Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 462/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i decyzję II instancji
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska (spr.), Sędzia WSA (del.) Bożena Dziełak, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 20 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp. j. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1166/16 w sprawie ze skargi T. sp. j. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 11 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 11 sierpnia 2016 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz T. sp. j. w K. kwotę 9426 (dziewięć tysięcy czterysta dwadzieścia sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.


UZASADNIENIE

1. Skarga kasacyjna T. K. i W. sp. j. w K. (skarżąca/Spółka) dotyczy wyroku z 9 stycznia 2017 r., którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: P.p.s.a.) oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 11 sierpnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r.

2. Przedstawiając stan sprawy Sąd podał, że po przeprowadzeniu w Spółce kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług w okresie od stycznia 2011 r. do grudnia 2012 r. ustalono, że skarżąca, prowadząca działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej odpadów i złomu (PKD 46.77.Z), nabywała towar m.in. od T. T. B. z G. (Kontrahent). Organ zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez ten podmiot (14 faktur za okres od I - III 2011 r.) z uwagi na fakt, że nie potwierdzały one rzeczywistych transakcji gospodarczych. Nabywany towar nie był w rzeczywistości sprzedawany przez dostawcę wskazanego na fakturze, lecz osobę, której działalność dostawca firmował. W związku z tym, w dniu 31 marca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wydał decyzję określającą prawidłową wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń i luty 2011 r. oraz zobowiązanie podatkowe za marzec 2011 r., stosując art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm., dalej: ustawa o VAT). Decyzję tę utrzymał w mocy zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie podzielając ustalenia faktyczne i prawne.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalając skargę podkreślił, że spór dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z 14 faktur VAT dokumentujących dostawy towaru w postaci złomu i sprowadza się do oceny, czy faktury te dokumentują transakcje dokonane pomiędzy wymienionymi w nich stronami.

4. W ocenie Sądu materiał dowodowy zebrany w sprawie był kompletny i wystarczający dla podjęcia kwestionowanego rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia wymienionych w skardze przepisów postępowania są nieuzasadnione. Za wykazane potraktował Sąd okoliczności dotyczące funkcjonowania Kontrahenta, w tym zasad współpracy z firmą skarżącego.

5. Zdaniem Sądu transakcje udokumentowane spornymi fakturami nie zostały dokonane pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami, a firma Kontrahenta jako ich wystawca, faktycznie nie dokonywała dostaw złomu na rzecz skarżącej. Zasadnie zatem organy przyjęły, że kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, bowiem nie wskazują podmiotu, który faktycznie był dostawcą towarów. Sąd ocenił, że słusznie przyjęto brak należytej staranności po stronie Spółki, która mogła przypuszczać, że otrzymane faktury nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych z ich wystawcą. Prowadząc bowiem od wielu lat działalność w zakresie obrotu złomem i mając pełną wiedzę o obowiązkach ciążących na podmiotach trudniących się tego typu działalnością, Spółka realizowała transakcje z dostawcą, pomimo braku u niego bezwzględnie wymaganych dokumentów (zezwolenia na zbieranie odpadów, Kart Przekazania Odpadu). Okoliczności te powinny wzbudzić wątpliwość skarżącej co do wiarygodności Kontrahenta, zwłaszcza w kontekście tego, że skarżąca sama dysponuje takim zezwoleniem i jest świadoma, że ma obowiązek żądać od dostawcy złomu kart przekazania odpadu.

6. Skarżąca wiedziała zatem, że okazywane przez Kontrahenta dokumenty wystawione na M. S. są niewystarczające. Spółka nie posiadała też potwierdzeń wysyłki Kart Przekazania Odpadu, tłumacząc, że wysyłano je listem zwykłym. Tymczasem na skutek kontroli transakcji obrotu złomem z innymi kontrahentami skarżącej dysponowała ona kompletem dokumentów. Skarżąca współpracując z innymi kontrahentami dbała o dochowanie wymogów prawem przepisanych (zezwolenia, dokumentowanie, posiadanie Kart Przekazania Odpadu), a jedynie w kontaktach z Kontrahentem zaniechała jego zweryfikowania. Nie świadczy o zachowaniu przez skarżącą nawet zwykłej staranności to, iż nie wzbudził jej podejrzeń fakt, że zezwolenie na handel złomem wydane zostało na nazwisko M. S., a faktury wystawiał inny podmiot.

7. W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawy kasacyjne powołała:

I. naruszenie przepisów postępowania w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organ podatkowy art. 191 i art. 121 § 1 oraz art. 180 § 1 O.p. przez błędne przyjęcie za organem podatkowym stanu faktycznego sprawy ustalonego przez ten organ dla oceny prawnej dokonywanej przy ferowaniu rozstrzygnięcia i przyjęcie, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że transakcje skarżącej w spornym zakresie nie były dokonywane w dobrej wierze co do ich rzetelności, że skarżąca nie wiedziała lub co najmniej nie mogła się dowiedzieć, iż zakwestionowane faktury VAT wystawione zostały przez firmanta a także przez ograniczenie się WSA wyłączenie do argumentacji organów podatkowych i brak wyjścia poza granice zakreślone przez te organy, a ponadto przez pominięcie argumentacji podniesionej przez skarżącą w skardze i zdeprecjonowanie przedstawionych przez Spółkę dowodów w sprawie.

II. naruszenie prawa materialnego, tj art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, a także art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy przez przyjęcie, że organy podatkowe jednoznacznie wykazały, na podstawie obiektywnych przesłanek, że Spółka wiedziała lub powinien wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę do odliczenia podatku naliczonego związane były z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur działającego, według Sądu, jako firmant i w konsekwencji powyższego, niewłaściwe ich zastosowanie.

8. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9. Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, do rozstrzygnięcia zatem pozostawały zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej, które oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych przewiedzianych w art. 174 P.p.s.a.

10. Zasadne w pierwszej kolejności pozostaje przytoczenie mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego dla wyznaczenia zakresu istotnych okoliczności faktycznych, które należało ustalić dla ich subsumpcji. Podstawą materialnoprawną kwestionowanego stanowiska organów w sprawie był art. 86 ust 1 i 2 pkt 2 lit. a) w powiązaniu z art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Sprawa dotyczy wymiaru podatkowego za 2011 rok, stąd podstawą dla przepisów polskich są przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L nr 347 poz. 1 ze zm. dalej Dyrektywa 112), a nie szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, jak powołała to w skardze kasacyjnej skarżąca. Wskazanie przepisów uchylonej szóstej dyrektywy, zamiast Dyrektywy 112, nie stanowiło jednak istotnego uchybienia, gdyż – jak słusznie zauważył to organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną – mające zastosowanie w sprawie regulacje Dyrektywy 112 (art. 1, art. 167 – 169) są tożsame w treści z ich odpowiednikami z szóstej dyrektywy (art. 17).

11. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (art. 86 ust 1); kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust 2 pkt 1 lit. a). Powołane przepisy realizują naczelną zasadę podatku od towarów i usług – zasadę neutralności VAT. Jednocześnie doznaje ona dopuszczalnego ograniczenia w art. 88 ust 3a pkt 4 lit a, stanowiącym, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

12. Prawidłową interpretację powyższych przepisów w zakresie działań, jakich należy oczekiwać od podatnika ubiegającego się o prawo do odliczenia podatku naliczonego wyznacza Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Wynika z niej, że jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy, nie wiążą się z przestępstwem w zakresie VAT, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego VAT. Jednocześnie zgodne z prawem Unii Europejskiej pozostaje wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana z jego udziałem transakcja nie skutkuje udziałem w przestępstwie podatkowym. Wytyczenie zakresu działań, podjęcia których w skonkretyzowanym przypadku należy oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu - zależy każdorazowo od okoliczności rozpatrywanego stanu faktycznego. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się, co do jego wiarygodności (por. wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, [...], (pkt 53, 54, 59 i 60 czy wyrok z dnia 28 lutego 2013r. w sprawie C-563/11, [...], (pkt 39-43).

13. Tak odczytywane przepisy prawa materialnego wskazują, że w sprawie zasadniczą okolicznością, która determinowała rozstrzygnięcie o zachowaniu prawa do odliczenia VAT naliczonego w kwestionowanych fakturach stanowiły ustalenia co do świadomości przedstawicieli Spółki, że Kontrahent nie jest rzeczywistym dostawcą towaru. W tym kontekście organy stwierdziły, że skarżąca Spółka w 2011 roku była czynnym podatnikiem VAT rozliczającym się w okresach miesięcznych, zatrudniała kilku pracowników; z tytułu prowadzonej działalności, posiadała wszystkie konieczne zezwolenia, w tym decyzję Starostwa Powiatowego w O. z dnia

2 lipca 2003 r. zezwalającą na zbieranie i transport odpadów, ważną do 30 czerwca 2013 r.; w ewidencji Spółki zaewidencjonowano wszystkie dostawy (zarówno po stronie nabycia jak i sprzedaży), które miały rzeczywiście miejsce w zakresie obrotu towarem. Ustalono jednak – co ostatecznie nie było kwestionowane przez skarżącą – że sporne faktury nie były rzetelne podmiotowo, albowiem Kontrahent firmował działalność innej osoby, M. S..

14. W odniesieniu natomiast do Kontrahenta ustalono, że prowadził działalność pod firmą T., w zakresie zbierania i transportu odpadów, prowadząc stacjonarny punkt przyjmowania złomu w J. przy ul. [...] począwszy od końca 2010 roku. Teren, na którym funkcjonowało złomowisko należał do M. S., z którym Kontrahent miał zawartą pisemną umowę na jego najem. Niesporne w sprawie było ustalenie, że na tym terenie rzeczywiście odbywał się obrót złomem, byli pracownicy, których opłacał M. S. również sam pracujący przy dostawach złomu na placu. Na jego nazwisko wydana została również decyzja Starosty [...] z 21 października 2004 r. zezwalająca "firmie M. S. J. ul. [...] na prowadzenie działalności w zakresie transportu i zbierania odpadów innych niż niebezpieczne", gdyż działalność o takim charakterze prowadził przed Kontrahentem w tym samym miejscu.

15. O ustaleniu, że skarżący miał podstawy do świadomości o nieprawidłowościach w funkcjonowaniu Kontrahenta, zdaniem organów, co zaaprobował Sąd pierwszej instancji, zdecydowały dwie okoliczności: brak tożsamości podmiotów, które dysponowały decyzją na transport i zbieranie odpadów tzw. koncesja (jakkolwiek wskazywała ona adres właściwy dla punktu obrotu złomem, to nie dotyczyła Kontrahenta lecz M. S.) oraz brak kart przekazania odpadu.

16. Niesporne ponadto pozostawały ustalenia dotyczące Kontrahenta, który został zmuszony do prowadzenia na rzecz M. S. działalności w zakresie handlu złomem. Działalność taką poprzednio w tym samym miejscu prowadził M. S. posiadając stosowną koncesję w tym przedmiocie. Niekwestionowane w sprawie były ustalenia, które wynikały z prowadzonego postępowania karnego wobec M. S., że T. B. został zmuszony do firmowania jego działalności polegającej na prowadzeniu punktu złomu i odprowadzania z tego tytułu składek na ZUS poprzez karalne groźby, co stanowiło przedmiot aktu oskarżenia w postępowaniu przygotowawczym w sprawie [...].

17. W treści zaskarżonej decyzji powołano się na wnioski płynące z zeznań wielu świadków: M. M., J. W., D. L., M. M., L. R., A. K., A. T. (osób niespokrewnionych ze skarżącym), którzy potwierdzali swoje przekonanie, co do tego, że działalność gospodarcza była faktycznie prowadzona przez T. B., a nie przez M. S., mimo, że ten ostatni też był kojarzony z punktem złomu. Z zeznań świadka M. M. wynika dalej - poza firmanctwem – plan działania M. S. wobec T. B. – "żeby na niego nabrać towaru a później go z tymi długami zostawić". Takie intencje uzasadniają wniosek, że M. S. nie ujawniał się z pozorowaniem jego działalności przez Kontrahenta. Z wszelkich dowodów, również zeznań M. S. i T. B. nie wynika, by przyjęty przez nich sposób prowadzenia działalności dawał podstawy dla potencjalnych kontrahentów do identyfikowania rzeczywistych relacji pomiędzy nimi.

18. W świetle powyższych, szczególnych okoliczności sprawy, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, powstaje konieczność oceny, jakie są racjonalne możliwe granice wyznaczone dla podmiotu, który dokonuje rzeczywistych nabyć towaru co do zakresu weryfikacji kontrahenta. Z orzecznictwa TSUE wynika, że nie można podatnika obarczyć nadmiernymi obowiązkami sprawdzającymi kontrahenta przy równoczesnej aprobacie przez Trybunał działań zwalczających przejawy nieprawidłowości w funkcjonowaniu VAT. Niewątpliwie każdy przypadek transakcji, co do których niesporne jest, że dokonano dostawy towarów, lecz spór dotyczy strony podmiotowej transakcji, należy rozpatrywać indywidualnie – jak wskazano już wyżej - przez pryzmat okoliczności stanu faktycznego konkretnej sprawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego taka sytuacja zachodzi w rozstrzyganej sprawie, gdzie okoliczności faktyczne były szczególne.

19. Odnosząc się do braku u Kontrahenta stosownej decyzji o pozwoleniu na obrót złomem przy równoczesnym posiadaniu takiego dokumentu przez M. S. i okazania go Z. K. (wspólnik Spółki), zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego istniały przesłanki do uznania przez skarżącą, że działalność zachowuje ciągłość. Tożsamość adresu, do którego odnosiła się koncesja na obrót złomem i miejsca, w którym rzeczywiście prowadzony był skup, mogły stworzyć w Spółce uzasadnione przekonanie, że Kontrahent spełnił wymogi formalne prowadzenia koncesjonowanej działalności. Nie można bowiem uznać, że skarżąca pominęła ten aspekt weryfikacji Kontrahenta, lecz, że została wprowadzona w błąd, co – jak wykazało to postępowanie karne – było zmierzonym działaniem firmanta i firmowanego. Odnosząc się z kolei do kwestii kart przekazania odpadów, to nie ma podstaw (organ nie powołał się na takie okoliczności), by nie dać wiary twierdzeniom Spółki, że karty takie "zostały wysłane pocztą, jednak nigdy nie otrzymaliśmy ich zwrotu mimo zapewnień Pana B., że je odeśle" (wyjaśnienia Z. K. w piśmie z 21 lipca 2014 r.). Wspólnik skarżącej wyjaśnił w tej kwestii, że Spółka prowadziła zeszyt pomocniczy dotyczący kart przekazania odpadów, w którym ujęta została firma T., gdzie zaznaczono ilości i numery kart przekazania odpadów, jakie nadała im Spółka. Obowiązek ewidencjonowania obrotu towarem przy pomocy kart przekazania odpadów odnosi się raczej do strony przedmiotowej transakcji, które w sprawie nie budziły żadnych wątpliwości.

20. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można uznać, że działania, które skarżąca czyniła na rzecz uzyskania przedmiotowych dokumentów od Kontrahenta nie były przez nią podejmowane. Współpraca nie była długotrwała. Istotnym jest jednak to, że całokształt okoliczności nie dawał podstaw do uzasadnionych wątpliwości co do rzetelności nabyć dokonywanych u Kontrahenta, który prawidłowo regulował swoje zobowiązania podatkowe, a nawet płacił składki do ZUS. Zaniechanie realizacji jakiegoś obowiązku w ramach współpracy z Kontrahentem, dla podważenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, musi pozostawać w związku z uzasadnionymi wątpliwościami co do rzetelności jego funkcjonowania, a nie dowodzić jedynie, że Kontrahent jest niedbały w realizacji obowiązków formalnych. Taką ocenę stanu sprawy przez skarżącą uzasadniała informacja, że przesłane listownie karty nie zostały zwrócone, co pozostawałoby w logicznym związku z intencją działań Kontrahenta i M. S. (braku zamiaru ich dostarczenia) co jednak nie było wiadome na moment współpracy i mogło być odczytane jako wyraz zwykłego zaniedbania przez skarżącą.

21. Podobnie należało ocenić eksponowaną przez organy okoliczność, że umowa najmu gruntu przez Kontrahenta z M. S. nie była opatrzona datą. Sąd pierwszej instancji nie ocenił prawidłowo stanowiska organów, że okoliczność ta miała doniosłe znaczenie dla możliwości powzięcia przez Spółkę wątpliwości co do rzetelności transakcji. Teza taka pozostaje mało przekonywująca wobec niekwestionowanej okoliczności, że skup złomu był prowadzony na tej właśnie działce przez Kontrahenta a M. S. bywał tam jako pracownik. Organ nie wyjaśnił więc racjonalnie, jaką doniosłość miał brak daty na umowie najmu gruntu w sytuacji, gdy obie strony tej umowy potwierdzały swoim zachowaniem istnienie takiej umowy.

22. W kontekście przedstawionej wyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzut zaaprobowania w zaskarżonym wyroku oceny zgromadzonego materiału dowodowego, jako wykazanie świadomego działania skarżącej co do nierzetelności podmiotowych transakcji, naruszał art. 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a. w związku z art. 191 i art. 121 § 1 O.p. Zgodnie z tymi przepisami postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) a ocena przez organy podatkowe czy dana okoliczność została udowodniona powinna być dokonana na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego (art. 191 O.p.). Tymczasem organy, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji, wszelkie nieprawidłowości w funkcjonowaniu Kontrahenta potraktowały jako przesłankę do powzięcia przez Spółkę wiedzy o firmanctwie, nie ważąc czy – w świetle zasad doświadczenia życiowego właściwych dla podmiotów takich jak skarżąca – rzeczywiście istniały podstawy do uzasadnionych wątpliwości co do charakteru transakcji. Samo powoływanie się przez organy na długoletnie doświadczenie Spółki w branży nie może być argumentem wystarczającym dla obciążania jej, w takich okolicznościach jakie zaistniały w sprawie, odpowiedzialnością za nierzetelność podmiotową transakcji.

23. Za nieuzasadniony Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzut naruszenia art. 180 § 1 O.p., zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Naruszenie tego przepisu zdaniem skarżącej polegało na "pominięciu argumentacji podniesionej przez skarżącą w skardze i zdeprecjonowanie przedstawionych przez skarżącą dowodów w sprawie". Tak sformułowane uzasadnienie zarzutu nie mieści się w naruszeniu art. 180 § 1 O.p. ale wpisuje się w intencję zarzutu naruszenia art. 191 O.p.

24. Wobec skutecznego zakwestionowania stanu faktycznego przyjętego przez organy i Sąd pierwszej instancji za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, zasadny okazał się również zarzut błędnego zastosowania art. 86 ust 1 i ust 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nieprawidłowo bowiem zakwestionowano odliczenie VAT w przedmiotowej sprawie, z uwagi na pozostawanie skarżącej w dobrej wierze jako nabywcy, mimo braku rzetelności podmiotowej spornych faktur.

25. Ponownie rozpatrując sprawę organ zobowiązany będzie uwzględnić powyższą ocenę dokonanych i przedstawionych ustaleń, które w takim zakresie w jakim zaprezentował je organ w zaskarżonej decyzji nie są wystarczające dla przypisania skarżącej świadomości co do nielegalnego charakteru transakcji nabycia towaru na podstawie zakwestionowanych faktur.

26. Mając na uwadze powyższe, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniając skargę kasacyjną, uchylił zaskarżony wyrok oraz uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 188 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 2 pkt 5 i §14 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 5 listopada 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie ( Dz. U. 2015 poz 1800 ze zm.)