Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 851/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 192
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 23 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1310/12 w sprawie ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 20 sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2008r . 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1310/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę A. C. (dalej: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 20 sierpnia 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od IX do XII 2008 r.

1.2. Wojewódzki Sąd Administracyjny podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego uznał, że podatnik dokonywał przez portal internetowy A.pl zakupu i sprzedaży perfum, sprzętu elektronicznego, wędkarskiego, sportowego, suszonej wołowiny, odzieży − które to czynności noszą znamiona prowadzenia niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej. Uzyskując w 2008 r. obrót ze sprzedaży w wysokości 89 526,88 zł, przekroczył we wrześniu 2008 r. (licząc w proporcji do okresu prowadzenia działalności gospodarczej) kwotę 50 000 zł określoną w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia w podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 9 i ust. 10 ustawy o VAT. Tym samym w 2008 r. był podatnikiem podatku od towarów i usług. Skarżącego uznano za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego niezgłoszoną do opodatkowania działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust 2 ustawy o VAT. W związku z nieprowadzeniem ewidencji sprzedaży realizowanej przez podatnika za lata 2008-2009, wartość podatku ustalono wg stawki wskazanej w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 2 ust. 1 ustawy z 11 kwietnia 2008 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług, tj. 22% metodą "w stu" oraz 3% metodą "w stu", biorąc za podstawę, w oparciu o wyciągi bankowe, wartość sprzedaży opodatkowanej.

1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby przy ustalaniu stanu faktycznego organy naruszyły wskazane w skardze normy prawa procesowego. Sąd nie stwierdził również naruszenia zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p. i skonkretyzowanej w art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zdaniem sądu pierwszej instancji, w toku postępowania kontrolnego i podatkowego organy zebrały pełny materiał dowodowy i w sposób rzetelny ustaliły stan faktyczny sprawy, przywołując właściwe przepisy. Organy wyjaśniły wszelkie istotne w sprawie okoliczności faktyczne, przy zachowaniu ustawowych standardów postępowania. Umożliwiły stronie i jej pełnomocnikowi pełny udział w postępowaniu, przyjmowały wnioskowane dowody i rozważały podnoszone przez podatnika zarzuty (art. 123 O.p.). Realizując zasadę prawdy obiektywnej z art. 122 i art. 187 O.p. poszukiwały wszelkich dowodów mogących przyczynić się do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego, o czym świadczy poszukiwanie i dopuszczenie różnych źródeł dowodowych. Uzasadniły też w sposób racjonalny i zgodny z doświadczeniem życiowym wiarygodność poszczególnych dowodów, a dokonana przez nie ocena nie narusza granic swobodnej oceny dowodów określonej art. 191 O.p. Zebrany w toku postępowania materiał dowody jest kompletny i został przez organy szczegółowo rozpatrzony.

W ocenie sądu pierwszej instancji, organy podatkowe zasadnie uznały za wiarygodne wyjaśnienia skarżącego, w których przyznał, że prowadził sprzedaż wysyłkową poprzez portal aukcyjny A.pl z wykorzystaniem nicku użytkownika: "a.". Nicku tego nikomu nie udostępniał a uzyskanych w ten sposób przychodów nie ewidencjonował i nie wykazał do opodatkowania. Z ustaleń organów podatkowych wynika jednoznacznie, że nick "a." został zarejestrowany na skarżącego. Z analizy historii rachunku bankowego należącego do skarżącego wynika, że rachunek ten był wykorzystywany do obsługi transakcji handlowych prowadzonych przy użyciu nicku "a.".

Organy podatkowe przeprowadziły też analizę sprzedawanych przez użytkownika "a." towarów i ustaliły, że w okresie aktywności tego użytkownika sprzedawano towary tych samych marek, określane jako nowe, a stosowany przez tego użytkownika poziom cen nie odbiegał od cen stosowanych w latach następnych, kiedy przedmiotem sprzedaży były wyłącznie towary nowe. Także analiza danych umieszczanych w treści aukcji nie wskazywała, aby przedmiotem sprzedaży były towary używane. Ponadto, organy słusznie wskazały, że charakter znacznej części towarów (kosmetyki, suszona wołowina) wykluczają, aby mogły to być towary używane, gdyż są to produkty, które przez jednorazowe użycie ulegają zniszczeniu i tym samym tracą wszelką przydatność handlową. Słusznie też organy oceniły, że nie jest prawdopodobne, aby osoba niemająca innych źródeł dochodu kupowała na potrzeby osobiste znaczne ilości powtarzalnych kosmetyków, rozpoczynała ich używanie a następnie odsprzedawała dalej.

W ocenie sądu, podnoszony w skardze zarzut dotyczący nieprzesłuchania wskazanych świadków i wywodzenie z tego niekompletności materiału dowodowego nie jest trafny. Okoliczność, że skarżący, co do zasady, sprzedawał towary nieużywane wynika zarówno z treści poszczególnych aukcji, jak i z samej natury części towarów. Zdaniem sądu, odmowa przeprowadzenia na te same okoliczności dowodu z zeznań kupujących nie narusza art. 180 i art. 188 O.p.

1.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził również, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego. Z materiału dowodowego sprawy wynika, że skarżący dokonując sprzedaży towarów na 1 153 internetowych aukcjach uzyskując z tego tytułu wpływ należności na rachunek bankowy w sposób ciągły, zorganizowany i systematyczny, począwszy od 2008 r., prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co jest podstawą uznania go za podatnika tego podatku - art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji do przyjęcia, że zrealizowane przez niego transakcje powinny były być opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Nie budziły także zastrzeżeń sądu ustalenia organów podatkowych, co do wysokości obrotów w zakresie sprzedaży aukcyjnej towarów, oparte na analizie danych z portalu Allegro. Sąd pierwszej instancji zaakceptował stanowisko organów, że skarżący na gruncie niniejszej sprawy nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Warunkiem dokonania odliczenia jest posiadanie faktury (art. 86 ust. 2 ustawy o VAT). Ponieważ zaś skarżący nie przedstawił ani jednej faktury zakupu, to tym samym także i z tego względu pozbawiony jest prawa do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że z uwagi na brak ksiąg podatkowych i ewidencji dla celów podatku VAT, do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania za poszczególne miesiące 2008 r., organ przyjął otrzymane płatności za sprzedane towary na podstawie danych z rachunku bankowego. Zastosował przy tym metodę określoną w art. 23 § 4 O.p. i wyjaśnił powody niemożności zastosowania innych metod szacowania.

W ocenie sądu, prawidłowo ustalono, że brak jest podstaw do uznania spornych towarów za towary używane w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Twierdzenia skarżącego w tym zakresie stanowiły jedynie nieuzasadnioną polemikę z prawidłowymi ustaleniami organów podatkowych. Wymóg dotyczący okresu używania towaru przez podatnika wynikający z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT dotyczy faktycznego używania przez danego podatnika dokonującego dostawy towarów, czyli samego zbywającego towar, zaś fakt używania towarów nie został przez skarżącego wykazany lub chociażby uprawdopodobniony. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, ani konkretnych twierdzeń, uwzględniających ustawowy warunek uznania danego towaru za używany na gruncie ustawy o VAT, czyli faktu użytkowania przez niego samego tych towarów przez okres co najmniej 6 miesięcy.

2. Skarga kasacyjna

2.1. W skardze kasacyjnej strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych.

2.2. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zarzucono naruszenie:

I) przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 151 p.p.s.a., poprzez zastosowanie tego przepisu i oddaleniu skargi, gdy w przedmiotowej sprawie sąd powinien zastosować, art. 145 § 1 pkt. 1 c/ p.p.s.a., uwzględnić skargę i uchylić skarżoną decyzję wraz z decyzją organu pierwszej instancji, z uwagi na naruszenie przez organy prowadzące postępowanie w przedmiotowej sprawie prawa w tym:

A) art. 233 § 1 pkt. 2b O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, gdyż w tym przypadku powinien być zastosowany przepis art. 233 § 1 pkt 2b O.p. i wydana decyzja w pierwszej instancji powinna być w całości uchylona, a sprawa przekazana do rozpoznania organowi pierwszej instancji w celu ustalenia, czy skarżący sprzedawał rzeczy osobiste czy towar handlowy,

B) art. 233§ 1 pkt 2b O.p., poprzez nie zastosowanie tego przepisu, pomimo że decyzja organu pierwszej instancji wydana została z naruszeniem:

a) art. 21 § 1 i § 3 O.p., poprzez zastosowanie tego przepisu, gdy w przedmiotowej sprawie nie mógł on mieć zastosowania, gdyż skarżący nie był podatnikiem,

- art. 181 § 1 O.p, poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i przyjęcie za dowód, że skarżący prowadził działalność gospodarczą i sprzedawał towary, które zakupił w celu ich dalszej odsprzedaży, gdy faktycznie nie zakupywano żadnych towarów a sprzedawane rzeczy były osobistymi rzeczami skarżącego i jego znajomych, które, były używane przez nich, które przeznaczone zostały na licytację internetową, gdyż ich używanie znudziło się ich właścicielom lub kupili sobie nowsze inne rzeczy i chcieli się ich pozbyć i odzyskać część pieniędzy, co ułatwił im skarżący, sprzedając je za pomocą swego konta internetowego i zwracając im pieniądze, które wpłynęły ze sprzedaży tych rzeczy. Skarżący uzyskał dochód, gdy faktycznie dokonywana była wyprzedaż własnych rzeczy osobistych i znajomych. Były to towary jednostkowe, które nie zostały nabyte w celu ich dalszej odsprzedaży, nie mogą zatem stanowić towaru handlowego ich wartość licytacji zaczynała się często od zera czyli 1 zł. co powoduje, że nie uzyskiwano z tego tytułu dochodu.

Organ bez przedstawienia faktów i dowodów, niezgodnie z w/w przepisem stwierdza, że w oparciu o sporne licytacje nastąpiła sprzedaż towarów, które zakupione zostały w celu ich dalszej odsprzedaży, czym uchybił również zasadzie równej mocy środków dowodowych, przejawiającej się wprowadzaniem ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu i nie wskazanie dowodu, dlaczego nie daje się wiary wyjaśnieniom skarżącego nie przeprowadzając dowodów z zeznań,

- art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez nie zastosowanie tych przepisów, gdyż w trakcie postępowania podatkowego nie zebrano materiału dowodowego i nie przeprowadzono żadnych czynności w celu ustalenia czy rzeczy przekazywane na aukcje zakupione zostały w celu ich dalszej odsprzedaży, czy stanowiły one rzeczy osobiste skarżącego i jego znajomych,

- art.188 O.p., poprzez nie zastosowanie tego przepisu i nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchań świadków, dokonujących licytowania spornych towarów, w celu wyjaśnienia czy były to rzeczy nowe, czy używane,

- art.191 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i dokonanie oceny i uznanie za udowodnione, że w oparciu o sporne licytacje nastąpiła sprzedaż towarów handlowych zakupionych w celu ich dalszej odsprzedaży, gdy faktycznie była to wyprzedaż rzeczy osobistych skarżącego i jego znajomych,

- art. 192 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i uznanie, że przedstawiona okoliczność może być uznana za udowodnioną, pomimo że skarżący nie miał żadnych możliwości wypowiedzenia się co do przedstawionych dowodów, gdyż organ podatkowy odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków, dokonujących wylicytowania spornych kwot, w celu wyjaśnienia czy w oparciu o dokonane licytacje nastąpił zakup towarów nowych, czy używanych i skarżący dokonał ich sprzedaży oraz osób, które za pośrednictwem jego konta dokonywały sprzedaży swoich rzeczy. Okoliczności będące przedmiotem tego dowodu miały znaczenie dla sprawy. To spowodowało, że skarżący w żaden sposób nie mógł wypowiedzieć się co do ustaleń, których nie dokonano w tym zakresie i do dowodów, których nie przedstawiono, przez co niewłaściwie ustalono stan faktyczny przyjmując, że skarżący dokonywał sprzedaży towarów zakupionych w celu ich dalszej odsprzedaży, gdy faktycznie skarżący sprzedawał swoje i znajomych rzeczy osobiste, które nie były zakupione w celu ich dalszej odsprzedaży, lecz były używane przez ich właścicieli i następnie sprzedane oraz, że osiągnięty przychód z licytacji tych rzeczy był jego przychodem należnym, gdy faktycznie był to przychód również właścicieli tych rzeczy, co wynika z dowodów zebranych w postępowaniu o przekazaniu pieniędzy przez skarżącego tym osobom,

- art. 210 art. § 1 pkt 6 i § 4 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie, gdyż w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego nie dokonano należytego zebrania dowodów, co spowodowało, że organ nie mógł dokonać ich należytej oceny, w uzasadnionej decyzji organ podatkowy nie wskazał faktów, które uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom udowodnił wiarygodność,

- art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie przez organy podatkowe bez wykazania żadnych dowodów, że strona prowadziła działalność gospodarczą. Postępowanie takie nie może budzić zaufania do organów podatkowych praworządnego państwa ani do stwierdzenia, że w toku postępowania organ podatkowy podejmuje wszelkie niezbędne działania do wyjaśnienia stanu faktycznego, jaki miał miejsce, niedopełnienie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, mającego kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, w tym zaniechania sprawdzenia prawidłowości rozliczeń przez stronę poprzez konfrontację z zeznaniami osób, które przekazały skarżącemu do sprzedaży ich rzeczy osobiste, nie można nazwać działaniem na podstawie przepisów prawa,

2) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez pominięcie w uzasadnieniu wyroku i nie wskazanie stanu faktycznego i oceny prawnej, w tym nie wskazanie przepisu prawa i dowodów znajdujących się w aktach sprawy, w oparciu o które sąd stwierdził, że organ podatkowy wskazał dowody, z których wynikałoby, że skarżący sprzedawał towary handlowe a nie zarządzał majątkiem prywatnym wyprzedając swoje rzeczy i rzeczy znajomych w ich imieniu oraz nie wskazał przepisu prawa, który nakładałby na stronę skarżącą obowiązek posiadać i przechowywać dowody zakupów rzeczy osobistych.

II) przepisów prawa materialnego, tj.: art.15 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i uznanie, że strona była podatnikiem i prowadziła działalność gospodarczą, gdy faktycznie nie dokonywała ona zakupu rzeczy w celu ich dalszej odsprzedaży, a dokonywała sprzedaży rzeczy osobistych swoich i znajomych i innych osób, które zostały nabyte nie z zamiarem ich dalszej odsprzedaży, lecz do własnego użytku, a sprzedaż nastąpiła co najmniej po 6 miesiącach od ich nabycia, co powoduje, że rzeczy tych nie można było traktować jako towaru handlowego i uzyskany z tego tytułu przychód przez właścicieli tych rzeczy nie był przychodem z działalności gospodarczej a skarżący nie był podatnikiem w rozumieniu tego przepisu i przepis ten nie powinien być zastosowany.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

3.2. Sformułowane w niej zarzuty dotyczyły zarówno naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jak i prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Należy zaznaczyć przy tym, że zarzuty w zakresie naruszenie prawa materialnego zostały postawione w konsekwencji przyjętych przez organy oraz sąd I instancji ustaleń dotyczących przyjęcia, że podatnik w 2009 r. prowadził działalność gospodarczą. Taka konstrukcja skargi kasacyjnej oznacza, że w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów kwestionujących przyjęte ustalenia i dopiero po ich weryfikacji możliwa jest ocena zarzutów związanych z błędną subsumcją przepisów prawa materialnego (zob. B. Gruszczyński, Postępowanie kasacyjne na tle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, Materiały na konferencję Sędziów NSA, Warszawa 2004, publikacja powołana w: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, pod red. T. Wosia, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2005, s. 542).

3.3. Odnosząc się zatem do zarzutów związanych z naruszeniem przepisów postępowania wskazać należy, że nie były one zasadne. Po pierwsze, nie można podzielić argumentacji wskazanej na poparcie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Wbrew stanowisku strony z uzasadnienia zaskarżonego wyroku da się odczytać na jakich to dowodach i okolicznościach przyjęto założenie, że dokonywana w 2008 r. przez skarżącego sprzedaż nie stanowiła zarządu majątkiem prywatnym lecz działalność gospodarczą typową dla handlowca. Począwszy od strony 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku sąd wyjaśnia, które to ustalenia organów podatkowych uznał za właściwe i dlaczego. Wskazał w tym zakresie szczegółowo, jakie konkretnie okoliczności przemawiały za przyjętymi w sprawie ustaleniami. O tym, że skarżący działał jako handlowiec, a tym samym stał się podatnikiem podatku od towarów i usług, zdaniem sądu I instancji wskazywały ustalenia organów w zakresie:

a/ szerokiego asortymentu sprzedaży (odzież, kosmetyki, produkty spożywcze, drobny sprzęt elektroniczny i sportowy),

b/ rodzaju sprzedawanego towaru ( towar "nowy"),

c/ ilości sprzedanego towaru,

d/ wreszcie sposobu i charakteru prowadzenia sprzedaży.

Za nieuzasadnione uznać należy zatem twierdzenie zawarte w postawionym zarzucie, że zaskarżone orzeczenie nie zawiera argumentacji wskazującej na dowody, z których wynikałoby, że skarżący sprzedawał towary jako handlowiec. Nie można zatem było uznać, że wyrok ten nie spełnia wymagań stawianych mu przez art. 141 § 4 p.p.s.a.

3.4. Odnosząc się natomiast do zarzutów, które kwestionują dokonaną przez sąd I instancji – w ramach legalnej kontroli działań administracji – ocenę przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego, wskazać należy, że stanowią one dość ogólną polemikę ze stanowiskiem wyrażonym przez organy podatkowe, zaaprobowanym następnie przez WSA we Wrocławiu.

Wbrew temu co zarzuca autor skargi kasacyjnej w ramach naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 181 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz 120, 121 § 1 i art. 122 O.p. nie można przyjąć, że postępowanie organów podatkowych naruszało przepisy Ordynacji podatkowej regulujące sposób prowadzenia postępowania dowodowego w sposób uzasadniający jego eliminację z obrotu prawnego. Nie można twierdzić bowiem, że organ podatkowy nie przedstawił okoliczności, które uzasadniać miały przyjęte w sprawie stanowisko o uznaniu skarżącego za podatnika podatku VAT. Przeczą temu wprost podjęte przez organy działania – szeroko opisane w treści zaskarżonej decyzji – takie jak:

- przeprowadzenie analizy historii operacji finansowych na posiadanych przez skarżącego rachunkach bankowych,

- przeprowadzenie analizy zestawienia aukcji internetowych przeprowadzonych na portalu A. z wykorzystaniem konta strony skarżącej,

- przeprowadzenie analizy sprzedawanego towaru, jego ilości oraz zawieranych transakcji.

Organy podatkowe wyjaśniły również w sposób szczegółowy dlaczego nie dały wiary oświadczeniom strony zarówno odnośnie przyjęcia, że skarżący sprzedawał towar "używany" oraz wskazały dlaczego nie uznały za mającą wpływ na wynik rozstrzygnięcia argumentacji o sprzedaży towaru należącego do znajomych skarżącego. Stanowisko jakie wyraziły w tym zakresie słusznie uznał sąd I instancji za odpowiadające prawu. W toku postępowania podatkowego wyjaśniano bowiem, na co zasadnie zwracał uwagę sąd I instancji, że rodzaj sprzedawanego towaru (w przeważającej mierze kosmetyki i żywność), charakter i opis, powtarzalność oraz ilość ofert wskazywało na to, że skarżący nie sprzedawał towaru używanego. Ponadto organy, wbrew stanowisku strony skarżącej, prowadziły postępowanie w celu wyjaśnienia twierdzeń podatnika o sprzedaży towaru należącego do osób trzecich. Wskazać w tym zakresie należy na pismo Dyrektora Izby Skarbowej z 9 lipca 2012 r., w którym wezwano skarżącego do przedstawienia odpowiedniej dokumentacji mającej świadczyć o prawdziwości prezentowanego przez niego stanowiska w tym przedmiocie. Zresztą argumentację organu, który wyjaśniał z jakich względów uznał to, że skarżący mógł sprzedawać również towar należący do jego znajomych nie mogło mieć wpływu na wynik rozstrzygnięcia, uznać należy za przekonującą. W świetle powyższego nie można podzielić zarzutów skargi kasacyjnej odnoszących się do naruszenia art. 122, art. 187 § 1 O.p.

3.5. Również zarzut dotyczący naruszenia art. 188 O.p. poprzez brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania kontrahentów skarżącego na okoliczność zakupu "używanego" towaru uznać należało za nieuzasadniony.

Zgodnie z treścią tego przepisu żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wynika z tego, że przedmiotem dowodu musi być okoliczność dotycząca przedmiotu sprawy i mająca znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ administracji może przy tym nie uwzględnić żądania strony, jeśli żądanie to dotyczy okoliczności już stwierdzonych innymi dowodami.

Przyczyny jakie legły u podstaw odmowy przeprowadzenia wymienionych w osnowie skargi kasacyjnej dowodów zostały szczegółowo uzasadnione w treści postanowienia organu z dnia 20 lipca 2012 r. sąd I instancji, oceniając postępowanie organów w tym zakresie, wyjaśnił z jakich względów uznał podjęte przez organ w postępowaniu podatkowym działania za odpowiadające określonemu prawu. Z tą oceną należy się zgodzić. Słusznie bowiem sąd I instancji zauważył, że analiza danych dotyczących sprzedawanego towaru, nie mogła prowadzić do wniosku, że przedmiotem sprzedaży były towary "używane". W treści aukcji brak było informacji dotyczących stopnia zużycia sprzedawanych tworów, uszkodzeń, zabrudzeń. Ponadto charakter znacznej części towarów, takich jak: kosmetyki (blisko 80% ogółu sprzedawanego towaru), suszona wołowina – wykluczają, aby mogły to być towary używane, gdyż są to produkty, które przez jednorazowe użycie ulegają zniszczeniu i tym samym tracą wszelką przydatność handlową. Za logiczne uznać należało również te wywody sądu I instancji, które odnosiły do się argumentacji strony o zakupywaniu ogromnej ilości towaru, co w porównaniu do osiąganych przez skarżącego dochodów podważało prezentowane stanowisko o podejmowaniu czynności w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Powyższą argumentację należy uznać za w pełni przekonującą, co oznacza, że legalna kontrola sądu I instancji przeprowadzona w tym zakresie była prawidłowa. Stąd też twierdzenie o naruszeniu treści art. 191 O.p. w sposób wskazany w skardze kasacyjnej uznać należało za nieuzasadnione.

3.6. Niezasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 192 O.p. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przeprowadzonym w niniejszej sprawie postępowaniu dowodowym nie doszło do naruszenia praw podatnika poprzez pozbawienie go udziału w postępowaniu podatkowym, w sposób opisany w postawionym zarzucie. Strona miała możliwość wypowiedzenia się bowiem co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Natomiast to, że składane przez nią wnioski dowodowe nie były uwzględnianie przez organ nie oznacza automatycznie tego, że doszło do naruszenia podstawowych praw. Raz jeszcze przypomnieć należy, że organy podatkowe dały wyraz swojemu stanowisku odnośnie przydatności wnioskowanych przez stronę dowodów w postanowieniu z dnia 20 lipca 2012 r. Argumentację zaprezentowaną w tym zakresie przez organ ocenił następnie Sąd I instancji. Wskazał on również, czego strona nie kwestionuje, że kwestia czyją własnością były sprzedawane towary nie ma dla rozstrzygnięcia sprawy istotnego znaczenia. Wyjaśnił również dlaczego przekonujące było stanowisko organu odnośnie tego, że sprzedawany towar nosił cechy nowego i nieużywanego. Dla oceny sposobu odniesienia się przez organ do wniosku dowodowego strony nie bez znaczenia była również okoliczność, że sprzedaż towarów na portalu A. była prowadzona w sposób w pełni zorganizowany, na co wskazywały przeprowadzone w tym zakresie analizy rachunków bankowych, zawieranych transakcji oraz ciągła i stała oferta sprzedaży. Również z tej okoliczności organy podatkowe oraz Sąd I instancji wydedukowały, że dokonywanie ciągłej i zorganizowanej sprzedaży ww. towarów, we wskazanej w danym okresie ilości nie mogło świadczyć o tym, że nie był to towar nowy, zaś jego sprzedaż stanowiło zarządzanie majątkiem osobistym skarżącego. Tym samym nie można było uznać, że doszło do naruszenia oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. ze wskazanymi w skardze kasacyjnej przepisami Ordynacji podatkowej.

3.7. W konsekwencji powyższego nie można było zgodzić się ze stanowiskiem prezentowanym przez autora skargi kasacyjnej, że strona skarżąca w spornym okresie nie działała jak handlowiec. Z uwagi na powyższe nie można było również podzielić zarzutów odnoszących się do naruszenia przepisów prawa materialnego, których zasadność była determinowana w całości oceną zarzutów sformułowanych pod kątem naruszenia przepisów postępowania.

Podatnikami, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o jakiej mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. A zatem pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Skoro zatem do opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług konieczne jest spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

– dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu,

– czynność ta wykonywana jest przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem posiada status podatnika;

zaś organy, o czym była mowa wyżej, przyjęły, że skarżący działał jako handlowiec i jednocześnie okoliczność ta nie została przez skarżącego skutecznie podważona, to powyższe przesądza o prawidłowym zastosowaniu w sprawie zarzucanego w skardze kasacyjnej art. 15 ust. 1 ustawa o VAT.

3.8. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a/ w zw. z § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490 ze zm.).