Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 57/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2020-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 230, art. 342
journal: Dz.U. 2015 poz 233
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - tekst jedn.
article: art. 108b ust. 1,2 i 5;
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art. 120
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 62b ust. 2 pkt 1 lit. a i b
journal: Dz.U. 2017 poz 1876
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe  - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 2 lipca 2020 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości (...) Spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 9 grudnia 2019 r. nr (...) w przedmiocie wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor, organ odwoławczy) po rozpatrzeniu odwołania z dnia 19 września 2019r. wniesionego przez Syndyka Masy Upadłości (...) Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej (dalej: Skarżący) decyzją z dnia 9 grudnia 2019 roku znak (...) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. (dalej: Naczelnik, organ I instancji), znak: (...) z dnia 9 września 2019r. odmawiającą wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT nr (...) wysokości 36.858,11 zł na rachunek bankowy nr (...).

Dyrektor wskazał, że w dniu 10 lipca 2019r. do Urzędu Skarbowego w K. wpłynął wniosek Przedsiębiorstwa (...) Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej (dalej: spółka), w którym Syndyk Spółki wniósł na podstawie art. 108b ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018r., poz. 2174 ze zm.) o przekazanie środków zgromadzonych przez Spółkę na rachunku VAT nr (...) w banku (...) S.A. w kwocie 36.858,11 zł, na rachunek bankowy Spółki nr (...) w banku (...) S.A.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 108b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego wydaje w drodze postanowienia zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy, albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT. Nadto wskazał, że w świetle art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, naczelnik urzędu skarbowego odmawia, w drodze decyzji, wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT w przypadku posiadania przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Prawo bankowe - w wysokości odpowiadającej tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji.

Wskazał, że wobec złożonego wniosku oraz mając na względzie, że w okresie od 31.12.2004r. do 30.12.2017r. właściwym organem podatkowym dla spółki był Naczelnik Ś. Urzędu Skarbowego w K., organ I instancji pismem znak: (...) z dnia 17 lipca 2019r. zwrócił się do Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. o udzielenie informacji, czy posiada w Ś. Urzędzie Skarbowym w K. zaległości w podatku VAT.

W odpowiedzi na powyższe Naczelnik Ś. Urzędu Skarbowego w K. pismem znak: (...) z dnia 18 lipca 2019r. poinformował organ, iż według stanu na dzień 18 lipca 2019r. spółka, posiada zaległości podatkowe w podatku VAT za: grudzień 2014r. w wysokości 507.686,50zł, styczeń 2015r. w wysokości 447.311,00zł, luty 2015r. w wysokości 198.455,00zł, marzec 2015r. w wysokości 325.372,00zł, kwiecień 2015r. w wysokości 223.405,00zł, maj 2015r. w wysokości 309.198,00zł.

W związku z postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia 7 maja 2015r. o ogłoszeniu upadłości spółki, przedmiotowe zaległości zostały zgłoszone przez organ jako wierzytelności w postępowaniu upadłościowym. Wskazane wierzytelności zostały wpisane przez syndyka masy upadłości na listę wierzytelności w całości.

Mając na względzie powyższe ustalenia, organ I instancji decyzją znak: (...) z dnia 9 września 2019r. odmówił wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT. Na wskazaną powyżej decyzję odwołanie złożył pełnomocnik Syndyka Masy Upadłości (...) Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej, wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i orzeczenie, co do istoty sprawy.

Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor podkreślił, że syndyk jest stroną postępowania w znaczeniu formalnym (procesowym), tzn. działa w postępowaniu we własnym imieniu, natomiast stroną w znaczeniu materialnym, pomimo ogłoszenia upadłości, pozostaje upadły, on bowiem jest podmiotem stosunku prawnego. Nadto wskazał, że ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy nie wpływa na jego status podatkowy. W szczególności na skutek ogłoszenia upadłości, przedsiębiorca nie przestaje być podatnikiem podatku VAT. Przedsiębiorca w stosunku do którego sąd ogłosił upadłość, pozostaje nadal podatnikiem podatku VAT. Zmiana polega na tym, że w związku z wprowadzeniem zarządu syndyka, to syndyk staje się uprawniony do działania w imieniu upadłego przedsiębiorcy.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że przepisy regulujące funkcjonowanie systemu podzielonej płatności określone zostały w art. 108a -108f ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.). Od 1 lipca 2018r. do 31 października 2019r. regulacje w tym zakresie zakładały dobrowolność stosowania tego mechanizmu, co oznaczało iż wybór w tej kwestii ustawodawca pozostawiał nabywcy towaru czy usługi. Wskazał, że od 1 listopada 2019r. zgodnie z ustawą z dnia 9 sierpnia 2019r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1751) split payment obligatoryjnie obejmuje 150 grup towarowych i usługowych wymienionych w nowym załączniku nr 15 do ustawy o VAT, określonych zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (faktury, których wartość brutto przekracza 15.000 zł lub jej równowartość). W stosunku do pozostałych towarów i usług (niewymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT) nadal stosuje się dobrowolność w mechanizmie podzielonej płatności.

Dyrektor uzasadniając wydane rozstrzygnięcie przedstawił analizę przepisów ustawy o VAT, w szczególności zawartą w art. 108a, 108b ust. 5. Powołał również przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, w tym regulacje zawarte w treści art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a i b.

Podkreślił, że z powołanych przepisów, zarówno ustawy o podatku VAT jak i ustawy prawo bankowe nie wynika aby kwota na rachunku VAT mogła zostać uwolniona w celu innym (spłata wierzycieli) niż należności z tytułu podatku VAT (w stanie prawnym na dzień złożenia wniosku). Zauważył, że ustawodawca z dniem 1 listopada 2019r. umożliwił, co prawda regulowanie ze środków zgromadzonych na rachunku VAT innych zobowiązań publiczno - prawnych (PIT, CIT, akcyza, należności celne i składki ZUS) niż zaległości w podatku VAT. Zatem ustawodawca ściśle określił cel, na jaki mogą być wykorzystane środki zgromadzone na rachunku VAT podatnika. W katalogu tym nie wskazano, aby środki gromadzone na rachunku VAT mogły zostać wykorzystane na zaspokojenie wierzycieli w postępowaniu upadłościowym.

Organ odwoławczy w pełni zgodził się z Pełnomocnikiem, że w art. 108b ustawy o VAT nie sposób znaleźć wyjątków od przyjętych zasad wydania zgody na przekazanie środków z rachunku VAT. Wskazał, że zgodnie z art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa - organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, zatem nie ma możliwości rozpatrywania sprawy w szerszym zakresie niż prawo to przewiduje.

Syndyk Masy Upadłości Przedsiębiorstwa (...) Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skargę na decyzję Dyrektora. Wnosząc o jej uchylenie zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że posiadanie przez podatnika zaległości podatkowej w podatku w przypadku postawienia podatnika w stan upadłości likwidacyjnej, stanowiącej zaległość sprzed daty ogłoszenia upadłości, uniemożliwia wyrażenie zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT;

2) art. 342 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze poprzez przyjęcie, iż odmowa przekazania środków zgromadzonych na rachunku VAT nie wpłynie na losy toczącego się względem Przedsiębiorstwa (...) postępowania upadłościowego, podczas gdy brak uwolnienia środków z rachunku VAT prowadzi do zaburzenia kolejności zaspokajania wierzycieli zgodnie z kategoriami zaspokojenia, a tym samym stoi w sprzeczności z powołanym przepisem.

Pełnomocnik zarzucił również naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy: art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, iż organy podatkowe działając na podstawie przepisów prawa nie mają możliwości rozpatrywania sprawy w szerszym zakresie niż prawo to przewiduje, podczas gdy w niniejszej sprawie, mimo braku wystąpienia wyjątków od ogólnej zasady dotyczącej odmowy przekazania środków zgromadzonych na rachunku VAT wyrażonej w art. 108b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, szczególne zastosowanie mają przepisy prawa upadłościowego, dlatego organ winien spojrzeć na sprawę kompleksowo w granicach obowiązującego prawa.

W uzasadnieniu skargi Pełnomocnik wskazał, że nie zgadza się z organem, iż posiadanie przez podatnika zaległości podatkowej w podatku w przypadku postawienia podatnika w stan upadłości likwidacyjnej, stanowiącej zaległość sprzed daty ogłoszenia upadłości, uniemożliwia wyrażenie zgody na przekazanie tych środków. Zadaniem Skarżącego takie podejście organu, świadczy o naruszeniu prawa materialnego, tj. art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Pełnomocnik podkreślił, że na sporządzonej przez syndyka w ramach toczącego się względem Spółki (...) postępowania upadłościowego, liście wierzytelności, wierzytelności przysługujące Naczelnikowi Ś. Urzędu Skarbowego w K. (z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące) zostały zgłoszone do Sędziego komisarza, a następnie w całości uznane przez syndyka. Pełnomocnik zgodził się, że stosując wykładnię językową w odniesieniu do wskazanego przepisu ustawy o VAT posiadanie zaległości podatkowej rzeczywiście nie pozwala na wydanie zgody, co do przekazania kwoty zgromadzonej na rachunku VAT. Według Skarżącego z uwagi na postawienie spółki (...) w stan upadłości likwidacyjnej oraz uznanie w całości wierzytelności zgłoszonych przez Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K., organy powinny spojrzeć na sprawę kompleksowo, mając na uwadze istotę i specyfikę postępowania upadłościowego. Organy obu instancji rozpatrując wniosek o zezwolenie na wypłatę do masy upadłości środków z rachunku VAT, uwzględniły zaległości podatnika powstałe przed dniem ogłoszenia upadłości i podlegające zaspokojeniu w trybie postępowania upadłościowego.

Od dnia ogłoszenia upadłości Skarżący nie posiada zaległości w ww. podatku, stąd też "zamrożona" na rachunku kwota nie może być przeznaczona na pokrycie takich czy innych zaległości podatkowych, a takie działanie byłoby rzeczywiście trafne mając na względzie cel regulacji art. 108b ust 5 ustawy o VAT. Nadto wskazał, że z drugiej strony odmowa wyrażenia zgody na przekazanie przedmiotowych środków prowadzi do kuriozalnej sytuacji, która uniemożliwia wykorzystanie środków zgromadzonych na rachunku VAT w prowadzonym postępowaniu upadłościowym celem zaspokojenia wierzycieli w ramach planu podziału funduszy masy, w tym zaspokojenie zobowiązań upadłego wobec organu podatkowego. Z kolei takie działanie jest sprzeczne z podstawowym celem postępowania upadłościowego polegającym na likwidacji majątku i zaspokojeniu wierzycieli.

Z przedstawionych powyżej względów, zdaniem Skarżącego, zaległości sprzed ogłoszenia upadłości, w całości uznane na liście wierzytelności przez syndyka, powinny być traktowane w inny sposób aniżeli zaległości podatkowe powstałe po dniu ogłoszenia upadłości podatnika. Zdaniem pełnomocnika zatrzymanie środków na rachunku VAT miałoby sens w przypadku zalegania z podatkiem przez syndyka po dniu ogłoszenia upadłości, gdyż należności te powinny być przez syndyka regulowane na bieżąco. W przypadku zaś zaległości sprzed ogłoszenia upadłości, zamrożone środki nie mogą być przeznaczone na spłatę długu wobec Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego, jeżeli nie zostaną przekazane do masy upadłości celem ich rozdysponowania w ramach planu podziału.

W dalszej części skargi Skarżący podniósł, że decyzja o takim rozstrzygnięciu polega na przyjęciu przez organ, że odmowa przekazania prowadzi do zaburzenia kolejności zaspokajania wierzycieli zgodnie z kategoriami zaspokojenia, a tym samym stoi w sprzeczności z treścią art. 342 ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku prawo upadłościowe. Bowiem w przedmiotowym postępowaniu, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy prawo upadłościowe w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2016 roku, podatki i inne daniny publiczne są zaspokajane w trzeciej kategorii zaspokojenia, m.in. za kosztami postępowania upadłościowego (kategoria I), wynagrodzeniami pracowników za okres sprzed ogłoszenia upadłości, składkami na ubezpieczenie społeczne za dwa ostatnie lata przed ogłoszeniem upadłości, odsetkami i kosztami egzekucji (kategoria II), które to wierzytelności występują w mniejszym postępowaniu upadłościowym. Podkreślił, że jeżeli tych zobowiązań nie da się zaspokoić w całości z innych niż rachunek VAT funduszów masy, nie wolno przystąpić do spłaty podatków. Z kolei spłata należności przysługujących Naczelnikowi Urzędu Skarbowego nie może odbyć się z pierwszeństwem przed innymi wierzytelnościami, ponieważ wierzytelności te należą do kategorii III zaspokojenia. Wobec powyższego, niemożność uwolnienia środków z rachunku VAT prowadzi do kuriozalnej sytuacji - nie tylko do ograniczenia możliwości zarządzania masą i finansowania kosztów postępowania upadłościowego, ale staje w sprzeczności z postanowieniami art. 342 prawa upadłościowego regulującego kolejność zaspokajania wierzytelności.

Zdaniem pełnomocnika nie można z całą stanowczością przyjąć, że brak wprost wskazanych wyjątków od ogólnej zasady wyrażonej w art. 108b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług przesądza o losach postępowania upadłościowego. Skarżący podkreślił, że w sytuacji upadłości podatnika przepisy te domagają się szerszego zastosowania metod wykładni i odrzucenia wykładni językowej jako prowadzącej do absurdu, uzasadniając, iż dopiero przyjęcie, że w odniesieniu do takiego podatnika należy brać pod uwagę jedynie zobowiązania powstałe po ogłoszeniu upadłości, w tym prawdopodobieństwo niespłacenia tychże, niweluje ten absurd i umożliwia wykorzystanie środków z rachunku VAT. Zaznaczył, że istnienie u upadłego przedsiębiorcy zobowiązań podatkowych przewyższających wartość środków na rachunku VAT, podlegających zaspokojeniu w trybie przepisów prawa upadłościowego, zawsze powodować będzie, iż syndyk pozostanie z tymi środkami nienaruszonymi poza skutkami normalnego obrotu i będzie musiał zaspokoić z nich zobowiązanie w tym podatku w trybie planu podziału. Jedynie w sytuacji, gdy zobowiązania te byłyby mniejsze od wartości środków na rachunku VAT syndyk mógłby skutecznie ubiegać się o ich zwolnienie.

W świetle powyższego, zadaniem Pełnomocnika w takich okolicznościach zasadne jest zatem odniesienie się do wszelkich obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności do przepisów ustawy prawo upadłościowe oraz celu postępowania upadłościowego, który z tych przepisów wynika.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie zauważenia wymaga, że skarga w przedmiotowej sprawie została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 2 ustawy p.p.s.a. Zgodnie z powołaną regulacją, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy.

Na gruncie kontrolowanej sprawy wniosek w powyżej opisanym zakresie złożyły obie strony postępowania.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2019.2167 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2019.2325), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sprawowana jest według kryterium zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a. zaskarżoną decyzję Sąd uchyla, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest zasadność decyzji wydanej przez Dyrektora w przedmiocie odmowy wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT nr (...) w wysokości 36.858,11 zł na rachunek bankowy nr (...).

Złożony w tym zakresie wniosek strony został oparty o art. 108b ust 1 i 2 ustawy o VAT, czyli przepis regulujący mechanizm podzielonej płatności.

W myśl art. 108b ust 1 ustawy o VAT na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego wydaje w drodze postanowienia zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy, albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT. Podatnik we wiosku okreśła wysokość środków zgromadzonych na rachunku VAT, jaka ma zostać przekazana (art. 108b ust 2).

Natomiast zgodnie z treścią art. 108b ust. 5 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego odmawia, w drodze decyzji, wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT:

w przypadku posiadania przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe - w wysokości odpowiadającej tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji;

w przypadku gdy zachodzi uzasadniona obawa, że:

zobowiązanie podatkowe z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a ) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, nie zostanie wykonane, w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań podatkowych lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję zobowiązań podatkowych, lub

wystąpi zaległość podatkowa z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, lub zostanie ustalone dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Z powyższych przepisów wynika, iż jakkolwiek środki zgromadzone na rachunku VAT są środkami należącymi do podatnika i stanowią jego własność, to zaistnienie którejkolwiek z wyczerpująco wymienionych przełanek spowoduje odmowę wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT. Jedną z takich przesłanek jest posiadanie przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe - w wysokości odpowiadającej tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji.

W realiach przedmiotowej sprawy niespornym jest, że spółka posiada zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług. W trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego ujawniono, że Przedsiębiorstwo (...) Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej posiada zaległości wobec Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. za grudzień 2014r. i od stycznia do maja 2015r. w łącznej wysokości 2.011.427,50zł plus odsetki na dzień 12 listopada 2019r. w wysokości 20.459,00zł.

Z akt sprawy wynika ponadto, iż w związku z postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia 7 maja 2015r. o ogłoszeniu upadłości Spółki, należności te zostały zgłoszone przez Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. jako wierzytelności w postępowaniu upadłościowym. Wskazane wierzytelności zostały wpisane przez syndyka masy upadłości na listę wierzytelności w całości.

Zdaniem Sądu nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja skarżącego, że zaległości podatnika powstałe przed dniem ogłoszenia upadłości i podlegające zaspokojeniu w trybie postępowania upadłościowego nie powinny być brane pod uwagę w ramach art. 108b ust 5 ustawy o VAT.

Nie ma bowiem podstaw prawnych aby inaczej traktować zaległości sprzed ogłoszenia upadłości niż zaległości powstałe po dniu ogłoszenia upadłości podatnika.

Pomimo ich zgłoszenia jako wierzytelności w postępowaniu upadłościowym należności te nadal pozostają zaległościami podatkowymi. Przepisy prawa podatkowego, mające zastosowanie w sprawie nie przewidują natomiast wyjątków w traktowaniu zalegości podatkowych w zależności od okoliczności ich wpisania na listę wierzytelności.

Słusznie wywodzi organ odwoławczy w uzasdnieniu zaskarżonej decyzji, że przypisanie konkretnej należności podatkowej cech wierzytelności upadłościowej, tzn. takiej, która powstała przed ogłoszeniem upadłości i winna być zgłoszona sędziemu - komisarzowi, czy też cech zobowiązania masy upadłości w rozumieniu art. 230 Prawa upadłościowego naprawczego (Dz. U. z 2015, poz. 233), a więc takiej wierzytelności, która powstała po ogłoszeniu upadłości, ma znaczenie dla dalszych jej losów w postępowaniu upadłościowym. Od momentu powstania wierzytelności podatkowej w wyżej zaprezentowanym ujęciu zależeć będzie tryb dochodzenia wierzytelności i sposób ich zaspokojenia. Jeżeli zatem dana należność podatkowa z tytułu VAT powstała przed ogłoszeniem upadłości, to uprawniony organ winien zgłosić swą wierzytelność z tego tytułu w trybie przewidzianym w art. 236 Prawa upadłościowego i naprawczego, z żądaniem umieszczenia na liście wierzytelności. Z kolei zaspokojenie uznanej na liście wierzytelności podatkowej nastąpi, co do zasady w trybie art. 342 Prawa upadłościowego i naprawczego. Jeżeli zaś dana wierzytelność podatkowa powstała już po ogłoszeniu upadłości, czyli ujmując tę kwestię od strony zobowiązanego upadłego, stanowi zobowiązanie masy upadłości, to jej dochodzenie w postępowaniu upadłościowym nastąpi na zasadach ogólnych bez potrzeby zgłaszania sędziemu - komisarzowi, a zaspokojenie może odbywać się na bieżąco w miarę wpływania stosownych sum do masy upadłości - art. 343 Prawa upadłościowego i naprawczego.

W przedmiotowej sprawie zaistniała natomiast ujemna przesłanka, która legła u podstaw odmowy przez organ podatkowy zadośćuczynienia wnioskowi strony – tj. posiadanie przez podatnika zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług.

Ponownego podkreślenia wymaga, iż –wbrew oczekiwaniom skarżącego – jednoznacznych przepisów prawa podatkowego w tym zakresie nie można interpretować rozszerzająco, czy wręcz prawotwórczo. Do takiego skutku doprowadziłoby bowiem uwzględnienie wniosku strony pomimo istnienia zaległości podatkowych. Nie ma przy tym znaczenia, że wnioskodawcą jest syndyk masy upadłości spółki. Podatnikiem podatku od towarów i usług nadal jest upadły. Ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy nie wpływa na jego status w tym zakresie. Nie ma tym samym żadnych podstaw, aby upadłą spółkę traktować inaczej, preferencyjnie, niż innych podatników VAT w analogicznej sytuacji.

Podzielić również należy pogląd organu, iż środki zgromadzone na rachunku VAT nie mogą zostać uwolnione w innym celu, niż wynika to z przepisów ustaw.

Zgodnie z art. 62b. ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy Prawo bankowe z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. z 2018r., poz. 2187) - rachunek VAT może być obciążony wyłącznie w celu dokonania:

płatności kwoty odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług z tytułu nabycia towarów lub usług na rachunek VAT;

zwrotu kwoty odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług, w przypadkach, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 i ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wynikającego z wystawionej przez podatnika faktury korygującej, na rachunek VAT nabywcy towarów lub usług - przy użyciu komunikatu przelewu.

W myśl art. 62 ust. 2 pkt 2 - 6 - rachunek VAT może być obciążony wyłącznie w celu:

2) wpłaty podatku od towarów i usług, dodatkowego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 112b i art. 112c ustawy o VAT, odsetek za zwłokę w podatku od towarów

i usług lub odsetek za zwłokę od dodatkowego zobowiązania podatkowego, na rachunek urzędu skarbowego;

wpłaty podatku od towarów i usług przez podatnika, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, na rzecz płatnika, o którym mowa w art. 17a tej ustawy, przy użyciu komunikatu przelewu;

przekazania przy użyciu komunikatu przelewu kwoty odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług na rachunek VAT dostawcy towarów lub usługodawcy przez posiadacza rachunku, który:

otrzymał płatność przy użyciu komunikatu przelewu oraz

nie jest dostawcą lub usługodawcą wskazanym na fakturze, za którą dokonywana jest płatność;

zwrotu przy użyciu komunikatu przelewu nienależnie otrzymanej płatności na rachunek VAT posiadacza rachunku, od którego otrzymano tę płatność przy użyciu komunikatu przelewu;

przekazania środków na inny rachunek VAT posiadacza rachunku VAT prowadzony w tym samym banku przy użyciu komunikatu przelewu, w którym posiadacz w miejsce informacji, o których mowa w:

art. 108a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o VAT - wskazuje kwotę przekazywanych środków,

art. 108a ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT - wpisuje wyraz "przekazanie własne",

art. 108 ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT - wskazuje numer, za pomocą którego posiadacz jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług.

Z powyżej powołanych przepisów nie wynika aby kwota na rachunku VAT mogła zostać uwolniona w celu innym (spłata wierzycieli) niż należności z tytułu podatku VAT (w stanie prawnym na dzień złożenia wniosku).

Ustawodawca z dniem 1 listopada 2019r. umożliwił, co prawda regulowanie ze środków zgromadzonych na rachunku VAT innych zobowiązań publiczno - prawnych (PIT, CIT, akcyza, należności celne i składki ZUS) niż zaległości w podatku VAT. W katalogu tym nie wskazano natomiast, aby środki gromadzone na rachunku VAT mogły zostać wykorzystane na zaspokojenie wierzycieli w postępowaniu upadłościowym.

W świetle powyższego należy przyjąć, iż w stanie faktycznym kontrolowanej sprawy zaistniała wymieniona w przepisie prawa materialnego tj. art. 108b ust 5 ustawy o VAT przesłanka, uzasadniająca odmowę wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy Spółki. Brzmienie przywołanego przepisu jest jednoznaczne, kategoryczne i nie pozostawia Sądowi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Stąd zarzut naruszenia tego przepisu poprzez błedną jego wykładnię należało uznać za niezasadny.

W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 342 prawa upadłościowego i naprawczego oraz art. 120 Ordynacji podatkowej. Istota i specyfika postępowania upadłościowego nie mogą wpłynąć na ocenę zgodnego z przepisami prawa podatkowego działania organów podatkowych. Żaden z przepisów prawa nie przewiduje prymatu prawa upadłościowego, czy pierwszeństwa jego stosowania przed przepisami prawa podatkowego.

Mając na względzie powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę.