Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 254/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2017-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.L 2008 nr 145 poz 1 art. 39 lit. a, art. 89 ust 5, art. 95 ust. 1 i 2
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady  (WE) Nr 450/2008 z dnia 23 kwietnia 2008 r. ustanawiające wspólnotowy kodeks celny  (zmodernizowany kodeks celny
Teza: 1. Posiadanie statusu upoważnionego przedsiębiorcy (tj. spełnienie przez podmiot kryteriów określonych w art. 39 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r, ustanawiające unijny kodeks celny - dalej UKC) nie oznacza, że organ jest zobowiązany do udzielenia zabezpieczenia generalnego. Skoro podmiot ma status upoważnionego przedsiębiorcy to spełnia kryteria określone w art. 39 lit. a UKC, ale to nie oznacza, że organ zobowiązany jest wydać decyzję pozwalającą na zwolnienie ze złożenia zabezpieczenia generalnego.

2. Organ przy wydaniu decyzji w zakresie zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego musi oceniać ryzyko jakie  zgoda  na to zwolnienie niesie. Zasadnie więc dokonuje oceny tego ryzyka z uwzględnieniem analiz dokonanych w ramach procesu monitorowania. Wszelkiego  rodzaju wcześniej stwierdzone nieprawidłowości powinny mieć wpływ na tę ocenę (…). Obsługa różnych klientów, realizacja różnych procedur i operacji celnych, zgłoszenia różnorodnych towarów nie stwarzają organowi trudności, jak wskazuje Strona, ale okoliczności te wskazują na  ryzyko (w tym ryzyko błędu, zaniedbania) jakie Strona ponosi, które jest niezależne od działań samej Strony, gdyż również związane jest z kontrahentami Strony. Brak zaufania do podmiotów obsługiwanych  przez Stronę może mieć wpływ na ocenę ryzyka związanego z brakiem obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego, a ściślej z ryzykiem wystąpienia konieczności uiszczenia należności budżetowych.

TEZY

1. Posiadanie statusu upoważnionego przedsiębiorcy (tj. spełnienie przez podmiot kryteriów określonych w art. 39 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r, ustanawiające unijny kodeks celny - dalej UKC) nie oznacza, że organ jest zobowiązany do udzielenia zabezpieczenia generalnego. Skoro podmiot ma status upoważnionego przedsiębiorcy to spełnia kryteria określone w art. 39 lit. a UKC, ale to nie oznacza, że organ zobowiązany jest wydać decyzję pozwalającą na zwolnienie ze złożenia zabezpieczenia generalnego.

2. Organ przy wydaniu decyzji w zakresie zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego musi oceniać ryzyko jakie  zgoda  na to zwolnienie niesie. Zasadnie więc dokonuje oceny tego ryzyka z uwzględnieniem analiz dokonanych w ramach procesu monitorowania. Wszelkiego  rodzaju wcześniej stwierdzone nieprawidłowości powinny mieć wpływ na tę ocenę (…). Obsługa różnych klientów, realizacja różnych procedur i operacji celnych, zgłoszenia różnorodnych towarów nie stwarzają organowi trudności, jak wskazuje Strona, ale okoliczności te wskazują na  ryzyko (w tym ryzyko błędu, zaniedbania) jakie Strona ponosi, które jest niezależne od działań samej Strony, gdyż również związane jest z kontrahentami Strony. Brak zaufania do podmiotów obsługiwanych  przez Stronę może mieć wpływ na ocenę ryzyka związanego z brakiem obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego, a ściślej z ryzykiem wystąpienia konieczności uiszczenia należności budżetowych.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Jan Grzęda Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2017 r . sprawy ze skargi "G." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo - akcyjna w Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia pozwolenia na zezwolenie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego w procedurze tranzytu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżąca – G Sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna zwana dalej Skarżącą, Spółką, Stroną – złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...]. Zaskarżona decyzja utrzymywała w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2017r., którą odmówiono Stronie udzielenia pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego w procedurze tranzytu.

Zaskarżona decyzja została wydana w związku ze złożonym w dniu 14 października 2016 r. do Izby Celnej wnioskiem Spółki o udzielenie pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego w procedurze tranzytu. Do wniosku dołączono opinię o dotychczasowej współpracy głównego zobowiązanego z gwarantem oraz oświadczenie wnioskodawcy podpisane pod odpowiedzialnością karną o prawdziwości i aktualności danych zawartych we wniosku.

Przy ocenie możliwości wydania pozwolenia o jakie wnioskowała Strona wykorzystano Raport z czynności audytowych z dnia [...] października 2016 r., który był wynikiem przeprowadzenia ponownej oceny pozwolenia upoważnionego przedsiębiorcy [...], w zakresie warunków i kryteriów określonych w art. 39 lit. a, b, c, d UKC. W Raporcie została zawarta ocena spełnienia przez badaną Spółkę kryteriów niezbędnych do posiadania statusu upoważnionego przedsiębiorcy. Raport został przekazany przedsiębiorcy dnia 7 października 2016 r. Strona nie zakwestionowała ustaleń organu celnego zawartych w Raporcie.

Na podstawie art. 22 ust. 6 UKC organ celny pismem z dnia [...] listopada 2016r. powiadomił wnioskodawcę o zamiarze negatywnego rozpatrzenia wniosku, wskazując na ustalenia wynikające z ponownej oceny pozwolenia [...] oraz mając na względzie specyfikę działalności wnioskodawcy (pośredniczenie w sprawach celnych - reprezentowanie różnych podmiotów gospodarczych).

Przedsiębiorca korzystając z uprawnienia do zajęcia stanowiska złożył poprzez wyznaczonego pełnomocnika pismo, w którym nie zgodził się z zapowiadanym w powiadomieniu organu celnego z dnia [...] listopada 2016 r. sposobem rozpatrzenia wniosku i zakwestionował prawidłowość ustaleń oraz zasadność motywów tam wyrażonych. Po przedstawieniu stanowiska pełnomocnik strony wniósł o ponowne przeanalizowanie sprawy i pozytywne rozpatrzenie wniosku o udzielenie pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego w procedurze tranzytu.

Dyrektor Izby Celnej jako organ I instancji decyzją nr [...] z dnia [...].01.2017r. odmówił udzielenia pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego w procedurze tranzytu. Od powyższego rozstrzygnięcia pełnomocnik spółki, złożył odwołanie. Strona zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów:

- postępowania - art. 122 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie ustalenie prawdy obiektywnej w zakresie dotyczącym tego, jak zarzucane Stronie nieprawidłowości odnoszą się do dotychczasowego przestrzegania wymogów celnych, skali prowadzonego obrotu, ilości dokonywanych zgłoszeń celnych, charakteru i specyfiki działalności oraz wielkości przedsiębiorstwa,

- prawa materialnego określonego w art. 39 lit. a, w związku z art. 95 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że pewne zastrzeżenia poczynione przez organy celne wobec Strony na przestrzeni ostatnich 3 lat mogą być poczytane jako poważne lub powtarzające się naruszenia prawa celnego lub przepisów podatkowych, podczas gdy właściwe stosowanie powinno prowadzić do oceny poczynionej przez pryzmat powagi udowodnionych i prawomocnie stwierdzonych naruszeń prawa przez Stronę czy skazań za popełnione poważne przestępstwa, których jednakże w ustalonym stanie faktycznie brak.

W konsekwencji Skarżąca wniosła o zmianę kwestionowanej decyzji poprzez udzielenie pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego w procedurze tranzytu.

Z dniem 1 marca 2017r., na podstawie art. 211 pkt 2 lit. c ustawy przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. 2016 poz. 1948), właściwym organem do rozpatrzenia przedmiotowej sprawy w postępowaniu odwoławczym stał się Dyrektor Administracji Skarbowej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją z dnia [...] kwietnia 2017r, utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2017r. wydaną w I instancji.

Od przedmiotowej decyzji pełnomocnik Strony złożył skargę. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, a to:

- "przepisu art. 39 lit. a) w związku z art. 95 ust. 1 UKC poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że warunek określony w art. 39 lit. a) UKC nie jest spełniony w wyniku sformułowania wobec Skarżącej pewnych zastrzeżeń dotyczących korzystania przez Skarżącą z procedur na przestrzeni ostatnich 3 lat, a tym samym ocenę, że podstawy tych zastrzeżeń są poważnymi lub powtarzającymi się naruszeniami prawa celnego lub przepisów podatkowych, podczas gdy właściwe stosowanie powinno prowadzić do oceny poczynionej przez pryzmat powagi udowodnionych i prawomocnie stwierdzonych naruszeń prawa celnego lub przepisów podatkowych przez Skarżącą czy zapadłych skazań za popełnione poważne przestępstwa, a które nie mają jednak miejsca w ustalonych przez organ okolicznościach faktycznych",

- "przepisu art. 39 lit. b) i c) w związku z art. 95 ust. 2 UKC poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w ten sposób, że odmowa udzielenia zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego została oparta na niespełnianiu kryterium z art. 39 lit. a) UKC, podczas ponoszenia przez Skarżącą podwyższonego ryzyka prowadzonej jako agencja celna działalności, wynikającego z różnorodności stosowanych procedur i operacji celnych, obsługiwaniu równych podmiotów z siedzibą poza tutejszym organem celnym oraz zgłaszaniem różnorodnych towarów nie stanowi przesłanki uzasadniającą taką odmowę".

Skarżąca wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...].04.2017r. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...].01.2016r,

- o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm prawem przepisanych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie organ wskazał, że Skarżąca nadal posiada status upoważnionego przedsiębiorcy. Skarżąca otrzymała pozwolenie na zastosowania zabezpieczenia generalnego dla przywozu towarów w ramach unijnej procedury tranzytu w wysokości obniżonej do kwoty 30 % kwoty referencyjnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

W niniejszej sprawie należy rozstrzygnąć czy stwierdzone nieprawidłowości w zgłoszeniach do procedury dopuszczenia do obrotu w procedurach uproszczonych, mogły uzasadniać odmowę wydania pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego w procedurze tranzytu.

Zdaniem Strony dokonanie zgłoszeń z naruszeniem przepisów o procedurze uproszczonej nie dostarcza wystraczającej podstawy do oceny, że popełniona została przez Skarżącą poważna bądź powtarzająca się nieprawidłowość, przez co zaistniała podstawa do wydania decyzji odmownej.

Zdaniem organu, okoliczności sprawy w szczególności stwierdzenie nieprzestrzegania procedur uproszczonych, co wpłynęło na stwierdzenie w raporcie z czynności audytowych z dnia [...] października 2016 r. wysokiego poziomu ryzyka w obszarze przestrzegania wymogów celnych – stanowiło podstawę do wydania decyzji odmownej.

Sąd podziela stanowisko organu. Stanowisko to wypływa z uwzględnienia charakteru jaki ma zaskarżona decyzja tj. jej uznaniowy charakter.

Co do zasady podmiot będący przedstawicielem celnym , nawet posiadający status upoważnionego przedsiębiorcy zobowiązany jest do złożenia zabezpieczenia. Zabezpieczenie, jak sama nazwa wskazuje ma na celu zabezpieczenie długu celnego już powstałego (istniejącego) jak i długu który może powstać (dług potencjalny). Organ celny na wniosek może zezwolić na złożenia zabezpieczenia generalnego obejmującego kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającą długowi celnemu w odniesieniu do dwóch lub więcej operacji, zgłoszeń lub deklaracji lub procedur celnych (art. 89 ust. 5 unijnego kodeksu celnego).

Zabezpieczenie generalne jest przede wszystkim ułatwieniem dla podmiotów, które dokonują szeregu operacji prowadzących lub mogących prowadzić do powstania długu celnego. Zamiast składać odrębne zabezpieczenie dla każdej z nich (zabezpieczenia pojedyncze), podmioty te składają jedno zabezpieczenie, które przez dany okres czasu służy zabezpieczeniu wszelkich dokonywanych operacji

Co istotne nie każdy podmiot uzyska zezwolenie na złożenie zabezpieczenia generalnego. Od takiego podmiotu wymaga się spełnienia określonych przesłanek.

W myśl art. 89 ust. 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r, ustanawiające unijny kodeks celny (dalej UKC), na wniosek osoby, o której mowa w ust. 3 tegoż artykułu, dłużnika lub osoby, która może stać się dłużnikiem, organy celne mogą, zgodnie z art. 95 ust. 1, 2 i 3 zezwolić na złożenie zabezpieczenia generalnego obejmującego kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającą długowi celnemu w odniesieniu do dwóch lub więcej operacji, zgłoszeń lub deklaracji, lub procedur celnych.

Zgodnie z art. 95 ust. 1 UKC pozwolenie, o którym mowa w art. 89 ust. 5 jest udzielane wyłącznie osobie spełniającej wszystkie następujące warunki:

a) mającej siedzibę na obszarze celnym Unii,

b) spełniającej kryteria określone w art. 39 lit a) UKC,

c) regularnie korzystającej z danych procedur celnych lub będącej posiadaczem pozwolenia na prowadzenie magazynu czasowego składowania lub spełniającej kryteria określone w art. 39 lit. d) UKC.

Norma zawarta w art. 95 ust.2 UKC stanowi, iż jeżeli ma zostać złożone zabezpieczenie generalne długów celnych oraz innych należności, które mogą powstać, przedsiębiorca może uzyskać pozwolenie na korzystanie z zabezpieczenia generalnego w obniżonej wysokości lub uzyskać zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia, pod warunkiem spełnienia kryteriów określonych w art. 39 lit. b) i c).

Firma G Sp. z o.o. S. K.A. posiada pozwolenie upoważnionego przedsiębiorcy [...] - uproszczenia celne. Posiadanie statusu upoważnionego podmiotu gospodarczego wiąże się z korzystaniem z ułatwień odnoszących się do kontroli celnej dotyczącej bezpieczeństwa i ochrony lub uproszczeń przewidzianych w ramach przepisów celnych.

Zgodnie z art. 39 lit a, b, c i d UKC kryteria przyznawania statusu upoważnionego przedsiębiorcy w zakresie uproszczeń celnych obejmują:

a) brak poważnego lub powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego, przepisów podatkowych, w tym brak skazania za poważne przestępstwo karne związane z działalnością gospodarczą wnioskodawcy.

b) wykazanie przez wnioskodawcę, iż posiada wysoki poziom kontroli swoich operacji i przepływu towarów zapewniony poprzez system zarządzania ewidencją handlową oraz - w stosownych przypadkach - transportową co umożliwia przeprowadzanie właściwych kontroli celnych;

c) wypłacalność, którą uznaje się za udowodnioną, gdy wnioskodawca ma dobrą sytuację finansową pozwalającą mu na wypełnianie zobowiązań, stosownie do rodzaju prowadzonej przez niego działalności gospodarczej;

d) w odniesieniu do upoważnienia, o którym mowa w art. 38 ust. 2 lit. a) - spełnienie praktycznych standardów w zakresie kompetencji lub kwalifikacji zawodowych bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością.

Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą polegającą między innymi na pośredniczeniu (reprezentowaniu podmiotów jako przedstawiciel bezpośredni lub pośredni) w sprawach celnych poprzez obejmowanie towarów procedurami celnymi (zgłaszanie towarów do procedur celnych). Spółka uzyskała i czynnie wykorzystuje pozwolenie upoważnionego przedsiębiorcy - uproszczenia celne, pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych w formie wpisu do rejestru zgłaszającego, z możliwością zgłaszania towarów do procedur celnych również poza godzinami pracy organu celnego, pozwolenia na uproszczenie przy zamykaniu procedury tranzytu, pozwolenie na uproszczenie przy obejmowaniu towarów procedurą tranzytu oraz pozwolenie na stosowanie gwarancji generalnej dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej/wspólnej procedury tranzytu, do wyznaczonej kwoty referencyjnej w wysokości 3.000.000,00 PLN, zabezpieczonej gwarancją w obniżonej do poziomu 50% kwoty referencyjnej. Zgodnie z art. 23 ust. 5 UKC Spółka podlega procesowi ciągłego monitorowania w zakresie warunków i kryteriów, które muszą być przez nią w każdym czasie spełniane.

W miesiącach styczniu i lutym 2015 roku Naczelnik Urzędu Celnego

nadzorujący realizację przez spółkę pozwoleń na stosowanie procedur uproszczonych oraz pozwolenia na uproszczenie przy zamykaniu procedury tranzytu, przekazał Dyrektorowi Izby Celnej informacje o powtarzających się nieprawidłowościach. Ujawnione nieprawidłowości polegały na zgłaszaniu do procedury dopuszczenia do obrotu w procedurach uproszczonych (po wcześniejszym zamknięciu procedury tranzytu w ramach uproszczeń) wód toaletowych, zawierających alkohol etylowy, a więc będących wyrobami akcyzowymi wyłączonymi z udzielonego pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych.

W tym samym czasie Naczelnik Urzędu Celnego zgłosił również nieprawidłowości przy przekazywaniu niezgodnych uwag rozładunkowych przed zwolnieniem towarów z tranzytu oraz dokonywanie zamykania procedury tranzytu z zastosowaniem uproszczeń w stosunku do towarów wyłączonych z pozwolenia (wyroby akcyzowe). Wymienione nieprawidłowości miały miejsce poza godzinami pracy Oddziału Celnego (oddziału realizacji pozwoleń), a więc bez praktycznej możliwości przeprowadzenia kontroli celnej, w tym rewizji celnej z możliwością pobrania próbek zgłaszanego towaru.

Ponadto, w tym samym okresie Naczelnik Urzędu Celnego poinformował Dyrektora Izby Celnej o:

- wszczęciu w dniu [...] lutego 2015r. dochodzenia w sprawie utrudniania przez firmę G Sp. z o.o. S.K.A. czynności kontroli i dozoru celnego,

- wszczęciu w miesiącu lutym 2015r. z urzędu postępowań dotyczących 8 zgłoszeń celnych dopuszczenia do obrotu wyrobów kosmetycznych zawierających w składzie alkohol etylowy,

- prowadzeniu w bieżącym okresie analizy wartości celnej i weryfikacji dokumentów pochodzenia w odniesieniu do 36 zgłoszeń do procedury dopuszczenia do obrotu złożonych w procedurze uproszczonej w okresie listopad 2014r.- luty 2015r. towarów tekstylnych i obuwia z Dalekiego Wschodu.

W związku z opisanymi wyżej okolicznościami, po przeprowadzeniu w ramach procesu monitorowania bieżącej analizy działalności firmy, Dyrektor Izby Celnej, w sprawozdaniu z monitorowania z [...] marca 2015r., sporządzonym za okres od [...] października 2014r. do [...] marca 2015r. zatwierdził wysoki poziom ryzyka w obszarze przestrzegania wymogów celnych.

Równocześnie, z powodu stwierdzonych nieprawidłowości przy zamykaniu procedury tranzytu, postanowieniem z [...] lutego 2015r. Dyrektor Izby Celnej wszczął z urzędu, w oparciu o art. 50 ust. 2 lit. b, ust. 3 załącznika I do Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej, sporządzonej dnia 20 maja 1987 r. (Dz. Urz. WE L 226 z 13.08.1987 r., str. 2, ze zm.), postępowanie w sprawie cofnięcia pozwolenia na uproszczenie przy zamykaniu procedury tranzytu.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2015r., Dyrektor Izby Celnej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ponownej oceny warunków i kryteriów koniecznych do posiadania pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych nr [...] gdyż w jego ocenie w związku z wystąpieniem wyraźnych oznak, że odpowiednie warunki mogą być nie spełnione przez posiadacza pozwolenia, w oparciu o art. 253 ust. 8 akapit pierwszy lit. b rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 1913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993r.

W toku postępowania stwierdzono, iż Spółka G naruszyła warunki udzielonych pozwoleń (w tym pozwolenia na zamykanie procedury tranzytu). Naruszenia te miały przeważnie miejsce poza godzinami pracy Oddziału Celnego, co ograniczyło lub uniemożliwiło przeprowadzenie rewizji celnej towaru. W ocenie Sądu, z uwagi że decyzja będąca przedmiotem zaskarżenia ma charakter uznaniowy, a stwierdzone naruszenia były powtarzające się, mogły zostać ocenione jako poważne w zakresie w jakim organ zobowiązany był dokonać oceny możliwości przyznania stronie pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia.

Organ celny przyjął wyjaśnienia złożone przez Stronę, iż mogłyby być one spowodowane brakiem staranności przy zapoznaniu się z zapisami udzielonych pozwoleń oraz nieprzestrzeganiem lub nieznajomością prawa, w tym przepisu art. 7c ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014r., poz. 752 ze zm.), o brzmieniu (stan obowiązujący w okresie wystąpienia nieprawidłowości) - procedur uproszczonych, o których mowa w art. 76 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, nie stosuje się w odniesieniu do alkoholu etylowego.

W myśl art. 93 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 (w tym alkoholu skażonego) i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej.

Spółka po zapoznaniu się z ustaleniami audytorów wykonujących czynności audytowe, będąc świadoma popełnionych nieprawidłowości oraz realnej możliwości cofnięcia przez organ celny pozwoleń na stosowanie procedur uproszczonych zaprzestała zgłaszania towarów wyłączonych z udzielonych pozwoleń (np. wód toaletowych zawierających alkohol etylowy) oraz zobowiązała się do wprowadzenia działań naprawczych polegających na dokonywaniu przez zatrudnionych pracowników (agentów) wnikliwej analizy wszystkich zapisów pozwoleń i ich prawidłowego realizowania. Ponadto Spółka, wnioskiem z [...] maja 2015r., wyraziła zgodę na zmianę posiadanego pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych nr [...] poprzez wyłączenie z możliwości obejmowania procedurami przywozowymi niektórych towarów (w tym towarów akcyzowych i tekstylnych) poza godzinami pracy organu celnego oraz zgodziła się na obowiązkowe przesyłanie powiadomień PWD2, również poza godzinami pracy organu celnego. Pozwolenie zmieniono zgodnie z wnioskiem w dniu [...] czerwca 2015r.

Postanowieniem o spełnianiu warunków i kryteriów z [...] maja 2015r. Dyrektor Izby Celnej zakończył proces ponownej oceny pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych i uznał warunki i kryteria określone w art. 14h (przestrzeganie wymogów celnych) rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 za spełnione, jednakże pomimo zobowiązania się Dyrektora spółki do wdrożenia działań naprawczych oraz wystąpienia z wnioskiem o zmianę warunków posiadanego pozwolenia, pozostawił w dalszym ciągu ryzyko w przedmiotowym obszarze na poziomie wysokim. W związku z utrzymaniem spółce statusu AEO postanowieniem z [...] maja 2015r. Dyrektor Izby Celnej umorzył postępowanie celne w sprawie cofnięcia pozwolenia na uproszczenie przy zamykaniu procedury tranzytu nr [...].

W związku z wejściem z dniem 1 maja 2016r. UKC, pismem z dnia [...] maja 2016r. poinformowano spółkę o wszczęciu, w oparciu o art. 250 ust. 1 rozporządzenia Delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE z dnia 29 grudnia 2015r. nr L 343), ponownej oceny warunków i kryteriów dla utrzymania pozwolenia AEO. Badane warunki i kryteria dotyczyły art. 39 lit. a, b, c, d unijnego kodeksu celnego, tj.:

- lit. a) brak poważnego naruszenia lub powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych, w tym brak skazania za poważne przestępstwo karne związane z działalnością gospodarczą wnioskodawcy;

- lit. b) wykazanie przez wnioskodawcę, iż posiada wysoki poziom kontroli swoich operacji i przepływu towarów zapewniony poprzez system zarządzania ewidencją handlową oraz - w stosownych przypadkach - transportową co umożliwia przeprowadzanie właściwych kontroli celnych;

- lit. c) wypłacalność, którą uznaje się za udowodnioną, gdy wnioskodawca ma dobrą sytuację finansową pozwalającą mu na wypełnianie zobowiązań, stosownie do rodzaju prowadzonej przez niego działalności gospodarczej;

- lit. d) w odniesieniu do upoważnienia, o którym mowa w art. 38 ust. 2 lit. a) - spełnienie praktycznych standardów w zakresie kompetencji lub kwalifikacji zawodowych bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością.

Procedura ponownej oceny zakończona została sporządzeniem Raportu z czynności audytowych z dnia [...] października 2016 r., w którym zawarta została ocena spełnienia przez badaną Spółkę kryteriów niezbędnych do posiadania (utrzymania) statusu upoważnionego przedsiębiorcy. Przy ocenie pod uwagę brane były m. in. wyniki poprzedniej ponownej oceny pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, bieżące ustalenia i analizy dokonywane w ramach procesu monitorowania jako procesu ciągłego i dynamicznego, służącego do bieżącej oceny spełnienia warunków i kryteriów, jak i do określenia poziomu ryzyka w każdym obszarze. Zarówno w przypadku monitorowania jak i ponownej oceny warunków przyznania/utrzymania pozwoleń, w tym AEO, pod uwagę brano zdarzenia

i postępowania z okresu ostatnich trzech lat. Każdy przypadek naruszenia przepisów rozpatrywany był indywidualnie, a pod uwagę brane były: dotychczasowe przestrzeganie wymogów celnych, skala obrotu, ilość zgłoszeń, charakter, specyfika działalności oraz wielkość przedsiębiorstwa. Wszystkie czynności wykonywane były w ścisłej współpracy ze spółką.

W wyniku powyższych czynności i analiz w obszarze odpowiadającym kryterium określonym w art. 39 lit. a unijnego kodeksu celnego, który obejmuje brak poważnych lub powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych, w tym brak skazania za poważne przestępstwo karne związane z działalnością gospodarczą, ryzyko oszacowane zostało ponownie na poziomie wysokim.

Raport przekazany został przedsiębiorcy w dniu 7 października 2016r. - Strona nie kwestionowała ustaleń organu celnego zawartych w raporcie.

Jako bezzasadne należy uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego:

- przepisu art. 39 lit. a) w związku z art. 95 ust. 1 UKC poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się uznaniu, ze warunek określony w art. 39 lit. a) UKC nie jest spełniony w wyniku sformułowania wobec Skarżącej pewnych zastrzeżeń dotyczących korzystania przez Skarżącą z procedur na przestrzeni ostatnich 3 lat, a tym samym ocenę, że podstawy tych zastrzeżeń są poważnymi lub powtarzającymi się naruszeniami prawa celnego lub przepisów podatkowych, podczas gdy właściwie stosowanie powinno prowadzić do oceny poczynionej przez pryzmat powagi udowodnionych i prawomocnie stwierdzonych naruszeń prawa celnego lub przepisów podatkowych przez Skarżącą czy zapadłych skazań za popełnione poważne przestępstwa, a które nie mają jednak miejsca w ustalonych przez organ okolicznościach faktycznych,

- przepisu art. 39 lit. b) i c) w związku z art. 95 ust. 2 UKC poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w ten sposób, że odmowa udzielenia zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego została oparta na niespełnianiu kryterium z art. 39 lit. a) UKC, podczas ponoszenia przez Skarżącą podwyższonego ryzyka prowadzonej jako agencja celna działalności, wynikającego z różnorodności stosowanych procedur i operacji celnych, obsługiwaniu równych podmiotów z siedziba poza tutejszym organem celnym oraz zgłaszaniem różnorodnych towarów nie stanowi przesłanki uzasadniającą taką odmowę.

Zgodnie z art. 95 ust. 2 UKC, przedsiębiorca spełniając warunki określone w przepisie może, a nie obligatoryjnie powinien, jak wynika z zaskarżenia Strony, uzyskać pozwolenie na korzystanie z zabezpieczenia generalnego w obniżonej wysokości lub uzyskać zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia - w przypadku firmy G Sp. z o.o. S.K.A. chodzi o uzyskanie pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia.

Sąd podziela pogląd organu, że biorąc pod uwagę wyżej przywołane przy rozpatrywaniu wniosku dowody o popełnionych przez Wnioskodawcę nieprawidłowościach, mógł odmówić wydania przedmiotowego pozwolenia. Przedmiotem tego postępowania nie była ocena czynności audytowych prowadzonych w ramach procesu monitorowania oraz ponownej oceny, tak jak próbuje to robić Strona, ale poczynionych w ich wyniku ustaleń, których Strona wówczas nie negowała.

Udzielenie przez organ pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia jest przyznaniem podmiotowi szczególnego rodzaju "preferencji", "ulgi". Wydając taką decyzję, organ odstępuje od zabezpieczenia mogących powstać należności. Z tego też względu jakiekolwiek zastrzeżenia w odniesieniu do przestrzegania procedur i przepisów, które organ miał lub ma wobec Strony - mogą stanowić podstawę do odmowy udzielenia wskazanej tak daleko idącej "preferencji".

Wbrew stanowisku Strony, dokonanie zgłoszeń z naruszeniem przepisów

o procedurze uproszczonej dostarcza podstawy od oceny, że popełniona została przez Stronę Skarżącą powtarzająca się nieprawidłowość mogącą uzasadnić odmowę zwolnienia ze złożenia zabezpieczenia generalnego.

Posiadanie statusu upoważnionego przedsiębiorcy (tj. spełnienie przez podmiot kryteriów określonych w art. 39 UKC) nie oznacza, że organ jest zobowiązany do udzielenia zabezpieczenia generalnego. Skoro podmiot ma status upoważnionego przedsiębiorcy to spełnia kryteria określone w art. 39 lit. a UKC, ale to nie oznacza, że organ zobowiązany jest wydać decyzję pozwalającą na zwolnienie ze złożenia zabezpieczenia generalnego. Gdyby taki był cel ustawodawcy – to z przepisów wynikałoby, że upoważniony przedsiębiorca byłby zwolniony ze złożenia zabezpieczenia.

Jeżeli – tak jak w niniejszej sprawie - zaistniały zdarzenia które spowodowały, że oceniono jako wysoki poziom ryzyka w obszarze przestrzegania wymogów celnych, to musiały one rzutować na ocenę spełnienia wymogów określonych w art. 39 lit. a UKC, w kontekście przyznania wnioskowanej "preferencji". .

Strona ponosi podwyższone ryzyko prowadzonej jako agencja celna działalności. Ponosi nie tylko ryzyko ale i odpowiedzialność nie tylko za swoje działanie ale i działanie kontrahentów. Strona obsługuje rożne podmioty, stosuje różnorodne procedury i w związku z tym ponosi również odpowiedzialność za zgłoszenia celne i to niezależnie czy ma świadomość czy kontrahent podał prawidłowe dane do zgłoszeń. Odstąpienie przez organy od zabezpieczenia ewentualnych należności może nastąpić tylko w sytuacji w której organ nie ma żadnych zastrzeżeń nie tylko do Strony ale również nawet pośrednio do podmiotów z którymi strona ponosi odpowiedzialność solidarną.

Na organach celnych ciąży bezpośredni obowiązek poboru należności celnych w prawidłowej wysokości. Organy celne zobowiązane są zabezpieczyć interes Skarbu Państwa w zakresie tych należności. Temu służy właśnie m.in. składane przez podmioty zabezpieczenie (a przez wybrane podmioty- zabezpieczenie generalne).

Z tego też względu organ przy wydaniu decyzji w zakresie zwolnienia

z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego musi oceniać ryzyko jakie zgoda na to zwolnienie niesie. Zasadnie więc dokonuje oceny tego ryzyka

z uwzględnieniem analiz dokonanych w ramach procesu monitorowania. Wszelkiego rodzaju wcześniej stwierdzone nieprawidłowości powinny mieć wpływ na tę ocenę,

a jak wynika z treści decyzji - taki wpływ miały. Obsługa różnych klientów, realizacja różnych procedur i operacji celnych, zgłoszenia różnorodnych towarów nie stwarzają organowi trudności, jak wskazuje Strona, ale okoliczności te wskazują na ryzyko (w tym ryzyko błędu, zaniedbania) jakie Strona ponosi, które jest niezależne od działań samej Strony, gdyż również związane jest z kontrahentami Strony. Niewątpliwie brak zaufania do podmiotów obsługiwanych przez Stronę może mieć wpływ na ocenę ryzyka związanego z brakiem obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego, a ściślej z ryzykiem wystąpienia konieczności uiszczenia należności budżetowych.

W ocenie Sądu przy wydaniu decyzji odmawiającej pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia generalnego nie muszą wystąpić nieprawidłowości "tak dużej wagi" czy też występujące w czasie "z taką regularnością i natężeniem, będąc jednocześnie niewątpliwym naruszeniem przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych, że mają wagę równą podstawom do skazania za poważne przestępstwo karne związane z tą działalnością". Gdyby takie nieprawidłowości wystąpiły to nie tylko Strona nie miałaby podstaw do uzyskania pozwolenia o które wnioskowała, ale stanowiłoby to podstawę do utraty statusu upoważnionego przedsiębiorcy, jak również na możliwość prowadzenia, a w zasadzie jej brak - jakiejkolwiek działalności jako agencji celnej.

Należy mieć na uwadze, że niniejsza sprawa nie dotyczyła cofnięcia statusu jaki posiada Strona. W takiej sytuacji należałoby wymagać od organu, aby z rozstrzygnięciem w zakresie cofnięcia statusu (które skutkuje utrata przez Stronę pewnych uprawnień) wstrzymał się do czasu prawomocnego (ostatecznego) stwierdzenia naruszeń prawa podatkowego, czy też skazania za przestępstwo. Jednak sprawa niniejsza takiego postępowania nie dotyczy.

W tym stanie rzeczy, Sąd uznał, iż decyzja organu nie narusza prawa, wydana została z uwzględnieniem granic uznania administracyjnego. Z tego też względu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.