Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2591/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2005-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as.sąd. WSA Karol Pawlicki(spr) Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 03 listopada 2005 r. sprawy ze skargi Spółki "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 rok oddala skargę. /-/K. Pawlicki /-/J. Małecki /-/S. Zapalska


UZASADNIENIE

I SA/Po 2591/03

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2003 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Spółce "A" w Z. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od [...] do [...]1998 r. w kwocie [...] zł oraz podatek dochodowy za [...] 1998 r. w wysokości [...] zł, tj. za okres, w którym Spółka korzystała ze zwolnienia na mocy art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podano m.in., że Spółka za koszt uzyskania przychodów podlegających opodatkowaniu uznała kwotę [...] zł stanowiącą wartość elementów konstrukcji pawilonu handlowego, które utraciła w wyniku kradzieży w okresie od [...] 1996 r. do [...] 1998 r. O kwotę [...] zł obniżono w miesiącu [...] 1998 r. koszty inwestycji rozpoczętych ewidencjonowanych na koncie 080 "inwestycje rozpoczęte", tj. budowy pawilonu handlowego w Z. przy ul. [...] ([...]). Obniżenia kosztów inwestycji i równoległego obciążenia konta 7711 "straty nadzwyczajne" dokonano na podstawie polecenia księgowania Nr [...] z dnia [...] 1998 r., w oparciu o postanowienie z dnia [...] 1998 r. sygn. Akt.1 OS-1968/98 Komendy Rejonowej Policji w Z. o umorzeniu dochodzenia w sprawie kradzieży konstrukcji metalowej, zatwierdzone przez Prokuraturę Rejonową w Z. w dniu [...] 1998 r. Z treści postanowienia wynika, że w dniu [...] 1998 r. Komenda Rejonowa Policji w Z. wszczęła dochodzenie w sprawie kradzieży konstrukcji pawilonu handlowego dokonanej w okresie od [...] 1996 r. do [...] 1998 r. z terenu budowy, na szkodę Spółki "A", przy czym wartość szkody oceniono na kwotę [...] zł oraz, że wobec nie wykrycia sprawcy dochodzenie umorzono. Elementy konstrukcji stalowej nie były ubezpieczone od kradzieży w związku z czym Spółka nie otrzymała odszkodowania od instytucji ubezpieczeniowej z tytułu poniesionej straty.

W odwołaniu z dnia [...] 2003 r. Spółka zarzuciła organowi, że nieprawidłowo przeprowadził dowód z zeznań świadka J.B. oraz nie wyjaśnił, czy zabezpieczono elementy składowe na terenie inwestycji. Nie wyjaśniono też, czy i jakich dokumentów " technicznych" Spółka nie posiadała.

Odnośnie zarzutów merytorycznych Spółka podniosła, że powstanie straty zostało należycie udokumentowane. Kwota [...] zł, stanowiąca szkodę w aktywach trwałych, ustalona została w wyniku inwentaryzacji dokonanej przez uprawnionego rzeczoznawcę.

Decyzją z dnia [...] 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1998 r. w kwocie [...] zł.

Uchylenie decyzji wyjaśniono tym, że nieprawidłowo określono w niej wysokość zobowiązania podatkowego w rozbiciu na dwa okresy tj. od [...] do [...] 1998 r. oraz od [...] do [...] 1998 r. Zgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób prawnych rozliczenie podatku następuje na rok podatkowy, a w zeznaniu rocznym CIT - 8 podatek należny jest obniżany o kwotę zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy stwierdził, że prowadzona przez spółkę inwestycja nie została należycie zabezpieczona, świadczyły o tym następujące okoliczności:

- zobowiązanie pracownika S.K. do dozoru obiektu, który miał być

wykonywany "doraźnie w okresach przychodzenia do pracy i po zakończeniu

pracy". Ponadto strona w swoich wyjaśnieniach podniosła, że wzmożony dozór

obiektu oraz obciążenie odpowiedzialnością materialną w/w osoby nastąpiły po

dokonaniu kradzieży. Wcześniej zatem okoliczności powyższe nie miały miejsca.

Sam pracownik zeznał również, że nie przebywał na budowie stale, a o kradzieży

tylko słyszał,

- strona oświadczyła, że obiekt był zabezpieczony, ale jednocześnie

wskazała, że ogrodzenie zostało naprawione po kradzieży. Ponadto z opinii

biegłego J.B. wynika wyraźnie, że na placu budowy widoczna była "ciągła

penetracja ludzi, a ... nawet pojazdów samochodowych". Opisana sytuacja,

miała miejsce mimo "szczelnego ogrodzenia siatką metalową o wysokości ok. 2 metrów, przymocowaną w sposób trwały na betonowych słupach" i zamknięcie bramy "na dwie kłódki", na co wskazał świadek oraz spółka w składanych wyjaśnieniach,

- z placu budowy wyniesiono elementy o łącznej wadze [...] kg, przy

czym niektóre elementy sięgały długości 12 i 15 metrów i ważyły ok. 400 - 500 kg. Dokonana kradzież nie dotyczyła zatem jedynie "elementów krótkich o małym ciężarze". Ponadto utratę 25 % konstrukcji trudno uznać za zdarzenie "optycznie

niezauważalne", zwłaszcza w sytuacji, gdy do obowiązków pracownika należał

codzienny obchód przynajmniej "w okresach przychodzenia do pracy i po

zakończeniu pracy". Stan ten, tj. kradzież, ustalił dopiero biegły rzeczoznawca.

Ponadto organ wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Oznacza to, że podatnik ma możliwość odliczania dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem że wykaże, że ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Między wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zatem zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Musi istnieć realny związek pomiędzy poniesionym wydatkiem i wystąpieniem przychodu, a w każdym razie poniesienie wydatku powinno bezpośrednio do tego celu zmierzać. Z powyższego wynikają dwie konstatacje, a mianowicie, że to na podatniku jako na osobie wywodzącej z określonych faktów skutki prawne, spoczywa ciężar udowodnienia powyższej okoliczności oraz że warunkiem odliczenia wydatków od przychodu jest udokumentowanie faktu ponoszenia wydatku w sposób nie budzący wątpliwości.

Straty w inwestycjach rozpoczętych nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy, stąd rozstrzygający o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu jest fakt wystąpienia związku poniesionych strat z przychodem podatnika. Kosztem będą zatem takie straty, których występowanie w toku działalności danego rodzaju jest nieuniknione, czyli straty, które są normalnym, chociaż niechcianym następstwem działania w danej branży. W tym przypadku celowi osiągnięcia przychodów służy sama działalność gospodarcza prowadzona przez podatnika, a straty są jedynie ubocznym skutkiem jej prowadzenia. Spowodowana kradzieżą strata w inwestycji rozpoczętej prowadzonej przez Spółkę "A" nie spełnia wskazanego wyżej wymogu. Z jednej strony strata dotyczy obiektu w budowie, który w momencie jej zaistnienia nie przyczyniał się do osiągania przychodów spółki, z drugiej zaś utrata ok. 25 % konstrukcji pawilonu handlowego na przestrzeni dwóch lat nie stanowi nieuniknionej konsekwencji prowadzenia inwestycji. Chybiony jest zatem zarzut strony, że rozważania w zakresie braku związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy przychodem i kosztem są bezprzedmiotowe i pozbawione doniosłości prawnej. Chybiony jest również zarzut, że organ kontroli skarbowej nie przeprowadził żadnego postępowania w przedmiocie ustalenia istnienia bądź nieistnienia związku przyczynowego. Wykazanie tych okoliczności spoczywa bowiem na podatniku.

W tych okolicznościach - zdaniem organu - bez znaczenia pozostaje:

- prawidłowość przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka J.B.. Ustalenia niniejszej decyzji nie uwzględniają okoliczności wynikających z tych zeznań, stąd organ II instancji nie dostrzega potrzeby ustosunkowywania się do kwestii prawidłowości przeprowadzenia tego dowodu,

- prawidłowość ustaleń w kwestii dysponowania przez Spółkę "dokumentacją techniczną" budowy oraz faktycznego zaniechania jej prowadzenia. Sprawa niniejsza dotyczy roku 1998 i wszelkie zdarzenia rozstrzygane przez organ kontroli powinny być uwzględniane na podstawie stanu istniejącego w tym roku. Brak jest podstaw do uwzględniania w rozliczeniu podatkowym roku 1998 zdarzeń i okoliczności, które w tym czasie nie miały miejsca, a formalnie wystąpiły dopiero w następnych latach podatkowych,

- prawidłowość udokumentowania zaistniałej straty. Jakkolwiek strona

podnosi, że poniesienie straty było należycie udokumentowane, to wskazać

należy, że w odniesieniu do tej kwestii szczegółowe postępowanie dowodowe

prowadzone nie było, a wycena poniesionej straty na podstawie cen aktualnych z

uwzględnieniem robocizny może budzić wątpliwości z punktu widzenia należytego

udokumentowania jej faktycznie poniesionej wysokości,

- wiarygodność zeznań świadka S.K.. Zgodzić się należy, że

uzasadnienie zaskarżonej decyzji winno zawierać wskazanie dlaczego zeznaniom

świadka odmówiono wiary. Z uwagi jednak na uchylenie decyzji organu I instancji

w całości powyższa kwestia dla rozstrzygnięcia pozostaje bez znaczenia.

W skardze wniesionej przez Spółkę "A" skarżąca zażądała uchylenia decyzji organów I i II instancji.

Podtrzymała zarzuty dotyczące:

- nieprawidłowego przeprowadzenia dowodu z zeznań J.B.,

- niewyjaśnienia okoliczności związanych z posiadaniem dokumentacji technicznej,

- braku wskazania z jakich względów organ kontroli skarbowej nie dał wiary zeznaniom świadka S.K..

Spółka uważa ponadto, że nie ma podstaw do nieuznania szkody za koszt uzyskania przychodów, gdyż konstrukcja nie była amortyzowana, a poniesiona szkoda nie była pokryta odszkodowaniem. W tej sytuacji należało poniesioną stratę potraktować jako koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

W niniejszej sprawie skarga okazała się bezzasadna.

Odnośnie zarzutów skargi dotyczących nieprawidłowości w postępowania dowodowym Sąd pragnie zauważyć, jak niżej.

1. Przesłuchanie świadka J.B..

W aktach administracyjnych znajduje się zawiadomienie wysłane przez Inspektora Kontroli Skarbowej do skarżącej Spółki ( t. II akt, k. 276 ). Zawiera ono informację o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu ze świadków. Pismo datowane na [...] 2002 r. odebrano tego samego dnia o godz. 14:20 . Przeprowadzenie dowodu wyznaczono na [...] 2002 r.

W ocenie Sądu powyższe zawiadomienie zostało sporządzone i doręczone zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 pkt 6 oraz art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej ( Dz. U. Nr 54, poz. 572 ze zm.). Inspektor - w toku postępowania kontrolnego - może przesłuchać świadków, a o fakcie tym ma obowiązek powiadomić kontrolowanego w sposób umożliwiający udział w przeprowadzeniu dowodu, nie później niż przed podjęciem tych czynności.

W okolicznościach niniejszej sprawy warunki te zostały spełnione.

2. Prowadzenie dokumentacji technicznej.

W aktach administracyjnych znajduje się protokół przesłuchania z dnia [...]

2003 r. M.C. - prezesa Spółki . " A" ( t. III, k. 361-363 ). Na pytanie, czy Spółka posiada dokumentację techniczną pawilonu prezes wyjaśnił, że o to należałoby zapytać sprzedawcę, czyli S.K. odpowiedzialnego za nadzór inwestycji.

Z kolei przesłuchany w dniu [...] 2002 r. jako świadek J.B -rzeczoznawca budowlany zeznał, że "do tego zadania brakowało oryginalnej dokumentacji, na podstawie której wydano pozwolenie na budowę. Inwestycję sprzedano bez dokumentacji budowlanej, takiej dokumentacji nie widziałem" ( t. II, k. 272-274 ). Już w świetle powyższych ustaleń wynika, o jaką dokumentację dotyczącą przedmiotowego obiektu dopytywał się inspektor kontroli. W uzasadnieniu swej decyzji Dyrektor UKS wyraźnie powiązał brak dokumentacji technicznej pawilonu handlowego ze stanem inwestycji w 1998 r., a więc po stwierdzeniu kradzieży. ( t. III, k. 388 - 389 ).

3. Wiarygodność zeznań świadka S.K..

W aktach znajduje się protokół przesłuchania S.K. w dniu [...] 2002 r. ( t. II, k. 236 ). Świadek opisał charakter swojej pracy ( pracownik magazynowy ) w Spółce "A", w tym wykonywane przez niego czynności dozoru obiektu w czasie pracy i po godzinach pracy. Stwierdził, że budowa była ogrodzona siatką ok. 2 m, brama zamykana na dwie kłódki, a samego faktu włamania na budowę nie widział.

Organ kontroli skarbowej dopiero w swoim stanowisku z dnia [...] 2003 r. ( t. III, k. 409 - 411 ) wyraźnie stwierdził, że wobec innych zebranych w sprawie dowodów

( zeznanie J.B., jego opinia techniczna, pisma Urzędu Miejskiego w Z.) powyższe zeznania nie miały znaczenia dla dokonanego rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu braku tak wyraźnego odniesienia się do przeprowadzonego dowodu nie stanowił naruszenia przepisów postępowania, które mogłaby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Trzeba bowiem mieć na uwadze również inne dowody, które organ prowadził i ocenił w swojej decyzji.

Odnosząc się na koniec do argumentu merytorycznego Spółki, iż kwota

[...] zł stanowić winna koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Sąd pragnie zauważyć, co następuje.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. Nr 106 , poz. 482 ze zm. ) w brzmieniu obowiązującym w 1998 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 . Z kolei art. 16 ust. 1 pkt 5 przewidywał, że za koszty uzyskania przychodów nie uważa się strat w środkach trwałych i obrotowych w części pokrytej odpisami amortyzacyjnymi oraz otrzymanym odszkodowaniem z tytułu ubezpieczenia.

Przy wykładni powyższych przepisów należy mieć na uwadze to, że w każdej sytuacji podatnik ma obowiązek wykazać, że poniesienie konkretnego wydatku ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc między wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wyłączenia wymienione w art. 16 mają charakter wyjątków, a wśród nich nie było w 1998 r. strat w inwestycjach rozpoczętych.

W tym stanie rzeczy należy podzielić pogląd wyrażony przez organ odwoławczy, że w sytuacji skarżącej Spółki kosztem byłyby takie straty, których występowanie w toku jej działalności jest nieuniknione. W omawianej sprawie obiekt w budowie w momencie powstania straty nie przyczyniał się do osiągnięcia przychodów, a utrata ok. 25 % konstrukcji nie stanowi nieuniknionej konsekwencji prowadzenia inwestycji.

W tych okolicznościach Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.).

/-/K. Pawlicki /-/J. Małecki /-/S. Zapalska

M.R.