Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 231/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 55 ust. 7
journal: Dz.U. 1989 nr 29 poz 154
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej.
article: art. 26 ust. 1 pkt 9, ust. 7
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 188, art. 210 par. 1 pkt 6, par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA: Edyta Anyżewska (spr.), Sędzia NSA: Andrzej Grzelak, Protokolant Katarzyna Pawłowska, Po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. C.-A. i M. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 18 października 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 496/06 w sprawie ze skargi R. C.-A. i M. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 25 maja 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. C.-A. i M. A. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 2400 (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 października 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 496/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę R. C.-A. i M. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 25 maja 2006 r. wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r.

Powołanym aktem organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., w której przy wymiarze zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. nie uwzględniono wykazanego przez podatników w zeznaniu PIT-36 odliczenia od zadeklarowanego dochodu darowizn w łącznej kwocie 123 100 zł na podstawie art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 1542 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą kościelną.

Dokonując oceny materiału dowodowego zebranego w toku postępowania podatkowego organy podatkowe uznały, że podatnicy wykazali odpowiednimi dowodami z dokumentów, że przekazali w darowiźnie 4 000 zł (każde z małżonków po 2 000 zł) na działalność charytatywno-opiekuńczą prowadzoną przez Stowarzyszenie [...] w B. Darowiznę tę odliczono jednakże od dochodów podatników na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 1762 z późn. zm.), a nie na podstawie ustawy kościelnej, z uwagi na to, że obdarowane Stowarzyszenie nie jest kościelną osobą prawną, o której mowa w art. 55 ust. 7 tej ustawy.

Zanegowanie prawa do odliczenia pozostałych darowizn organy podatkowe uzasadniły niewiarygodnością dowodów, które miały potwierdzać przekazanie darowizn. Odnośnie do darowizn w łącznej kwocie 2 600 zł na rzecz Oddziału Filialnego Stowarzyszenia [...] w K. wyjaśniono, że działalność tego Oddziału nie została ujawniona w KRS, wskazano, że Przeor Klasztoru [...] wyjaśnił, iż działalność Stowarzyszenia została zawieszona w pierwszych miesiącach 2001 r., korespondencja kierowana do Zarządu Stowarzyszenia nie była podejmowana, zatem brak możliwości zweryfikowania przedstawionych pokwitowań odbioru darowizn a jednocześnie ich niewiarygodność w świetle nieprowadzenia przez Oddział działalności w dacie wystawienia pokwitowania (listopad 2001 r.) nie pozwoliły na odliczenie darowizny.

Ustosunkowując się do dowodów przedstawionych przez podatników, które miały potwierdzać ich prawo do odliczenia od dochodu darowizn na łączną kwotę 116 500 zł na rzecz Sanktuarium [...] w G. organy podatkowe wskazały, że w myśl art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi pokwitowanie odbioru oraz w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny – sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność.

Podatnicy nie przedstawili sprawozdań o przeznaczeniu darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, co więcej z pisma podpisanego przez Rektora Sanktuarium (z 21 kwietnia 2004 r.) oraz zeznań K. B. (Rektora), przesłuchanego dwukrotnie w toku postępowania w charakterze świadka wynikało, iż wymieniona osoba prawna nie miała nawet możliwości sporządzenia wymaganych sprawozdań, bowiem nie prowadziła rejestracji darowizn.

Zaznaczono także, że wskazany świadek nie potwierdził autentyczności swojego podpisu na pokwitowaniach odbioru darowizn, zaprzeczył, aby udzielał pełnomocnictwa Prezesowi Stowarzyszenia [...] H. M.

Wszystkie te okoliczności świadczą o braku podstaw do odliczenia darowizn na podstawie art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący wnieśli o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, podnosząc zarzuty zgłoszone wcześniej w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, tj.:

1) naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej,

2) art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej,

3) art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ w związku z art. 26 ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi, podatnicy wywodzili, iż odliczenia od dochodu darowizn w łącznej kwocie 116 500 zł przekazanych na rzecz kościelnej osoby prawnej dokonano zgodnie z przepisem art. 55 ust. 7 cyt. ustawy kościelnej, natomiast darowizny w kwocie 2 600 zł zostały odliczone zgodnie z warunkami określonymi w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skarżący podnieśli, że żadne przepisy nie określają treści, jaką powinno zawierać sprawozdanie z działalności charytatywno-opiekuńczej kościelnej osoby prawnej. Z kolei dla dokonania odliczeń darowizn na działalność charytatywno-opiekuńczą – niezależnie od statusu prawnego obdarowanego, stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w 2001 r., wymagane było jedynie posiadanie dokumentu stwierdzającego poniesienie takiego wydatku (art. 26 ust. 7 ww. ustawy), a takie dokumenty wystawione zostały zarówno przez Zakon, Stowarzyszenie, jak i jego oddział filialny. Według skarżących, organ nie uznając odliczeń na podstawie art. 55 ust. 7 cyt. ustawy, powinien je uwzględnić chociażby w limicie kwotowym 10%, tj. wynoszącym dla podatnika 32 800 zł, a dla jego małżonki 4 400 zł.

Strona nie zgodziła się z argumentacją organów podatkowych dotyczącą zakwestionowania odliczenia darowizny przekazanej na rzecz Oddziału Filialnego Stowarzyszenia [...] w wysokości 2 600 zł i podniosła, iż H. M. – jako prezes Stowarzyszenia potwierdził autentyczność przedłożonych dokumentów.

Według podatników zaskarżona decyzja nie spełniła wymogów określonych w przepisie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji, albowiem nie zawierała wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego: nie wskazywała faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a dotyczy to przede wszystkim oceny zeznań świadków, tj. ks. K. B. i H. M.

Ponadto zarzucono nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka ks. J. B. oraz nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie konfrontacji świadków.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości swoje stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Analizując przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe i wywiedzione na jego podstawie wnioski, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że jest ono wyczerpujące, nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, a wywiedzione wnioski są logiczne, znajdują oparcie w dowodach.

Sąd powołując się na postępowanie wyjaśniające dotyczące darowizny na rzecz Oddziału Filialnego Stowarzyszenia [...] w K. stwierdził, iż organy podatkowe miały uzasadnione podstawy do zakwestionowania wiarygodności pokwitowań pochodzących od M. M. i H. M. Wskazano przy tym również na okoliczności stwierdzone w wyniku przesłuchania w charakterze świadka Przeora Domu Zakonnego w G. ks. K. B.

Rektor Sanktuarium [...] w G. poinformował, że podmiot ten nie prowadzi rejestracji darowizn, co oznacza, że nie może w ogóle potwierdzić faktu otrzymania darowizny od skarżącego. Zasadnie zatem organy podatkowe uznały, że takie stanowisko obdarowanego podważa prawdziwość potwierdzenia i sprawozdania opatrzonego datą 31 grudnia 2001 r. przedłożonego na tę okoliczność przez stronę 15 czerwca 2005 r.

Rektor Sanktuarium, który w 2001 r. był Przeorem Domu Zakonnego w G., ksiądz K. B., zeznał jako świadek, że nie przypomina sobie rejestracji darowizny od skarżących, nie składał sprawozdania dla nich o przeznaczeniu ich darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą i nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi otrzymanie przedmiotowej darowizny. W odpowiedzi na okazany mu dokument sprawozdania, na który powołał się skarżący, wprost zeznał, że podpis na dokumencie nie jest jego własnoręcznym podpisem, a pieczątka Sanktuarium została sfałszowana. Świadek podkreślił, że nic mu nie wiadomo, żeby taka kwota, jaką wskazuje skarżący wpłynęła do kasy zakonnej.

Jednocześnie świadek wskazał, że "stałe pełnomocnictwo" dla H. M. do odbioru darowizn na rzecz Domu Zakonnego w G. z 5 maja 2002 r., na które powoływali się skarżący, nie zostało przez świadka podpisane, a dodatkowo jego autentyczność świadek zakwestionował podnosząc, że Sanktuarium nie używało papieru z takim nadrukiem, jaki widnieje na dokumencie na k. 170 akt, jak również nie dysponowało pieczątką o wzorze istniejącym na przedmiotowym dokumencie. Świadek zeznał, że od H. M. otrzymał kilkakrotnie sumy pieniężne od 9 do 12 tys. zł, ale nie żądał on wówczas wystawienia pokwitowania. Świadek zakwestionował także prawdziwość innych dokumentów wystawionych rzekomo przez Sanktuarium (np. akcja "Chleb dla rodzin wielodzietnych o znacznym ubóstwie").

W tych okolicznościach organy miały w ocenie Sądu podstawę do odmówienia wiary prawdziwości okolicznościom, które zostały potwierdzone dokumentami przedłożonymi przez skarżących.

Okoliczność, że skarżący wnosił o przesłuchanie w charakterze świadka także księdza J. B., który przebywa w Ameryce, a jego miejsce pobytu i data powrotu do kraju nie są znane, wobec czego dowodu tego nie można było przeprowadzić, nie może być interpretowana na korzyść skarżących. Strona, licząc się z potrzebą wykazania istotnej dla niej okoliczności winna uwzględniać także możliwość przeprowadzenia danego dowodu. W ocenie Sądu przeprowadzone postępowanie dowodowe dawało organom podstawę do ustalenia stanu faktycznego i wydania na jego podstawie rozstrzygnięcia.

Skarżący zaskarżyli powyższy wyrok w całości, opierając skargę kasacyjną na obu podstawach wymienionych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej p.p.s.a., tj:

I. naruszeniu prawa materialnego:

a) art. 26. ust. 1 pkt 9 lit. b/ p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie uprawnień skarżących do odliczenia od dochodu darowizn przekazanych za pośrednictwem Stowarzyszenia [...] w B. Oddziału Filialnego w K. na działalność charytatywno-opiekuńczą na podstawie posiadanych dokumentów, czy też w przypadku nieuwzględnienia jakości sprawozdania kościelnej osoby prawnej części darowizny przekazanej na Zakon Księży Kanoników [...], a tym samym dokonanie błędnej jego wykładni i niewłaściwego zastosowania,

b) art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej poprzez przyjęcie błędnej jego wykładni co do treści sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno- opiekuńczą kościelnej osoby prawnej,

2. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) – dalej O.p., poprzez przyjęcie, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. nie narusza przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. WSA w Bydgoszczy za słuszne uznał stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w B. prezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odmawiające dopuszczenia dowodów wnioskowanych przez stronę z zeznań ks. J. B., czy też dokonania konfrontacji dwóch innych głównych świadków, tj. Pana H. M. i ks. K. B. (brata J.), których zeznania pozostają ze sobą w sprzeczności – w sytuacji gdy odmawiając stronie prawa do przeprowadzenia wnioskowanych dowodów Dyrektor Izby Skarbowej w B. nie dochował podstawowych zasad rządzących procedurą, tj. respektowania uprawnień procesowych strony,

b) art. 145 § 1 pkt 1 pkt a p.p.s.a. poprzez przyjęcie, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. nie narusza prawa materialnego w sytuacji podniesienia przez skarżących zarzutów identycznych jak w pkt 1 a i b podstaw wniesienia skargi kasacyjnej,

c) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez dokonanie powierzchownego i zawierającego sprzeczności uzasadnienia w części dotyczącej wyjaśnienia podstawy prawnej, przy pominięciu istotnych zdaniem skarżących kwestii, np. brak ustosunkowania się co do zarzutu skarżącego w kwestii nieprzeprowadzenia konfrontacji głównych świadków. W sposób pobieżny Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy ustosunkował się też do jednego z podstawowych zarzutów skarżących, jakim była błędna wykładnia art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154 z późn. zm.) w części dotyczącej treści sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno opiekuńczą kościelnej osoby prawnej.

Wskazując na powyższe podstawy skargi kasacyjnej skarżący wnieśli o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy do ponownego rozpoznania;

2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu środka odwoławczego skarżący wywodzili, że nieuwzględnienie przez organ podatkowy możliwości odliczenia darowizny przekazanej na Stowarzyszenie [...] w B. Oddział Filialny w K. jest naruszeniem prawa materialnego – art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w związku z art. 26 ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm). Oddział Filialny to przecież nic innego jak wewnętrzna filialna jednostka organizacyjna Stowarzyszenia, która zgodnie z obowiązującym prawem nie musi być ujawniona w Krajowym Rejestrze Sądowym, zaś jej kierownik działa w imieniu Stowarzyszenia w oparciu o pełnomocnictwa udzielone przez jego Zarząd.

Na okoliczność przekazania tych darowizn skarżący przedstawili stosowne dokumenty, potwierdzające ich otrzymanie przez stronę obdarowaną, jak i oświadczenie osoby bezpośrednio odpowiedzialnej za tę placówkę Pana M. M. Fakt otrzymania tych darowizn przez Stowarzyszenie potwierdził także świadek – Prezes Stowarzyszenia Pan H. M.

Podstawy do uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy winien znaleźć także w wykazanych naruszeniach przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy jak chociażby odmowa przesłuchania świadka ks. J. B. (wizytatora Zakonu), czy też dokonania konfrontacji świadków w osobach ks. K. B. i H. M. (prezesa Stowarzyszenia i pełnomocnika Zakonu).

Strona w sposób przekonywujący wykazała, że owej darowizny dokonała per prokura, do rąk Pana M., umocowanego do działania w imieniu kościelnej osoby prawnej. Według strony świadek ks. K. B. sprzecznie zeznawał co do samego faktu dokonywania darowizn oraz co do faktu udzielenia pełnomocnictwa. Strona chcąc wyjaśnić te sprzeczności zawnioskowała o przeprowadzenie przez organ ww. dowodów.

Organ w ogóle nie pokwapił się o ustalenie miejsca pobytu świadka ks. J. B., a tylko poprzestał na lakonicznym stwierdzeniu jego brata, który nie potrafił wskazać gdzie ów świadek przebywa oraz kiedy powróci do kraju. W ocenie strony organ w tej sprawie powinien się zwrócić do stosownej instytucji, zajmującej się organizacją misji.

Nadto pominięcie dowodu z konfrontacji zeznań świadków: ks. K. B. i H. M., świadczy o tym, że organ nie dążył do wyjaśnienia sprawy, a tylko do jej szybkiego "załatwienia". Zdaniem skarżących takie postępowanie organu pozbawia podatnika możliwości obrony swoich praw, co Wojewódzki Sąd Administracyjny powinien wziąć pod rozwagę, rozpoznając skargę strony na decyzję organu.

Pomijanie wniosków dowodowych strony również na etapie postępowania przed organem podatkowym drugiej instancji narusza obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jest również ograniczeniem w zapewnieniu stronie czynnego udziału w postępowaniu. Brak właściwej reakcji ze strony Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy świadczy o istotnym uchybieniu przepisom postępowania przed tym Sądem.

W części dotyczącej zarzutów naruszenia prawa materialnego skarżący zauważyli, iż Sąd pierwszej instancji powtórzył błędną wykładnię art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej oraz art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ – p.d.o.f. w związku z art. 26 ust. 7 tej ustawy dokonaną przez organy podatkowe. Wykładnia ta sprowadza się do poglądu, iż sprawozdanie kościelnej osoby prawnej winno być szczegółowe do tego stopnia, iż w każdej z udzielonych pomocy charytatywno-opiekuńczych osoba ta winna wykazać ile pieniędzy konkretnego darczyńcy wydatkowano, pomimo iż pieniądze pochodzące z darowizn od różnych osób trafiają do "wspólnego worka" oraz przyjęto, iż postanowienie art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ p.d.o.f. nie ma zastosowania do darowizn przekazanych na Stowarzyszenie [...] w B. Oddział Filialny w K.

Uzależnienie przez organy obu instancji oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy prawa podatnika do odliczenia z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od przedstawienia przez niego sprawozdania spełniającego wymogi określone w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, pozostaje w rażącej sprzeczności z dyspozycją przywołanego przepisu ustawy z dnia 17 maja 1989 r. oraz ukształtowanym po 2000 r. orzecznictwem.

Przepisy ustawy, ani żadne inne przepisy nie określają treści, jaką powinno sprawozdanie zawierać. Orzecznictwo kształtujące się na bazie skarg podatników na decyzje organów podatkowych przyjmuje, iż organy podatkowe w tym zakresie wymagają więcej niż nakazuje przepis.

Przedstawione przez skarżących sprawozdania jednoznacznie stwierdzają, iż wszystkie darowizny przeznaczone zostały na cele charytatywno-opiekuńcze i cele te opisane w tych sprawozdaniach są identyfikowane.

Ten sam typ zarzutu dotyczy naruszenia normy wynikającej z art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ p.d.o.f. Z normy tej jasno wynika, iż podstawę obliczenia podatku, stanowi dochód, po odliczeniu kwot: "darowizn: (...) na cele kultu religijnego i na działalność charytatywno-opiekuńczą, (...) – łącznie do wysokości nie przekraczającej 10% dochodu".

Norma ta obejmuje więc prawo podatnika do odliczenia od dochodu (do wysokości 10% tegoż dochodu) darowizn, przekazanych każdemu podmiotowi – niezależnie od jego statusu prawnego – mającego w swojej działalności statutowej cele w niej opisane. Dla dokonania tych odliczeń w 2001 r. wymagane było jedynie posiadanie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie (art. 26 ust. 7 cyt. wyżej ustawy). A takie dokumenty wystawione zarówno przez Zakon jak i Stowarzyszenie (w tym także jego oddział filialny) skarżący posiadają i przedłożyli w trakcie postępowania podatkowego. W konkretnym przypadku 10% dochodu to dla M. A. co najmniej kwota 32 800 zł zaś dla R. C.-A. 4 400 zł, a nie jak przyjęto w obu decyzjach kwota 4 000 zł dla obu podatników łącznie.

Nie uznając skarżącym odliczeń na podstawie art. 55 ust. 7 wyżej cyt. ustawy organ podatkowy powinien je uwzględnić chociażby w tym limicie kwotowym, a skoro tego nie zrobił to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy winien to uwzględnić przy wydawaniu orzeczenia.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o:

1) oddalenie skargi kasacyjnej,

2) zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego wg norm.

Organ zauważył, że spór w sprawie dotyczy stanu faktycznego związanego z udokumentowaniem dokonania darowizn obniżających podstawę opodatkowania darczyńców.

Odmowa uwzględnienia odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym darowizny w wysokości 2 600 zł na rzecz Oddziału Filialnego Stowarzyszenia [...] w K. nastąpiła, wbrew twierdzeniom skarżących, nie z uwagi na brak wpisu Oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym, lecz z uwagi na ustalenie, w ramach oceny zebranych dowodów, iż w dacie wskazanej jako data dokonania darowizny, podmiot obdarowany nie funkcjonował, a zatem darowizna na jego rzecz nie mogła być dokonana.

Stanowiska tego skarżący skutecznym zarzutem skargi kasacyjnej nie podważyli.

Podobnie – w odniesieniu do odliczonej darowizny na rzecz Sanktuarium [...] w G., odliczonej w wysokości 116 500 zł przyjęto, że skarżący nie udowodnili przekazania darowizny.

W postępowaniu przed organami podatkowymi stan faktyczny sprawy został ustalony zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, z uwzględnieniem reguł postępowania dowodowego.

Organ odwoławczy wykazał, iż okoliczności, których wyjaśnienia żądają skarżący, wnioskując o przeprowadzenie konfrontacji świadków i przesłuchania ks. J. B., zostały wystarczająco stwierdzone innymi zebranymi w sprawie środkami dowodowymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku rozpatrzenia skargi zasadnie więc uznał, że postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy jest wyczerpujące i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, a wywiedzione wnioski znajdują oparcie w dowodach i są logiczne. Zasadnie również przyjął, iż organy miały podstawę do uznania za niewiarygodne dokumentów przedłożonych przez skarżących.

Przechodząc do zarzutu naruszenia prawa materialnego – art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przez dokonanie jego błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania oraz art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej organ zauważył, że analiza treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku wykazuje, iż wojewódzki sąd administracyjny nie dokonywał wykładni wskazanych przepisów prawa materialnego, lecz poddał kontroli ich zastosowanie w stanie faktycznym sprawy, ustalonym przez organy podatkowe, zasadnie nie dopatrując się naruszenia prawa.

Reasumując organ wywodził, że zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne i nie znajdują oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Na rozprawie w NSA pełnomocnicy stron wnosili i wywodzili jak dotychczas.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W razie powołania w skardze kasacyjnej zarówno zarzutów naruszenia przepisów postępowania, jak i naruszenia przepisów prawa materialnego rozważeniu w pierwszej kolejności podlegają zarzuty odnoszące się do podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Dopiero bowiem przesądzenie o poprawności przyjętego w zaskarżonym orzeczeniu stanu faktycznego umożliwia ocenę zarzutów odnoszących się do błędnego zastosowania (niezastosowania) przepisów prawa materialnego, ewentualnie jego wykładni.

W pkt 2 lit. a/ skargi kasacyjnej skarżący zarzucili, iż Sąd nie zastosował środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c p.p.s.a. mimo tego, że decyzja ostateczna narusza wskazane przepisy Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Według skarżących decyzja ta narusza zasady ogólne postępowania podatkowego: zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.), zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. i art. 188 O.p.) wskutek niezebrania pełnego materiału dowodowego niezbędnego do załatwienia sprawy.

Naruszenie to miało polegać na niedopuszczeniu wnioskowanego przez stronę dowodu z zeznań ks. J. B. oraz nieprzeprowadzenia konfrontacji świadków H. M. i ks. K. B. Zarzut ten nie jest uzasadniony.

Sąd pierwszej instancji trafnie nie dopatrzył się uchybień w zakresie kompletności materiału dowodowego, w szczególności w nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez stronę. W toku postępowania odwoławczego Urząd Skarbowy na zlecenie organu II instancji przeprowadził postępowanie uzupełniające, w którym wzywano ks. J. B. do osobistego stawiennictwa w Urzędzie Skarbowym w celu złożenia zeznań w charakterze świadka, to samo dotyczy H. M. Ks. J. B. nie stawił się, a z wyjaśnień jego brata K. B. wynika, iż przebywa on w Ameryce Północnej, przy czym nie jest znany jego adres ani okres zamierzonego pobytu, natomiast H. M. usprawiedliwił niestawiennictwo złym stanem zdrowia (załączono na tę okoliczność zaświadczenie lekarskie), złożył przy tym wyjaśnienie na piśmie.

W tym stanie rzeczy trudno zarzucić organom podatkowym, że nie wykonały obowiązków wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p., skoro zebrany materiał dowodowy wyjaśniał wystarczająco okoliczności sprawy, a dalsze dowody wskazywane przez stronę były niemożliwe do przeprowadzenia w realiach sprawy.

Nie znajdował też uzasadnienia zarzut dotyczący wadliwości decyzji odwoławczej (naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.), bowiem decyzja ta zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, wskazanie dowodów na których organ oparł ustalenia faktyczne, wyjaśnienie dlaczego nie przeprowadzono dalszych dowodów i wyjaśnienie z jakich przyczyn nie uwzględniono wykazanych przez stronę odliczeń darowizn od dochodu.

Sąd nie naruszył również art. 141 § 4 p.p.s.a., który to przepis określa składniki uzasadnienia wyroku sądu (zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie).

Jako podstawę prawną oddalenia skargi Sąd wskazał art. 151 p.p.s.a., wyjaśniając przy tym, dlaczego skarga nie została uwzględniona.

Jak wyżej wyjaśniono Sąd słusznie nie dopatrzył się naruszenia zaskarżoną decyzją (i w toku postępowania ją poprzedzającego) przepisów postępowania, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy.

Należy zauważyć, że skarżący nie zarzucają w skardze kasacyjnej niedostrzeżenia przez Sąd naruszenia przez organy zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), co pozwala na wyprowadzenie wniosku, że nie kwestionują tym samym, że materiał dowodowy zgromadzony w aktach pozwalał na ocenę, że skarżący nie dokonali darowizn na rzecz Oddziału Filialnego Stowarzyszenia... w K. w wysokości 2 600 zł oraz na rzecz Sanktuarium [...] w G. w wysokości 116 500 zł.

Sąd kasacyjny – w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. jest związany granicami skargi kasacyjnej, nie może jej uzupełniać ani poprawiać.

W przyjętym przez Sąd stanie faktycznym nie może zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. wskutek nieuchylenia wyroku mimo występującego naruszenia prawa materialnego. W sytuacji gdy dowody przedstawione przez skarżących – pokwitowania darowizn zostały zakwestionowane z przyczyn wyżej przytoczonych (Przeor Zakonu ks. K. B. zaprzeczył aby udzielał H. M. pełnomocnictwa do odbioru darowizn przekazywanych dla Zakonu na cele charytatywno-opiekuńcze, stwierdził, że osobiście nie potwierdzał odbioru darowizn od skarżących, a znajdujące się na poświadczeniach podpisy są faksymilą, a nie oryginalnymi podpisami) bez znaczenia dla załatwienia sprawy są zarzuty dotyczące błędnej interpretacji art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej wskutek żądania od skarżących szczegółowych sprawozdań z przeznaczenia darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze.

Należy tylko w tym miejscu zauważyć, że w aktualnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie przyjmuje się (por. np. wyroki sygn. akt II FSK 576/05, sygn. akt FSK 1995/04, sygn. akt FSK 45/04, sygn. akt 976/04, sygn. akt II FSK 18/05, sygn. akt II FSK 119/05, sygn. akt FSK 1405/05), że sprawozdanie, o którym stanowi art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej jest dokumentem prywatnym, który nie jest objęty domniemaniem prawdziwości przedstawionych w nim oświadczeń.

W związku z tym informacje wynikające z tego dokumentu powinny być na tyle dokładne, konkretne i sprawdzalne, aby na ich podstawie można było zweryfikować czy faktycznie darowizny zostały przeznaczone na działalność charytatywno-opiekuńczą w okresie 2 lat od przekazania darczyńcy.

Okoliczność, że skarżący nie przedłożyli takich sprawozdań mogłaby mieć znaczenie dla załatwienia sprawy, gdyby nie zostały zakwestionowane dowody potwierdzające przekazanie darowizn.

W takim bowiem wypadku należałoby – jak trafnie zauważają skarżący – uwzględnić ich prawo do odliczenia darowizn do wysokości limitu przewidzianego w art. 26 ust. 1 pkt 9 p.d.o.f.

Wbrew jednak poglądowi skarżących do takiego załatwienia sprawy nie wystarczy przedstawienie dokumentów stwierdzających poniesienie wydatku z tytułu darowizny (por. art. 26 ust. 7 p.d.o.f.). Prawo do odliczenia zależy od tego, czy dokumenty te zgodne są ze stanem rzeczywistym.

Skoro w nin. sprawie została zakwestionowana wiarygodność przedstawionych przez skarżących dokumentów potwierdzających przekazanie darowizn na rzecz Oddziału Filialnego Stowarzyszenia... w K. i Zakonu [...], nie może zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 26 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 26 ust. 7 p.d.o.f. wskutek jego niezastosowania.

Z powyższych względów skarga kasacyjna jako niezawierająca usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.