Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 462/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Minister Insfrastruktury i Budownictwa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 126, art. 169
journal: Dz.U. 2013 poz 885
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Marek Krawczak (spr.), Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi Polskiej Agencji [...] na decyzję Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji do budżetu państwa 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia [...] listopada 2015 r. Nr [...]; 2. zasądza od Ministra Infrastruktury i Budownictwa na rzecz Polskiej Agencji [...] kwotę 5.617 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postepowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem sprawy jest skarga [...] (dalej: "Strona" lub "Skarżąca") na decyzję Ministra Infrastruktury i Budownictwa (dalej: "Minister", "organ administracji") z dnia ... stycznia 2016 r. nr ... w przedmiocie zwrotu dotacji do budżetu państwa.

Stan sprawy przedstawia się następująco.

Strona w dniu [...]listopada 2014 r. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] (działającego w imieniu Ministra Finansów) wniosek o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. W związku z uzyskaniem indywidualnej interpretacji nr ... z dnia ... lutego 2015 r., zgodnie z którą podatek od towarów i usług nie powinien być uwzględniany w ramach dotacji, Strona w dniu [...] sierpnia 2015 r. dokonała zwrotu do budżetu państwa części dotacji udzielonej z tytułu zapewnienia służb żeglugi [...] za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych za lata 2008 - 2012. W kwocie zwrotu Strona nie uwzględniła odsetek.

Pismem z dnia ... sierpnia 2015 r. Minister (ówcześnie: "Minister Infrastruktury i Rozwoju") wystąpił do Strony z informacją o konieczności wpłaty należnej kwoty odsetek.

Pismem z dnia [...] września 2015 r. Strona zakwestionowała sposób żądania wpłacenia odsetek i wyjaśniła, że jej zdaniem stwierdzenie nieprawidłowego naliczenia lub nienależnego pobrania dotacji należy rozumieć jako rozstrzygnięcie zawarte w decyzji organu administracji I instancji, ponieważ dopiero z tą chwilą następuje konkretyzacja nieprawidłowo naliczonej kwoty dotacji.

Organ administracji w piśmie z [...] września 2015 r. wystosował do Strony prośbę o przedstawienie dat konkretnych zdarzeń, które w ocenie organu mogły być istotne w sprawie. W odpowiedzi Strona nadesłała pismo z dnia [...] października 2015 r., w którym wskazała datę wpływu interpretacji indywidualnej, korekt deklaracji VAT oraz zwrotu podatku VAT.

W dniu ... listopada 2015 r. Minister wydał decyzję nr ... zobowiązującą Stronę do zwrotu części dotacji w kwocie ... zł wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych, naliczonymi od dnia [...] lutego 2015 r.

Strona wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy.

W dniu ... stycznia 2016 r. Minister decyzją o numerze wskazanym w komparycji wyroku uchylił decyzję własną w zakresie określenia kwoty przypadającej do zwrotu oraz terminu, od którego naliczane są odsetki w ten sposób, że zobowiązał Stronę do wpłaty kwoty ... zł tytułem odsetek od kwoty dotacji nadmiernie pobranej w latach 2008-2012 w wysokości ... zł, naliczonych od dnia [...] lutego 2015 r. do dnia [...] sierpnia 2015 r., a w pozostałej części utrzymał decyzję w mocy.

W uzasadnieniu Minister wyjaśnił, że okolicznością mającą wpływ na zmianę własnej decyzji było ustalenie, że stwierdzenie nienależnego pobrania dotacji nie nastąpiło w dacie ... lutego 2015 r., czyli dacie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, ale w dniu [...] lutego 2015 r. tj. w dniu otrzymania tej interpretacji. Ponadto organ zauważył, że wpłata z dnia [...] sierpnia 2015 r. została dokonana tytułem "zwrot dotacji pobranej w nadmiernej wysokości - zwrot VAT za lata 2008 - 2012".

Organ administracji powołał się na treść art. 169 ust. 5 pkt 2 z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.; dalej: "u.f.p.") i wyjaśnił, że w żadnym przepisie powyższej ustawy nie ma nakazu wydania decyzji przed dniem zwrotu dotacji. Zdaniem organu art.169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. wyraźnie stwierdza, iż dotacje udzielone z budżetu państwa pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami, a z ust. 6 tego przepisu wynika, że decyzję wydaje się jedynie w sytuacji, w której zobowiązany dobrowolnie nie dokona zwrotu dotacji wraz z odsetkami. O konieczności zwrotu kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami ówczesne Ministerstwo Infrastruktury i Rozwoju przypomniało Stronie pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r., a o wpłacie odsetek pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r. Dla organu oczywiste jest, że Strona jako podmiot należący do jednostek sektora finansów publicznych musi kierować się przepisami u.f.p., w sytuacji gdy reguluje należność z tytułu zwrotu dotacji musi uwzględnić kwotę odsetek - dotacje udzielone z budżetu pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami (art. 169 ust. 1 u.f.p.).

Zdaniem Ministra z wymiany korespondencji ze Stroną jasno wynika, że miała ona świadomość, iż dotacja udzielona z tytułu zapewnienia służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych za lata 2008 - 2012 została pobrana w nadmiernej wysokości (czego dowód stanowi oświadczenie Strony zawarte w piśmie z [...] lipca 2015 r., w którym wprost powołano się na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] lutego 2015 r. oraz żądanie wskazania "rachunku bankowego, na który należy dokonać zwrotu kwoty ... zł jako dotacji pobranej w nadmiernej wysokości"). Organ podtrzymał stanowisko, zgodnie z którym stwierdzenie nieprawidłowego naliczenia dotacji udzielonej Stronie nastąpiło w dacie uzyskania indywidualnej interpretacji i tę datę należy uznać jako termin, od którego nalicza się odsetki z tytułu dotacji pobranych w nadmiernej wysokości.

Odnosząc się do zawartego we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy zarzutu Strony, że naruszony został art. 54 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. O.p. (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) w związku z art. 67 u.f.p. poprzez orzeczenie o zwrocie odsetek za okres trwania postępowania administracyjnego w sytuacji, gdy trwało ono ponad 3 miesiące organ stwierdził, że w dniu [...] sierpnia 2015 r. wystąpił do Strony o wpłacenie na rachunek Ministerstwa odsetek z tytułu pobrania dotacji nienależnej lub w nadmiernej wysokości. strona pismem z dnia [...] września 2015 r. zakwestionowała sposób żądania wpłacenia odsetek uzasadniając to tym, iż podstawą do wpłacenia odsetek powinna być decyzja organu określająca kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki. Organ uznał, że pismo Strony stanowi żądanie wszczęcia postępowania, przyjmując datę wpływu pisma, tj. [...] września 2015 r., stosownie do art. 61 § 3 KPA, za datę wszczęcia postępowania administracyjnego.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 62 § 4 O.p. w związku z art. 67 u.f.p. poprzez brak wydania postanowienia w sprawie zaliczenia na rzecz odsetek i orzeczenie o powyższym zaliczeniu w decyzji organ uznał, że strona wskazała, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Jak wyjaśnił Minister, z tytułu przelewu z dnia [...] sierpnia 2015 r. oraz z poprzedzającego go pisma z dnia [...] lipca 2015 r. wynika, że wpłata została dokonana tytułem "zwrot dotacji pobranej w nadmiernej wysokości - zwrot VAT za lata 2008-2012".

W tym miejscu organ przyznał, że wskazując w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na zaliczenie wpłaty dokonanej przez Stronę na poczet należności głównej oraz odsetek, dopuścił się naruszenia art. 62 § 1 O.p. w związku z art. 67 u.f.p.

Odnosząc się do zarzutu Strony o naruszeniu art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm.) - dalej: "k.p.a." w związku z art. 67 u.f.p. poprzez dorozumienie, iż Strona powzięła informacje o pobraniu dotacji w zawyżonej wysokości w dniu wydania informacji podatkowej w sytuacji gdy Skarżąca uzyskała powyższą interpretacji w dniu [...] lutego 2015 r. oraz poprzez uznanie wprost, iż nieprawidłowe naliczenie dotacji nastąpiło w dniu wydania interpretacji a nie w latach 2008-2012, organ pozytywnie rozpatrzył argumentację Skarżącej zawartą we Wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy i określił datę, od której naliczane są odsetki od kwoty dotacji zwróconej w dniu [...] sierpnia 2015 r., tj. od dnia [...] lutego 2015 r.

Organ nie zgodził się z przedstawionym we wniosku zarzutem, że został naruszony art. 8, 9, 11 i 107 k.p.a. w związku z art. 67 u.f.p. poprzez brak należytego uzasadnienia decyzji. W ocenie organu, uzasadnienie sporządzono w sposób jasny i precyzyjny, a Strona znała problem, o czym m.in. świadczy korespondencja pomiędzy organem a Stroną. Ponadto z pisma Strony z dnia [...] października 2015 r. wynika, że Strona skorygowała deklaracje VAT za rok 2008 i 2009 w grudniu 2014 r. i otrzymała zwrot podatku za te lata w dniu [...] lutego 2015 r., tj. przed datą wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Organ nie zgodził się także z zarzutem Strony o naruszeniu art.105 KPA w związku z art. 67 u.f.p. poprzez brak umorzenia postępowania i wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę merytorycznie. Minister wskazał, że jak wynika z oświadczenia Strony, otrzymała ona indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego w dniu [...] lutego 2015 r. Z załączonych dokumentów nie wynika, aby Strona zwracała się do organu, który wydał interpretację z żądaniem usunięcia naruszenia prawa jak również, aby wniosła skargę do sądu administracyjnego. Organ przyjął więc, że Strona przyjęła indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego bez zastrzeżeń.

Zdaniem Ministra, zwrot dotacji nadmiernie pobranej powinien nastąpić w ciągu 15 dni od daty otrzymania interpretacji.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Strona wniosła o uchylenie tej decyzji i zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynika sprawy, tj. art. 169 ust. 5 pkt 2 u.f.p. poprzez orzeczenie o istnieniu obowiązku zapłaty odsetek oraz nakazanie Skarżącej zwrotu dotacji w wysokości ... zł wraz z odsetkami naliczanymi za okres rozpoczynający się przed dniem uzyskania przez Skarżącą decyzji o obowiązku zwrotu części dotacji w sytuacji, gdy powyższy przepis umożliwia wydanie orzeczenia o zapłacie odsetek liczonych jedynie od dnia uzyskania decyzji o obowiązku zwrotu dotacji oraz w sytuacji gdy dotacja została zwrócona w odpowiedniej wysokości przed wydaniem powyższej decyzji,

2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 8, 9, 11 i 107 k.p.a. w związku z art. 67 u.f.p. poprzez brak należytego uzasadnienia swojej decyzji,

3) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 105 k.p.a w związku z art. 67 u.f.p. poprzez brak umorzenia postępowania i wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę merytorycznie w sytuacji gdy postępowanie należy uznać za bezprzedmiotowe z uwagi na brak zaległości Skarżącej względem organu z tytułu dotacji oraz związanych z nimi odsetek w chwili wydania skarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację z zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd rozpoznając skargę ocenia, czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania administracyjnego. Zgodnie z art. 134 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Zgodnie z art. 145 § 1 p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. a-c), stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach (pkt 2), stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w k.p.a. lub w innych przepisach (pkt 3).

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w tak zakreślonych granicach uznać należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

Art. 126 u.f.p. stanowi, że dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Zgodnie z art. 169 ust. 1 pkt 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu państwa wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem - podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

W myśl ust. 4 art. 169 u.f.p. zwrotowi do budżetu państwa podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości.

Art. 169 ust. 5 pkt 1 i 2 u.f.p. stanowi, że odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu państwa nalicza się, począwszy od dnia przekazania z budżetu państwa dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem; stwierdzenia nieprawidłowego naliczenia lub nienależnego pobrania dotacji - z zastrzeżeniem, że jeżeli dotacja stanowi pomoc publiczną, w rozumieniu art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, odsetki nalicza się od dnia przekazania dotacji beneficjentowi.

Ponadto art. 169 ust. 6 u.f.p. stanowi, że w przypadku niedokonania zwrotu dotacji w terminie, o którym mowa w ust. 1 oraz w art. 150 pkt 5, art. 151 ust. 2 pkt 6, art. 168 ust. 1 i 2, organ lub inny dysponent części budżetowej, który udzielił dotacji, wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki.

Po przedstawieniu przepisów ogólnych dotyczących dotacji należy zauważyć, że w sprawie Minister właściwy do spraw transportu przekazał na rzecz Skarżącej za lata 2008 - 2012 dotację w łącznej kwocie ... zł (tym podatek VAT ... zł).

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] działając w imieniu Ministra Finansów, na wniosek Skarżącej wydał w dniu ... lutego 2015 r. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr ..., z której wynikało, że w latach 2007-2012, kwoty otrzymywanej dotacji z budżetu państwa nie powinny być uwzględniane w podstawie opodatkowania VAT.

W związku z powyższym Strona w dniu [...] sierpnia 2015 r. dokonała zwrotu części dotacji udzielonej z tytułu zapewnienia służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych za lata 2008 - 2012 w wysokości ... zł.

Organ uznał, iż stwierdzenie nieprawidłowego naliczenia dotacji udzielonej [...] nastąpiło w dacie uzyskania indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] i tę datę należy uznać jako początkowy termin od którego nalicza się odsetki z tytułu dotacji pobranych w nadmiernej wysokości. Mając na uwadze powyższe, zobowiązał Stronę do wpłaty kwoty ... zł tytułem odsetek od kwoty dotacji nadmiernie pobranej w latach 2008-2012 w wysokości ... zł, naliczonych od dnia [...] lutego 2015 r. do dnia [...] sierpnia 2015 r.

Skarżąca stanęła na stanowisku, iż wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług nie może być w żadnym razie uznane za stwierdzenie nieprawidłowego naliczenia/pobrania dotacji w rozumieniu art. 169 ust. 6 u.f.p. Strona wskazała, iż interpretacji podatkowej nie wydaje się w formie decyzji administracyjnej i nie jest ona rozstrzygnięciem władczym. Zastosowanie się przez Skarżącą do otrzymanie przez Skarżącą interpretacji odnosi jedynie taki skutek prawny, iż nie może Skarżącej szkodzić. Nie dawało zaś Skarżącej gwarancji, iż właściwy organ podatkowy rzeczywiście dokona zwrotu na rzecz [...] wpłaconego przez Skarżącą nienależycie podatku VAT. Taką pewność Skarżąca zyskała dopiero po otrzymaniu zwrotu całości powyższego podatku, tj. [...] czerwca 2015 r.

W tym sporze należy przyznać rację Skarżącej. Przede wszystkim należy wskazać, iż że organ podatkowy wydając interpretację indywidualną powinien ograniczyć się do udzielenia odpowiedzi na zadane mu pytanie. Jak wskazuje się bowiem w orzecznictwie udzielenie interpretacji indywidualnej polega na odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku oraz ustosunkowaniu się do sformułowanej w nim oceny prawnej na tle stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę [tak: wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2014 r., II FSK 331/12, dostępny pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Rolą interpretacji podatkowej jest jedynie rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego o charakterze materialnym.

Bezspornym jest, iż kwestie związane z udzieleniem przedmiotowej dotacji nie były regulowane przepisami prawa podatkowego o charakterze materialnym. Należy zauważyć, iż pytanie Skarżącej dotyczyło wyłącznie interpretacji przepisów prawa podatkowego tj. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i tylko w tym zakresie Skarżąca dostała informację od organu podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] ani nie był pytany o kwestie związane ze stwierdzeniem nieprawidłowego naliczenia lub nienależnego pobrania dotacji od Ministra właściwego do spraw transportu, ani w tym zakresie nie udzielił Skarżącej wiążącej wypowiedzi.

Ponadto należy wskazać, że interpretacja indywidualna nie rozstrzyga w takich sprawach, jak powstanie zobowiązania podatkowego, stwierdzenie nadpłaty, czy też o zwolnieniu z obowiązku zapłaty podatku, lecz stanowi swoisty akt interpretacyjny, do którego wnioskodawca może, ale nie musi się zastosować, w którym organ podatkowy przedstawia swój pogląd, jak rozumie określony przepis prawa podatkowego mający zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2360/14).

Tym samym, jak prawidłowo zauważa Skarżąca, do momentu pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwrot nienależnie pobranego podatku VAT przez urząd skarbowy, w istocie nie istniała okoliczność całkowicie przesądzająca, iż nie powinna płacić podatku VAT z tytułu otrzymanej dotacji.

Słusznie strona skarżąca wskazała w skardze, że interpretacja podatkowa z dnia ... lutego 2015 r. ani nie stwierdza pobrania dotacji w zawyżonej kwocie, ani tym bardziej nie określa wysokości dotacji do zwrotu. Stwierdza jedynie, iż dotacje nie powinny być uwzględniane przez Skarżącą w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Sąd przypomina, iż zobowiązanie w podatku VAT powstaje z mocy prawa wraz z zaistnieniem okoliczności, z którymi ustawa podatkowa wiąże ich powstanie. Gdyby Skarżąca w zaniżonej kwocie odprowadzała podatek VAT mogła by narazić się na sankcje podatkowe i karnoskarbowe.

Dopiero w lutym 2015 r. Strona została poinformowana jaka jest prawidłowa interpretacja przepisów podatkowych w zakresie uwzględniania dotacji w podstawie opodatkowania podatkiem VAT przez Ministra Finansów. Następnie Skarżąca poinformowała organ administracji w piśmie z [...] lipca 2015 r. o interpretacji z dnia [...] lutego 2015 r. oraz zażądała wskazania rachunku bankowego, na który należy dokonać zwrotu kwoty ...zł w jej opinii (podkreślenie Sądu) jako dotacji pobranej w nadmiernej wysokości.

O konieczności zwrotu kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami organ administracji wskazał Skarżącej dopiero pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r., zaś o wpłacie odsetek pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r.

W ocenie Sądu, pismo z dnia [...] sierpnia 2015 r. jest pierwszym pismem organu w sprawie zawierające stwierdzenie o konieczności zwrotu kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami.

W tym kontekście Sąd stwierdza, iż skoro Minister uznał w ww. piśmie, iż w sprawie mamy do czynienia z koniecznością zwrotu kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami (art. 169 ust. 1 pkt. 2 u.f.p.), to zgodnie z treścią art. 169 ust. 5 pkt 2 u.f.p. wskazanie konkretnego dnia, w którym stwierdzano nieprawidłowe naliczenie dotacji dotyczy działania Ministra (podmiotu naliczającego dotacje), który wydaje określony akt informujący o tym beneficjenta dotacji. Strona bowiem nie naliczała sobie dotacji, a naliczał ją Minister po stosownym postępowaniu o czym będzie mowa poniżej.

Sąd doszedł zatem do przekonania, że organ dokonał wadliwej wykładni przepisu art. 169 ust. 1 oraz art. 169 ust. 5 pkt 2 u.f.p. co w konsekwencji doprowadziło do wadliwego wniosku, że nieprawidłowego naliczenia dotacji udzielonej [...]. nastąpiło w dacie uzyskania indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] i tę datę należy uznać jako początkowy termin od którego nalicza się odsetki z tytułu dotacji pobranych w nadmiernej wysokości jest niezasadne i daty tej w żadnym wypadku nie można uznać jako początkowy termin od którego nalicza się odsetki z tytułu dotacji pobranych w nadmiernej wysokości.

Sąd zauważa również, iż w sprawie stwierdzono, że Skarżąca nadmiernie pobrała dotację pomijając całkowicie okoliczności, które doprowadziły do uznania pobranej w latach 2008-2012 kwoty ... zł za dotację pobraną nadmiernie.

Sąd wskazuje, iż Skarżąca na podstawie rozporządzenia Ministra Transportu z dnia 5 lipca 2007 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania dokumentowania wydatków związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych (Dz. U. Nr 124, poz. 866) oraz na podstawie rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania dokumentowania wydatków związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1009) składała kwartalne wnioski do ministra właściwego do spraw transportu o wypłatę środków dotacji z w/w tytułu.

Zgodnie z § 4 ust. 1 przywołanych rozporządzeń, instytucja składa do ministra właściwego do spraw transportu wniosek o wypłatę kosztów refundowanych w terminie do końca ostatniego dnia miesiąca następującego po zakończeniu kwartału, którego wniosek dotyczy. § 4 ust. 4 określa, iż rozliczenie kosztów refundowanych jest weryfikowane przez instytucję po zakończeniu roku kalendarzowego. W przypadku lotów, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 2, rozliczenie jest weryfikowane w oparciu o koszty rzeczywiste lotów VFR. Jeżeli w wyniku weryfikacji kwota kosztów refundowanych ulegnie zmianie, różnica podlega rozliczeniu w ramach dotacji należnej w kolejnym roku kalendarzowym, w ramach wniosku o dotację za drugi kwartał tego roku. Rozliczenie, o którym mowa w ust. 4, zawiera opinię Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego potwierdzającą prawidłowość sporządzenia przez instytucję rozliczenia, o którym mowa w ust. 4 (§ 4 ust. 5 pkt. 7 ww. rozporządzenia).

Minister właściwy do spraw transportu przekazuje instytucji środki z tytułu dotacji bezpośrednio z rachunku bieżącego wydatków dysponenta części budżetu państwa 39 - Transport. Przelewu kwoty należnej dotacji dokonuje się na rachunek instytucji w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożono poprawny pod względem formalno-rachunkowym i merytorycznym wniosek, o którym mowa w § 4 ust. 1 (§ 6 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia).

Z powyższych przepisów prawa wynika jednoznacznie, iż wnioski Skarżącej były weryfikowane pod względem formalno-rachunkowym i merytorycznym przez Ministra i były opiniowane w określonych sytuacjach przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego. Po mimo tych weryfikacji Minister właściwy do spraw transportu przekazał na rzecz Skarżącej za lata 2008 - 2012 dotację w łącznej kwocie ... zł w tym sporną kwotę na podatek VAT ... zł. W literaturze podkreśla się, iż kwota dotacji bywa zazwyczaj ustalona na wniosek podmiotu ubiegającego się o dotację, przez organ udzielający dotacji i to wtedy, przy podejmowaniu decyzji o przyznaniu dotacji, a nie po wykonaniu dotowanego zadania, należało szacować niezbędne rozmiary dotacji. Z tych względów należy stosować ten instrument bardzo rozważnie, w wyjątkowych sytuacjach (zob. komentarz do art. 169 ustawy o finansach publicznych red. Misiąg 2017, wyd. 2; Legalis).

Z akt sprawy nie wynika aby Minister właściwy do spraw transportu do lipca 2015 r. miał wątpliwości, czy we właściwej wysokości przekazał dotację. Organ administracji akceptował zatem sytuację, iż dotacje powinny być uwzględniane przez Skarżącą w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie miał wątpliwości co do prawidłowości składanych deklaracji podatkowych w podatku VAT, przynajmniej do momentu otrzymania indywidualnej interpretacji przez Stronę, też właściwy dla Skarżącej urząd skarbowy.

Postępowanie organów administracji utwierdzające Stronę w prawidłowości jej działania, nie może prowadzić obecnie do narażenia jej na ujemne skutki i sankcje z tego powodu, że odprowadzała podatek VAT do urzędu skarbowego, skoro sposób prowadzenia rozliczenia podatku był organom znany, w tym organom sprawującym nadzór nad prowadzoną przez Skarżącą działalnością w związku z którą otrzymywała dotację. Narusza to w ocenie Sądu konstrukcję zasady zaufania do organów administracji publicznej określoną w art. 8 k.p.a. i w tym zakresie zarzuty skargi okazują z się słuszne.

Zasada wynikająca z treści art. 8 k.p.a. stanowi podstawę uznania, że przy rozpoznawaniu sprawy organ administracji publicznej - zwłaszcza stosując normy o charakterze sankcyjnym - nie powinien negatywnie dla strony interpretować wieloznacznych okoliczności sprawy, w sytuacji, gdy do powstania takiej wieloznaczności przyczynił się sam organ administracji publicznej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2014 r. sygn. akt II GSK 1645/13 publ. na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Ponownie rozpatrując sprawę organ zobligowany będzie przyjąć stanowisko i ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu wyroku.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy.