Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 991/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14 g   par. 1 w zw. z art. 14b  par. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 listopada 2016 r. sprawy ze skargi A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 13 czerwca 2016 r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. W dniu 12 kwietnia 2016 r. A. F. Sp. z o.o. (dalej przywoływana jako: "Skarżąca"), złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku z tytułu czynności zbycia nieruchomości przewłaszczonej w celu zaspokojenia wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Skarżąca udziela pożyczek innym przedsiębiorcom i osobom fizycznym (dalej "Pożyczkobiorcom"). Pożyczki zabezpieczone są przez Pożyczkobiorcę lub innego dłużnika rzeczowego (dalej "Poręczyciel") przeniesieniem na Skarżącą własności zabudowanej nieruchomości (dalej "nieruchomość") na zabezpieczenie spłaty pożyczki. Zgodnie z postanowieniem umowy pożyczki oraz umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie spłaty pożyczki, Skarżąca udziela Pożyczkobiorcy pożyczki w określonej kwocie, a Pożyczkobiorca zobowiązuje się zwrócić pożyczkę wraz z odsetkami w terminie wynikającym z umowy pożyczki. Po spłacie pożyczki Skarżąca przeniesie własność nieruchomości powrotnie na dłużnika w terminie do 14 dni od daty spłaty pożyczki, do czego Skarżąca zobowiązuje się w umowie pożyczki i umowie przewłaszczenia.

W okresie trwania pożyczki Pożyczkobiorca lub Poręczyciel (dłużnik rzeczowy) będzie jedynym posiadaczem samoistnym nieruchomości, uprawnionym do czerpania pożytków z nieruchomości. Skarżąca zobowiązuje się nie obciążać ani nie dysponować nieruchomością w żaden sposób bez zgody dłużnika do czasu wygaśnięcia roszczenia o zwrot nieruchomości. W razie gdyby Pożyczkobiorca nie spłacił pożyczki w terminie, roszczenie o zwrot nieruchomości wygasa, a Skarżąca będzie uprawniona do zbycia przewłaszczonej nieruchomości, by zaspokoić swoje roszczenia z ceny sprzedaży. W związku z czym dłużnik będzie zobowiązany do wydania nieruchomości na rzecz Skarżącej lub ostatecznego nabywcy nieruchomości. Po zbyciu zabezpieczającej umowę nieruchomości Skarżąca zobowiązana będzie do rozliczenia uzyskanej ceny ze swoją wierzytelnością wobec dłużnika i zwrócenia mu ewentualnej różnicy.

Skarżąca prowadzi jedynie działalność finansową, która jest zwolniona z podatku VAT. Przeważającą formą wykonywanej działalności jest [...] - pozostałe formy udzielania kredytów.

Nieruchomość, która zostanie nabyta w formie przewłaszczenia na zabezpieczenie, nie będzie wykorzystywana przez Skarżącą w celach gospodarczych, a będzie jedynie stanowić zabezpieczenie udzielonej przez nią pożyczki. Skarżąca nie będzie też ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości. Jedyne wydatki, które Skarżąca może ponieść to takie, które będą niezbędne do zabezpieczenia nieruchomości do czasu jej sprzedaży, jednak będą one niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości. Nieruchomość stanowiąca zabezpieczenie opisanej wyżej pożyczki będzie nieruchomością zabudowaną budynkami, budowlami lub ich częściami (odrębne lokale) i będą trwale związanymi z gruntem. Budynki lub ich części będą miały przeznaczenie mieszkalne, użytkowe lub gospodarcze, a ich dostawa opisana we wniosku może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub w terminie krótszym niż 2 lata od dnia zasiedlenia lub w terminie późniejszym niż 2 lata od dnia zasiedlenia.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie.

Czy Skarżąca zbywając przewłaszczoną nieruchomość w celu zaspokojenia przysługującej jej wierzytelności będzie zobowiązana do naliczenia i zapłaty podatku VAT?

Zdaniem Skarżącej, w przypadku zbycia przewłaszczonej nieruchomości w celu zabezpieczenia wierzytelności, nie będzie zobowiązana do naliczenia i zapłaty podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "u.p.t.u.").

Według Skarżącej, z chwilą wydania nieruchomości, będącej zabezpieczeniem spłaty pożyczki przez dłużnika na rzecz Skarżącej lub ostatecznego nabywcy, dojdzie do dostawy w myśl u.p.t.u.

Po zacytowaniu przepisów art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10 a u.p.t.u. Skarżąca wskazała, że nie będzie dokonywała żadnych wydatków na rzecz ulepszenia nieruchomości. Nie będzie też uprawniona do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, a jedyną korzyścią jaką Skarżąca osiąga w wyniku transakcji są prowizja za udzielenie pożyczki i odsetki od pożyczki. Przewłaszczona nieruchomość będzie nabywana przez Skarżącą wyłącznie w celu zabezpieczenia spłaty pożyczki oraz należności ubocznych, więc jej nabycie służy osiągnięciu (ewentualnemu odzyskaniu) przychodów w całości zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38-40 u.p.t.u. Stąd konsekwentnie, na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., nabycie to nie daje prawa do obniżenia podatku naliczonego.

Skarżąca stwierdziła, że spełnia zatem warunki zwolnienia z podatku opisanego art. 43 ust 1 pkt 10 a u.p.t.u. Powołując się na treść art. 29a ust. 8 u.p.t.u. wywnioskowała, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

2. Minister Finansów (dalej przywoływany jako: "Organ") uznając, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej przywoływana jako: "O.p."), pismem z dnia 12 maja 2016 r. znak [...] , wezwał Skarżącą do jego uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia — poprzez doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego w następującym zakresie:

1). zindywidualizowanie nieruchomości, której dotyczy wniosek, poprzez podanie:

a) gdzie nieruchomość się znajduje,

b) jaki numer ewidencyjny i jaką powierzchnię posiada działka gruntu,

c) jakie konkretnie budynki/budowle znajdują się na nieruchomości (proszę opisać każdy z budynków - jakie jest przeznaczenie, powierzchnia użytkowa),

2). podanie:

a) czy właściciel-dłużnik rzeczowy prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT,

b) na jakie cele każdy z budynków i budowli był/jest wykorzystywany (np. bezpośrednio przez właściciela na własne cele mieszkaniowe, prowadzenie działalności gospodarczej, najem, dzierżawę, użyczenie) i w jakim okresie,

c) czy ww. obiekty były przez właściciela wybudowane, nabyte (kiedy?),

d) czy właścicielowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę lub z tytułu nabycia (jeśli przy nabyciu była wystawiona faktura),

e) czy obiekty te były przez właściciela ulepszane (modernizowane/remontowane), a jeśli tak:

- kiedy zostały zakończone,

- czy wydatki na ulepszenie danego obiektu wyniosły co najmniej 30% jego wartości początkowej, a jeśli tak - czy właścicielowi przysługiwało prawo do odliczenia z tego tytułu podatku naliczonego.

3. Wezwanie skutecznie doręczono, zaś w dniu 31 maja 2016 r. wpłynęło do Organu pismo uzupełniające (nadane w placówce pocztowej w terminie ustawowym), w którym w odpowiedzi na pytanie nr 1 Skarżąca wskazała, że nie jest w stanie podać adresu i opisu nieruchomości ze względu na fakt, że sprawa dotyczy zdarzenia przyszłego a nie konkretnego przypadku. Skarżąca stwierdziła jedynie, że zakłada, iż działka będzie zabudowana co najmniej budynkiem mieszkalnym.

4. Organ uznając, że wniosek nie spełnia wymogów określonych wart. 14b § 3 O.p., wydał w dniu 13 czerwca 2016 r. postanowienie nr [...] o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. W jego treści poinformowano o prawie złożenia zażalenia w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.

5. Nie zgadzając się z treścią powyższego postanowienia, Skarżąca złożyła - w dniu 28 czerwca 2016 r. — zażalenie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

6. Minister Finansów, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zażalenia, postanowieniem z dnia 21 lipca 2016 r. znak [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

7. W złożonej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego:

- art. 14b § 3 O.p. polegające na tym, że Organ bezpodstawnie wywiódł, że Skarżąca nie spełniła obowiązku wynikającego z powołanych przepisów wskazujących, że interpretację indywidualną wydaje się jeśli skarżący w sposób wyczerpujący przedstawi zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe oraz przedstawi własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, co wpłynęło na błędne zastosowanie wobec Skarżącej przepisu art. 14h § 1 O.p. w zw. z art. 169 O.p.,

- art. 14g O.p. poprzez jego zastosowanie w związku z uznaniem, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów stawianych przez art. 14b § 1 O.p. - podczas gdy przy dokonaniu prawidłowej interpretacji art. 14b § 3 O.p. oraz prawidłowej analizy wniosku Skarżącej, Organ I instancji nie był umocowany do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia,

- art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na utrzymaniu wadliwego rozstrzygnięcia Organu I instancji, podczas gdy Minister Finansów, jako organ II instancji, powinien zastosować art. 233 § 2 w zw. z art. 239 i 14b § 1 i 3 O.p., tj. uchylić postanowienie wydane w I instancji i przekazać Dyrektorowi Izby Skarbowej w B. celem naprawienia zaniechań, gdyż zgodnie z art. 14b § 1, 2 i 3 Organ działający w I instancji powinien dokonać ustaleń o dopuszczalności wydania interpretacji indywidualnej, z uwagi na przedstawiony przez Skarżącą opis zdarzenia przyszłego.

Skarżąca podkreśliła, że przedmiotem wniosku było zdarzenie przyszłe, które - mając na uwadze art. 14b § 3 O.p. - w sposób wyczerpujący opisała oraz zaprezentowała własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia przyszłego. Skarżąca stwierdziła, że ustosunkowała się do wezwania, które otrzymała od Organu i wskazała w nim, że przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe oraz że będzie to nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym.

Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem Organu, zgodnie z którym przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe nie zostało skonkretyzowane. Według Skarżącej Organ, wydając zaskarżone postanowienie, dopuścił się naruszenia przepisu art. 14b § 3 O.p. poprzez uznanie, że wniosek o wydanie interpretacji nie spełnia stawianych wymogów przez co błędnie zastosował przepis art. 14h w zw. z art. 169 O.p. wzywając Skarżącą do usunięcia braków formalnych, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, a w końcu zastosowania przepisu art. 14g O.p.

Skarżąca podniosła, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p., we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisała zdarzenie przyszłe mogące zaistnieć w przyszłości. Stwierdziła przy tym, że brak jest możliwości, aby już na tym etapie wskazać zindywidualizowane dane nieruchomości, jakich oczekuje organ, gdyż zdarzenie takie jeszcze nie nastąpiło. Zatem nie można na obecną chwilę wskazać bliższych informacji dotyczących przedmiotu zabezpieczenia oraz pożyczkobiorcy. Tymczasem interpretacja jest istotna z punktu widzenia Skarżącej, gdyż już przy udzielaniu pożyczki musi wycenić przedmiot zabezpieczenia (nieruchomość) i ryzyko oraz czy zabezpieczenie zaspokoi w przyszłości wierzytelność z tytułu udzielanej pożyczki, jeśli zaistnieje konieczność jej zbycia. W związku z tym, dokonując takiej wyceny nieruchomości na potrzeby zabezpieczenia istotnym jest, aby Skarżąca miała wiedzę czy w przypadku konieczności dokonania sprzedaży nieruchomości będzie musiała z ceny odprowadzić podatek VAT, czy taki ewentualny obowiązek ciążyć będzie na pożyczkobiorcy (pierwotnym właścicielu).

Skarżąca wskazała, że analogiczny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został skierowany do Dyrektora Izby Skarbowej w W. i dotyczył również zdarzenia przyszłego, bez dokładnego określenia nieruchomości i pożyczkobiorcy. Jak wynika z wydanej na ten wniosek interpretacji z dnia 3 lutego 2016 r. ([...]), możliwe jest wydanie indywidualnej interpretacji w oparciu jedynie o dane hipotetyczne. Stwierdziła, że organ wydający zaskarżone postanowienie, rozpoznając wniosek zrównał "zdarzenie przyszłe" z "zaistniałym stanem faktycznym" i tym samym przekroczył zakres oczekiwanych informacji jakie byłyby niezbędne do wydania interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie Skarżąca zauważyła, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wynikającym z wyroku z dnia 26 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 260/12), wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z kolei w pojęciu "zdarzenia przyszłego" również mieści się przyszły, hipotetyczny stan faktyczny. Ponadto, przywołując treść art. 14b O.p. wskazano, że wnioskodawca ma uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w szczególności odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na sytuację prawną skarżącego w zakresie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku z tytułu czynności zbycia nieruchomości przewłaszczonej celem zaspokojenia wierzytelności.

W ocenie Skarżącej, przedstawiony przez niego opis zdarzenia przyszłego umożliwiał organowi wydanie interpretacji indywidualnej.

8. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

9. Stosownie do postanowień art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontroli sądu podlegają także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej.

W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej przywoływanej jako: "p.p.s.a.").

Z normy art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.

Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie.

10. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia czy słusznie Organ uznał, że wniosek Skarżącej nie zawierał wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz czy uzasadnione było stwierdzenie Organu, że strona pomimo wezwania, nie uzupełniła wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w sposób wskazany przez Organ, wskutek czego wniosek Skarżącej pozostawiono bez rozpatrzenia.

11. Na wstępie podkreślenia wymaga, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jest uregulowaniem szczególnym. Przedmiotem tego postępowania jest bowiem dokonanie wykładni zagadnienia prawnego przedstawionego uprawnionemu organowi do wyjaśnienia w trybie przepisów rozdziału 1a Działu I O.p. W postępowaniu interpretacyjnym przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, przyporządkowane mu pytanie oraz własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, wyznaczają organowi granice takiej interpretacji i w tych też granicach przeprowadzana jest kontrola sądu administracyjnego co do zgodności z prawem wydanej interpretacji, o ile do jej wydania dojdzie.

Stosownie do przepisów art. 14b O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.).

Stan faktyczny brany pod uwagę do wydania interpretacji nie może być "dopowiadany" dołączanymi do wniosku dokumentami (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 20 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1188/09, LEX nr 532826). Podatnik w tym postępowaniu nie powinien, a tym bardziej nie musi udowadniać, iż przedstawiany przez niego stan faktyczny ma umocowanie i potwierdzenie w określonym materiale dowodowym.

Słusznie wskazuje C. Kosikowski: "Ponadto należy zwrócić uwagę na to, że skoro przedmiotem wniosku może być opis zdarzenia przyszłego, czyli potencjalny stan faktyczny, to wprowadzenie ograniczenia polegającego na zawężeniu wniosku tylko do indywidualnej sprawy zainteresowanego traci sens. Takiej sprawy bowiem nie ma i w tym sensie nie jest ona sprawą indywidualną (tak. C. Kosikowski, Komentarz do art. 14b O.p., w: J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz. M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX 2013).

Pojęcie zaistniałego stanu faktycznego, jako przedmiotu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, może być rozumiane różnie. Jednak zdaniem C. Kosikowskiego należy przyjąć, że "zaistniały stan faktyczny", o którym mowa w przepisach O.p., znaczy tyle co stan rzeczywisty, który ma miejsce i co do którego wnioskodawca przedstawia we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własne stanowisko w sprawie oceny prawnopodatkowej tego stanu. Warunkiem jest także i to, aby stan ten nie był już przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego bądź przedmiotem podjętego już rozstrzygnięcia co do istoty.

12. Z kolei pojęcie zdarzenia przyszłego - jako przedmiotu wniosku o wydanie interpretacji ogólnej - odnosi się do hipotetycznego stanu faktycznego w sprawie podatkowej. Nie chodzi przy tym, jak słusznie zauważa C. Kosikowski, o "futurologię podatkową", lecz o przeciwstawność wobec pojęcia zaistniałego stanu faktycznego. Chodzi zatem o to, czy zainteresowany prawidłowo ocenia stan prawnopodatkowy w odniesieniu do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło w odniesieniu do wnioskodawcy, ale które nastąpić może. Wnioskodawca może być zainteresowany skutkami podatkowymi swojego potencjalnego zachowania, które jedynie projektuje, ale którego podjęcie uzależnia od wyniku interpretacji indywidualnej. W postępowaniu interpretacyjnym stan faktyczny przedstawiony we wniosku może mieć charakter hipotetyczny, natomiast rzeczą uprawnionego organu jest, przy wystarczającej "precyzyjności" tego stanu, udzielenie odpowiedzi, czyli wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 1 lipca 2009 r., I SA/Gd 269/09, LEX nr 510725).

13. Zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Ustawodawca nie zdefiniował terminu: "wyczerpująco". Z celu jakiemu interpretacja ma służyć wywieść jednak należy, iż opisać on winien te wszystkie fakty, które są prawnie znaczące dla ustalenia czy przepis, którego stosowania dotyczy wniosek, może mieć (lub nie) zastosowanie w sprawie (a więc te fakty, które wynikają z hipotezy normy prawnej).

Wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., w tym dotyczących przedstawienia wyczerpującego stanu faktycznego pozostawia się bez rozpatrzenia (art. 14g § 1 O.p.). W odniesieniu do przyczyny pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 14b § 3 O.p. wydanie postanowienia powinno być poprzedzone wezwaniem wnioskodawcy do uzupełnienia lub poprawienia wniosku. Obowiązek taki wynika z art. 169 § 1 O.p., który należy stosować w zw. z art. 14h. Ustawa nie znosi tego obowiązku. Wobec tego pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może nastąpić dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni lub nie poprawi wniosku według zaleceń organu wydającego interpretację i w wyznaczonym przezeń terminie.

Pozostawiając wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia organ winien nie tylko wykazać, że danego elementu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera, ale powinien także przede wszystkim wykazać - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego), że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku.

14. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy Sąd uznał, że Skarżąca wywiązała się z obowiązku wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego, jak również wyczerpującego przedstawienia własnego stanowiska w sprawie w zakresie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, tj. w sposób umożliwiający Organowi udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 21 lipca 2016 r. Minister Finansów utrzymał w mocy postanowienie z dnia 13 czerwca 2016r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Skarżącej bez rozpatrzenia, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania i zapłaty podatku z tytułu czynności zbycia nieruchomości przewłaszczonej w celu zaspokojenia wierzytelności.

Organ przyznał, że zgodnie z art. 14b § 1 O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego. Powyższa interpretacja może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. W tym zakresie wnioskodawca jest obowiązany sprostać wymaganiom stawianym przez art. 14b § 3 O.p., tj. wyczerpującego opisu zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem wniosku Skarżącej, jak wynika z akt sprawy był wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zdarzenia przyszłego. Organ, na podstawie art. 14h O.p. w zw. z art. 169 O.p. wezwał Skarżącą do usunięcia braków formalnych, poprzez doprecyzowanie wniosku, tj. m.in. wskazania danych nieruchomości będących przedmiotem planowanej umowy przewłaszczenia.

Warto w tym miejscu uwypuklić, że Skarżąca ustosunkowała się do ww. pisma wskazując, że przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe, a odnośnie nieruchomości, będzie to nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym. Jednak w ocenie Organu, wobec niezindywidualizowania nieruchomości, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest dotknięty błędami, brak bowiem pełnego opisu zdarzenia przyszłego. Dodatkowo, w ocenie Organu ponownie rozpatrującego sprawę "opis zdarzenia przyszłego powinien być jednoznacznie określony tak, aby organ podatkowy w kontekście przywołanych przepisów prawa mógł stwierdzić, czy i na jakich zasadach planowana przez Spółkę sprzedaż konkretnej nieruchomości podlega opodatkowaniu."

15. W ocenie Sądu rację miała Skarżąca wskazując na brak możliwości, aby już na etapie wniosku wskazać zindywidualizowane dane nieruchomości, jakich oczekiwał Organ, gdyż opisywane zdarzenie jeszcze nie nastąpiło. Tymczasem, jak wskazywała Skarżąca, interpretacja jest istotna z jej punktu widzenia, gdyż już przy udzielaniu pożyczki musi wycenić przedmiot zabezpieczenia (nieruchomość) i ryzyko oraz, czy zabezpieczenie zaspokoi w przyszłości wierzytelność z tytułu udzielanej pożyczki, jeśli zaistnieje konieczność jej zbycia.

W związku z tym, dokonując takiej wyceny nieruchomości na potrzeby zabezpieczenia istotnym jest, aby wnioskodawca miał wiedzę, czy w przypadku konieczności dokonania sprzedaży nieruchomości będzie musiał z ceny odprowadzić podatek VAT, czy taki ewentualny obowiązek ciążyć będzie na pożyczkobiorcy (pierwotnym właścicielu).

Sąd nie podziela oceny Organu, że na przeszkodzie do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanęło niewystarczająco precyzyjnie przedstawienie stanu przyszłego. W ocenie Sądu, żądanie Organu w istocie przekształciłoby zdarzenie przyszłe w stan faktyczny i jego opis. Skoro natomiast w treści normy zawartej w art. 14 b O.p. ustawodawca rozróżnia obie formy, to nie ma żadnego racjonalnego powodu aby pozbawiać podatnika z możliwości skorzystania z przedstawienia opisu hipotetycznego stanu przyszłego – jako zdarzenia projektowanego, które jeszcze nie nastąpiło.

16. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 u.p.t.u.- rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 u.p.t.u., przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 u.p.t.u., stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 u.p.t.u., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 u.p.t.u.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u.- zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 u.p.t.u.- rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

- wybudowaniu lub

- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 14 u.p.t.u. ma zastosowanie również do części budynku lub budowli. To powoduje, że może wystąpić sytuacja, że pierwsze zasiedlenie może mieć miejsce jedynie w stosunku do części budynku lub budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

- w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

- dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b - stosownie do art. 43 ust. 7a - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

17. Z przedstawionego opisu sprawy wynikało, że Skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udziela pożyczek innym przedsiębiorcom i osobom fizycznym. Pożyczki zabezpieczone są przez Pożyczkobiorcę lub innego dłużnika rzeczowego przeniesieniem na Skarżącą własności zabudowanej nieruchomości na zabezpieczenie spłaty pożyczki. Zgodnie z postanowieniami umowy pożyczki oraz umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie spłaty pożyczki, Skarżąca udziela pożyczkobiorcy pożyczki w określonej kwocie, a pożyczkobiorca zobowiązuje się zwrócić pożyczkę wraz z odsetkami w terminie wynikającym z umowy. Po spłacie pożyczki Skarżąca przeniesie własność nieruchomości z powrotem na dłużnika. W okresie trwania pożyczki pożyczkobiorca lub dłużnik rzeczowy będzie jedynym posiadaczem samoistnym nieruchomości uprawnionym do czerpania pożytków z nieruchomości. Skarżąca zobowiązuje się do nie obciążania, ani nie dysponowania nieruchomością w żaden sposób bez zgody dłużnika do czasu wygaśnięcia roszczenia o zwrot nieruchomości. W razie gdyby pożyczkobiorca nie spłacił pożyczki w terminie roszczenie o zwrot nieruchomości wygasa, a Skarżąca będzie uprawniona do zbycia przewłaszczonej nieruchomości by zaspokoić swoje roszczenia z ceny sprzedaży. Skarżąca prowadzi jedynie działalność finansową, która jest zwolniona z podatku VAT.

Nieruchomość, która zostanie nabyta w formie przewłaszczenia na zabezpieczenie nie będzie wykorzystywana przez Skarżącą w celach gospodarczych, a będzie jedynie stanowić zabezpieczenie udzielonej przez Skarżącą pożyczki. Skarżąca nie będzie też ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości, zaś jedyne wydatki to takie, które będą niezbędne do zabezpieczenia nieruchomości do czasu jej sprzedaży, jednak będą one niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości. Nieruchomość stanowiąca zabezpieczenie opisanej wyżej pożyczki będzie nieruchomością zabudowaną budynkami budowlami trwale związanymi z gruntem lub ich częściami. Budynki będą miały przeznaczenie mieszkalne (co wynikało z uzupełnienia wniosku), a ich dostawa opisana we wniosku może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w terminie krótszym niż 2 lata od dnia zasiedlenia lub w terminie późniejszym niż 2 lata od dnia zasiedlenia.

Wątpliwości Skarżącej dotyczyły opodatkowania sprzedaży przewłaszczonej nieruchomości w celu zaspokojenia przysługującej jej wierzytelności.

Z przytoczonych powyżej przepisów u.p.t.u., w tym art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy wynika, że aby dostawa nieruchomości zabudowanych bądź ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie tego przepisu musi dojść do pierwszego zasiedlenia i dostawa ta musi być dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

W ocenie Sądu zatem, nie powinno przysporzyć trudności wypowiedzenie się przez Organ w zakresie zwolnienia tak w przypadku, gdy Skarżąca dokona zbycia przewłaszczonej nieruchomości w stosunku do której doszło do pierwszego zasiedlenia i dostawa ta zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, jak też w stosunku do nieruchomości (bądź jej części) do której nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie albo, gdy jej dostawa nastąpi przed upływem 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym, Organ mógł dokonać także analizy zwolnienia wynikającego z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynikało bowiem w sposób nie budzący wątpliwości, że Skarżąca nie będzie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości, poza takimi, które będą niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości. A skoro tak, to Organ mógł wywieść, czy Skarżąca będzie także uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, określić, czy z uwagi na powyższe okoliczności będzie Skarżącej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, skoro znajdujące się na niej budynki lub ich części nie będą ulepszane i w efekcie wskazać czy przedmiotowa dostawa będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

Podsumowaniem powyższej analizy powinno być stwierdzenie, co do stawki, jaką objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek.

Tym samym, jak wykazano powyżej, można było w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe dokonać interpretacji i dokonać oceny przedstawionego przez Skarżącą stanowiska.

18. Analogiczny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został skierowany do Dyrektora Izby Skarbowej w W. i indywidualną interpretacją numer [...] z dnia 3 lutego 2016 ten sam organ (Minister Finansów), odniósł się do analogicznego zdarzenia przyszłego, w którym także nie wskazano cech indywidualizujących tak nieruchomość, jak i pożyczkobiorcę.

Podsumowując, w ocenie Sądu Organ rozpoznając wniosek zrównał "zdarzenie przyszłe" z "zaistniałym stanem faktycznym" i tym samym przekroczył zakres oczekiwanych informacji jakie byłyby niezbędne do wydanie interpretacji indywidualnej.

Wskazywano powyżej w treści wywodu, iż wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć w równym stopniu zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i żadnemu z tych stanów ustawodawca nie przydał prymatu ani też wyłączności. W pojęciu "zdarzenia przyszłego" również mieści się przyszły - hipotetyczny stan faktyczny.

Przywołując powyżej treść art. 14b O.p. Sąd wskazał, że wnioskodawca ma uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w szczególności odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na sytuację prawną wnioskodawcy np. w zakresie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku z tytułu czynności zbycia nieruchomości przewłaszczonej celem zaspokojenia wierzytelności.

19. Pozostawiając wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia, organ winien nie tylko wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera, ale powinien także przede wszystkim wykazać - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego), że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku.

20 W ocenie Sądu tak przedstawiony stan faktyczny był wystarczający do udzielenia przez Organ interpretujący odpowiedzi na sformułowane we wniosku pytanie i nie było konieczności uzupełnienia przez Skarżącą wniosku w sposób wskazany we wezwaniu przez Organ. Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, iż przedstawiony przez Skarżącą opis zdarzenia przyszłego, jak to zostało przez Sąd wykazane, umożliwiał Organowi wydanie interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe, pozostawienie wniosku strony bez rozpatrzenia stanowi naruszenie art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p. Ponownie rozpoznając sprawę, Organ zobowiązany będzie do udzielenia indywidualnej interpretacji i odpowiedzi na zadane przez Skarżącą pytanie.

21. Z omówionych wyżej względów Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania sądowego znalazło swoją podstawę prawną w treści art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.