Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1341/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Prawo geologiczne i górnicze
Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 30 ust. 4, art. 85 ust. 1 pkt 1, art. 85 ust. 2 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c), art. 200, art. 205 par. 2, 3 i par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie ustalenia norm dopuszczalnych ubytków 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącej Spółki kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. w R. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] r., uzupełnioną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie ustalenia norm dopuszczalnych ubytków.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono przebieg postępowania, z którego wynika że w dniu [...] r. do Urzędu Celnego I w Ł. wpłynął wniosek A Sp. z o.o. w R. w sprawie ustalenia norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych w postaci gazu płynnego powstających podczas magazynowania, wytwarzania, przeładunku, przyjęcia do magazynu, wydawania z magazynu oraz przewozu. Spółka zwróciła również uwagę na wpływ czynników atmosferycznych na powstawanie ubytków. Wnioskowane przez Stronę wysokości norm ubytków to:

1) magazynowanie - 0,05% od sumy dziennych pozostałości paliw ciekłych,

2) przeładunek - 0,20% od ilości paliw ciekłych poddanych przeładunkowi,

3) przyjęcie do magazynu - 0,20% od ilości przyjętych paliw ciekłych,

4) wydanie z magazynu - 0,20% od ilości wydanych paliw ciekłych,

5) przewóz w cysternach samochodowych - 0,10% od ilości wysłanej,

6) przewóz w cysternach kolejowych - 0,50% od ilości wysłanej.

Pismem z dnia [...] r. Spółka dokonała zmiany wniosku w zakresie podwyższenia normy dopuszczalnych ubytków dla procedury przewozu gazu płynnego w cysternach samochodowych z 0,1% do 1%. Do pisma załączono zestawienia przedstawiające historyczne poziomy rzeczywistych ubytków.

Naczelnik Urzędu Celnego l w Ł. decyzją nr [...] z dnia [...] r. ustalił normy dopuszczalnych ubytków gazu płynnego o kodzie [...] w wysokości: przeładunek - 0,20% od ilości paliw ciekłych poddanych przeładunkowi; przewóz gazu płynnego liczony w stosunku do wysłanej ilości tych wyrobów: w cysternach samochodowych - 0,10% , w cysternach kolejowych - 0,50%.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że z uwagi na fakt, iż przyjęcie gazu płynnego w składzie podatkowym spółki odbywa się poprzez system ważenia cystern kolejowych i samochodowych, dokonano ustalenia norm dopuszczalnych ubytków z tytułu przewozu gazu płynnego w cysternach samochodowych i w cysternach kolejowych i przeładunku gazu płynnego, w wysokościach zaproponowanych we wniosku z dnia [...]r.

Jednocześnie organ pierwszej instancji, wobec braku prawnej kontroli metrologicznej zbiorników służących do magazynowania gazu płynnego w składzie podatkowym spółki zlokalizowanym w W. oraz braku wskazania w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32, poz. 242, /dalej: rozporządzenie MF z dnia 24 lutego 2009 r./), maksymalnych norm ubytków dla tej grupy towarów akcyzowych, odstąpił od określenia naturalnych ubytków z tytułu przyjęcia, magazynowania i wydania z magazynu gazu płynnego.

Decyzja z dnia [...]r. została uzupełniona przez Naczelnika Urzędu Celnego l w Ł. decyzją z dnia [...] r. w zakresie sentencji poprzez dodanie zdania: "odmawia określenia dla tej grupy towarów naturalnych ubytków z tytułu przyjęcia na magazyn, magazynowania i wydania z magazynu gazu płynnego."

W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że decyzja w przedmiocie ustalenia norm dopuszczalnych ubytków ma charakter uznaniowy i jest wydawana przez organ na podstawie poczynionych w sprawie ustaleń. Istotą tego rodzaju rozstrzygnięcia jest swoboda oceny materiału dowodowego, nie oznaczająca jednak dowolności. Organ podatkowy, podejmując decyzję w ramach uznania, musi wyczerpująco zbadać okoliczności faktyczne sprawy oraz szczegółowo uzasadnić podjęte rozstrzygnięcie. W ocenie organu odwoławczego, decyzja Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] r. spełnia wskazane kryteria. Organ ustalił bowiem dla składu podatkowego A sp. z o.o. Oddział w W. normy dopuszczalnych ubytków gazu w zakresie przeładunku i przewozu, ponieważ czynności te odbywały się w systemie ważenia cystern kolejowych i samochodowych, co umożliwiło analizę przedstawionych zestawień. W konsekwencji spowodowało to wydanie decyzji, w tym zakresie zgodnie z wnioskiem Strony.

Natomiast ocena materiału dowodowego, nie była możliwa co do pozostałego zakresu wniosku. Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik próbując ustalić i zweryfikować wnioskowane normy miał swobodę w poszukiwaniu technik i metod badawczych - w tym kontroli metrologicznej określonej treścią rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia [...] r. w sprawie wymagań, którym powinny odpowiadać zbiorniki pomiarowe, oraz szczegółowego zakresu badań i sprawdzeń wykonywanych podczas prawnej kontroli metrologicznej tych przyrządów pomiarowych. Organ zauważył, że użyte w art. 85 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj. Dz. U. z 2009 r., Nr 98, poz. 219 ze zm.), dalej: ustawa o podatku akcyzowym, określenie, "naczelnik ustala", oznacza swobodę w doborze narzędzi do poczynienia ustaleń, bowiem stosownie do art. 85 ust. 4 pkt 4 tej ustawy, właściwy naczelnik urzędu celnego, uwzględni maksymalne normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych określone w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 5. Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że dyspozycja art. 85 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym nie dotyczy wniosku złożonego przez A Sp. z o.o., zaś z uwagi na fakt, iż ustawodawca co do pozostałego zakresu art. 85 powoływanej ustawy nie określił narzędzi, jakimi organ ma się posługiwać przy ustalaniu norm dopuszczalnych ubytków, Naczelnik Urzędu Celnego posiada swobodę w ich doborze.

Uwzględniając powyższe organ odwoławczy uznał, że stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. było prawidłowe, a uzasadnienie przekonujące w zakresie braku prawnej kontroli metrologicznej zbiorników służących do magazynowania gazu płynnego w składzie podatkowym Spółki zlokalizowanym w W.. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. fakt ten uniemożliwia wyliczenie jakichkolwiek ubytków.

Organ drugiej instancji nie zgodził się natomiast z argumentacją Naczelnika, że przeszkodą do określenia naturalnych ubytków z tytułu przyjęcia na magazyn, magazynowania i wydania z magazynu gazu płynnego jest brak wskazania w rozporządzeniu MF z dnia [...] r. maksymalnych norm ubytków dla tej grupy towarów akcyzowych. Wskazane uchybienie – zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Ł. – nie miało jednak wpływu na treść rozstrzygnięcia.

W skardze na powyższą decyzję A Sp. z o.o. w R. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł., a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:

• art. 85 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 30 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym,

• art. 85 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym właściwy naczelnik urzędu celnego ustalając normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych uwzględnia: rodzaj wyrobów akcyzowych, specyfikę poszczególnych etapów produkcji i pozostałych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych, a także warunki techniczne i technologiczne występujące w danym przypadku,

• art. 187 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym to organ podatkowy jest zobowiązany w toku postępowania podatkowego zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy,

• § 7 ust. 1 rozporządzenia MF z dnia [...] r., zgodnie z którym przy wydawaniu decyzji w sprawie norm dopuszczalnych ubytków Naczelnik powinien wziąć pod uwagę: wysokość rzeczywistych ubytków lub rzeczywistego zużycia w ostatnim okresie obrachunkowym lub badanie rzeczywistych ubytków lub rzeczywistego zużycia lub ocenę zaawansowania technologicznego stosowanych urządzeń i technologii.

• art. 120 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu Spółka podniosła m.in., że żaden z przepisów ustawy o podatku akcyzowym nie uzależnia możliwości opodatkowania akcyzą ubytków wyrobów akcyzowych od posiadania przez Podatnika legalizowanych zbiorników, jak również nie wiąże czynności ustalenia dopuszczalnych norm ubytków wyrobów akcyzowych przez naczelnika urzędu celnego z tym, czy wyroby akcyzowe są przechowywane w legalizowanych zbiornikach. W tej sytuacji odmawiając ustalenia dopuszczalnych ubytków gazu płynnego, organy podatkowe pozbawiły Spółkę możliwości stosowania zwolnienia z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, naruszając tym samym art. 85 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 30 ust. 3 powoływanej ustawy.

Spółka wskazała, że brak legalizacji zbiorników na gaz płynny nie uniemożliwia ustalenia obrotu gazem płynnym w składzie podatkowym. W ocenie Skarżącej, Naczelnik w odpowiedzi na wniosek strony powinien wszcząć postępowanie podatkowe i w jego ramach ustalić, czy proponowane normy ubytków znajdują uzasadnienie w okolicznościach stanu faktycznego. Organ powinien w szczególności wziąć pod uwagę dane historyczne odnośnie rozchodów gazu płynnego w składzie podatkowym określone za pomocą poziomowskazów cieczowych i ujawnione w ewidencji składu podatkowego. Naczelnik powinien również uwzględnić fakt, że w stanie prawnym obowiązującym do 1 marca 2009 r. Spółka posiadała decyzję ustalającą normy ubytków (mimo braku legalizacji zbiorników) w wysokościach, które proponowała we wniosku z grudnia 2009 r.

Odnosząc się do kwestii ustalenia przez organy podatkowe normy ubytków powstających podczas przewozu gazu w autocysternach w wysokości 0,1% Spółka wskazała, że wnioskowana wysokość ubytku (1%) wynika z faktu, iż w trakcie dostaw autocysterna jest opróżniana u odbiorcy gazu za pomocą odmierzaczy, których graniczny błąd wynosi właśnie 1% ilości wydanego gazu. Wskazana granica znajduje uzasadnienie w treści rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 27 grudnia 2007 r. w sprawie wymagań, którym powinny odpowiadać instalacje pomiarowe do ciągłego i dynamicznego pomiaru ilości cieczy innych niż woda, oraz szczegółowego zakresu badań i sprawdzeń wykonywanych podczas prawnej kontroli metrologicznej tych przyrządów pomiarowych (Dz. U z 2008 r. Nr 4, poz. 23) oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie zasadniczych wymagań dla przyrządów pomiarowych przyrządów pomiarowych (Dz. U z 2007 r. Nr 3, poz. 27). Jeżeli zatem prawnie dopuszczalny błąd legalizowanego przyrządu pomiarowego używanego do rozliczania transportu gazu wynosi 1% ilości wydanego gazu, to – w ocenie Spółki – wydanie podatnikowi używającemu takiego urządzenia norm dopuszczalnych ubytków gazu na poziomie 0,1% oznacza naruszenie zarówno art. 85 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, jak i § 7 ust 1 rozporządzenia MF z dnia 24 lutego 2009 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ dalej "p.p.s.a."). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest przesądzenie, czy zasadne jest, w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko organów celnych, że wniosek o ustalenie norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych, w tym przypadku gazu płynnego, złożony przez skarżącą Spółkę, prowadzącą działalność w zakresie obrotu, wytwarzania oraz magazynowania gazu płynnego (wyrób akcyzowy o kodzie [...]), nie zasługuje na uwzględnienie w procedurach przyjęcia gazu na magazyn, magazynowania i wydania z magazynu. Odmowę uzasadniono brakiem prawnej kontroli metrologicznej zbiorników służących do magazynowania gazu w składzie podatkowym Spółki. Sporna jest także kwestia nieuwzględnienia wniosku o podwyższenie normy dopuszczalnych ubytków dla procedury przewozu gazu w cysternach samochodowych z 0,10 % do 1%. W tym przypadku organy obydwu instancji nie wskazały przyczyn nie uwzględnienia tego wniosku. Organ II instancji wskazał, na uznaniowy charakter decyzji dotyczącej norm dopuszczalnych ubytków, wydawanej na podstawie poczynionych w sprawie ustaleń, oraz na swobodę organu w doborze narzędzi do poczynienia ustaleń.

Ocena zasadności stanowiska organu zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji wymaga przypomnienia stanu prawnego stanowiącego podstawę do jej wydania. Przepisy art.85 w ust.1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz.11 ze zm.; dalej " ustawa AKC") zawierają uregulowania dotyczące dwóch różnych sytuacji, w których wydawane są normy dopuszczalnych ubytków.

Pierwszą sytuację reguluje ust.1 wskazanego art.85, w którym ustawodawca stanowi, że właściwy naczelnik urzędu celnego ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych i dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych. Nie ma tu podstaw do przyjęcia uznaniowości co do faktu wydania decyzji w przedmiocie ustalenia norm ubytków.

Drugą sytuację reguluje ust.2 pkt.1 wskazanego art.85, w którym ustawodawca stanowi, że właściwy naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, wydanej z urzędu dla poszczególnych podmiotów może ustalić normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych i dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych. Użycie przez ustawodawcę sformułowania "może ustalić" oznacza dla właściwego organu możliwość swobodnego uznania, czy w danym przypadku podjąć z urzędu decyzję ustalającą normy ubytków.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Spółka wystąpiła z wnioskiem o ustalenie norm ubytków. Właściwy Naczelnik był zatem zobowiązany do wydania decyzji w przedmiocie ubytków. Obowiązek wydania decyzji nie jest oczywiście równoznaczny z koniecznością uwzględnienia wniosku o ustalenie norm dopuszczalnych ubytków.

Podkreślić należy, że akcyza jest podatkiem od konsumpcji. Odwołując się do zasad wynikających z Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U.UE L z dnia 14 stycznia 2009 r.), wskazać także należy, że w pkt. (9) stwierdzono: "Ponieważ akcyza jest podatkiem od konsumpcji pewnych wyrobów, nie powinna być pobierana w przypadku wyrobów akcyzowych, które w pewnych okolicznościach uległy zniszczeniu lub zostały nieodwracalnie utracone."

Z art.7 Dyrektywy 118 ust.4 wynika, że za dopuszczenie do konsumpcji nie uważa się całkowitego zniszczenia ani nieodwracalnej utraty wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli zniszczenie lub utrata wynikają z właściwości tych wyrobów, nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej lub wynikają z zezwolenia udzielonego przez właściwe organy państwa członkowskiego.

Na użytek niniejszej dyrektywy wyroby uważa się za całkowicie zniszczone lub nieodwracalnie utracone, gdy nie mogą już zostać wykorzystane jako wyroby akcyzowe.

W ust.5 art.7 Dyrektywy stwierdzono, że każde państwo członkowskie ustanawia własne zasady i warunki ustalania strat, o których mowa w ust. 4.

Z uregulowaniami Dyrektywy koresponduje unormowanie zawarte w art.30 ust.4 ustawy AKC, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości ustalonej dla danego podmiotu przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a.

Wskazane wyżej uregulowania unijne oraz krajowe, uzasadniają stwierdzenie, że każdy podatnik prowadzący działalność w zakresie obrotu, wytwarzania oraz magazynowania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art.85 ust.1 ustawy AKC ma prawo do ubiegania się o ustalenie norm dopuszczalnych ubytków, albowiem ustalenie takich norm ma wpływ na wysokość obciążenia podatkiem akcyzowym.

Organ celny dokonujący ustalenia na wniosek podatnika wysokości norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych, jest zobligowany do ustalenia tych norm jeżeli podatnik wykaże istnienie podstaw faktycznych i prawnych do ich ustalenia.

Ustawodawca wskazał w art.85 ust.4 ustawy AKC kryteria jakie powinien uwzględnić właściwy naczelnik urzędu celnego, ustalając normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych oraz dopuszczalne normy ich zużycia. Są to: rodzaj wyrobów akcyzowych, specyfika poszczególnych etapów produkcji i pozostałych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych, warunki techniczne i technologiczne występujące w danym przypadku i maksymalne normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych określone w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 5. Jednocześnie w § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz.U. Nr 32, poz.242), wydanego na podstawie art.85 ust.5 ustawy AKC wskazano, że podstawą ustalania przez właściwego naczelnika urzędu celnego wysokości norm dopuszczalnych ubytków oraz dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych jest: wysokość rzeczywistych ubytków lub rzeczywistego zużycia w ostatnim okresie obrachunkowym, lub badanie rzeczywistych ubytków lub rzeczywistego zużycia, lub ocena zaawansowania technologicznego stosowanych urządzeń i technologii.

W zaskarżonej decyzji brak oceny wniosku skarżącej Spółki oraz jego uzasadnienia sprecyzowanego w kolejnym piśmie z dnia [...] r., w odniesieniu do powyższych, ustawowych kryteriów.

Podnoszona w decyzji okoliczność braku prawnej kontroli metrologicznej zbiorników służących do magazynowania gazu płynnego w składzie podatkowym Spółki nie jest także wystarczająca w świetle § 3 pkt.1 Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 22 stycznia 2008 r. w sprawie wymagań, którym powinny odpowiadać zbiorniki pomiarowe /..../ (Dz.U. Nr 21, poz.125), do nieuwzględnienia wniosku Spółki we wskazanym wyżej zakresie. Przepis ten definiuje zbiornik jako zbiornik pomiarowy będący przyrządem pomiarowym służącym do pomiaru objętości cieczy do niego przyjmowanej lub z niego wydawanej, ale z wyłączeniem gazów skroplonych. Organy nie wskazały w toczącym się postępowaniu jaki inny prawnie określony sposób kontroli metrologicznej zbiorników w przypadku gazów skroplonych powinien być zastosowany w celu umożliwienia ustalenia wysokości norm dopuszczalnych ubytków gazu płynnego w procedurach przyjęcia gazu na magazyn, magazynowania i wydania z magazynu. Nie ustaliły także w jaki sposób dokonuje pomiarów we wskazanych procedurach skarżąca Spółka i dlaczego stosowane przez Spółkę pomiary nie mogą być uwzględnione dla dokonania ustaleń w przedmiocie norm dopuszczalnych ubytków w tych procedurach.

Stwierdzić należy, że uprawnienie podatnika do ubiegania się o ustalenie powyższych norm nie zostało w żaden sposób ograniczone przez przepisy ustawy. Ustawodawca nie przewidział żadnych wyłączeń przedmiotowych. Zatem w odniesieniu do każdego wyrobu akcyzowego objętego dyspozycją art.85 ust.1 pkt.1 ustawy AKC, który podlega ubytkom podczas produkcji, przerobu, magazynowania, przeładowywania, zużycia podatnik ma prawo do ubiegania się o ustalenie norm dopuszczalnych ubytków. Brak przepisów zawierających przedmiotowe wykluczenia możliwości ustalenia takich ubytków zobowiązywały organy do przeanalizowania możliwości ustalenia wysokości dopuszczalnych ubytków także w odniesieniu do gazu płynnego i także w sytuacji jeśli nie jest magazynowany w zbiorniku będącym jednocześnie przyrządem pomiarowym (tym bardziej przy uwzględnieniu treści § 3 pkt.1 Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 22 stycznia 2008 r. w sprawie wymagań, którym powinny odpowiadać zbiorniki pomiarowe /..../).

Powyższe uzasadnia stwierdzenie, że organ nie przeanalizował możliwości ustalenia wnioskowanych przez skarżącą Spółkę ubytków przy uwzględnieniu przywołanych wyżej ustawowych kryteriów oraz wyjaśnień Spółki czym naruszył zasady postępowania podatkowego określone w art.120, art.122, art.187 § 1 i art.191 ustawy Ordynacja podatkowa, w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

W tej sytuacji, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art.200 w zw. z art.205 § 2, 3 i 4 powołanej ustawy.

P.Z-C.