Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 434/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: Art. 145 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: Art. 23, art. 51, art. 73
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: Art. 14 a, art. 14 b, art. 120, art. 121, art. 169
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: Art. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Art. 12
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: Art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący NSA Krystyna Kutzner (spr.) Sędziowie WSA Elżbieta Kremer NSA Piotr Lechowski Protokolant Katarzyna Dydaś po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2008 r. sprawy ze skarg "A" Sp. z o. o. w K. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] [...] z dnia [...] [...] z dnia [...] [...] z dnia [...] [...] z dnia [...] [...] z dnia [...] [...] z dnia [...] [...] z dnia [...] [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpoznania skargi oddala


UZASADNIENIE

Pismami z dnia 26.06.2007 r. skarżąca spółka "A" Spółka z o.o. w K. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego z wnioskiem o udzielenie w trybie art.14 a Ordynacji podatkowej pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego tj. § 2 ust.1 pkt.1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004 r w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U.Nr 87, poz.825 ze zm.). Łącznie złożono 8 takich wniosków, a każdy z nich dotyczył olei smarowych do silników , kolejno o następujących nazwach : 1/ Visco 5000 5W40 , 2/ Vanellus E6 Plus 10W40, 3/ Vanellus E7 Plus 10W40 , 4/ Vanellus C6 Global Plus 10W40, 5/ Terrac Super Universal 10W40 , 6/ Visco 5000 FE 5W30 , 7/ Visco 3000 10W40, oraz 8/Visco 3000 Disel 10W40/.

Do każdego z wniosków załączono następujące dokumenty : 1/ Dokument formulacji technicznej zawierający wartości średnie dla procesu produkcyjnego, 2/ Sprawozdanie z badań przeprowadzonych przez Instytut Technologii Nafty oraz 3/ Opinię do sprawozdania z badań.

Organ podatkowy pismem z dnia 5.07.2007 r. wezwał skarżącą do wyczerpującego uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowych wnioskach poprzez wskazanie kodu CN poszczególnych olejów - pod rygorem pozostawienia wniosków bez rozpatrzenia , zgodnie z art.169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej.

W pisemnej odpowiedzi na wezwania skarżąca zanegowała konieczność podania kodu CN jako warunku wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, podnosząc , że we wnioskach o interpretację prawa podatkowego w sposób wyczerpujący przedstawiona została charakterystyka fizyko-chemiczna poszczególnych olejów , udokumentowana załącznikami do tych wniosków, które potwierdzały , że poszczególne oleje objęte wnioskami powinny być klasyfikowane do olejów smarowych wytworzonych na bazie syntetycznej.

Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25.05.2006 r , sygn. akt SA/Wa 241/06 , zgodnie z którym nie dostarczenie przez podatnika w toku postępowania klasyfikacji nie mogło być uznane za odmowę usunięcia braku formalnego , o którym mowa w art.169 § 1 Ordynacji podatkowej (... ).

Wskazując na ww. wyrok , skarżąca stwierdziła, że w gestii organu podatkowego jest wystąpienie do właściwego organu statystycznego o wydanie urzędowej klasyfikacji (wyrok dotyczył bowiem klasyfikacji na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, ale tezy wyroku, zdaniem skarżącej , mają również zastosowanie w niniejszej sprawie ).

W ocenie skarżącej przedstawiony we wnioskach stan faktyczny spraw jest wystarczający do zastosowania właściwych stawek podatku akcyzowego w stosunku do poszczególnych olejów , a w konsekwencji brak było podstaw do pozostawienia przedmiotowych wniosków bez rozpatrzenia w trybie art.169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze , Naczelnik Urzędu Celnego , działając na podstawie art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 14a § 5 oraz art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej , postanowieniami z dnia [...] postanowił o pozostawieniu bez rozpatrzenia wszystkich wniosków z dnia 26.06.2007 roku, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego , dotyczących kolejnych olejów objętych tymi wnioskami.

W uzasadnieniu wydanych postanowień organ podatkowy podniósł , że podanie kodu CN dla towarów objętych wnioskami było niezbędne dla rozstrzygnięcia pytań przedstawionych w tych wnioskach , dotyczących ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, póz. 257 ze zm.) do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) , a zatem posługiwanie się kodami CN stanowi obowiązek podatnika. W ocenie organu podatkowego , skarżąca dokonując nabycia wewnątrzwspólnotowego poszczególnych olei , musi posługiwać się powyższymi kodami , dlatego ich podanie nie powinno stanowić problemu .

Naczelnik Urzędu Celnego nie zgodził się z twierdzeniem skarżącej , że organ podatkowy , uznając urzędową klasyfikację za konieczną, powinien sam o nią wystąpić. Organ podatkowy wyjaśnił , że zarówno ustalanie kodów CN, jak również udzielanie wiążącej informacji taryfowej odbywa się na wniosek podatnika. Może on również wystąpić do urzędu celnego o ustalenie kodów CN dla poszczególnych produktów, jednak taka informacja nie będzie miała charakteru wiążącego. Chcąc uzyskać wiążącą informację taryfową podatnik ma możliwość złożenia wniosku do Izby Celnej w W. W obu przypadkach zatem dla działań organów celnych wniosek podatnika jest konieczny. Dla wniosków takich nie jest jednak właściwy tryb przewidziany w art. 14a Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi podstawę dla podań o interpretację prawa podatkowego, a nie dla wniosków o ustalenie kodów CN, czy też uzyskanie wiążącej informacji taryfowej.

Brak uzupełnienia wniosku , w ocenie Naczelnika Urzędu Celnego , należy uznać za brak formalny uzasadniający pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej .

Na powyższe postanowienia skarżąca złożyła zażalenia , zarzucając naruszenie:

• art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uznanie, że klasyfikacja towaru stanowi niezbędny element stanu faktycznego, który należy przedstawić we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego;

• art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnione zastosowanie art. 169 § 4 tej ustawy w postępowaniu w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego;

• art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania w sprawie,

i na podstawie art. 233 § 2 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Naczelnika Urzędu Celnego.

Skarżąca podniosła , że przedmiotem jej wniosków było potwierdzenie stanowiska co do faktu, że oleje silnikowe objęte wnioskami obciążone są zerową stawką podatku akcyzowego . Nie ma więc wątpliwości , że złożone wnioski dotyczyły interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego, a nie ustalenia kodu CN, czy też uzyskania wiążącej informacji taryfowej. Przedmiotowe wnioski w sposób wyczerpujący przedstawiały wszystkie okoliczności mogące wpłynąć na rozstrzygnięcie organu podatkowego odnośnie zastosowania właściwej stawki podatku akcyzowego w stosunku do olejów objętych tymi wnioskiem. W związku z tym niezrozumiałe jest stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego o pozostawieniu wniosków skarżącej bez rozpoznania , co budzi uzasadnione podejrzenie, że organ podatkowy unika podjęcia rozstrzygnięcia w zakresie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego.

Wskazując na powyższe skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy naruszył art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej , co uzasadniania uchylenie zaskarżonych postanowień.

Skarżąca podniosła , że z zgodnie art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej, do załatwienia wniosku podatnika o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego stosuje się odpowiednio przepisy art. 169 § 1 i 2 oraz art. 170 § 1. Taka konstrukcja cytowanego przepisu oznacza, że w przypadku, gdy wniosek podatnika nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy ma obowiązek wezwać wnioskującego do usunięcia tychże braków. Brak jest jednak podstaw, aby w przypadku nie usunięcia braków, organ podatkowy miał prawo pozostawić wniosek podatnika bez rozpoznania.

Podstawą do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku podatnika bez rozpoznania jest , zdaniem skarżącej , art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej , który zgodnie z ww. art. 14a § 5 nie ma zastosowania w postępowaniach w sprawie udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Konstrukcja art. 14a§ 5 Ordynacji podatkowej , zdaniem skarżącej wskazuje, iż intencją ustawodawcy było wyłączenie możliwości pozostawienia wniosku o interpretację prawa podatkowego bez rozpoznania. Cytowany przepis stanowi bowiem jednoznacznie, że "w razie gdy wniosek nie został uzupełniony w wyznaczonym terminie, nie mają zastosowania przepisy art. 14b § 3". Oznacza to, że w razie nie uzupełnienia wniosku w wyznaczonym przez organ podatkowy terminie, organ ten nie jest zobligowany do wydania interpretacji w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Nie jest również, w przypadku nie wydania w tym terminie interpretacji, związany stanowiskiem podatnika zawartym we wniosku.

Przytoczone powyżej argumenty wskazują jednoznacznie, że nawet gdyby uznać, iż klasyfikacja towaru jest niezbędnym elementem stanu faktycznego (z czym skarżąca się nie zgadza), Naczelnik Urzędu Celnego nie miał podstaw do pozostawienia wniosków skarżącej bez rozpoznania w trybie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca zarzuciła, że Naczelnik Urzędu Celnego wydając zaskarżone postanowienia rażąco naruszył ogólne zasady postępowania podatkowego zawarte w art. 120 oraz art. 121 Ordynacji podatkowej tj. zasadę działania na podstawie przepisów prawa oraz zasadę postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Dyrektor Izby Celnej, postanowieniami z dnia [...] utrzymał w mocy postanowienia organu pierwszej instancji.

Organ II instancji podniósł , że aby naczelnik urzędu celnego mógł rozpatrzyć pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, muszą zostać spełnione trzy zasadnicze warunki: po pierwsze - w sprawie tej nie może toczyć się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym, po drugie - składając wniosek, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego i po trzecie - składając-wniosek, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia własnego stanowiska w sprawie.

Skarżąca spełniła pierwszy i trzeci warunek , natomiast w ocenie tego organu , nie spełniła warunku drugiego .

Dyrektor Izby Celnej , wskazując na art. 3 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym , stwierdził , skarżąca nabywając wewnątrzwspólnotowo przedmiotowe oleje obowiązana była klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Należy przy tym zauważyć, iż kod CN i symbol PKWiU nie jest konieczny przy kwalifikowaniu ww. wyrobów jedynie w przypadku, gdy są one przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Stawka na te wyroby wynosi wówczas 1. 882 zł/1000 l, zgodnie z poz. 3 załącznika nr 2 do ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego.

W związku z powyższym, prawidłowe określenie stawki podatku akcyzowego na nabywane przez skarżącą wyroby wymaga przyporządkowania tych wyrobów do właściwego kodu CN . W aktach sprawy brak jest pełnej informacji w tym zakresie , a przedłożona opinia Instytutu Technologii i Nafty również nie zawiera takich informacji.

W ocenie organu odwoławczego dane zawarte w złożonych przez skarżącą wnioskach nie mogą być podstawą do wydania rozstrzygnięć w tych sprawach.

Odnoszą się z kolei do powołanego w zażaleniach wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25.05.2006r. sygn. III SA/Wa 241/06), organ podatkowy II instancji stwierdził , że konieczność stosowania Nomenklatury Scalonej ma swoje korzenie w prawie wspólnotowym , a nie krajowym i dlatego nie można zgodzić z twierdzeniem skarżącej, iż tezy wynikające z przedmiotowego wyroku wydanego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, znajdują zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż znajomość kodów CN ma zasadnicze znaczenie w procesie stosowania przepisów prawa w zakresie podatku akcyzowego, w tym przypadku ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego .

Tabela stawek akcyzy dla wyrobów akcyzowych dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo i importowanych, stanowiąca załącznik nr 2 do w/w rozporządzenia, zawiera bowiem tylko i wyłącznie klasyfikację wg kodu CN. Nie wskazanie przez skarżącą kodu CN dla poszczególnych wyrobów, uniemożliwiło organowi pierwszej instancji udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. Naczelnik Urzędu Celnego nie mógł bowiem stwierdzić, czy kod CN przedmiotowego wyrobu mieści się w zakresie pozycji 1-23 załącznika nr 2 do ww. rozporządzenia, nie mógł tym samym orzec o zastosowaniu wobec tego wyrobu stawki podatku akcyzowego w wysokości 0 zł, o której mowa w pozycji 24 wskazanego załącznika.

Odnosząc się natomiast do drugiego z zarzutów podniesionych w zażaleniach, Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się z rozważaniami Spółki na temat konstrukcji art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej i jego związku z art. 14b § 3 tej ustawy. Wynika z nich bowiem, że w razie nie uzupełnienia wniosku w wyznaczonym przez organ podatkowy terminie, organ ten nie jest zobligowany do wydania interpretacji w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Nie jest również, w przypadku nie wydania w tym terminie interpretacji, związany stanowiskiem podatnika zawartym we wniosku.

Tymczasem treść art. 14a § 5 przedmiotowej ustawy, jasno wskazuje na możliwość zastosowania - w przypadku wniosku podatnika, płatnika lub inkasenta o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach - przepisu m.in. art. 169 § 1 ww. ustawy, wykluczając jednocześnie możliwość zastosowania art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy wniosek nie został uzupełniony w wyznaczonym terminie. Taka konstrukcja przepisu ma na celu jedynie doprecyzowanie sytuacji, kiedy powyższy wniosek nie zostaje uzupełniony w wyznaczonym terminie, co skutkuje wydaniem postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego nie naruszył ani zasady praworządności wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej, ani też zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych , wyrażonej w art. 121 § l w/w ustawy.

Na powyższe postanowienia skarżąca złożyła skargi , w których zarzuciła naruszenie:

1. art. 233 § 1 w zw. z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, póz. 60 ze zm. - dalej jako: .1 podatkowa") poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Celnego pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek w sytuacji , w której organ ten był zobowiązany udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego;

2. 14a § 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uznanie, że klasyfikacja towaru stanowi niezbędny element stanu faktycznego, który należy przedstawić we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zaś prawa podatkowego;

3. art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnione zastosowanie art. 169 § 4 tej ustawy w postępowaniu w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego;

4. art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie klasyfikacji towarów w ramach Nomenklatury Scalonej (CN) na podstawie przepisów podatkowego mających na celu określenia obniżonych stawek podatku akcyzowego dla wyrobów akcyzowych, w sytuacji w której klasyfikacja powinna być dokonana zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych postanowień oraz poprzedzających je postanowień organu pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,

W uzasadnieniu złożonych skarg została powtórzona argumentacja zawarta w zażaleniach od postanowień Naczelnika Urzędu Celnego dotycząca wyczerpującego, zdaniem skarżącej , przedstawienia stanu faktycznego sprawy , umożliwiającego rozstrzygnięcie wniosków oraz braku podstaw do pozostawienia przez Naczelnika Urzędu Celnego wniosków skarżącej bez rozpoznania w trybie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca podniosła także , że zgodnie z klasyfikacją towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) dany towar jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W związku z tym stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym podstawą prawną klasyfikacji olejów smarowych do podpozycji CN od 2710 19 71 do 2710 19 99 jest załącznik nr 2 do ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04. 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, jest całkowicie pozbawione podstaw prawnych.

Powyższe uzasadnia postawienie Dyrektorowi Izby Celnej zarzutu naruszenia art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Ponadto skarżąca zarzuciła, że utrzymanie w mocy postanowień organu pierwszej instancji, które zostały wydane z naruszeniem art. 14a § 2 i § 5 Ordynacji podatkowej doprowadziło do naruszenia przez Dyrektora Izby Celnej art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skarg i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 3 grudnia 2008 r pełnomocnik skarżącej przyznał , że klasyfikacja olejów smarowych nie jest łatwa i jednoznaczna, kody CN stosowane przez dostawców tych produktów nie są jednolite i zależą od kraju , z którego następuje przywóz tych wyrobów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Dz 2002 r Nr 153, poz.1270) .

Zgodnie z art.14a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej organy podatkowe udzielają pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym , na podstawie wniosku podatnika , w którym podał on w sposób wyczerpujący stan faktyczny oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej , że wniosek taki musi spełniać trzy warunki : 1/ w sprawie tej nie może toczyć się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym , 2/ składając wniosek podatnik jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego i 3/ podatnik musi przedstawić własne stanowisko w sprawie.

Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych , że w rozpatrywanej sprawie zostały spełnione dwa warunki : pierwszy i trzeci , natomiast nie został spełniony warunek drugi tj. wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. W tym miejscu należy podnieść , że w ramach instytucji interpretacji prawa podatkowego chodzi o takie przedstawienie stanu faktycznego , aby w oparciu o dane zawarte we wniosku możliwe było wydanie postanowienia zawierającego ocenę prawną stanowiska podatnika , bez konieczności prowadzenia własnych ustaleń przez organ podatkowy. Organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania żadnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego.

W rozpatrywanej sprawie ze stanu faktycznego przedstawionego we wnioskach wynikało , że skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywała wewnątrzwspólnotowo różne oleje smarowe do silników . Pytanie skarżącej dotyczyło stosowania prawa w zakresie podatku akcyzowego , a konkretnie zał. mr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004 r w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U.Nr 87, poz.825 ze zm.) . Załącznik ten określa obniżone stawki podatku akcyzowego dla wyrobów oznaczonych odpowiednimi kodami CN i nazwami grupy towarów. Dla prawidłowego wskazania właściwej stawki podatku akcyzowego niezbędna jest znajomość kodu CN . Jak wykazał Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień , do udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego na wyroby opisane we wnioskach , niezbędna jest znajomość kodu CN na poszczególne wyroby , bez których nie można jednoznacznie określić stawki tego podatku związanej z zaklasyfikowaniem towaru do określonej pozycji zał. nr 2 ww. rozporządzenia.

Skarżąca do wniosków o wydanie interpretacji przepisów w trybie art.14a Ordynacji podatkowej załączyła dokumenty zawierające charakterystykę fizyko-chemiczną poszczególnych olei smarowych , co jej zdaniem , spełnia przesłankę "wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego".

Zgodzić należy się ze skarżącą , że przedłożone organom podatkowym dokumenty szczegółowo opisywały towary, ale przedłożone dowody mogły być przedmiotem oceny w postępowaniu dotyczącym taryfikacji tych towarów ,a nie w postępowaniach zainicjowanych wnioskami skarżącej o wydanie pisemnej interpretacji w zakresie stosowania prawa podatkowego. Załącznik nr 2 do ww. rozporządzania Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku akcyzowego nie posługuje się opisem towarów poprzez ich charakterystykę fizyko-chemiczną , lecz wprost posługuje się kodami CN.

W związku z powyższym należy stwierdzić , że w postępowaniu o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w trybie określonym w art.14a Ordynacji podatkowej , w brzmieniu obowiązującym do dnia 30.06.2007 r , organy podatkowe nie były uprawnione do rozstrzygania kwestii taryfikacji towarów według Scalonej Nomenklatury ( CN ). Zasady udzielania informacji o zaliczeniu danych towarów do odpowiednich kodów CN uregulowane są w przepisów celnych , które przewidują odrębną procedurę w tym zakresie.

Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych , że skarżąca dokonując nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych towarów miała obowiązek posługiwania się klasyfikacją wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze ( art.3 ust.2 ww. ustawy o podatku akcyzowym ). Fakt , że wobec tych towarów stosowano niejednolite kody CN , w zależności od kraju , z którego towar był przywożony , dodatkowo potwierdza słuszność stanowiska organów podatkowych , że brak znajomości właściwych kodów CN uniemożliwiał udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego , a ponadto uzasadniał stanowisko tych organów , że skarżąca i tylko skarżąca uprawniona była do wszczęcia postępowania celnego o wydanie wiążącej informacji taryfowej w trybie art.12 Wspólnotowego Kodeku Celnego.

Powyższego stanowiska nie mogła zmienić argumentacja skargi odwołująca się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25.05.2006 r, sygn. akt III SA/Wa 241/06. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie , postępowanie o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego prowadzone jest z wniosku strony , a zatem to na wnioskodawcy ciąży obowiązek wykazania słuszności stanowiska przedstawionego w tym wniosku. Rolą organu podatkowego jest jedynie ocena tego stanowiska pod kątem jego zgodności z prawem , bez możliwości dokonywania własnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego i bez możliwości prowadzenia postępowania dowodowego. Należy dostrzec różnicę między postępowaniem z wniosku podatnika , a postępowaniem wszczynanym z urzędu , kiedy to na organie podatkowym będzie spoczywał ciężar wykazania określonych okoliczności , które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na uwadze, za nieuzasadnione należy uznać zarzuty , iż organ podatkowy zobowiązany był udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego bez konieczności wskazania przez skarżącą kodów CN dla poszczególnych towarów jako niezbędnych elementów stanu faktycznego , a w konsekwencji pozostawienie wniosków bez rozpatrzenia i utrzymanie tych rozstrzygnięć w mocy przez Dyrektora Izby Celnej , było zgodne z prawem.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu skarg dotyczącego art.169 § 4 Ordynacji podatkowej , Sąd w całości podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej.Art.14a § 5 Ordynacji podatkowej stanowi , że do załatwienia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego , stosuje się odpowiednio m.in. art.169 § 1 tej ustawy. Przepis ten stanowi , że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa , organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni , z pouczeniem , że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

W rozpatrywanej sprawie skarżąca była wzywana o wskazanie kodów CN olejów smarowych , których dotyczyły złożone wnioski i była pouczona o skutkach nie uzupełnienia wniosków w wyznaczonym terminie. Wezwania zostały skutecznie doręczone , jednak braki nie zostały uzupełnione. W tych okolicznościach Naczelnik Urzędu Celnego był uprawniony do wydania postanowienia o pozostawieniu przedmiotowych wniosków bez rozpatrzenia w trybie art.169 § 4 Ordynacji podatkowej. Wbrew zarzutom skargi , wskazany przepis miał zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Nieuprawnione jest twierdzenie skarżącej , że w przypadku nie uzupełnienia braku wniosku w wyznaczonym terminie pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia , niedopuszczalne jest stosowanie rygoru mimo nie uzupełnienia wniosku. Przyjęcie odmiennego poglądu i zaakceptowanie stanowiska skarżącej , że organ nie był uprawniony do pozostawienia wniosków bez rozpatrzenia , a jednocześnie nie był zobligowany do wydania interpretacji w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku i jednocześnie nie jest związany stanowiskiem podatnika zawartym we wniosku – jest nie do pogodzenia z obowiązującymi przepisami i standardami. Oznacza to bowiem , że postępowanie wszczęte z wniosku podatnika w żaden sposób nie zostaje zakończone : ani wydaniem postanowienia o pozostawieniu tego wniosku bez rozpatrzenia , ani umorzeniem postępowania z uwagi na brak przesłanek do umorzenia , ani wydaniem postanowienia zawierającego ocenę co do słuszności stanowiska wnioskodawcy , ani też organ podatkowy – wobec nie wydania postanowienia – nie jest związany stanowiskiem podatnika zawartym we wniosku.

W związku z powyższym stanowisko skarżącej zaprezentowane w skardze należy uznać za naruszające podstawowe standardy postępowania administracyjnego , zgodnie z którymi postępowanie skutecznie wszczęte musi być zakończone w formie nakazanej przez prawo tj. poprzez wydanie określonego w swej treści postanowienia lub wprowadzenia do obrotu prawnego tzw. "milczącej interpretacji" ( art.14b § 3 Ordynacji podatkowej ).

Wskazując na powyższe , za nieuzasadniony należy uznać naruszenia przez organy podatkowe art.120 i art.121 § 1 Ordynacji podatkowej .

W rozpatrywanej sprawie brak jest wystarczających podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych rozstrzygnięć . W tym stanie rzeczy , Sąd działając na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 , orzekł jak w sentencji.

.