Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1245/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 368 par. 1, art. 383 par. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 121 par. 1, art. 125
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska (spr.) Sędziowie Maria Jagielska NSA Henryk Wach Protokolant Anna Ważbińska po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 9 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 228/11 w sprawie ze skargi W. E.S.A. w O. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w K., w wyniku rozpoznania skargi W. E. S.A. w O. Ś., uchylił postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] marca 2011 r. w przedmiocie podatku akcyzowego, określił, że nie może być wykonane w całości i zasądził zwrot kosztów postępowania.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

Decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił skarżącej zobowiązanie w podatku akcyzowym za grudzień 2006 r. w kwocie 21.948 zł.

Skarżąca wniosła odwołanie od wskazanej decyzji (podpisane przez Prezesa Zarządu – M. J.). A następnie w wyniku wezwania, pismem z dnia [...] grudnia 2009 r. uzupełniła odwołanie (pismo podpisane zostało przez W. W. – członka rady nadzorczej).

Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2010 r. pozostawił odwołania bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z informacją o sposobie reprezentacji Spółki umieszczoną w KRS, do składania oświadczeń i podpisywania w imieniu Spółki uprawniony jest każdy z członków zarządu samodzielnie. W skład zarządu Spółki zgodnie z wpisem w KRS z dnia [...] czerwca 2009 r. na stanowisko prezesa został powołany M. J., który zgodnie z wpisem w KRS z dnia [...] stycznia 2010 r. został odwołany z tego stanowiska, a powołany na nie został K. S.. W. W. natomiast zgodnie z wpisem w KRS z dnia [...] grudnia 2002 r. został powołany w skład rady nadzorczej Spółki. Organ stwierdził, że odwołanie zostało wniesione i podpisane przez M. J. – osobę umocowaną do reprezentacji spółki, natomiast uzupełnienie odwołania zostało wniesione i podpisane przez W. W. – Przewodniczącego Rady Nadzorczej, który nie był umocowany do reprezentacji Spółki. W związku z tym organ odwoławczy stwierdził, że wniesione odwołanie nie zostało uzupełnione, a zatem nie zawiera wymaganych elementów i pozostawił je bez rozpatrzenia.

Na skutek rozpoznania skargi spółki, Wojewódzki Sądu Administracyjnego w K., prawomocnym wyrokiem z dnia 2 września 2010 r. sygn. I SA/Ke 398/10, uchylił postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K., zarzucając organowi brak wezwania spółki, w trybie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej o.p.), do wykazania prawidłowości reprezentacji przez W. W..

Wskutek wezwania do przedłożenia stosownych dokumentów, szczegółowo wymienionych w uzasadnieniu postanowienia, spółka przedłożyła: oryginalny pełny odpis KRS kopię protokołu z posiedzenia Rady Nadzorczej Spółki i kopię jej uchwały z dnia [...] grudnia 2009 r. Zdaniem Spółki załączona kopia ww. uchwały pozwala w pełni potwierdzić prawidłowość reprezentacji Spółki przez W. W.. W związku ze złożeniem w dniu [...] grudnia 2009 r. rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu przez M. J., Rada Nadzorcza musiała podjąć kroki mające na celu zapewnienie prawidłowej reprezentacji spółki. Nie mogła czekać na powołanie nowego Prezesa, gdyż konieczne było uzupełnienie braków pisma w ustawowym terminie. W ocenie Spółki działanie Rady Nadzorczej zgodne jest z art. 383 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.; dalej k.s.h.). Skarżąca wskazała również, że nie jest możliwe przesłanie oryginałów ww. uchwały oraz protokołu z posiedzenia Rady, gdyż zostały one załączone i przesłane do WSA w K. wraz ze skargami.

Ponownie pozostawiając odwołanie bez rozpatrzenia, Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że odwołanie z dnia [...] listopada 2009 r. nie spełniało warunków formalnych wynikających z art. 222 o.p., a jego uzupełnienie zostało podpisane przez W. W., który zgodnie z wpisem w KRS z dnia [...] grudnia 2002 r. został powołany w skład Rady Nadzorczej spółki. Z protokołu posiedzenia Rady Nadzorczej Spółki z dnia [...] grudnia 2009 r. wynika, że powzięto uchwałę, zgodnie z którą, w związku ze złożeniem w dniu [...] grudnia 2009 r. rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu przez M. J., upoważniono W. W. do reprezentowania spółki przed organami kontroli, Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie odwołania od decyzji nr [...], [...], [...], [...]. Organ wskazał, że z uwagi na art. 383 k.s.h., uchwała rady nadzorczej w przedmiocie delegacji jest skuteczna jedynie przez trzy miesiące od daty delegowania jej członka do zarządu. Po tym okresie uprawnienia delegowanego wygasają, a członek rady nadzorczej "powraca" następnie do rady nadzorczej, chyba że w trybie powołania zostanie ustanowiony członkiem zarządu. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że W. W. nie był umocowany do reprezentacji spółki. Nie był bowiem oddelegowanym członkiem rady nadzorczej do czasowego wykonywania czynności członka zarządu niemogącego sprawować swoich czynności. Podjęta przez radę nadzorczą uchwała nie stanowiła takiej delegacji, bowiem jak wykazano powyżej delegowanie członka rady nadzorczej do czasowego wykonywania czynności członków zarządu nie polega na upoważnieniu do reprezentowania spółki w jednej, ściśle określonej sprawie. Spółka zatem nie była należycie reprezentowana w sprawie, a uzupełnienie odwołania zostało podpisane przez osobę nieuprawnioną.

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że spółka nie dołączyła dokumentów na etapie uzupełnienia odwołania. Ponadto skarżąca od momentu utworzenia, tj. roku 2002, jest spółką akcyjną, w związku z czym kwestia właściwej reprezentacji nie powinna budzić wątpliwości dla organów tę spółkę reprezentujących.

Wobec powyższego stwierdzono, że wniesione odwołanie nie zostało uzupełnione w określonym terminie, zgodnie z wezwaniem, w związku z czym jako nie zawierające wymaganych elementów nie podlegało rozpatrzeniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił powyższe postanowienie. W ocenie Sądu I instancji na uwzględnienie zasługiwał zarzut naruszenia art. 383 § 1 k.s.h. poprzez przyjęcie przez organ, że delegowanie członka rady nadzorczej do wykonywania czasowo funkcji prezesa zarządu nie może polegać na delegowaniu do wykonania pojedynczej czynności, co oznacza, że organ nieprawidłowo uznał, iż uchwała rady nadzorczej W. E. S.A. z dnia [...] grudnia 2009 r. nie delegowała, zgodnie z art. 383 § 1 k.s.h., swojego członka do wykonywania czynności członka zarządu, tym samym stwierdzając, że W. W., podpisując uzupełnienie odwołania, był osobą nieupoważnioną do reprezentacji spółki.

Delegowanie członków rady nadzorczej do czasowego wykonywania czynności członków zarządu, stosownie do art. 383 § 1 k.s.h., obejmuje, co do zasady, wejście delegowanego w ogół praw i obowiązków członka zarządu, który nie może sprawować swoich czynności. Dokonawszy wykładni wskazanego przepisu, Sąd I instancji uznał, że uchwała rady nadzorczej z dnia [...] grudnia 2009 r. delegowała W. W. do wykonywania czynności członka zarządu, a konkretnie do reprezentowania skarżącej w sprawie między innymi w zakresie odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] listopada 2009 r. Wbrew twierdzeniom organu, delegowanie członka rady nadzorczej do wykonywania czynności członka zarządu, może polegać na delegowaniu do wykonania pojedynczej czynności – w rozpoznawanej sprawie było to podpisanie przez W. W. uzupełnienie odwołania z dnia [...] grudnia 2009 r.

Następnie Sąd podkreślił, że art. 383 § 1 k.s.h. nie stawia wymogów formalnych co do treści uchwały delegującej, więc brak w uchwale słowa "deleguje" nie oznacza, że jej celem nie była właśnie ta czynność, tym bardziej, że elementy uchwały oraz okoliczności sprawy świadczą, że taki był właśnie zamiar rady nadzorczej.

WSA wskazał, że okoliczności sprawy i treść uchwały potwierdzają tezę, że W. W. jako członek rady nadzorczej skarżącej został delegowany do wykonania konkretnej czynności członka zarządu. Ponadto, biorąc po uwagę fakt, że zgodnie z wpisem w KRS organem uprawnionym do reprezentacji skarżącej jest jej zarząd, a do składania i podpisywania oświadczeń w jej imieniu jest każdy z członków zarządu samodzielnie, należało uznać, że uzupełnienie odwołania zostało podpisane przez osobę upoważnioną do reprezentacji skarżącej.

W ocenie Sądu I instancji, organ naruszył art. 383 § 1 k.s.h. przez jego błędną wykładnię, co miało wpływ na wynik sprawy. Stwierdzając bowiem, że W. W. nie został delegowany do pełnienia czynności członka zarządu, jednocześnie błędnie uznano, że uzupełnienie odwołania skarżącej zostało podpisane przez osobę nieupoważnioną, co miało wpływ na ocenę skuteczności złożonego odwołania w aspekcie art. 222 o.p.

WSA wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę, organ odwoławczy uwzględni rozważania poczynione przez Sąd w niniejszej sprawie następnie podejmie stosowne czynności procesowe.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył organ, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w K., ewentualnie wydanie orzeczenia co do istoty sprawy oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzucił:

- na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 383 § 1 k.s.h.;

- na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 222 i art. 228 § 1 pkt 3 o.p. poprzez uwzględnienie skargi W. E. S.A. w O. Ś., skutkujące uchyleniem zakwestionowanego postanowienia, pomimo nienaruszenia przez właściwy organ wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy i bezzasadne przyjęcie, że organy nie działały zgodnie z przepisami prawa materialnego (błędna wykładnia), co skutkowało wadliwą oceną złożonego odwołania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano argumenty na poparcie zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wyrok Sądu I instancji został wydany zgodnie z prawem, więc skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały wymienione w § 2 tego przepisu, a która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami i nie ma prawa rozwijać, czy też doprecyzowywać stawianych zarzutów.

W rozpoznawanej sprawie strona oparła zarzuty zarówno na podstawie naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jak i naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.).

Należy podkreślić, że osią sporu w niniejszej sprawie jest stwierdzenie, czy prawidłowo zostało złożone uzupełnienie odwołania od decyzji z dnia [...] listopada 2009 r., a dokładniej: czy W. W. był prawidłowo umocowany do złożenia tego uzupełnienia. Naczelny Sąd Administracyjny zbada więc w pierwszej kolejności zarzut naruszenia prawa materialnego, a następnie przepisów postępowania.

Wobec powyższego należy przypomnieć, że stosownie do art. 368 § 1 k.s.h. zarząd jest powołany do reprezentowania spółki. Jeżeli jednak członkowie zarządu zostali odwołani, złożyli rezygnację albo z innych przyczyn nie mogą sprawować swoich czynności, rada nadzorcza może delegować swoich członków, na okres nie dłuższy niż trzy miesiące, do czasowego wykonywania czynności członków zarządu, zgodnie z art. 383 § 1 k.s.h. Z sytuacją taką mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie.

Kluczem do prawidłowego zrozumienia niniejszej sprawy jest uporządkowanie okoliczności: w dniu [...] grudnia 2009 r. M. J. zrezygnował z pełnienia funkcji prezesa zarządu, pismem z dnia [...] grudnia 2009 r. wezwano spółkę do uzupełnienia odwołania, [...] grudnia 2009 r. rada nadzorcza podjęła uchwałę w sprawie upoważnienia W. W. do reprezentowania W. E. S.A. w zakresie odwołania od decyzji, a następnie [...] grudnia 2009 r. W. W. uzupełnił odwołanie w żądanym zakresie.

Wobec powyższego, należy uznać, że Sąd I instancji prawidłowo stwierdził, iż W. W. został właściwie delegowany do reprezentowania spółki na podstawie art. 383 § 1 k.s.h. Oddelegowany do zarządu członek rady nadzorczej staje się w czasie delegacji zarządcą ze wszystkimi skutkami z tego wynikającymi. Oznacza to, że uchwała rady nadzorczej w przedmiocie delegacji stanowi dalsze, poza powołaniem, źródło powstania stosunku członkostwa w tym organie. Wpis do rejestru ma charakter deklaratoryjny, a delegowany staje się de iure członkiem zarządu już z chwilą podjęcia przez radę stosownej uchwały (J.P. Naworski, Ustawowy zakaz konkurencji niektórych członków rady nadzorczej spółki akcyjnej, Pr.Sp. 2001, nr 12, s. 2 i n.). Jak wynika ze stanowiska doktryny prawa handlowego, delegowanie członka rady nadzorczej do reprezentowania spółki obejmuje, co do zasady, wejście delegowanego w ogół praw i obowiązków członka zarządu, który nie może sprawować swoich czynności, jednak możliwe jest również delegowanie do wykonywania jedynie niektórych czynności (por. A. Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 301-633 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, LEX/el., 2013). Delegowany do zarządu nabywa nie tylko obowiązki, ale również prawa zarządcy.

Ponadto, podkreślenia wymaga, że uchwała rady nadzorczej w przedmiocie delegacji stanowi źródło powstania stosunku członkostwa w zarządzie i delegowany staje się de iure członkiem zarządu z chwilą podjęcia stosownej uchwały przez radę. Wpis do rejestru ma charakter deklaratoryjny (por. A. Kidyba, Op. cit.). Twierdzenia organu, że nieumocowanie do reprezentowania spółki nie wynika z dokumentacji, są bezpodstawne w świetle akt sprawy (vide np. s. 277 i 278 akt administracyjnych).

Oznacza to, że z dniem [...] grudnia 2009 r. W. W. był upoważniony do złożenia odwołania od decyzji. Zarzut naruszenia prawa materialnego jest więc nieuzasadniony.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że odmienne rozumienie instytucji wskazanej w art. 383 § 1 k.s.h. powodowałoby niemożność jego zastosowania, a w konsekwencji należałoby uznać, że w systemie prawa występuje przepis "pusty", co przeczy założeniu racjonalnego prawodawcy.

Również za nieuzasadnione należy uznać twierdzenie organu, że po podjęciu uchwały w sprawie delegacji, W. W. był nadzorowanym i nadzorującym (por. strona 6 skargi kasacyjnej). Bez wątpienia delegowanie do zarządu powoduje, że członek rady nadzorczej przestaje na określony czas mieć prawo realizowania kompetencji członka rady nadzorczej, a wstępuje w takie prawa i obowiązki członka zarządu (por. A. Kidyba, Op. cit.).

W konsekwencji za nieuzasadniony należało również uznać zarzut naruszenia przepisów postępowania, gdyż uzupełnienie odwołania było prawidłowe i skuteczne.

Na marginesie należy podkreślić, że niniejsza sprawa od 2009 r. jest na etapie badania upoważnienia do złożenia odwołania (uzupełnienia odwołania). Sytuacja taka jest, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, naganna, ponieważ rozpoznanie meritum sprawy od wskazanego terminu jest zawieszone, co narusza zasadę szybkości postępowania (art.125 o.p.) i podważa zaufanie do organów podatkowych (art.121 § 1o.p.).

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.