Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2638/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 113 ust. 2  pkt 2 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie sędzia WSA Tomasz Janeczko (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi M. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 czerwca 2015 r. nr IPPP2/4512-282/15-3/MT w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

[...] z siedzibą w Warszawie (dalej: jako "Skarżąca", "Wspólnota " lub "Wnioskodawca"), złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku uwzględniania w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, obrotu z tytułu odsprzedaży Mediów dostarczanych do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Skarżąca jest wspólnotą mieszkaniową utworzoną zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. W skład Wspólnoty wchodzą lokale mieszkalne oraz lokale użytkowe. Członkowie Wspólnoty co miesiąc uiszczają opłaty, o których mowa w art. 15 w zw. art. 14 ustawy o własności lokali. W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania nieruchomości, którą zarządza Wspólnota, Wspólnota zawarła umowy, w ramach których do indywidualnych lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby mieszkaniowe dostarczane są media w postaci energii elektrycznej, energii cieplnej, wody ciepłej i zimnej oraz odprowadzania ścieków (dalej łącznie: "Media"). Formalnie więc to Wspólnota jest nabywcą Mediów dostarczonych przez ich dostawców. Końcowym odbiorcą Mediów zużywanych w lokalach są właściciele lub najemcy lokali mieszkalnych.

W związku z powyższym Skarżąca zadała pytanie:

Czy obliczając wartość sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u."), Wspólnota powinna uwzględniać obrót z tytułu Mediów dostarczanych do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe?

W ocenie Skarżącej obliczając wartość sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u., nie powinna uwzględniać obrotu z tytułu Mediów dostarczanych do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W uzasadnieniu stanowiska Skarżąca wskazała, iż w przedmiotowej sprawie, Wspólnota dokonuje dostaw Mediów, które podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 1722 ze zm., dalej: "Rozporządzenie"), które to Rozporządzenie zostało wydane na postawie art. 82 ust. 3 u.p.t.u. Zaznaczyła, iż zwolnienie dostawy Mediów na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia, jest powszechnie akceptowane, co potwierdził również Minister Finansów w wydanej w dniu 12 sierpnia 2012 r. Broszurze informacyjnej - rozliczanie podatku od towarów i usług przez wspólnoty mieszkaniowe. Dostawa Mediów do lokali mieszkalnych korzysta ze zwolnienia na podstawie Rozporządzenia, które zostało wydane na postawie art. 82 ust. 3 u.p.t.u., jednak należy uznać, że czynności tych nie uwzględnia się przy obliczaniu wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Zdaniem Wspólnoty dostawa Mediów do lokali mieszkalnych nie stanowi bowiem transakcji związanej z nieruchomościami, o której mowa w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a) u.p.t.u. Skarżąca podniosła, iż w ustawie o VAT nie ma definicji legalnej terminu "transakcji związanych z nieruchomościami". Również art. 288 pkt. 4 Dyrektywy 112, którego odpowiednikiem w krajowych przepisach jest art. 113 ust. 2 u.p.t.u., nie daje dostatecznej odpowiedzi, o jakiego rodzaju transakcje chodzi. Przepis ten stanowi o "wartości transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g) oraz usług ubezpieczeniowych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych". W ocenie Wnioskodawcy w tym zakresie należy dokonać wykładni systemowej wewnętrznej i uznać, że związek danej transakcji z nieruchomością powinien być rozumiany podobnie jak związek usługi z nieruchomością na potrzeby art. 47 Dyrektywy 112 (i art. 28e u.p.t.u.).

Skarżąca podniosła, iż w wyroku z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o. (C - 155/12) TSUE wyraźnie podkreślił, że kompleksowe usługi magazynowania należy uznać za usługi związane z nieruchomościami wyłącznie, gdy usługobiorcom przyznane "jest prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości". W ocenie Skarżącej tezy postawione przez TSUE w wyroku należy przełożyć na sytuację prawnopodatkową Wspólnoty, w związku z dostawą Mediów do lokali mieszkalnych. Zauważyła, że Wspólnota nie ma prawa do używania lokali mieszkalnych. Prawo używania posiadają ich właściciele oraz ewentualnie najemcy. Co więcej, Wspólnota nie ma wpływu na wielkość zużycia Mediów przez poszczególne lokale, a w konsekwencji na ostateczną cenę, jaką płacą członkowie Wspólnoty, za dostawę Mediów. Członkowie Wspólnoty kształtują bowiem cenę, a Wspólnota jedynie wystawia rachunki/refakturuje koszty poniesione przez nią w związku z dostawą Mediów do lokali mieszkalnych w budynku, którym zarządza. Według Skarżącej skoro TSUE uznał, że o transakcji związanej z nieruchomościami możemy mówić jedynie, gdy usługobiorca usług ma prawo do używania nieruchomości, to Wspólnota (odbiorca Mediów) nie ma prawa używania lokali mieszkalnych, w których następuje zużycie Mediów, nie można stwierdzić, by taka dostawa Mediów do lokali mieszkalnych stanowiła transakcję związaną z nieruchomościami. W konsekwencji, dostawy Mediów do lokali mieszkalnych nie należy uwzględniać w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2015 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Organ stwierdził, iż w sytuacji gdy podmiot wykonuje czynności związane z nieruchomościami i czynności te mają charakter zasadniczy w działalności gospodarczej danego podatnika, wartość sprzedaży tych czynności powinna być wliczana do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Do limitu tego nie wlicza się jedynie czynności związanych z nieruchomościami w przypadku, gdy czynności te mają charakter pomocniczy. W świetle regulacji prawnych zawartych w § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r. poz. 1722 z późn. zm.) zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dokonuje on do indywidualnych lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby mieszkaniowe dostaw Mediów, które podlegają zwolnieniu od VAT, tj. energii elektrycznej, energii cieplnej, wody cieplej i zimnej oraz odprowadzania ścieków. Przechodząc do kwestii wliczenia do wartości sprzedaży czynności wykonywanych na rzecz członków tworzących Wspólnotę wskazał, że dokonane przez ustawodawcę od 1 stycznia 2014 r. zmiany w art. 113 u.p.t.u., mają na celu w sposób bardziej precyzyjny i odpowiadający prawu unijnemu regulowanie stosowania zwolnienia od podatku VAT dla drobnych przedsiębiorców, których obrót w skali roku nie przekracza 150.000 zł.

Wyjaśnił, iż z art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a) u.p.t.u., wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 u.p.t.u. lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 u.p.t.u., z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Wskazał, że "Słownik języka polskiego PWN'' pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2008, definiuje słowo "transakcja'" jako operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług albo umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług i samo zawarcie takiej umowy. Organ podkreślił, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia "charakter pomocniczy". W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa -http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa "pomocniczy" są pojęcia: "pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający". Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem "incidental transactions" w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako "transakcje incydentalne/uboczne". Termin "incydentalny" wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym "mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko", natomiast termin "uboczny" oznacza "dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy". Transakcje o charakterze "incydentalnym" oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie "incydentalności" odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Organ zauważył, że także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia "accessoire", a w wersji niemieckiej "Hilfsumsaetze", co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112. która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania "transakcje sporadyczne" i określa omawiane czynności jako "transakcje pomocnicze". Organ stwierdził, iż transakcje pomocnicze to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. W ocenie Organu aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Aby więc ocenić czy świadczona usługa ma charakter "pomocniczy", należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Organ stwierdził, że czynności Wspólnoty związane z dostawą mediów do indywidualnych lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby mieszkaniowe, zaklasyfikowane przez Wnioskodawcę jako zwolnione od podatku VAT są transakcjami związanymi z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych i od 1 stycznia 2014 r. wliczane są do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Zdaniem Organu czynności te nie mogą zostać uznane za czynności pomocnicze. Czynności pomocnicze to czynności poboczne, incydentalne, niezwiązane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem, że czynności polegające na dostawie mediów do lokali mieszkalnych nie są czynnościami związanymi z nieruchomościami. Oznacza to, że opłaty zwolnione od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 i 11 rozporządzenia powinny być wliczane do limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u.. Nie znajdzie do nich zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a) u.p.t.u.

Organ zaznaczył, iż jedynie opłaty (zaliczki) uiszczane przez właścicieli lokali mieszkalnych, w związku z obowiązkiem uczestniczenia w kosztach zarządu nieruchomością wspólną nie są objęte przepisami ustawy o VAT. Wspólnota nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli. W związku z tym ww. opłaty związane z nieruchomością wspólną nie są wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Organ uznał, iż obliczając wartość sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u., Wspólnota powinna uwzględniać obrót z tytułu Mediów dostarczanych do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe. W konsekwencji zdaniem Organu, jeżeli łączna wartość sprzedaży z tytułu dostawy mediów do lokali mieszkalnych i użytkowych przekroczyła w 2014 r. kwotę 150 000 zł, to Wnioskodawca utraci prawo do zwolnienia od podatku VAT w myśl art. 113 ust. 1 u.p.t.u. i tym samym będzie zobowiązany do rejestracji jako czynny podatnik VAT.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższa interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie przepisu art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z o VAT") w związku z § 3 ust. 1 pkt 10 i pkt 11 Rozporządzenia poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że czynności zwolnione od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 i pkt 11 Rozporządzenia, to jest dostarczanie tzw. mediów (t.j. wody, ciepła, energii elektrycznej itd.), stanowią "transakcje związane z nieruchomościami" w rozumieniu art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT i w rezultacie wpływają na zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W uzasadnieniu wskazała, iż skoro TSUE w wyroku C--155/12 uznał, że o transakcji związanej z nieruchomościami możemy mówić jedynie, gdy usługobiorca usług ma prawo do używania nieruchomości, to skoro Wspólnota (odbiorca Mediów) nie ma prawa używania lokali mieszkalnych, w których następuje zużycie Mediów, nie można stwierdzić, by taka dostawa Mediów do lokali mieszkalnych stanowiła transakcję związaną z nieruchomościami.

Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem Organu, by przytoczone tezy orzeczenia TSUE, które dotyczy odmiennej kwestii podatkowej, nie mogły być wykorzystane w niniejszej sprawie. Podniosła, że w wyroku TSUE poruszał zagadnienie transakcji związanej z nieruchomością, a więc tematu, który dotyczy również przedmiotowej sprawy. Zdaniem Skarżącej przyjmując stanowisko Organu za prawidłowe że "przytoczone przez Wnioskodawcę orzeczenie dotyczy odmiennej kwestii podatkowej i zawiera rozstrzygnięcie dotyczące odmiennego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego", należałoby dojść do wniosku, że nie można wykorzystywać orzecznictwa TSUE do oceny sytuacji prawnopodatkowej podatników, dla których wyrok TSUE nie został wydany

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie, sprowadza się do tego, czy obrót z tytułu dostawy Mediów do lokali mieszkalnych należy uwzględniać przy obliczaniu wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Art. 113 u.p.t.u., przewiduje zwolnienie podmiotowe, uzależnione od wielkości obrotów podatnika. Podmiot taki nadal jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 u.p.t.u., jednak z uwagi niski poziom obrotów osiąganych z wykonywania czynności opodatkowanych, korzysta on ze zwolnienia z podatku.

W myśl przepisu art. 113 ust. 1 u.p.t.u. "Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku."

Z kolei art. 113 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stanowi, że "Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7,12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na podstawie art. 82 ust. 3 u.p.t.u., wydane zostało Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722 ze zm. ), określające inne niż wskazane w art. 43 - 81 u.p.t.u. zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień.

W myśl § 3 ust. 1 pkt. 10 tego rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

W ocenie Sądu treść wyżej przytoczonych przepisów, nie pozostawia wątpliwości co do tego, że odpłatna dostawa towarów, która jest zwolniona od podatku w oparciu o przepisy wydane na podstawie art. 82 ust. 3 ( w tym wypadku w oparciu o § 3 ust. 1 pkt. 10 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.), będzie wliczana do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli dostawę taką można będzie uznać za transakcję związaną z nieruchomościami i jeżeli można ją uznać za czynność nie mającą charakteru czynności pomocniczej, a więc za czynność mającą zasadniczy charakter w działalności danego podatnika.

Zdaniem Skarżącej, przy obliczaniu wartości, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u., nie powinna ona uwzględniać obrotu z tytułu Mediów dostarczanych do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, ponieważ w jej ocenie czynności związane z dostawą mediów, nie są czynnościami związanymi z nieruchomościami, natomiast organ interpretacyjny zajął w sprawie przeciwne stanowisko, uznając, że wykonywane czynności dostarczania Mediów do lokali mieszkalnych są transakcjami związanymi z nieruchomościami i nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

W ocenie Sądu, rację w tym sporze, należy przyznać organowi, bowiem czynności zwolnione od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt. 10 i pkt. 11 wcześniej wspomnianego Rozporządzenia Ministra Finansów, polegające na dostarczaniu mediów tj. ciepła, wody, energii elektrycznej, stanowią transakcje związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 113 ust. 2 pkt. 2 lit. a) u.p.t.u.

Zdaniem Sądu, już sam charakter dostawy Mediów ( dostarczanie energii elektrycznej, wody ciepłej i zimnej oraz odprowadzania ścieków) w dużym stopniu przesądza o zakwalifikowaniu tej transakcji jako związanej z nieruchomością. Dostawa taka jest w ocenie Sądu, charakterystyczna właśnie dla nieruchomości.

Ustawa o podatku od towarów i usług, nie zawiera legalnej definicji transakcji związanych z nieruchomościami, jak również definicji nieruchomości.

Zawiera ją natomiast art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zgodnie z którym nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle tej cywilistycznej definicji, jaką należy zastosować w niniejszej sprawie, nie budzi wątpliwości, że lokale mieszkalne, których dotyczy spór, stanowią, jako części budynków, nieruchomości. Potwierdza to zresztą brzmienie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), zgodnie z którym samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej "lokalami", mogą stanowić odrębne nieruchomości. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi, służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Zdaniem Sądu treść powołanych przepisów, dodatkowo potwierdza, że dostawy Mediów do lokali stanowią transakcje, związane z nieruchomością.

W związku z tym, także opłaty, będące przedmiotem zaskarżonej interpretacji są opłatami związanymi z nieruchomością.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, słusznie przytoczył art. 288 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym kwota obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania procedury przewidzianej w niniejszej sekcji, obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

1. wartość dostaw towarów i świadczenia usług, o ile są one opodatkowane;

2. wartość transakcji zwolnionych z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie zgodnie z art. 110 i 111, art. 125 ust. 1, art. 127 i art. 128 ust. 1;

3. wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146-149 oraz art. 151, 152 i 153;

4. wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g) oraz usług ubezpieczeniowych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Należy zgodzić się ze stwierdzeniem, że dokonane od dnia 1 stycznia 2014 r. zmiany w ustawie o VAT w sposób ściślejszy odwzorowują przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, która w art. 288 pkt 4 również stanowi, że kwota obrotu obejmuje wartość transakcji związanych z nieruchomościami.

Transakcje będące przedmiotem interpretacji, nie mają także w ocenie Sądu charakteru transakcji pomocniczych. Transakcje pomocnicze to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tymczasem głównym przedmiotem działalności Wspólnot, jest właśnie zarządzanie nieruchomością wspólną. Jest to zdaniem Sądu, kolejny argument przemawiający za stwierdzeniem, że dostawa Mediów do poszczególnych lokali mieszkalnych jest związana z nieruchomościami, zaś obrót uzyskiwany z tytułu tej dostawy, jest transakcją związaną z nieruchomościami.

Słusznie także Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że podstawę prawną funkcjonowania wspólnot stanowi ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), która określa prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres działania zarządu nieruchomością wspólną.

Art. 1 ust. 1 tej ustawy, określa sposób ustanawiania odrębnej własności samodzielnych lokali mieszkalnych, lokali o innym przeznaczeniu, prawa i obowiązki właścicieli tych lokali oraz zarząd nieruchomością wspólną.

Zgodnie z treścią art. 6 ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota Mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Przepis art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali wskazuje na dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej: jedne związane z nieruchomością wspólną i drugie, związane z odrębną własnością lokalu.

Zgodzić się należy, że na gruncie ustawy o VAT wspólnota, realizując wspólny interes właścicieli, występuje w odmiennych rolach, w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną oraz w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

Zwrócić należy uwagę na regulacje zawarte w rozdziale 4 ustawy dotyczącym zarządu nieruchomością wspólną.

Wspólnota mieszkaniowa powinna być zarządzana przez zarządów lub zarządcę wspólnoty mieszkaniowej. Powinna ona funkcjonować na zasadzie współwłasności, a przy tym zobowiązana jest ona do wykonywania w sposób prawidłowy czynności, obowiązków na niej spoczywających. Przede wszystkim wspólnota mieszkaniowa powinna zwoływać zebrania ogółu właścicieli, a przy tym z tychże zebrań składać roczne sprawozdania. Na wspólnocie mieszkaniowej spoczywa ciężar posiadania i przechowywania w sposób bezpieczny dokumentacji technicznej budynku oraz dokumentacji księgowej dla nieruchomości wspólnej.

Słuszna zatem w ocenie Sądu, jest konstatacja, że w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną, wspólnota będąc jednostką odrębną od właścicieli lokali nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli, ponieważ w takim wypadku działa w imieniu własnym i na własny rachunek. Natomiast w sytuacji, gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, wspólnota w zakresie nabywanych towarów i usług (tj. głównie mediów) celem zaopatrzenia poszczególnych lokali występuje w odmiennej roli. Nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu, jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych wpłat. Wspólnota dokonując odsprzedaży właścicielom poszczególnych lokali, zakupionych uprzednio w tym celu, towarów i usług związanych wyłącznie z utrzymaniem tych lokali wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Art. 14 ust. 2 ustawy o własności lokali, wśród kosztów zarządu nieruchomością wspólną, wymienia między innymi opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty na antenę zbiorczą i windę.

Analiza tych regulacji, prowadzi do wniosku, że gospodarowanie nieruchomością wspólną, w skład którego niewątpliwie wchodzi dostawa Mediów, stanowi zasadniczą, działalność Wspólnoty. Wspólnota Mieszkaniowa zgodnie z treścią art. 17 ustawy o własności lokali, ponosi bez ograniczeń odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania dotyczące nieruchomości wspólnej. Nie można zatem uznać, że dostawa mediów do lokali mieszkalnych ( stanowiąca jak wskazano jeden ze składników kosztów zarządu nieruchomością wspólną ), stanowi jedynie czynność pomocniczą. Wykonywane przez Wspólnotę czynności dostawy mediów, należy więc uznać za transakcje związane z nieruchomościami.

Skarżący, pomijając w swoich wywodach treść powyższych regulacji, wskazuje, że dla prawidłowego zdefiniowania pojęcia transakcji związanej z nieruchomościami, należy odwołać się do wyroku TSUE C - 155/12 z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie RR Donnelley Global Turkney Solutions Poland sp. z o.o.

Skarżący przytaczając powyższy wyrok TSUE, stwierdza, że przedstawione w nim tezy, należy przełożyć na sytuacje prawnopodatkową Wspólnoty w związku z dostawą Mediów do lokali mieszkalnych. Skoro TSUE w wyroku wskazał, że o transakcji związanej z nieruchomościami, można mówić jedynie wówczas, gdy usługobiorca usług, ma prawo do używania nieruchomości, to Wspólnota nie mająca prawa używania lokali mieszkalnych, w których następuje zużycie Mediów, nie dokonuje transakcji związanych z nieruchomościami.

Zdaniem Sądu, argumentacja ta, nie jest przekonująca. Akcentowany przez Skarżącego element w postaci prawa usługobiorcy do użytkowania nieruchomości, w powiązaniu z przytoczonymi przepisami ustawy o własności lokali, nie może przesądzać o uznaniu dostawy Mediów za czynność niezwiązaną z nieruchomością. Ponadto, jak słusznie wskazał organ interpretacyjny przedmiotowy wyrok, dotyczył innego zagadnienia, niż będące przedmiotem sprawy.

W wyroku tym TSUE wskazał, że art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: ..Dyrektywa 2006/112") (będący odpowiednikiem art. 28e ustawy o VAT) powinien być interpretowany w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są objęte tym artykułem jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości. Jednocześnie Trybunał zauważył, iż art. 47 dyrektywy 2006/112 nie może mieć zastosowania do powyżej wskazanej kompleksowej usługi magazynowania, jeżeli miałoby się okazać, że usługobiorcy tego rodzaju usługi nie mają jakiegokolwiek prawa wstępu do części nieruchomości, w której były magazynowane ich towary lub nieruchomość, na której lub w której mają one być magazynowane nie stanowi centralnego i nieodzownego elementu usługi.

Trybunał wskazał także, że mając na uwadze, że wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami, konieczne jest aby przedmiotem świadczenia, była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny, należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako ze stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia.

Wskazać należy, że w przypadku dostawy Mediów, nieruchomość także stanowi centralny i nieodzowny element tej usługi, co pominięto w skardze. Ponadto jak słusznie wskazał organ interpretacyjny, powyższy wyrok TSUE, nie może mieć decydującego wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, bowiem wydany został na tle innego stanu faktycznego będącego przedmiotem innej interpretacji indywidualnej.

Z tych względów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.