Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 1243/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 14b par. 1 i par. 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: Art. 89 ust. 1 pkt 14 i ust. 2
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
journal: Dz.U.UE.L 2003 nr 283 poz 51 Art. 2 ust. 3
law: Dyrektywa Rady Nr 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących  opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Tekst mający znaczenie dla EOG)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Wołek Sędziowie NSA Krystyna Kutzner (spr.) WSA Halina Jakubiec Protokolant Renata Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2010 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K. na interpretacje indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 września 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego skargę oddala


UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2009r. do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynął wniosek skarżącej A, Spółka z o.o. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ustalenia stawki tego podatku dla wyrobu o kodzie CN 3811 90 00, w tym dodatków do paliw silnikowych.

Zdaniem skarżącej , stawka akcyzy na wyroby inne niż enumeratywnie wymienione w art.89 ust.1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r o podatku akcyzowym ( Dz.U. z 2009 r Nr 3, poz.11), w szczególności dodatki do paliw i inne wyroby objęte wskazanym kodem, stosownie do art. 89 ust. 2 tej ustawy , wynosi 0 zł/litr.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie:

- art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz

- § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, póz. 770 ze zm.) -

wydał interpretację indywidualną w dniu 4 września 2009 r, nr [...], w której stwierdził, że stanowisko skarżącej przedstawione w jej wniosku - jest nieprawidłowe.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Skarżąca jest importerem towarów ; wśród nabywanych towarów znajdują się między innymi towary objęte CN 3811 90 00 tj. środki przeciwstukowe, inhibitory utleniania, inhibitory do tworzenia żywic, dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów mineralnych (włączenie z benzyną) lub innych cieczy stosownych do tych samych celów , co oleje mineralne.

Załącznik nr 1 do ww. ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r , zawiera " Wykaz wyrobów akcyzowych" , wśród których wymienione są :

a) bez względu na kod CN - dodatki do paliw,

b) towary objęte grupą CN 3811 90 00.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy , wyroby te ( a i b) należą do kategorii "wyrobów energetycznych". ,

Z kolei art. 89 ust. 1 ustawy określa stawki akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w pkt.1 – 15.

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy , stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt. 1-13 , przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych , wynosi 0 zł. W pkt 1-13 nie wymieniono wyroby objęte kodem CN 3811 90 00 , w tym dodatki do paliw.

Zdaniem skarżącej, stawka akcyzy na wyroby inne niż enumeratywnie wymienione w art. 89 ust. 1 w pkt. 1-13 ustawy , w szczególności dodatki do paliw i inne wyroby objęte kodem CN 3811 90 00 , stosownie do art. 89 ust. 2 ustawy wynosi 0 zł / litr.

Organ podatkowy uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe, podnosząc następujące argumenty :

stosownie do art. 2 pkt. 1 ustawy wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 38 ww. załącznika pod kodem CN 3811 wymieniono środki przeciwstukowe, inhibitory utleniania, inhibitory tworzenia się żywic, dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów mineralnych (włącznie z benzyną) lub do innych cieczy, stosowanych do tych samych celów, co oleje mineralne.

Do wyrobów energetycznych , zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 6 ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycją CN 3811.

Z kolei paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy , stosownie do art. 86 ust. 2 , są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 (art. 86 ust. 3 ustawy).

Przez dodatki lub domieszki do paliw silnikowych należy rozumieć wyroby dodawane do tych paliw w celu poprawy ich właściwości, np. smarowych, myjących, kalorycznych, z wyjątkiem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o których mowa w ustawie. W tym przypadku nie ma znaczenia kod CN takich wyrobów, muszą one być jedynie przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W związku z tym , jeżeli wyrób będący przedmiotem wniosku o kodzie CN 3811 90 00 zostanie przeznaczony jako komponent (dodatek) paliw silnikowych , w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, należy uznać go za paliwo silnikowe. Konsekwencją powyższego jest zastosowanie odpowiedniej stawki akcyzy dla ww. wyrobu energetycznego, stosownie do art. 89 ust. 1 i 2 ww. ustawy .

Stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

W ocenie organu podatkowego , ze wskazanych wyżej przepisów wynika, iż w art. 89 ust. 1 ww. ustawy zostały określone stawki podatku akcyzowego na wyroby energetyczne. Stawki określone w tym przepisie, w stosunku do niektórych wyrobów energetycznych odwołują się bezpośrednio do ich kodów klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), inne zaś do definicji paliw silnikowych bądź paliw opałowych określonych, odpowiednio w ust. 2 lub ust. 3 art. 86 ustawy.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, stawka 0 zł znajdzie zastosowanie w ograniczonym zakresie, a mianowicie wyłącznie do wyrobów innych niż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 i to pod warunkiem, że wyroby te są przeznaczone do celów innych niż :

- paliwo opałowe,

- dodatki lub domieszki do paliw opałowych,

- do napędu silników spalinowych,

- jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W związku z tym, że dla wyrobu o kodzie CN 3811 90 00 ustawodawca nie określił stawek akcyzy w oparciu o jego kod CN, należy kierować się kryterium jego przeznaczenia .

W niniejszej sprawie skarżąca wskazała , iż importowany przez nią wyrób o kodzie CN 3811 90 00 będzie przeznaczony również jako dodatek do paliw silnikowych, należy go traktować jako paliwa silnikowe, czego konsekwencją jest zastosowanie w tym przypadku stawki akcyzy z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy w wysokości 1822,00 zł/10001.

Ponieważ wyrób o kodzie CN 3811 90 00 nie został wymieniony w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy , to w przypadku gdy będzie przeznaczony do celów innych niż szeroko rozumiane cele napędowe i opałowe , będzie podlegał opodatkowaniu stawką 0 zł.

W dniu 21 września 2009 r. skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa podnosząc , że wydana interpretacja narusza:

1. przepisy prawa materialnego, to jest art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 89 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu przez organ, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym, importowane przez nią towary o kodzie CN 3811 90 00 , w tym dodatki do paliw silnikowych , podlegają akcyzie w wysokość i 1822 zł/1000 l

2. przepisy postępowania, to jest art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) poprzez wydanie interpretacji indywidualnej z naruszeniem zasad działania na podstawie prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, które zgodnie z art. 14 h Ordynacji podatkowej mają również zastosowanie do postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej.

Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej w całości oraz uznanie jej stanowiska przedstawionego we wniosku z dnia 4 czerwca 2009 roku w całości za prawidłowe.

Skarżąca zarzuciła, że stanowisko organu podatkowego jest nieprawidłowe, gdyż w przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym brak jest podstaw do uznania, że przedmiotowe dodatki i domieszki do paliw można uznać za paliwa silnikowe w rozumieniu ustawy i że będą one opodatkowane stawką akcyzy inną niż 0 zł.

Zgodnie z techniką legislacyjną zastosowaną w art. 89 ust. 1 ustawy w zakresie przypisania stawek akcyzy poszczególnym wyrobom, w pierwszej kolejności następuje to poprzez wskazanie klasyfikacji CN i opisu słownego danego wyrobu oraz stosownej stawki akcyzy.

W specyficzny sposób potraktowane zostały jedynie "pozostałe paliwa silnikowe" i "pozostałe paliwa opałowe" (odpowiednio art. 89 ust. l pkt 14 i 15 Ustawy), co do których ustawa nie wymienia klasyfikacji CN.

Jest kwestią niesporną, że produkty klasyfikowane do kodu CN 3811 90 00 nie są wymienione w art. 89 ust. 1 ustawy, a zatem nie mają stawki akcyzy wskazanej bezpośrednio. Aby mogły one być opodatkowane stawką akcyzy inną niż 0 zł , musiałyby one być zaliczane do paliw silnikowych lub opałowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 86 ust. 2 ustawy , paliwami silnikowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Zatem, aby dany wyrób mógł być zaliczony do paliw silnikowych muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

1) musi to być wyrób energetyczny

2) przeznaczony do użycia, albo faktycznie używany na określony cel (do napędu silników spalinowych).

W związku z faktem, że art. 86 ust. 1 pkt 6 wymienia produkty objęte pozycją CN 3811 jako wyroby energetyczne, pierwszy ze wskazanych warunków jest spełniony.

Zdaniem skarżącej , nie można natomiast uznać, że produkty importowane przez nią mogą być, choćby potencjalnie użyte jako paliwo do napędu silników spalinowych. Zastosowanie tych produktów w charakterze paliwa spowodowałoby natychmiastowe uszkodzenie silnika, co wyklucza możliwość uznania ich za paliwo do napędu silników spalinowych. Produkty te służą do innych celów , np. ochronie przewodów paliwowych przed osadzaniem się nagaru, wiązaniu wody zawartej w paliwie, ochronie przeciwkorozyjnej, przeciwdziałaniu zamarzaniu przewodów paliwowych. Przy tym dodatki te dozowane są do paliwa w niewielkiej ilości, a ich cena jest stosunkowo wysoka w porównaniu z ceną standardowego paliwa silnikowego, co dodatkowo potwierdza, że nie mogą one być traktowane jako zamiennik takiego paliwa.

Skarżąca nie zgodziła się z opinią organu podatkowego, że dodatki i domieszki do paliw stają się paliwem silnikowym niezależnie od kodu CN ; stanowisko to opiera się na błędnej interpretacji przepisów art. 86 ust. 1 pkt. 6, pkt 9 oraz ust. 2 ustawy.

Z treści art. 86 ust. 1 pkt 9 ustawy określającego " wyroby energetyczne" wynika jedynie, że dodatki do paliw są produktem energetycznym, z czym ustawa nie wiąże jeszcze bezpośrednio konieczności ich opodatkowania (czyli zastosowania stawki innej niż 0 zł). Aby dodatki i domieszki stały się paliwem silnikowym, muszą być one jako takie paliwo przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub faktycznie użyte, stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 ustawy. Sam fakt, że produkt jest dodatkiem lub domieszką do paliwa, nie jest w świetle wskazanych przepisów żadną przesłanką do uznania, że produkt taki jest paliwem silnikowym.

Wbrew twierdzeniu organu, z analizowanych przepisów ustawy nie wynika, aby przedmiotowe wyroby o kodzie CN 3811 90 00 stawały się paliwem silnikowym wyłącznie z tego powodu, że zostały przeznaczone jako komponent (dodatek) paliw silnikowych. W takiej sytuacji należałoby bowiem uznać, że pojęcie "dodatki i domieszki do paliw silnikowych'" zawiera się w pojęciu "paliwa silnikowe". Tak jednak nie jest , na co wskazuje analiza treści art. 86 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 89 ust. 2 ustawy. Pierwszy ze wskazanych przepisów określa, że wyrobami energetycznymi są "pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN". Tymczasem zgodnie z definicją paliwa silnikowego zawartego w art. 86 ust. 2 ustawy, takim paliwem są jedynie wyroby "przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe", bez wymienienia "dodatków lub domieszek do paliw silnikowych". A zatem , zdaniem skarżącej, że ustawa określa dwie odrębne kategorie produktów energetycznych:

1) przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe, które jako paliwa silnikowe podlegają stawce akcyzy 1822 zł/1000 l oraz

2) dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, które nie zaliczają się do paliw silnikowych i podlegają stawce akcyzy 0 zł.

Nawet gdyby teoretycznie założyć, że w oparciu o art. 86 ust. 1 pkt 9 sam fakt, że produkt jest dodatkiem lub domieszką do paliw silnikowych powodował, że uznawany jest on za paliwo silnikowe (z czym nie można się zgodzić), to należy podkreślić, że odnosiłoby się nie do wszystkich produktów tego typu , a jedynie do "pozostałych'' a więc innych niż wymienione w art. 86 ust. 1 pkt 1-8. Skoro wyroby objęte pozycją CN 3811 są wymienione jako wyroby energetyczne ze względu na swoją klasyfikację CN, a ustawa uznaje je za paliwa silnikowe jedynie w sytuacji, jeżeli służą lub mogą służyć do napędu silników spalinowych, to sam fakt, że są one dodatkami lub domieszkami do paliw silnikowych nie powoduje obowiązku ich opodatkowania akcyzą.

W ocenie skarżącej , przedmiotowe wyroby nie mogą być uznane również za paliwo opałowe , co nie jest przedmiotem sporu .

Podsumowując skarżąca stwierdziła, że przedmiotowe wyroby klasyfikowane do kodu CN 3811 90 00 będące dodatkami do paliw silnikowych są produktami energetycznymi, które jednak nie są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy. Fakt , że art. 86 ust. 1 pkt. 9 wymienia dodatki i domieszki do paliw jako wyroby energetyczne nic nie zmienia w ocenie przedmiotowych wyrobów z punktu widzenia ich potencjalnego opodatkowania akcyzą. Skoro zatem przedmiotowe wyroby nie mają przypisanej stawki wymienionej specyficznie ze względu na kod CN i nie są paliwami silnikowymi, to zgodnie z art. 89 ust. 2 Ustawy prawidłowa stawka akcyzy wynosi 0 zł.

Zarzucając naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej skarżąca podniosła , że organ podatkowy wydając interpretację będącą przedmiotem wezwania kierował się jedynie względami fiskalnymi i zastosował niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą uznając, że dodatki lub domieszki do paliw objęte kodem CN3811 są paliwami silnikowymi, a w konsekwencji podlegają akcyzie według stawki 1822 zł/1000 1. Wydane rozstrzygnięcie nie opiera się na przepisie prawa, tym samym uchybił generalnej zasadzie legalizmu , która wynika również z art. 2 Konstytucji RP.

Ponadto organ swoim działaniem naruszył również zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych, która powinna przejawiać się w merytorycznej poprawności i staranności działań oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników. Niedopuszczalna jest zatem sytuacja, w której organ podatkowy kierując się interesem fiskalnym pomija argumenty przemawiające na korzyść podatnika, koncentrując się wyłącznie na poszukiwaniu argumentów, które mają świadczyć przeciwko stanowisku skarżącej .

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa , Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego .

Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na ww. interpretację indywidualną , w której powtórzyła zarzuty podniesione w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa tj.

- art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 89 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym importowane towary o kodzie CN 3811 90 00, w tym dodatki do paliw silnikowych, podlegają akcyzie według stawki 1822 zł od 1000 l oraz

- art. 120 oraz art. 121 § 1Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji indywidualnej z naruszeniem zasad prowadzenia postępowania podatkowego, tj. zasady działania na podstawie prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości z powodu jej niezgodności z prawem oraz przekazanie sprawy organowi podatkowemu do ponownego rozpoznania,.

W uzasadnieniu złożonej skargi skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i stwierdziła , że sam fakt, że dany wyrób stanowi dodatek lub domieszkę do paliw nie przesądza jeszcze, że w świetle przepisów akcyzowych, spełnia on zarazem warunek niezbędny dla uznania go za paliwo silnikowe, podlegające akcyzie według stawki innej niż 0 zł.

Skoro wyroby objęte pozycją CN 3811 są wymienione jako wyroby energetyczne ze względu na swoją klasyfikację CN, a ustawa o podatku akcyzowym uznaje je za paliwa silnikowe jedynie wówczas, gdy są lub mogą być wykorzystywane do napędu silników spalinowych, to sam fakt, iż są one dodatkami lub domieszkami do paliw silnikowych nie skutkuje powstaniem wobec nich obowiązku opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W ocenie skarżącej , wszelkie wątpliwości co do oceny prawnej danego stanu faktycznego powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika, zgodnie z zasadą in dubio pro tributario .

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie , a dodatkowo podniósł , że stosownie do art. 2 ust. 1 lit. f oraz art. 2 ust. 3 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE L Nr 283 str. 51 ze zm.) dla celów niniejszej dyrektywy, pojęcie "produkty energetyczne" stosuje się do produktów objętych kodem CN 3811. W przypadku przeznaczenia do wykorzystania, oferowania na sprzedaż lub wykorzystywania jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania, produkty energetyczne inne niż te, których poziom opodatkowania został określony w niniejszej dyrektywie, podlegają podatkowi zgodnie z wykorzystaniem, według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowego.

Oprócz podlegających opodatkowaniu produktów wymienionych w ust. 1, wszelkie produkty przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo silnikowe, lub jako dodatek lub rozcieńczalnik do paliw silnikowych, podlegają opodatkowaniu według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa silnikowego.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwszy cyt. dyrektywy niniejsza dyrektywa nie ma zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych , niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania.

Na poparcie swojego stanowiska organ podatkowy powołał się na wyrok C-517/07 Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 2008r. Afton Chemical Ltd przeciwko The Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs dotyczący wyrobu o kodzie CN 3811 , a więc wyrobu będącego również przedmiotem skargi. W wyroku tym Trybunał stwierdził m.in. "wydaje się , iż ustawodawca wspólnotowy zamierzał potraktować dodatki dodawane do paliw silnikowych w taki sam sposób , jak paliwa silnikowe...".

Ponadto organ podatkowy stwierdził , że przepisy ww. ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym w zakresie opodatkowania wyrobów energetycznych są zgodne z przepisami powołanej wyżej Dyrektywy Rady 2003/96/WE.

W zakresie wykładni art.86 i art.89 ustawy o podatku akcyzowym , organ podatkowy powtórzył dotychczasową argumentację i stwierdził, że wyrób nergetyczny o kodzie CN 3811 w sytuacji , gdy jest dodawany do paliwa , winien być traktowany, a w konsekwencji również i opodatkowany, tak jak paliwo do którego jest dodawany.

Organ podatkowy podtrzymał również swoje stanowisko w zakresie zarzutu naruszenia art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej , a dodatkowo podniósł , że po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej wymogiem integracyjnym stał się obowiązek stosowania prawa w sposób zapewniający pełną skuteczność prawu wspólnotowemu.

W niniejszej sprawie organ podatkowy dokonując interpretacji będącej przedmiotem sporu, kierował się wnioskami wypływającymi z przywołanego wyżej wyroku C-517/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje :

Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Dz 2002 r Nr 153, poz.1270) .

Mając na uwadze powyższe kryterium, należy stwierdzić, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Interpretacja przepisów podatkowych dotyczyła nabywanych przez skarżącą towarów objętych kodem CN 3811 90 00., w tym dodatków do paliw silnikowych.

Strony sporu zgodne są co do tego , że przedmiotowy towar jest wyrobem akcyzowym , wymienionym w poz. 38 załącznika nr 1 do ww. ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r o podatku akcyzowym . Zgodnie z art. 86 ust.1 pkt.6 tej ustawy , towar ten jest też wyrobem energetycznym.

Rozbieżne stanowiska stron dotyczą stawki podatku akcyzowego : w ocenie skarżącej stawka na ww. towary , stosownie do art.89 ust.2 ustawy , wynosi 0 zł/l , natomiast w ocenie organu podatkowego – zgodnie z art.89 ust.1 pkt.14., stawka wynosi 1.822 zł / 1000 l , gdyż wyrób ten należy traktować jak paliwo silnikowe.

Sąd w całości podzielił stanowisko organu jako zgodne z prawem .

Art.86 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym definiuje pojęcie paliwa silnikowego w ten sposób , że są to wyroby energetyczne przeznaczone do użycia , oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Dodatki lub domieszki do paliw silnikowych to wyroby dodawane do tych paliw w celu poprawy ich właściwości . Skarżąca podniosła , że produkty objęte jej wnioskiem , służą ochronie przewodów paliwowych przed osadzaniem nagaru, wiązaniu wody zawartej w paliwie , ochronie przeciwkorozyjnej , przeciwdziałaniu zamarzaniu przewodów paliwowych , przy czym dozowane są do paliwa w niewielkiej ilości . Nie mogą być natomiast wykorzystane jako paliwo do napędu silników spalinowych , gdyż spowodowałoby to uszkodzenie silnika , ale również z uwagi na wysoką ich cenę , nie mogą być traktowane jako zamiennik takiego paliwa.

A zatem paliwo silnikowe stanowi mieszaninę olejów mineralnych z dodatkiem produktów/substancji warunkujących ich specyficzne zastosowanie. Dodatki te , z uwagi na ich skład mogą mieć różną taryfikację wynikającą z Systemu Zharmonizowanego ( opartą o kody CN ) , dlatego stawki akcyzy na tego rodzaju wyroby energetyczne odnoszą się nie do ich kodów klasyfikacyjnych , ale do ich przeznaczenia. To ich przeznaczenie decyduje o stawce akcyzy , a nie ich skład i właściwości , co z kolei ma decydujące znaczenia dla klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej .

Dodatki i domieszki do paliw silnikowych , niezależnie od ich klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej , z uwagi na ich przeznaczenie i wyłącznie z powodu przeznaczenia , podlegają tej samej stawce akcyzy , co paliwa.

W rozpatrywanej sprawie wyrób o kodzie CN 3811 90 00 , przeznaczony jako dodatek do paliw silnikowych , podlega stawce akcyzy określonej w art.89 ust.1 pkt.14 ustawy tj. w wysokości 1.822,00 zł / l jako " pozostałe paliwa silnikowe" , inne niż wymienione w pkt.1 – 13 tego przepisu.

Stawka akcyzy 0 zł na wyroby energetyczne , określona w art. 89 ust. 2 tej ustawy będzie miała zastosowanie do wyrobów innych niż wymienione w pkt.1 – 13 omawianego przepisu , jeżeli przeznaczenie tych wyrobów będzie inne niż jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Wbrew twierdzeniu skarżącej, nie chodzi o utożsamianie dodatków i domieszek do paliw z paliwem silnikowym, lecz o zastosowanie tej samej stawki akcyzy w odniesieniu do obu tych wyrobów energetycznych .

Zgodnie z art.2 ust.3 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. UE z dnia 31 października 2003 r) wszelkie produkty przeznaczone do wykorzystania , oferowania na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo silnikowe , lub jako dodatek lub rozcieńczalnik do paliw silnikowych , podlegają opodatkowaniu według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa silnikowego.

W związku z powyższym zgodzić należy się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów , które jest zgodne z przepisami wspólnotowymi regulującymi opodatkowanie produktów energetycznych. Zgodnie z tymi przepisami przeznaczenie produktu energetycznego do wykorzystania jako paliwo silnikowe podlega opodatkowaniu według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa silnikowego.

Zgodzić należy się również z organem , że przepisy ww. ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r o podatku akcyzowym w zakresie opodatkowania wyrobów energetycznych są zgodne z przepisami wyżej powołanej Dyrektywy Rady 2003/96/WE. Dla wyrobu o kodzie CN 3811 ustawodawca krajowy określił stawki akcyzy według kryterium przeznaczenia , a nie według kodu CN.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał , że zaskarżona interpretacja prawa podatkowego jest zgodna z prawem , gdyż zarówno argumentacja skargi , jak i analiza akt sprawy , nie ujawniła wad tego rodzaju , że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie . W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu skarżącej , czy zasady zaufania do organów Państwa , gdyż organ podatkowy dokonując interpretacji działał na podstawie przepisów prawa .

Z tych względów , Sąd działając na podstawie art.151 ww. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , skargę oddalił jako niezasadną.