Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 960/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 179
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Urszula Zięba Sędziowie WSA Inga Gołowska WSA Stanisław Grzeszek (spr.) po rozpoznaniu w dniu 14 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi T. I. s.c. [...] w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania dokumentów skargę oddala.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 23 grudnia 2020 r. T. s.c. [...] zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z prośbą o wydanie kserokopii: wszystkich dokumentów wskazanych w postanowieniu z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...], wyłączonych z akt kontroli celno-skarbowej nr [...]; wszystkich dokumentów wskazanych w postanowieniu z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...], włączonych do akt kontroli celno-skarbowej nr [...]

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z dnia 28 stycznia 2021 r. nr [...] odmówił spółce wydania kserokopii wyłączonych dokumentów postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...], gdyż dokumenty te zawierały dane dotyczące podmiotów nie będących stronami przedmiotowej kontroli celno-skarbowej. Organ I instancji powołał się w uzasadnieniu na przesłankę interesu publicznego oraz na związanie ww. postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r.

Spółce zostało wydane jedynie zanonimizowane pismo Poczty Polskiej z dnia 11 sierpnia 2020 r., stanowiące odpowiedź na wezwanie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. do złożenia wyjaśnień oraz przekazania dokumentów.

W zażaleniu T. s.c. [...] zarzuciła naruszenie:

- art. 178 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez odmówienie jej wglądu w akta sprawy przejawiającej się w odmowie wydania kserokopii wyłączonych dokumentów postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...], podczas gdy przysługuje jej prawo do wglądu w dokumentację sprawy na każdym etapie toczącego się postępowania;

- art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż kserokopie dokumentów, które zostały wyłączone z akt postępowania postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...] nie mogą zostać jej wydane, z uwagi na ochronę interesu publicznego rozumianego jako ochrona interesów osób trzecich jakim jest ochrona danych podmiotów gospodarczych niebędących stroną kontroli, podczas gdy organ nie wskazał zarówno zakresu podmiotowego jak i przedmiotowego dokumentów, które zostały wyłączone z akt prowadzonego postępowania kontrolnego (prawidłowo winno być: kontroli celno-skarbowej), a zatem nie ma ona możliwości weryfikacji tychże dokumentów pod względem merytorycznym oraz ewentualnego odniesienia się do kwestii zasadności wyłączenia tych dokumentów z akt postępowania kontrolnego (kontroli celno- skarbowej);

- art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dostatecznego wykazania przez organ kontrolujący istnienia przesłanki interesu publicznego w okolicznościach prowadzonego postępowania uzasadniającego wyłączenie dokumentacji wskazanej w postanowieniu z dnia 28 stycznia 2021 r. oraz postanowieniu z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...];

- art. 120 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych objawiający się niepełnym i lakonicznym wskazaniem podstawy faktycznej wyłączenia dokumentacji z akt postępowania w oparciu o postanowienie z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...] i ograniczenie przez organ wyjaśnień w tym przedmiocie do stwierdzenia, iż ujawnienie tych danych mogłoby narazić na szkodę interesy podmiotów trzecich niebędących stroną kontroli;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe uzasadnienie postanowienia polegające na niedostatecznym wyjaśnieniu zasadności przesłanek, którymi organ kierował wyłączając wskazaną w postanowieniu dokumentację i ograniczeniu się w zasadzie do lakonicznego stwierdzenia, iż ujawnienie tych dokumentów mogłoby narazić na szkodę interesy osób trzecich niebędących stroną kontroli;

- art. 124 w zw. z art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wyjaśnienia ze strony organu w sposób jasny i precyzyjny, a zarazem zrozumiały przesłanek wydanego rozstrzygnięcia, w tym zakresu przedmiotowego i podmiotowego wyłączonej dokumentacji, co stanowi rażące naruszenie zasady przekonywania strony, bowiem nie jest ona przekonana co do słuszności i trafności rozstrzygnięcia zawartego w postanowieniu;

- art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak zapewnienia jej czynnego udziału w toczącym się postępowaniu przejawiające się odmową wydania kserokopii dokumentacji wyłączonej z akt postępowania, w sytuacji, gdy treść tej dokumentacji nie jest jej znana, a tym samym nie ma ona możliwości wypowiedzenia się co do zasadności zastosowanego przez organ wyłączenia.

Zarzucając powyższe, spółka wniosła o zmianę postanowienia i nakazanie wydania kserokopii dokumentacji wyłączonej postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...] z akt postępowania kontrolnego (kontroli celno-skarbowej) toczącego się pod znakiem sprawy: [...], ewentualnie o zmianę postanowienia i nakazanie wydania kserokopii zanonimizowanej dokumentacji wyłączonej ww. postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 2 czerwca 2021 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ II instancji wyjaśnił, że postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...], wydanym na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wyłączył z akt kontroli celno-skarbowej następujące dokumenty: Pismo Poczty Polskiej z dnia 11 sierpnia 2020 r. Nr [...] (karty 635-636); Umowę ID nr [...] z dnia 3 kwietnia 2020 r. zawartą pomiędzy Pocztą Polską Spółka Akcyjna z siedzibą w Warszawie a Skarbem Państwa - Ministerstwem Zdrowia z siedzibą w Warszawie (karty 637-657); Fakturę VAT nr [...] z dnia 7 maja 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 675); Fakturę korektę nr [...] z dnia 20 maja 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 676); Fakturę VAT nr [...] z dnia 7 maja 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 677); Fakturę korektę nr [...] z dnia 12 maja 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 678); (błędnie wskazano numer korekty faktury, prawidłowo winno być: [...]); Fakturę VAT nr [...] z dnia 7 maja 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 679); Fakturę VAT nr [...] z dnia 4 czerwca 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 680); Fakturę VAT nr [...] z dnia 4 czerwca 2020 r. wystawiona przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 681); Dowód przyjęcia magazynowego [...] z dnia 12 marca 2020 r. wystawiony przez Centralną Bazę Rezerw Sanitarno-Przeciwepidemicznych w P. k/Z. (karta 827).

W uzasadnieniu organ podatkowy wyjaśnił, iż wymienione dokumenty zostały wyłączone ze względu na interes publiczny, jakim jest ochrona danych podmiotów gospodarczych i osób niebędących stroną postępowania, których ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interesy tych podmiotów.

DIAS w K. odniósł się następnie do pojęcia interesu publicznego i wyjaśnił, że udostępnienie całości żądanych dokumentów powodowałoby naruszenie ww. interesu poprzez dopuszczenie do ujawnienia spółce danych osób trzecich, hipotetycznie narażając je na określone niebezpieczeństwo i naruszało ich dobra, jak też podważało ich zaufanie do organów podatkowych.

Organ II instancji podkreślił, że dane podmiotów, które w aktach sprawy występują, a nie są stroną postępowania, ani kontrahentami strony, podlegają ochronie. Podmioty te mają uzasadnione prawo do ochrony swoich danych osobowych i prawo do prywatności.

Zarówno umowa ID nr [...] z dnia 3 kwietnia 2020 r. zawarta pomiędzy Pocztą Polską Spółka Akcyjna z siedzibą w Warszawie a Skarbem Państwa - Ministerstwem Zdrowia z siedzibą w Warszawie; dowód przyjęcia magazynowego [...] z dnia 12 marca 2020 r. wystawiony przez Centralną Bazę Rezerw Sanitarno-Przeciwepidemicznych w P. k/Z. ; jak również wyłączone faktury dotyczą innych niż T. s.c[...] podmiotów oraz dokonanych przez te podmioty czynności. Stąd jak podkreślił DIAS w K., podziela on stanowisko organu I instancji w sprawie odmowy stronie zapoznania się z wyżej wymienionymi dokumentami.

DIAS w K. podniósł, że zgodnie z zapewnieniem organu I instancji, rzeczone dokumenty nie mają wpływu na ustalenia przedmiotowej kontroli celno-skarbowej, gdyż nie są związane ze sprawą. Zatem wynik kontroli kończący kontrolę celno-skarbową nie będzie opierać się na jakimkolwiek dokumencie, co do którego strona nie miałaby dostępu.

W kontekście powyższych wyjaśnień za chybiony należy uznać, w ocenie organu, zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie przedmiotowego postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją powołanych przepisów, w szczególności przez przyjęcie, że nie zapewniono stronie czynnego udziału w toczącej się kontroli celno-skarbowej, przejawiające się odmową wydania kserokopii dokumentacji wyłączonej z akt.

Jak podniósł organ II instancji, przewidziane w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej wyłączenie prawa strony do wglądu w akta sprawy z uwagi na interes publiczny, nie stoi w sprzeczności z przepisami powołanymi przez odwołującą. Bowiem przedmiotowe dokumenty pozostają bez znaczenia dla prowadzonej kontroli celno-skarbowej.

Nadto, postanowienie o odmowie umożliwienia zapoznania się z dokumentami zawierać winno uzasadnienie, w którym znajdzie się kwestia przesłanki negatywnej dostępu do dokumentów, co w rozpatrywanej sprawie miało miejsce, zatem nie doszło również do naruszenia art. 178 Ordynacji podatkowej.

DIAS w K. podkreślił, że z postanowienia organu I instancji jasno wynika jakie dokumenty zostały wyłączone z akt kontroli celno-skarbowej i dlaczego. Jeżeli organ podatkowy zgromadził informacje dotyczące innych podatników niezwiązanych z przedmiotową kontrolą, to ma obowiązek utrzymać w tajemnicy te dane, które pozwoliłyby podmiotom nieuprawnionym na ich identyfikację.

Organ II instancji odnosząc się do zarzutu dotyczącego daty wydania postanowienia o wyłączeniu dokumentów, tj. po ośmiu miesiącach od wszczęcia kontroli celno-skarbowej wskazał, że organ I instancji dokumenty od Poczty Polskiej S.A. otrzymał w dniu 17 sierpnia 2020 r., a od Centralnej Bazy Rezerw Sanitarno-Przeciwepidemicznych w P. - w dniu 16 października 2020 r., natomiast postanowienie o wyłączeniu z akt kontroli celno-skarbowej Nr [...] dokumentów wydano w dniu 4 grudnia 2020 r., czyli po 1,5 miesiąca. Ostatecznie jednak powyższe uchybienie nie ma wpływu na wydane postanowienia o wyłączeniu i odmowie wydania dokumentów.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, iż Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., zasadnie wydał ww. postanowienie z dnia 28 stycznia 2021 r. Ograniczenie dostępu do informacji, za wyjątkiem informacji dotyczących strony, tj.. s.c. [...], odgrywa decydującą rolę przy ochronie interesu publicznego. Ochrona interesu publicznego stanowi podstawę do wyłączenia dokumentów z akt kontroli celno-skarbowej i tym samym do odmowy udostępnienia stronie wyłączonych dokumentów.

W skardze T. I. s.c. [...] zarzuciła naruszenie:

- art. 124 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez brak odniesienia się przez organ II instancji do jej wniosku w przedmiocie wydania kserokopii zanonimizowanej dokumentacji wyłączonej postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r., nr [...] z akt postępowania kontrolnego (kontroli celno-

skarbowej) toczącego się pod znakiem sprawy: [...], co

stanowi o niepełnym rozpatrzeniu podniesionych przez nią zarzutów w złożonym zażaleniu na postanowienie organu I instancji.

- art. 178 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez odmówienie jej wglądu w akta sprawy przejawiającej się w odmowie wydania strony kserokopii wyłączonych dokumentów postanowieniem nr [...] z dnia 4 grudnia 2020 r. podczas gdy przysługuje jej prawo do wglądu w dokumentację sprawy na każdym etapie toczącego się postępowania,

-art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że kserokopie dokumentów, które zostały wyłączone z akt postępowania postanowieniem nr [...] z dnia 4 grudnia 2020 r. nie mogą zostać jej wydane, z uwagi na naruszenie interesu publicznego poprzez dopuszczenie do ujawnienia skarżącej spółce danych osób trzecich, hipotetycznie narażając je na określone niebezpieczeństwo i naruszało ich dobra, jak też podważało ich zaufanie do organów podatkowych, podczas gdy organ nie wskazał zarówno zakresu podmiotowego jak i przedmiotowego dokumentów, które zostały wyłączone z akt prowadzonego postępowania kontrolnego, a zatem nie ma ona możliwości weryfikacji tychże dokumentów pod względem merytorycznym oraz ewentualnego odniesienia się do kwestii zasadności wyłączenia tych dokumentów z akt postępowania kontrolnego,

- art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dostatecznego wykazania przez organ kontrolujący, istnienia przesłanki interesu publicznego w okolicznościach prowadzonego postępowania uzasadniającego wyłączenie dokumentacji wskazanej w postanowieniu Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 28 stycznia 2021 r., oraz postanowieniu z dnia 4 grudnia 2020 r.,

- art. 120 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych objawiający się niepełnym i lakonicznym wskazaniem podstawy faktycznej wyłączenia dokumentacji z akt postępowania w oparciu o postanowienie nr [...] z dnia 4 grudnia 2020 r. i ograniczenie przez organ wyjaśnień w tym przedmiocie do stwierdzenia, iż ujawnienie tych danych mogłoby narazić na szkodę interesy podmiotów trzecich niebędących stroną kontroli, a także lakoniczne wskazanie, iż rzeczone dokumenty nie mają wpływu na ustalenia przedmiotowej kontroli celno-skarbowej,

- art. 121 § 1 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, polegające na niedostatecznym wyjaśnieniu zasadności przesłanek, którymi organ kierował wyłączając wskazaną w zaskarżonym postanowieniu dokumentację i ograniczeniu się w zasadzie do lakonicznego stwierdzenia, iż ujawnienie tych dokumentów mogłoby narazić na szkodę interesy osób trzecich niebędących stroną kontroli, a także, stwierdzenie iż rzeczone dokumenty nie mają wpływu na ustalenia przedmiotowej kontroli celno-skarbowej,

- art. 124 w zw. z art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wyjaśnienia ze strony organu w sposób jasny i precyzyjny, a zarazem zrozumiały przesłanek wydanego rozstrzygnięcia, w tym zakresu przedmiotowego i podmiotowego wyłączonej dokumentacji, co stanowi rażące naruszenie zasady przekonywania strony, bowiem nie jest ona przekonana co do słuszności i trafności rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym postanowieniu,

- art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak zapewnienia stronie czynnego udziału w toczącym się postępowaniu przejawiające się odmową wydania kserokopii dokumentacji wyłączonej z akt postępowania, w sytuacji gdy treść tej dokumentacji nie jest jej znana, a tym samym nie ma ona możliwości wypowiedzenia się co do zasadności zastosowanego przez organ wyłączenia.

W oparciu o powyższe zarzuty strona skarżąca wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia i nakazanie wydania kserokopii dokumentacji wyłączonej postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r., ewentualnie o zmianę zaskarżonego postanowienia i nakazanie wydania kserokopii zanonimizowanej dokumentacji wyłączonej postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, że sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.").

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie ma zatem obowiązku badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (tak NSA w wyroku z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt: FSK 2326/04).

Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Z istoty bowiem kontroli wynika, że zasadność zaskarżonej decyzji (postanowienia) podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Niezwiązanie zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd administracyjny bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności, czy bezczynności organu administracji publicznej.

Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji (postanowienia), stwierdzenia jej nieważności bądź wydania decyzji (postanowienia) z naruszeniem prawa, przewidziane są w art. 145 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla ten akt w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Jednocześnie zaznaczyć trzeba, iż korzystając z uprawnienia, które przyznaje sądowi administracyjnemu art. 119 pkt 3 w związku z art. 120 p.p.s.a., dopuszczający możliwość rozpoznania w postępowaniu uproszczonym skargi, której przedmiotem jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, Sąd procedował w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonych granicach, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia.

Kontroli Sądu zostało przedstawione w trybie skargi postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 czerwca 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 28 stycznia 2021 r. w sprawie odmowy wydania skarżącej spółce kserokopii wyłączonych (postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. nr [...]) dokumentów, gdyż dokumenty te zawierały dane dotyczące podmiotów niebędących stronami przedmiotowej kontroli celno-skarbowej.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do oceny zasadności odmowy wydania stronie skarżącej kserokopii dokumentów, które zostały objęte postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. wydanym na podstawie art. 179 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., powoływanej dalej jako "O.p.") takich jak: Pismo Poczty Polskiej z dnia 11 sierpnia 2020 r. Nr [...] (karty 635-636); Umowa ID nr [...] z dnia 3 kwietnia 2020 r. zawarta pomiędzy Pocztą Polską Spółka Akcyjna z siedzibą w Warszawie a Skarbem Państwa - Ministerstwem Zdrowia z siedzibą w Warszawie (karty 637-657); Faktura VAT nr [...] z dnia 7 maja 2020 r. wystawiona przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 675); Fakturę korekta nr [...] z dnia 20 maja 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 676); Faktura VAT nr [...] z dnia 7 maja 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 677); Faktura korekta nr [...] z dnia 12 maja 2020 r. wystawiona przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 678); (błędnie wskazano numer korekty faktury, prawidłowo winno być: [...] Faktura VAT nr [...] z dnia 7 maja 2020 r. wystawiona przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 679); Faktura VAT nr [...] z dnia 4 czerwca 2020 r. wystawioną przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 680); Faktura VAT nr [...] z dnia 4 czerwca 2020 r. wystawiona przez Pocztę Polską S.A. dla Ministerstwa Zdrowia (karta 681); Dowód przyjęcia magazynowego [...] z dnia 12 marca 2020 r. wystawiony przez Centralną Bazę Rezerw Sanitarno-Przeciwepidemicznych w P. k/Z. (karta 827).

Organy obu instancji w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć powołały się na przesłankę interesu publicznego oraz na związanie postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r.

Natomiast według strony skarżącej, organy nie wykazały na czym polega naruszenie interesu publicznego i niezasadnie odmówiły dostępu do części materiałów dowodowych, przynajmniej w wersji zanonimizowanej.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do przepisów O.p. Nadrzędna zasada postępowania podatkowego stanowi, że organy działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.). Postępowanie podatkowe winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które obowiązane są udzielić niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 O.p.). W myśl art. 123 § 1 O.p., organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. W myśl art. 124 O.p., organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. Stosownie do art. 129 i art. 133 O.p., postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla stron.

Zgodnie z art. 178 § 1 O.p. strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Zasada ta ulega jednak pewnym ograniczeniom, o których mowa w art. 179 § 1 O.p. W myśl tego przepisu, art. 178 O.p. nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Wyłączenie dokumentów z akt ze względu na interes publiczny może nastąpić m.in. w przypadku, gdy organ ma do czynienia z tajemnicą śledztwa czy też ochroną interesu (danych) osób trzecich. O.p. nie definiuje pojęcia interesu publicznego.

Organ, powołując się na zaistnienie wskazanych okoliczności i treść art. 179 § 2 O.p., winien w sposób pełny uzasadnić swoje stanowisko zgodnie z art. 217 O.p., z uwzględnieniem okoliczności konkretnej sprawy.

W ocenie Sądu organy obu instancji w przedmiotowej sprawie w sposób właściwy zdefiniowały interes publiczny rozumiany jako korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Zasadnie podały, że "interesem publicznym" jest także dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych lub osobach.

Również w judykaturze termin ten rozumie się w taki sam sposób (wyroki: NSA z 30 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1876/10; z 12 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 3037/11; z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2302/15; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 203/18; WSA w Lublinie z dnia 16 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 506/07), zaś Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela te poglądy.

Sąd kontrolując sprawę stwierdził, że organy podatkowe działały zgodnie z prawem, stwierdzając, że wniosek o zapoznanie się z wyżej wymienionymi dokumentami nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd po zapoznaniu się z przedmiotowymi dokumentami potwierdził zasadność stanowiska organów obu instancji, że dokumenty te zawierają informacje, których ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes publiczny z uwagi na fakt, że zawierały dane podmiotów gospodarczych niezwiązanych bezpośrednio ze stroną skarżącą, dane o działalności kontrahentów i podmiotów niezwiązanych bezpośrednio ze stroną skarżącą.

Organ II instancji w zaskarżonym postanowieniu kierując się interesem publicznym, trafnie przyjął, że dokumenty wyłączone z akt sprawy zawierają informacje dotyczące (podmiotów), osób trzecich niebędących stroną tego postępowania, a zatem są to dane prawnie chronione. Interes publiczny w tym przypadku stanowiło dobro osób trzecich, których dotyczyły wyłączone z akt sprawy dokumenty.

Pojęcie ochrony danych osób trzecich należy rozumieć w znaczeniu szerokim, w którym mieszczą się m.in. informacje stanowiące tajemnicę handlową dotyczącą innych podmiotów (por. wyrok WSA z 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 58/17). Przez tajemnicę handlową rozumie się m.in. informacje dotyczące wartości transakcji, przedmiot transakcji, źródła zaopatrzenia, treść umów handlowych, jak również inne informacje posiadające wartość gospodarczą np. zawarte w fakturach VAT.

Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, organ II instancji uzasadnił dostatecznie swoje stanowisko. W zaskarżonym postanowieniu wskazał z jakich powodów i w jakim zakresie odmówiono dostępu do wyłączonych z jawności dokumentów oraz podał przyczyny, z powodu których odmówiono dostępu do konkretnych dowodów.

Nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że nie został wskazany zakres podmiotowy i przedmiotowy dokumentów, które zostały wyłączone z akt postępowania kontrolnego. Po pierwsze bliższe informacje na temat wyłączonych dokumentów wskazano w postanowieniu organu I instancji z dnia 4 grudnia 2020 r., a po drugie w wydanych rozstrzygnięciach zarówno organ I jak i II instancji, szczegółowo i zdaniem Sądu wyczerpująco odniosły się do wyłączonych dowodów i wskazały jakie to były dokumenty.

Organ II instancji wskazał na istotną informację, która została przekazana stronie skarżącej, że organ I instancji zapewnił, że przedmiotowe dokumenty nie mają wpływu na ustalenia kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec skarżącej spółki i wynik kontroli kończący kontrolę celno-skarbową nie będzie opierać się na jakimkolwiek dokumencie z tej wyłączonej grupy dokumentów, gdyż nie są one związane ze sprawą.

Według Sądu powyższa informacja będzie dla strony skarżącej gwarancją, że żadne rozstrzygniecie wydane w niniejszej sprawie nie będzie się opierać na tych dokumentach, co do których strona skarżąca nie miała dostępu. W sytuacji, w której na podstawie wyłączonych dokumentów zostaną w sprawie strony skarżącej poczynione ustalenia mające wpływ na jej sytuację procesową czy materialnoprawną, strona skarżąca będzie mogła zakwestionować odmowę udostępnienia jej przedmiotowych dokumentów w postępowaniu (kontrolnym), a później w postępowaniu wymiarowym, a następnie w postępowaniu sądowoadministracyjnym mającym na celu kontrolę postępowania wymiarowego i zapadłych w nim decyzji (por. m.in. wyrok WSA z 17 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 183/15, wyrok WSA z dnia 8 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 496/19).

Należy też podkreślić, że postanowieniem z dnia 4 grudnia 2020 r. organ I instancji włączył do akt sprawy (kontroli celno-skarbowej) jako dowód zanonimizowaną kserokopię pisma Poczty Polskiej z dnia 11 sierpnia 2020 r. wcześniej wyłączonego z akt sprawy, którego treść nie wskazuje na bezpośredni związek podmiotów w nim wymienionych (których dotyczą pozostałe dokumenty) z postępowaniem kontrolnym prowadzonym w sprawie skarżącej spółki w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2020 r. do 31 marca 2020 r., co potwierdza zasadność przyjętego przez organy stanowiska w sprawie.

Sąd orzekający w sprawie, w kontekście sugerowanej w skardze zasadności ewentualnego dokonania anonimizacji treści wyłączonych dokumentów stwierdził, że analiza treści dokumentów, pozwoliła uznać, że po ukryciu danych, które muszą zostać utajnione, ich treść byłaby praktycznie nieczytelna.

W związku z powyższym nie doszło w ocenie Sądu do naruszenia przez organy treści art. 178 § 1 i art. 179 § 1 i 2 O.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i odmowę ujawnienia treści dokumentów, o których to ujawnienie wnioskowała strona skarżąca.

W ocenie Sądu, rozstrzygając w niniejszej sprawie, organy nie naruszyły zasady wynikających z ww. przepisów, wyłączając z akt sprawy dokumenty i wskazując na potrzebę ochrony interesu publicznego, którego istotą w danym przypadku jest ochrona podmiotów wymienionych w treści tych dokumentów, niebędących stroną niniejszego postępowania, ani kontrahentem skarżącej spółki.

Ustosunkowując się do argumentów skargi w przedmiocie ograniczenia przez organ prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym (art. 123 O.p.), podkreślenia wymaga, że skorzystanie przez organy z możliwości przewidzianej w art. 179 § 1 O.p. zawsze wiąże się z dolegliwościami dla strony.

W tym miejscu należy podkreślić, że na obecnym etapie postępowania (kontrola celno-skarbowa) brak jest jednak podstaw do sformułowanej przez stronę skarżącą oceny, że dokumenty te i dane w nich zawarte mogą mieć wpływ na jej sytuację prawną.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia zasady legalizmu i zaufania do organów podatkowych. Zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Z kolei zaś w myśl art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Powyższych zasad nie należy identyfikować z postulatem rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wolą strony - w niniejszej sprawie z uwzględnieniem żądania strony skarżącej o udostępnieniu jej dokumentów wyłączonych z akt ze względu na interes publiczny. Jak już wskazano powyżej, ochrona informacji uzyskanych przez organ podatkowy przez wydanie rozstrzygnięcia o odmowie umożliwienia zapoznania się z ich treścią służyła realizacji szeroko pojętego interesu publicznego wyrażającego się w takim działaniu, które nie narusza zaufania obywateli do organów podatkowych. W przedmiotowej sprawie dbałość o interes publiczny organu polegała na ochronie informacji dotyczących innych podmiotów.

Należy także podkreślić, że art. 123 § 1 O.p. obliguje organy podatkowe do zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji do umożliwienia im wypowiedzenia się co do zebranych dowodów oraz zgłoszonych żądań. Strona, które odmówiono umożliwienia zapoznania się z wyłączonymi dokumentami nie jest pozbawiona zajęcia stanowiska w sprawie zebranych w postępowaniu podatkowym dowodów i czynnego udział w tym postępowaniu. Ostateczna moc dowodowa wyłączonych dokumentów będzie mogła być potwierdzona w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej ewentualną sprawę podatkową i w skardze do sądu administracyjnego i to na tym etapie powinny być ewentualnie podnoszone zarzuty pozbawienia czynnego udziału strony w postępowaniu.

Za bezzasadny należy również uznać zarzut naruszenia przez organ II instancji art. 217 § 2 w związku z art. 124 O.p. Zaskarżone postanowienie zawierało kompletne uzasadnienie faktyczne i prawne wyjaśniające podstawę odmowy umożliwienia zapoznania się przez stronę skarżącą z dokumentami wyłączonym z akt sprawy. W oparciu o nie strona skarżąca poznała podstawę prawną oraz przyczyny, z których nie jest możliwe zapoznanie się z dokumentami wyłączonymi z uwagi na ochronę interesu publicznego.

W konsekwencji należało stwierdzić, że w niniejszej sprawie organy podatkowe nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.