., w której wykazała kwotę podatku należnego w wysokości [...] zł (zmiana w stosunku do pierwotnej deklaracji Spółki wynikała wyłącznie z błędnego opodatkowania gruntów dzierżawionych od osób fizycznych o pow. [...] ha i polegała na zmniejszeniu zadeklarowanej do opodatkowania powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – w korekcie zadeklarowano [...] m2 ww. gruntów ).

Organ I instancji, postanowieniem z 29.11.2010 r., wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008. Fakt doręczenia ww. postanowienia został przyznany przez Spółkę.

Ponadto postanowieniem z dnia 18.10.2012 r. organ I instancji powtórnie wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008.

Organ I instancji dnia 15.01.2013 r. wydał decyzję określającą Skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł, która to decyzja została uchylona w całości na mocy ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 13 listopada 2013 r. Następnie w dniu 18.12.2013 r. organ I instancji ponownie wydał decyzję określającą Skarżącej ww. zobowiązanie w innej kwocie, tj. [...] zł

Organ I instancji wskazał (uzasadnienie decyzji z dnia 18.12.2013 r. znak: [...] , str. 2 tiret 1 od góry), że prowadzi przedmiotowe postępowanie (zakończone decyzją z 18.12.2013 r.) wyłącznie w oparciu o ww. postanowienie o wszczęciu postępowania z 2010 r. lecz prowadzi je równolegle z postępowaniem wszczętym w sprawie określenia Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za ten sam rok (2008 r.) ww. postanowieniem z 2012 r. w toku którego wydał już decyzję z dnia 15.01.2013 r. uchyloną następnie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze ww. decyzją z dnia 13.11.2013 r. znak [...], które to postępowanie (wszczęte ww. postanowieniem z 2012 r.) "podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe".

Organ I instancji ustalił, że podatnik jest osobą prawną i przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wydobycia kopalin, eksploatującym na terenie gminy [...] zakład górniczy "K." i "K. II" i rekultywujący w 2008 r. tereny poeksploatacyjne ww. zakładów.

Ponadto organ ustalił, że w 2008 r. Spółka była właścicielem budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i budowli jak i właścicielem, posiadaczem bądź dzierżawcą następujących nieruchomości gruntowych (ustalenia w tym zakresie są sporne pomiędzy stronami):

1) właścicielem nieruchomości gruntowych, położonych w obrębie P. i stanowiących działki o numerach ew.: [...] o pow. [...] ha, [...] o pow. [...] ha, [...] ([...] ha), [...] ([...] ha), [...] (ha), [...] ([...]ha), [...] ([...]ha) oraz [...] ([...]ha);

2) posiadaczem bez tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l.) nieruchomości gruntowej będącej własnością Skarbu Państwa, stanowiącej działkę nr ew. [...] o powierzchni [...] ha, położonej w obrębie K. i sklasyfikowanej w ewidencji gruntów w całości jako "K", na której w roku podatkowym 2008 prowadziła rekultywację gruntu i dla której Starosta wydał decyzję nr [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną dopiero 15.05.2012 r. Organ wskazał przy tym, że z decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego z dnia 23.05.2011 r., nr [...], wynika, że Podatnik nie objął tytułu prawnego użytkowania do działek: [...], [...], [...], ale był zobowiązany - aż do wydania ww. decyzji Starosty z dnia 15.05.2012 r. o zakończeniu rekultywacji - do prowadzenia rekultywacji tej działki jako posiadacz bezumowny gruntu Skarbu Państwa, co potwierdziło Starostwo Powiatowe [...] w piśmie z dnia 25.05.2012 r. Klasyfikacja gruntów jako "K" istnieje na działce nr [...] nieprzerwanie od 1985 r. i przez cały rok podatkowy 2008, co ustalono na podstawie pism Starostwa Powiatowego [...] z dnia 27.03.2008 r. i z 25.05.2012 r. oraz wypisów z ewidencji gruntów, w której Spółka do dnia 10.03.2009 r. figurowała jako użytkownik działek nr ew. [...], [...], [...], [...], z klasyfikacją "K" stanowiących własność Skarbu Państwa;

3) dzierżawcą części działki nr [...] o pow. [...] ha stanowiąca własność Gminy [...] (umowa dzierżawy z 12.10.2007 r., przeznaczenie na transport), działek nr [...], [...], stanowiących własność osób prywatnych (umowa dzierżawy z dnia 12.10.2007 r., pismo Spółki z 18.11.2010 r., wydruki kontrolne z ewidencji gruntów).

Organ I instancji wymienił dokumenty urzędowe (m.in. decyzję Naczelnika Miasta i Gminy [...] z dnia 09.07.1985 r. nr [...] o wyłączeniu z produkcji rolnej dz. ew. nr [...] [...], decyzję Urzędu Rejonowego [...] z 10.08.1998 r. nr [...] o ustaleniu kierunku i terminu rekultywacji działki [...] zmienionej po uwzględnieniu dokonanych podziałów geodezyjnych powołaną decyzją Starosty [...] z 10.02.2010 r. obejmującą działki [...], [...], [...], [...], [...], oraz ustalającą Spółkę jako zobowiązaną do rekultywacji działki nr [...], decyzję Starosty [...] z 27.05.2013 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną, decyzję Starosty ego z 15.05.2012 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną, decyzję Starosty [...] z 06.07.2012 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną ) i prywatne, na podstawie których dokonał ustaleń odnośnie powierzchni gruntów będących w posiadaniu Spółki a równocześnie w roku 2008 wyłączonych z produkcji rolnej lub leśnej i objętych działalnością gospodarczą - w trakcie procesu rekultywacji. Wskazał także, że niecelowe było przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości objętych niniejszym postępowaniem, albowiem nie jest możliwe w chwili obecnej ustalenie w terenie stanu faktycznego sprzed kilku lat, zaś zgromadzone w sprawie dowody z dokumentów urzędowych i prywatnych jak również oględziny przeprowadzone w ramach rekultywacji przez Starostę są wystarczające dla dokonania odpowiednich i wiarygodnych ustaleń w zakresie niezbędnym dla ustalenia zobowiązania podatkowego Spółki za 2008 r. Organ wskazał również, że dowody z dokumentów są spójne ze stanem faktycznym stwierdzonym w protokole sporządzonym przez Starostwo Powiatowe w dniu 14.05.2013 r. znak [...] z lustracji gruntów położonych w obrębie P.

Organ I instancji odniósł się również do stanu faktycznego w zakresie działki nr [...] o powierzchni [...] ha i w oparciu o zgromadzone dowody stwierdził, że w 2008 r. działka [...] na całej powierzchni była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej albowiem w całym 2008 r. był ona objęta obowiązkiem i procesem rekultywacji, która to rekultywacja została zakończona stosowną decyzją Starosty [...] z dnia 27.05.2013 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji ww. działki za zakończoną z tym dniem.

W odniesieniu do działki o numerze [...] (pominiętej przez Spółkę w deklaracji) organ I instancji oparł się na decyzji Starosty ego z 15.05.2012 r. znak [...] o uznaniu za zakończoną rekultywacji działki nr [...] o pow. [...] ha prowadzonej przez Spółkę oraz danych z ewidencji gruntów, w której ww. działka została sklasyfikowana w całości jako użytek "K" a nie jako grunty rolne albo leśne (vide: art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne) wskazując, że Spółka nie wykazała w toku postępowania, że dane zawarte w powyższych dokumentach są niezgodne ze stanem faktycznym dotyczącym zarówno posiadania przez Spółkę ww. działki przez cały 2008 r. jak i prowadzenia w tym czasie jej rekultywacji. Organ podniósł, ze skoro z powołanych dokumentów można w sposób niewątpliwy stwierdzić posiadanie przez Spółkę ww. działki od 1991 r. do 2012 r. w związku z eksploatacją złoża kopalni to bezzasadne było przeprowadzenie w tym zakresie dowodu z przesłuchania strony, o co Spółka wnioskowała w piśmie z 17.12.2013 r.

Organ I instancji nie zakwestionował wykazanych przez Spółkę w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2010 r., wartości budowli uznając, że wartość ta nie budzi wątpliwości organu, jest spójna z danymi z lat poprzednich we wskazanym w ww. deklaracji za 2008 r. zakresie.

W konsekwencji, na podstawie materiału dowodowego zebranego w sprawie, organ I instancji w ujęciu tabelarycznym przedstawił ustalony stan zagospodarowania gruntów będących własnością podatnika lub znajdujących się w jego posiadaniu wymieniając poszczególne działki z podaniem ogólnej ich powierzchni ([...] ha), powierzchni gruntów w trakcie eksploatacji lub rekultywacji ([...] ha) oraz powierzchni gruntów rolnych i leśnych ([...] ha). Organ stwierdził także, że działki o pow. [...] m2 były objęte przez cały rok podatkowy działalnością w zakresie wydobycia kruszywa bądź były to tereny poeksploatacyjne, rekultywowane, co z punktu widzenia wymiaru podatku od nieruchomości oznacza zajęcie ich na działalność gospodarczą w roku podatkowym 2008.

Przedstawiając uzasadnienie prawne rozstrzygnięcia, organ I instancji przywołał min. przepisy: art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447), art. 21 ust. 1, art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 20 ust. 1-3 i art. 22 ust.1 pkt. 4 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2004 r. nr 121, poz. 1266), art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Na poparcie swojego stanowiska organ powołał orzecznictwo sądowe oraz poglądy doktryny w zakresie uznania gruntów objętych rekultywacją za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Organ I instancji nie kwestionował danych zawartych ww. deklaracji Spółki i jej korekcie w zakresie danych dotyczących opodatkowania budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowli określając Spółce w wydanej decyzji podatek od nieruchomości za 2008 r. w tym zakresie zgodnie z danymi podanymi przez Spółkę.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, Spółka pismem z 02.01.2014 r. wniosła odwołanie, w którym decyzji tej zarzuciła szereg naruszeń związanych zarówno ze wszczęciem postępowania przez organ I instancji, jego prowadzeniem jak i uzasadnieniem zaskarżonej decyzji, tj.:

1) podawanie informacji i faktów nieprawdziwych lub niezgodnych ze stanem faktycznym,

2) wadliwe i nie odpowiadające stanowi faktycznemu definiowanie przedmiotu sporu,

3) wydanie zaskarżonej decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok w następstwie postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia 29 listopada 2010 roku w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok, przy nie zakończeniu, odrębnie prowadzonego i ciągle trwającego innego postępowania podatkowego, w tym samym przedmiocie, wszczętego postanowieniem z dnia 18 października 2012 roku, odmiennie niż uczynił organ poprzednio,

4) niedopuszczalne wydanie dwóch postanowień w tym samym przedmiocie,

5) prowadzenie dwóch postępowań wobec Spółki, w tym samym przedmiocie, raz wszczętego w 2010 roku i drugi raz — w roku 2012, bez zakończenia tego drugiego postępowania,

6) wydanie decyzji pomimo ostatecznego nie rozstrzygnięcia kwestii proceduralnych, wywołanych czterema wnioskami Strony, złożonymi w dniu 17 grudnia 2013 roku, przy nie doręczeniu Stronie (w ogóle) postanowień rozstrzygających wymienione wnioski i nawet w ogóle nie wydaniu postanowienia co do wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Strony,

7) mylne i nie odpowiadające ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ustalenie i twierdzenie, że grunty wym. w decyzji, w tym objęte obowiązkową rekultywacją poeksploatacyjną, w roku którego dot. decyzja były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

8) art. 210 §1 pkt 6 O.p. przez to, że decyzja została wadliwie uzasadniona w zakresie faktycznym jak i prawnym, a ponadto uzasadnienie to w wielu przypadkach jest lakoniczne, nie wyczerpujące i bardzo często — całkowicie niezrozumiałe,

9) sprzeczność poczynionych ustaleń z treścią zebranego mat. dowodowego oraz nie rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, w tym: nie wykazanie faktu posiadania przez Spółkę "bez tytułu prawnego" części gruntów wskazanych w decyzji, nie wyjaśnione opieranie się na dowodach nie dotyczących Spółki, nie wykazanie w decyzji faktu posiadania przez Spółkę w roku 2008 działki om [...] ,

10) niedopuszczalne kwestionowanie ustaleń zawartych w decyzji SKO z dnia 29 listopada 2010 roku znak [...] w całości uchylającej decyzję Burmistrza z dnia 15 stycznia 2013 roku określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok - w sytuacji gdy decyzja ta jest decyzją ostateczną i nie została zaskarżona przez organ I stopnia do sądu administracyjnego,

11) błędne opieranie się na wypisie z rejestru gruntów wskazującym Spółkę jako "użytkownika" gruntów (w tym działki nr [...]), a pominięcie innych okoliczności z tym związanych, znanych Burmistrzowi , że w ewidencji przez wiele lat Spółka figurowała jako tzw. "użytkownik dożywotni", wpis ten został dokonany nie na wniosek Spółki, tylko z urzędu, a następnie został skorygowany, pomimo kwestionowania tego faktu przez organ podatkowy I stopnia oraz pomijanie okoliczności z której wynika, że wpis ten w ewidencji gruntów i budynków został już zmieniony,

12) wadliwe zarzucenie Spółce iż była obowiązana do płacenia podatku od nieruchomości za grunty nie będące w jej posiadaniu Spółki,

13) powoływanie się na dowody nie dotyczące Spółki — np. decyzję Naczelnika Miasta i Gminy [...] z 9 lipca 1985 roku, kiedy to Spółka jeszcze w ogóle nie istniała,

14) art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne" przez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisu,

15) nie wykazanie faktu posiadania przez Spółkę działki o nr [...],

16) naruszenie art. 194 § 3 O.p.,

17) bezprawne powoływanie się na nieskonkretyzowane w decyzji dokumenty, w tym pochodzące z okresów, które są przedawnione i nie istniejące,

18) art. 55 ze zn 2. KC,

19) naruszenie art. 153 O.p.

W wyniku rozpatrzenia ww. odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją z dnia 24.11.2014 r. nr [...] orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji, jako zgodnej z przepisami prawa i wydanej w następstwie prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy opisał stan faktyczny sprawy i stanowisko Spółki zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Następnie wskazał ogólny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości z przywołaniem przepisów prawa, z uwzględnieniem wyjaśnienia pojęcia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej na tle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i art. 102 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 r., poz. 1232 ze zm.), ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1205 ze zm.) Organ II instancji na tle powołanych przepisów wskazał, że w jego ocenie ze wskazanych przepisów tego nie wynika, aby działalność gospodarcza przedsiębiorcy dotycząca zasobów naturalnych mogła obejmować jedynie poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatację zasobów naturalnych - rozumiane jako kolejne fazy związane z wydobywaniem kopalin. Z tego też względu, w ocenie organu odwoławczego, okres następujący po faktycznym zakończeniu wydobywania kopalin, a więc zarówno okres demontażu maszyn i urządzeń, jak i okres rekultywacji gruntu na którym wydobywano kopaliny, jest okresem prowadzenia działalności gospodarczej na tym gruncie, bowiem taka działalność jest ściśle związana z wydobywaniem kopalin i to właśnie na podmiocie wydobywającym kopaliny ciąży obowiązek przeprowadzenia rekultywacji gruntu. Rekultywacja gruntu mieści się zatem w pojęciu działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kopalin - podobnie zresztą jak fazy poprzedzające faktyczne ich wydobywanie na działce, np. wycinka drzew, zdejmowanie humusu (warstwy próchniczej) i innych warstw gruntu, umożliwiające dostęp do kopaliny. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie rekultywacji

i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych rozstrzyga starosta w drodze decyzji, która określa stopień ograniczenia lub utraty wartości użytkowej tych gruntów, osobę obowiązaną do ich rekultywacji, kierunek i termin wykonania tej rekultywacji oraz uznanie rekultywacji za zakończoną a o zakończeniu rekultywacji

i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych można mówić jedynie w przypadku wydania przez właściwy organ (starostę) i we właściwym trybie (po uzyskaniu opinii wskazanych podmiotów) decyzji uznającej, że rekultywacja została zakończona.

Organ II instancji wywiódł ponadto, że w świetle z art. 15 ust. 1 ustawy z Prawo geologiczne i górnicze działalność gospodarcza w zakresie wydobywania kopalin ze złóż wymaga uzyskania koncesji i wskazał tryb jej uzyskania a ponadto wskazał na obowiązki przedsiębiorcy, który ww. koncesję uzyskał w podsumowaniu stwierdzając, że za uzasadniony uznać należy pogląd stanowiący, że wyrobiska powstałe w wyniku takiej działalności stanowią grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, skoro prowadzenie na tych gruntach działań o charakterze rekultywacyjnym, zmierzających do rolniczego lub leśnego kierunku zagospodarowania tych gruntów, jest ściśle związane z prowadzeniem działalności wydobywczej (eksploatacji zasobów naturalnych), o jakiej mowa ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Organ odwoławczy na uzasadnienie powyższego stanowiska powołał się na uchwałę składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 27 kwietnia 1994 r., sygn. akt III AZP 5/94 (OSNP 1999/13/154), w której przyjęto, iż tereny te, pozostające we władaniu przedsiębiorstwa wydobywającego kopaliny, są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz na orzecznictwo sądów administracyjnych, tj. wyrok NSA z 19.01. 2007 r. sygn. akt II FSK 75/06 i z 06.04.2007 r. sygn. akt II FSK 492/06 oraz wyrok WSA z 21.12.2005 r. sygn. akt I SA/Sz 180/05.

Reasumując organ II instancji wskazał, że w odniesieniu do działek nr ewidencyjny:

- [...] o pow. [...] ha,

- [...] o pow. [...] ha, -[...] o pow. [...]ha,

- [...]o pow. [...] ha, -[...] o pow. [...] ha, -[...] o pow. [...] ha,

- [...] o pow. [...] ha,

- [...] o pow. [...] ha,

- [...] o pow. [...] ha,

położonych w obrębie P. uznać należało, że Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości i że do ww. gruntów należy zastosować do nich stawkę przewidzianą jak dla nieruchomości zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, za wyjątkiem części działki nr [...] .

Organ odwoławczy wskazał, że ww. ustaleń faktycznych dokonano – wbrew twierdzeniom Spółki zawartym w odwołaniu - nie na podstawie wypisu z ewidencji gruntów i budynków a okoliczność wykreślenia Spółki z ewidencji, figurującej jako użytkownik dożywotni, nie ma znaczenia. Ewidencję gruntów i budynków i dane z niej zawarte mają podstawowe, choć nie zawsze rozstrzygające znaczenie w odniesieniu do klasyfikacji gruntu, nie przesądzają zaś o osobie właściciela bądź posiadacza gruntu.

W niniejszej sprawie, fakt władania przez Spółkę ww. nieruchomościami ustalono w oparciu o inne dokumenty, w tym, w odniesieniu od działki:

- nr [...] - na podstawie decyzji Urzędu Rejonowego [...] z dnia 10 sierpnia 1998 r. nr [...] o ustaleniu kierunku i terminu rekultywacji terenów poeksploatacyjnych kopalni "K. II" obejmującego działki nr ew. [...], [...], [...] zmienionej - po uwzględnieniu dokonanych podziałów geodezyjnych decyzją Starosty [...] z dnia 10 lutego 2010 r. znak: [...] obejmującą działki nr ew. [...], [...], [...], [...], [...] oraz ustalającą podatnika jako jednostkę zobowiązaną do rekultywacji gruntów rolnych całej powierzchni [...] ha działki nr[...] , oraz zmienionej decyzją z 3.10.2012 r, znak: [...],

- nr [...], [...] - na podstawie decyzji Urzędu Rejonowego [...] z dnia 10 sierpnia 1998 r. nr [...] o ustaleniu kierunku i terminu rekultywacji terenów poeksploatacyjnych kopalni "K. II", zmienioną decyzją Starosty [...] z dnia 10 lutego 2010 r. znak: [...], która w pkt II sentencji ustaliła podatnika jako jednostkę zobowiązaną do rekultywacji gruntów rolnych całej powierzchni działki [...] (z tego [...] ha w kierunku rolnym i [...] ha w kierunku leśnym) oraz większość powierzchni działki [...] czyli [...] ha (z tego [...] ha w kierunku rolnym i [...] w kierunku leśnym), a następnie zmienionej na wniosek podatnika decyzją Starosty z 3.10.2012 r, znak: [...] , w której Starosta w pkt 2 zmienił punkt II podpunkt 1 i 2 sentencji decyzji pierwotnej wskazując powierzchnie do rekultywacji jako część działki [...] o pow. [...] ha oraz część działki w [...] o pow. [...] ha i kierunek rekultywacji obu tych części działek: "inny, tj. zagospodarowanie poprzez zadrzewienie -zakrzewienie z możliwością turystycznego rekreacyjnego, wykorzystania oraz zalesień" oraz powierzchnie do rekultywacji jako część działki nr [...] o pow. [...] ha oraz część działki nr [...] o pow. [...] ha i kierunek rekultywacji obu działek: powierzchnie do rekultywacji jako część działki nr [...] o pow. [...] ha oraz część działki nr [...] o pow. [...] ha i kierunek rekultywacji obu działek: leśny - powierzchnie obu działek poddane obowiązkowi rekultywacji w roku 2011 są inne niż wskazał podatnik. Ponadto również z decyzji Starosty [...] z 06.07.2012 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną protokołu sporządzonego przez Starostwo Powiatowe w dniu 14.05.2013 r. znak: [...] z lustracji gruntów położonych w obrębie P., z decyzji Starosty [...] z 27.05.2013 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną i z pisma Starostwa Powiatowego [...] z 26.06.2013 r. znak[...]

- [...], [...], [...] - na podstawie decyzji Urzędu Rejonowego [...] z dnia 10 sierpnia 1998 r. nr [...] o ustaleniu kierunku i terminu rekultywacji terenów poeksploatacyjnych kopalni "K. II" ,zmienionej decyzją Starosty [...] z dnia 10 lutego 2010 r. znak: [...] , która w pkt II sentencji ustaliła podatnika jako jednostkę zobowiązaną do rekultywacji gruntów rolnych całej powierzchni działki nr [...] o pow. [...] ha, nr [...] o pow. [...] oraz nr [...] o pow. [...] ha, ponadto również z decyzji Starosty [...] z 06.07.2012 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną z której wynika, że wszystkie trzy wymienione wyżej działki były w roku podatkowym 2008 objęte procesem rekultywacji, która dopiero na podstawie decyzji z 6.07.2012 r. została zakończona w odniesieniu do całej powierzchni działek nr [...] o pow. [...] ha, nr [...] o pow. [...] natomiast w odniesieniu do całej nr [...] o pow. [...] ha odmówiono uznania rekultywacji za zakończoną zatem rekultywacja w tym zakresie trwała dalej po dacie wydania decyzji, zaś w decyzji Starosty z 3.10.2012 r, znak: [...] Starosta w pkt 2 zmienił punkt II podpunkt 1 i 2 sentencji decyzji pierwotnej wskazując powierzchnie do rekultywacji jako działkę nr [...] o pow. [...] ha i kierunek rekultywacji całej powierzchni tej działki: "inny, tj. zagospodarowanie poprzez zadrzewienie-zakrzewienie z możliwością turystycznego rekreacyjnego, wykorzystania oraz zalesień". Dopiero z decyzji Starosty [...] z 27.05.2013 r. znak [...] o uznaniu rekultywacji za zakończoną wynika zakończenie rekultywacji działki nr [...] na powierzchni [...] ha. W związku z powyższym organ podatkowy ustalił na podstawie wymienionych dokumentów prywatnych i urzędowych, iż wszystkie trzy działki nr [...] o pow. [...] ha, nr [...] o pow. [...] oraz [...] o pow. [...] ha, w zakresie wskazanych wyżej powierzchni podlegały w całym roku podatkowym 2008 obowiązkowi rekultywacji przez Spółkę.

Odnosząc się do działki o nr [...] organ odwoławczy uznał, odwołując się do uregulowań art. 3 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, decyzji Starosty [...] z dnia 8 czerwca 2005 r. w sprawie uznania za zakończoną rekultywację na działkach nr [...], [...] i [...] oraz odmowy uznania za zakończoną rekultywację na działce nr[...] , decyzji Starosty ego z 15.05.2012 r. Nr [...] o uznaniu rekultywacji prowadzonej przez Spółkę za zakończoną, wypisów z ewidencji gruntów z dnia 25 maja 2012 r. i 10 października 2013 r., że organ I instancji słusznie objął działkę nr [...] zakresem decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, a zarzuty w tym zakresie są nieuzasadnione.

W odniesieniu do zawartych w odwołaniu zarzutów dot. naruszenia norm postępowania, organ odwoławczy uznał, że nie miały one wpływu na wynik sprawy, albowiem:

- w aktach znajduje się zwrotka z adnotacją poczynioną przez pracownika organu z podaniem jego imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, z której wynika, kiedy i w jaki sposób próbowano doręczyć Spółce decyzję i trzy postanowienia oraz to, że pełnomocnik odmówił przyjęcia przesyłki jak i obszerna notatka służbowa z dnia 19.12.2013 r. opisująca okoliczności próby doręczenia decyzji i postanowień wraz z dokumentacją zdjęciową - a zatem zarzut wydania decyzji przed zakończeniem postępowania również uznać należy za chybiony;

- odnosząc się z kolei do kwestii istnienia w obrocie prawnym dwóch postanowień o wszczęciu postępowania, wskazać należy, że wydanie postanowienia w dniu 18.10.2012 r. wynikało wyłącznie z faktu braku posiadania dowodu doręczenia postanowienia z 2010 r., co usprawiedliwiało wydanie przez organ I instancji ponownego postanowienia w tym zakresie i nie może być uznane za celowe działanie, mające na celu prowadzenie dwóch konkurencyjnych postępowań a uchybienie to nie jest na tyle istotne, by uchylać decyzję i przekazywać sprawę do ponownego rozpoznania.

Spółka pismem z dnia 05.01.2015 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24.11.2014 r. wnosząc o uchylenie decyzji organu I i II instancji oraz o przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi na okoliczności w niej wskazane oraz o obciążenia kosztami postępowania strony przeciwnej.

Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła:

1) podawanie informacji i faktów nieprawdziwych lub niezgodnych ze stanem faktycznym,

2) wydanie zaskarżonej decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok w następstwie postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia 29 listopada 2010 roku w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok, przy nie zakończeniu, odrębnie prowadzonego i ciągle trwającego innego postępowania podatkowego, w tym samym przedmiocie, wszczętego postanowieniem z dnia 18 października 2012 roku, odmiennie niż uczynił organ poprzednio,

3) niedopuszczalne wydanie dwóch postanowień w tym samym przedmiocie,

4) prowadzenie dwóch postępowań wobec Spółki, w tym samym przedmiocie, raz wszczętego w 2010 roku i drugi raz - w roku 2012, bez zakończenia tego drugiego postępowania,

5) wydanie decyzji pomimo ostatecznego nie rozstrzygnięcia kwestii proceduralnych, wywołanych czterema wnioskami Strony, złożonymi w dniu 17 grudnia 2013 roku, przy nie doręczeniu Stronie (w ogóle) postanowień rozstrzygających wymienione wnioski i nawet w ogóle nie wydaniu postanowienia co do wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Strony,

6) mylne i nie odpowiadające ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ustalenie i twierdzenie, że grunty wym. w decyzji, w tym objęte obowiązkową rekultywacją poeksploatacyjną, w roku którego dot. decyzja były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

7) art. 210 §1 pkt 6 Ordynacji przez to, że decyzja została wadliwie uzasadniona w zakresie faktycznym jak i prawnym, a ponadto uzasadnienie to w wielu przypadkach jest lakoniczne, nie wyczerpujące i bardzo często - całkowicie niezrozumiałe,

8) sprzeczność poczynionych ustaleń z treścią zebranego mat. dowodowego oraz nie rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, w tym:

a. nie wykazanie faktu posiadania przez Spółkę "bez tytułu prawnego" części gruntów wskazanych w decyzji,

b. nie wyjaśnione opieranie się na dowodach nie dotyczących Spółki,

c. nie wykazanie w decyzji faktu posiadania przez Spółkę w roku 2008 działki o nr [...],

9) niedopuszczalne kwestionowanie ustaleń zawartych w poprzedniej decyzji SKO w całości uchylającej decyzję Burmistrza z dnia 15 stycznia 2013 roku określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok - w sytuacji gdy decyzja ta jest decyzją ostateczną i nie została zaskarżona przez organ I stopnia do sądu administracyjnego,

10) błędne opieranie się na wypisie z rejestru gruntów wskazującym Spółkę jako "użytkownika" gruntów (w tym działki nr [...] ), a pominięcie innych okoliczności z tym związanych, znanych Burmistrzowi , że w ewidencji przez wiele lat Spółka figurowała jako tzw. "użytkownik dożywotni", wpis ten został dokonany nie na wniosek Spółki, tylko z urzędu, a następnie został skorygowany, pomimo kwestionowania tego faktu przez organ podatkowy I stopnia oraz pomijanie okoliczności z której wynika, że wpis ten w ewidencji gruntów i budynków został już zmieniony,

11) wadliwe zarzucenie Spółce iż była obowiązana do płacenia podatku od nieruchomości za grunty nie będące w jej posiadaniu Spółki,

12) powoływanie się na dowody nie dot. Spółki — np. decyzję Naczelnika Miasta i Gminy [...] z 9 lipca 1985 roku, kiedy to Spółka jeszcze w ogóle nie istniała,

13) art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne" przez niewłaściwe zastosowanie wym. przepisu,

14) nie wykazanie faktu posiadania przez Spółkę działki o nr [...] ,

15) naruszenie art. 194 § 3 O.p.,

16) art. 55 ze zn 2. KC,

17) naruszenie art. 200 i 235 O.p. przez nie umożliwienie Spółce, przed wydaniem zaskarżonej decyzji, wypowiedzenia się i zapoznania z zebranym materiałem dowodowym,

18) nieskuteczne nadanie przez Burmistrza rygoru natychmiastowej wykonalności, wydanej przez siebie decyzji i bezprawne przeprowadzenie, na tej podstawie egzekucji administracyjnej,

19) nie rozstrzygnięcie, przed wydaniem decyzji złożonych zażaleń i zarzutów, co miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia,

20) art. 218 O.p. przez nie dochowanie obowiązku doręczenia postanowień, od których służy zażalenie,

21) art. 139 § 3 i art. 140 §1 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób przewlekły,

22) nie odniesienie się w wydanej decyzji wielu zarzutów podniesionych w odwołaniu.

W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżąca wskazała, że organ II instancji w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia, w części obejmującej postępowanie odwoławcze najpierw przytoczył zarzuty Skarżącej zawarte w odwołaniu od decyzji, a następnie podał ogólne zasady opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości, doprecyzował jakie grunty uznaje się za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podał co to jest "działalność gospodarcza" w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stwierdził, że okres rekultywacji gruntów jest okresem prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto organ II instancji wskazał jakie obowiązki wynikające z ustaw o ochronie gruntów rolnych i leśnych, prawa ochrony środowiska oraz prawa geologicznego i górniczego ciążą na Skarżącej, oraz wskazał, że w świetle wydanych orzeczeń sądowych wyrobiska w trakcie rekultywacji stanowią grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej oraz na jakiej podstawie dokonano ustaleń w odniesieniu do poszczególnych działek, w tym, że co do działki nr [...] ustaleń dokonano nie na podstawie wypisu z ewidencji gruntów i budynków, gdzie Skarżąca była wykazana jako użytkownik dożywotni, tylko na podstawie faktu posiadania przez Skarżącą ww. działki bez tytułu prawnego, o czym przesądza znajdująca się w aktach sprawy decyzja Starosty [...] z dnia 8 czerwca 2005 r. w sprawie uznania za zakończoną rekultywacji na działkach nr [...], [...], [...] i odmawiająca uznania za zakończoną rekultywacji na działce [...] . W ocenie organu II instancji sam fakt prowadzenia rekultywacji przesądził o fakcie posiadania działki objętej rekultywacją przez Skarżącą, która zobowiązana była do jej prowadzenia na mocy ww. decyzji nie zaś na mocy umów cywilnoprawnych.

Skarżąca podniosła także, że organ II instancji (str. 13 zaskarżonej decyzji) wskazał, że w rozpoznanej sprawie miały miejsca naruszenia norm postępowania, lecz nie sprecyzował swojego stanowiska w tym zakresie, albowiem nie wskazano na konkretne naruszenia, w tym nie odniesiono się do podnoszonych przez Skarżąca okoliczności w przedmiocie doręczenia Skarżącej decyzji i postanowień wydanych przez organ I instancji jak i faktu istnienia w obrocie prawnym dwóch postanowień o wszczęciu w stosunku do Skarżącej postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie, co w ocenie Skarżącej, stanowi naruszenie prawa i wadę uzasadnienia decyzji.

Skarżąca podniosła ponadto, iż z dniem 18 grudnia 2013 roku udzieliła nowego pełnomocnictwa radcy prawnemu A.A. odwołując jednocześnie pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu C.C., o czym pismem z dnia 17 grudnia 2013 roku powiadomiła organ I instancji. Równocześnie 17 grudnia 2013 roku – w toku postępowania podatkowego – Skarżąca złożyła do organu I instancji cztery wnioski, tj. o wyłączenie organu, o zawieszenie postępowania, o połączenie postępowania prowadzonego w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. z postępowaniem prowadzonym w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2011 rok, oraz wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony na istotne okoliczności w nim wskazane.

Skarżąca wskazała, że w dniu 23 grudnia 2013 roku jej pełnomocnik, umocowany wyłącznie do jednokrotnego zapoznania się z aktami sprawy, wykonał dokumentację fotograficzną zgromadzonych przez organ dokumentów, w tym:

- decyzji organu I instancji z dołączoną do niej jedną, zwykłą kopertą (biorąc pod uwagę jej grubość - zawierającą w sobie drugi egzemplarz decyzji przeznaczony dla Skarżącej) zaadresowaną na radcę prawnego A. A., z zakreślonym na jej odwrocie znakiem "X" kwadratem przy treści - "adresat odmówił przyjęcia" oraz w dolnym prawym roku umieszczoną pieczęcią UM [...] i pieczęcią imienną Kierownika Referatu Finansowo - Budżetowego, jego własnoręcznym podpisem i naniesioną datą (19.12.2013 roku) w miejscu nazwanym "data i podpis doręczającego/wydającego",

- trzech postanowień organu I instancji z 17 grudnia 2013 roku (bez dokumentów potwierdzających ich doręczenie czy też próbę doręczenia Skarżącej), stanowiących rozstrzygnięcie 3 spośród 4 ww. wniosków Skarżącej z 17 grudnia 2013 roku (o zawieszenie postępowania w sprawie, o połączenie sprawy dotyczących odatku od nieruchomości za 2008 rok z inną sprawą oraz o wyłączenie organu I instancji).

W aktach sprawy nie znajdowało się orzeczenie w przedmiocie rozstrzygnięcia wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony, co w ocenie Skarżącej naruszenie prawa, tj. art. 180 § 1,187 § 1,188 i 199 O.p. albowiem wskazane w ww. wniosku dowodowym okoliczności miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ( m.in. ustalenia czy Skarżąca posiadała sporne działki).

W ocenie Skarżącej analiza sfotografowanych dokumentów wskazuje, że organ I instancji podjął próbę doręczenia decyzji nowemu pełnomocnikowi podatnika, bezpośrednio za pośrednictwem swego pracownika i w myśl art. 153 O.p. przyjął fikcję dokonanego doręczenia decyzji organu I instancji.

Dalej Skarżąca podniosła, że 31 grudnia 2013 roku jej pracownik przebywający na urlopie, otrzymał informację telefoniczną z banku prowadzącego rachunek bankowy Skarżącej o tym, że na żądanie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego realizowane jest postępowanie egzekucyjne w celu zaspokojenia wierzytelności Burmistrza z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. Tego też dnia w efekcie wym. postępowania z rachunku bankowego Skarżącej pobrano kwotę [...] PLN i [...] PLN. trakcie rozmowy telefonicznej 02 stycznia 2014 roku Skarżąca dowiedziała się, że bank otrzymał zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego, wystawione dnia 27 grudnia 2013 roku. Korespondencji w sprawie wszczętego i prowadzonego postępowania egzekucyjnego Skarżąca, do momentu przeprowadzenia tej rozmowy, nie otrzymała. W dniu 7 stycznia 2014 roku pracownicy Skarżącej, otrzymali od K. G. (pełnomocnik Skarżącej do przeglądnięcia akt postępowania podatkowego) zawiadomienie wraz z załącznikiem, że Burmistrz dnia 24 grudnia 2013 roku, doręczył D. G. postanowienie z dnia 24 grudnia 2013 r. o nadaniu wydanej przez siebie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. D. G. ww. postanowienie przekazała K. G., który jako nieumocowany do jego odbioru w imieniu Skarżącej dnia 31 grudnia 2013 roku odesłał je listem poleconym do Burmistrza. Skarżąca wskazała, że z uwagi na fakt braku doręczenia jej ww. postanowienia nie złożyła na nie zażalenia i podniosła, że w związku z powyższym decyzji wydanej przez organ instancji nie nadano skutecznie rygoru natychmiastowej wykonalności a zatem decyzja organu I instancji nie była decyzją ostateczną i nie powstał obowiązek uregulowania zobowiązania nią określonego. Tym samym niemożliwe było wszczęcie postępowania egzekucyjnego, o którym Skarżąca do pierwszych dni roku 2014 nie została nawet zawiadomiona. Tym samym, w ocenie Skarżącej w prowadzonym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego postępowaniu egzekucyjnym doszło do sytuacji przewidzianej w art. 33 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. nieistnienia obowiązku, a egzekucja przeprowadzona została z naruszeniem prawa. W dniu 21 lutego 2014 roku Skarżąca złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wnosząc o umorzenie wszczętego postępowania i podnosząc powyższe okoliczności, które do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie zostały rozpoznane.

Skarżąca wskazała także, że złożyła zażalenia na trzy postanowienia organu I instancji (wydane w następstwie czterech wniosków złożonych przez Spółkę w dniu 17 grudnia 2013 roku) zaś Samorządowe Kolegium Odwoławcze trzema postanowieniami wydanymi w dniu 30 maja 2014 roku, orzekło o:

a) niedopuszczalność zażalenia na postanowienie w sprawie odmowy połączenia

postępowań,

b) niedopuszczalność zażalenia na postanowienie w sprawie odmowy zawieszenia

postępowania,

c) uchyleniu w całości postanowienia organu I instancji i przekazało sprawę do rozpoznania Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w przedmiocie oddalenia wniosku o wyłączenie organu I instancji od załatwienia sprawy w przedmiocie określenia Skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok, postepowanie to nie zostało zakończone do dnia złożenia skargi. Powyższe oznacza, w ocenie Skarżącej, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy, nie zostały rozpoznane zarzuty Skarżącej z dnia 21 lutego 2014 roku złożone w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, zażalenie z dnia 04 czerwca 2014 na postanowienie organu I instancji uznające zarzuty Skarżącej za nieuzasadnione, zażalenie Skarżącej z dnia 27 grudnia 2013 roku na postanowienie organu I instancji w przedmiocie odmowy wyłączenia organu od załatwienia sprawy określenia Skarżącej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. jak i okoliczność nadania bądź nie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji i przeprowadzenia bezprawnej egzekucji administracyjnej. W ocenie Skarżącej takie działanie organów podatkowych stanowi istotne naruszenie przepisów postępowania, albowiem wynik tych orzeczeń miałby wpływ na uzupełnienie złożonego przez Skarżącą odwołania.

Skarżąca wskazała także, że organ II instancji nie poinformował jej o prawie wypowiedzenia się i zapoznania z zebranym materiałem dowodowym, pozbawiając Skarżącą prawa czynnego udziału w toczącym się postępowaniu i obrony Jej praw.

W ocenie Skarżącej nieprawdziwe jest twierdzenie organu II instancji (str. 13 decyzji), że w dniu 19 grudnia 2013 roku miała miejsce nieudana próba doręczenia decyzji z dnia 18.12.2013 roku i trzech postanowień z dnia 17.12.2013 roku, albowiem w aktach sprawy (przeglądanych i sfotografowanych w dniu 23 grudnia 2013 roku) brak jakichkolwiek dowodów doręczenia ww. orzeczeń, w tym notatki potwierdzającej doręczenie ww. dokumentów przez pracownika organu. Notatka taka powstała, w ocenie Skarżącej, po zapoznaniu się przez organ I instancji z zarzutami zawartymi w odwołaniu od decyzji organu I instancji, zażaleniach i zarzutach na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Tylko tytuł notatki wskazuje, że sporządzono ją na okoliczność nieudanego doręczenia decyzji z 18.12.2013 roku i postanowień wydanych 17.12.2013 roku zaś jej dalsza informuje tylko o próbie doręczenia decyzji organu I instancji bez próby doręczenia ww. postanowień.

Jak wynika z powyższego, w ocenie Skarżącej organy podatkowe wydały decyzje w przedmiotowej sprawie z naruszeniem prawa, albowiem wydane one zostały przed zakończeniem trwającego postępowania podatkowego - w tym przed ostatecznym rozstrzygnięciem czterech wniosków złożonych przez Spółkę w dniu 17 grudnia 2013 roku (jak wskazała Skarżąca w przypadku trzech wniosków zostały wydane odmowne postanowienia ale przed wydaniem decyzji nawet nie zostały one Spółce doręczone, co narusza art. 218 Ordynacji podatkowej o obowiązku doręczenia postanowień od których służy zażalenie; ponadto wniosek o wyłączenie organu winien być rozstrzygniętym przez SKO, a nie przez organ I instancji - wniosek ten pozostał nie rozpoznany; organ I instancji nie rozstrzygnął postanowieniem wniosku Spółki o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony, co także jest naruszeniem prawa, tj. art. 216 Ordynacji).

Opisane braki i naruszenia proceduralne zdaniem Skarżącej całkowicie uniemożliwiały wydanie przez organ I instancji decyzji zaś organ II instancji faktu tego nie dostrzegł.

Skarżąca podniosła, że w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 rok organ I instancji wydał już wobec niej decyzję określającą z dnia 15 stycznia 2013 roku, zaś organ II instancji - na skutek odwołania Skarżącej - decyzją z dnia 13 listopada 2010 roku znak [...] w całości ww. decyzję uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Decyzja organu II instancji jest ostateczna. Jak wskazała Skarżąca w odwołaniu od wym. decyzji m.in. podniesiono, że do wydania decyzji przez organ I instancji doszło w następstwie postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia 18 października 2012 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok, przy nie zakończeniu, prowadzonego już przez ponad dwa lata i ciągle trwającego innego postępowania podatkowego, w tym samym przedmiocie, wszczętego postanowieniem z dnia 29 listopada 2010 r., podnosząc że jest to niezgodne z prawem i niedopuszczalne. Poza tym w odwołaniu od wym. decyzji podniesiono, że organ I instancji nie wykazał iż Skarżąca w roku 2008 była posiadaczem działki nr [...], które to argumenty Skarżącej zostały przez organ II instancji podzielone w całości, co stanowiło zasadniczą przyczynę uchylenia decyzji organu I instancji.

Skarżąca podniosła, że podstawy wydania zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji pozostają w sprzeczności z ww. decyzją ostateczną organu II instancji wydaną Skarżącej w tożsamej sprawie w zakresie posiadania przez nią działki nr [...] jak i możliwości równoległego wszczęcia i prowadzenia przez organy podatkowe dwóch postępowań w tej samej sprawie bez jednoczesnego umorzenia jednego za nich, tj. wszczętego postanowieniem organu z 29 listopada 2010 r. Skarżąca wskazała przy tym, że organ II instancji, pomimo wytycznych zawartych w poprzedniej decyzji, wydał zaskarżoną decyzję bez ustalenia czy organ I instancji umorzył jedno z postępowań prowadzonych równolegle w tej samej sprawie oraz, że nieprawdziwe jest twierdzenie, iż istnienie drugiego postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego za 2008 rok wynikało jedynie z powodu braku dowodu doręczenia postanowienia pierwszego.

W ocenie Skarżącej w przedmiotowej sprawie istotnym uchybieniem jest pozostawanie w obrocie dwóch postanowień o wszczęciu postępowania w tej samej sprawie, w szczególności z uwagi na treść ostatecznej decyzji organu II instancji z dnia 15.01.2013 roku oraz fakt, że organ I instancji nadal równolegle prowadzi dwa postępowania podatkowe wobec Skarżącej, w tym samym przedmiocie, w sytuacji posiadania wiedzy o tym, że taki sposób został zakwestionowany przez organ II instancji.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Skarżąca stanęła na stanowisku, że niedopuszczalne i naruszające prawo jest wydanie zaskarżonej decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok w następstwie postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia 29 listopada 2010 roku w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok, przy nie zakończeniu analogicznego postępowania podatkowego, w tym samym przedmiocie, wszczętego postanowieniem z dnia 18 października 2012 roku, w toku którego wydane zostały dwie decyzje – w tym decyzja organu II instancji o odmiennych aniżeli przyjęte w zaskarżonej decyzji ustaleniach. Powyższe, w ocenie Skarżącej, stanowi naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym zasady zaufania do organów państwa i zasady prowadzenia postępowania na podstawie prawa. W tak prowadzonym postępowaniu Skarżąca nie jest w stanie przewidzieć i podjąć obrony swych praw - nie wiadomo bowiem w ramach jakiego postępowania organ dokonuje określonych czynności.

Skarżąca zarzuciła ponadto, że zaskarżona decyzja zawiera informacje i fakty niezgodne ze stanem faktycznym i wyliczyła podała tego przykłady.

Skarżąca wskazała również, że pomimo wydania przez organ podatkowy postanowienia w przedmiocie powołania biegłego - geodety w celu przeprowadzenia dowodu (pomiaru wyrobiska kopalni K. II w celu ustalenia gruntów, które były przedmiotem eksploatacji kruszyw w ramach działalności Kopalni K. II i nie zostały zrekultywowane) o przeprowadzeniu tego dowodu Skarżąca nie ma żadnej wiedzy, w zaskarżonej decyzji na temat tego dowodu brak jest informacji natomiast znajduje się stwierdzenie, że przeprowadzenia ww. dowodu jest niecelowe. Powyższe stanowi rażące naruszenie prawa skoro organ podatkowy wydał w tym zakresie stosowne postanowienie, to oznacza, że dowód ten miał istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Ponadto zgodnie z art. 187 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a zgodnie z § 2 tego przepisu organ podatkowy może w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić swoje postanowienie dotyczące przeprowadzenia dowodu i tylko w taki sposób można tego rodzaju postanowienia modyfikować. Do zarzutu tego organ II instancji nie odniósł się.

Skarżąca wskazała również, że organy podatkowe dopuściły się przewlekłości postępowania, albowiem wszczęcie postepowania miało miejsce w lipcu roku 2010 zaś wydanie decyzji określającej nastąpiło w styczniu 2013 roku i kolejnej decyzji w grudniu 2013 roku, a więc po ponad 3 latach od momentu jego rozpoczęcia, co stanowi jaskrawy przykład naruszenia przepisów O.p. o czasie prowadzenia postępowania i załatwienia sprawy. Zarówno organ I jak i II instancji nigdy nie zawiadomiły Skarżącej o niedotrzymaniu terminu ustawowego i nie wskazano nowego terminu załatwienia sprawy.

Skarżąca wskazała także, że organ podatkowy, poczynił wadliwe ustalenia, niezgodnie ze stanem faktycznym, prawdą i treścią zebranego materiału dowodowego, a ponadto nie rozpatrzył zebranego materiału dowodowego, tj. m.in. nie wykazał faktu posiadania przez Skarżącą "bez tytułu prawnego" części gruntów wskazanych w decyzji, w sposób całkowicie błędny oparł się na dowodach nie dotyczących Skarżącej oraz nie wykazał w decyzji faktu posiadania przez Spółkę w roku 2008 działki o nr [...] . Natomiast organ II instancji pominął okoliczności związane z wykreśleniem Skarżącej z ewidencji gruntów i budynków jako tzw. "użytkownika dożywotniego" działki nr [...]. Skarżąca podniosła, że organ odwoławczy uznając, że w 2008 roku Skarżąca była posiadaczem "bez tytułu prawnego " działki nr [...] podał jedynie, jakie obowiązki wynikają z ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, prawa ochrony środowiska oraz prawa geologicznego i górniczego, w tym obowiązek tworzenia funduszu likwidacji zakładu górniczego pomijając fakt, że Skarżąca na działce [...] nie prowadziła zakładu górniczego, tylko robił to inny podmiot a rekultywacja była realizowana na podstawie umowy zawartej ze Skarbem Państwa.

Skarżąca zaprzeczyła, aby Spółka w roku 2008 była posiadaczem, bez tytułu prawego czy też w oparciu o tytuł prawny, działki nr [...] i wskazała, że dowodem na istnienie stanu posiadania bez tytułu prawnego nieruchomości nie może być przywołana w uzasadnieniu decyzji organu I instancji treść decyzji [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego z dnia 23 maja 2011 roku dotyczącej oddalenia odwołania organu I instancji na orzeczenie w przedmiocie wprowadzenia zmian w ewidencji gruntów i budynków. Skarżąca zaprzeczyła także, aby w roku podatkowym, którego dotyczy decyzja, była właścicielem bądź posiadaczem bądź użytkownikiem działek nr: [...], [...], [...], [...], w tym działki nr [...]. Ponadto Skarżąca podniosła, że dowody, na które powołują się organy w celu wykazania przez Skarżącą posiadania ww. gruntów, w tym dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, nie mogą być podstawą ustaleń w zakresie rozliczeń podatkowych w podatku od nieruchomości, w szczególności wobec faktu, że w efekcie działań Skarżącej wadliwe zmiany z ewidencji gruntów i budynków zostały ostatecznie usunięte, co organy pominęły przy ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Biorąc pod uwagę ww. okoliczności Skarżąca kwestionuje prawidłowość powołania się organów w przedmiotowej sprawie na nieaktualne zapisy w ewidencji gruntów i budynków, przy czym organy miały pełną wiedzę o dokonaniu ww. zmian przed wydaniem decyzji w przedmiotowej sprawie.

Skarżąca zauważyła również, że we wcześniejszych wypisach z rejestru gruntów, dotyczących działek nr [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] , jako ich właściciela wskazano Skarb Państwa, jako władającego - Skarżącą, zaś jako charakter stanu władania wskazano "użytkownik dożywotni", tj. kategorię w ogóle nie występującą w obrocie prawnym, w szczególności w odniesieniu do osób prawnych. Zapis ten został pominięty przez organ jako nieistotny pomimo, że potwierdzał fakt wadliwości wpisów uprzednio figurujących w ewidencji gruntów i budynków i z pewnością nie potwierdzał faktu posiadania przez Skarżąca bez tytułu prawnego nieruchomości objętych zaskarżoną decyzją.

Skarżąca wskazała, że przeprowadziła rekultywację gruntów poeksploatacyjnych, w tym działki o nr [...], co ostatecznie potwierdziła decyzja Starosty ego z 15 maja 2012 roku, jednakże nie była jej posiadaczem, albowiem przeprowadziła rekultywację obcego terenu, nie będącego jej własnością, nie dzierżawionego przez nią jak i nie będącego w jej posiadaniu i wskazała fakty i dowody, które w jej ocenie potwierdzają ww. okoliczność.

Skarżąca zgodziła się z twierdzeniem, że ten kto prowadzi działalność eksploatacyjną, zobowiązany jest do usunięcia naruszeń, w maksymalnym stopniu - do przywrócenia stanu poprzedniego oraz wykonania rekultywacji. Jednak, jak wskazała Skarżąca, w odniesieniu do działki nr [...] Skarżąca takim podmiotem nie była i te regulacje jej nie dotyczą. Obowiązki te, na podstawie umowy, a nie ustawy, wykonała zamiast osoby trzeciej, od ponad 20 lat nie istniejącej, przy czym wykonując te obowiązki na podstawie kontraktu, Skarżąca nie była i nie musiała być posiadaczem działki nr [...]. Prace te wykonywała na obcym gruncie, za zgodą jego właściciela, tj. Skarbu Państwa.

Reasumując, w ocenie Skarżącej, w odniesieniu do działki nr [...] nie była ona ani właścicielem tej nieruchomości, nie była także jej posiadaczem samoistnym, czy też nie była jej użytkownikiem wieczystym, i posiadanie takie nie wynikało z umowy zawartej z jej właścicielem, ani z innego tytułu prawnego czy też nie było posiadaniem bez tytułu prawnego. Umowa zawarta ze Skarbem Państwa obligowała Skarżącą jedynie do wykonania obowiązków rekultywacyjnych za inny podmiot a nie dawała jakichkolwiek innych uprawnień. Oznacza to, że Skarżąca nie była podatnikiem podatku od nieruchomości dla działki o nr [...] z uwagi na brzmienie, wykładnię i zastosowanie art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Dalej Skarżąca podniosła, że w wydanej decyzji organy dopuściły się naruszenia art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, albowiem w przypadku Skarżącej wyłączenie określonych gruntów z produkcji rolnej bądź leśnej wynika wyłącznie z decyzji właściwych organów i (dodatkowo) ma charakter czasowy, w związku z czym, Skarżąca nie ma obowiązku zgłaszania staroście zmiany danych objętych ewidencją. Pomimo zarzutów odwołania organ II instancji w ogóle nie ustosunkował się do tej okoliczności.

W ocenie Skarżącej, błędny jest zatem wywód organu I instancji w przedmiocie nabycia przez Skarżąca działki nr [...] , albowiem w treści umowy, na podstawie której Skarżąca nabyła od Skarbu Państwa nieruchomości należące uprzednio do ww. przedsiębiorstwa państwowego, a która to umowa dla swej ważności wymagała formy aktu notarialnego, nie wymieniono ww. działki gruntu. Tym samym działka ta nie stanowiła gruntu własnego Skarżącej w związku z czym przyjąć należało, że Skarżąca prowadziła umownie rekultywację na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa, nie będąc jednocześnie jego posiadaczem.

W zaskarżonej decyzji organu I instancji, w ocenie Skarżącej, nie wykazano i nie wyjaśniono z jakich przyczyn, w identycznym stanie faktycznym, zobowiązanie podatkowe określone uchyloną decyzją organu I instancji ze stycznia 2013 roku w porównaniu do decyzji zaskarżanej dnia 02 stycznia 2014 roku jest o ponad [...] tys. zł. wyższe. W tym zakresie brak jest w decyzji jakiegokolwiek uzasadnienia, a organ drugiej instancji do zarzutu tego się nie odniósł.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 25 czerwca 2015 r. pełnomocnik Skarżącej złożył pismo z dnia 24 czerwca 2015 r., w którym wniósł o zawieszenie postępowania w sprawie z uwagi na ujawnienie się czynu, którego ustalenie w drodze karnej może wywrzeć wpływ na rozstrzygniecie sprawy sądowoadministracyjnej, tj. w ocenie Skarżącej istnieje podejrzenie popełnienia w roku 2013 i 2014 przez wskazanych pracowników organu I instancji przestępstwa przekroczenia uprawnień w celu uzyskania korzyści majątkowej dla Gminy [...] polegającego na sporządzeniu, wystawieniu i wprowadzeniu do zabioru akt postępowania w przedmiotowej sprawie dokumentów, w których poświadczono nieprawdę, co do okoliczności mających znaczenie prawne. Skarżąca załączyła zawiadomienie o uzasadnionym popełnieniu ww. przestępstwa z dnia 24.06.2015 r. przesłane do Prokuratury Rejonowej.

Ponadto Skarżąca ww. pismem uzupełniła skargę wskazując, że:

- do dnia dzisiejszego nie doręczono Skarżącej postanowień wydanych przez organ I instancji dnia 18 grudnia 2013 r., w odniesieniu do których Skarżącej przysługuje prawo do wniesienia zażalenia;

- do dnia dzisiejszego Samorządowe Kolegium odwoławcze nie rozpoznało wniosku Skarżącej z 17 grudnia 2013 r. o wyłączenie organu I instancji od rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, który Skarżąca złożyła przed wydaniem przez organ I instancji decyzji w przedmiotowej sprawie;

- do dnia dzisiejszego – pomimo upływu prawie półtora roku nie zostały rozpoznane zarzuty Skarżącej w związku z bezpodstawnie wszczętym, prowadzonym i zakończonym postępowaniem egzekucyjnym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego działającego na wniosek organu I instancji, złożony bez doręczenia Skarżącej postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji;

I załączając dokumenty na ww. okoliczności.

Na rozprawie w dniu 25 czerwca 2015 r. Sąd postanowił przeprowadzić dowody z dokumentów załączonych do skargi oraz oddalić wniosek o zawieszenie postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c P.p.s.a.). Przy czym, jak stanowi art. 134 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Naruszenie przepisów postępowania może polegać w szczególności na niedopełnieniu wynikających z tych przepisów obowiązków organu lub uniemożliwieniu stronie skorzystania z przysługujących jej uprawnień procesowych albo też błędnej wykładni tych przepisów. Sąd uchyla decyzję, jak wyżej podniesiono, tylko wówczas, gdy stwierdzone naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.). Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji, a więc na ukształtowanie w nich stosunku administracyjnoprawnego materialnego lub procesowego (vide: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, Postępowanie sądowoadministracyjne, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 305). Postępowanie sądowe dostarczyło podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy naruszyły prawo w zakresie wskazanym w powołanym wyżej art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., co skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Skład orzekający w sprawie podzielił zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przez organy podatkowe również innych wskazanych w skardze przepisów postępowania. Organy podatkowe obu instancji naruszyły te przepisy w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe prowadziły postępowanie podatkowe w sprawie niezgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 121, 122, 124, 210 § 1 pkt 6) i § 4 O.p., w szczególności wydana w sprawie decyzja, wbrew normie art. 210 § 1 pkt 6 O.p., nie zawiera pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego.

I. W pierwszej kolejności należało odnieść się do wniosku Skarżącej o zawieszenie postępowania sądowego w oparciu o art. 125 § 1 pkt 2 P.p.s.a. z uwagi na ujawnienie się czynu, którego ustalenie w drodze karnej może wywrzeć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej, tj. w ocenie Skarżącej istnieje podejrzenie popełnienia w roku 2013 i 2014 przez wskazanych pracowników organu I instancji przestępstwa przekroczenia uprawnień w celu uzyskania korzyści majątkowej dla Gminy [...] polegającego na sporządzeniu, wystawieniu i wprowadzeniu do zbioru akt postępowania w przedmiotowej sprawie dokumentów, w których poświadczono nieprawdę, co do okoliczności mających znaczenie prawne.

Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli ujawni się czyn, którego ustalenie w drodze karnej lub dyscyplinarnej mogłoby wywrzeć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej. W ocenie Sądu w sprawie nie zachodziły przesłanki do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., albowiem zawieszenie postępowania powinno być uzasadnione również celowością, sprawiedliwością jak i ekonomiką procesową. W niniejszej sprawie zagwarantowane stronie prawo do rozpoznania jej sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki Sąd uznał za priorytetowe, w szczególności wobec zarzutów Skarżącej w przedmiocie przewlekłości prowadzenia przez organy podatkowe postępowania w przedmiotowej sprawie.

Z powołanych względów, zawieszenie postępowania w sprawie Sąd uznał za niecelowe. Fakultatywny charakter przesłanek do zawieszenia postępowania sformułowanych w art. 125 § 1 pkt 2 P.p.s.a. uzasadnia stwierdzenie, że zawisłość przed organami ścigania sprawy w przedmiocie czynu, którego ustalenie w drodze karnej lub dyscyplinarnej mogłoby wywrzeć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej, nie zobowiązuje Sądu orzekającego w sprawie, do uwzględnienia wniosku o zawieszenie w niej postępowania do czasu wydania orzeczenia w postępowaniu karnym bądź dyscyplinarnym.

II. Ustosunkowując się do zarzutów Skarżącej nie odniesienia się przez organ odwoławczy do podniesionych w odwołaniu zarzutów a ponadto do zarzutu wadliwego, lakonicznego, niewyczerpującego i niezrozumiałego uzasadnienia zaskarżonej decyzji Sąd zauważa, że wyrażone w art. 120 i w art. 127 O.p. zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa i zasada dwuinstancyjności oznaczają, iż w przypadku wniesienia przez podatnika odwołania od decyzji organu I instancji, rozpoznający to odwołanie organ II instancji ma obowiązek ponownie rozpatrzyć daną sprawę, a nie tylko ustosunkować się do zarzutów odwołania i do rozstrzygnięcia organu I instancji. Obligatoryjną treść decyzji organu odwoławczego wyznacza art. 210 w związku z art. 235 O.p., przy czym systematyka przepisu art. 210 § 1 wskazuje, że podstawa prawna czyli podanie konkretnych przepisów z zakresu prawa materialnego i proceduralnego powinno nastąpić w części wstępnej (rozstrzygającej) decyzji. Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 210 § 4 O.p., w uzasadnieniu decyzji musi być - między innymi - zawarte uzasadnienie prawne, czyli wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa oraz uzasadnienie faktyczne. Podkreślić jednocześnie należy, że uzasadnienie decyzji nie jest rozprawą polemiczną. Jeżeli zatem zawiera ono wyczerpujące wyjaśnienie podstaw faktycznych i prawnych rozstrzygnięcia, to nie odniesienie się do niektórych tez i orzeczeń przedstawionych przez stronę nie stanowi o wadliwości decyzji uzasadniającej jej uchylenie przez Sąd.

W rozpoznawanej sprawie organ II instancji, w ocenie Sądu, nie wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyczerpująco przesłanek podjętego rozstrzygnięcia jak i nie odniósł się do zarzutów Skarżącej w zakresie naruszenia przepisów postępowania, w szczególności w zakresie prowadzenia przez organy podatkowe dwóch alternatywnych postępowań w tej samej sprawie, w których zapadały odmienne dla Skarżącej rozstrzygnięcia i czynione były odmienne, istotne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ustalenia, w zakresie nieuwzględnienia ustaleń zawartych w ostatecznej decyzji organu II instancji zapadłej w tej samej sprawie jak i w zakresie niezakończenia przez organ I instancji postępowania przed wydaniem decyzji. Organ II instancji nie rozważył również możliwości przedawnienia zobowiązania Skarżącej. Przy czym, w ocenie Sądu, niewyjaśnienie i nieodniesienie się przez organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, do zarzutów Skarżącej dotyczących prawidłowości prowadzenia postępowania, nie tylko uniemożliwiło Sądowi kontrolę legalności zaskarżonej decyzji ale i naruszyło zasady postępowania wynikające z art.120, art. 121, art. 124 i w art. 127, art. 210 w związku z art. 235 O.p.

III. W pierwszej kolejności zgodzić się należy z zarzutami skargi, że organ I instancji postanowieniem z dnia 15.10.2010 r., nr [...] , wszczął w stosunku do Skarżącej z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006, 2007, 2008, 2009 i 2010 dla nieruchomości położonej w Gminie [...] , obręb P. i K., a zatem wszczęcie postępowania z urzędu przez organ podatkowy postanowieniem z dnia 22.10.2012 r., nr [...], było błędne. O ile samo wydanie przez organ I instancji dwóch postanowień w przedmiocie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie (2010 r. i 2012 r.) uznać należy za nieprawidłowe, to w ocenie Sądu uchybienie to samo w sobie nie przesądza jeszcze o tym, że miało ono istotny wpływ na wynik sprawy w stopniu, który uzasadniałby uchylenie zaskarżonej decyzji przez Sąd.

Jednakże, w ocenie Sądu Skarżąca wykazała, że powyższe uchybienie miało istotny wpływ na wynik niniejszego postępowania a zarzuty Skarżącej w tym zakresie znalazły pełne odzwierciedlenie w aktach sprawy. Jak bowiem podniosła Skarżąca i jak wynika z akt postępowania organ I instancji nie tylko wszczął ale i równolegle prowadził w stosunku do Skarżącej dwa alternatywne postępowania w przedmiotowej sprawie, w toku których zapadały odmienne dla Skarżącej ustalenia dotyczące jej sytuacji prawnej, przy czym jak wynika z akt postępowania, jedno z tych postępowań nie zostało zakończone.

Sąd ustalił, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji w dniu 15 stycznia 2013 r. wydał decyzję na mocy której określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł. W wyniku odwołania Skarżącej od ww. decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 13 listopada 2013 r. uchyliło ww. decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że nie jest prawidłowe przyznanie Skarżącej przez organ I instancji roli podatnika w podatku od nieruchomości za 2008 r. w odniesieniu do działki nr [...] skoro Skarżąca zgłosiła, że nie jest jej posiadaczem a ustalenie faktu posiadania na podstawie zapisów w ewidencji gruntów i budynków nie było w przedmiotowej sprawie zasadne (str. 5 decyzji). Organ odwoławczy uznał również, że wykonywanie obowiązków rekultywacji ww. działki nałożonych decyzją administracyjną nie uprawniało organu I instancji do uznania, że Skarżąca stała się jej posiadaczem w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych i art. 336 ustawy kodeks cywilny (str. 5 i 6 decyzji).

W odniesieniu do zarzutu Skarżącej wydania przez organ I instancji dwóch postanowień w przedmiocie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy uznał, że postępowanie wszczęte postanowieniem późniejszym (2012 r.) winno zostać umorzone z uwagi na swoją bezprzedmiotowość, albowiem skutecznie wszczęte zostało postępowanie na mocy postanowienia z 2010 r. (str. 4 decyzji). Organ odwoławczy rozstrzygnął również kwestię kwalifikacji gruntów objętych rekultywacją jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wyrażając stanowisko, że rekultywacja gruntów mieści się w pojęciu działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kopalin (str. 6 i 7 decyzji).

Z uwagi na powyżej wskazane uchybienia organu I instancji organ II instancji uznając, że brak jest możliwości usunięcia ich w postępowaniu odwoławczym, orzekł jak powyżej. Decyzja organu odwoławczego stała się prawomocna.

Następnie organ I instancji ponownie wydał decyzję w przedmiotowej sprawie, tj. decyzję z dnia 18 grudnia 2013 r., na mocy której określił Skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 r. w wysokości [...] zł, opierając wydane rozstrzygnięcie w odniesieniu do działki o nr [...] na tych samych ustaleniach, które stanowiły podstawę wydania ww. decyzji z dnia 15 stycznia 2013 r. i które zostały uznane - na mocy ostatecznej decyzji organu odwoławczego - za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że decyzja ta została wydana – w przeciwieństwie do decyzji wydanej uprzednio - na podstawie postanowienia o wszczęciu postępowania z 2010 r. Organ I instancji wskazał ponadto, że toczące się równolegle postępowanie w tej samej sprawie, na mocy postanowienia o wszczęciu postępowania z 2012 r. "obecnie ..... podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe". Decyzja ta została utrzymana w mocy zaskarżoną decyzją organu odwoławczego, który w sposób odmienny od uprzednio wydanej decyzji z dnia 13 listopada 2013 r. uznał za prawidłowe ustalenia organu I instancji w przedmiocie posiadania przez Skarżącą ww. działki nr [...] jak i w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego określonego Skarżącej za 2008 r. (przy czym kwota ta określona została w odmiennej wysokości aniżeli w uprzednio wydanej decyzji organu I instancji). Organ odwoławczy w jakikolwiek sposób nie odniósł się do zarzutów odwołania w tym zakresie, tj. w zakresie odmiennej kwoty zobowiązania określonej Skarżącej w podatku od nieruchomości za 2008 r. jak i w zakresie braku uwzględnienia przez organ I instancji stanowiska organu II instancji zawartego w ostatecznej decyzji z dnia 13 listopada 2013 r. w odniesieniu do posiadania przez Skarżącą działki nr [...] .

Istotna, w ocenie Sądu, pozostaje również okoliczność, że w toku obu tych postępowań prowadzonych w tej samej sprawie, tj. dotyczącej zobowiązania Skarżącej w podatku od nieruchomości za 2008 r., Skarżąca pozbawiona została możliwości ustalenia, że korzystne dla Skarżącej ustalenia zapadłe w toku jednego z tych postępowań zawarte w ostatecznej decyzji organu II instancji z dnia 13 listopada 2013 r. (dotyczące posiadania przez Skarżącą działki o nr [...] ) - prowadzonego, według wskazań organu, na podstawie ww. postanowienia o wszczęciu postępowania z 2012 r. – nie zostaną wzięte pod uwagę przy wydaniu przez organ I instancji ponownej decyzji określającej Skarżącej ww. zobowiązanie – tym razem na podstawie, jak wskazał organ I instancji, postanowienia o wszczęciu postępowania z 2010 r.

Organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, pomimo zarzutów odwołania, nie odniósł się w jakikolwiek sposób do powyższych okoliczności. Organ ten stwierdził jedynie, że "odnosząc się do zarzutów naruszenia norm postępowania, Kolegium w niniejszym składzie wskazuje, że nie miały one wpływu na wynik sprawy". Tym samym organ II instancji, w ocenie Sądu, nie poczynił ustaleń i wyjaśnień dotyczących dokonania odmiennych ustaleń aniżeli zawarte w ostatecznej decyzji tegoż kolegium z dnia 13 listopada 2013 r. i jego wpływu na wynik przedmiotowego postępowania, utrudniając tym samym sądową ocenę zasadności przesłanek przyjętych przez organ II instancji przy wydaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ustalenia te, w ocenie Sądu, mogą mieć istotny wpływ na wynik postępowania albowiem uznanie Skarżącej za posiadacza działki o nr [...] ma istotny wpływ na wysokość zobowiązania Skarżącej w podatku od nieruchomości za 2008 r. Brak w powyższym zakresie jak i w zakresie uzasadnienia różnicy w wysokości zobowiązania podatkowego określonego w ww. decyzjach organu I instancji (w decyzji z dnia 18 grudnia 2013 r. - [...] zł zaś w decyzji z dnia 15 stycznia 2013 r. - [...] zł) nie tylko utrudnia sądową ocenę zasadności przesłanek stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji ale stanowi także naruszenie ogólnych zasad prowadzenia postępowania wyrażonych w art. 121 § 1, art. 122 i 124 O.p. jak i także naruszenie art. 210 § 4 O.p. poprzez niezawarcie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasadniczych motywów rozstrzygnięcia w ww. zakresie.

IV. W ocenie Sądu, również zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 210 O.p. w zakresie wadliwego uzasadnienia zaskarżonej decyzji w przedmiocie rozpoznania przez organ I instancji wniosków Skarżącej (o zawieszenie postępowania, o wyłączenie organu, o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony, o połączenie postepowań) przed wydaniem zaskarżonej decyzji i wpływu tej okoliczności na skuteczność wydanej decyzji jak i brak koniecznych ustaleń w tym przedmiocie uznać należało za zasadne. Powyższe uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem okoliczność prawidłowego rozpoznania powyższych wniosków, w tym o wyłączenie organu, mogła determinować brak wadliwości decyzji wydanej przez organ I instancji. Brak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustalenia i rozważenia ww. okoliczności utrudnia sądową ocenę, a tym samym kontrolę, przesłanek jakimi kierował się organ II instancji przy wydaniu zaskarżonej decyzji.

Sąd zauważa, że jak wynika z akt postępowania, Skarżąca wnioskami z dnia 17 grudnia 2013 r. wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Strony, o zawieszenie postępowania, o wyłączenie organu, o połączenie postępowań. Jak wynika z treści notatki służbowej spisanej przez pracownika organu I instancji z dnia 19 grudnia 2013 r. pt.: "Notatka służbowa spisana przez Kierownika Referatu Finansowo – Budżetowego UM [...] E. J. na okoliczność doręczenia decyzji Burmistrza z dnia 18 grudnia 2013 r. określającej podatek od nieruchomości za rok 2008 i postanowień wydanych w dniu 17 grudnia br. pełnomocnikowi S. K. S.A. radcy prawnemu A. A." pracownik organu powiadomił pełnomocnika Skarżącej o doręczeniu decyzji Burmistrza adresowanych do radcy prawnego A. A., nie informując, że dokonuje jednocześnie doręczenia jakichkolwiek postanowień wydanych przez ww. organ. Organ II instancji przyjmując w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że doszło do skutecznego i prawidłowego zakończenia postępowania przed organem I instancji oraz doręczenia Skarżącej postanowień organu I instancji z dnia 17 grudnia 2013 r. nie odniósł się do zarzutów Skarżącej w przedmiocie braku skutecznego rozpoznania ww. wniosków wskazując jedynie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że z ww. notatki służbowej wynika, że "w tym samym dniu, tj. 19 grudnia 2013 r. nastąpiła również próba doręczenia trzech postanowień, o których strona pisze w odwołaniu, co także wynika z notatki służbowej z dnia 19.12.2013 r., znajdującej się w aktach sprawy, a zatem zarzut wydania decyzji przed zakończeniem postępowania również uznać należy za chybiony" – pomimo, że treść ww. notatki okoliczności takiej nie potwierdza. Ponadto Skarżąca podniosła zarzut braku rozpoznania przez właściwy organ, tj. Samorządowe Kolegium Odwoławcze , wniosku Skarżącej z dnia 17 grudnia 2013 r. o wyłączenie organu i instancji. Jak wskazała Skarżąca, a co potwierdzają dokumenty znajdujące się w aktach sprawy, ww. wniosek złożony został przez Skarżącą przed dniem wydania decyzji przez organ I instancji i do dnia dzisiejszego nie został rozpoznany przez właściwy organ.

Sąd podkreśla, że brak uzasadnienia zaskarżonej decyzji w powyższym zakresie nie tylko utrudnia sądową ocenę przesłanek, którymi kierował się organ przy wydaniu zaskarżonej decyzji ale stanowi także naruszenie zasad prowadzenia postępowania wyrażonych w art. 121 § 1, art. 122 i 124 O.p. a także naruszenie art. 210 § 4 O.p.

V. Sąd zauważa ponadto, ze przedmiotowe postępowanie dotyczy zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. Decyzja organu I instancji w przedmiotowej sprawie wydana została dnia 18 grudnia 2013 r. zaś decyzja organu II instancji dnia 24 listopada 2014 r.

Skoro zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje z chwilą zaistnienia określonych okoliczności, z którymi przepisy prawa podatkowego wiążą powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), to w rozpoznawanej sprawie ma zastosowanie pięcioletni termin przedawnienia określony w art. 70 § 1 O.p., liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskazać także należy, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy samego prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), sam upływ terminu przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bez względu na to, czy postępowanie podatkowe się toczy, czy też nie, czy znajduje się w fazie przed organem pierwszej, czy drugiej instancji, czy wreszcie decyzja stała się ostateczna. (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25.02.2010 r., sygn. akt II FSK 1594/08, wyrok dostępny na stronie internetowej: www. orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia przywołane w sprawie). Określony w art. 70 § 1 O.p., pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega wydłużeniu w przypadku wystąpienia okoliczności mających wpływ na jego bieg, stosownie do art. 70 § 2, § 3, § 4 i § 6 O.p.

W rozpoznawanej sprawie pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., upływał 31 grudnia 2013 r. Organ odwoławczy, wydając zaskarżoną decyzję w dniu 24 listopada 2014 r., pominął w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jakiekolwiek ustalenia i rozważania dotyczące ewentualnego wygaśnięcia zobowiązania Skarżącej w podatku od nieruchomości za 2008 r. na skutek upływu terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. Co prawda na wniosek organu II instancji organ I instancji pismem z dnia 21 lipca 2014 r. poinformował, że w dniu 20 grudnia 2013 r. w Sądzie Rejonowym [...] złożony został wniosek o wpis w księdze wieczystej hipoteki przymusowej na kwotę [...] zł na rzecz Gminy [...] i przedłożył dokumenty dotyczące dokonania ww. wpisu hipoteki (wniosek z datą złożenia oraz kopie zawiadomienia o wpisie hipoteki przymusowej) jak i poinformował o złożeniu w dniu 27 grudnia 2013 r. w Zachodniopomorskim Urzędzie Skarbowym tytułów wykonawczych w celu zastosowania środka egzekucyjnego jednakże okoliczności te nie zostały wzięte pod uwagę przez organ II instancji, który w uzasadnieniu całkowicie pominął okoliczność możliwości przedawnienia zobowiązania Skarżącej nie wskazując na okoliczności przerwania bądź zawieszenia terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. Sąd podnosi przy tym, że Skarżąca kwestionuje doręczenie jej postanowienia organu I instancji w przedmiocie nadania decyzji organu I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności jak i fakt, że nie zostały wyjaśnione okoliczności dotyczące konkretnej daty powiadomienia Spółki o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym.

Tym samym Sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji musiałby działać w tym zakresie za organy podatkowe, badając legalność zaskarżonej decyzji nie na podstawie rozstrzygnięć organu podatkowego lecz wyłącznie na podstawie dokumentów znajdujących się w aktach sprawy samodzielnie dokonując istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń.

VI. Sąd podziela natomiast stanowisko organów podatkowych zaprezentowane w zaskarżonej decyzji o prawidłowości objęcia podatkiem od nieruchomości gruntów poeksploatacyjnych posiadanych przez Skarżącą, poddanych rekultywacji stawką jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Zdaniem Sądu, należy wskazać, że zasadniczo grunty, obok budynków lub ich części oraz budowli lub ich części, są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, w jej brzmieniu obowiązującym w 2008 r. z opodatkowania tego wyłącza bowiem grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem takich, które zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 3), przez którą rozumie ona działalność, o jakiej mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z wyłączeniem działalności rolniczej lub leśnej i wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych w określonych, szczególnych warunkach (art. 1 ust. 1 pkt 4 i ust. 2).

Czyniąc określone grunty przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, omawiana ustawa dokonuje też podziału tego przedmiotu opodatkowania ze względu na jego cechy funkcjonalne, wyróżniając pośród nich grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków), grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych oraz grunty pozostałe (art. 5 ust. 1 pkt 1). Z podziałem takim związane jest też zróżnicowanie reglamentowanych ustawą stawek opodatkowania, których ostateczne ustalanie wysokości pozostawione zostało kompetencji właściwej terytorialnie rady gminy.

Wyróżniając grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ustawa o podatkach i opłatach lokalnych uznaje za nie, jak to wynika z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3, grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. Stosownie do tego przepisu nie są też związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej takie grunty (podobnie jak budynki lub budowle), które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W tym miejscu nieodzownym staje się przywołanie obowiązujących w roku 2008 przepisów, w tym ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o ochronie środowiska, zgodnie z którymi, eksploatację złoża kopaliny prowadzi się w sposób gospodarczo uzasadniony, przy zastosowaniu środków ograniczających szkody w środowisku i przy zapewnieniu racjonalnego wydobycia i zagospodarowania kopaliny. Natomiast podejmujący eksploatację złóż kopaliny lub prowadzący tę eksploatację jest obowiązany przedsiębrać środki niezbędne do ochrony zasobów złoża, jak również do ochrony powierzchni ziemi oraz wód powierzchniowych i podziemnych, sukcesywnie prowadzić rekultywację terenów poeksploatacyjnych oraz przywracać do właściwego stanu inne elementy przyrodnicze (art. 126 ust. 1 i ust. 2).

Zawierając przepisy o ochronie zasobów środowiska (Tytuł II), rozumianej jako podejmowanie lub zaniechanie działań umożliwiających zachowanie lub przywracanie równowagi przyrodniczej, a w szczególności polegających m.in. na przywracaniu elementów przyrodniczych do stanu właściwego (art. 3 pkt 13), ustawa - Prawo ochrony środowiska wskazuje równocześnie, że ochrona tych zasobów realizowana jest zarówno na podstawie jej przepisów, jak i na podstawie przepisów szczególnych (art. 81 ust. 1). I tak, w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad gospodarowania złożem kopaliny i związanej z eksploatacją tego złoża ochroną środowiska odsyła ona do ustawy - Prawo geologiczne i górnicze, zaś w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad ochrony gruntów rolnych i leśnych - do ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów i leśnych.

W świetle z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 r. nr 228, poz. 1947 ze zm.), działalność gospodarcza w zakresie wydobywania kopalin ze złóż wymaga uzyskania koncesji. Wniosek o udzielenie takiej koncesji związany jest z obowiązkiem przedstawienia projektu zagospodarowania złoża, zaopiniowanego przez właściwy organ nadzoru górniczego (art. 20 ust. 2). Projekt ten winien m.in. zawierać - jak to wynika z rozporządzenia Ministra Ochrony Środowiska z dnia 27 czerwca 2005 r. w sprawie szczegółowych wymagań, jakim powinny odpowiadać projekt zagospodarowania złóż (Dz. U. nr 128, poz. 1075 ze zm.) - określenie przewidywanego sposobu likwidacji zakładu górniczego, ochrony pozostawionych zasobów w złożu po zakończeniu eksploatacji oraz przewidywanego sposobu rekultywacji gruntów i zagospodarowania terenów po działalności górniczej. Z przepisów art. 26c ustawy - Prawo geologiczne i górnicze wynika również, że obowiązkiem przedsiębiorcy, który uzyskał koncesje na działalność w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, jest utworzenie funduszu likwidacji zakładu górniczego (o ile obowiązek taki nie wynika z odrębnych przepisów), którego środki gromadzone są na wyodrębnionym rachunku bankowym i pochodzą, w przypadku wydobywania kopaliny metodą odkrywkową, z odpisu 10% opłaty eksploatacyjnej, jaką przedsiębiorca obowiązany jest uiszczać za wydobytą kopalinę.

Z kolei, z przepisów ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2004 r. nr 121, poz. 1266 ze zm.) wynika, że regulując zasady ochrony gruntów rolnych i leśnych oraz rekultywacji i poprawiania wartości użytkowej gruntów ustawa ta nakłada obowiązek dokonania ich rekultywacji na własny koszt na osobę powodującą utratę albo ograniczenie wartości użytkowej tychże gruntów (art. 20 ust. 1). Rekultywację i zagospodarowanie gruntów planuje się, projektuje i realizuje na wszystkich etapach działalności przemysłowej (art. 20 ust. 3), a więc działalności nierolniczej i nieleśnej, powodującej utratę albo ograniczenie wartości użytkowej gruntów (art. 4 pkt 26). Rekultywację gruntów prowadzi się w miarę jak grunty te stają się zbędne całkowicie, częściowo lub na określony czas do prowadzenia działalności przemysłowej oraz kończy w terminie 5 lat od zaprzestania tej działalności (art. 20 ust. 4). Przez rekultywację gruntów ustawa ta rozumie natomiast nadanie lub przywrócenie zdegradowanym lub zdewastowanym gruntom rolnym i leśnym wartości użytkowych lub przyrodniczych przez właściwe ukształtowanie rzeźby terenu, poprawienie właściwości fizycznych i chemicznych, uregulowanie stosunków wodnych, odtworzenie gleb, umocnienie skarp oraz odbudowanie lub zbudowanie niezbędnych dróg (art. 4 pkt 18). W sprawie rekultywacji i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych rozstrzyga starosta w drodze decyzji, która określa stopień ograniczenia lub utraty wartości użytkowej tych gruntów, osobę obowiązaną do ich rekultywacji, kierunek i termin wykonania tej rekultywacji oraz uznanie rekultywacji za zakończoną (art. 22 ust. 1). Z tego ostatniego przepisu wynika, że o zakończeniu rekultywacji i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych można mówić jedynie w przypadku wydania przez właściwy organ (starostę) i we właściwym trybie (po uzyskaniu opinii wskazanych podmiotów) decyzji uznającej, że rekultywacja została zakończona. Wobec przedstawionych unormowań, określających obowiązki przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu metodą odkrywkową kopalin ze złóż zlokalizowanych na gruntach rolnych i leśnych, za w pełni uzasadnione uznać należy zapatrywanie, jakie legło u podstaw zaskarżonej decyzji podatkowej, że wyrobiska powstałe w wyniku takiej działalności stanowią grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, skoro prowadzenie na tych gruntach działań o charakterze rekultywacyjnym, zmierzających do rolniczego lub leśnego kierunku zagospodarowania tych gruntów, jest ściśle związane z prowadzeniem działalności wydobywczej, o jakiej mowa w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Zasadnym jest tu zwrócić uwagę, w ślad za organami podatkowymi, że kwestia związania z działalnością gospodarczą terenów poeksploatacyjnych podlegających rekultywacji była już przedmiotem bogatego orzecznictwa sądowego i to zarówno w orzecznictwie Sądu Najwyższego, jak i późniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym tereny te, pozostające we władaniu przedsiębiorstwa wydobywającego kopaliny, są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (por. np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08.11.2011 r., sygn. akt II FSK 58/11).

Jak już wyżej podkreślono, uznając za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy, ustawa podatkowa istnienia tego związku wprawdzie nie uzależnia od faktu rzeczywistego wykorzystywania tych przedmiotów opodatkowania w tej działalności, czyni jednakże w tym zakresie wyjątek, wskazując w art. 2a ust. 1 pkt 3, że nie są związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej te przedmioty opodatkowania, które nie są i nie mogą być w tej działalności wykorzystywane ze względów technicznych. Niemożność wydobywania kopaliny, wynikającą z jej braku na skutek wyczerpania się złoża, nie sposób uznać za niemożność uwarunkowaną technicznie, skoro sama obecność określonej kopaliny w danym miejscu, podobnie jak jej brak na skutek wyeksploatowania złoża, jest zjawiskiem przyrodniczym, a nie technicznym. Tak więc grunt, będący w posiadaniu przedsiębiorcy, może być uznany za nie mogący być wykorzystywanym ze względów technicznych jedynie wówczas, gdy niemożność korzystania z niego wynikać będzie ze zdarzeń nadzwyczajnych, np. z katastrofy ekologicznej, a nie z naturalnego zdarzenia, jakim jest wyczerpanie się zasobów złoża.

Przedstawione wyżej stanowisko składu orzekającego w sprawie zostało już zaprezentowane w innych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (np. z dnia 20.08.2009 r., sygn. akt I SA/Sz 401/99; z dnia 11.03.209 r. o sygn. akt: I SA/Sz 484/08, I SA/Sz 621/08), zaś Naczelny Sąd Administracyjny (w wyrokach z dnia 14.07.2010 r. o sygn. akt: II FSK 2002/09, II FSK 400/09, II FSK 1159/09) potwierdził jego słuszność.

VII. Na podstawie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., Sąd wskazuje, aby organ rozpoznając sprawę ponownie dokonał niezbędnych ustaleń i ich oceny na wynik postępowania w przedmiotowej sprawie w zakresie wskazanym powyżej, w tym w szczególności w przedmiocie skuteczności zakończenia postępowania przed organem I instancji, okoliczności równoległego prowadzenia w stosunku do Skarżącej dwóch postępowań w tej samej sprawie i wpływu ustaleń zawartych w ostatecznej decyzji organu II instancji zapadłej w jednym z nich na ustalenia organów przyjęte za podstawę wydania zaskarżonej decyzji. Organ dokona również oceny wymagalności zobowiązania podatkowego Skarżącej w podatku od nieruchomości za 2008 r. przez pryzmat art. 70 O.p. Ustalenia w tym zakresie i wynik ich oceny winny znaleźć pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji.

W ocenie Sądu działania Skarżącej mogące nosić znamiona utrudniania organom podatkowym prowadzenia postępowania w przedmiotowej sprawie nie mogą stanowić okoliczności zwalniającej organy podatkowe z obowiązku przestrzegania przepisów postępowania, których naruszenie mogło mieć istotny wpływ na jego wynik.

Mając na uwadze powyższe rozważania, należało uznać, że doszło

w sprawie do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zatem na podstawie art. 145 § 1 lit. c) i art. 135 P.p.s.a., Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji. Na podstawie art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i § 6 pkt 7) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.).