Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1797/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 291, art. 292 par. 1, art. 293 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 89 poz 555
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego.
article: art. 195a, art. 187, art. 27, art. 25 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 90 poz 557
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny wykonawczy.
article: art. 2 par. 1 pkt 5, art. 3 i 4, art. 157 par. 1 i 4
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 747
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 183 par. 1 w zw. z art. 174 par. 1 i 2 oraz art. 176, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Maria Świderska, Protokolant Anna Dziewiż – Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 2 sierpnia 2007 r. sygn. akt I SA/Go 90/07 w sprawie ze skargi Prokuratora Rejonowego w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 18 grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zabezpieczenia oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

I. Dotychczasowy przebieg postępowania

1. Wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Go 90/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 18 grudnia 2006 r., nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 30 października 2006 r., nr [...], w przedmiocie odmowy dokonania zabezpieczenia w sprawie ze skargi Prokuratora Rejonowego w S.

2. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Prokurator Rejonowy w S. (zw. dalej: Prokuratorem) wydał na podstawie art. 291, art. 292 i art. 293 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 1997 r. Nr 89, poz. 555 ze zm.), zw. dalej w skrócie: k.p.k., postanowienie z dnia 4 października 2006 r. o zabezpieczeniu na mieniu podejrzanego Z. B. grożących mu: kar grzywny w wysokości 30 stawek dziennych, przepadku samochodu.

Postanowienie to zaopatrzone zostało w klauzulę wykonalności. W dniu 25 października 2006 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pismo Prokuratora o wykonanie postanowienia, załączając do pisma wskazane postanowienie jako tytuł wykonawczy oraz zarządzenie zabezpieczenia z dnia 24 października 2006 r. Jako podstawę działania Prokurator wskazał art. 291 § 1 i § 2, art. 462 k.p.k. i art. 25 § 1 i § 2 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny wykonawczy (Dz. U. z 1997 r. Nr 90, poz. 557 ze zm.), zw. dalej w skrócie: k.k.w., art. 155a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zw. dalej w skrócie: u.p.e.a. i art. 195 a § 1 k.k.w.

Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 157 § 1 u.p.e.a. postanowieniem z dnia 30 października 2006 r. odmówił zabezpieczenia na podstawie zarządzenia zabezpieczenia. W uzasadnieniu organ podał, że w postanowieniu o zabezpieczeniu jako podstawę wykonania zabezpieczenia wskazano przepis art. 291, 292 i 293 k.p.k. Zgodnie natomiast z treścią art. 292 § 1 k.p.k. zabezpieczenie ma nastąpić w sposób wskazany w kodeksie postępowania cywilnego. Powyższe zdaniem organu oznacza, że organem wykonującym postanowienie jest komornik sądowy działający w trybie art. 292 § 1 k.p.k.

Od postanowienia Prokurator złożył zażalenie wskazując, że nie ma innej prawnej możliwości dokonania zabezpieczenia niż na podstawie art. 291, 292 i 293 k.p.k. Sposób dokonania zabezpieczenia nie ma żadnego związku ze wskazaniem organu egzekucyjnego właściwego do wykonania zabezpieczenia. Co do zasady właściwym organem do wykonania postanowienia o zabezpieczeniu jest komornik sądowy, jednakże od zasady tej są wyjątki. Prokurator powołał się na art. 27 k.k.w. i art. 195a § 1 k.k.w.

Dyrektor Izby Skarbowej w Z. postanowieniem z dnia 18 grudnia 2006 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Organ odwoławczy w uzasadnieniu postanowienia wskazał, że zlecenie organowi egzekucyjnemu wykonania postanowienia o zabezpieczeniu ma charakter fakultatywny. Zlecając wykonanie postanowienia o zabezpieczeniu, Prokurator decyduje jednocześnie, że zabezpieczenie będzie dokonywane w trybie u.p.e.a. Organ wskazał, że jako podstawę prawną zabezpieczenia należności w zarządzeniu o zabezpieczenia Prokurator wskazał postanowienie z dnia 4 października 2006 r. Postanowienie to natomiast wydano na podstawie art. 291, 292, 293 § 1 k.p.k. Zdaniem organu wydanie postanowienia w oparciu o art. 292 k.p.k. determinuje również organ właściwy do jego wykonania.

3. Od postanowienia organu odwoławczego wniesiona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze Prokurator wskazał, że postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa karnego materialnego, tj. art. 195a k.k.w. polegające na błędnym przyjęciu, że w przypadku wydania przez Prokuratora postanowienia o zabezpieczeniu z powołaniem się na art. 291, 292 i 293 k.p.k. - Naczelnik Urzędu Skarbowego jako organ nie jest uprawniony do prowadzenia egzekucji w trybie art. 195a k.k.w., bowiem egzekucja ta winna być prowadzona w trybie przepisów postępowania cywilnego, a organem uprawnionym do jej przeprowadzenia jest komornik sądowy. Prokurator wskazał, że w art. 195a k.k.w. wyraźnie wskazano przesłanki warunkujące dopuszczalność zlecenia urzędowi skarbowemu realizację postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

4. Rozpoznając skargę Sąd pierwszej instancji wskazał, że zasługuje ona na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie i utrzymane nim postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wydane zostały z naruszeniem art. 195a k.k.w. oraz art. 3 § 1 i art. 4 i 157 § 1 u.p.e.a. Zasadniczym przedmiotem sporu między stronami jest właściwość Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie wykonania postanowienia Prokuratora w przedmiocie zabezpieczenia majątkowego, a co za tym idzie, zastosowanie art. 195a k.k.w. Nadto spór dotyczy również rozstrzygnięcia czy wykonanie prawomocnego postanowienia Prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym grożącego przepadku przedmiotów służących lub przeznaczonych do popełnienia przestępstwa oraz kar grzywny następuje na podstawie przepisów u.p.e.a., czy też według przepisów postępowania cywilnego. Celem ustalenia organu właściwego do wykonania wskazanego postanowienia o zabezpieczeniu, należy odnieść się do przepisów k.k.w., w szczególności przepisów normujących postępowanie egzekucyjne.

W ocenie Sądu pierwszej instancji w okolicznościach rozpatrywanej sprawy znajduje zastosowanie przywoływany przez stronę skarżącą przepis art. 195a § 1 k.k.w. Przepis ten stanowi, że jeżeli jednym postanowieniem zabezpieczono grożący przepadek oraz grzywnę, obowiązek naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, świadczenie pieniężne albo nawiązkę, sąd lub prokurator, który wydał to postanowienie, może zlecić jego wykonanie w całości urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na siedzibę sądu pierwszej instancji, w celu wykonania środka karnego w postaci orzeczonego przepadku lub nawiązki na rzecz Skarbu Państwa. W przypadku o którym mowa wyżej, jeżeli orzeczono przepadek, urząd skarbowy prowadzi również egzekucję orzeczonej jednocześnie grzywny i zasądzonych od skazanego kosztów sądowych oraz egzekucję orzeczonego obowiązku naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, świadczenia pieniężnego albo nawiązki. Z przytoczonego przepisu wynika, że Prokurator miał prawo zlecić Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w S. wykonanie przedmiotowego postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym. Wydane przez Prokuratora postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym na mieniu Z. B. zabezpieczało wykonanie grożącej kary grzywny oraz przepadku samochodu.

Podkreślono również, że przepis art. 292 k.p.k. określa różne sposoby zabezpieczenia w zależności od jego przedmiotu. Natomiast pozostałe kwestie dokonania zabezpieczenia majątkowego w procedurze karnej są uregulowane innymi przepisami, w tym w szczególności przepisami k.k.w. Określenie sposobu zabezpieczenia w art. 292 k.p.k. oznacza więc odesłanie wyłącznie do art. 747 k.p.c., który zawiera wyczerpujący katalog sposobów zabezpieczenia roszczeń pieniężnych. Sposób zabezpieczenia to tylko część uregulowania kwestii zabezpieczenia, gdyż w orzeczeniu o zabezpieczeniu niezbędne jest także określenie zakresu zabezpieczenia, o czym stanowi art. 293 § 1 k.p.k.

Powyższe zdaniem Sądu pierwszej instancji prowadzi zatem do wniosku, że upatrywanie w przepisie art. 292 § 1 k.p.k. podstawy do wyłączenia właściwości urzędu skarbowego jako organu zobowiązanego do wykonania zabezpieczenia jest nieuzasadnione.

Natomiast w odniesieniu do trybu wykonania postanowień o zabezpieczeniu majątkowym przywołano art. 25 oraz art. 27 k.k.w. Art. 27 k.k.w. stanowi, że egzekucję środka przepadku oraz nawiązki na rzecz Skarbu Państwa prowadzi urząd skarbowy według przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Należy przyjąć, że organ ten wykonuje także postanowienia o zabezpieczeniu tego przepadku, skoro bowiem zgodnie z art. 27 k.k.w. egzekucję środka karnego przepadku przedmiotów prowadzi urząd skarbowy według przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, więc i postanowienie o zabezpieczeniu tego przepadku realizuje ten organ.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie organy obu instancji bezpodstawnie nie zastosowały się do art. 195a k.k.w. w związku z art. 2 § 1 pkt 5 i art. 3 u.p.e.a. i wadliwie orzekły o odmowie wykonania zabezpieczenia na podstawie art. 157 § 1 u.p.e.a.

5. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Z. Wyrokowi zarzucił naruszenie:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zw. dalej w skrócie: p.p.s.a., polegające na przyjęciu, że organ naruszył art. 195a k.k.w., a zatem wydał rozstrzygnięcie w przedmiocie zabezpieczenia z naruszeniem przepisów, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 135 p.p.s.a. polegające na przyjęciu, że organ naruszył art. 195a k.k.w., wskutek zakwestionowania przez organ wynikającej wprost z tego przepisu wyłącznej właściwości administracyjnego organu egzekucyjnego w sprawie wykonania postępowania Prokuratora o zabezpieczeniu grożącego przepadku oraz grzywny,

3) art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na nieodniesieniu się przez Sąd do powołanego w zaskarżonym postanowieniu art. 157 § 1 u.p.e.a. zawierającego przesłanki odmowy zabezpieczenia do wykonania, który w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną ma wprost zastosowanie w sprawie,

4) art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na nieodniesieniu się przez Sąd do wzajemnych relacji powołanych w zaskarżonym postanowieniu art. 157 § 1 u.p.e.a. oraz art. 292 § 1 k.p.k. w kontekście ustalenia organu egzekucyjnego właściwego do dokonania zabezpieczenia w sprawie.

Wskazując na powyższe, wnoszono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz oddalenie skargi. Pełnomocnik wnosił o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu podkreślono, że brak jest podstaw do uznania, że powołane przez Sąd art. 25, art. 27 oraz art. 195a § 1 k.k.w. stanowią o wyłącznej właściwości administracyjnego organu egzekucyjnego w sprawie wykonania postanowienia Prokuratora o zabezpieczeniu grożącego przepadku oraz grzywny.

Administracyjny organ egzekucyjny, który dokonuje zabezpieczenia na podstawie u.p.e.a. odmawia dokonania zabezpieczenia, gdy zabezpieczenie nie podlega wykonaniu w trybie administracyjnym bądź zarządzenie zabezpieczenia nie zawiera treści z art. 156 § 1 u.p.e.a. Ocena dopuszczalności zabezpieczenia nie może ograniczać się tylko do okoliczności wskazanych w art. 195a § 1 k.k.w., ale winna obejmować również inne kwestie, które mogą mieć wpływ na brak możliwości realizacji zabezpieczenia na podstawie przepisów u.p.e.a.

Ponadto autor skargi kasacyjnej wskazał, że Sąd pierwszej instancji ograniczył się wyłącznie do kwestii istnienia podstawy prawnej wykonania obowiązku wskazanego w postanowieniu Prokuratora z dnia 4 października 2006 r. Tymczasem organy nie kwestionowały możliwości wykonania zarządzenia o zabezpieczeniu przez administracyjny organ egzekucyjny, w sytuacji gdy zabezpieczeniem objęto jednocześnie grożący przepadek oraz grzywnę, lecz uznał, że powołana w sentencji postanowienia o zabezpieczeniu norma z art. 292 § 1 k.p.k. czyni zabezpieczenie obowiązku wskazanego w postanowienie niemożliwym do wykonania w trybie u.p.e.a.

II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

1. Skarga kasacyjna organu nie zasługiwała na uwzględnienie.

Rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdzić należało, iż ograniczona ona została wyłącznie do zarzutów naruszenia przepisów postępowania. W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną organu administracji, w rozpoznawanej spawie nie było podstaw do uwzględnienia skargi organów prokuratury i skutkiem tego nałożenie na organy realizujące egzekucję administracyjną prowadzenie postępowania zabezpieczającego grożącej w postępowaniu karnym kary grzywny oraz kary przepadku mienia. W ocenie skarżącego takiej podstawy nie stwarzał przepis art. 292 § 1 k.p.k. jednoznacznie odsyłający do zabezpieczenia wykonania orzeczenia na mieniu podejrzanego w sposób wskazany w kodeksie postępowania cywilnego.

W takiej też sytuacji tego rodzaju obowiązek nie mógł równocześnie podlegać zabezpieczeniu w trybie administracyjnym. Tym samym odmowa zabezpieczenia grożącej kary grzywny i przepadku mienia wskazanych w zarządzeniu Prokuratora Rejonowego w S. znajdowała podstawę w przepisie art. 157 § 4 u.p.e.a. Odmienna ocena Sądu pierwszej instancji odwołująca się do treści przepisu art. 195a § 1 k.k.w. i tym samym pomijająca znaczenie regulacji art. 292 § 1 k.p.k. i art. 157 § 1 u.p.e.a., doprowadziła z naruszeniem przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 135 p.p.s.a. do uwzględnienia skargi i uchylenia wydanych na tej podstawie postanowień organów egzekucyjnych obu instancji. Zarzucono również uchybienie sądu przy sporządzeniu uzasadnienia zaskarżonego wyroku (art. 141 § 4 p.p.s.a.).

W takiej sytuacji w oparciu o przytoczone przepisy należało stwierdzić, że sporne pozostawało w sprawie między stronami wskazanie organu właściwego w zakresie wykonania postanowienia Prokuratora w przedmiocie zabezpieczenia majątkowego, a co za tym idzie zastosowania art. 195a k.k.w. Spór dotyczy również rozstrzygnięcia czy wykonanie prawomocnego postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu majątkowym grożącego przepadku przedmiotów służących lub przeznaczonych do popełniania przestępstw, kar grzywny oraz roszczeń o naprawienie szkody wyrządzonej w mieniu, następuje na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji czy też według przepisów postępowania cywilnego.

2. Dla oceny trafności podniesionych zarzutów naruszenia przepisów postępowania w rozpoznawanej sprawie miało zbadanie prawidłowości przyjętej przez Sąd pierwszej instancji wykładni przepisu art. 195a k.k.w.

Przedstawione kwestie sporne na tle przepisu art. 195a k.k.w. były już przedmiotem rozstrzygnięć w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki WSA w Gliwicach z dnia 2 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1895/05, publ. ONSAiWSA 2007/4/83; sygn. akt I SA/Gl 1894/05; Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2008 r. sygn. akt II FSK 304/07; z dnia 15 maja 2008 r. sygn. akt II FSK 424/07; z dnia 7 sierpnia 2008 r. sygn. akt I OSK 1140/07 − dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zgodnie z ukształtowaną w tych orzeczeniach dominującą linią orzeczniczą stosownie do treści przepisu art. 195a k.k.w. prokurator może zlecić urzędowi skarbowemu wykonanie takiego postanowienia, którym kumulatywnie zastosowano zabezpieczenie grożącego przepadku oraz innych wymienionych w tym przepisie kar i obowiązków.

Do tego rodzaju poglądów przychyla się również Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną. W realiach rozpoznawanej sprawy nie budziło wątpliwości, że postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym Prokuratury Rejonowej w S. wydane na podstawie art. 291, art. 292 i art. 293 § 1 k.p.k. obejmowało zabezpieczenie na mieniu podejrzanego grożącej mu kary grzywny oraz przepadek mienia (samochodu). Spełnione zostały zatem przesłanki dopuszczające zlecenie urzędowi skarbowemu wykonanie tego postanowienia zgodnie z treścią art. 195a k.k.w.

3. Przepis art. 195a k.k.w. został wprowadzony w art. 3 pkt 12 ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o zmianie ustawy − Kodeks karny oraz niektórych innych ustawy (Dz. U. Nr 111, poz. 1061) i w niezmienionym brzmieniu obowiązuje od dnia 1 lipca 2003 r. Zgodnie z jego treścią, jeżeli jednym postanowieniem zabezpieczono grożący przepadek oraz grzywnę, obowiązek naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, świadczenie pieniężne albo nawiązkę, sąd lub prokurator, który wydał to postanowienie, może zlecić jego wykonanie w całości organowi określonemu w art. 187 (§1). Z kolei przepis art. 187 k.k.w. stanowi, że sąd bezzwłocznie po uprawomocnieniu się wyroku przysyła jego odpis lub wyciąg urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na siedzibę sądu pierwszej instancji, w celu wykonania środka karnego w postaci orzeczonego przepadku lub nawiązki na rzecz Skarbu Państwa. Uzupełnienie tej regulacji stanowi przepis art. 195a § 2 k.w.k. wskazujący, że w wypadku, o którym mowa w § 1, jeżeli orzeczono przepadek, urząd skarbowy prowadzi również egzekucję orzeczonej jednocześnie grzywny i zasądzonych od skazanego kosztów sądowych oraz egzekucję orzeczonego obowiązku naprawienia szkody lub zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, świadczenia pieniężnego albo nawiązki. Treść przytoczonych regulacji (art. 195a § 1 i § 2 w związku z art. 187 k.k.w. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2003 r.) nie pozostawia wątpliwości, że organem właściwym do wykonania postanowienia prokuratora o zabezpieczeniu na mieniu podejrzanego grożącej kary grzywny oraz przepadku mienia był urząd skarbowy właściwy do wykonania środka karnego w postaci przepadku lub nawiązki na rzecz Skarbu Państwa.

Prokurator miał zatem prawo zlecić właściwemu urzędowi skarbowemu wykonanie postanowienia o zabezpieczeniu majątkowym, gdyż spełnione zostały wszystkie przesłanki określone w omawianych przepisach. Wydane przez Prokuratora postanowienie o zabezpieczeniu majątkowym zabezpieczało na mieniu podejrzanego grożący przepadek przedmiotów (samochodu) oraz karę grzywny.

Nie można równocześnie podzielić poglądów autora skargi kasacyjnej, jakoby "fakultatywność" zawarta w przepisie art. 195a § 1 k.k.w. ("sąd lub prokurator może zlecić wykonanie w całości postanowienia o zabezpieczeniu organowi określonemu w art. 1871) ograniczała inne normy prawne, a w szczególności art. 292 § 1 k.p.k., który decyduje i przesądza o wyborze organu właściwego do realizacji postanowień o zabezpieczeniu majątkowym.

4. Za nietrafne w szczególności należało uznać stanowisko organu odwoławczego, że przepis art. 292 § 1 k.p.k. definitywnie zwalnia administracyjne organy egzekucyjne od zabezpieczeń omówionych w pkt 3. Zauważyć bowiem należy, że treść tego przepisu wskazuje jedynie na generalne odesłanie do przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. − Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.), w szczególności przepisu art. 747 k.p.c., w zakresie sposobu zabezpieczenia roszczeń majątkowych oraz grzywien. Jeśli jednak chodzi o zabezpieczenie grożącego przepadku, to w przepisie art. 292 § 2 k.p.k. ustawodawca zrezygnował z odesłania do k.p.c. i wymienił możliwe sposoby zabezpieczenia, stanowiąc, że zabezpieczenie grożącego przepadku następuje przez zajęcie ruchomości, wierzytelności i innych praw majątkowych oraz przez ustanowienie zakazu zbywania i obciążania nieruchomości.

Przepis ten przesądza zatem jedynie o sposobach dokonania zabezpieczenia, co oznacza, że pozostałe kwestie dokonania zabezpieczenia majątkowego w procedurze karnej są uregulowane innymi przepisami, w tym w szczególności Kodeksu karnego wykonawczego (k.k.w.). Określenie sposobów zabezpieczenia w art. 292 k.p.k. oznacza więc odesłanie wyłącznie do art. 747 k.p.c., który zawiera wyczerpujący katalog sposobów zabezpieczenia roszczeń pieniężnych.

Jednocześnie przepis ten jest adresowany przede wszystkim do organu upoważnionego do wydania postanowienia o zabezpieczeniu, wskazujący temu organowi jakie są prawnie dopuszczalne sposoby zabezpieczenia poszczególnych kar majątkowych. Jego adresatem jest także osoba, na majątku której dokonywane jest zabezpieczenie, a w tym sensie, że powyższe przepisy gwarantują jej, że żaden inny sposób zabezpieczenia (niewymieniony w art. 292 § 2 k.p.k. lub k.p.c.) nie może być określony w postanowieniu sądu lub prokuratora.

Przepis ten nie jest natomiast adresowany do organu egzekucyjnego (ani sądowego, ani administracyjnego), a w żadnym razie w jego treści nie można dopatrywać się przesłanek decydujących o właściwości organu egzekucyjnego.

5. Wykonanie orzeczeń w postępowaniu karnym odbywa się według ustawy kodeks karny wykonawczy (k.k.w.), a zatem w celu ustalenia organu właściwego do wykonania postanowienia o zabezpieczeniu należało odwołać się do przepisów tej ustawy normujących postępowanie egzekucyjne. W tym zakresie należało przypomnieć, że przepis art. 25 § 1 k.k.w. stanowi, że egzekucję zasądzonych roszczeń cywilnych, orzeczonej kary grzywny, świadczenia pieniężnego, należności sądowych oraz zobowiązania określonego w art. 52 kodeksu karnego prowadzi się według przepisów kodeksu postępowania cywilnego. Przepis ten dopuszcza jednak wyjątki od tej zasady ("jeżeli niniejsza ustawa nie stanowi inaczej").

Za tego rodzaju regulację należało uznać przede wszystkim art. 27 tej ustawy oraz mający zastosowanie w rozpoznawanej sprawie przepis art. 195a.

Zgodnie z pierwszym z przywołanych przepisów egzekucję środka karnego przepadku oraz nawiązki na rzecz Skarbu Państwa prowadzi urząd skargowy według przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, chyba że ustawa wyraźnie wskazywała na inny rodzaj postępowania (ponownie zaznaczono "jeżeli niniejsza ustawa nie stanowi inaczej").

Również omówiony w pkt 3 przepis art. 195a k.k.w. wskazuje możliwość zabezpieczenia grożących kumulatywnie kar w drodze postępowania egzekucyjnego w administracji.

Wskazanie w tych przepisach "urzędu skarbowego" oznacza, że w tych wypadkach właściwym organem egzekucyjnym jest naczelnik urzędu skarbowego, będący administracyjnym organem egzekucyjnym, działającym wyłącznie według ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.).

Również regulacje tej ustawy, a w szczególności przepisy art. 2 § 1 pkt 5, art. 3 oraz art. 4 potwierdzają, iż w tego rodzaju sprawach właściwym jest organ prowadzący egzekucję administracyjną. Środek karny przepadku oraz nawiązka na rzecz Skarbu Państwa określone w art. 27 k.k.w., to nic innego jak "należności pieniężne przekazane do egzekucji na podstawie innych ustaw", o których mowa w art. 2 § 1 pkt 5 u.p.e.a. Dodatkowo, ponieważ żaden przepis szczególny nie przewiduje w tym zakresie trybu egzekucji sądowej − w stosunku do kary przepadku oraz nawiązki na rzecz Skarbu Państwa ma wprost zastosowanie art. 3 u.p.e.a. Dokonanie zatem zabezpieczenia w jednym postanowieniu grożących podejrzanemu kar grzywny oraz przepadku (art. 195a k.k.w.) stanowiło o wyraźnym odesłaniu do stosowania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 2 § 1 pkt 5, art. 3 i art. 4 u.p.e.a.). Przesądzało tym samym o tym, iż do prowadzenia tego rodzaju czynności zabezpieczających właściwe były organy egzekucyjne wskazane w art. 19 § 1 u.p.e.a. − w tym wypadku naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na siedzibę sądu pierwszej instancji lub prokuratora, który wydał postanowienie o zabezpieczeniu.

6. Przedstawiona wykładnia przepisów art. 2 § 1 pkt 5, art. 3 i art. 4 u.p.e.a. w związku z art. 195a § 1 i § 2, art. 187 k.k.w. oraz art. 292 § 1 i § 2 k.p.k. prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż organem właściwym w sprawie był Naczelnik Urzędu Skarbowego, do którego zostało skierowane postanowienie Prokuratora o dokonanie na mieniu podejrzanego zabezpieczenia grożącej mu kary grzywny oraz przepadku mienia. Postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia powinno toczyć się na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) − dział IV tej ustawy.

Odmienna ocena przyjęta przez organy egzekucyjne obu instancji, nie znajdując oparcia w przywołanych przepisach, musiała zostać uznana za błędną i nie usprawiedliwiała wydania postanowienia o odmowie dokonania zabezpieczenia (art. 157 § 1 u.p.e.a.).

Stwierdzone uchybienia uzasadniały podjęcie przez sąd administracyjny orzeczenia w oparciu o przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 135 p.p.s.a. i wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowień organów egzekucyjnych obu instancji dotkniętych tymi samymi wadami naruszenia przepisów postępowania i to w stopniu, który decydował o wyniku sprawy.

Ocena prawna prowadząca Sąd do stwierdzenia istnienia podstaw do uwzględnienia skargi z powodów podanych w tych przepisach stanowiła element uzasadnienia wyroku. Sporządzone uzasadnienie zaskarżonego wyroku odnosi się do poruszonych kwestii spornych dotyczących wskazania w tym wypadku przepisów, w oparciu o które należało dokonać zabezpieczenia na mieniu podejrzanego oraz przesądzało o organach egzekucyjnych właściwych do prowadzenia tego postępowania. Wbrew zatem zarzutom skargi kasacyjnej spełniało wymogi procesowe określone w art. 141 § 4 p.p.s.a.

7. Mając na względzie wszystkie przytoczone okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny uznał podniesione w skardze kasacyjnej organu zarzuty za pozbawione usprawiedliwionych podstaw i orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.