Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 198/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-08-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 a par 2 i 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi N. Developer Spółka z o.o. w Sz. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Sz. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów podatkowych w podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]r. nr [...], na podstawie art. 14 b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia1997r. ordynacja podatkowa /tekst jedn. Dz.U. Nr 8 poz. 60 z 2005r. ze zm./, art. 2 pkt 6 i 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 1 i art. 146ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm./ Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. po rozpatrzeniu zażalenia Spółki z o.o. "N. D." ze Sz. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Sz. z dnia [...] r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów w podatku od towarów i usług, odmówił zmiany postanowienia.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że Spółka "N. D." występując pismem z 19 października 2006r. z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług, przedstawiła stan faktyczny, z którego wynika, że rozpoczęła realizację inwestycji – osiedla mieszkaniowego domów wielorodzinnych trzykondygnacyjnych oraz budynków wielorodzinnych w zabudowie szeregowej. Wraz z lokalami mieszkalnymi w budynkach wielorodzinnych trzykondygnacyjnych sprzedawane będą miejsca postojowe. Z lokalem mieszkalnym związane będzie niezbywalne prawo do wyłącznego korzystania ze ściśle określonego miejsca postojowego znajdującego się pod budynkiem. Natomiast razem z lokalami mieszkalnymi w budynkach szeregowych sprzedawane będą garaże, stanowiące konstrukcyjnie jedną bryłę z budynkiem, posiadające wspólny fundament i dach. Poszczególne lokale mieszkalne w szeregowcu posiadają samodzielny charakter - mają własne wejścia, zostały wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Wobec wątpliwości w stosowaniu przepisów prawa podatkowego Strona sformułowała pytanie, jaką stawkę podatku od towarów i usług powinna zastosować przy sprzedaży:

- garaży łącznie z lokalami mieszkalnymi w budynkach szeregowych, przyległych do tych lokali i stanowiących konstrukcyjnie jedną bryłę, posiadających z budynkiem mieszkalnym wspólny fundament i dach, oraz

- lokali mieszkalnych w budynkach wielorodzinnych trzykondygnacyjnych wraz z wyłącznym prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego pod budynkiem mieszkalnym?

Przedstawiając własną ocenę stanu faktycznego Spółka wskazała, że :

budynki wielorodzinne z lokalami mieszkalnymi w zabudowie szeregowej wraz z garażami stanowiącymi konstrukcyjnie jedną bryłę, posiadającymi wspólne ściany z pomieszczeniami lokalu mieszkalnego oraz wspólny fundament i dach - jako jeden integralny przedmiot sprzedaży - podlegają opodatkowaniu stawką podatku 7 % oraz odnośnie sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z wyłącznym prawem do korzystania z miejsca postojowego, że na mocy art. 146 ust. 1 pkt 2 lit.b ustawy o podatku od towarów i usług, do 31 grudnia 2007 r., preferencyjną stawką podatku nie są jedynie objęte lokale użytkowe.

Taką ocenę Spółka uzasadniła podkreślając, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe dla samochodu osobowego, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego.

Spółka podkreśliła, że nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku. Są to wydzielone z części podziemnej budynku mieszkalnego fragmenty powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność części wspólnych budynków i innych urządzeń, na których właścicielom konkretnego lokalu mieszkalnego, przysługuje uprawnienie do zaparkowania samochodu. Zdaniem Strony oznacza to, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Do uznania bowiem nieruchomości za lokal mieszkalny, czy użytkowy, konieczne jest spełnienie kryteriów określonych w art. 2 ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994 r. (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Nieruchomość winna być wyodrębniona trwałymi ścianami, a nadto okoliczność ta winna być potwierdzona przede wszystkim zaświadczeniem starosty o samodzielności lokalu, co w przypadku przedmiotowego prawa do korzystania z miejsca postojowego nie będzie miało miejsca. Brak tych elementów powoduje, że nie mamy do czynienia z lokalem użytkowym. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest więc elementem składowym lokalu mieszkalnego. Zatem dla lokalu mieszkalnego i związanego z nim prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego stawką właściwą podatku jest stawka 7 %.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Sz. postanowieniem z dnia [...] r. uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe i odpowiadając na pytanie podatnika stwierdził, że :.

- sprzedaż lokali mieszkalnych w budynkach wielorodzinnych, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 7 %, stosownie do art. 146. ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy,

- sprzedaż miejsca postojowego znajdującego się pod budynkiem mieszkalnym, będzie opodatkowana podstawową stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, tj. 22 %,

- sprzedaż garaży wraz z lokalami mieszkalnymi w budynkach szeregowych, przyległych do tych lokali i konstrukcyjnie stanowiących jedną bryłę, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22 %.

Wskazując na treść art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, który stanowi, że do lokalu mogą przynależeć jako części składowe pomieszczenia, choćby nawet bezpośrednio do niego nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane pomieszczeniami przynależnymi organ podatkowy wywiódł, że zawarte w przepisie określenie "w szczególności" oznacza, iż zastosowane powyżej wyliczenie pomieszczeń przynależnych do lokalu mieszkalnego, ma charakter przykładowy i nie jest zamknięte. Pomieszczenia przynależne stanowią część składową lokalu mieszkalnego, jednakże nie są przeznaczone dla bezpośredniego zaspokajania potrzeb ludzi, lecz służą zaspokajaniu innych potrzeb. Miejsce postojowe znajdujące się w garażu pod budynkiem mieszkalnym, a także garaż ( pomimo iż stanowi on konstrukcyjnie jedną bryłę z budynkiem) nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, lecz jest miejscem do przechowywania samochodu. A zatem zastosowanie do sprzedaży garażu czy miejsca postojowego stawki 7% jest nieprawidłowa.

Spółka nie zgodziła się z taką interpretacją przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i wnosząc zażalenie, podtrzymała swoją ocenę wyrażoną we wniosku.

W uzasadnieniu zażalenia Spółka ponownie wskazała, że budynki wielorodzinne z lokalami mieszkalnymi w zabudowie szeregowej wraz z garażami stanowiącymi konstrukcyjnie jedną bryłę, posiadającymi wspólne ściany z pomieszczeniami lokalu mieszkalnego oraz wspólny fundament i dach, podlegają opodatkowaniu jako jeden integralny przedmiot sprzedaży stawką właściwą dla lokali mieszkalnych, tj. 7 %. Zdaniem Strony, przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że pomieszczenia przynależne, w tym garaże, stanowią część składową lokalu mieszkalnego Jednakże wyrażony w zaskarżonym postanowieniu pogląd, iż "pomieszczenia przynależne nie są przeznaczone dla bezpośredniego zaspokajana potrzeb ludzi, lecz służą zaspokajaniu innych potrzeb" nie znajduje żadnego uzasadnienia i nie jest niczym uprawniony. Nie ma znaczenia, czy w pomieszczeniu przynależnym potocznie zwanym garażem, przech6wuje się samochód, czy też w pomieszczeniu przynależnym przechowuje się sanki lub rower, chociaż wtedy nazywa się je piwnicą. W dalszym ciągu są to posiadające ten sam status pomieszczenia przynależne, stanowiące część składową lokalu mieszkalnego i służące zaspokajaniu potrzeb ludzi, a więc podlegają opodatkowaniu stawką 7 %.

Za nieprawidłowe Spółka uznała różnicowanie sytuacji prawno - podatkowej lokalu mieszkalnego i jego pomieszczeń przynależnych. Zdaniem Spółki nie można dzielić jednego przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki i stosować dwie stawki podatkowe z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych, skoro przepisy cywilnoprawne traktują lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniami do niego przynależnymi jako jeden przedmiot sprzedaży.

Spółka podniosła, iż w kwestii sprzedaży miejsc postojowych znajdujących się pod budynkami mieszkalnymi organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że podlegają one opodatkowaniu stawką 22 %, nie przedstawiając przy tym żadnego uzasadnienia dla swojego stanowiska. Wskazano wprawdzie, iż stawkę 7 % stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, jednak zdaniem Spółki dla przedmiotowej sprawy nie ma to znaczenia. Przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy miejsce parkingowe, lecz prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku dla samochodu osobowego, integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. Do uznania nieruchomości za lokal mieszkalny lub użytkowy konieczne jest, spełnienie kryteriów określonych w art. 2 ustawy o własności lokali, co w przypadku przedmiotowego prawa do korzystania z miejsca postojowego nie będzie miało miejsca. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest elementem składowym lokalu mieszkalnego, a nie lokalu użytkowego, a więc podlega opodatkowaniu stawką 7 %.

Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. rozpatrując zażalenie wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest określenie stawki podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży łącznie z lokalami mieszkalnymi, przyległych do tych lokali i garaży stanowiących konstrukcyjnie jedną bryłę oraz lokali mieszalnych wraz z wyłącznym prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego pod budynkiem mieszkalnym, w którym ten lokal się znajduje.

Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. wskazując na przepis art. 2 pkt 6 ustawy podatkowej, określenie budownictwa mieszkaniowego w art. 2 pkt 12 tej ustawy, jako budynków mieszkalnych rodzinnych stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych oraz przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził, że opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie z art. 41 ust. 1 ustawy wg stawki 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dalej organ wskazał, że stosownie do art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7 % w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Odnosząc te regulacje do stanu faktycznego sprawy, gdzie Spółka zamierza sprzedać garaże wraz z lokalami mieszkalnymi w budynkach szeregowych, przyległych do tych lokali oraz lokale mieszkalne w budynkach wielorodzinnych wraz z wyłącznym prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego pod budynkiem mieszkalnym, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniowano pojęcia "lokal mieszkalny", dlatego należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Stosownie do jej art. 2 ust. 2 samodzielny lokal mieszkalny, to wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Przepis art. 2 ust. 4 tej ustawy wskazuje natomiast, że do lokalu mogą przynależeć jako części składowe pomieszczenia, choćby nawet bezpośrednio do niego nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności piwnica, strych, komórka, garaż, zwane pomieszczeniami przynależnymi.

Definiując pojęcie "samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

- "pomieszczenia pomocniczego", czyli takiego pomieszczenia, które wraz z "izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi", służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych; w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych "pomieszczeń" z "izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi", który polega na wykorzystywaniu całej tej "przestrzeni" bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz

- "pomieszczenia przynależnego", które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest "przestrzenią" przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu "innych potrzeb" tych osób, które korzystają z "samodzielnego lokalu mieszkalnego" .

W tym kontekście ustawodawca wymienił przykładowo (na co wskazuje użyty tutaj zwrot językowy "w szczególności"): piwnicę, strych, komórkę, garaż.

Przedstawiona analiza przepisów prowadzi do wniosku, że stawka podatku 7 % w podatku od towarów i usług może być stosowana (do dnia 31 grudnia 2007 r.) wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) "samodzielnych lokali mieszkalnych" w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali i tym samym ma sprzyjać zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Nie są nią natomiast objęte stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego garaże i miejsca postojowe, których w świetle prawa polskiego nie można zaliczyć (obok "izb") do tzw. pomieszczeń pomocniczych lokalu mieszkalnego, lecz które zalicza się do kategorii pomieszczeń przynależnych do tego lokalu. Powyższe dotyczy również prawa do korzystania z miejsca postojowego. Ponadto brak garażu czy miejsca postojowego nie dyskwalifikuje lokalu mieszkalnego jako pomieszczenia służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Stosując takie właśnie kryterium do sprzedawanych przez Spółkę wraz z lokalami mieszkalnymi garaży oraz prawa do korzystania z miejsc parkingowych, organ odwoławczy stwierdza, że przedmiotowe dostawy, pomimo iż dokonywane będą razem z lokalami mieszkalnymi, podlegają wyłączeniu z opodatkowania preferencyjną stawką podatku.

Wobec tego wywód Skarżącej, dotyczący konieczności uznania danej nieruchomości za samodzielny lokal mieszkalny czy użytkowy w kontekście definicji zawartej w art. 2 ustawy o własności lokali, w tym wymogu uzyskania zaświadczenia od starosty (określony w ust. 3 tego przepisu), nie będzie miał w przedstawionej sytuacji zastosowania. Organ podatkowy pierwszej instancji nie stwierdził bowiem, że przedmiotowe garaże i miejsca postojowe są samodzielnymi lokalami użytkowymi. Trafnie natomiast wskazał, iż takie "pomieszczenia", stanowiąc miejsce do przechowywania samochodu, nie są przeznaczone dla bezpośredniego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, a więc podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku, tj. 22 %.

Nie znajduje także uzasadnienia argument podnoszony przez Stronę, że skoro przepisy prawa cywilnego traktują lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniami przynależnymi jako jeden przedmiot sprzedaży, to nie można go dzielić na poszczególne składniki, mając na uwadze tylko przepisy prawa podatkowego. Prawo podatkowe jest prawem autonomicznym i tym samym to przepisy prawa podatkowego, a nie prawa cywilnego, stanowią o objęciu danej dostawy podstawową lub preferencyjną stawką podatku.

Skoro oczywistym jest, że garaż i miejsce postojowe dla samochodu nie są miejscami przeznaczonymi do zamieszkania, zatem ich dostawa została wyłączona przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług z preferencji, tj. opodatkowania stawką 7 %. Zastosowanie takiej preferencji oznaczałoby poszerzenie jej zakresu przewidzianego dla dostawy samych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części. Skutkowałoby to tym, że towary wyłączone z opodatkowania obniżonymi stawkami podatku, byłyby jednak nimi objęte, co pozostawałoby w sprzeczności z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto podkreślenia wymaga fakt, że przepisy ustanawiające odstępstwa od ogólnej zasady opodatkowania, podlegają wykładni zawężającej. Gdyby ustawodawca chciał zastosować preferencyjną stawkę podatku do dostawy garaży i miejsc postojowych sprzedawanych łącznie z lokalem mieszkalnym, jak również do prawa korzystania z takich miejsc, to użyłby wprost takiego określenia.

Zgodnie z wyżej powołanym art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z preferencyjnej stawki 7 % może korzystać tylko sprzedaż obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części (...), a więc nie dotyczy to dostawy garaży oraz prawa do korzystania z miejsc postojowych, o których mowa we wniosku podatnika.

Za nietrafue należy również uznać stwierdzenie Spółki, iż organ podatkowy pierwszej instancji w wydanym postanowieniu nie uzasadnił swojego stanowiska w sprawie.

Na mocy art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej interpretacja co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyczerpująco organ wyjaśnił, dlaczego uznał, iż sprzedaż przedmiotowych garaży oraz prawa do korzystania z miejsc postojowych nie może korzystać z opodatkowania preferencyjną stawką podatku od towarów i usług. Dokonano również oceny prawnej stanowiska Podatnika, a także przytoczono przepisy prawa wypełniając dyspozycję art. 14a § 1 i 3 Ordynacji podatkowej.

Rehapitulując, organ odwoławczy stwierdził, że w świetle stanu faktycznego sprzedaż lokali mieszkalnych winna być opodatkowana stawką 7 %, z wyłączeniem prawa do korzystania z miejsc postojowych oraz garaży, w odniesieniu do których zastosowanie znajdzie 22 % stawka podatku od towarów i usług, niezależnie od tego czy będą stanowić jeden przedmiot sprzedaży wraz z lokalami mieszkalnymi.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, pełnomocnik Spółki zarzucił decyzji naruszenie przepisu art. 146 ust. 1 pkt 2 b ustawy o podatku od towarów i usług przez jego błędną wykładnią oraz przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej poprzez nie zgromadzenie odpowiedniego materiału dowodowego oraz dowolne rozstrzygnięcie sprawy i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wywiódł, iż organy podatkowe dokonując wykładni prawa podatkowego określiły stawkę podatkową w podatku od towarów i usług przy dostawie miejsc postojowych znajdujących się w podziemiach budynków wielorodzinnych w wysokości 22%, powołując się na to, że miejsca postojowe i garaże są odrębnymi lokalami użytkowymi.

Dalej pełnomocnik Spółki, cytując przepis art. 146 ust. 1 pkt 2 b ustawy o podatku od towarów i usług, powołując określenie obiektów budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wywiódł, że dostawa obiektu budownictwa mieszkaniowego podlega 7% stawce z wyłączeniem lokali użytkowych.

Mając na uwadze przepisy art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o własności lokali i ustawowe określenie samodzielnego lokalu mieszkalnego, jako wydzielonego trwałymi ścianami w obrębie budynku izby lub zespołu izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocni8czymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych stwierdził, że samodzielny lokal mieszkalny jak i lokal o innym przeznaczeniu mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Będzie ten lokal mógł być przedmiotem dostawy jeżeli będzie lokalem samodzielnym, izbą wydzieloną ścianami w obrąbie budynku.

Wskazując na pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2005r. sygnatura I FSK 103/2005, iż nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki w celu zastosowania na gruncie prawa podatkowego różnych stawek podatkowych. Pełnomocnik stwierdził, że przedmiotem obrotu w rozumieniu ustawy o podatku od towaru i usług może być wyłącznie obiekt budownictwa mieszkaniowego w całości albo jego część odrębna, mająca charakter odrębnego lokalu. Klatki schodowe, windy, ciągi piesze, miejsca postojowe lokalami nie są, lecz stanowią część wspólną budynku. do wykorzystywania której uprawnieni są wszyscy mieszkańcy. Zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego można wskazać sposób użytkowania współwłasności przydzielając poszczególnym właścicielom lokali prawo do wyłącznego użytkowania piwnic, miejsc postojowych itd. Jednakże określenie sposobu użytkowania współwłasności nie pociąga za sobą zmiany statusu obiektu, który nadal jest elementem wspólnym budynku. Dlatego zasadny jest pogląd, że z uwagi na status miejsca postojowego, jako części wspólnej budynku, jako dostawa stanowiąca faktycznie dostawę lokalu mieszkalnego winna być opodatkowana stawką 7%.

Taka ocena znalazła potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2005r. sygn. akt III SA/Wa 2516/2005 oraz decyzjach Izby Skarbowej w R. z dnia [...]r. nr [...] oraz Izby Skarbowej w W. z dnia [...]r. nr [...].

Odnośnie opodatkowania garaży Pełnomocnik Spółki wskazał, że w budynkach szeregowych sprzedawane będą garaże stanowiące konstrukcyjnie jedną bryłę z budynkiem – posiadające wspólne fundamenty i dach oraz część ścian.

Budynek mieszkalny w zabudowie szeregowej stanowi szczególny obiekt budownictwa mieszkaniowego, będący w całości obiektem budownictwa mieszkaniowego, który zgodnie z odpowiednimi przepisami budowlanymi musi zawierać miejsce do przechowywania samochodu (garaż).

Problem przed jakim stanęła Izba Skarbowa w Sz. i jakiego nie rozwiązała, jest problem wyjaśnienia, jak w klasyfikacji obiektów budowlanych ujmować należy garaż stanowiący część lokalu mieszkalnego.

Dotychczas w doktrynie słusznie podnoszono, że w sytuacji, gdy garaż stanowi konstrukcyjnie część budynku mieszkalnego połączoną z nim bezpośrednio i zlokalizowaną na tych samych fundamentach i pod tym samym dachem, to nie ma podstaw do wyodrębniania garażu jako samodzielnego lokalu. Dlatego też w przypadku dostawy domku jednorodzinnego w zabudowie szeregowej stawka VAT wynosiła 7% od całości transakcji.

Nadto Pełnomocnik stwierdził, że niedopuszczalne jest rozpatrywanie opodatkowania garaży w budynkach szeregowych, jako obiektów opodatkowanych odrębnie od całości obiektów budownictwa mieszkaniowego z uwagi na brak wyodrębnienia tychże garaży z całego obiektu.

Odrębne opodatkowanie garaży w domach szeregowych mogłyby być możliwe tylko wtedy, gdyby stanowiły one odrębne lokale w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali.

Dalej Pełnomocnik podkreślił, że podstawowym kryterium wyodrębnienia pomieszczeń pomocniczych jest to, że nie stanowił one wraz z samym lokalem mieszkalnym organicznej całości, lecz znajdują się w innych częściach budynku, a często poza nim.

Dlatego garaż będący częścią konstrukcyjną całego lokalu mieszkalnego nie może być klasyfikowany podatkowo odrębnie od całości co wynika z cytowanej wyżej zasady, że nie można dla celów podatkowych sztucznie dzielić przedmiotu dostawy na poszczególne składniki wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczasową argumentację, powołując oceny w zakresie opodatkowania pomieszczeń pomocniczych przy sprzedaży lokali mieszkalnych wyrażone w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 28 lipca 1999r. sygn. I SA/Gd 2005/98) i Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 7 marca 2003r. sygn. akt III RN 29/02) Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Sporna w sprawie kwestia opodatkowania sprzedawanych wspólnie z lokalem mieszkalnym garażu posiada ugruntowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oceny.

W stanie faktyczny sprawy, a więc sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych w zabudowie szeregowej wraz z garażem, organy podatkowe trafnie uznały, że mimo, iż sprzedawany wraz z lokalem mieszkalnym garaż stanowi jedną bryłę, posiada wspólne z budynkiem fundamenty nie stanowi pomieszczenia przynależnego, ponieważ nie jest pomieszczeniem zaspakajającym potrzeby mieszkaniowe właścicieli lokalu mieszkalnego.

Cytowane wyżej wyroki Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lipca 1999r., jednoznacznie wskazują, że w świetle obowiązujących przepisów podatkowych i ustawy o własności lokali, brak jest podstaw do uznania garaży stanowiących część składową lokalu mieszkalnego, za pomieszczenia pomocnicze, a tylko te korzystały, przy ich sprzedaży ze stawki preferencyjnej podatku od towarów i usług.

Dlatego stanowisko organów podatkowych w zakresie odpowiedzi na pierwsze pytanie Spółki postawione we wniosku o interpretację prawa podatkowego Sąd podziela i uznaje za zgodne z obowiązującymi przepisami.

Odnośnie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych w budynkach wielorodzinnych wraz z prawem do miejsca postojowego, Sąd podziela pogląd, iż w stanie faktycznym sprawy przedstawionym we wniosku, stawka podatku od towarów i usług odnośnie prawa do miejsca postojowego wynosi 22%.

Określając przedmiot sprzedaży Spółka we wniosku wskazała, że przedmiotem jej, obok własności lokalu będzie nie garaż czy miejsce postojowe ale "prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdujące się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu.

Dalej wskazując, że obrót prawem własności lokalu bez prawa do miejsca postojowego nie jest możliwe, ponieważ te ostatnie nie stanowią samodzielnego lokalu użytkowego, Spółka wywodzi, że te miejsca postojowe "stanową wydzielone

w części podziemnej budynku mieszkalnego, fragmenty powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność wspólnych części budynków i innych urządzeń, na których właścicielom konkretnego lokalu mieszkalnego przysługuje uprawnienie do zaparkowania samochodu".

Zdaniem Sądu, w tak przedstawionym sanie faktycznym, organy trafnie uznały że mamy do czynienia ze sprzedażą pomieszczenia stanowiącego miejsce przechowywania samochodu, a więc nie przeznaczonego do bezpośredniego załatwienia potrzeb mieszkaniowych.

Powyższa ocena wynika z faktu, że jak przedstawiła to spółka, faktycznie przedmiotem sprzedaży jest lokal mieszkalny z wydzielonymi na częściach wspólnych budynku miejscami postojowymi, nazwanymi "prawem do miejsca postojowego. Część podziemna budynku stanowiąca współwłasność właścicieli poszczególnych lokali mieszkalnych, podzielona na wydzielone miejsca postojowe dla samochodów stanowi de facto garaż, skoro jest to wspólne pomieszczenie przeznaczone do parkowania samochodów.

Włączenie przez Spółkę, tak wydzielonych powierzchni miejsc postojowych do wspólnych części budynku służących potrzebom mieszkańców jak: klatki schodowe, windy, ciągi piesze nie znajduje uzasadnienia w definicji samodzielnego lokalu mieszkalnego art. 2 ust.2 ustawy o własności lokali – patrz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 marca 2003r. sygn. III RN 29/02.

Jeżeli zatem, faktycznie przedmiotem sprzedaży obok lokalu mieszkalnego, są ułamkowe części powierzchni wspólnych, usytuowane w podziemnej części budynku, służące parkowaniu samochodów przez właścicieli tych części ułamkowych, to mamy do czynienia ze sprzedażą wydzielonych części pomieszczenia, przeznaczonej na parkowanie samochodów.

Tak wydzielona część budynku, aczkolwiek stanowiąca współwłasność właścicieli lokali mieszkalnych nie służy zaspakajaniu ich potrzeb mieszkalnych i tym samy, jako część budynku zaspakajająca inne potrzeby kwalifikująca się jako lokal użytkowy – garaż i nie korzysta, przy jej sprzedaży z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług.

Z powyższych względów, skład orzekający nie podzielił poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2005r. co do opodatkowania sprzedaży prawa do miejsca postojowego.

Nietrafny jest zarzut pełnomocnika Spółki o naruszeniu przez organy podatkowe przepisów ordynacji podatkowej.

Zgodnie z przepisem art. 14a § 2 ordynacji podatkowej, podatnik składając wniosek, obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, który podlega ocenie organów podatkowych.

Po postępowaniu w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego mają zastosowanie przepisy Działu IV ustawy wymienione w art. 14a § 5 ordynacji, a zatem zarzut niezgromadzenia materiału dowodowego i dowolnego rozstrzygnięcia sprawy jest bezpodstawny.

Mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153 poz. 1270/, skargę oddalił.