Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 460/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 1 i ust. 1d
journal: Dz.U. 2016 poz 1888
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
article: art. 14a § 1 i art. 14b § 1, art. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Wojciech Zagórski, po rozpoznaniu w dniu 20 października 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "T. [...]" sp. z o. o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, z dnia 25 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 612/18 w sprawie ze skargi "T. [...]" sp. z o. o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz "T. [...]" sp. z o. o. z siedzibą w W. kwotę 1360 (słownie: tysiąc trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 25 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 612/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę T. [...] sp. z o.o. w W. (dalej jako "Skarżąca", "Spółka", "Wnioskodawca") na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 kwietnia 2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. Wyrok jest dostępny, podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej w skrócie "CBOSA").

Sąd pierwszej instancji w sposób następujący przedstawił stan faktyczny rozpoznawanej sprawy.

W dniu 5 stycznia 2018 r. do organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa w zakresie sposobu ustalenia na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości wysokości przychodów lub kosztów bilansowych stanowiących podstawę wyliczenia kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej oraz możliwości ustalenia ww. kosztów i przychodów bilansowych na podstawie rachunku zysków i strat.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca oraz C. T. [...] Sp. z o.o. Sp.k. (dalej jako Podmiot powiązany) są ze sobą powiązane w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako "u.p.d.o.p."). Spółka powzięła wątpliwości jak prawidłowo ustalać wartości przychodów i kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, o których mowa w art. 9a u.p.d.o.p. Od sposobu ustalenia tych wartości może zależeć bowiem to czy będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art, 9a u.p.d.o.p. Art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. wskazuje wprost na "przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych" osiągnięte w roku poprzedzającym rok podatkowy. Podobnie art. 9a ust. 1d u.p.d.o.p. wskazuje wprost na "przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości" osiągnięte w roku poprzedzającym rok podatkowy.

Spółka zastanawia się, czy ustalając przychody i koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości, na potrzeby ustalenia limitów wskazanych w art. 9a u.p.d.o.p., powinna:

1. bezpośrednio zaliczać dodatnie różnice kursowe jako przychody finansowe, a ujemne różnice kursowe bezpośrednio zaliczać jako koszty finansowe, czy

2. dodatnie i ujemne różnice kursowe powinny być odnoszone odpowiednio do przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości tj. per saldo, czyli:

a) jeżeli występuje nadwyżka dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi różnicami kursowymi, wynik jest przychodem finansowym Spółki,

b) jeżeli jednak wystąpi nadwyżka ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi, wynik jest kosztem finansowym Spółki.

Spółka uważa, że prawidłowe jest drugie z zaprezentowanych wyżej stanowisk. Spółka uważa również, że dla ustalenia przychodów lub kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości osiągniętych w roku poprzedzającym rok podatkowy, wystarczy zsumować odpowiednie pozycje z rachunku zysków i strat:

A. w wariancie porównawczym:

-w przypadku ustalenia przychodów w rozumieniu przepisów o rachunkowości są to pozycje: przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi, pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe,

-w przypadku ustalenia kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości są to pozycje: koszty działalności operacyjnej, pozostałe koszty operacyjne, koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, koszty finansowe,

B. w wariancie kalkulacyjnym:

- w przypadku ustalenia przychodów w rozumieniu przepisów o rachunkowości są to pozycje: przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe,

- w przypadku ustalenia kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości są to pozycje: koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów, koszty sprzedaży, koszty ogólnego zarządu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przedstawione przez Spółkę stanowisko w zakresie sposobu ustalania limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej, jest prawidłowe, w szczególności czy Spółka prawidłowo uważa, że dopiero saldo różnic kursowych (wynik nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi różnicami kursowymi, ewentualnie wynik nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi) można zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości?

2. Czy przedstawione przez Spółkę stanowisko w zakresie sposobu ustalania limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej, jest prawidłowe, w szczególności czy Spółka prawidłowo uważa, że może ustalić przychody i koszty w rozumieniu ustawy o rachunkowości w oparciu o rachunek zysków i strat?

Odnośnie pierwszego zadanego pytania Wnioskodawca uważa, że przedstawione przez niego stanowisko w zakresie sposobu ustalania limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej, jest prawidłowe, w szczególności Spółka uważa za prawidłowe stanowisko, że dopiero saldo różnic kursowych (wynik nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi różnicami kursowymi, ewentualnie wynik nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi) można zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Odnośnie zaś drugiego z zadanych pytań Wnioskodawca uznał, że przedstawione stanowisko w zakresie sposobu ustalania limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej, jest prawidłowe, w szczególności Spółka uważa za prawidłowe stanowisko, że może ustalić przychody i koszty w rozumieniu ustawy o rachunkowości w oparciu o rachunek zysków i strat.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z 20 lutego 2018 r., wydanym na podstawie art. 13 § 2a, art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Strony o wydanie interpretacji indywidualnej, stojąc na stanowisku, że kwestia będąca przedmiotem wniosku wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p, Stwierdził, że przedmiotem złożonego wniosku nie jest w istocie interpretacja przepisów prawa podatkowego, lecz wskazanie Wnioskodawcy sposobu ustalenia na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2017 r., poz. 2342 z późn. zm., dalej u.o.r.), wysokości przychodów lub kosztów bilansowych stanowiących podstawę wyliczenia kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej oraz możliwości ustalenia ww. kosztów i przychodów bilansowych na podstawie rachunku zysków i strat, które to przepisy niebędące przepisami prawa podatkowego w rozumieniu ww. art. 3 ust. 2 O.p. nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżonym postanowieniem z 27 kwietnia 2018 r., po rozpatrzeniu zażalenia Strony, utrzymał w mocy wydane w I instancji postanowienie z 20 lutego 2018 r.

W postanowieniu tym wskazano, że nie jest możliwe wydanie interpretacji indywidualnej w sprawach, w których podmiot żąda interpretacji przepisów prawa niebędących przepisami prawa podatkowego lub przepisów prawa podatkowego, dla których, ze względu na specyfikę zwartych w nich regulacji, konieczne jest rozstrzygnięcie na wstępie przez organ interpretacyjny zagadnień niepodatkowych. W ocenie organu istotą złożonego wniosku o interpretację indywidualną nie jest interpretacja przepisów prawa podatkowego, lecz wskazanie Wnioskodawcy sposobu ustalenia na gruncie przepisów u.o.r. wysokości przychodów lub kosztów bilansowych stanowiących podstawę wyliczenia kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.f., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej oraz możliwości ustalenia ww. kosztów i przychodów bilansowych na podstawie rachunku zysków i strat. Takie działanie wyłączone zostało z zakresu, w jakim mogą być wydane interpretacje indywidulane, bowiem ocena sytuacji prawnopodatkowej wnioskodawcy nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego dla Wnioskodawcy w zakresie uregulowanym przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz byłaby oceną prawidłowości przyjętego przez Wnioskodawcę sposobu wyliczeń bilansowych kosztów i przychodów, na podstawie urządzeń księgowych stosowanych na gruncie ustawy o rachunkowości, do czego uprawniony jest biegły rewident, a nie organ interpretacyjny.

Organ stwierdził, że Spółka formułując pytanie i własne stanowisko do pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 zwróciła się w istocie o potwierdzenie sposobu ustalenia na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości wysokości przychodów lub kosztów bilansowych stanowiących podstawę wyliczenia kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej oraz możliwości ustalenia ww. kosztów i przychodów bilansowych na podstawie rachunku zysków i strat.

Rozstrzygnięcie Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej zostało zaskarżone przez Stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który to Sąd dokonał kontroli zaskarżonych postanowień i stwierdził, że postanowienia te są prawidłowe i oddalił skargę Spółki w całości.

W ocenie Sądu pierwszej instancji w realiach rozpatrywanej sprawy prezentowane przez organ stanowisko zasługuje na akceptację. Sąd ten wskazał, iż wbrew zarzutom skargi, organ prawidłowo uznał, że wątpliwości dotyczące wykładni wskazanych we wniosku o udzielenie interpretacji norm prawnych na gruncie opisanego stanu faktycznego pozostawały poza zakresem interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego.

WSA uznał, że Spółka wprawdzie skonstruowała pytania w taki sposób jakby chodziło o zastosowanie przepisu prawa materialnego (art. 9 ust. 1a i ust. 1d u.p.d.o.p.), to Skarżącej chodziło o wskazanie sposobu ustalenia na gruncie przepisów u.o.r. wysokości przychodów lub kosztów bilansowych stanowiących podstawę wyliczenia kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej oraz prawidłowości przyjętego przez Skarżącą sposobu wyliczeń bilansowych kosztów i przychodów, na podstawie urządzeń księgowych stosowanych na gruncie ustawy o rachunkowości. Nie są to pytania dotyczące subsumcji stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego sprawy pod przepisy prawa materialnego. Sąd pierwszej instancji stwierdził zatem, że zagadnienie będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest zagadnieniem sensu strico związanym z przedmiotem, podmiotem, powstaniem zobowiązania podatkowego, podstawą opodatkowania, rozliczeniem podatku.

Zgadzając się z poglądem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Sąd uznał, że choć pytanie wnioskodawcy dotyczy potwierdzenie sposobu ustalenia na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości wysokości przychodów lub kosztów bilansowych stanowiących podstawę wyliczenia kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p., których przekroczenie spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej oraz możliwości ustalenia ww. kosztów i przychodów bilansowych na podstawie rachunku zysków i strat, to wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym zakresie narzuciłoby określony sposób wykładni tego przepisu organom podatkowym, uprawnionym do oceny prawidłowości przyjętego przez wnioskodawcę sposobu wyliczeń bilansowych kosztów i przychodów, na podstawie urządzeń księgowych. Zatem w ocenie Sądu pierwszej instancji organ interpretacyjny nie mógł wypowiedzieć się (rozstrzygać) w zakresie kompetencji innych organów podatkowych działających w innych trybach postępowania, co wynika wprost z art 14b § 2a O.p.

Pełnomocnik Skarżącej, działając na podstawie art. 173 § 1 i 2, art. 174 pkt 1 i 2, art. 175 § 1 i § 3 i art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a."), wywiódł od powyższego wyroku skargę kasacyjną. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie w przedmiotowym wyroku przepisów postępowania, mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej jako "O.p."), poprzez nieuzasadnione oddalenie skargi i bezpodstawne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie dopuszczalna była odmowa wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz wydanie orzeczenia co do istoty sprawy, a w przypadku uznania przez Sąd, że nie ma podstaw aby orzec co do istoty sprawy, na podstawie art. 185 P.p.s.a. – o uchylenie przedmiotowego orzeczenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Strona skarżąca wniosła pismo, stanowiące odpowiedź na ww. pismo Organu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, dlatego podlega uwzględnieniu.

Wymaga podkreślenia, że analogiczne zagadnienie prawne było przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 3688/18; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"). W rozpatrywanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela zawartą tam argumentację, a ocenę prawną wyrażoną w powołanym orzeczeniu w pełni aprobuje, stąd też w dalszej części uzasadnienia będzie posługiwał się argumentacją zbieżną z tą, która została przedstawiona w tym wyroku.

Rozważania dotyczące sporu zaistniałego w niniejszej sprawie rozpocząć należy od wykładni zwrotu "przepisy prawa podatkowego", zastosowanego w art. 14a § 1 i art. 14b § 1 O.p. w celu określenia granic przedmiotowych interpretacji przepisów prawa podatkowego, zarówno ogólnych, jak i indywidualnych. Wykładnia tego zwrotu nie jest jednolita. Zarówno w literaturze przedmiotu, jak i w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, obok wypowiedzi opowiadających się za wąskim rozumieniem tego zwrotu, wyznaczonym definicją zawartą w art. 3 pkt 2 O.p., odnotować można stanowisko odmienne, wskazujące na konieczność jego szerszego rozumienia. Ma to miejsce wówczas, gdy przepisy innych, niż prawo podatkowe, gałęzi lub dziedzin prawa, mogą mieć wpływ na prawnopodatkową kwalifikację zdarzeń, z zaistnieniem których ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego.

Za przyjęciem poglądu według którego za podstawę wyznaczania przedmiotu interpretacji należy przyjąć definicję zwrotu "przepisy prawa podatkowego", zawartą w art. 3 pkt 2 O.p., opowiada się A. Kabat (w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, teza 6 do art. 14b, s. 113 i teza 5 do art. 14a, s. 106). Oznacza to, iż od dnia 1.01.2007 r. przedmiot interpretacji uległ rozszerzeniu na umowy międzynarodowe o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, dotyczące problematyki podatkowej. Aprobując jednak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 61/09, dopuszczający objęcie przedmiotem interpretacji także dyrektyw wspólnotowych, nie wymienionych w art. 3 pkt 2 O.p., jako objętych zwrotem "przepisy prawa podatkowego", pod warunkiem ich wystarczającej jasności i bezwarunkowości. Z kolei R. Mastalski (w: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2016, Wrocław 2016, s. 150) wywodzi, że pole interpretacji prawa podatkowego przy wydawaniu interpretacji indywidualnych nie może być ograniczone jedynie do przepisów prawa podatkowego i odwołując się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2013 r., II FSK 27/12. Wskazuje on, że organ wydający indywidualną interpretację powinien dokonać analizy stanu faktycznego również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu, niż wyłącznie przepisy prawa podatkowego, ponieważ od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego. Podobnie przedmiot interpretacji określa J. Brolik (Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 19 i 42), Stwierdza on, że przedmiotem interpretacji mogą być wprawdzie wyłącznie przepisy materialnego prawa podatkowego. Jeżeli jednak w interpretowanych unormowaniach prawa podatkowego występują pojęcia wynikające z regulacji innych gałęzi prawa, wówczas podlegają interpretacji o tyle, o ile uczestniczą w interpretowanych unormowaniach podatkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną wyraża przekonanie, że sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych i dokumentowania wydatków ma zasadnicze znaczenie przy określeniu podstawy opodatkowania. Dodatkowo warunkuje to możliwość pomniejszenia podstawy opodatkowania i co do zasady podlega wykładni w drodze instytucji interpretacji indywidualnej. Bezpodstawne było więc twierdzenie DKIS, jak i pogląd Sądu pierwszej instancji, że organ nie jest uprawniony do oceny prawidłowości przyjętego przez Skarżącą sposobu wyliczeń bilansowych kosztów i przychodów na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości, stanowiących podstawę wyliczenia kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1 i 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.p."), co spowodowało niemożliwość wydania interpretacji.

Z treści art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości podatku (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku za rok podatkowy. Odrębne przepisy, o których mowa w tej jednostce redakcyjnej, zawarte są w ustawie o rachunkowości. Tym samym ocena prawidłowości stosowania tych odrębnych przepisów, przede wszystkim zawartych w ustawy o rachunkowości, może mieć znaczenie przy prawnopodatkowej kwalifikacji zdarzeń. Z istnieniem bowiem ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego. Możliwe jest zatem dokonywanie przez organ interpretacyjny wykładni przepisów, do których odsyła u.p.d.o.p. Ponadto wniosek Spółki dotyczył interpretacji przepisów art. 9a ust. 1 i ust. 1d zawartych w ustawie podatkowej. Stanowią one bez wątpienia źródło prawa, o którym mowa w art. 217 Konstytucji RP i została objęta zakresem przepisu art. 3 pkt 2 O.p. Nie bez znaczenia jest fakt, co podkreśla autor skargi kasacyjnej, że celem Skarżącej było uzyskanie rzetelnej informacji w zakresie wpływu opisanego zdarzenia na jej prawa i obowiązki podatkowe, wynikające z u.p.d.o.p. W ramach wydawanej interpretacji organ nie dokonuje przecież jedynie wyjaśnienia przepisów prawa materialnego, które są zrozumiałe w swej treści. Ma on obowiązek co prawda wykładać przepisy, które budzą wątpliwości, ale także wyjaśnić podatnikowi sposób ich zastosowania w sytuacji faktycznej, w której się znajduje lub może się znaleźć osoba zainteresowana.

Z tej perspektywy nie można zaakceptować stanowiska DKIS i jego oceny zaprezentowanej w zaskarżonym wyroku, że skoro przepisy ustawy podatkowej, o które pyta Spółka, jak i pozostałe przepisy tej ustawy, nie przewidują w sposób konkretny, na jakiej podstawie wnioskodawca powinien wyliczyć kwoty limitów, o których mowa w art. 9a ust. 1d u.p.d.o.p., a jednocześnie u.p.d.o.p. odsyła do przepisów o ustawy rachunkowości – to uprawnia to organ do odstąpienia od wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że przez instytucję interpretacji indywidualnych ustawodawca dał podatnikom prawo do uzyskania wyjaśnienia ich wątpliwości, zawartych w przedstawionym przez siebie stanowisku. Istotą interpretacji jest ich usunięcie. Dokonuje się to nie tylko poprzez dokonanie interpretacji poddanego ocenie przepisu prawa podatkowego, lecz także wskazanie sposobu jego zastosowania do opisanych we wniosku przez organy podatkowe sytuacji. Ocena stanowiska wnioskodawcy odnoszona jest nie tylko co do właściwego rozumienia treści poddanej ocenie normy prawnej opisanej w danej jednostce redakcyjnej aktu prawnego, ale tego czy jego sposób zastosowania jest właściwy z punktu widzenia tej regulacji prawnej w danym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym. Dodatkowo wskazać trzeba, iż nie ma żadnych powodów, aby w postępowaniu dotyczącym interpretacji indywidualnej organ był uprawniony odmówić wskazania sposobu prawidłowego stosowania danej regulacji prawnej, ze względu na brak unormowań szczególnych w podnoszonej kwestii. Słusznie zatem skarżąca Spółka powoduje się na utrwalone stanowisko judykatury, które na takie właśnie rozumienie celu interpretacji indywidualnych wskazuje. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 8 marca 2018 r., I SA/Łd 95/18).

Zgodnie z wolą prawodawcy do ustalenia prawidłowej wartości przychodów i kosztów, o których mowa w art. 9a ust. 1d u.p.d.o.p. istotne jest prawidłowe ich udokumentowanie. Wskazuje na to art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., jak również przepis art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. Sformułowane przez Spółkę pytanie, wiążące się z obowiązkiem dokumentacyjnym, nałożonym przez ww. przepisy u.p.d.o.p., ma więc istotne znaczenie przy ustaleniu podstawy opodatkowania z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Ww. przepisy art. 9a ust. 1 i 1d u.p.d.o.p. są też przepisami, za pomocą których dochodzi do konkretyzacji regulacji przepisów w zakresie przychodu i straty, a więc pojęć z zakresu prawa materialnego podatkowego.

Możliwe wydaje się więc, bez potrzeby sięgania do postępowania podatkowego, rozważanie czy prawidłowe albo nieprawidłowe jest stanowisko Spółki zaprezentowane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Dotyczy ono kwestii czy wnioskodawca ustalając przychody i koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości, na potrzeby ustalenia limitów wskazanych w art. 9a ust. 1d u.p.d.o.p., powinien dodatnie i ujemne różnice kursowe odnosić odpowiednio do przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Fakt, że przekroczenie kwoty limitów spowoduje powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej, nie oznacza, że nie można wydać interpretacji indywidualnej w zakresie stanowiska prezentowanego przez Spółkę i powstałych wątpliwości, co do sposobu ustalenia wysokości przychodów lub kosztów bilansowych, o których mowa w art. 9a ust. 1, ust. 1d u.p.d.o.p.

Spółka miała więc prawo oczekiwać od organu interpretacyjnego, w trosce o swoje bezpieczeństwo prawne, zmierzenia się z opisanymi we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, zagadnieniami i nasuwającymi się wątpliwościami na tle przepisów prawa podatkowego, tj. zarówno ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak i ustawy o rachunkowości. Bezzasadnie je pominięto z bezpodstawnym powołaniem się na domniemane żądanie "subsumpcji stanu faktycznego pod przepisy prawa materialnego". Bezpodstawne ponadto było rozważanie o występowaniu w niniejszej sprawie zagadnień technicznych związanych ze sposobem ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych.

Powyższe konkluzje prowadzą do konieczności uchylenia zaskarżonego wyroku oraz postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skargowej z dnia 27 kwietnia 2018 r. odmawiającego wszczęcia postępowania w tej sprawie - w trybie art. 188 P.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto zgodnie z brzmieniem art. 203 § 1 P.p.s.a.