Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 682/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2009-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność decyzji I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 4 , art. 4 ust. 1 pkt 1 i 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 144 ust. 1 i 2, art. 57 ust. 1 , art. 61
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze
article: art. 145 par. 1 pkt 2 i par. 2, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 247 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Referent stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2009 r. sprawy ze skarg: S. K., A. K., D. W. – syndyka masy upadłości S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2008 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Wójta Gminy z dnia [...] nr [...]; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz: S. K., A. K., D. W. – syndyka masy upadłości S. K. kwoty po [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 , poz. 60 ze zm.), art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 a i c, pkt 2b i 2e, pkt 3, art. 6 ust. 1, 6 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tekst jednolity Dz. U. z 2006 r. Nr 121 poz. 844 ze zmianami) oraz Uchwały Nr [...] Rady Gminy [..] z dnia 4 października 2007 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2008 i lata następne ([...]) Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania S.K. i pełnomocnika A. K. od decyzji Wójta Gminy z dnia [...]w przedmiocie podatku od nieruchomości w kwocie 4.516 zł za 2008 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwsze instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podnosiło, że decyzją z dnia [...] Wójt Gminy wymierzył podatek od nieruchomości w kwocie 4.516,00 zł za 2008 rok, za nieruchomość położoną w W., stanowiącą współwłasność S. i A.K. oraz B. i A. P.

Organ odwoławczy wskazywał, że w wyniku ponownego rozpatrywania sprawy organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe postanowieniem Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. W toku postępowania wezwał współwłaścicieli nieruchomości B. i A. P. oraz A. i S. K. do przedłożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości dla potrzeb dokonania wymiaru podatku. W dniu 16 maja 2008 r. wpłynęło pismo S. K., w którym poinformował o postanowieniu Sądu Rejonowego w L. [...] Wydział Gospodarczy o ogłoszeniu upadłości S. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" w upadłości obejmującą likwidację majątku dłużnika. S. K. nie złożył natomiast informacji w sprawie podatku. Współwłaściciel nieruchomości B.P. złożyła w dniu 23 maja 2008 r. informację w sprawie podatku od nieruchomości wraz z informacją o zaistniałych zmianach. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ podatkowy ustalił, iż przedmiotowa nieruchomość stanowi współwłasność. W jej skład wchodzi grunt o pow. 3.130 m2, na którym znajdują się budynki. W budynku o pow. 250 m2 oraz na gruntach 495 m2 prowadzona jest działalność gospodarcza. Ustalenia te poczynione zostały na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów oraz na podstawie informacji złożonej przez B. P., współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości.

Organ podatkowy przedmiotem opodatkowania objął budynki pozostałe o powierzchni 50,00 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 250,00 m2, grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 495,00 m2, grunty pozostałe o powierzchni 2.635,00 m2 oraz budowle o wartości 600,00 zł.

Organ pierwszej instancji podkreślił przy tym, że w przypadku współwłasności nieruchomości nie opodatkowuje się każdego ze współwłaścicieli proporcjonalnie do udziału i nie dochodzi, który ze współwłaścicieli prowadzi rzeczywiście działalność gospodarczą.

Od decyzji odwołali się S.K. i A.K. reprezentowana przez córkę J.K. zarzucając decyzji naruszenie reguł postępowania podatkowego w sposób mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W szczególności zarzucali naruszenie art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 210 § 4 ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organu podatkowego, art. 122 i 187 § 1 ordynacji podatkowej przez zaniechanie ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego oraz art. 191 ordynacji podatkowej przez błędną ocenę dowodów. W odwołaniu zawarli również zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 4 ust 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędne przyjęcie, iż część nieruchomości objętej podatkiem jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skarżący zarzucili również naruszenie art. 144 ust 1 i 2 stawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze poprzez wydanie decyzji w stosunku do S. K., pomimo, iż postępowanie sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości może być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Wnosili o zmianę zaskarżonej decyzji przez organ pierwszej instancji w trybie art. 226 § 1 ordynacji podatkowej lub o uchylenie decyzji przez organ odwoławczy i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu odwołania strona podnosiła, iż decyzja jest wadliwa, bowiem oparto ją na błędnym ustaleniu stanu faktycznego. Argumentowała, iż nie korzysta ze składników majątkowych tj. budynków jak i gruntu związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie korzysta z nich także na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Poinformowała dodatkowo, iż postanowieniem Sądu Rejonowego w L. sygn. akt [...] została ogłoszona upadłość S. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A", w upadłości obejmujące likwidację jego majątku, a w tym kontekście, że zgodnie z art. 144 ust 1 i 2 prawa upadłościowego i naprawczego, jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące mas upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując sprawę i odnosząc się do zarzutów odwołania wywodziło, że jak już wskazano w poprzednim postępowaniu, w sprawie nie jest sporne, że skarżący są współwłaścicielami w części ułamkowej nieruchomości położonej w W., na której to nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 3 ust 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych nieruchomość ta stanowi odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Według art. 91 ustawy z dnia 29 sierpnia Ordynacja podatkowa do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych, Oznacza to, że organ podatkowy może żądać uiszczenia całości lub części podatku od wszystkich dłużników solidarnych, od części z nich lub też od każdego z osobna, a zapłacenie podatku przez któregokolwiek dłużnika zwalnia ze zobowiązania pozostałych.

Podatek od nieruchomości jest podatkiem typu majątkowego, co oznacza, że obowiązek podatkowy powstaje z tytułu posiadania pewnego składnika majątku, niezależnie od tego czy przynosi ono dochód i w jakiej wysokości, czy też należy ponosić koszty na utrzymanie tej nieruchomości.

Organ odwoławczy podkreślał, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, iż nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania stanowi współwłasność. W skład nieruchomości wchodzi działka gruntu o pow. 3.130 m2, na której znajdują się budynki. W budynku o pow. 250,00 m2 oraz na gruntach o pow. 495 m2 prowadzona jest działalność gospodarcza, co wynika z danych zawartych w wypisach z ewidencji gruntów i budynków oraz informacji w sprawie podatku od nieruchomości złożonej przez współwłaściciela B. P.. Danych tych nie kwestionuje skarżący, jakkolwiek uważa, że nie powinien płacić wyższego podatku za tę część nieruchomości, na której prowadzona jest działalność gospodarcza, ponieważ w ogóle nie korzysta z niej, a zatem nie korzysta z niej także na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zdaniem skarżącego narusza to art. 4 ust 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tym też kontekście SKO argumentowało, że wskazany przepis określa podstawę opodatkowania, jaką przyjmuje się dla gruntów oraz budowli. Przy ustalaniu powierzchni gruntów na potrzeby podatku od nieruchomości brane są pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów, prowadzonej dla konkretnej miejscowości. Ewidencja gruntów jest dokumentem urzędowym, w rozumieniu art. 194 ordynacji podatkowej, który nie może być pominięty przy określaniu danych dotyczących gruntów. Zasada, zgodnie z którą dane z ewidencji stanowią podstawę opodatkowania gruntów, znalazła potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 10 grudnia 1992 r. "miarodajne dla wymiaru podatku są dane wynikające z ewidencji gruntów, gdyż tak stanowi art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne."

Organ odwoławczy podkreślał również, że rozstrzygnięcie oparte zostało również na złożonej w dniu 23 maja 2008 r. przez współwłaściciela nieruchomości informacji w sprawie podatku od nieruchomości oraz informacji dotyczącej zaistniałych zmian. Mając na względzie fakt, iż przedmiotowa nieruchomość znajduje się we współwłasności, Samorządowe Kolegium Odwoławcze argumentowało, iż współwłasność stosownie do art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Przepis ten nie ma jedynie zastosowania w przypadku, gdy wyodrębniono własność lokali ( art. 3 ust. 5 ustawy). Przepis ten nakazuje, by decyzje wymiarowe obejmujące nieruchomości wspólne doręczyć wszystkim współwłaścicielom. W decyzji takiej należy wykazać wszystkich współwłaścicieli, a podatek powinien być określony w "całej" kwocie. Kwoty podatku nie można dzielić stosownie do części udziału przypadającej we współwłasności, co wynika z istoty współwłasności i zobowiązania solidarnego. Niepodzielność wspólnego prawa oznacza, że rzecz nie jest podzielna i że żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje wyłączne prawo do fizycznie określonej części rzeczy. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem innych współwłaścicieli. W tego rodzaju sytuacji nie jest więc możliwe opodatkowanie każdego ze współwłaścicieli proporcjonalnie do jego udziału w nieruchomości, czy też wyłączenie z opodatkowania części nieruchomości zajętej na działalność, z której w ogóle nie korzysta. Zasada ta ma również zastosowanie, gdy w części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza, a jeden z podmiotów zobowiązanych solidarnie do uiszczenia podatku nie prowadzi działalności. Przy współwłasności nieruchomości, opodatkowanie podatkiem według stawek przewidzianych dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy wszystkich współwłaścicieli, a więc i tych, którzy działalności nie prowadzą. Sposób korzystania z posiadanej nieruchomości przez każdy z wymienionych podmiotów oraz rodzaj prowadzonej działalności nie mają znaczenia dla ich solidarnej odpowiedzialności z tytułu obowiązku podatkowego, mogą mieć natomiast znaczenie dla ustalenia sposobu rozliczeń między nimi z tytułu obciążeń w podatku od nieruchomości, co pozostaje jednak poza przedmiotem prawa podatkowego.

S. K. wzywany do przedłożenia informacji w sprawie podatku, w ogóle jej nie złożył w wyznaczonym terminie. W dniu 16 maja 2008 r. złożył pismo, w którym poinformował o postanowieniu Sądu Rejonowego w L. [..] Wydział Gospodarczy o ogłoszeniu jego upadłości, jako prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A". Podniósł w związku z tym zarzut naruszenia art. 144 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze poprzez wydanie decyzji w stosunku do podatnika, pomimo, że postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Podkreślał, iż postępowanie w sprawie wszczęto w dniu 7 maja 2008 r., a więc po wydaniu postanowienia w przedmiocie ogłoszenia upadłości.

Organ odwoławczy kwestionował zasadność tego zarzutu. Argumentował, że wpływ ogłoszenia upadłości na inne postępowania w razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego reguluje art. 144 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, zgodnie z którym jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Postępowanie to syndyk prowadzi na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym. W tym względzie skład orzekający SKO podnosił, że postępowanie dotyczy podatku od nieruchomości za nieruchomość będącą we współwłasności, na której w znajdującym się na niej budynku, prowadzona jest przez jednego ze współwłaścicieli działalność gospodarcza. Sprawa opodatkowania tej nieruchomości toczy się od kilku lat. Zarzut, który powtarza się w każdym prowadzonym postępowaniu, dotyczy tego, że strona w ogóle nie korzysta z tej części nieruchomości, na której prowadzona jest działalność gospodarcza i że w ogóle działalności gospodarczej nie prowadzi. W związku z tym uważa, że nie powinien płacić podatku w takiej wysokości jak współwłaściciel prowadzący działalność. Tymczasem skarżący do akt sprawy dołączył postanowienie oraz dokumenty świadczące o prowadzeniu działalności gospodarczej. Dołączone do akt postanowienie o ogłoszeniu upadłości dotyczy innej sprawy. Wskazanym postanowieniem Sąd ogłosił upadłość S.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" w W. obejmującej likwidację majątku. Jak wynika z zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej S. K. działalność gospodarczą pod wskazaną wyżej nazwą rozpoczął 1 marca 2007 r. i jest to działalność o charakterze sprzedaży detalicznej prowadzonej na straganach i targowiskach, poza siecią sklepów. Ogłoszona więc upadłość dotyczyła tej działalności, a nie toczącego się od kilku lat postępowania w sprawie ustalenia wymiaru podatku za zabudowaną nieruchomość położonej w W. Mając więc na względzie postanowienia art. 144 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. to, że po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego postępowania dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka i przeciwko niemu, stwierdzić należy, że w tym postępowaniu i na tym jego etapie wymóg ten nie ma zastosowania.

Za bezpodstawne Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznawało zarzuty naruszenia zasad postępowania podatkowego, tj. naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy podkreślał, że w sprawie prawidłowo dokonano ustaleń w zakresie stanu prawnego nieruchomości i prawidłowo zastosowano art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który stanowi, że nieruchomość będąca przedmiotem współwłasności stanowi odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zaś obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach.

S. K. wystąpił do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ze skargą na tę decyzję, wnosząc o jej uchylenie.

Decyzji tej zarzucał, że wydana została z rażącym naruszeniem przepisu prawa materialnego. Decyzja organu została bowiem skierowana i doręczona podmiotowi upadłemu zamiast syndykowi masy upadłości.

Skarżący podnosił, że w zaskarżonej decyzji organ nie oznaczył prawidłowo strony. Postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2008 r. Sąd Rejonowy w L. [...] Wydział Gospodarczy do spraw upadłościowych i naprawczych ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku S. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" w Z., sygn. akt: [...] i ustanowił syndyka masy upadłości. Od ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu (art. 144 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze).

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, odwołując się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosiło o oddalenie skargi.

Ze skargami na przedmiotową decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] wystąpili również D. W. syndyk masy upadłości S.K., w sprawie sygn. akt I SA/Lu 682/08, oraz pełnomocnik A. K., w sprawie sygn. akt I SA/Lu 683/08.

W skargach wniesionych w sprawach I SA/Lu 682/08 i I SA/Lu 683/08 skarżący wnosili o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzucali wydanie jej z rażącym naruszeniem prawa poprzez skierowanie decyzji i doręczenie jej podmiotowi upadłemu zamiast syndykowi masy upadłości. Odwoływali się w tym kontekście do postanowienia Sądu Rejonowego w L. z dnia [...], w sprawie sygn. akt [...] wskazując na naruszenie art. 144 ust.1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, z którego wynika, iż od ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciekowi niemu. Ponadto, D. W. argumentował, że prowadzi, iż upadły, tj. S. K. będąc stroną postępowania w znaczeniu materialnym pozbawiony jest legitymacji formalnej do występowania w nim. Podstawienie syndyka w miejsce upadłego ma więc bezwzględny charakter. Stroną niniejszego postępowania od dnia 18 kwietnia 2008 r. jest D.W. - syndyk masy upadłości S.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A", a nie S. K., jak to wskazano w decyzji. Legitymację procesową do wniesienia skargi ma w niniejszej sprawie syndyk.

W odpowiedziach na te skargi, Samorządowe Kolegium Odwoławcze , odwołując się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosiło o ich oddalenie.

Postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 111 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd zarządził połączenie spraw sygn. akt I SA/Lu 682/08, I SA/Lu 683/08 i I SA/Lu 684/08 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia, poprzez dołączenie do sprawy sygn. akt I SA/Lu 682/08, spraw sygn. akt I SA/Lu 683/08 i I SA/LU 684/08.

Sąd zważył, co następuje.

Skargi są zasadne i zasługują na uwzględnienie.

Kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych prowadzi do wniosku, iż wydane one zostały z naruszeniem przepisów prawa stanowiącym kwalifikowaną wadę tych decyzji uzasadniającą w konsekwencji stwierdzenie ich nieważności.

Ze stanu faktycznego sprawy jednoznacznie wynika, że: 1) po uchyleniu pierwotnie wydanej w sprawie decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze , decyzją z dnia [...], postępowanie podatkowe w sprawie w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008 r., wszczęte zostało postanowieniem dnia [...]; 2) postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2008 r., w sprawie sygn. akt [...], Sąd Rejonowy w L. [...] Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość S. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" w W. obejmującą likwidację majątku dłużnika; 3) rozstrzygając w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r., od nieruchomości stanowiącej współwłasność A. i S. K. oraz A. i B. P. organ pierwszej instancji uczynił to decyzją z dnia [...] doręczoną S. K. w dniu [...]; 4) decyzja ta, do wiadomości przesłana również została D. W. syndykowi masy upadłości; 5) postanowienie Sądu Rejonowego w L.o ogłoszeniu upadłości skarżący złożył do akt sprawy podatkowej dniu 1 sierpnia 2008 r.; 6) w odwołaniu z dnia 23 lipca 2008 r. od decyzji organu pierwszej instancji skarżący podnosił zarzut naruszenia art. 144 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze polegający na skierowaniu decyzji do osoby nie będącej stroną postępowania; 7) zaskarżoną decyzja Samorządowe Kolegium Odwoławcze w utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Według Sądu we wskazanym stanie sprawie stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji obarczone są kwalifikowaną wadą prawną, co uzasadnia stwierdzenie ich nieważności.

Przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określone są w art. 247 § 1 ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem decyzja ostateczna podlega stwierdzeniu nieważności, gdy została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie (pkt 5 § 1 art. 247 ordynacji podatkowej).

W tym kontekście podkreślić należy, że integralną częścią decyzji administracyjnej jest wskazanie w niej podmiotu, do którego decyzja jest adresowana, a następnie któremu to podmiotowi jest doręczana, tj. strony postępowania (art. 210 § 1 pkt 3 w związku z art. 211 ordynacji podatkowej). Jest to istotne, zwłaszcza gdy podkreślić fakt ustalania (konkretyzowania) decyzją administracyjną, na podstawie przepisów obowiązującego prawa, konsekwencji prawnych stwierdzonych faktów, wobec adresata decyzji.

W związku z powyższym za punkt wyjścia oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ja decyzji organu pierwszej instancji uznać należy fakt ogłoszenia postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2008 r., w sprawie sygn. [...], przez Sąd Rejonowy w L. [...] Wydział Gospodarczy upadłość S.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" w W. obejmującą likwidację majątku dłużnika. Fakt ten nie pozostawał bowiem bez wpływu na status podatnika w prowadzonym postępowaniu podatkowym.

Z art. 57 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wynika bowiem, że konsekwencją ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego jest obowiązek wskazania i wydania syndykowi całego swojego majątku. Podkreślenia przy tym wymaga, że ocena czy dany przedmiot wchodzi w skład masy upadłości, należy nie do upadłego, lecz do syndyka i sędziego – komisarza. W kontekście zaś art. 124 ust. 1 przywołanej ustawy, z którego wynika, że w razie ogłoszenia upadłości jednego z małżonków wspólność ustawowa między małżonkami ustaje z mocy prawa z dniem ogłoszenia upadłości, a majątek wspólny wchodzi do masy upadłości, podkreślić również należy, że obowiązek wynikający z art. 57 ust. 1 ustawy może również dotyczyć mienia, odnośnie którego upadłemu będącemu osobą fizyczną nie przysługiwało dotąd wyłączne prawo własności. Zgodnie zaś z art. 61 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, z dniem ogłoszenia upadłości majątek upadłego staje się masą upadłości, która służy zaspokojeniu wierzycieli upadłego.

W kontekście przywołanych okoliczności stanu sprawy, wskazanych przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze określających zasadnicze konsekwencje ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego podkreślić należy znaczenie tych przepisów ustawy, które określają wpływ ogłoszenia upadłości na inne postępowania w razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego. Z art. 144 ust. 1 i 2 ustawy Praw upadłościowe i naprawcze wynika, że jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu, a postępowania te syndyk prowadzi na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym. Z przepisu tego jednoznacznie więc wynika, iż stroną w postępowaniach dotyczących masy upadłości jest syndyk. To jemu bowiem przysługuje legitymacja do występowania w tych postępowaniach. Jest on stroną w znaczeniu formalnym, co oznacza, że działa w postępowaniu we własnym imieniu, w znaczeniu materialnym zaś stroną postępowania jest upadły. Podkreślenia przy tym wymaga, że konwencja językowa, którą ustawodawca operuje na gruncie przywołanego przepisu – "możliwość wszczęcia i dalszego prowadzenia postępowań dotyczących masy upadłości jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu" - prowadzi do wniosku, iż upadły będąc stroną w znaczeniu materialnym pozbawiony jest legitymacji formalnej do występowania w tych postępowaniach, a podstawie syndyka w miejsce upadłego ma charakter bezwzględny.

Konfrontując normatywną treść przywołanego przepisu, wnioski wypływające z jego analizy oraz konsekwencje jego obowiązywania w ustalonym stanie faktycznym, z treścią wydanych w sprawie rozstrzygnięć - adresowanych do S. K. - stwierdzić należy, że organy podatkowe zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia [...], które wydane zostały w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok, skierowały do osoby niebędącej stroną postępowania podatkowego. Uzasadnia to stwierdzenie nieważności tych decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 247 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej.

Stwierdzić również należy, że niezależnie od wskazanej kwalifikowanej wady, którą obarczone są w równym stopniu zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji, decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego wadliwa jest również i z tego powodu, że uchybia art. 210 § 1 ordynacji podatkowej. Przepis ten określa obligatoryjne elementy struktury decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna zawierać musi między innymi oznaczenie strony (art. 210 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej). Z zaskarżonej decyzji wprost nie wynika, że organ odwoławczy oznaczył w prawidłowy sposób stronę postępowania, tym samym stronę, do której wydane w sprawie rozstrzygnięcie adresował.

W związku z powyższym, skargi S.K., pełnomocnika A. K. oraz D.W. – syndyka masy upadłości S.K. uznać należało za zasadne.

Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł więc, jak na wstępie. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.