Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 514/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2018-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 3 par 2 pkt 2,
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 87 ust 2,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 274 b w zw. z art. 277, art. 162 ust. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 października 2018 r. sprawy ze skargi "S." Spółka Jawna z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 18 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej "S." Spółka Jawna z siedzibą w W. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 18 maja 2018 r. znak: [...] [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w S. odmówił S. W. (poprzednio z siedzibą w S.; zwanej dalej: "Spółka", "Skarżąca") przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r., znak: [...], przedłużające Spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł, wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za listopad 2010 r., do czasu zakończenia czynności wyjaśniających.

Postanowienie to wydane zostało w opisanym niżej stanie faktycznym.

W dniu 17 grudnia 2010 r. Spółka złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym

w S. deklarację podatkową dla podatku od towarów i usług [...] za listopad 2010 r., w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł.

Na podstawie upoważnienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w S. z dnia 4 lutego 2011 r. nr [...], przed dokonaniem zwrotu, wszczęto wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości naliczania

i deklarowania należności podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od

1 listopada do 30 listopada 2010 r.

W oparciu o dokonane w toku kontroli ustalenia organ podatkowy I instancji uznał, że dodatkowego zweryfikowania wymagały: obrót wykazany przez podatnika, dokumenty dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz podatek naliczony z dwóch faktur zakupu.

W konsekwencji, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. wydał w dniu 11 lutego 2011 r. postanowienie znak: [...] [...], przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, wykazanej przez spółkę w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług [...] za listopad 2010 r., do czasu zakończenia czynności wyjaśniających. Organ pouczył Spółkę, że "na niniejsze postanowienie nie służy zażalenie". Postanowienie to zostało doręczone tego samego dnia M. B., uprawnionej do reprezentowania Spółki.

W dniu 9 stycznia 2017 r. (data nadania) Spółka złożyła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zażalenie z dnia 9 stycznia 2017 r. na opisane wyżej postanowienie, uzupełnione w dniu 15 lutego 2017 r., wraz z wnioskiem

o przywrócenie terminu do złożenia tego zażalenia.

W uzasadnieniu Spółka wyjaśniła m.in, że organy błędnie pouczały podatników, iż zażalenie na postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku nie przysługuje, co wymuszało na nich wystosowywanie wezwań do usunięcia naruszeń prawa i w konsekwencji zaskarżanie takich postanowień na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powołał się przy tym na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16 w której Sąd stwierdził, że postanowienie takie wydawane jest w toku czynności sprawdzających, co skutkuje możliwością zaskarżenia takiego postanowienia zażaleniem.

Pełnomocnik wskazał, że Spółka powzięła informację o błędnym pouczeniu, jak i o tym, że przysługiwał jej środek zaskarżenia, z uzasadnienia postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 3288/16, które zostało wydane w podobnym stanie faktycznym – zaskarżono do Sądu postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług w podatku VAT po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszeń prawa. Postanowienie Sądu zostało doręczone Spółce w dniu

2 stycznia 2017 r., co jej zdaniem oznaczało, że termin do złożenia wniosku

o przywrócenie terminu w sprawie upływał w dniu 9 stycznia 2017 r., tj. w dniu złożenia zażalenia wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. W ocenie Spółki, termin do złożenia tego wniosku należało uznać za zachowany.

Spółka dołączyła do wniosku o przywrócenie terminu kopię ww. postanowienia WSA w Warszawie z dnia 29 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 3288/16 wraz z adnotacją o wpływie ww. postanowienia jej pełnomocnikowi.

Postanowieniem z dnia 27 lutego 2017 r., znak: [...] [...] [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie. Zostało ono utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2017r. znak: [...] [...]

Postanowieniem z dnia 6 marca 2017 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r. znak: [...] [...], przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, wykazanej przez spółkę w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług [...] za listopad 2010 r., do czasu zakończenia czynności wyjaśniających, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie prawomocnym wyrokiem z dnia 13 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 404/17 oddalił skargę Spółki na to postanowienie.

Następnie, prawomocnym wyrokiem z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 618/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżone, opisane wyżej postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2017r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia oraz poprzedzające je postanowienie tegoż organu z dnia 27 lutego 2017r.,[...]

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK [...] oddalił skargę kasacyjną organu wywiedzioną od ww. wyroku WSA

w Szczecinie. Sąd drugiej instancji podzielił stanowisko wyrażone w uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016r., I FPS [...], że również w stanie prawnym obowiązującym przed 15 sierpnia 2015 r., każdy przypadek zwrotu różnicy podatku, w skład którego wchodzi kwestia przedłużenia terminu tego zwrotu wymaga - poza przewidzianym art. 87 ust. 2 ustawy o VAT - stosowania również art. 274b O.p. Dla stosowania tego ostatniego przepisu bez znaczenia pozostaje tryb prowadzonej weryfikacji rozliczenia podatnika z punktu widzenia zasadności zwrotu. Zatem postanowienia te podlegały zaskarżeniu zażaleniem. NSA stwierdził, że wprawdzie pogląd wyrażony w powyższej uchwale nie wiąże w niniejszej sprawie, zgodnie z treścią art. 269 § 1 p.p.s.a., ale skład orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten zaakceptował i podzielił z uwagi na jego trafność oraz autorytet uchwał w składach poszerzonych. Stąd też brak było podstawy prawnej, określonej w art. 165a O.p. do odmowy wszczęcia postępowania wywołanego wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia. NSA stwierdził nadto, że powyższej oceny nie może zmienić bezsporny fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w swym (prawomocnym) wcześniejszym wyroku z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 404/17, uznał iż "...Strona (...) nie może obecnie skutecznie składać zażalenia na przedmiotowe postanowienie".

W rezultacie powyższego, nie budziło wątpliwości, że wniosek Spółki z dnia 9 stycznia 2017r. o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r., [...]- [...], przedłużające spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za listopad 2010 r. podlegał rozpoznaniu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej.

Organ ten, po rozpatrzeniu ww. wniosku Spółki o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia, zaskarżonym postanowieniem z dnia 18 maja 2018 r. odmówił przywrócenia terminu do jego wniesienia.

W uzasadnieniu ww. postanowienia, przywołując brzmienie art. 162 §1 i §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201, dalej: "O. p.") Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r. zostało skutecznie doręczone Spółce w dniu 11 lutego 2011 r., a zażalenie z dnia 9 stycznia 2017r. na ww. postanowienie z dnia 11 lutego 2011 r. (data wpływu do kancelarii [...] Urzędu Skarbowego w S. – 11 stycznia 2017r.) zostało złożone z uchybieniem terminu do złożenia zażalenia, co tenże stwierdził w wydanym w dniu 6 marca 2017r. ww. postanowieniu.

Odnosząc się do konieczności zachowania 7-dniowego terminu, od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w uzasadnieniu wniosku z dnia 9 stycznia 2017r. (nadanego w Urzędzie Pocztowym dnia 9 stycznia 2017r.), jako ustanie przyczyny uchybienia terminowi pełnomocnik spółki wskazał na powziętą przez Spółkę informację o błędnym pouczeniu oraz o tym, że przysługiwał jej środek zaskarżenia, które to informacje Spółka wywiodła z uzasadnienia postanowienia WSA w Warszawie z dnia 29 grudnia 2016r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3288/16. Postanowienie to zostało przesłane Spółce za pismem z dnia 29 grudnia 2016r. i oznaczone przez spółkę datą wpływu 2 stycznia 2017r.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, o błędnym pouczeniu zawartym w postanowieniu z dnia 11 lutego 2011r. strona mogła się dowiedzieć już z uzasadnienia uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016r., sygn. akt I FPS 2/16, które opublikowano na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl już dnia 16 listopada 2016 r. Organ ten zwrócił również uwagę na "wzmianki w tej mierze" w licznych artykułach prasowych.

Organ ten podkreślił nadto, że spółka reprezentowana była i jest w niniejszej sprawie, jak też w całym zakresie spraw związanych z podatkiem od towarów i usług za listopad 2010r., przez profesjonalnego pełnomocnika, który w ramach wykonywanej profesji zobowiązany jest do śledzenia na bieżąco zapadłych orzeczeń sądów administracyjnych, aby móc skutecznie reprezentować podatnika w sprawie. Ponadto zwrócił uwagę, że w uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie z dnia 11 lutego 2011r. pełnomocnik wskazał, że zaskarżone postanowienie zawierało pouczenie, iż zażalenie nie przysługuje i strona nie wiedziała, jaka będzie treść uzasadnienia uchwały NSA. Organ stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że Spółka mogła dowiedzieć się o treści tego uzasadnienia już w dniu 16 listopada 2016r.

Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że Spółka nie dochowała wynikającego z art. 162 § 2 O.p. 7-dniowego terminu, do wniesienia wniosku

o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia, rozpoczynającego bieg od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Wyjaśnił dalej organ, że w tej sytuacji rozpatrywanie kwestii, czy uchybienie terminowi nastąpiło bez winy Spółki nie znajduje już uzasadnienia i pozostaje bez wpływu na zasadność podjętego rozstrzygnięcia.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na opisane wyżej postanowienie, spółka, reprezentowana przez adwokata, zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 162 § 1 i 2 O.p. poprzez przyjęcie, iż nie są spełnione przesłanki przywrócenia terminu do złożenia zażalenia, a w szczególności wniosek o przywrócenie terminu nie został wniesiony w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu w sytuacji, gdy termin ten został zachowany, a twierdzenia organu opierają się na niczym niepotwierdzonych domniemaniach.

Z uwagi na powyższe Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia

w całości oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm procesowych.

W uzasadnieniu skargi Spółka przedstawiła argumentację organu zawartą w zaskarżonym postanowieniu i stwierdziła, że argumentacja ta jest w istocie niczym nie popartym domniemaniem i przypuszczeniem. Nie jest zrozumiałe z czego organ wywodzi, iż pełnomocnik ma obowiązek zapoznawać się z bieżącym orzecznictwem sądów administracyjnych i w ten sposób powinien postępować, a jeśli tego nie robi - to pod rygorem rozpoczęcia biegu terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p.

Wskazała, że gdyby tylko pełnomocnik na bieżąco zapoznawał się z bieżącym orzecznictwem w sprawach podatkowych, administracyjnych, cywilnych, karnych, karnych skarbowych, gospodarczych, upadłościowych, w sprawach ze stosunku pracy i ubezpieczeń społecznych - nie dysponowałby już czasem na wykonywanie zawodu.

Po drugie - metodyka pracy pełnomocnika jest taka, że zapoznanie się z aktualnymi tezami doktryny i orzecznictwa następuje podczas analizy problemu prawnego przedstawionego przez Klienta. W swojej praktyce pełnomocnik nie napotkał problemu przywracania terminu bowiem wszystkie postanowienia wydane w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy w podatku VAT zaskarżał do sądu administracyjnego po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszeń prawa.

Spółka wyjaśniła, że dopiero po doręczeniu pierwszego wyroku w jednej ze spraw zainicjowanych taką skargą (III SA/Wa 3288/16), pełnomocnik zdał sobie sprawę, że wszystkie skargi poprzedzone wezwaniami zostaną odrzucone, a wezwania zostaną potraktowane jako zażalenia bez konieczności składnia wniosków o przywrócenie terminu. Dopiero wtedy pełnomocnik zapoznał się z treścią uchwały, celem stwierdzenia zasadności zaskarżenia postanowienia wydanego w sprawie III SA/Wa 3288/16 i dopiero z tego stanu rzeczy pełnomocnik wywiódł o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu co do tych postanowień, w których nie zawarto prawidłowego pouczenia, a w odniesieniu do których nie było wywodzone wezwanie do usunięcia naruszeń prawa. Uchwała, która miała zostać wydana w przedmiocie rozstrzygnięcia wątpliwości co do podstawy na jakiej podatnikowi służy skarga do sądu administracyjnego, a w konsekwencji rozstrzygnięcie czy przed jej złożeniem należy wywieść zażalenie czy też wezwanie do usunięcia naruszeń prawa - nie była przedmiotem zainteresowania pełnomocnika do dnia 2 stycznia 2017 roku z dwóch zasadniczych powodów.

Po pierwsze, od dnia wydania uchwały, do dnia doręczenia wyroku w sprawie III SA/Wa 3288/16 pełnomocnik nie składał żadnego środka obliczonego na uchylenie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy w podatku VAT, bowiem takie postanowienie nie było pełnomocnikowi doręczane. Po drugie - pełnomocnik nie był szczególnie zainteresowany zapoznawaniem się z uchwałą, która miała odpowiadać na teoretyczne i abstrakcyjne pytanie, bowiem istotnym dla niego było to, jakie rozstrzygnięcia zapadną w sprawach zainicjowanych skargami.

Dlatego dopiero doręczenie postanowienia w pierwszej z takich spraw (III SA/Wa 3288/16) dało pełnomocnikowi obraz tego, jak sądy administracyjne będą rozstrzygać sprawy ze skarg, poprzedzonych wezwaniami do naruszeń prawa oraz o ewentualnej możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia na postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy w podatku VAT.

Dopiero wtedy zaistniała potrzeba zapoznania się z przedmiotową uchwałą choćby po to, aby stwierdzić czy postanowienie w sprawie III SA/Wa 3288/16 winno zostać zaskarżone czy też nie.

Poza tym, nawet gdyby pełnomocnik zapoznał się z uchwałą wcześniej, niekoniecznie musiałby powziąć wiedzę o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu. O tym jak łatwo błędnie zinterpretować oczywistą treść uchwały I FPS 2/16 najlepiej wie sam organ odwoławczy. Wszak to w sprawie niniejszej organ, jak tylko zapoznał się z treścią uchwały, której cały sens sprowadza się do tego, że podatnikowi przysługuje zażalenie - stwierdził natychmiast, że podatnikowi w sprawie niniejszej nie przysługuje zażalenie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w sprawie była ocena, czy Spółka dochowała 7 dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r., znak: [...], przedłużające Spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł, wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za listopad 2010 r., do czasu zakończenia czynności wyjaśniających.

W szczególności sporne było w sprawie, którego dnia rozpoczął bieg 7 dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia, tj. kiedy ustała przyczyna uchybienia terminu, którą było w ocenie Spółki błędne pouczenie w postanowieniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r., znak: II US KP 503-1 [...] o tym, że na to postanowienie nie przysługuje zażalenie.

W ocenie Spółki, bieg 7 dniowego terminu rozpoczął się z dniem doręczenia jej postanowienia WSA w Warszawie z dnia 29 grudnia 2016 r. sygn. akt [...], tj. z dniem 2 stycznia 2017 r., natomiast w ocenie organu, bieg tego terminu rozpoczął się z dniem 16 listopada 2016 r., tj. w dniu "opublikowania" w internetowej bazie orzeczeń, na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl, uchwały NSA z dnia 24 października 2016 r. sygn. akt [...].

Przystępując do oceny legalności zaskarżonego postanowienia w sprawie, przypomnieć należy, że zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy termin przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie natomiast do art. 162 § 2 O.p. podanie

o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Dopuszczalność zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r., znak: [...] [...] została potwierdzona wydanymi w sprawie wyrokami sądów administracyjnych (vide: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 sierpnia 2017 r. I SA/Sz [...] oraz wyrok NSA z dnia 1 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK [...]), natomiast okoliczność uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia w sprawie została stwierdzona postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 marca 2017 r.

W sprawie poddanej obecnie kontroli, Sąd nie podzielił poglądu organu co do tego, że przyczyna uchybienia terminu do wniesienia zażalenia na opisane wyżej postanowienie (którą było błędne pouczenie o niezaskarżalności postanowienia z dnia 11 lutego 2011 r.), ustała z dniem kiedy to treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FPS 2/16 z dnia 24 października 2016r. została umieszczona w internetowej bazie orzeczeń NSA pod adresem: ww.orzeczenia.nsa.gov.pl. tj. z dniem 16 listopada 2016 r.

Należy podkreślić, że tryb zaskarżenia postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu budził kontrowersje i rozbieżności w orzecznictwie. Wątpliwości te rozstrzygnęła podjęta przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 24 października 2016 r. uchwała w składzie siedmiu sędziów w sprawie o sygn. akt I FPS 2/16 o następującej treści: "Przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U.

z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ".

Ww. uchwała została podjęte w sprawie w sprawie ze skargi kasacyjnej K. J. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1182/15 w sprawie ze skargi K. J. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia 29 maja 2015 r., nr (...) w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za marzec 2015 r.

Niewątpliwie treść uchwały rozwiała wątpliwości w orzecznictwie i obecnie nie budzi wątpliwości, że dokonane przez naczelnika urzędu skarbowego przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku podlega kontroli sądu administracyjnego nie tylko wtedy, gdy weryfikacja rozliczenia jest dokonywana w ramach czynności sprawdzających, ale także wtedy, gdy jest dokonywana w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) i następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 O.p., na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 , dalej: "p.p.s.a."), a nie aktu podlegającego zaskarżeniu na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 tej ustawy (jak przyjął organ w zawartym w postanowieniu pouczeniu).

NSA stwierdził nadto w wydanym w sprawie wyroku z dnia 1 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 1905/17, że podzielił stanowisko wyrażone w uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016r., I FPS 2/16, iż również w stanie prawnym obowiązującym przed 15 sierpnia 2015 r., każdy przypadek zwrotu różnicy podatku, w skład którego wchodzi kwestia przedłużenia terminu tego zwrotu wymaga - poza przewidzianym art. 87 ust. 2 ustawy o VAT - stosowania również art. 274b O.p. Dla stosowania tego ostatniego przepisu bez znaczenia pozostaje tryb prowadzonej weryfikacji rozliczenia podatnika z punktu widzenia zasadności zwrotu. Zatem postanowienia te podlegały zaskarżeniu zażaleniem. NSA stwierdził, że skład orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten zaakceptował i podzielił z uwagi na jego trafność oraz autorytet uchwał w składach poszerzonych, z czym godzi się także skład orzekający w niniejszej sprawie.

Należy przypomnieć, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. pouczył Spółkę w postanowieniu z dnia 11 lutego 2011 r., że "na niniejsze postanowienie nie służy zażalenie".

Spółka podnosiła, że przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania ustała dnia 2 stycznia 2017 r. tj. z chwilą zapoznania się z treścią postanowienia WSA w Warszawie z dnia 27 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 3288/16. Spółka dołączyła treść ww. postanowienia do ww. wniosku. W treści tego postanowienia, wydanego w sprawie ze skargi Spółki na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia 12 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2012 r., WSA w Warszawie wyjaśnił, iż "wątpliwości dotyczące trybu, w jakim organ podatkowy wydaje postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku oraz środków zaskarżenia tego postanowienia przysługujących podatnikowi, rozstrzygnięte zostały uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r. sygn. akt I FPS 2/16. Wskazał dalej, ze zgodnie z tą uchwałą, przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 O.p., na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej "P.p.s.a."). (...) Warunkiem dopuszczalności złożenia do sądu administracyjnego skargi na postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług jest więc zaskarżenie tego postanowienia zażaleniem, skierowanym do dyrektora izby skarbowej jako organu wyższego stopnia nad naczelnikiem urzędu skarbowego. (...) Wydane przez organ drugiej instancji ostateczne postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku skarżąca będzie mogła zaskarżyć do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a."

W rzeczy samej spór w zakresie stosowania art. 162 § 2 O.p. dotyczy tego, czy datę, w której rozpoczyna bieg określony w tym przepisie 7-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, wyznaczało w niniejszej sprawie podjęcie przez NSA opublikowanej uchwały czy też dopiero wiedza Skarżącej.

Zauważyć bowiem należy, że to niewiedza Skarżącej o trybie zaskarżania postanowienia z dnia 11 lutego 2011 r., wynikająca z braku pouczenia przez organ, była przyczyną niezłożenia środka zaskarżenia – zażalenia, w stosownym terminie.

Zatem dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. przypada na moment powzięcia informacji o dopuszczalności zaskarżenia przedmiotowego postanowienia zażaleniem.

Ustalenia powzięcia wiedzy należy dokonywać mając na uwadze okoliczności konkretnego przypadku.

W niniejszej sprawie Skarżąca wskazuje kiedy i z jakiego źródła dowiedziała się o fakcie podjęcia uchwały przez NSA, która rozwiała wątpliwości co do trybu zaskarżania postanowień w sprawie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług.

Rzeczą organu było zatem wykazanie, że Skarżąca powzięła tą wiedzę w innej dacie niż wskazała we wniosku o przywrócenie terminu. Zdaniem Sądu organ w niniejszej sprawie nie wykazał, że powzięcie wiedzy przez Skarżącą miało miejsce w innym niż wskazano terminie. Za takie nie można uznać stanowiska organu, że opublikowanie uchwały NSA na stronie internetowej dawało potencjalną możliwość zapoznania się z jej treścią a pełnomocnik trudniący się profesjonalną obsługą winien na bieżąco zapoznawać się z bieżącą linią orzeczniczą.

W konsekwencji powyższego należało - wbrew stanowisku Dyrektora Izby Administracji Skarbowej - przyjąć, że 7 dniowy termin do złożenia podania o przywrócenie terminu, w okolicznościach sprawy, zaczyna biec poczynając od dnia 2 stycznia 2017 r. Zatem wniosek Skarżącej o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od opisanego wyżej postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r., został złożony z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p.

W tej sytuacji do rozważenia pozostaje okoliczność, czy strona ponosi, czy też nie winę za uchybienie terminowi, co winien uczynić organ rozpoznający ponownie sprawę.

Dokonując ponownej oceny złożonego przez Spółkę wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lutego 2011 r., znak: [...] [...], przedłużające Spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł, wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za listopad 2010 r., do czasu zakończenia czynności wyjaśniających, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uwzględni przedstawione wyżej uwagi Sądu.

Mając na uwadze powyższe, uznając zarzuty skargi uzasadnionymi, zaskarżone postanowienie należało uchylić, o czym orzeczono w pkt 1 wyroku.

O zwrocie kosztów postępowania, na które składały się uiszczony wpis od skargi ([...] zł), opłata skarbową od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł), Sąd orzekł w pkt 2 wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

w związku z §14 ust. 1 pkt 1 lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia

22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r.,

poz. 1800 ze zm.).