Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 86/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 29b par. 1 pkt 3 i 4 par. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Maria Tkacz – Rutkowska (sprawozdawca) Sędziowie: sędzia WSA Anetta Makowska - Hrycyk sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 24 kwietnia 2020 r. sprawy ze K.D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia 2 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. i odsetki za zwłokę od zaliczek za miesiące od stycznia do grudnia 2014 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 10 października 2019 r. nr 0218-SEW.4253.2.2019 o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 29 lipca 2019 r. nr [...] określającej K. D. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz odsetki za zwłokę od ustalonej wysokości zaliczek na ten podatek z tytułu prowadzonej w 2014 r. działalności gospodarczej wchodzących w skład rocznego zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2014 r. od stycznia do grudnia.

Z akt sprawy wynika, że po przeprowadzeniu kontroli podatkowej i postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości rozliczenia przez K. D. (dalej: Strona: Skarżący) podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił Stronie decyzją z 29 lipca 2019 r. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 76.743 zł oraz odsetki za zwłokę od ustalonej wysokości zaliczek na ten podatek wchodzących w skład rocznego zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2014 r. od stycznia do grudnia w łącznej kwocie [...] zł. Po uwzględnieniu zadeklarowanego i zapłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. kwota uszczuplonego zobowiązania w podatku wyniosła [...] zł, a w odsetkach od zaległych zaliczek [...] zł. Od ww. decyzji Strona wniosła odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z 12 listopada 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., na podstawie art. 239b § 1 pkt 3 i 4, § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej: O.p.), postanowieniem z 10 października 2019 r. nadał nieostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 29 lipca 2019 r. rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu postanowienia, po przywołaniu treści przepisów regulujących zasady nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, stwierdził, że w sprawie zostały spełnione przesłanki nadania rygory natychmiastowej wykonalności wskazane w art. 239b §1 pkt 3 i 4 O.p.oraz w art. 239b § 2 O.p.

Przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. (tj. gdy okres do upływu terminu przedawnienia jest krótszy niż 3 miesiące) odnosi się do odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2014 r. W tym zakresie organ podatkowy, powołał art. 53a w związku z art. 70 § 1 O.p. i stwierdził, że termin przedawnienia zobowiązania z tytułu odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek za styczeń – grudzień 2014 r. mija z końcem 2019 r., konieczne był zatem nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość tych odseteD.

Ponadto organ podatkowy stwierdził, że wystąpiła też przesłanka z art. 239b § 1 pkt 3 O.p., gdyż w trakcie kontroli podatkowej, dotyczącej rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r., wszczętej 7 lutego 2017 r., Strona dokonała czynności polegających na zbyciu majątku znacznej wartości. Skarżący aktem notarialnym z 9 czerwca 2017 r.(Rep. A nr [...]) darował bowiem synowi Ł.D. 1/2 części lokalu mieszkalnego nr [...] położnego w O., ul. [...] o powierzchni [...] m2 (z własnością lokalu związany jest udział wynoszący 4518/10000 części we współwłasności gruntu stanowiącego działkę nr [...]) oraz 1/2 część niezabudowanej działki nr [...] o pow. [...] ha położonej w S.

Zdaniem organu podatkowego uprawdopodobnienie, że bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zobowiązanie wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 29 lipca 2019 r. nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.):

- w odniesieniu do okoliczności wynikających w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. zostało wypełnione przez samo wskazanie na zbliżający się termin przedawnienia tego zobowiązania;

- w odniesieniu do okoliczności wskazanych w art.239b § 1 pkt 3 O.p. wynika z faktu, że na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności na Skarżącym ciąży zaległość: w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. (PIT36L) w kwocie [...] zł (w tym należność główna [...] i odsetki [...] zł), z tytułu odsetek od niezapłaconych zaliczek na ten podatek w kwocie [...] zł oraz w podatku od towarów i usług za 2014 r. na kwotę [...] zł (w tym należność główna [...] zł i odsetki [...] zł ).

Skarżący według organu podatkowego nie osiąga dochodów pozwalających na uregulowanie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 i odsetkach od niezapłaconych w terminie zaliczek na ten podatek, bowiem jego dochody wykazane za 2018 r. (PIT 36L) wyniosły [...] zł.

W zażaleniu Strona, wnosząc o uchylenie postanowienia, zarzuciła naruszenie:

- 239b §1 pkt 3 O.p. przez błędne uznanie, że wyzbywa się majątku znacznej wartości przy jednoczesnym braku weryfikacji tego jaka jest wartość zbywanego składnika majątku i jaka jest wartość pozostałych składników majątku Strony, także w jakim stosunku wartość przeniesionego składnika majątku pozostaje do pozostałych składników majątku Strony;

- art. 239b §1 pkt 4 O.p., polegające na błędnym uznaniu, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. jest krótszy niż 3 miesiące, podczas gdy termin przedawniania upływa z końcem 2020 r.

- naruszenie przepisów art. 122, art. 187 § 1 art. 191 O.p. przez brak ustaleń co do wartości zbytych składników majątku i wartości całego majątku Strony;

- art. 210 § 4 O.p. sformułowanie w sposób ogólny uzasadniania, co uniemożliwia ustalenie powodów dla których składniki majątku Strony (oszczędności, dochody żony, wskazane przychodu Strony) mają być niewystarczające do uiszczenia zaległych zobowiązań, wynikających z decyzji której nadano rygor.

W uzasadnieniu zażalenia Skarżący wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą od wielu lat. W okresie od I-VIII 2019 r. uzyskał dochód [...] zł, posiada środki trwałe oraz oszczędności w wysokości ponad [...] zł. Te okoliczności nie zostały uwzględnione, całkowicie pominięto też dochody żony Skarżącego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W., po ponownym rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego zażalenia, utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Powołując się na dane wynikające z aktu notarialnego darowizny ww. nieruchomości na rzecz syna Skarżącego (w aktach sprawy), wskazał, że Skarżący wartość rynkową przekazanego synowi udziału w nieruchomości lokalowej określił na [...] zł, a wartość działki budowlanej na [...] zł. Ponadto:

- z danych "Elektronicznych ksiąg wieczystych" wynika, że Skarżący (po dokonanemu ww. darowizny, jest wścielam 1/2 udziału w nieruchomości zabudowanej o pow. 0,0021 ha (garaż) oraz

- zgodnie z danymi z CEPiK jest właścicielem trzech samochodów: Volkswagen Tiguan ciężarowy VAN rok produkcji 2010 r., Volkswagen Caddy ciężarowy VAN, rok produkcji 2006, Citroen C-15 ciężarowy, rok produkcji 2000, których wartość ustalono, na podstawie ogłoszeń sprzedaży na portalach motoryzacyjnych, na [...] zł.

Twierdzenia Skarżącego o posiadaniu oszczędności ([...] zł ) oraz środków trwałych nie znalazły potwierdzenia w materiale dowodowym. Odnośnie dochodów żony organ podatkowy wskazał na zawartą w dniu 9 czerwca 2017 r. umowę majątkową małżeńską o rozdzielności majątkowej (Rep. A. [...]). Fakt zawarcia takiej umowy małżeńskiej wynika z ww. umowy darowizny oraz z treści zapisów ksiąg wieczystych o nr [...] i [...]. Organ odwoławczy podkreślił, że umowa rozdzielności majątkowej i umowa darowizny pochodzą z okresu kiedy prowadzono wobec Strony kontrolę podatkową.

Odnośnie zobowiązań Strony z tytułu podatków organ odwoławczy powtórzył dane z decyzji pierwszoinstancyjnej oraz wskazał, że z deklaracji PIT36L za 2018 r. wynika dochód w kwocie [...] zł.

W ocenie organu odwoławczego wyzbycie się majątku o wartości 100.000 zł w stosunku do pozostałego majątku, przy uwzględnieniu stanu zaległości Skarżącego, spełnia przesłankę z art. 239b § 1 pkt 3 O.p. – wyzbywania się majątku w znacznej części.

Organ odwoławczy stwierdził, że przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. została spełniona odnośnie odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2014 r. W odniesieniu do zobowiązania z podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r., które przedawnia się z końcem 2020 r. spełniona została przesłanka nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności z art. 239b §1 pkt 3 O.p. a nie pkt 4 O.p.

Odnośnie przestanki z art. 239b § 2 O.p. w zaskarżonym postanowieniu wskazano, że uprawdopodobnienie danej okoliczności to wykazanie, że zachodzi prawdopodobieństwo zmaterializowania się tej przesłanki, tj. prawdopodobieństwo, że zobowiązanie nie zostanie zapłacone. Przesłanka ta nie może być odczytywana w oderwaniu od okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 O.p. W rozpoznawanej sprawie na prawdopodobieństwo, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, zdaniem organu podatkowego, wskazuje też to, że Strona nie zapłaciła zobowiązania, posłużyła się fakturami, które nie dokumentują faktycznie przeprowadzonych transakcji, zaniżając tym samym zobowiązanie podatkowe, wyzbyła się majątku przez zawarcie umów darowizny (o wartości 100.000 zł) i umowy majątkowej małżeńskiej o rozdzielności majątkowej, w efekcie czego doszło do ograniczenie dochodu, z którego możliwa było prowadzenie egzekucji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżący, wnosząc o uchylenie postanowień obu instancji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego, zarzucił naruszenie:

- 239b § 1 pkt 3 w zw. z art. 239b § 2 O.p. przez powielenie błędu organu I instancji, polegającego na błędnym uznaniu, że Skarżący wyzbywa się majątku znacznej wartości przy jednoczesnym braku weryfikacji tego, jaka jest wartość zbywanego składnika majątku, jaka jest wartość pozostałych składników majątku Strony, w jakim stosunku wartość przeniesionego składnika majątku pozostaje do pozostałych jego składników;

- art. 239b O.p. przez nieudowodnienie żadnej z przesłanek warunkujących zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, o których mowa w powołanym przepisie, co skutkowało zastosowaniem tejże instytucji pomimo niespełnienia wymogów;

- art. 122, art. 187 § 1 art. 191 O.p. przez powielenie błędu organu I instancji, polegającego na nieprzeprowadzeniu i nierozpatrzeniu dowodów oraz niepodjęcie działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, przejawiające się m in. pominięciem ustalenia wartości zbytych składników majątku oraz wartości składników pozostałych w majątku Skarżącego przy ocenie tego czy zbycie rzeczywiście dotyczy "majątku znacznej wartości" z pominięciem składników majątku Skarżącego oraz dochodów żony Skarżącego przy ocenie tego czy zobowiązanie podatkowe zostanie wykonane, przy jednoczesnym wszczęciu postępowania egzekucyjnego z wierzytelności z rachunków bankowych Skarżącego, na których zdeponowane są środki odpowiadające wartości egzekwowanej należności;

- art. 239b O.p. przez uznanie, że przesłanki tego przepisu nie wymagają udowodnienie, a jedynie uprawdopodobnienie, podczas gdy z orzecznictwa wynika, że zaistnienie przesłanek wyliczonych w art. 239b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest udowodnić.

W uzasadnieniu skargi Strona podnosi, że rozstrzygając sprawę organ odwoławczy pominął, że postanowienie I instancji nie zawierało informacji o stanie majątkowym Strony ani o wartość majątku jakiego Strona się wyzbyła. Informacje te pojawiły się dopiero w piśmie stanowiącym odpowiedź organu I instancji na zażalenie, w ten sposób nie było możliwe sanowanie tych braków. Nie wiadomo też kiedy zostały poczynione ustalenia, które znalazły się w ww. piśmie organu I instancji.

Nie badano też czy zbycie majątku spowoduje takie uszczuplenie majątku Skarżącego, że nie będzie możliwe zaspokojenie objętych decyzją zobowiązań podatkowych. Stan faktyczny ustalono błędnie, a organy podatkowe nie udowodniły zaistnienia żadnej z przesłanek wskazanych w art. 239b §1 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019, poz. 2107 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019, poz. 2325 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

W rozpoznawanej sprawie należy też przywołać art. 119 pkt 3 P.p.s.a., z którego wynika, że sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 P.p.s.a.). W niniejszej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym, o jakiej mowa w art. 119 pkt 3 P.p.s.a. w związku z tym Sąd za zasadne uznał rozpoznanie sprawy w tym trybie.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sporne w sprawie jest czy organy podatkowe wykazały istnienie w niniejszej sprawie, określonych w art. 239b §1 pkt 3 i 4 w zw. z art. 239a § 2 O.p., przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji organu I instancji określającej Stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 oraz odsetki za zwłokę od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na ten podatek.

Na wstępie należy wyjaśnić, że instytucja nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności stanowi wyjątek od reguły, o której mowa w art. 239a O.p., z którego wynika, że decyzje nieostateczne nie podlegają wykonaniu. Uwzględniając szczególny charakter tej instytucji, ustawodawca nałożył na organ podatkowy obowiązek rozważenia czy w sprawie występują przesłanki prawne, uzasadniające nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, w ten sposób dążąc do zapewnienia ochrony interesu publicznego przez zabezpieczenie wykonania obowiązku przez zobowiązanego.

Zgodnie z art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności w przypadku gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się

postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości

podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości,

lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy

niż 3 miesiące.

Ponadto w art. 239b § 2 O.p. zastrzeżono, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z przywołanych regulacji wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłaneD. Pierwszą z nich jest jedna z czterech przesłanek wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1- 4 O.p. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę łączną, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy jednej z wymienionych przesłanek daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, przy czym nie jest wykluczone wystąpienia tych przesłanek łącznie, co oznacza, że możliwe jest spełnienie wszystkich, kilku, a także jednego z warunków wskazanych w pkt 1-4 art. 239b § 1 O.p.

Drugą przesłanką wskazaną w art. 239b § 2 O.p. jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, że zachodzi duże prawdopodobieństwo zmaterializowania się jej. W orzecznictwie wielokrotnie już podkreślano, że przyjęcie w treści art. 239b § 2 O.p. pojęcia "uprawdopodobnienie" determinuje zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8.11.2016 r., sygn. akt I FSK 1327/16).

Z treści przepisów art. 239b § 1 i § 2 O.p. wynika zatem, że zaistnienie którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p., organ podatkowy obowiązany jest udowodnić, natomiast do wykazania przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p., wystarczy uprawdopodobnienie (nie udowodnienie). Dopiero jednak kumulatywne spełnienie przesłanek z obu paragrafów, daje podstawę do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy, w kontekście zarzutów skargi, wyjaśnić, że organ podatkowy, jako podstawę prawną nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, powołał :

- przepisy art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. w odniesieniu do wynikającego z nieostatecznej decyzji zobowiązania z tytułu odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2014 r. oraz

- przepisy art. 239b § 1 pkt 3 i § 2 O.p. w odniesieniu do wynikającego z nieostatecznej decyzji zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r., także z tytuł odsetek od zaległych zaliczek na ten podatek.

Nie są zatem trafne zarzuty skargi wskazujące, że organ podatkowy powołał przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. w odniesieniu do zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r., które przedawniało się z końcem 2020 r.

Zasadnie organy podatkowe przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. uwzględniły w odniesie do odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2014 r., bowiem termin przedawnienia tego zobowiązania rozpoczyna swój bieg od 1 stycznia 2015 r. i zgodnie z art. 70 §1 O.p. upływa z końcem 2019 r. Uwzględniając zatem, że określająca to zobowiązanie decyzja została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. 29 lipca 2019 r., a wniesione od tej decyzji odwołanie było nadal rozpoznawane przez organ odwoławczy w dniu wdania postanowienia nadającego decyzji tej rygor natychmiastowej wykonalności, tj. 10 października 2019 r., to okres do upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania był krótszy niż trzy miesiące. Wykazano zatem wystąpienie w niniejszej sprawie przesłanki z art. 239b §1 pkt 4 O.p. Zdaniem Sądu, odnośnie zobowiązania z tytułu odsetek od zaległości w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2014 r. spełniona została także przesłanka z art. 239b § 2 O.p. Przesłanki tej nie można odczytywać w oderwaniu od treści normatywnej art. 239b § 1 O.p. W związku z tym, jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 O.p.), to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 O.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć wyłącznie znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 O.p. Orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie jest zgodne, że odmienna wykładnia analizowanego przepisu przekreślałaby znaczenie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Skoro do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie bowiem wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia (por. Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 13.12.2013 r., I FSK 1807/12; z dnia 15.12.2015 r., II FSK 2903/13; z dnia 13.01.2016 r., II FSK 2317/15; z dnia 16.06.2016 r., II FSK 519/16 z dnia 1.02. 2018 r., II FSK 173/16).

Nadając rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej Stronie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. organ podatkowy wskazał na przesłanki z art. 239b §1 pkt 3 i § 2 O.p., tj. wskazał, że Strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości i okoliczności te rodzą obawę, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. nie zostanie wykonane. Przez pojęcie zbywania majątku znacznej wartości należy rozumieć zbywanie takiej jego części, która w proporcji do pozostałej, będącej w dyspozycji strony postępowania, uniemożliwia lub znacznie utrudnia zaspokojenie, wynikającego z decyzji obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jednocześnie przez "zbycie" należy rozumieć wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel (por. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2015 oraz wyrok NSA z dnia 22.02.2012 r. sygn. akt: I FSK 570/11, publ. CBOSA).

Zebrany w sprawie materiał dowodowy dowodzi, że Skarżący podjął działania polegające na zbywaniu majątku znacznej wartości. Po wszczęciu 7 lutego 2017 r. kontroli podatkowej dotyczącej rozliczenia m in. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. dokonał bowiem aktem notarialnym z 9 czerwca 2017 r.(Rep. A nr [...]) darowizny na syna Ł.D. (małoletni reprezentowany przez matkę R.D.) 1/2 części lokalu mieszkalnego nr [...] położnego w O., ul. [...] o powierzchni 86.87 m2 (z własnością lokalu związany jest udział wynoszący 4518/10000 części we współwłasności gruntu stanowiącego działkę nr [...]) o wartości rynkowej 75.000 zł oraz 1/2 część niezabudowanej działki [...] o pow. 0.0731 ha położonej w S. o wartości rynkowej 25.000 zł. Z tego samego dnia (9.06.2017 r.) pochodzi umowa majątkowa małżeńska (Rep. A. [...]) o rozdzielności majątkowej małżeńskiej między Skarżącym a R.D. Zauważyć przy tym należy, że motywy wyzbywania się majątku przez Skarżącego nie są istotne na gruncie niniejszej sprawy. Istotny jest sam fakt, że wyzbywanie się majątku prowadzi do zmniejszenia w sposób znaczny majątku Skarżącego, co w konsekwencji może prowadzić do niewykonania przez niego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r.

Wbrew zarzutom skargi organ podatkowy odniósł się także do sytuacji majątkowej Skarżącego i możliwości spłaty zaległych zobowiązań podatkowych. W szczególności wskazano, powołując się na dane z "Elektronicznych ksiąg wieczystych", że po zawarciu umowy rozdzielności majątkowej z żoną i dokonaniu darowizn na rzecz syna, Skarżący był jedynie właścicielem 1/2 udziału w nieruchomości zabudowanej o powierzchni 0,0021 ha (garaż) oraz właścicielem samochodów Volkswagen Tiguan ciężarowy VAN rok produkcji 2010 r., Volkswagen Caddy ciężarowy VAN rok produkcji 2006, Citroen C-15 ciężarowy rok produkcji 2000, o wartości rynkowej [...] zł. Dane dotyczące własności samochodów ustalono na podstawie CEPiK, a ich wartość na podstawie ogłoszeń sprzedaży na portalach motoryzacyjnych, przy czym należy zwrócić uwagę, proponowane ceny sprzedaży są zwykle wyższe od cen transakcyjnych. Ponadto Skarżący w deklaracji PIT36L za 2018 r. wykazał dochód w kwocie [...] zł. Żadna ze stron nie wskazuje na wcześniej prowadzoną wobec Skarżącego egzekucję, w związku z tym organ, wydając skarżone postanowienie, nie miał wiedzy o innym, niż wynikający z powyższych ustaleń, majątku Skarżącego, w tym o oszczędnościach w kwocie 165.000 zł, na które powołuje się w odwołaniu i w skardze. W toku postępowania Skarżący nie przedstawił żadnego dowodu (np. wyciąg z rachunku bankowego) potwierdzającego posiadanie takich oszczędności. Ustalony przez organ podatkowy majątek Skarżącego to ww. samochody o szacunkowej wartości [...] zł i 1/2 udziału w nieruchomość zabudowanej garażem oraz bieżące dochody z 2018 r. W ocenie Sądu, ustalenia te dawały podstawę do przyjęcie, że wyzbycie się przez Skarżącego majątku w wartości rynkowej co najmniej 100.000 zł (bez majątku żony Skarżącego), na którym mogły być zabezpieczone zalegle zobowiązania podatkowe, jest wyzbyciem się majątku znacznej wartości w rozumieniu art. 239b § 1 pkt 3 O.p. Nie są zatem zasadne zarzuty skargi wskazujące na brak wnikliwych ustaleń faktycznych co do zbycia przez Skarżącego majątku znacznej wartości. Organy podatkowe dokonały w tym zakresie ustaleń sięgając do dostępnych dla nich na tym etapie postępowania danych.

Zdaniem Sądu, spełniona została także przesłanka z art. 239b § 2 O.p. Organ podatkowy uprawdopodobnił bowiem, że wyzbycie się przez Skarżącego majątku rodzi obawę, iż wynikające z decyzji zobowiązanie nie zostanie wykonane. Skarżący posiadał bowiem nie tyko zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł (należność główna [...] zł i odsetki za zwłokę [...] zł ) i odsetkach od niezapłaconych w terminie płatności zaliczkach na ten podatek ([...] zł), ale także w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie [...] zł, a w zeznaniu PIT36L za 2018 r. Skarżący wykazał dochód w kwocie [...] zł. Zasadnie też organ odwoławczy wskazał, jako okoliczność przemawiającą za tym, że Skarżący nie zapłaci zaległego zobowiązania podatkowego, fakt posłużenia się przez Skarżącego w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fonicznych za 2014 r. fakturami, które nie dokumentują faktyczne przeprowadzonych transakcji, tym samym zaniżył wysokość zobowiązania podatkowego.

Twierdzenia Skarżącego o posiadaniu oszczędności (165.000 zł) nie znalazły potwierdzenia w materiale dowodowym. Skarżący informacji tych w żaden sposób nie uprawdopodobnił w toku postępowania. Nie wskazał nawet banku w którym oszczędności takie posiada. Organy podatkowe zasadnie nie uwzględniły dochodów żony Skarżącego ponieważ z dokonanych ustaleń wynikało, że 9 czerwca 2017 r. Skarżący podpisał umowę rozdzielności majątkowej (wynika z zapisów ksiąg wieczystych o nr [...] i [...] a także z umowy darowizny).

Brak określenia w decyzji organu I instancji wartości majątku jaki zbył Skarżący, co podnosi Strona w skardze, nie ma wpływu na wynik sprawy. Dane o wartości rynkowej zbytych na rzecz syna udziałów w nieruchomościach wynikały ze sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy darowizny nie stanowiły zatem dla Skarżącego nowej okoliczności, a organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę w wyniku wniesionego zażalenia, miał prawo uwzględnić te okoliczność w wydanym postanowieniu. Uprawnienie takie wynikają z art. 229 O.p. Należy podkreślić, że akt notarialny, w którym Skarżący określił wartość darowanych synowi udziałów w nieruchomościach, stanowił element materiału dowodowego zebranego przez organ I instancji. Oznacza to, że organowi I instancji znana była wartość majątku darowanego przez Skarżącego synowi, nie została jedynie wskazana w decyzji. Sąd podziela zatem ocenę dokonaną przez organ odwoławczy, że opisane powyżej okoliczności, wskazują jednoznacznie, iż spełnione zostały przesłanki wynikające z treści art. 239 § 1 pkt 3 i § 2 O.p. w odniesieniu do zobowiązania Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz odsetka od zaległych zaliczek na ten podatek.

Sąd nie stwierdził też naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych (art. 122, art. 187 § 1 art. 191 O.p.). Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy. Oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 O.p. Także uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, w ocenie Sądu, w sposób jasny wskazuje z jakich okoliczności faktycznych organ podatkowy wywodzi spełnienie przesłanek nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizyczny za 2014 r. i odsetek od zaległych zaliczek na ten podatek.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną.