Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 480/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23 par. 1 pkt 2, par. 4 i 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Marek Olejnik, Sędziowie: Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA – Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant: Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi E.J. i W.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 14 lutego 2012 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi E. J. i W. J. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]o nr [...]utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]. o nr [...]określająca skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości 37.786 zł.

W toku kontroli przeprowadzonej w firmie A s.c. E., W., J. J. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, a także innych należności budżetu państwa, organ podatkowy I instancji stwierdził nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w 2008 r. Ujawniono nieprawidłowości skutkujące zaniżeniem przychodu polegające na wykazaniu w fakturach, dokumentujących sprzedaż 25 samochodów importowanych przez spółkę A ze Szwajcarii, niższych od faktycznych cen sprzedaży oraz wykazaniu w ten sposób zaniżonego przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Stwierdzono bowiem, że w fakturach dokumentujących sprzedaż używanych samochodów, jako ceny sprzedaży tych samochodów wpisane zostały kwoty znacznie niższe od cen rynkowych, przez co zaniżono przychody ze sprzedaży samochodów poprzez zaewidencjonowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów faktur sprzedaży, które nie odzwierciedlały faktycznych cen sprzedawanych samochodów, a więc w oparciu o faktury nierzetelne.

Ujawniono również nieprawidłowości w zakresie sprzedaży części i akcesoriów samochodowych. Analiza m.in. faktur zakupu oraz paragonów fiskalnych wykazała, że średnia marża stosowana w 2008 r. przez firmę A na części

i akcesoria samochodowe wynosiła 38,03 % podczas gdy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zrealizowana marża wyniosła 9,82%. Ponadto ustalono, że w 2008 r. firma A używała do przewozu zakupionych w Szwajcarii samochodów auto-lawet. Na podstawie informacji uzyskanych od strony, a także dokumentów uzyskanych z Urzędu Celnego w O., jak również z przesłuchań właścicieli samochodów specjalistycznych i lawet w charakterze świadków ustalono, że były one użyczane firmie "A" nieodpłatnie . Stąd wobec tego firma uzyskała na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) - dalej u.p.d.f. przychód z nieodpłatnych świadczeń.

Wobec powyższych ustaleń, mając na uwadze, że ujawnione nieprawidłowości przekraczały 0,5 % przychodów wykazanej w księdze przychodów i rozchodów na podstawie § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ( Dz. U. Nr 152,poz.1475 ze zm.) oraz na podstawie art. 193 § 4 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm. ) – dalej O.p. księgę w zakresie sprzedaży samochodów organ podatkowy I instancji uznał za nierzetelną w zakresie sprzedaży samochodów oraz części i akcesoriów samochodowych. Podstawy opodatkowania w tej części określono w drodze oszacowania. Szacując podstawy opodatkowania przychód ze sprzedaży 24 samochodów organ przyjął stosując ceny z ogłoszeń zamieszczonych przez firmę "A" w Auto-Giełdzie D. , a także na podstawie informatora wartości rynkowych pojazdów INFO-EXPERT oraz informatora rynkowego EUROTAXGLASS’S, przy czym jeżeli wartości te były różne przyjmowano ich najniższą wartość. Przychód ze sprzedaży 1 samochodu ( Nissan Atleon ) przyjęto natomiast na podstawie dokumentów i tym samym odstąpiono od szacowania przychodu.

Organ podatkowy I instancji wskazał, że w sprawie nie było możliwe zastosowanie do ustalenia podstaw opodatkowania (obrotu ze sprzedaży 24 samochodów osobowych sprowadzonych ze Szwajcarii) ustawowych metod szacowania, wskazanych w art. 23 § 3 O.p., a zastosowana metoda szacowania przychodu w oparciu o ceny rynkowe pozwoliła na określenie podstaw opodatkowania najbardziej zbliżonych do rzeczywistych. Uzasadniając zastosowanie przyjętej metody szacowania wskazano, że zeznania części świadków (nabywców samochodów) uznano za niewiarygodne, gdyż inne dowody zebrane w toku postępowania, wskazują że za samochody klienci płacili większe kwoty od tych, które widnieją na fakturach i które podali podczas przesłuchań. Świadczą o tym m.in. dokonane przelewy na rachunek bankowy podatnika, a także ceny rynkowe tych samochodów przyjęte do ubezpieczeń autocasco. Twierdzenia zaś, że samochody te były niesprawne, bądź wymagały drobnych napraw nie są poparte jakimikolwiek dowodami, zwłaszcza, że samochody posiadały aktualne badania techniczne i w dacie sprzedaży były dopuszczone do ruchu drogowego, a z zeznań diagnostów zatrudnionych w Stacji Kontroli i Pojazdów Przedsiębiorstwa B w L., a także Zakładzie Naprawczym Samochodów C w Z. przesłuchanych w charakterze świadków, wynika, że samochody sprowadzone ze Szwajcarii były sprawne technicznie i były samochodami w dobrym stanie, z dobrym wyposażeniem, zadbane i są cenione na rynku. Dokonując oszacowania podstawy opodatkowania w zakresie sprzedaży części i akcesoriów samochodowych organ przyjął także inną metodę niż wymienione w art. 23 § 3 O.p. Wartość zaniżonego przychodu w ww. zakresie organ ustalił przy zastosowaniu cen sprzedaży i średniej marży wskazanych przez stronę w piśmie z dnia 30 marca 2010 r. Średnia marża wyliczona została na podstawie cen sprzedaży podanych przez stronę i ustalona w wysokości 29,22%.

Z kolei przychód z tytułu nieodpłatnego korzystania ze specjalistycznych pojazdów służących do przewozu zakupionych w Szwajcarii samochodów świadczenia wyliczono, biorąc pod uwagę ile razy i na jaki okres użyczane były te pojazdy oraz wartość rynkową cen stosowaną w świadczeniu usług najmu ww. specjalnych pojazdów i lawet, która w 2008 r. wynosiła 300 zł za dobę za auto-lawetę oraz kwotę 85 zł za dobę za lawetę.

W rezultacie powyższych ustaleń przychód z prowadzonej działalności gospodarczej przez firmę "A" ustalono w kwocie 718.042,62 zł ( wykazany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychód w kwocie 453.708,84 powiększono o wartość niezaewidencjowanego przychodu ze sprzedaży samochodów w kwocie 209.193,20 zł, niezaewidencjonowaną sprzedaż części akcesoriów samochodowych w kwocie 43.653 zł,08 zł oraz kwotę 11.487, 50 zł czyli wartość nieodpłatnego świadczenia stanowiącą przychód z działalności gospodarczej). Koszty uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przyjęto w kwocie 429.176,40 zł wykazanej w przyjętej księdze przychodów i rozchodów . Dochód ustalono w kwocie 288.866,14 zł.

W świetle powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z [...] określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. w wysokości 37.786 zł. Dyrektor Izby Skarbowej we W. po dokonaniu analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz rozpatrzeniu zarzutów zawartych w odwołaniu, utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji zasadnie powziął wątpliwości, co do rzetelności wystawionych w 2008 r. przez podatnika faktur, dokumentujących sprzedaż samochodów osobowych sprowadzonych ze Szwajcarii.

Podjęte ustalenia poczynione na podstawie dowodów zgromadzonym w postępowaniu pozwoliły na zakwestionowanie przebiegu transakcji. Stwierdzono bowiem, że ceny, wskazane jako ceny sprzedaży tych samochodów, znacznie odbiegały od rzeczywistej wartości samochodów. Powyższe ustalono w oparciu o zeznania świadków (nabywców samochodów oraz pracowników stacji diagnostycznej, zeznań strony), informacji uzyskanych

z firmy AUTOGIEŁDA, danych z katalogów INFO-EXPERT oraz informatora rynkowego EUROTAXGLASS’S, z których wynikało, że wartości rynkowe znacząco przekraczały wartości wykazane w fakturach sprzedaży tego typu samochodów.

W ocenie organu odwoławczego w toku postępowania udowodniono, że ceny sprzedanych samochodów, które ujmowane były w fakturach VAT znacząco odbiegały od cen rynkowych takich modeli. Za nieprawdziwe uznał organ twierdzenia strony, iż były to samochody uszkodzone lub posiadające wadę, która znacząco wpływała na obniżenie wartości samochodu i ceny. W postępowaniu wykazano bowiem, że samochody były sprawne technicznie, gdyż tylko takie mogły przejść pomyślnie badania techniczne i być dopuszczone do ruchu. A zatem nie istniały racjonalne powody dla których cena ich sprzedaży w sposób znaczący odbiegała od cen rynkowych tej marki i klasy samochodów.

Potwierdzeniem słuszności takiego rozumowania jest transakcja sprzedaży samochodu marki Chrysler Grand Voyager 3,3 L rok prod. 1999 za kwotę 8.052,00 zł (wg faktury VAT), podczas gdy w ogłoszeniu AUTOGIEŁDA nr [...] z 7.10.2008 r. firma zamieściła ofertę sprzedaży tego samochodu za kwotę 23.500,00 zł. Wartość rynkowa tego typu samochodu, według informatora wartości rynkowych pojazdów według katalogu INFO-EKSPERT wynosiła w październiku 2008 r. od 16.700,00 zł do 19.400,00 zł, a według katalogu EUROTAXGLASS'S kwotę 15.600,00 zł. Ponadto transakcja sprzedaży samochodu marki VW Passat Kombi 2,3 rok prod. 1999 za kwotę 9.394,00 zł (wg faktury VAT), podczas gdy wg zeznań świadka Pana W. A. - nabywcy samochodu, wartość rynkowa samochodu wynosiła około 17.000,00 zł - 18.000,00 zł: zaś ubezpieczenie AC zostało przez świadka zawarte na kwotę 18.000,00 zł lub 19.000,00 zł. Wartość rynkowa tego typu samochodu, według informatora wartości rynkowych pojazdów według katalogu INFO-EKSPERT wynosiła w kwietniu 2008 r. od 19.200,00 zł do 20.700,00 zł, a według katalogu EUROTAXGLASS'S od 21.500,00 zł do 22.800,00 zł. Również transakcja sprzedaży samochodu marki Smart Micro Compact 0,6 kat., rok prod. 2000 za kwotę 8.235,00 zł (wg faktury VAT), podczas gdy wg zeznań świadka - nabywcy w/w samochodu ubezpieczenie AC zostało przez niego zawarte w firmie ALLIANZ Polska S.A. na kwotę 13.976,00 zł. Wartość rynkowa tego typu samochodu, według informatora wartości rynkowych pojazdów według katalogu INFO-EKSPERT wynosiła w kwietniu 2008 r. 14.700.00 zł, a według katalogu EUROTAXGLASS,S od 14.700,00 zł do 16.000,00 zł. Potwierdzeniem są także transakcje sprzedaży samochodów, które następnie zostały odsprzedane po wyższej cenie niż cena ich nabycia:

- Chrysler Grand Voyager ADW 3,8 rok prod. 1997 nabyty za 4.941,00 zł, wg zeznania świadka - nabywcy sprzedany na początku 2009 roku za kwotę 9.000,00zł,

- Chrysler Voyager 3,3 rok prod. 1998 nabyty za 5.319.20 zł, wg zeznania świadka

- nabywcy sprzedany w 2009 r. za kwotę 12.000,00 zł,

-Chrysler Grand Voyager 3,3 rok prod. 1999 nabyty za 8.357,00 zł, wg zeznania świadka - nabywcy sprzedany w 2009 r. za 14.000,00 zł. W związku z powyższym zasadnie zatem organ podatkowy I instancji uznał, że w stosunku do wszystkich samochodów zaniżono ceny sprzedaży, przez co zaniżono przychód, a w konsekwencji należny podatek dochodowy. Stąd też za słuszne uznał organ odwoławczy ustalenie organu podatkowego I instancji do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, co do ustalenia podstawy opodatkowania oszacowanego przychodu ze sprzedaży 24 samochodów (za wyjątkiem samochodu Nissan Atleon, gdzie przychód ze sprzedaży tego samochodu wynika z dokumentów) w oparciu o ceny rynkowe opublikowane w katalogach INFO-EKSPERT oraz EUROTAXGLASS,S. Przyjęta metoda pozwoliła na ustalenie podstawy opodatkowania w wysokości maksymalnie zbliżonej do rzeczywistej i jest zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Zasadne było także oszacowanie przychodu ze sprzedaży części i akcesoriów samochodowych. W kontekście zebranego materiału dowodowego trafnie przyjęto, że marża w wysokości 9,82% na części i akcesoria samochodowe jest niewiarygodna . Nie odzwierciedla ona w żaden sposób cen sprzedaży przyjętych przez organ kontroli skarbowej na podstawie cen wskazanych przez E. J. ( naniesionych ołówkiem na fakturach zakupu badanego asortymentu) jak też cen podanych przez stronę w załączniku do zastrzeżeń protokołu kontroli. Zatem – według organu odwoławczego prawidłowo przyjęto marżę w wysokości 29,22% uwzględniającą ceny sprzedaży podane przez stronę w zestawieniu

( uznane przez stronę jako faktycznie zrealizowane). Zdaniem organu odwoławczego zeznania E. J. o braku wiedzy na sprzedawane przez nią artykuły uznać należało za niewiarygodne, albowiem logika i doświadczenie życiowe wskazuje, że osoba zajmująca się sklepem motoryzacyjnym od kilku lat decydująca o cenie sprzedaży poszczególnego asortymentu, nanosząca na fakturach zakupu ceny sprzedaży ołówkiem na poszczególny asortyment, jest w posiadaniu wiedzy o stosowanej marży. Potwierdzeniem prawidłowości wysokości marży przyjętej przez organ I instancji do wyliczenia obrotu firmy są informacje, o które uzupełniono materiał dowodowy w tym zakresie, uzyskane od podmiotów gospodarczych prowadzących działalność handlową w zakresie sprzedaży detalicznej części akcesoriów samochodowych na terenie J., Z. i L. w zakresie stosowanej przez nich marży. Oszacowanie przychodu przy zastosowaniu tej metody dało w efekcie obrót najbardziej zbliżony do rzeczywiście osiągniętego. Tym samym – zdaniem organu odwoławczego- brak było podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 23 § 1 pkt 2, § 4 i § 5 O.p.

Zasadnie – według organu odwoławczego w świetle zgromadzonego materiału dowodowego( zeznań świadków: W. J., A. S. , M. Ż. ) było uznanie, że firma A użyczała nieodplatnie od ww. osób pojazdy specjalistyczne i lawety do przewozu zakupionych samochodów w Szwajcarii, uzyskując tym samym na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.f. przychód z nieodpłatnych świadczeń.

Odnosząc się do zarzutów odwołania za nietrafny uznał organ odwoławczy zarzut naruszenia art. 197 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii rzeczoznawcy na okoliczność wartości rynkowych zbywanych przez stronę pojazdów. Przepisy prawa podatkowego przewidują instytucję biegłego, jeżeli w sprawie są wymagane wiadomości specjalne. Taka sytuacja w niniejszej sprawie w zakresie dokonania odczytu wartości przypisanych do poszczególnych pojazdów zaklasyfikowanych według modelu, rocznika, wyposażenia, zamieszczonych w informatorach zawierających ceny rynkowe owych pojazdów nie wystąpiła.

Chybione były także zarzuty odwołania dotyczące naruszenia przepisu art. 182 O.p. oraz art. 33 a ustawy o kontroli skarbowej. Strona została poinformowana o przyczynach dla których żądanie przekazania informacji o rachunku bankowym było uzasadnione. Ponadto strona i jej pełnomocnik zostali pouczeni, iż nieudzielenie informacji w wyznaczonym terminie skutkować będzie podstawą do wystąpienia przez organ w trybie art. 33a o kontroli skarbowej do banków o udzielenie takiej informacji. Tym samym uzyskane przez organ informacje były zgodne z obowiązującymi przepisami i mogły być wykorzystane przy podejmowaniu rozstrzygnięcia w sprawie.

Konkludując organ odwoławczy stwierdził ponadto, że w sprawie nie naruszono przepisów art. 210 ust. 4 Ordynacji podatkowej, jak również przepisów prawa materialnego tj. art. 9, art. 14, art. 27 ust. 1 oraz art. 45 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.f., poprzez ich wadliwe zastosowanie, polegające na bezzasadnym, nie znajdującym dostatecznego uzasadnienia zgromadzonymi w sprawie dowodami ustaleniu, że kwoty przychodu uzyskiwane ze sprzedaży samochodów są wyższe aniżeli wykazane przez stronę w wystawionych fakturach VAT oraz prowadzonych ewidencjach podatkowych i składanych deklaracjach skutkiem czego określono kwoty przychodu w wadliwych, wyższych od rzeczywistych wartościach.

Organ zaznaczył przy tym, że jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających, iż faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, jeżeli podatnik wyłącznie neguje działania podejmowane przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, tj. gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organ podatkowy oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego. Wyprowadzonym przez organ podatkowy I instancji wnioskom nie można zarzucić dowolności w ocenie materiału dowodowego, czy też naruszenia granic swobodnej oceny dowodów. Stan faktyczny został przedstawiony i oceniony w zaskarżonej decyzji, zaś stronie zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiono jej wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów, co wynika z akt sprawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący wnieśli o uchylenie decyzji obu instancji podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie :

- art. 194 par. 1 i par. 3 O.p. poprzez poczynienie ustaleń faktycznych, w zakresie wartości samochodów osobowych odmiennych od ustaleń wynikających w wydanych i znajdujących się w aktach sprawy decyzjach organów podatkowych dotyczących podatku akcyzowego a zawartych w jednolitych dokumentach administracyjnych SAD, które to decyzje nie zostały zmienione a jednocześnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie przeprowadził żadnego dowodu przeciwko tym decyzjom,

- art. 197 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii rzeczoznawcy na okoliczność wartości rynkowych pojazdów samochodowych zbywanych przez stronę w sytuacji, gdy ustalenie wartości rynkowej wymaga posiadania wiadomości specjalnych skutkiem czego wartości rynkowe samochodów ustalił Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie danych z czasopism i wydawnictw specjalistycznych bez uwzględnienie takich okoliczności jak stan techniczny pojazdów, przebieg a zwłaszcza czy był to przebieg normatywny czy ponadnormatywny, zużycie poszczególnych podzespołów i elementów pojazdu, wygląd zewnętrzny, zakres prac koniecznych dla normalnego użytkowania samochodu itp. a kierując się wyłącznie rokiem produkcji oraz marką i typem pojazdu co doprowadziło do ustalenia wadliwych, odbiegających od rzeczywistości, wartości rynkowej pojazdów,

- art. 122 i art. 187 O.p. poprzez zaniechanie wykonania wszystkich niezbędnych dla wyjaśnienia sprawy czynności a zwłaszcza nieprzesłuchanie w charakterze świadka W. F., co uniemożliwia jednoznaczne potwierdzenie lub zanegowania twierdzeń strony, czym naruszono zasadę prawdy obiektywnej,

- art. 180 i art. 181 O.p. poprzez nieuznanie za dowody w sprawie okoliczności oraz zdarzeń wynikających z zeznań przesłuchanych w sprawie świadków, wyjaśnień stron, faktur VAT, ewidencji podatkowych prowadzonych przez stronę, deklaracji VAT a dopuszczenie w to miejsce niedopuszczalnych domniemań co do faktów i zastąpienie w ten sposób dowodów domniemaniami i przypuszczeniami organu kontroli skarbowej,

- art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonych dowodów a wynikających w szczególności z zeznań przesłuchanych świadków,

- art. 121 O.p. poprzez rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości i niejasności na niekorzyść strony czym naruszono zasadę in dubio pro tributario, czyli zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika,

- art. 210 ust. 4 O.p. poprzez zaniechanie zamieszczenia przyczyn dla których w całości pozbawiono mocy dowodowej i wiarygodności zeznania wszystkich przesłuchanych w sprawie świadków całkowicie pomijając wszystkie wynikających z ich zeznań okoliczności i fakty,

- art. 182 O.p. poprzez zażądanie informacji o rachunkach bankowych, obrotach na nich i stanach pomimo nieujawnieni w toku postępowania dowodów i okoliczności wskazanych we wskazanym wyżej przepisie, gdyż przed dniem skierowania żądania do strony na podstawie art. 183 nie ujawniono żadnej okoliczności wskazującej na uzupełnienia dowodów lub ich porównania z danymi pochodzącymi z banku co wskazuje, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dysponował informacjami nie wynikającymi z postępowania kontrolnego a samo postępowanie kontrolne służyło jedynie do potwierdzenia informacji spoza postępowania co oznacza pozyskanie dowodów w sposób naruszających prawo skutkiem czego nie powinny one stanowić podstawy dokonywania jakichkolwiek rozstrzygnięć,

-art. 33a ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity Dz.U. z 2004r. Nr 8 poz. 65 ze. zm.) poprzez zaniechanie skierowania żądania do strony i pomimo braku takiego wezwania wystąpienie do D Oddział w Z. z żądaniem udzielenia informacji o rachunku bankowym w związku z czym uzyskane

w nielegalny, sprzeczny w przepisami prawa dokument nie może stanowić dowodu w sprawie i stanowić podstawy jakichkolwiek ustaleń faktycznych,

- art. 23 § 1 pkt. 2, § 4 i 5 O.p. poprzez dokonanie bezzasadnie oszacowania podstaw opodatkowania, bezzasadne odstąpienie od ustawowych metod oszacowania i dokonanie oszacowania w sposób wadliwy oraz całkowicie dowolny

a także zaniechanie działań zmierzających do określenia podstawy opodatkowania

w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania jak również wadliwe zastosowanie oszacowania metodą tzw. średniej marży, oraz naruszenie przepisów prawa materialnego tj.

- art. 9, art. 14, art. 27 ust.1 oraz art. 45 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.f. poprzez ich wadliwe zastosowanie polegające na bezzasadnym, nieznajdującym dostatecznego uzasadnienia zgromadzonymi w sprawie dowodami ustaleniu, że kwoty przychodu uzyskiwane ze sprzedaży samochodów są wyższe aniżeli wykazane przez stronę w wystawionych fakturach VAT oraz prowadzonych ewidencjach podatkowych i składanych deklaracjach skutkiem czego określono kwoty przychodu w wadliwych, wyższych od rzeczywistych wartościach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jego zgodności z prawem, w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270), dalej w skrócie p.p.s.a. należy na wstępie wskazać, iż organ podatkowy prowadząc postępowanie ma obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (187 Ordynacji podatkowej). Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 Ordynacji podatkowej). Równie istotny filar dowodzenia w postępowaniu podatkowym, stanowi wyrażona w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów, zgodnie z którą oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie.

Zdaniem Sądu, ocena dowodów dokonana przez organ w kwestii związanej z oszacowaniem podstawy opodatkowania z działalności gospodarczej prowadzonej przez stronę skarżącą mieści się w granicach wyznaczonych przez treść art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podjęły wystarczające i wyjątkowo staranne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nie naruszyły zasady prawdy materialnej (art. 122 Ordynacji podatkowej).

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut strony, że w sprawie naruszono przepisy postępowania tj. art. 194 § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez poczynienie ustaleń faktycznych, w zakresie wartości samochodów osobowych, odmiennych od ustaleń wynikających w wydanych i znajdujących się w aktach sprawy decyzjach organów podatkowych, dotyczących podatku akcyzowego a zawartych w jednolitych dokumentach administracyjnych SAD, które to nie zostały zmienione a jednocześnie organy podatkowe nie przeprowadziły żadnego dowodu przeciwko tym decyzjom.

Należy zauważyć, że przedmiotowe opinie techniczne zostały przedłożone przez stronę w procedurze odprawy celnej samochodów, w zakresie poprawności i rzetelności ceny zakupu tych samochodów na rynku szwajcarskim. Naczelnik Urzędu Celnego nie prowadził natomiast postępowania w zakresie cen uzyskanych ze sprzedaży tych samochodów i nie oceniał okoliczności faktycznych związanych z taką sprzedażą i stąd opinie te nie mogły stanowić elementu co do ceny sprzedaży tych samochodów. Zauważyć należy, iż Naczelnik Urzędu Celnego nie ustalał wartości rynkowej samochodów, a opinie techniczne nie były wystawiane dla potrzeb Urzędu Celnego, lecz dla potrzeb strony, by udokumentować cenę zakupu sprowadzanych przez nią samochodów.

Wbrew temu co twierdzi pełnomocnik, opinie techniczne nie ustalały wartości rynkowej sprowadzanych samochodów. Opinie techniczne zawierały natomiast opis uszkodzeń i braków w samochodzie, jak również w końcowej części zawsze zawierały ustalenie szacunkowego współczynnika wartości pojazdu badanego w stosunku do pojazdu bazowego - każda opinia posiadała również zastrzeżenie, że pojazd kwalifikuje się do eksploatacji po wykonaniu naprawy w warunkach warsztatowych.

Mając powyższe na uwadze, uznać należy zarzut strony w tym zakresie za chybiony i bezpodstawny, bowiem decyzje Naczelnika Urzędu Celnego nie dotyczą tego samego zakresu rozstrzygania, co zaskarżona decyzja, bowiem nie zostały wydane w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych czy też w podatku VAT, lecz dotyczą odrębnych postępowań prowadzonych w wyniku zgłoszenia celnego w przedmiocie określenia kwoty należności długu celnego, podatku akcyzowego z tytułu importu towaru, podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem.

Nie można się zgodzić także z zarzutem naruszenia przepisów postępowania tj. art. 197 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii rzeczoznawcy na okoliczność wartości rynkowych pojazdów samochodowych zbywanych przez stronę w sytuacji, gdy ustalenie wartości rynkowej wymaga posiadania wiadomości specjalnych, skutkiem czego wartości rynkowe samochodów ustalił Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie danych z czasopism i wydawnictw specjalistycznych bez uwzględnienia takich okoliczności jak stan techniczny pojazdów, przebieg, zużycie poszczególnych podzespołów i elementów pojazdu, wygląd zewnętrzny, zakres prac koniecznych dla normalnego użytkowania samochodu itp. a kierując się wyłącznie rokiem produkcji oraz marką i typem pojazdu co doprowadziło do ustalenia wadliwych, odbiegających od rzeczywistości, wartości rynkowej pojazdów.

Należy wskazać, iż organ kontroli skarbowej, postanowieniem nr UKS [...]z dnia [...]., odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy na okoliczność ustalenia cen sprzedaży samochodów. Uzasadniając odmowę organ wskazał, iż w toku kontroli ujawniono, że cena sprzedaży samochodów przez firmę "A", bez żadnego uzasadnienia odbiega od ceny rynkowej. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego w postaci dokumentów źródłowych dotyczących zakupu pojazdów, dokumentów odpraw celnych, zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych pojazdów, danych o rejestracji pojazdów itp. oraz zeznań świadków organ kontroli skarbowej ustalił, że brak jest podstaw do uznania, że stan techniczny tych samochodów uzasadniał cenę sprzedaży odbiegającą rażąco od ceny rynkowej. Wartość rynkowa sprzedanych w 2008 r. samochodów w ilości 25 sztuk w ramach firmy "A" s. c. Z., R. [...], w toku postępowania kontrolnego została ustalona przez organ kontroli skarbowej na podstawie katalogów EUROTAXGLASS'S - "Samochody osobowe Informator Rynkowy" oraz INFO-EKSPERT - "Pojazdy samochodowe, wartości rynkowe, notowania ogólnopolskie". Przeprowadzanie dowodu z opinii biegłego, zważywszy na czas, jaki upłynął od chwili sprzedaży ww. samochodów (3 lata) oraz ich eksploatację, spowodowałoby iż ocena taka nie byłaby miarodajna, gdyż nie odzwierciedlałaby stanu z dnia dokonania sprzedaży. Ocena stanu technicznego pojazdów na dzień sprzedaży, a ocena obecnego ich stanu technicznego dla potrzeb niniejszego postępowania, obejmującego rok 2008 nie przyczyniłaby się do wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy. W tych okolicznościach, powołanie biegłego w ocenie Sądu nie było konieczne. W aktach sprawy znajdują się dokumenty ze stacji diagnostycznych, wskazujące jednoznacznie, że pojazdy po przejściu stosownych badań były dopuszczane do ruchu drogowego, na co pozwalał ich stan techniczny. Zebrany materiał dowodowy dostatecznie uzasadnia przyjęcie jako ceny sprzedaży ceny rynkowej wynikającej z katalogów EUROTAXGLASS'S oraz INFO-EKSPERT, w których to katalogach znajdują się ceny uwzględniające takie elementy jak rocznik, wyposażenie, przebieg pojazdu itp. tj. elementy mające wpływ na cenę danej klasy samochodu. W/w zbiory są powszechnie wykorzystywanych przez rzeczoznawców samochodowych. W systemie "INFO–EXPERT" określenie wartości pojazdów jest wynikiem wielkości poszczególnych korekt i współczynników ustalonych w taki sposób, że stosowane łącznie przybliżają wartość pojazdu do wartości, za jaką możliwe jest sprzedanie tego pojazdu na rynku.

Jak wynika z wydanej decyzji, organ kontroli skarbowej szacując obroty ze sprzedaży poszczególnych samochodów, ich wartość rynkową przyjmował zawsze w wartości najniższej. Wartości te, były i tak znacznie wyższe od wartości, które figurują w fakturach VAT wystawianych przez stronę. Przykładowo, przy sprzedaży samochodu marki Chrysler Grand Voyager nr rej [...], jego cena sprzedaży na fakturze VAT wynosiła 8.052,00 zł brutto, rażąco odbiegając od ceny podanej przez samą stronę w ogłoszeniu o sprzedaży przedmiotowego samochodu (podkr. Sądu) zamieszczonej w publikacji AUTOGIEŁDA nr 116 z dnia 07.10.2008 r., która wynosiła kwotę 23.500,00 zł. Cena ofertowa, zamieszczona w publikacji AUTOGIEŁDA jest również wyższa, niż cena wynikająca z katalogów EUROTAXGLASS'S lub INFO-EKSPERT, która wynosiła od 15.600,00 zł do 19.400,00 zł. Niewiarygodne jest, aby zajmując się zawodowo sprowadzaniem i sprzedażą używanych samochodów, strona ogłaszała w prasie ofertę sprzedaży samochodu za cenę przekraczającą cenę rynkową a następnie, gdy zgłaszał się kupujący, który zapoznał się z ofertą dokonywała jego sprzedaży w cenie wielokrotnie niższej od ceny ofertowej lub rynkowej, bez ekonomicznego i logicznego uzasadnienia. Do opodatkowania organ kontroli skarbowej przyjął natomiast kwotę 15.600,00 zł wynikającą z katalogu EUROTAXGLASS'S. Strona w swoich zastrzeżeniach pomija w zupełności ten fakt, nie podając jednocześnie ani dowodów ani okoliczności, dla których cena tego samochodu odbiega od ceny przyjętej przez organ.

Nie można się zgodzić z zarzutem pełnomocnika strony, o naruszeniu przepisów postępowania tj. art. 122 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez zaniechanie wykonania wszystkich niezbędnych dla wyjaśnienia sprawy czynności a zwłaszcza nie przesłuchania w charakterze świadka W. F. Według pełnomocnika, brak przesłuchania tego świadka uniemożliwia stronie bądź to potwierdzenie bądź wykluczenie mających dla strony doniosłe okoliczności gdyż "... chodzi o kwestię zwrotu części ceny sprzedaży do rąk nieprzesłuchanego świadka W. F. Potwierdzenie tej okoliczności podważa tezę organu podatkowego o rzekomym zaniżaniu cen sprzedaży uwidacznianych na fakturach VAT ...".

Jak wynika z akt sprawy, organ kontroli skarbowej (przy całkowitym braku współpracy strony w tym zakresie), podjął szereg działań mających na celu wyjaśnienie okoliczności sprzedaży samochodu Nissan Atleon i uzyskanej z tego tytułu kwoty w tym m.in. przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka W F.

Organ kontroli skarbowej w dniu 04.01.2011 r. wystąpił do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o ponowne przesłuchanie w charakterze świadka C. F. Ponadto organ w dniu 04.01.2011 r. wystąpił do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., o przesłuchanie w charakterze świadka W. F. Od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., organ kontroli skarbowej uzyskał informację, że pomimo dwukrotnego wysyłania wezwań do świadka (w dniach 17 stycznia i 23 lutego 2011 roku), powróciły one z adnotacją zwrot nie podjęto w terminie. Jednocześnie, w dniu 23.05.2011 r. z Komendy Powiatowej Policji w S. – K. uzyskano informację, że W. F. od 7 lat nie zamieszkuje pod wskazanym adresem, a od maja 2009 r. nigdzie nie jest zameldowany i jego miejsce pobytu jest nieznane (podkr. Sądu). Przesłuchanie w charakterze świadka W. F. nie było więc możliwe.

Jednocześnie, ponownie przesłuchana w dniu 15.02.2011 r. w charakterze świadka C. F. zeznała, iż na zakup samochodu marki Nissan Atleon rok prod. 2005, uzyskała kredyt w E Bank S.A. w wysokości stanowiącej równowartość w PLN kwoty 35.275,37 CHF, na okres 96 miesięcy. Kredyt przyznany przez E Bank S.A. dotyczył zakupu jednego samochodu. Część kredytu w wysokości wskazanej na fakturze nr [...]z dnia 31.07.2008 r., świadek przelała na konto wskazane na fakturze, pozostałą część kredytu przelała na konto wskazane przez W. J. - dyspozycji do banku w tym zakresie dokonała osobiście. Z kwoty przelanej na konto W. J., zwrócił jej gotówką "do ręki" kwotę 3.000,00 zł. W dalszym ciągu świadek zeznała, iż rozliczenie zakupu samochodu poprzez dokonanie przelewu na dwa odrębne konta bankowe zaproponował jej W. J. i podał numery tych kont. Na pytanie ile faktycznie zapłaciła firmie "A" za samochód ciężarowy marki Nissan Atleon rok prod. 2005 świadek odpowiedziała: "faktycznie zapłaciłam kwotę wynikającą z umowy kredytowej pomniejszoną o kwotę 3.000,00 zł, którą otrzymałam w gotówce od pana J.". Do protokołu przesłuchania w charakterze świadka z dnia 15.02.2011 r., C. F. załączyła umowę kredytową nr [...]z dnia [...]r. Według umowy kredytu, kwota w wysokości 25.437,00 zł za zakup pojazdu marki Nissan Atleon, rok prod. 2005, została przekazana na rachunek sprzedawcy kredytowanego pojazdu tj. "A" E., W., J. J. s.c., a kwota w wysokości 32.563,00 zł tytułem pokrycia kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem kredytowanego samochodu, została przelana na rachunek, którego właścicielką jest E. J. Pozostałe kwoty stanowiły prowizję bankową koszt ubezpieczenia pojazdu i inne wydatki kredytobiorcy.

Biorąc powyższe pod uwagę, zasadnie organ kontroli skarbowej stwierdził, iż mimo nie przesłuchania charakterze świadka W. F. ze względu na jego niestawiennictwo, zebrany w tej sprawie materiał dowodowy pozwala na ustalenie faktycznego przebiegu transakcji sprzedaży samochodu Nissan Atleon przez firmę "A". Z zebranego w toku postępowania kontrolnego materiału dowodowego w sposób spójny i logiczny wyraźnie wynika, iż to C. F., a nie jej syn W. F., załatwiała i podpisywała najważniejsze dokumenty, aby transakcja zakupu przedmiotowego samochodu mogła dojść do skutku, czyli umowę kredytowej z E Bankiem S.A. nr [...]z dnia 06.08.2008 r. na skredytowanie zakupu samochodu Nissan Atleon. Z zebranego w toku postępowania kontrolnego materiału dowodowego w sposób spójny i logiczny wyraźnie wynika, iż to C. F. na zakup przedmiotowego samochodu wzięła kredyt w E Banku S.A. w wysokości stanowiącej równowartość kwoty 35.275,37 CHF według kursu 1,8960 PLN (66.882,10 PLN), z czego po odliczeniu kosztów kredytu (prowizja bankowa, koszt ubezpieczenia pojazdu itp.) na samochód ten wydatkowała kwotę 58.000 zł. Część kredytu w wysokości 25.437,00 zł, to C. F., a nie jej syn, zadysponowała do przelewu na rachunek firmowy sprzedawcy kredytowanego samochodu tj. firmy "A", a pozostałą część w wysokości 32.563,00 zł przelała na prywatne konto E. J., wskazane jej przez W. J. Takie rozliczenie transakcji tj. dokonanie przelewu na dwa odrębne konta bankowe, zgodnie z jej zeznaniem, zasugerował jej bowiem W. J. i podał numery tych kont, i za tak rozliczoną transakcję otrzymała od W. J. 3.000 zł gotówką "do ręki".

W ocenie Sądu, zeznanie C. F. i przedstawiona przez nią umowa kredytowa na zakup samochodu Nissan Atleon jest kluczowym w niniejszej sprawie i w powiązaniu z pozostałymi ustaleniami w tym zakresie, w sposób spójny i logiczny wyjaśnia związane z transakcją nabycia przez nią przedmiotowego samochodu okoliczności. Odnosząc się do kwestii podniesionej w skardze, iż organ podatkowy odmówił wiarygodności zeznaniom E. i W. J. i przyznał prymat i większą moc dowodową pisemnym oświadczeniom, złożonym w toku postępowania w imieniu strony przez pełnomocnika, które w ocenie pełnomocnika nie zostały podpisane przez stronę i których treść nie była nawet stronie znana zauważyć należy, iż pełnomocnik nie wskazuje jakiego stanu faktycznego podniesiony zarzut dotyczy. Przyjmując, że chodzi o zeznania dotyczące sprzedaży samochodu Nissan Atleon, przypomnieć należy, że z uwagi na fakt, iż cena sprzedaży tego samochodu znacznie odbiegała od jego wartości rynkowej (cena rynkowa trzyletniego samochodu marki Nissan Atleon wynosiła kwotę od 48.900 zł do 64.009 zł), organ kontroli skarbowej podjął działania mające na celu wyjaśnienie, z jakich powodów cena wynikająca z faktury sprzedaży i zeznań świadka odbiega od ceny rynkowej. Analiza dokumentów dotyczących rachunku bankowego prowadzonego przez D Oddział Z. dla firmy "A" wykazała, iż w dniu 11.08.2008 r. według wyciągu nr [...] z dnia 02.09.2008, na rachunek ten wpłynęła kwota w wysokości 25.437,00 zł z tytułu: uruchomienie kredytu umowa nr [...] F. C. przez GBG Oddział J. Z.

Ponadto organ ustalił, że na rachunek bankowy pani E. J., który to rachunek był wykorzystywany do regulowania zobowiązań firmy "A", w tym także obsługi finansowej przez kancelarię prawną pełnomocnika, prowadzony również przez D Bank Polski Oddział Z., w tym samym dniu i z tego samego tytułu wpłynęła kwota w wysokości 32.563,00 zł, przelana także przez GBG Oddział J. Z. Jak widać z powyższego, E Bank Oddział J. Z., przelał na konto firmowe "A"-u i konto osobiste E. J. w związku z uruchomionym kredytem według umowy nr [...]zawartej z C. F. na skredytowanie zakupu samochodu Nissan Atleon, kwotę 58.000,00 zł. Należy zaznaczyć, iż strona odmówiła przedstawienia historii rachunku osobistego E. J. i organ kontroli skarbowej, zgodnie z właściwą procedurą, wystąpił z urzędu, o przekazanie przez D Bank Polski danych dotyczących tego rachunku.

Po doręczeniu protokołu kontroli z dnia 22.03.2010 r., strona złożyła za pośrednictwem reprezentującego ją pełnomocnika, zastrzeżenia w przedmiocie m.in. ceny sprzedaży pani C. F. samochodu marki Nissan Atleon. W przedmiotowym piśmie strona złożyła oświadczenie, iż kwota, która wpłynęła na konto E. J. nie była ceną sprzedaży, ale zaliczką na poczet następnych transakcji, która to została zwrócona C. F. w całości gotówką. Jednocześnie pełnomocnik wystąpił o przesłuchanie wspólników firmy "A" w charakterze strony (bez J.J.). Zaznaczyć należy, iż w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego, jeszcze przed wnioskiem pełnomocnika, strona (E., W. i J. J.) została wezwana na przesłuchanie w charakterze strony w dniu 02.02.2010 r., jednakże zgodnie z adnotacją zawartą na wezwaniach, przysługiwało stronie prawo odmowy wyrażenia zgody na przesłuchanie i z prawa tego strona skorzystała. Strona wyraziła natomiast zgodę i państwo E. i W. J. zostali przesłuchani w charakterze strony na wniosek pełnomocnika, w dniu 29.04.2010 r. Do protokołów przesłuchania strony z dnia 29.04.2010 r., wspólnicy zeznali, iż kwota w wysokości 32.563,00 zł była nadwyżką za uzyskany kredyt na samochód przez panią C. F. i kwota ta została jej zwrócona.

E. J., do protokołu przesłuchania strony, zapytana o wyjaśnienie sprawy "zaliczki", zeznała na tę okoliczność, iż "... nie umiem tego wyjaśnić...". A na pytanie, dlaczego zaliczka związana z następnymi transakcjami (a więc związana z działalnością gospodarczą) trafiła na Pani konto osobiste, a nie na konto firmowe "A" odpowiedziała "nie wiem". Nie wiedziała również czy były następne transakcje. W. J. do protokołu przesłuchania strony, na tę samą okoliczność zeznał, iż "... nie wiem jak to się stało, trudno mi powiedzieć o tej zaliczce...". Potwierdził natomiast, że więcej transakcji nie było. W dalszym ciągu E. J. zeznała m.in., iż przy zawieraniu transakcji sprzedaży samochodu Nissan Atleon nie była obecna, udostępniła jedynie na prośbę męża, swoje osobiste konto bankowe do przeprowadzenia tej operacji. Natomiast W. J. zeznał m.in., że numer konta osobistego żony, przekazał synowi C. F., który z ramienia matki uczestniczył w transakcji. Jemu też, przy odbiorze przez niego samochodu, oddał kwotę 32.563,00 zł jednorazowo gotówką bez żadnego pokwitowania.

Wyjaśnieniom o zwrocie W. F. (synowi C. F.), zasadnie organ kontroli skarbowej nie dał wiary, bowiem zgodnie z zastrzeżeniami z dnia 30.03.2010 r. do protokołu kontroli, wspólnicy firmy "A" oświadczyli, iż "...kwota która wpłynęła na konto E. J.nie była ceną sprzedaży ale zaliczką na poczet następnych transakcji...". Stoi to w sprzeczności z dowodami w postaci rachunków bankowych, które to wskazują zupełnie na coś innego - według wyciągów bankowych z obydwóch rachunków wynika, że tytułem przelewu kwot było uruchomienie kredytu umowa nr [...]- F. C., a nie "zaliczka ..." na poczet przyszłych, niedookreślonych transakcji. Nie bez znaczenia dla oceny tej kwestii jest fakt, iż zwrotu znacznej kwoty strona jakoby dokonała bez żadnego pokwitowania, choć fakt jej wpływu został uwidoczniony na rachunku bankowym E. J. Należy w tym miejscu przypomnieć również, iż w złożonym odwołaniu z dnia 16.07.2010 r. od decyzji nr [...]z dnia [...]., pełnomocnik na str. 5 oświadczył, [... iż strona w toku postępowania kontrolnego znalazła się w niezmiernie skomplikowanej sytuacji i tylko dlatego w wyjaśnieniach pojawiło się najpierw określenie "zaliczka". Strona liczyła się bowiem i liczy się nadal z tym, że C. F. i W. F. mogą nie potwierdzić twierdzeń strony oraz uznać je za pomówienia. Między innymi z tych powodów użyto określenia "zaliczka" przy czym zwraca strona uwagę na to, że "zaliczka" nie oznacza zapłaty lecz podlega rozliczeniu a w przypadku niezrealizowania transakcji podlega ona zwrotowi. Obawiając się zarówno odpowiedzialności własnej jak i kontrahenta strona starała się dopóki nie została do tego zmuszona nie ujawniać wszystkich okoliczności sprawy nie popadając jednak w oczywistą sprzeczność ze stanem faktycznym. Zdaniem strony użycie wyrazu "ZALICZKA" nie pozostaje w sprzeczności z wyjaśnieniami strony, że nadwyżkę uzyskanej - ponad cenę sprzedaży - zwrócono kontrahentowi. Zaliczka też podlega zwrotowi...]. Mając na względzie zacytowane wyżej wyjaśnienia pełnomocnika w kwestii uznania przez stronę wpłaty na konto E.J. jako "zaliczki" uznać należy, iż strona ze znanych tylko sobie powodów nie chce ujawnić ewentualnej przyczyny zastosowania takiego sposobu przyjęcia płatności za ten samochód, sugerując jednocześnie, iż powodem tym są inne okoliczności niż sprzedaż samochodu. W niniejszej sprawie strona działa przez profesjonalnego pełnomocnika i organ kontroli skarbowej zwracając się o wyjaśnienie pewnych spraw ma prawo oczekiwać, iż informacji tych pełnomocnik udziela rzetelnie i zgodnie z prawdą.

Nie można się zgodzić z zarzutem pełnomocnika strony o naruszeniu przepisów postępowania tj. art. 180 i art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie uznanie za dowody w sprawie okoliczności oraz zdarzeń wynikających z zeznań przesłuchanych w sprawie świadków, wyjaśnień stron, faktur VAT, ewidencji podatkowych prowadzonych przez stronę, deklaracji VAT a dopuszczenie w to miejsce niedopuszczalnych domniemań co do faktów i zastąpienie w ten sposób dowodów domniemaniami i przypuszczeniami organu kontroli skarbowej. Strona twierdzi, że zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym nie jest dokumentem korzystającym z domniemania prawdziwości i nie jest dokumentem o którym stanowi art. 194 Ordynacji podatkowej.

Wbrew twierdzeniom skargi organ kontroli skarbowej wskazał, z jakich powodów uznał zeznania świadków - nabywców samochodów za niewiarygodne. Świadkowie ci zeznawali niejednokrotnie, że stan techniczny samochodów był dobry, a mimo tego, upierali się co do ceny zakupu, która to cena znacznie odbiegała od cen rynkowych zawartych w katalogach INFO-EKSPERT i Informatorach Rynkowych EUROTAXGLASS'S. Cena jednego z tych pojazdów (Chrysler Grand Voyager nr rej. [...]) znacznie odbiegała też od jego ceny zamieszczonej przez samą stronę w ogłoszeniu z AUTOGIEŁDY. W dwóch przypadkach, wartość samochodu przyjętego przez ubezpieczyciela do ubezpieczenia samochodu w zakresie AC, także jest znacznie wyższa niż cena samochodów wynikająca z faktury VAT.

Zasadnie uznano za niewiarygodne zeznania świadków wskazujących na zły stan techniczny zakupionych samochodów np. E.W., W. A., T. B., P. T., gdyż samochody w opisanym przez nich w stanie technicznym, w ocenie przesłuchanych na tę okoliczność w charakterze świadków - diagnostów, w żadnym razie nie przeszłyby badania technicznego. Wskazać należy, że wskazany przez w/w nabywców zakres koniecznych napraw był znaczny, a niekiedy porównywalny z cenami zakupu przez nich samochodu. Wskazać należy również, iż samochody w stanie technicznym zeznawanym przez świadków z momentu zakupu nie przeszłyby badania technicznego, a wszystkie samochody posiadały dowód w postaci zaświadczenia o pomyślnie przeprowadzonym badaniu stanu technicznego tego pojazdu przeprowadzonym przez autoryzowaną stację diagnostyczną. Na ocenę wiarygodności zeznań świadków miał wpływ nie tylko fakt, iż nie posiadali oni dokumentów zakupu lub naprawy, które uwiarygodniałyby ich zeznania. Ocena wiarygodności zeznań nastąpiła w oparciu o cały materiał zebrany w toku postępowania m.in. zaświadczeń o stanie technicznym wydanym przez autoryzowaną stację diagnostyczną cenami rynkowymi z fachowych (specjalistycznych) katalogów EUROTAXGLASS'S i INFO-EKSPERT, ogłoszeń giełdowych, wartości przyjętych do ubezpieczenia AC, doświadczenia życiowego i zasad logiki.

Użycie przez organ kontroli skarbowej słowa "głowica" na str. 18 decyzji w zakresie transakcji A. J. wynika z oczywistej pomyłki, powinno być "skrzynia biegów", która to nazwa figuruje na str. 17 tej decyzji. Pozostałe uszkodzenia wymienione na str. 17 i 18 decyzji są takie same. Na innych stronach decyzji przy opisach samochodów i zeznaniach świadków takie słowo już nie występuje, zatem sugestia pełnomocnika o mechanicznym wklejaniu części uzasadnienia dla każdego ze świadków nie znajduje potwierdzenia.

Świadek A.W. nie została przesłuchana z uwagi na jej zamieszkanie w Anglii zatem trudno czynić zarzut organowi w tym zakresie.

Zasadę prawdy obiektywnej wyraża art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z powyższą zasadą powiązana jest kolejna dyrektywa, wskazana w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei zgodnie z art. 191 ustawy organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (zasada swobodnej oceny dowodów). W ocenie Sądu organy podatkowe w toku postępowania nie uchybiły żadnej z wymienionych zasad postępowania dowodowego przyjmując za podstawę kluczowe w sprawie ustalenie, iż ceny sprzedaży pojazdów widniejące na fakturach znacznie różniły się od cen rynkowych.

Nie można podzielić twierdzeń strony skarżącej, jakoby materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe był niepełny. W sprawie przesłuchanych zostało wielu świadków – nabywców samochodów, ocena ich zeznań była wnikliwa, a każdy przypadek został szczegółowo opisany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo organy podatkowe skonfrontowały ceny widniejące na fakturach z danymi zawartymi w wydawnictwie specjalistycznym "INFO-EXPERT" i katalogu EUROTAXGLASS, co tylko potwierdziło wiarygodność ustaleń organów. Jeżeli chodzi o świadków, którzy w trakcie zeznań twierdzili, że zapłata za pojazd nastąpiła w kwocie wskazanej na fakturze, organy podatkowe wytykając wewnętrzne nieścisłości w relacji tych świadków, w sposób logiczny, zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego wykazały, że zeznaniom tym nie można było dać wiary.

Nie znajduje potwierdzenia w przedmiotowej sprawie stwierdzenie pełnomocnika strony, iż rozstrzygnięto wszelkie wątpliwości i niejasności na niekorzyść strony czym naruszono zasadę in dubio pro tributario, czyli zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Organ kontroli skarbowej podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu kontrolnym oraz właściwie zastosował odpowiednie w przedmiotowej sprawie przepisy prawa podatkowego i procesowego. Dołożył należytej staranności, aby zebrać materiał dowodowy, w ramach istniejących możliwości w sposób jak najobszerniejszy. Zdaniem Sądu dokonał on prawidłowej oceny całego zebranego materiału dowodowego, nie przekraczając przy tym prawa do swobodnej jego oceny.

Bezzasadny jest zarzut pełnomocnika strony o naruszeniu przepisów postępowania tj. art. 182 Ordynacji podatkowej, poprzez zażądanie informacji o rachunkach bankowych, obrotach na nich i stanach pomimo nie ujawnienia w toku postępowania dowodów i okoliczności wskazanych we wskazanym wyżej przepisie, gdyż przed dniem skierowania żądania do strony na podstawie art. 183 ustawy Ordynacja podatkowa nie ujawniono żadnej okoliczności wskazującej na uzupełnienia dowodów lub ich porównania z danymi pochodzącymi z banku co wskazuje, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dysponował informacjami nie wynikającymi z postępowania kontrolnego a samo postępowanie kontrolne służyło jedynie do potwierdzenia informacji spoza postępowania co oznacza pozyskanie dowodów w sposób naruszających prawo, skutkiem czego nie powinny one stanowić podstawy dokonywania jakichkolwiek rozstrzygnięć.

Wskazać należy, iż w dniu 09.11.2009 r. skierowano do strony za pośrednictwem reprezentującego ją pełnomocnika, wezwanie nr UKS [...], na podstawie przepisów art. 155 § oraz art. 189 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004 r. nr 8, poz. 65 z późn. zm.), do:

- dostarczenia szczegółowej historii rachunku bankowego nr [...] posiadanego przez E. J. zam. [...]Złotoryja, ul. S. [...]w 2008 r., gdyż jak wskazują dokumenty źródłowe firmy "A" s. c., konto to wykorzystywane było w prowadzonej przez tą firmę działalności gospodarczej,

- lub upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. do wystąpienia do instytucji finansowych o udzielenie tych informacji za rok 2008,

- bądź jednoznaczną odmowę udzielenia informacji oraz przedstawienia dokumentacji w w/w zakresie i jednoznaczną odmowę upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. do wystąpienia do banków o przekazanie informacji w w/w zakresie.

Przesłanką do tego wystąpienia było wykorzystywanie tego konta w działalności gospodarczej firmy "A", co wprost wynika z dokumentów źródłowych firmy "A". Z tych dokumentów organ kontroli skarbowej powziął dane o numerze tego rachunku bankowego. Ponadto strona i pełnomocnik strony, w wezwaniu powyższym zostali poinformowani, iż: Jeżeli w wyznaczonym w niniejszym wezwaniu terminie nie udzielą w/w informacji, bądź odmówią jej udzielenia albo nie upoważnią Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. do wystąpienia o te informacje, będzie to podstawą do wystąpienia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej do banków o udzielenie tych informacji.

E. J., przesłuchana w charakterze strony w dniu 29.04.2010 r. do protokołu przesłuchania strony nr [...], na pytanie czy posiada osobiste konto lub konta bankowe, w jakim banku i czy było ono wykorzystywane do regulowania płatności bądź otrzymywania należności, które dotyczyły firmy "A" zeznała m.in., iż posiada konto osobiste w tym samym oddziale D w Z.co firma "A" i korzystała z tego konta ze względów praktycznych, bo czasami jest prościej i taniej dokonywać wpłat i wypłat dotyczących firmy "A", dlatego korzystała też z niego w tym celu.

Nie można się zgodzić z zarzutem pełnomocnika strony, iż naruszono przepis art. 33a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, poprzez zaniechanie skierowania żądania do strony i pomimo braku takiego wezwania wystąpienie do D Oddział w Z. z żądaniem udzielenia informacji o rachunku bankowym w związku z czym uzyskane w nielegalny, sprzeczny w przepisami prawa dokument nie może stanowić dowodu w sprawie i stanowić podstawy jakichkolwiek ustaleń faktycznych.

Jak wynika z akt sprawy z wezwaniem do strony o dostarczenie historii prywatnego rachunku bankowego, organ kontroli skarbowej wystąpił na podstawie obowiązujących przepisów. W przedmiotowym wezwaniu, strona została poinformowana o przyczynach tego wezwania jak również konsekwencjach w przypadku jego niespełnienia. Organ kontroli skarbowej wypełnił więc dyspozycję zawartą w art. 33a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, co do przesłanek zastosowania procedury przewidzianej w tym artykule.

Nie można się zgodzić z zarzutem pełnomocnika strony, iż w sprawie tej naruszono przepisy prawa materialnego tj. 9, art. 14, art. 27 ust. 1 oraz art. 45 ust. 1 i ust. 6 u.p.d.f., poprzez ich wadliwe zastosowanie polegające na bezzasadnym, nie znajdującym dostatecznego uzasadnienia zgromadzonymi w sprawie dowodami ustaleniu, że kwoty przychodu uzyskiwanego ze sprzedaży samochodów są wyższe aniżeli wykazane przez stronę w wystawionych fakturach VAT oraz prowadzonych ewidencjach podatkowych i składanych deklaracjach skutkiem czego określono kwoty przychodu w wadliwych, wyższych od rzeczywistych wartościach.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, iż skarżąca w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2008r. dokonywała sprzedaży samochodów używanych osobowych i ciężarowych, dokumentując transakcje sprzedaży fakturami VAT, a także, iż w prowadzonej dokumentacji wykazywała ceny sprzedaży znacznie niższe od cen rynkowych.

Z art. 24a u.p.d.f. wynika obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Zgodnie z § 11 ust. 1-5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie. Nie mogą zatem stanowić podstawy zapisów w księdze podatkowej takie dowody, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, jaka mają dokumentować, czyli nierzetelne.

Zgodnie z art. 193 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, przy czym księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Natomiast z mocy § 4 powołanego artykułu ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub wadliwie (z wyjątkiem wskazanym w § 5) organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1. Fakt nierzetelności ksiąg i jego skutki dla postępowania podatkowego organ stwierdza z zastosowaniem trybu wskazanego w § 6-8 Ordynacji podatkowej.

W toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustaliły jednak, z zachowaniem wymaganego trybu postępowania, o którym mowa wyżej, że w księgach podatkowych za poszczególne miesiące 2008 r. strona skarżąca w sposób wadliwy rejestrował zaistniałe zdarzenia gospodarcze poprzez nie ewidencjonowanie faktycznej wartości sprzedaży.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy /dokumenty źródłowe ( faktury VAT), zeznania świadków – nabywców samochodów, danych zawartych w wydawnictwie "INFO-EXPERT" i EUROTXGLASS, umowy kredytowe nabywców, dowody dokumentujących stan techniczny pojazdów / uzasadniał ocenę, że deklarowane przez skarżącą spółkę ceny sprzedaży pojazdów nie odzwierciedlały rzeczywistości. Zdaniem Sądu, uznanie przez organy podatkowe przedmiotowych ksiąg za nieodzwierciedlające rzeczywistego stanu rzeczy, a przez to nierzetelne, nie jest dowolne i zostało dokonane bez naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej.

Oceniając zarzut naruszenia przepisów odnoszących się do metod szacowania podstawy opodatkowania, a mianowicie art. 23§1 i §3§2 oraz art. 193§2 i §6 Ordynacji podatkowej, trzeba stwierdzić, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. Należy podkreślić, że przepisy zawarte w art. 23 Ordynacji podatkowej uprawniają organ do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, w przypadkach, gdy podatnik m.in. w celu uchylenia się od opodatkowania zataił przed organami część lub całość osiąganych przez niego obrotów. W takiej sytuacji organ podatkowy na podstawie art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej odtwarza wartość zrealizowanych przez podatnika transakcji, która wystąpiła w rzeczywistości. Szacowanie podstawy opodatkowania w tym wypadku jest działaniem procesowym organu, którego celem jest ustalenie wartości transakcji dokonanych przez podatnika, w takim rozmiarze w jakim podatnik wartości te ustalił ze swoimi kontrahentami. Organ ma obowiązek przy oszacowaniu podstawy opodatkowania podjąć wszystkie niezbędne działania w celu określenia tej wartości w sposób jak najbardziej zbliżony do rzeczywistej treści transakcji dokonanych przez podatnika. Obowiązek ten wynika z treści przepisu art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że "Określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, uzasadnia wybór metody oszacowania". Także zawarte w art. 23 § 3 pkt 1-6 Ordynacji podatkowej wyliczenie metod oszacowania oraz treść art. 23 § 4 tego aktu uprawniającego organ do zastosowania innej metody oszacowania niż wskazane w art. 23 § 3 potwierdza tezę, że oszacowanie podstawy opodatkowania nie jest procesem polegającym na pominięciu rzeczywistej wartości transakcji dokonanych przez podatnika lecz, że jest to działanie mające na celu jedynie odtworzenie tej wartości.

W tym stanie rzeczy, Sąd wskazuje, że w myśl art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Może ją określić stosując następujące metody:

1) porównawczą wewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu;

2) porównawczą zewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach;

3) remanentową - polegającą na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu;

4) produkcyjną - polegającą na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa;

5) kosztową - polegającą na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie;

6) udziału dochodu w obrocie - polegającą na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży (wykonanych usług) w całym obrocie (art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z jej art. 23 § 4, w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy nie można zastosować metod, o których mowa w § 3, organ podatkowy może w inny sposób oszacować podstawę opodatkowania. Ponadto ustawodawca podkreślił, że określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania, zaś organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, winien uzasadnić wybór metody (art. 23 § 5).

Wybór metody determinowany jest materiałem faktycznym, jakim dysponuje organ, jak również charakterem działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę. Ustalenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania zawiera już w swej istocie ryzyko, że nie będzie to dokładnie tożsame z rzeczywistością. Ryzyko to obciąża jednak podatnika, który z przyczyn od niego zależnych prowadzi ewidencję w sposób nierzetelny. Tak więc ustalenie podstawy obliczenia podatku w drodze szacunku polega na dokonaniu ustaleń przybliżonych do stanu rzeczywistego, ale nie tożsamego.

Oceniając tą kwestię, podkreślenia wymaga, iż organ I instancji szczegółowo opisał i uzasadnił, dlaczego skorzystał z dyspozycji art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, który dopuszcza dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania według metody "wypracowanej" przez organ podatkowy i wyjaśnił również brak podstaw do zastosowania metod szacunku określonych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Przy dokonaniu oszacowania na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, wyznacznikami działania organu podatkowego są zasady ogólne postępowania podatkowego (art. 120 - art. 129 Ordynacji podatkowej ) oraz wynikająca z art. 23 § 5 tego aktu dyrektywa nakazująca określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania.

Zwrócić trzeba także uwagę, iż w orzecznictwie sądowoadministracyjnym uznaje się, że w świetle art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej, kontroli sądowej podlega nie wybór metody jako takiej, lecz to, czy zastosowane w tej metodzie dane znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym i czy prawidłowy jest wniosek końcowy organu / por. wyroki WSA: w Kielcach z dnia 15 października 2009 r., sygn.I SA/Ke 348/09, LEX nr 532793, w Gdańsku z dnia 24 kwietnia 2008 r., sygn. I SA/Gd 1050/07, LEX nr 467090 /.

Organ I instancji prawidłowo uzasadnił, dlaczego nie mógł zastosować żadnej z metod wskazanych w przepisie art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, jak również bez naruszenia przepisu zawartego w § 5 podał argumenty dla zastosowanej przez siebie metody, która polegała na odniesieniu cen pojazdów wykazanych na zakwestionowanych fakturach, do cen rynkowych wykazanych w "INFO EXPERT" i EUROTAXGLASS.

Warto zwrócić uwagę, iż w tych przypadkach, do których zastosowano szacowanie, organ I instancji szczegółowo opisał zeznania świadków nabywców pojazdów oraz ocenił je z punktu widzenia ich wiarygodności, w szczególności co do ceny nabycia, jak i wskazywanych usterek, uzasadniając, dlaczego wiary tej odmawia. Ocena ta ma swoje uzasadnienie w przepisie art. 191 Ordynacji podatkowej i wbrew stanowisku skarżącego nie nosi przymiotu dowolności stanowisko, iż usterki samochodów wskazane przez świadków miały charakter eksploatacyjny i nie wpływały znacząco na stan techniczny pojazdów, w sytuacji, gdy wszystkie samochody przeszły pozytywnie badania techniczne i zostały dopuszczone do ruchu drogowego.

W przypadku sprzedaży części i akcesoriów samochodowych, organ oparł swoje ustalenia o dokumenty jednostki. Ustalono, iż na sprzedawane części i akcesoria samochodowe, strona wykazała w podatkowej księdze przychodów i rozchodów średnią marżę w wysokości 9,82%. Przeprowadzona analiza około 600 stosowanych przez firmę "A" cen na podstawie przedłożonych do kontroli faktur zakupu oraz paragonów z kasy fiskalnej wykazała, iż każdy asortyment towaru posiadał przypisany kod z komputerowego programu magazynowego użytkowanego przez firmę "A". Powyższy kod zaznaczono na fakturze zakupu obok nazwy towaru, a ponadto, co do niektórych asortymentów określono na tej fakturze ich cenę sprzedaży. Do analizy stosowanych przez firmę "A cen, przyjęto więc te faktury VAT, na których określono obok kodu towaru jego cenę sprzedaży. Stwierdzono ponadto, iż ceny sprzedaży towaru określone na fakturach zakupu nie odbiegają od cen zawartych na paragonach sprzedaży. Przeprowadzona na podstawie w/w danych analiza wykazała, iż średnia marża stosowana w 2008 r. przez firmę "A" na części i akcesoria samochodowe wynosiła 38,03%. Po protokole strona przedstawiła swoje zestawienie z naniesionymi faktycznymi (jak podkreśliła strona) cenami sprzedaży dotyczące tego samego asortymentu - średnia marża wyniosła 29,22% i taka marża została przyjęta do szacunkowego określenia obrotu ze sprzedaży części i akcesoriów samochodowych.

Organ kontroli skarbowej w celu obiektywnej oceny zagadnienia dotyczącego wysokości marży, wystąpił do sklepów motoryzacyjnych z terenu J., Z. i L. z prośbą o udzielenie informacji o wysokości marży stosowanej w roku 2008 przy sprzedaży detalicznej części i akcesoriów samochodowych. Z udzielonych przez właścicieli sklepów odpowiedzi wynika, że marża na powyższy asortyment wynosiła od 16% do 35%. Jak widać z powyższego, marża ustalona w oparciu o dokumenty źródłowe i wyjaśnienia strony, nie odbiega od wysokości marż podanych przez okoliczne sklepy motoryzacyjne.

Do wyliczenia przychodu ze sprzedaży części i akcesoriów, organ kontroli skarbowej przyjął średnią marżę w wysokości 29,22%, zgodnie z podanymi przez podatnika cenami sprzedaży na wybrany asortyment. Dlatego też, mając na uwadze stwierdzone w toku kontroli nieprawidłowości, organ kontroli skarbowej zasadnie uznał, że księga przychodów i rozchodów 2008 r. jest nierzetelne, gdyż nie odzwierciedla stanu rzeczywistego w zakresie sprzedaży samochodów i części zamiennych.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.