Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 723/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14a, 14b, 14c
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 723/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 czerwca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015 r., sprawy ze skargi M. K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 22 grudnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2014 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów , wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych z tytułu obniżenia wkładu kapitałowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w 2004 r. zawarł z drugą osobą fizyczną umowę spółki prawa cywilnego. W 2007 r. spółka została przekształcona w Spółkę Jawną, do której przystąpił w 2012 r. trzeci wspólnik - Spółka z o.o. W 2012 r. Spółkę Jawną przekształcono w SKA, a tę z kolei w 2014 r. w Spółkę Komandytową.

W przyszłości możliwe jest zmniejszenie wkładu kapitałowego Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej zgodnie z art. 54 § 1 w zw. z art. 103 Kodeksu spółek handlowych. Obniżenie to zostałoby dokonane poprzez zmianę umowy Spółki Komandytowej. W rezultacie takiej operacji Spółka Komandytowa byłaby zobowiązana do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy kwoty pieniężnej odpowiadającej wysokości dokonanego obniżenia wkładu. Po dokonanym obniżeniu wartości wkładu Wspólnik pozostałby wciąż komandytariuszem Spółki Komandytowej. Zmniejszeniu uległaby wyłącznie wartość wkładu Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymanie środków pieniężnych od Spółki Komandytowej z tytułu

obniżenia wkładu kapitałowego posiadanego w Spółce Komandytowej przez

Wnioskodawcę spowoduje powstanie u Wnioskodawcy przychodu podlegającego

opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak to do jakiego

źródła przychodów należy zaliczyć tego rodzaju przychód...

1. W jaki sposób ustalić wysokość tego przychodu...

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie środków pieniężnych od Spółki Komandytowej z tytułu obniżenia wkładu kapitałowego posiadanego w Spółce Komandytowej przez Wnioskodawcę nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawcy, środki pieniężne otrzymywane od Spółki Komandytowej z tytułu obniżenia wkładu kapitałowego posiadanego w Spółce Komandytowej nie są zaliczane do żadnego ze źródeł przychodów wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

Gdyby organ podatkowy uznał inaczej Wnioskodawca uważa, że przychód powinien zostać ustalony w wysokości kwoty pieniężnej wypłacanej Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową tytułem obniżenia wkładu kapitałowego.

Wnioskodawca wskazał, że w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych postanowiono, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Następnie Wnioskodawca przytoczył treść art. 10 ust. 1 ww. ustawy oraz wskazał, że wśród źródeł przychodów nie wymieniono przychodów z tytułu częściowego zwrotu wkładu wniesionego do spółki osobowej dokonywanego na skutek zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika. Nie istnieje zatem norma prawna nakazująca poddanie takiej wypłaty opodatkowaniu. Zaliczenie częściowego zwrotu wkładu do jednej z kategorii źródeł przychodu wymagałoby zastosowania zakazanej w prawie podatkowej analogii na niekorzyść podatnika. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 22 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1471/12: "Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie przyjmuje się, iż "milczenie" ustawodawcy, co do określonych zdarzeń faktycznych, niezależnie, z jakiego powodu ono wynika, jest traktowane jako obszar wolny od opodatkowania i zakazane jest stosowanie w tym wypadku analogii".

Również w wyroku z dnia 29 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 166/11, NSA uznał, że "Analogia w prawie podatkowym jest dopuszczalna, z zastrzeżeniem zakazu stosowania analogii do zwiększenia obowiązków podatkowych (na niekorzyść podatnika) i z ograniczeniami stosowania analogii wynikającymi z art. 217 Konstytucji RP". Natomiast w uchwale z dnia 4 czerwca 2001 r., sygn. akt FPK6/01, NSA wskazał, co następuje: "przez analogię nie można tworzyć nowych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu, gdyż jest to obszar wolny od opodatkowania, znajdujący się na zewnątrz ram zakreślonych przez ustawodawcę. Milczenie ustawodawcy co do podatkowości danego stanu faktycznego, niezależnie od tego czy jest zamierzone, czy też wynika z błędu legislacyjnego, będzie stanowiło obszar wolny od opodatkowania, a nie lukę prawną podlegającą wypełnieniu w drodze analogii".

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że środki pieniężne pochodzące z obniżenia wkładu Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej stanowią przychody podlegające opodatkowaniu, gdyż wymagałoby to zastosowania analogii na niekorzyść podatnika. Efektem jej zastosowania byłoby opodatkowanie przysporzenia, na temat którego ustawa podatkowa milczy. Na gruncie zasad prawa podatkowego niedopuszczalne jest zatem przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym wycofanie części wkładów wniesionych do spółki osobowej przez jej wspólnika i

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

wypłata tej należności w gotówce podlega po stronie wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, kwota uzyskana na skutek wycofania części wkładów ze spółki osobowej nie mieści się w katalogi źródeł przychodu z art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że jego stanowisko jest zgodne z aktualną linią orzeczniczą sądów administracyjnych. Wnioskodawca zacytował fragmenty wyroków NSA z dnia 22 maja 2014 r, sygn. akt II FSK 1471/12 oraz z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2046/12, wyroków WSA w Poznaniu z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. akt l SA/Po 235/14 oraz z dnia 19 sierpnia 2010 r. sygn. akt l SA/Po 207/10 a także wyroku WSA w Krakowie z dnia 16 marca 2008 r., sygn. akt l SA/Kr 1029/07.

Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej w dniu 22 grudnia 2014 interpretacji indywidualnej, nr [...], uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji podniesiono , że zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., póz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągniętą w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle powyższego przychód powstaje zatem w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Przypisanie do konkretnego źródła przychodów jest istotne, ponieważ w zależności od ustalenia źródła przychodów, dla tego przychodu powstają dalsze skutki podatkowe prowadzące do obliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty w danym okresie rozliczeniowym.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, że posługują się terminem "prawa majątkowe", nie zawierają jego definicji, natomiast zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa, niż wymienione w tym przepisie.

Do przychodów z tego źródła należy zaliczyć świadczenia otrzymane przez wspólnika spółki osobowej z tytułu obniżenia wkładu w tej spółce. Sam wkład wiąże się bowiem z konkretnymi prawami majątkowymi, które wspólnikowi spółki osobowej przysługują w związku z członkostwem w tej spółce.

Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca - z faktu, iż w katalogu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymieniono wprost takiej kategorii przychodu - błędnie wywodzi brak powstania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z obniżeniem wkładu w spółce komandytowej i uzyskania w związku z tym konkretnej korzyści materialnej. To, że ustawodawca wprost nie wymienił w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych takiej korzyści materialnej nie oznacza, że nie jest ona przychodem. Taki przychód zaliczany jest do szeroko pojętego źródła jakim są prawa majątkowe.

Wobec powyżej przedstawionych stwierdzeń organ uznał , że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z obniżeniem jego wkładu w spółce osobowej, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodem tym jest kwota (wartość) faktycznie otrzymana od spółki osobowej.

W stosunku do przychodów uzyskanych w związku z obniżeniem wkładów w spółce osobowej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne regulacje dotyczące ustalania przychodów z poszczególnego źródła przychodów.

Reasumując Minister Finansów stwierdził ,że z tytułu obniżenia wkładu w spółce komandytowej Wnioskodawca uzyska, co do zasady, przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami faktycznie poniesionymi na nabycie (objęcie)' tego wkładu w takiej wysokości w jakiej nie zostały rozliczone w spółce komandytowej.

Pismem z dnia 13 stycznia 2015r. wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

Organ podatkowy pismem z dnia 17 lutego 2015r. udzielił odpowiedzi na w/w wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , w której skarżący zarzucił naruszenie .

* art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja

podatkowa , przez brak wyjaśnienia, dlaczego wnioski zawarte w powołanym przez

Skarżącego orzecznictwie nie mają zastosowania w sprawie Skarżącego,

* art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

(dalej "Ustawa PIT") w związku z art. 18 Ustawy PIT przez uznanie, że środki

pieniężne wypłacane przez Spółkę Komandytową na rzecz Skarżącego z tytułu

częściowego wycofania wkładu przez Skarżącego ze Spółki Komandytowej powinny

być zaliczone do przychodów Skarżącego podlegających opodatkowaniu w

momencie obniżenia wartości wkładu Skarżącego w Spółce Komandytowej i wypłaty

tych środków pieniężnych na rzecz Skarżącego oraz przez uznanie, że przychód ten

powinien zostać zaliczony do źródła jakim są kapitały pieniężne.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , wypłaty z tytułu częściowego wycofania wkładów ze Spółki Komandytowej nie podlegają opodatkowaniu w momencie ich uzyskania przez Skarżącego. Podstawy do ich opodatkowania nie może stanowić żaden przepis Ustawy PIT, w tym również użyty przez organ podatkowy w sprawie Skarżącego art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 Ustawy PIT. Przepis ten został więc przez organ podatkowy nieprawidłowo zinterpretowany, co doprowadziło do jego nieuzasadnionego zastosowania w niniejszej sprawie.

W ocenie Skarżącego skutki podatkowe tej wypłaty powinny być analizowane dopiero w momencie likwidacji spółki albo wystąpienia wspólnika ze spółki.

Z ostrożności procesowej Skarżący zauważył, że jego zdaniem częściowy zwrot wkładu dokonywany przez spółkę osobową na rzecz wspólnika przejawia znacznie większe podobieństwo do zwrotu dokonywanego przez spółkę osobową w związku z wystąpieniem wspólnika z takiej spółki niż do sprzedaży prawa majątkowego. W związku z tym, jeśli już organ podatkowy uznałby za zasadne traktować otrzymywane przez Skarżącego środki pieniężne za przychód (z czym Skarżący się oczywiście nie zgadza) to powinien raczej zaliczyć te środki pieniężne do przychodów z działalności gospodarczej, a nie do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Konsekwencje wystąpienia ze spółki osobowej na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych reguluje art. 24 ust. 3a Ustawy PIT, zgodnie z którym dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14 tej ustawy, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Z przepisu tego wynika, że jeśli kwoty otrzymane przez wspólnika z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej nie są większe niż wydatki na nabycie lub objęcie udziałów w tej spółce, wypłata taka nie generuje przychodu. W opinii Skarżącego, jeśli organ podatkowy chciał pominąć postulowaną w orzecznictwie zasadę zakazu stosowania analogii na niekorzyść podatnika, powinien był przy stosowaniu analogii posłużyć się przepisem regulującym sytuację najbardziej podobną do wskazanej przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji. Takim przepisem jest niewątpliwie art. 10 ust. 1 pkt. 3, art. 14 oraz 24 ust. 3a Ustawy PIT.

Oznacza to, że gdyby przyjąć taką klasyfikację (z czym Skarżący się nie zgadza, gdyż podtrzymuje swoje stanowisko, że byłoby to stosowanie analogii na jego niekorzyść), wycofanie części wkładów w Spółce Komandytowej powinno być opodatkowane wyłącznie w części, w jakiej wypłacana kwota nie jest większa niż wydatki poniesione na nabycie lub objęcie prawa do udziału tej spółce. Ponadto powstała nadwyżka mogłaby być zaliczana co najwyżej do przychodów z działalności gospodarczej, a nie do przychodów z kapitałów pieniężnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. z 2014r. póz 1647), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. Nr 270 ze zm.), określanej jako ustawa p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy p.p.s.a., stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 14a i art. 14 b Ordynacji podatkowej Minister Finansów jest upoważniony do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego: ogólnych (abstrakcyjnych) i indywidualnych (w konkretnej sprawie). Wspólną cechą obu interpretacji jest to, że ich podstawowym celem jest dążenie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do zapewnienia jednolitości orzecznictwa

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

w sprawach podatkowych przez podległe mu organy podatkowe i skarbowe. Realizując powyższe uprawnienie minister właściwy do spraw finansów publicznych winien uwzględnić orzecznictwo sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Z kolei stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie (por. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 25 marca 2009 r., sygn. III SA/Wa 3373/08.)

Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznawanej sprawie. Organ jest obowiązany zgodnie z art. 14c § 2 ordynacji podatkowej dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał, nie może przy tym poprzestać na ocenie, że wyroki, na które powołał się podatnik zapadły w indywidualnych sprawach. Dodatkowo należy wskazać na treść art. 14h Ordynacji podatkowej, w którym to przepisie ustawodawca odsyła do odpowiedniego stanowiska w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej przepisów między innymi art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, gdzie traktuje się równo interes podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika (por. B.Gruszczyński (w) S. Babiarz, B.Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, wyd. 2, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, W-wa, 2005, s. 403).

W tych okolicznościach odniesienie się przez organ do powołanego i mającego zastosowanie w sprawie orzecznictwa sądów administracyjnych konieczne jest dla zachowania wyrażonej w art. 121 ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych. Zatem pominięcie przez organ podatkowy w swojej analizie powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych narusza również przywołane wyżej przepisy procesowe. ( wyrok WSA w Poznaniu z 29.07.2010 r.,

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

sygn. akt l SA/Po 265/10.) Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. przepis art. 14e § 1 Ordynacji wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1916/08, System Informacji Prawnej "Lex" nr 477390).

W realiach kontrolowanej sprawy wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej przywołał wyroki sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażające stanowiska potwierdzające jego racje, tak w aspekcie niedopuszczalności stosowania analogii na niekorzyść podatnika, jak i przemawiające za brakiem opodatkowania kwot pieniężnych uzyskanych z tytułu częściowego wycofania wkładu wspólnika ze spółki osobowej w chwili ich wypłaty. W wydanej interpretacji organ zauważył jedynie, że "wyroki nie stanowią przepisów prawa" zaś w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, nawiązując do zarzutu nie odniesienia się do treści tych wyroków organ stwierdził, że "za każdym razem analizuje orzecznictwo, ale ma takie samo uprawnienie, jak wzywający nie podzielić zawartego w nich rozstrzygnięcia."

Już z tej perspektywy podzielić należy zarzut skarżącego, że ograniczenie się do tak lakonicznych stwierdzeń nie jest wystarczające do przyjęcia, iż organ podatkowy dopełnił obowiązku pełnego uzasadnienia stanowiska strony. Słusznie podnosi w tym kontekście skarżący, że skoro organ faktycznie dokonał analizy przywołanego orzecznictwa winien omówić zarówno samą analizę, jak i jej efekty; jest to niezbędne dla wyjaśnienia skarżącemu, dlaczego jego pogląd jest błędny, a poleganie na powołanym orzecznictwie nieuzasadnione. W konsekwencji skarżący po lekturze interpretacji nie jest w stanie zrozumieć motywów uznania, że do jego sytuacji prawnej nie mogą mieć zastosowania wnioski wysnuwane przez sądy administracyjne w analogicznych sprawach.

Zgodnie z art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Uzasadnienie prawne, o którym mowa nie może polegać tylko na przytoczeniu przepisów prawa, które stanowią podstawę prawną tej oceny, lecz musi zawierać wykładnię tych przepisów, uwzględniającą m. in. poglądy orzecznictwa. ( wyrok NSA z 9 sierpnia 2013r., sygn. akt II FSK 2386/11)

Oczywiście można zgodzić się z poglądem, że organ nie ma obowiązku odnoszenia się do wszystkich argumentów strony, jednakże nie można zgodzić się,

Sygn. akt l SA/Kr 723/15

by nie miał obowiązku odnoszenia się do poglądów orzecznictwa. O obowiązku uwzględnienia w interpretacji "orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej" jest mowa w art. 14 a § 1, a także w art. 14 e § 1 Ordynacji podatkowej, pierwszy z nich dotyczy tylko interpretacji ogólnych, a drugi instytucji zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. Skoro jednolitość stosowania przepisów prawa zapewnia orzecznictwo sądów i Trybunałów to jest oczywistym, że powinno być uwzględnione w tych interpretacjach. Przyczyną zmiany interpretacji indywidualnej mogą być właśnie zmiany w poglądach sądów i Trybunałów na wykładnię przepisów prawa.

Podzielając przedstawione zarzuty skonstatować należy naruszenie przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, tudzież art. 14a § 1, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14e § 1 tej ustawy poprzez pominięcie przy wykładni prawa podatkowego przywołanego przez wnioskującego stanowiska sądów administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skutkowało to wadliwością interpretacji w jej warstwie motywacyjnej. Organ jest oczywiście uprawniony do zajęcia odmiennego, niż w orzecznictwie stanowiska, winno to jednak być uzasadnione weryfikowalnymi przesłankami, takimi choćby jak zmiana dotychczasowej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, czy trybunałów. Analiza argumentów organu przedstawionych w uzasadnieniu przedmiotowej interpretacji nie pozwala jednak na przyjęcie zaistnienia którejkolwiek z takich przesłanek.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu i działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy o p.p.s.a., orzekł o jej uchyleniu. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego rozstrzygnięto w oparciu o treść art. 200 tej ustawy.

Wobec faktu, że dokonane rozstrzygnięcie determinowane jest względami proceduralnymi, przedwczesne jest odnoszenie się w uzasadnieniu do powołanych przez skarżącą zarzutów obrazy prawa materialnego.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację rzeczą organu będzie nie tylko przedstawienie własnego w sprawie stanowiska, ale i dokonanie wszechstronnej oceny zaprezentowanych w toku postępowania poglądów i argumentów strony.