Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 3993/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Asesor WSA - Michał Sowiński, Protokolant - Marcin Jurkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2004 r. sprawy ze skargi "P. S.A." w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "P." S.A. w W. kwotę 216,70 zł ( dwieście szesnaście złotych 70/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Na wniosek "P." S.A. w W. (zwanej dalej Spółką) objęto – na podstawie jednolitego dokumentu administracyjnego SAD nr [...] z dnia [...] sierpnia 2000r. - procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym importowane ze S. przez Spółkę produkty oznaczone jako [...] 100 TAB. (w poz. 1), [...] 30 TAB. (w poz. 2) oraz [...]30 TAB. (w poz. 3), zaklasyfikowane do kodu PCN 300450100 ze stawką celną 6%.

W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy inspekcji celnej ustalono, że sprowadzony towar powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN 2106 90 92 0. Ustalenia tego dokonano na podstawie dokumentów (świadectw rejestracji, ulotek informacyjnych), z których wynikało, że preparaty zapobiegają powstawaniu niedoboru witamin i minerałów w organizmie, a zatem nie posiadają właściwości leczniczych i nie mogą być uznane za leki. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowieniem [...] z dnia [...] listopada 2002 roku wszczął postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i po przeprowadzeniu postępowania wydał w dniu [...].06.2003 roku decyzję [...], mocą której uznał zgłoszenie celne Spółki za nieprawidłowe i zaklasyfikował importowany towar we wszystkich pozycjach do kodu PCN 2106 90 920 ze stawką celną 20%.

Po rozpatrzeniu odwołania i uprzednim uzupełnieniu postępowania dowodowego, w ramach którego wezwano spółkę do przedłożenia próbek towarów i ulotek informacyjnych dotyczących importowanego towaru, Dyrektor Izby Celnej w W. – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku – Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 z późn. zm.), § 1 Rozporządzenia RM z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 roku w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 z późn. zm.) - swoją decyzją z dnia [...] września 2003 roku o nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż produkty o nazwach handlowych [...] zostały decyzją organu celnego I instancji prawidłowo zataryfikowane do kodu PCN 2106 90 92 0. Organ odwoławczy podtrzymał tym samym stanowisko organu I instancji, powołując się na materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, szczegółowo wskazany i omówiony w uzasadnieniu decyzji. W szczególności Dyrektor Izby Celnej podał, odwołując się do opinii Instytutu Leków, że zgodnie z przedstawionymi dokumentami w skład preparatów [...] wchodzą witaminy i minerały. Preparaty te stosuje się w profilaktyce niedoborów witamin i minerałów, w szczególności [...] - w profilaktyce schorzeń układu krwiotwórczego u kobiet w ciąży i wad wrodzonych u noworodków. Organ podkreślił jednocześnie, że głównym celem wszystkich preparatów jest uzupełnienie niedoboru witamin i składników mineralnych.

Zdaniem organu wskazany w zgłoszeniu celnym kod 3004 zgodnie z brzmieniem tej pozycji w Taryfie celnej obejmuje leki z wyjątkiem produktów z pozycji nr 3002, 3005 lub 3006, złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Przedmiotowe preparaty [...] stanowią natomiast mieszaninę produktów w postaci kapsułek, kropli lub tabletek, w opakowaniach do sprzedaży detalicznej, lecz nie mają one charakteru leku z działu 30 Taryfy celnej, ponieważ nie leczą konkretnych chorób ani nie zapobiegają określonym dolegliwościom. Jak podkreślił organ celny II instancji brak jest wskazania konkretnych chorób, z których można się wyleczyć lub też którym można zapobiec, stosując wyłącznie preparaty typu [...]. Fakt, iż produkty te mogą (a nie muszą) być stosowane przy niektórych dolegliwościach, nie oznacza zdaniem organu, że leczą je lub im zapobiegają. Głównym zaleceniem przyjmowania tych preparatów jest uzupełnienie niedoboru witamin i minerałów na skutek niewłaściwej diety lub braku apetytu. W tej sytuacji wskazywana przez skarżącą Spółkę klasyfikacja taryfowa preparatów [...] do pozycji 3004 jest niewłaściwa. Właściwą klasyfikacją jest pozycja 2106, która obejmuje przetwory spożywcze, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone. [...] stanowią źródło substancji spożywczych, w związku z czym są produktami objętymi pozycją 2106 Taryfy. Odwołując się do orzeczenia NSA V SA 1422/01 z dnia 27 lutego 2002 roku Dyrektor Izby Celnej wskazał, że preparaty [...] uzyskały co prawda świadectwo rejestracyjne Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej jako środek farmaceutyczny, lecz nie przesądza to o ich taryfikacji do pozycji "leki", ponieważ – także w świetle tego orzeczenia - uzyskanie świadectwa rejestracyjnego Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej o zaliczeniu do środków farmaceutycznych nie oznacza, że należy go traktować jako lek w rozumieniu Taryfy celnej. Taryfikacja celna i wpis do rejestru środków farmaceutycznych są odrębnymi postępowaniami, kryteria decydujące o klasyfikacji taryfowej i wpisie są inne, inne są też cele obydwu postępowań.

Nie może przesądzić o uznaniu preparatu za lek w rozumieniu Taryfy celnej opinia Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego wyrażona w piśmie z dnia 30 września 2000 roku, ponieważ opinie m.in. placówek naukowo badawczych, są przydatne jedynie do ustalania rodzaju towaru tj. jego parametrów i własności fizyko-chemicznych, nie mogą one natomiast sugerować taryfikacji produktów. Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje wyłącznie organ celny – w oparciu o Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego (PCN).

Stan faktyczny sprawy w ocenie Dyrektora Izby Celnej nie jest sporny, skład preparatu jest niewątpliwy i wskazuje, iż przedmiotem importu nie był lek w rozumieniu pozycji 3004, lecz preparat objęty pozycją 2106. Dyrektor podniósł, że nie kwestionuje, iż w tym preparacie obecne są substancje czynne, ponieważ zaś okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały wykazane wiarygodnymi dokumentami, brak było podstaw do powołania w sprawie biegłego, o co wnosiła Spółka. Ustosunkowując się do zarzutu, że przedmiotowe preparaty były dopuszczane do obrotu i taryfikowane do pozycji 3004 organ wskazał, że organy celne nie mają obowiązku automatycznie weryfikować zgłoszeń celnych w trakcie odprawy celnej, fakt zaś dokonania przez organ błędnej klasyfikacji danego towaru do kodu PCN w toku innej, wcześniejszej odprawy celnej nie może powodować, iż w toku następnych odpraw organ nie miałby prawa do dokonania właściwej, zgodnej z prawem klasyfikacji tego samego towaru. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów o pobieraniu odsetek wyrównawczych organ II instancji podkreślił, że przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Organ celny ma obowiązek pobrać odsetki w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych. Tym samym Dyrektor Izby Celnej uznał działania organu I instancji za prawidłowe.

Od powyższej decyzji Spółka złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej, ewentualnie o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów wg norm przepisanych. Obu decyzjom Spółka zarzuciła naruszenie przepisów:

– art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, przez co naruszono zasadę praworządności i zasadę zaufania przedsiębiorców do organów Państwa;

– art. 3 ust. 1 lit. a oraz lit. a pkt i Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzonej w Brukseli oraz art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego nie zastosowano wszystkich not wyjaśniających dotyczących działu 30 Taryfy celnej oraz niewłaściwie zastosowano noty wyjaśniające dotyczące działu 21 i 30 (HS);

– art. 13 § 1 i § 5, art. 83 §1 i § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 4 Kodeksu celnego, przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej w zakresie jej postanowień zawartych w dziale 21 i 30, reguły nr 1 i 6 określonej Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w w/w rozporządzeniu oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. - Wyjaśnienia do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 958) z poźn. zm.), w wyniku czego przyjęto, że leki gotowe importowane przez Spółkę nie stanowią leków klasyfikowanych do pozycji PCN 3004 Taryfy celnej;

– art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, 124, 125, 180, 187 § 1, 188, 191, 197, 207, 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że leki z grupy [...] importowane przez Spółkę nie mają wskazań do stosowania w leczeniu i profilaktyce chorób, dolegliwości i stanów niekorzystnych dla zdrowia człowieka oraz poprzez naruszenie tych przepisów w sposób mający wpływ na rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że w jej ocenie organy celne nie wskazały w sposób właściwy, jakimi kierowały się przesłankami, odstępując od dotychczas stosowanej klasyfikacji sprowadzanych preparatów i uznając, że nie są to leki w rozumieniu pozycji 3004 Taryfy celnej. Zarzuciła także, że wbrew stanowisku organów celnych, istnieje rozbieżność między nią a organami celnymi co do właściwości importowanego towaru. Jak wskazała, [...], a wynika to z dokumentów przedstawionych jako dowód w sprawie (m.in. pisma Instytutu Leków i Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego oraz ulotki dla pacjenta), jest zalecany do stosowania w profilaktyce m.in. miażdżycy, anemii, krzywicy, a [...] w profilaktyce schorzeń układu krwiotwórczego u kobiet w ciąży i wad wrodzonych u noworodków. Pozycja PCN 3004 Taryfy celnej obejmuje leki (z wyjątkiem produktów z pozycji nr 3002, 3005 lub 3006) złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Preparaty [...] spełniają wymagania tej pozycji. Jeśli organy celne miały wątpliwości co do zastosowania spornego preparatu, powinny były dopuścić wnioskowany przez skarżącą Spółkę dowód w postaci opinii biegłego, tym bardziej, że nie miały możliwości przesądzenia we własnym zakresie o właściwościach tego preparatu. W żadnym razie – wbrew twierdzeniom organów celnych - przedmiotowy preparat nie ma "charakteru spożywczego", gdyż jego dawkowanie jest określone, a nieodpowiednie stosowanie (u pewnej kategorii osób) może doprowadzić do poważnych zaburzeń zdrowia. Spółka zarzuciła także, że organy celne bezpodstawnie uznały, iż preparaty te mogą uzupełniać codzienną dietę, skoro z przytoczonych danych wynika, że zawartość niektórych witamin w składzie tych preparatów niejednokrotnie przewyższa dzienne zapotrzebowanie na daną witaminę. Ponadto Spółka zgłosiła zarzut dotyczący niewłaściwego orzeczenia w przedmiocie odsetek wyrównawczych.

Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002r. (Dz. U. 153 poz. 1271 z późn. zm.) - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotowa sprawa jako nie rozpoznana przez NSA przed dniem 1.01.2004r. podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny. W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uznał, że w tej sprawie w toku prowadzonego przez organ celny postępowania doszło tak do naruszenia przepisów prawa materialnego jak i do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając prawidłowość klasyfikacji taryfowej preparatów [...] zastosowanej przez organy celne należy na wstępie stwierdzić, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni jeden kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego (ORINS), które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w Taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany. Zgodnie z regułą 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) "tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych uwag".

W świetle powołanej reguły podstawowe znaczenie dla prawidłowej kwalifikacji towaru ma brzmienie pozycji i uwag do sekcji i działów. Z tego też względu dokładne i jednoznaczne ustalenie brzmienia pozycji i uwag oraz prawidłowa interpretacja zawartych w nich pojęć oraz elementów definiujących te pojęcia stanowi warunek prawidłowej klasyfikacji towaru na gruncie Taryfy celnej.

W przedmiotowej sprawie Spółka wnioskowała o zakwalifikowanie preparatów [...] do kodu PCN 3004 50 10 0. Pozycja 3004 obejmuje, zgodnie z jej brzmieniem w Taryfie celnej "leki (z wyjątkiem produktów z pozycji nr 3002, 3005 lub 3006) złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej", a kod PCN 3004 50 10 0 - "leki zawierające witaminy, w opakowaniach do sprzedaży detalicznej". Z brzmienia pozycji 3004 wynika, że o możliwości zakwalifikowania danego produktu do tej właśnie pozycji decyduje to, czy służy on do celów terapeutycznych lub profilaktycznych. Ustalenie, czy sporny preparat posiada te właściwości miało istotne znaczenie dla zastosowania prawidłowej klasyfikacji taryfowej, w związku z tym wymagało dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z zachowaniem obowiązujących reguł postępowania dowodowego.

W skardze zasadnie podniesiono, że w istocie między Spółką a organami celnymi mimo, że nie istnieje spór co do składu preparatów [...], istnieje zasadnicza rozbieżność co do jego właściwości. Zarówno Spółka jak i organy celne swoje stanowiska opierają o te same dowody w postaci dokumentów, inna jest jednak ich interpretacja. Spółka wskazuje, że skład preparatu i związane z tym jego stosowanie klasyfikuje go do pozycji 3004 jako lek, który może być stosowany w celach terapeutycznych lub dla celów profilaktycznych. Dla uznania preparatu za lek wystarczające są jego właściwości oraz fakt, że jest on przygotowany w odmierzonych dawkach lub opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Nie musi on, w żadnym razie, być stosowany jako wyłączny lek leczący konkretną, wybraną chorobę - na co wskazują z kolei organy celne.

W ocenie Sądu, nie można zgodzić się z prezentowanym w zaskarżonej decyzji stanowiskiem organów celnych, iż sporne towary nie są lekami, ponieważ nie stosuje się ich w celach profilaktycznych lub leczniczych. Przeczą temu załączone do akt opinie Instytutu Leków, które wskazują jednostki chorobowe, którym można zapobiegać przyjmując środki o nazwie [...]. Dyrektor Izby Celnej nie wskazał bowiem ani przekonujących przesłanek, ani kryteriów, jakimi kierował się przyjmując, że opisywane w tych opiniach właściwości profilaktyczne preparatów typu [...] (np. przy miażdżycy, anemii, krzywicy, osteoporozie, schorzeniach układu krwiotwórczego u kobiet w ciąży lub wadach wrodzonych u noworodków) trudno uznać za wystarczające, aby preparat ten mógłby być zataryfikowany w pozycji 3004. Z kolei żaden przepis Taryfy celnej nie uzależnia klasyfikowania preparatu jako leku od wskazania konkretnych chorób, z których można się wyleczyć stosując wyłącznie dany preparat lub którym można zapobiegać, przyjmując wyłącznie dany preparat, co wywodzi organ celny w uzasadnieniu decyzji. Całkowicie dowolne jest także uznanie przez organ celny, iż fakt, że [...] mogą być stosowane w profilaktyce niektórych schorzeń nie może przesądzić o zaklasyfikowaniu ich jako leku, gdyż chorobom tym zapobiega odpowiednia dieta. W ocenie Sądu nie ma znaczenia, w jaki inny sposób można zapobiegać konkretnym chorobom, ważne jest natomiast, aby środek, który jest przedmiotem taryfikacji, miał właściwości lecznicze lub profilaktyczne.

W tym kontekście należy też zwrócić uwagę, że Dyrektor Izby Celnej przyjmując, że "lekiem" w rozumieniu pozycji 3004 jest taki preparat, który musi leczyć (a nawet "wyleczyć" i to "samodzielnie") konkretne choroby, nie odniósł się do treści uwagi wyłączającej, zawartej w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, w myśl której pozycja 3004 nie obejmuje "dodatków żywnościowych zawierających witaminy lub sole mineralne, które są przeznaczone do utrzymania zdrowia lub dobrego samopoczucia, ale nie mają wskazań do użycia w celu zapobiegania lub leczenia chorób i dolegliwości", które są zwykle klasyfikowane do pozycji 2106 lub do działu 22 i nie rozważył, czy terapeutyczne i profilaktyczne właściwości, o których mowa w pozycji 3004, odnoszą się tylko do "konkretnych chorób", czy też do szerzej rozumianych "dolegliwości".

Rozpatrując niniejszą sprawę należy zwrócić uwagę na zmianę przepisów Taryfy celnej od 01.01.2002r. Zmiana polegała m.in. na wprowadzeniu do działu 30 uwagi dodatkowej 1, która dotyczy poz. 3004. Uwaga ta precyzuje, jakie wymogi muszą spełniać ziołowe preparaty lecznicze i preparaty oparte na substancjach aktywnych: witaminach, minerałach itp., aby mogły być zaklasyfikowane do poz. 3004 Taryfy celnej. Słusznie organ celny w uzasadnieniu decyzji podnosi, że uwaga dodatkowa 1 do działu 30 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ zgłoszenie celne zostało przyjęte przed datą wejścia w życie przepisu. Niemniej jednak organ celny dokonuje ustaleń w oparciu o wymogi ustalone w uwadze dodatkowej 1, np. uznając, iż leki z poz. 3004 powinny leczyć konkretne choroby lub zapobiegać określonym dolegliwościom. Takich przesądzeń nie zawierały przepisy obowiązujące w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. Należy zauważyć, iż uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe było wynikiem kontroli przeprowadzonej przez Inspekcję Celną. Kontrola rozpoczęła się w styczniu 2002r., a więc po wejściu w życie zmian do Taryfy celnej, które przesądziły o prawidłowej klasyfikacji produktów farmaceutycznych. Uznanie zarówno w decyzji jak i w protokole pokontrolnym, iż produkt zgłoszony do odprawy celnej w przedmiotowej sprawie nie jest lekiem, nie znajduje uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym, uwzględniając stan prawny na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego.

Sąd w pełni podziela stanowisko zaprezentowane przez organ celny w zaskarżonej decyzji, iż za prawidłowe zgłoszenie celne odpowiada zgłaszający oraz, że organ celny może kontrolować zgłoszenie celne w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, a w razie stwierdzenia nieprawidłowości, ma obowiązek podjęcia niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Weryfikacja może rozpocząć się niezwłocznie po przyjęciu zgłoszenia w trybie art. 70 § 1 Kodeksu celnego, czyli przed zwolnieniem towaru, albo też w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, po zwolnieniu towaru. Weryfikacja zgłoszenia celnego polega na ocenie materialnej treści dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz danych zawartych w tym zgłoszeniu, a więc np. faktury, świadectwa pochodzenia, certyfikatu towaru, wskazanego przez zgłaszającego kodu PCN, stawki celnej itp. Decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe może być wydana, jeżeli nie upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Jednakże, jeżeli weryfikacja dotyczy klasyfikacji taryfowej, organ celny powinien uwzględniać, czy i na ile zgłaszający mógł zastosować w zgłoszeniu celnym prawidłowy kod PCN, to znaczy, czy obowiązujące przepisy dotyczące klasyfikacji (tzn. regulacje zawarte bezpośrednio w Taryfie celnej, Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, ewentualnie regulacje zawarte w innych przepisach), są na tyle precyzyjnie sformułowane, że umożliwiały zgłaszającemu, przy zachowaniu należytej staranności, prawidłowe zaklasyfikowanie towaru, a także, czy wcześniejsze działania organu celnego nie przyczyniły się do zastosowania przez zgłaszającego nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Jak wynika z pisma Szefa Służby Celnej - Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 22 sierpnia 2002r. nr DC/ST/063/040/8745/AZ AS/2002, w zakresie klasyfikacji produktów farmaceutycznych występowały i nadal występują rozbieżności na forum międzynarodowym. Polska administracja celna podjęła działania w celu ujednolicenia klasyfikacji środków farmaceutycznych. Szef Służby Celnej zapowiedział publikację nowej wykładni prawnej w zakresie produktów farmaceutycznych poprzez zmianę Tomu V "Wyjaśnień do Taryfy celnej". W piśmie zauważono, iż "brak jest w Systemie Zharmonizowanym jednoznacznych kryteriów różnicujących poszczególne kategorie w/w towarów klasyfikowanych w Systemie w działach 21, 22 i 30 Taryfy celnej; taka sytuacja jest przyczyną powstałych nieprawidłowości w zakresie klasyfikacji taryfowej przedmiotowych produktów".

Biorąc pod uwagę stanowisko zawarte w przedmiotowym piśmie a także brak czytelnych zapisów w Taryfie celnej oraz w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej, przesądzających o prawidłowej klasyfikacji produktów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym, w ocenie Sądu brak było podstaw do weryfikacji wstecznej zgłoszenia celnego. Sąd nie kwestionuje, iż organy celne są jedynym organem uprawnionym do ustalania prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Jednakże, jeżeli prawidłowa taryfikacja nie wynika wprost z przepisów prawa, ustalona przez organ klasyfikacja powinna być stosowana do zgłoszeń celnych dokonanych po dniu, w którym organy celne takiego ustalenia dokonały. Weryfikacja wsteczna zgłoszeń celnych w takim wypadku narusza zasadę zaufania do organów państwa.

Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu z przyczyn, które omówiono wyżej, w związku z czym Wojewódzki Sąd Administracyjny mając powyższe okoliczności na uwadze, orzekł jak w sentencji wyroku w oparciu o przepisy art. 145 § 1 lit. a i c, art. 152 i art. 200 ustawy z 30.08.2002r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270).