Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1212/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2018-07-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Protokolant: starszy asystent sędziego Anna Kruś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 lipca 2018 r. sprawy ze skargi D. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r.: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza D. z [...] 2017 r. ustalającą D. G. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r.

Jak wynikało z akt sprawy postanowieniem z [...] 2017 r. wobec strony wszczęto postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. W jego toku ujawniono, że skarżący na podstawie aktów notarialnych z 12 kwietnia 2013 r. i 2 sierpnia 2013 r. nabył prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr [...] obręb Centrum w D. przy ul. S. [...] oraz prawo własności budynku biurowo – magazynowego położnego na tej działce o pow. 705, 36 m². Pomimo obowiązku skarżący nie złożył informacji w sprawie podatku od nieruchomości. Ustalono także, że skarżący jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą na terenie ww. nieruchomości. Wcześniej działalność gospodarczą pod firmą "A" M. G. prowadziła tam M. G., od której skarżący nabył ww. nieruchomość.

Skarżący jeszcze przed nabyciem ww. nieruchomości, tj. 10 kwietnia 2013 r. złożył wniosek o zwolnienie od podatku ww. nieruchomości na podstawie przepisów Uchwały [...] Rady Miejskiej D. z 28 maja 2012 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis w związku z nową inwestycją oraz utworzeniem nowych miejsc pracy. Podał, że planuje rozpoczęcie inwestycji w kwietniu 2013 r., a jej zakończenie w kwietniu 2016 r. i zamierza zatrudnić trzy osoby z listy bezrobotnych w D..

Pismem z 6 marca 2014 r. skarżący został poinformowany, że jego wniosek o udzielenie ulgi nie może zostać rozpatrzony pozytywnie, gdyż nieruchomość korzysta już ze zwolnienia od 1 maja 2011 r. do czasu wykorzystania maksymalnej pomocy inwestycyjnej, nie dłużej niż do 28 maja 2017 r. Zwolnienie to zostało przyznane w związku z wnioskiem M. G. z 19 kwietnia 2011 r. złożonym na podstawie Uchwały [...] Rady Miejskiej D. z 29 grudnia 2008 r. w sprawie udzielania przez Gminę Miejską D. zwolnień z podatku od nieruchomości.

Następnie pismem z 26 kwietnia 2016 r. Wydział Rozwoju Gospodarczego Urzędu Miejskiego w D. zwrócił się do Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów o wydanie opinii w sprawie możliwości kontynuowania zwolnienia od podatku ww. nieruchomości w ramach regionalnej pomocy inwestycyjnej udzielonej M. G. od 1 maja 2011 r. Po otrzymaniu odpowiedzi skarżący pismem z 9 grudnia 2016 r. został poinformowany, że możliwość kontynuowania ulgi budzi wątpliwości na gruncie prawa podatkowego. Stwierdzono także, że skarżący nie jest następcą prawnym zbywcy.

Organ podatkowy wskazał również, że skarżący nabywając 2 sierpnia 2013 r. udział 1/10 w ww. nieruchomości stał się jedynym jej użytkownikiem wieczystym i właścicielem, o czym nie powiadomił organu podatkowego.

Ponadto w ocenie organu podatkowego ww. nieruchomość nie może korzystać ze zwolnienia w ramach pomocy de minimis udzielonej na podstawie Uchwały [...] Rady Miejskiej D. z 28 maja 2012 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis, a to z uwagi na brak przesłanek udzielenia takiej pomocy. Powołując się na przepisy ww. Uchwały organ podatkowy wskazał na zasady korzystania ze zwolnienia wywodząc, że strona wbrew ich zapisom jednocześnie złożyła zgłoszenie i wniosek, podczas gdy winna najpierw dokonać zgłoszenia, a następnie wnioskować o zwolnienie, nie załączyła także wymaganych dokumentów (oświadczenia o średniomiesięcznym zatrudnieniu oraz kserokopii umów o pracę z nowymi pracownikami). W opinii organu podatkowego nabycie przez skarżącego nieruchomości nie stanowiło nowej inwestycji w rozumieniu Uchwały z 28 maja 2012 r. ani stworzenia nowych miejsc pracy.

Ustalenia te znalazły wyraz w powołanej na wstępie decyzji organu I instancji ustalającej stronie zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Jako podstawę opodatkowania przyjęto powierzchnię użytkową budynku zgodnie z operatem sporządzonym w 2012 r. przez A. F., zaś gruntu zgodnie z aktem notarialnym.

Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podzieliło ustalenia i wnioski organu I instancji. W uzasadnieniu wskazało na niesporne fakty dotyczące daty nabycia nieruchomości przez stronę, jej wykorzystywania na cele działalności gospodarczej, powierzchni i klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków. Potwierdziło również złożenie przez stronę 10 kwietnia 2013 r. wniosku i zgłoszenia dotyczących zwolnienia od opodatkowania na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z 28 maja 2012 r. Analizując złożone przez stronę dokumenty organ odwoławczy stwierdził, że podstawa prawna wniosku strony nie budzi wątpliwości, co uchyla zarzuty skarżącego wskazujące, że podstawą jego żądań była Uchwała z 29 grudnia 2008 r. Na tej podstawie strona nie ubiegała się o udzielnie zwolnienia. W opinii organu odwoławczego prawidłowo oceniono, że skarżący nie może korzystać z pomocy udzielonej M. G., wyklucza to zakaz przenoszenia w drodze czynności cywilnoprawnych ulg i podatkowych. W związku z tym nie ma znaczenia podnoszona przez skarżącego okoliczność corocznego składania oświadczenia o utrzymywaniu nowej inwestycji.

Zdaniem organu odwoławczego skarżący nie spełnia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie Uchwały z 28 maja 2012 r. Powołując się na jej zapisy wskazał na obarczający stronę obowiązek wykazania przesłanek uprawniających do zwolnienia od podatku. Zwolnienie dotyczy nowej inwestycji i utworzenia nowych miejsc pracy, co definiowane jest w § 3 Uchwały z 28 maja 2012r. Zakup nieruchomości, w której skarżący uprzednio prowadził działalność gospodarczą nie może być uznany za nową inwestycję w rozumieniu ww. przepisów. Brak podstaw do przyjęcia, że skarżący utworzył nowe miejsca pracy, co winno nastąpić w wymiarze trzech pracowników do października 2013 r., zaś skarżący nie przedstawił w tym zakresie żadnego dowodu potwierdzającego zwiększenie zatrudnienia w określonym prawem terminie 6 miesięcy od daty zgłoszenia. Dalej organ podatkowy przywołał zapisy § 9 Uchwały z 28 maja 2012 r. i wymogi dotyczące zgłoszenia i wniosku składanego przez przedsiębiorcę. Wskazał, że wbrew tym zapisom skarżący jednocześnie złożył i wniosek i zgłoszenie, podczas gdy najpierw dokonywane jest zgłoszenie, następnie po zrealizowaniu inwestycji (zwiększeniu zatrudnienia) składany jest wniosek o zwolnienie od podatku. Niezależnie od tego zarówno do zgłoszenia jak i wniosku strona nie załączyła wymaganych dokumentów (oświadczenia o średniomiesięcznym zatrudnieniu i kserokopii umów o pracę). Organ podatkowy podkreślał również, że skarżący część nieruchomości nabył 12 kwietnia 2013 r., a część 2 sierpnia 2013 r., zaś wniosek złożył przed zakupem ww. nieruchomości, tj. 10 kwietnia 2013 r.

Dalej organ podatkowy wskazał, że 6 marca 2014 r. poinformował stronę, że jego wniosek z 10 marca 2013 r. nie może zostać rozpatrzony pozytywnie, wyraźnie wskazując, że pomoc nie może być mu udzielona. Odnosząc się do zarzutu strony, że tym pismem wprowadzono go w błąd organ podatkowy wskazał, że nawet jeśli pismo to uznać za nie dość precyzyjne, to i tak stronie ww. zwolnienie nie przysługuje z uwagi na niespełnienie warunków do jego uzyskania. Fakt wskazania w nim, że nieruchomość korzysta z pomocy regionalnej przyznanej M. G. nie może oznaczać, że stronie na tej podstawie przyznano wnioskowane zwolnienie.

Powołując się na przepis art. 68 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 210 ze zm., dalej powoływana jako O.p.), organ podatkowy wskazał, że zobowiązanie objęte decyzją nie uległo przedawnieniu, gdyż strona nie złożyła wymaganych prawem informacji na podatek od nieruchomości, co wydłuża okres przedawnienia zobowiązania z trzech do pięciu lat.

W skardze strona zarzucała naruszenie prawa i interesu prawnego, wskazywał, że w budynku prowadziła działalność przez pięć lat ze świadomością zwolnienia tej nieruchomości od podatku, a to na podstawie pisma z 6 marca 2014 r., które uzyskała od Burmistrza. Pismo to wprowadziło skarżącego w błąd, co przyznaje także Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Obecne ustalanie podatku strona uważa za naruszenie prawa, czuje się oszukana i skrzywdzona, gdyż starała się dopełnić wszystkich formalności wymaganych przez urząd. Wszystkie sprawy w urzędzie załatwiał ojczym, choć urząd ostatnio twierdził, że pełnomocnictwa takiego nie miał wobec czego strona złożyła je w urzędzie i zarejestrowała na portalu podatkowym. Skoro obecnie organ podatkowy twierdzi, że pełnomocnik nie miał umocowania to postępowanie winno być uznane za nieważne. Ponadto strona sprzedała budynek w 2017 r., a zatem wymiar za cały 2017 r. jest nieprawidłowy. Dalej wskazywał, że zapłata zobowiązań wynikających z wszystkich decyzji jest dla równoznaczna z ogłoszeniem upadłości, gdyby wiedział o obowiązku zapłaty nigdy nie kupiłby takiej nieruchomości. Wnioskował o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową decyzję.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Na wstępie jednak przypomnieć trzeba, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2188), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – art. 150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 poz. 1302 ze zm., dalej powoływana jako p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżony akt, jeśli stwierdzi, że wydano go z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę w tych granicach Sąd nie stwierdził aby zaskarżona decyzja naruszała przepisy prawa materialnego czy procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Za zasadne wnioski organu podatkowego, iż skarżący nie może korzystać z pomocy publicznej poprzez zwolnienie od opodatkowania nieruchomości będących w jego władztwie. Prawo do zwolnienia spornej nieruchomości na podstawie obu istotnych w sprawie uchwał, tj. Uchwały z 29 grudnia 2008 r. jak i z 89 maja 2012 r. wykluczają względy formalne.

Niewątpliwie zwolnienie przewidziane w obu tych aktach prawa lokalnego ma charakter przedmiotowy, zwalnia się bowiem nieruchomość. Istotne jest jednak to, że zwolnienie nieruchomości od opodatkowania nie ma charakteru bezwarunkowego, bezwzględnego, różni się zatem od zwolnień przewidzianych w art. 7 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w 2014 r., dalej u.p.d.o.l.). Zwolnienia przedmiotowe wynikające z tego zapisu obejmują – bez dodatkowych wymogów – opisane w tym przepisie przedmioty bez względu na status ich właściciela (posiadacza) i nie wymagają spełnienia żadnych wymogów formalnych. Każdy podmiot (podatnik) nie ma obowiązku opłacania podatku od ww. przedmiotów opodatkowania. Inaczej rzecz się przedstawia ze zwolnieniami wynikającymi z powołanych aktów prawa lokalnego, wydanych m.in. na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.o.l. Niewątpliwie zawierają one przepisy zwalniające od opodatkowania określoną kategorię przedmiotów jednakże zwolnienie to uwarunkowane jest szeregiem wymogów, które musi spełnić określony w tych aktach podmiot. Spełnienie tych warunków przez określone osoby (grupy osób), w rozważanym przypadku są to przedsiębiorcy, uprawnia przyznanie pomocy tym właśnie podmiotom, zaś pomoc ta wyrażana jest zwolnieniem przedmiotu opodatkowania. Niewątpliwie zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, jednakże – co podyktowane jest konstrukcją podatku oraz zasad udzielania pomocy publicznej opisanej w aktach prawnych regulujących te dziedzinę – zawsze odwołuje się do aspektu podmiotowego. Potwierdza to orzecznictwo, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 października 2016 r. sygn. akt II FSK 1307/16, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sadów Administracyjnych, dalej CBOSA. W tezach ww. orzeczenia Sąd stwierdza, że: "Zwolnienie określone w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. może dotyczyć wyłącznie przedmiotu, a więc nieruchomości wykorzystywanych do różnego rodzajów działalności. Przy czym, co istotne, przedmiot ten winien być tak określony, żeby nie była możliwa identyfikacja konkretnego podatnika, a więc cechy przedmiotu muszą zostać tak w przepisie określone, żeby dotyczyły potencjalnie (hipotetycznie) nieoznaczonego indywidualnego podatnika. Jest to o tyle trudne, że zwolnienie w każdym przypadku będzie w ostatecznym rozrachunku dotyczyło określonego podmiotu, a to z tej przyczyny, że konstrukcja podatku obejmuje zarówno przedmiot, jak i podmiot podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji, nie ma też zwolnienia przedmiotowego, którego nie można przypisać określonemu podmiotowi. Utrudnienie to wymaga od rad gmin staranności w tworzeniu przepisów prawa miejscowego, przede wszystkim przy określaniu kryterium zwolnienia poprzez identyfikację przedmiotu, a nie podmiotu tego zwolnienia. W każdym przypadku, gdy bezpośrednio z ustanowionej normy wywieść można, kto podlega zwolnieniu, a nie tylko, jaki przedmiot obejmuje zwolnienie, zwolnieniu przypisać można charakter zwolnienia przedmioto-podmiotowego, a to w konsekwencji oznacza przekroczenie ustawowej delegacji do ustanawiania zwolnienia określonego w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 2217/14). Ponadto biorąc pod uwagę brzmienie art. 217 Konstytucji RP i art. 7 ust. 3 u.p.o.l., należy stwierdzić, że rada gminy nie może wprowadzać zwolnień określonych podmiotów. Tak więc np. nie może zwolnić od podatku jednostek służby zdrowia lub rencistów i emerytów. Rada może natomiast wprowadzać zwolnienia określonych przedmiotów opodatkowania, takich jak np. budynek, grunt, budowla, lokal. Jeżeli zwolnienie dotyczy tak określonego przedmiotu, to dalsze jego sprecyzowanie przez wskazanie określonych cech tego przedmiotu, np. przez kogo jest wykorzystywany lub jakim celom służy, nie zmienia jego zasadniczego charakteru. Jest to zwolnienie przedmiotowe. Każde zwolnienie przedmiotu odnosi się do konkretnych podatników, którzy z niego korzystają. To nie osoba podatnika decyduje jednak o zwolnieniu, ale przede wszystkim rodzaj przedmiotu opodatkowania (por. Leonard Etel, Komentarz do art. 7 ustawy o podatku od nieruchomości, Komentarz 2008, lex)."

W zakresie Uchwały z 29 grudnia 2008 r. podstawą prawną jej podjęcia, obok art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz art. 7 ust. 3 u.p.o.l., było rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną (Dz. U. Nr 146, poz. 927, dalej powoływane jako rozporządzenie RM). Upoważnienie do wydania tego rozporządzenia zostało z kolei zawarte w art. 20d ust. 1 u.p.o.l. Zgodnie z tym ostatnim przepisem Rada Ministrów została upoważniona do ustanawiania w drodze rozporządzeń warunków udzielania zwolnień stanowiących pomoc publiczną, mając na uwadze zapewnienie zgodności udzielania pomocy z warunkami dopuszczalności tej pomocy określonymi w przepisach Unii Europejskiej. Zwolnienie podatkowe zawarte w uchwale z 29 grudnia 2008 r. stanowiło zatem, pomoc regionalną (pomoc publiczną), niepodlegającą notyfikacji Komisji Europejskiej. Z treści ww. rozporządzenia wynika, że regionalną pomoc inwestycyjną (będąca pomocą publiczną) określono w rozporządzeniu w oparciu o przepisy unijne (załącznik do Rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i art. 88 Traktatu WE ogólnego rozporządzenia w sprawie włączeń blokowych (Dz. Urz. UE L 214 z 9 sierpnia 2008 r.). Zaś beneficjentem pomocy publicznej, a więc również pomocy regionalnej, mógł być podmiot prowadzący działalność gospodarczą, niezależnie od formy prowadzenia tej działalności (art. 2 pkt 16 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej).

Z tych zapisów wynika, że określonej grupie podmiotów (przedsiębiorcom) może być udzielona pomoc publiczna w postaci zwolnienia od podatków (w tym przypadku lokalnych), ale po spełnieniu określonych wymogów – realizacji inwestycji, zwiększeniu zatrudnienia. Pomoc na podstawie ww. aktów prawnych udzielana jest beneficjentom – przedsiębiorcom, którzy spełnią opisane w przepisach wymogi i jest realizowana poprzez udzielenie zwolnień od opodatkowania określonych przedmiotów. Wydana w tym zakresie Uchwała z 29 grudnia 2008 r. nie decydowała o tym, komu przyznać zwolnienie, ale czy i w odniesieniu do jakich sytuacji faktycznych zwolnienia tego udzielić przedsiębiorcom działającym na terenie danej gminy. Warunki zwolnienia odnosiły się do przedmiotu opodatkowania-budynków, budowli i gruntów, jakie miały podlegać zwolnieniu od podatku z uwagi na ich związek z nowymi inwestycjami. Inwestycje te miały być finansowane w określonej części ze środków własnych podatnika, miały być nowe, inwestycja miała być zakończona do określonej daty i utrzymywana przez określony czas, a także zgłoszona w określonym terminie jako inwestycja, w stosunku do której przedsiębiorca chciał skorzystać z pomocy publicznej. Warunki te odnoszą się do podmiotu opodatkowania, nie określono bowiem w uchwale cech szczególnych podmiotu, od których uzależniono przyznanie zwolnienia. Nie można jednak tracić z pola widzenia tego, że przepisy innej rangi, tj. powołane akty prawa międzynarodowego oraz ustaw krajowych precyzowały, że zwolnienie to przysługiwało tylko przedsiębiorcom.

Istotne z punktu widzenia rozpoznawanego problemu są również wymogi formalne, które jakkolwiek odnoszą się do przedmiotu opodatkowania – to musi ich dopełnić beneficjent pomocy, tj. przedsiębiorca. Dotyczą one zasad realizacji inwestycji (zwiększenia miejsc pracy) oraz obowiązków zgłoszenia inwestycji w określonym terminie oraz złożenia wniosku o udzielenie ulgi. W § 3 Uchwały z 29 grudnia 2008 r. zawarto zapis, że warunkiem udzielenia regionalnej pomocy inwestycyjnej jest dokonanie przed rozpoczęciem realizacji inwestycji zgłoszenia w formie pisemnego wniosku do Gminy Miejskiej D. zamiaru korzystania z pomocy. Jest to warunek przyznania (udzielenia) pomocy publicznej polegającej na zwolnieniu nieruchomości od opodatkowania.

W opinii Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę w takim właśnie aspekcie należy rozważyć sytuację skarżącego. Niewątpliwie w odniesieniu do Uchwały z 29 grudnia 2008 r. pomoc publiczna w postaci zwolnienia od podatku nieruchomości (w 2014 r. będących we władaniu strony) została przyznana innemu beneficjentowi tj. M. G., która spełniła opisany w § 3 ww. Uchwały z 29 grudnia 2008 r. warunek, tj. dokonanie pisemnego zgłoszenia zamiaru korzystania z pomocy jeszcze przed rozpoczęciem realizacji inwestycji zgłoszenia. Będące jej własnością nieruchomości mogły zatem korzystać z ww. zwolnienia. Warunku tego nie spełnił skarżący, co wyklucza możliwość zwolnienia z opodatkowania należących do niego nieruchomości w latach 2013 – 2017.

Zaistniała sytuacja wyklucza również uznanie, że skarżący wszedł w prawa i obowiązki M. G., gdyż na gruncie prawa podatkowego taka sukcesja musiałby wynikać z przepisu prawa. Zarówno przepisy ustawy Ordynacja podatkowa jak i innych aktów prawnych dotyczących zasad opodatkowania, przyznających ulgę czy regulujących status ww. podmiotów nie przewidują wejścia skarżącego w prawa i obowiązki M. G..

W tym zakresie wnioski końcowe organów podatkowych ocenić trzeba jako prawidłowe. Zasadnie wskazano, że skarżący nie jest następcą prawnym M. G., a zatem skutki podjętych przez nią czynności nie mają dla niego znaczenia prawnego. Nie wstąpił on bowiem w jej sytuację prawną (prawa i obowiązki), co w sprawie nie jest sporne. W efekcie, zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, będące we władaniu skarżącego od 2013 r. nieruchomości nie mogły korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie przepisów Uchwały z 29 grudnia 2008 r., gdyż skarżący nie spełnił warunków uprawniających go do skorzystania z prawa pomocy z tytułu poniesienia kosztów inwestycji w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które związane są z realizacją nowej inwestycji, lub kosztów utworzenia miejsc pracy związanych z realizacją nowej inwestycji. Nie dokonał tych czynności i nie spełnił wymogów formalnych opisanych w § 2, § 3, § 4 ww. Uchwały z 29 grudnia 2008 r. Nie doszło także do okoliczności uzasadniających przyjęcie, że skarżący wszedł w prawa i obowiązki podmiotu, któremu udzielono pomocy, tj. M. G..

Skarżący zdaje się tego poglądu nie negować, podnosząc wyłącznie wprowadzenia go w błąd przez organy podatkowe. W tym względzie Sąd przychyla się do twierdzeń strony, że znaczną winę za taki przebieg postępowania, zwłaszcza doprowadzenie do kumulacji zobowiązań podatkowych za lata 2013 – 2017 poprzez wydanie w 2017r. decyzji za wszystkie te okresy rozliczeniowe, ponoszą organy podatkowe. Rozważając tę kwestię stwierdzić jednak trzeba, że wymiar zobowiązań podatkowych ma charakter obiektywny i nie jest możliwe odstąpienie od ustalenia zobowiązania podatkowego, które obiektywnie wynika z przepisów prawa. Nie oznacza to jednak, że podatnik jest jedynym podmiotem, który poniesie konsekwencje z tego tytułu, takim sytuacjom mają przeciwdziałać przepisy umożliwiające przyznanie ulg w zapłacie podatków z uwagi na wystąpienie ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego, w ramach, którego mieści się także korekta błędnych decyzji, a zatem także okoliczność gdy organy podatkowe przyczyniają się do wprowadzenia w błąd podatnika, co wpływa na zakres jego praw i obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Postępowanie to jednak – prowadzone na podstawie art. 67b O.p. uruchamiane jest na wniosek podatnika. W ramach tych procedur – gdy takie postępowanie byłoby uruchomione – strona może domagać się od organu podatkowego zastosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, czy to poprzez rozłożenie na raty płatności wynikających z decyzji wymiarowych czy poprzez ich umorzenie, skutkujące wygaszeniem zobowiązań podatkowych.

Na tym etapie postępowanie organów podatkowych – jakkolwiek dla strony nieczytelne i wprowadzające w błąd nie może – wobec obiektywnego charakteru zobowiązań podatkowych prowadzić do uchylenia decyzji, które w ostatecznym rozrachunku odpowiadają prawu. Ewentualne zaniechania i błędne informacje przekazywane podatnikowi mogą być niwelowane w opisanych postepowania prowadzonych na podstawie art. 67 i nast. O.p. wszczynanych z inicjatywy podatnika.

Odnosząc się natomiast do zasadności korzystania ze zwolnienia od podatku nieruchomości będących we władaniu strony na podstawie drugiej z uchwał, tj. Uchwały nr [...] Rady Miejskiej D. z 28 maja 2012 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis, to prawidłowo oceniono, że braki w dokumentacji strony uchylają możliwość korzystania z prawa pomocy poprzez zwolnienie od podatku nieruchomości. Zasadnie organy podatkowe wskazują w tym zakresie, że wbrew przepisom ww. Uchwały z 28 maja 2012 r. skarżący jednocześnie złożył zgłoszenie i wniosek o udzielenie zwolnienia. Tymczasem zgodnie z § 9 ust. 1 ww. Uchwały podatnikowi przysługuje zwolnienie z podatku od nieruchomości, o którym mowa w § 5, po spełnieniu następujących przesłanek: 1) Zgłoszenie o udzielenie pomocy de minimis zostanie złożone do 3 Gminy Miejskiej D. przed realizacją nowej inwestycji lub przed utworzeniem nowych miejsc pracy i zatrudnieniem osób, dla których tworzone są nowe miejsca pracy. Wzór zgłoszenia stanowi załącznik nr 1 do niniejszej uchwały. Wraz ze zgłoszeniem należy złożyć oświadczenie o średniomiesięcznym zatrudnieniu. Wzór oświadczenia stanowi załącznik nr 2 do niniejszej uchwały. Jednocześnie § 9 ust. 3 ww. Uchwały: Po zrealizowaniu nowej inwestycji lub utworzeniu nowych miejsc pracy i zatrudnieniu osób, dla których tworzone są nowe miejsca pracy, podatnik zobowiązany jest złożyć wniosek o udzielenie pomocy de minimis. Wzór wniosku stanowi załącznik nr 3 do niniejszej uchwały. Istotny jest także § 10 ust. 1 stanowiący, że: Zwolnienie z podatku od nieruchomości przysługuje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został złożony wniosek.

Skarżący winien zatem po pierwsze złożyć zgłoszenie, o którym mowa w § 9 Uchwały z 28 maja 2012 r., a dopiero po zakończeniu inwestycji lub zatrudnieniu wymaganej liczby pracowników w określonym terminie wniosek, który wyznacza bieg okresu przyznanego zwolnienia podatkowego. Kolejne uchybienia dotyczą braków dokumentacji w postaci (kserokopii umów o pracę i oświadczenia o średniomiesięcznym zatrudnieniu). Przy czym ewentualne wątpliwości dotyczące uprawnień w zakresie korzystania z ulgi przewidzianej w Uchwale z 28 maja 2012 r. mogłyby dotyczyć utworzenia nowych miejsc pracy, a nie nowej inwestycji. Zgodnie z definicją zawartą w § 3 pkt 3 ww. Uchwały przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, polegająca na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa; za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane gdyby nie zostało nabyte przez przedsiębiorcę; za nową inwestycję nie uznaje się nabycia wyłącznie udziałów lub akcji przedsiębiorstwa.

Słusznie wywodzą organy podatkowe, że zakup nieruchomości od M. G. nie spełnia przywołanych wymogów.

Niewątpliwie sposób procedowania organów podatkowych w tej sprawie pozostawia wiele do życzenia, zwłaszcza w zakresie informowania podatników czy beneficjentów pomocy o przyznaniu bądź odmowie przyznania ulgi w postaci zwolnienia z podatku czy spełnienia wymogów warunkujących prawo do ulgi. Niemniej jednak nie można tracić z pola widzenia, że prawo to przewidziane jest wyłącznie dla przedsiębiorców, od których wymagana jest większy poziom wiedzy i staranności zwłaszcza w zakresie ubiegania się o ulgę podatkową. Jak wynika z akt sprawy skarżący przygotował dokumentację niezbędną do udzielenia mu ulgi, z jej treści wynika, że żądanie było wsparte na Uchwale z 28 maja 2012 r., co więcej podpisując w 2013 r. wniosek o udzielenie pomocy de minimis skarżący podpisał jednocześnie oświadczenie, że zapoznał się z Uchwałą nr [...] Rady Miejskiej D. z 28 maja 2012 r. w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis. Winien zatem mieć świadomość wymogów formalnych wniosku oraz zasad przedkładania dokumentów. Te uchybienia niewątpliwie obciążają obecnie skarżącego.

Niemniej nie można nie dostrzegać, że w rozpoznawanej sprawie zwłoka organów podatkowych w zakresie analizy wniosku strony jest rażąca, jak jednak wskazano we wcześniejszych rozważaniach takie uchybienie organu podatkowego nie może być korygowane na etapie rozliczenia (wymiaru podatku) ale we wskazanym trybie udzielenia ulg indywidualnych.

Odnosząc się natomiast do poruszanej w zaskarżonej decyzji kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2014 r. Sąd stwierdza, że okoliczności faktyczne tej sprawy– wbrew stanowisku organów podatkowych – wykluczają zastosowanie w tej sprawie art. 68 § 2 O.p.

Zgodnie z jego brzmieniem jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2 ) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Z zapisów tych, jak i celu ww. regulacji, wynika, że ustawodawca wydłuża okres biegu terminu przedawnienia w tych sytuacjach gdy podatnik zataja lub po prostu nie ujawnia informacji dotyczących okoliczności wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego. Nie jest przy tym istotne czy wynika to z zamierzonych działań czy jest skutkiem niedopatrzenia podatnika. Jednakże w rozpoznawanie sprawie stan faktyczny sprawy wyklucza przyjęcie, że wystąpiły okoliczności opisane w tym przepisie. Jak bowiem wynika z treści zaskarżonej decyzji brak złożenia przez stronę deklaracji wynikał z faktu przyjęcia, że będące w jego władaniu nieruchomości korzystają ze zwolnienia, w takim przekonaniu z resztą utrzymywał stronę także organ podatkowy (pismo z 6 marca 2014 r.). Ponadto istotne znaczenie ma fakt składania przez stronę organowi podatkowemu informacji w trybie wynikającym z § 5 ust. 1 Uchwały z 29 grudnia 2008 r. (tożsamy obowiązek wynika z § 11 ust. 1 Uchwały z 28 maja 2012 r.), co obecnie bagatelizuje Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Z zapisu tego wynika, że "przedsiębiorca do 15 stycznia każdego roku zobowiązany jest do złożenia oświadczenia o utrzymaniu nowej inwestycji przez okres wskazany w § 10 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia lub utrzymaniu zatrudnienia na poziomie nie niższym niż średnia z 12 miesięcy poprzedzających utworzenie miejsc pracy oraz utrzymanie nowo utworzonych miejsc pracy przez okres wskazany w § 10 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia."(chodzi o rozporządzenie Rady Ministrów z 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnień w podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych, stanowiących regionalna pomoc inwestycyjną (Dz.U. Nr 146, poz. 927), przyp. Sądu).

Z akt sprawy wynika, że skarżący takie oświadczenia składał uznając, że jego nieruchomości nabyte od poprzedniej właścicielki mogą korzystać ze zwolnienia. W tym utwierdził go organ podatkowy, po pierwsze przyjmując ww. oświadczenia bez jakiejkolwiek reakcji, po drugie zaś potwierdzając to definitywnie w piśmie z 6 marca 2014 r. W takiej sytuacji trudno przyjmować, że strona nie złożyła wymaganych prawem informacji skoro sam organ podatkowy uważał, że nie musi ich składać.

Jednocześnie wbrew temu, co twierdza organy podatkowe, o nabyciu przez skarżącego praw do całej nieruchomości powzięły one wiedzę 20 września 2013 r. taka bowiem data widnieje na prezentacie organu podatkowego I instancji umieszczonej na dokumencie aktu notarialnego z 2 sierpnia 2013 r. dotyczącego przeniesienia części nieruchomości na skarżącego, przez co stał się on wyłącznym użytkownikiem wieczystym i właścicielem tej nieruchomości.

W tych okolicznościach nie znajdzie zastosowania art. 68 § 2 ale § 1 O.p., co jednak nie wpływa na wynik sprawy, gdyż organ podatkowy wydał decyzję przed datą wynikającą z art. 68 § 1 O.p., a zatem przed upływem przedawnienia. Jak wynika z akt sprawy w przedmiocie zobowiązania za 2014 r. organ I instancji orzekał 21 czerwca 2017 r., a zatem rozstrzygnięcie to mieści się w trzyletnim terminie do wydania decyzji ustalającej sporne zobowiązanie. Termin ten upłynie z 31 grudnia 2017 r.

Zatem pomimo błędnej wykładni ww. przepisu zaskarżona decyzja nie podlega uchyleniu, gdyż opisane uchybienie pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutów skargi w zakresie pominięcie pełnomocnika skarżącego, który miał działać w postępowaniu przed organami podatkowymi, to słusznie wywodzi organ podatkowy w piśmie z 20 sierpnia 2017 r., że przedstawiony przez stronę dokument z 6 maja 2011 r. nie spełniał wymogów pełnomocnictwa szczególnego upoważaniającego do zastępowania strony w prowadzonym postępowaniu (pismo to złożono do akt sprawy na etapie postępowania odwoławczego, a wpłynęło do organu I instancji). Skarżący wezwany zaś o złożenie wyjaśnień w tym zakresie (sprecyzowania umocowania) nie dopełnił ww. czynności. W tych okolicznościach zasadnie przyjęto, że strona działała w sprawie samodzielnie, co potwierdza fakt składania wyłącznie przez stronę pism procesowych w toku postępowania administracyjnego.

Uznając zatem, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja nie naruszają przepisów prawa materialnego jak i procesowego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił w całości.