Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 671/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 274 b
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 273
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Adam Nita, po rozpoznaniu na w trybie uproszczonym w dniu 25 października 2017 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpatrzeniu zażalenia "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. nr [...] w sprawie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, wynikającej z deklaracji VAT 7K za IV kwartał 2016 r.za marzec 2016 r. w kwocie [...] zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do [...] r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu [...] r. do Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła deklaracja VAT-7K za IV kwartał 2017 r., w której skarżąca "A" spółka z o.o. z siedzibą w S., dalej określana jako skarżąca, wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł, w tym [...]zł do zwrotu w terminie 25 dni na rachunek bankowy wskazany przez podatnika. Pozostała kwotę skarżąca zadysponowała do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Termin zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji upływał [...] r.

Zaskarżonym postanowieniem z [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. nr [...] o przedłużeniu terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł za IV kwartał 2016 r. do 30 czerwca 2017 r.

W uzasadnieniu przedstawiono stan faktyczny i prawny sprawy. Podkreślono, że w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016r., w której Spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. [...]zł w terminie 25 dni. W celu weryfikacji przedstawionego rozliczenia wszczęto w spółce kontrolę podatkową w trakcie której ujawniono faktury dotyczące nabyć i dowody ich zapłaty gotówką.

Z uwagi na niezakończenie kontroli przed upływem terminu zwrotu, organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika.

Postanowienie to stało się przedmiotem zażalenia skarżącej, która domagała się jego uchylenia i uznania jej uprawnienia do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Podkreśliła, że organ wszczął kontrolę podatkowa i na jego na żądanie przedstawiono mu wszystkie niezbędne dokumenty potwierdzające zasadność zwrotu podatku. Tym samym wymieniona w art. 87 ust. 2 ustawy z 11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej określanej skrótem ustawa o VAT) weryfikacja została dokonana i nie było już podstaw do przedłużania terminu zwrotu podatku.

Po rozpatrzeniu sprawy w postępowaniu zażaleniowym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zaskarżonym postanowieniem z [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu powołał się na przepisy art. 274b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednol. Dz. U. z 2017 r. poz.201 ze zm., dalej określanej skrótem O.p.) oraz art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT i przewidziane tam uprawnienie organu do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku do zakończenia zbadania zasadności jej zwrotu dokonanej w ramach jednej z czterech procedur tam wskazanych.

Zauważył także, że zgodnie z art. 277 O.p. przepisy art. 274- 276 tej ustawy stosuje się odpowiednio w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku. Oznacza to, że każdy przypadek zwrotu różnicy podatku, z którym wiąże się kwestia przedłużenia terminu tego zwrotu, wymaga zastosowania - poza art. 87 ust. 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług - również art. 274b O.p., przy czym dla zastosowania art. 274b O.p.j (wprost lub odpowiednio - w myśl art. 277 tej ustawy) bez znaczenia pozostaje tryb, w jakim odbywa się weryfikacja rozliczenia podatnika z punktu widzenia zasadności zwrotu.

W konsekwencji nie zgodził się z zawartym w zażaleniu twierdzeniem, że przepisy Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują sytuacji, w której konieczność poczynienia dalszych czynności wyjaśniających mogłaby być przyczyną przedłużenia terminu zwrotu podatku.

Z treści przytoczonego powyżej przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie cyt. ustawy o podatku od towarów i usług - mającego odpowiednie zastosowanie również w przypadku zwrotu w terminie przyspieszonym - wynika wprost, że przesłanką do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług jest potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu.

Organ II instancji stwierdził, że uznaje działanie organu pierwszej instancji za zgodne z tymi przepisami. Przypomniał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. podjął szereg czynności zmierzających do ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych w których uczestniczyła kontrolowana Spółka, w tym m.in.: wszczęto wobec skarżącej kontrolę podatkową: w dniu jej wszczęcia wręczono prezesowi zarządu Spółki, który wyraził zgodę na przeprowadzenie kontroli w siedzibie organu podatkowego, pismo z dnia [...] r. nr [...] zawierające prośbą o przedłożenie, w nieprzekraczalnym terminie do dnia [...] r., wskazanej dokumentacji (w tym: zawartych umów, rejestrów zakupu i sprzedaży wraz z fakturami zakupu i sprzedaży, ewidencji środków trwałych wraz z dowodami nabycia tych środków trwałych i dowodami zapłaty, wyciągów bankowych i dowodów zapłaty) oraz udzielenie informacji w związku z prowadzoną działalnością (w tym wyjaśnienie, z czego wynika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym wykazana w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016 r. oraz wskazanie dokumentów potwierdzających źródło finansowania zakupu środków trwałych).

W dniu [...] r. Spółka przedłożyła żądane dokumenty za okres objęty kontrolą, co zostało udokumentowane protokołem sporządzonym w trybie art. 286 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wśród przedłożonych dokumentów znalazły się m.in.: umowy pożyczki - 30 sztuk, umowy najmu pojazdów - 3 sztuki, rejestry zakupu i sprzedaży, faktura sprzedaży - 1 sztuka oraz faktury zakupu - 37 sztuk wraz z dowodami KP. Przedłożone dokumenty wskazywały m.in., iż należności za faktury zakupu zostały w całości zapłacone gotówką, a kontrahentami Spółki w kontrolowanym okresie były następujące podmioty: "B" Sp. z o.o., "C" Sp. z o.o. oraz "D" E. B. J. Z. Spółka Jawna.

W związku z przedłożonymi w toku kontroli umowami najmu pojazdów, zawartymi pomiędzy "B" Sp. z o.o. a "A" Sp. z o.o., organ pierwszej instancji pismem z dnia [...]r. nr [...] zwrócił się do kontrolowanej Spółki o wyjaśnienie, w nieprzekraczalnym terminie do dnia [...] r., m.in. jaki jest ekonomiczny aspekt ponoszenia kosztów najmu pojazdów, które mają być przekazane Spółce "A" w 2018 r. (ciągniki siodłowe) oraz w latach 2019-2020 (busy). W odpowiedzi na ww. pismo z dnia [...] r. Spółka "A" w piśmie z dnia [...] r. wyjaśniła m.in., iż "B" Sp. z o.o. zobowiązała się, po okresie najmu, przenieść własność pojazdów na "A" Sp. z o.o., przy czym raty najmu będą zaliczone na poczet spłaty wartości pojazdów będących przedmiotem najmu. Dodała, iż ekonomiczny aspekt przedsięwzięcia jest wymuszony przez praktykę życiową, a ponoszone koszty mają służyć przychodom przyszłych okresów. Zażądano także wyjaśniania na czym miała polegać zakupiona przez skarżącą usługa wizualizacji świadczona przez tą spółkę.

Zwrócono także uwagę na powiązania personalne – J. S. - prezes zarządu "A" Sp. z o.o. pełnił jednocześnie funkcję prezesa zarządu "B" Sp. z o.o. oraz zajmował stanowisko prokurenta w "C" Sp. z o.o.

Wreszcie organ I instancji wystąpił do właściwych organów skarbowych o przeprowadzenie kontroli u kontrahentów skarżącej, tj. spółek "C" i "D".

W ocenie organu odwoławczego w sprawie przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia skarżącej było w pełni uzasadnione. Czynności sprawdzające podjęto niezwłocznie, na wniosek podatniczki przedłużono termin złożenia żądanych dokumentów. Za koniecznością dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu przemiawiąły następujące okoliczności:

> krótki (dwumiesięczny) okres prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę i jej kontrahenta, tj. "B" Sp. z o.o. (wystawcę faktur generujących - w ostatecznym rozrachunku - wykazany przez Spółkę zwrot bezpośredni), na co wskazują daty rozpoczęcia działalności wynikające z KRS (w przypadku obu podmiotów był to początek listopada 2016 r.),

> wysoka kwota zwrotu zadeklarowanego przez Spółkę już w pierwszym rozliczeniu podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

> gotówkowy charakter rozliczeń transakcji zakupu,

> wykazanie przez skarżącą w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016 r. wyłącznie nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych w kwocie netto [...] zł, podatek VAT [...] zł - przy jednoczesnym oświadczeniu w piśmie z dnia [...] r., że w kontrolowanym okresie w Spółce nie występowały środki trwałe, fakt, że przedmiotem transakcji zakupu uwzględnionych przez Spółkę w rozliczeniu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r., generujących w ostatecznym rozrachunku (zgodnie z dyspozycją Spółki) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego w kwocie [...] zł, są usługi najmu dotyczące nie istniejących jeszcze pojazdów: ciągników siodłowych (rok produkcji: [...]oraz busów (rok produkcji: [...]-[...] ),

> nabycie usługi wizualizacji aranżacji wnętrz na podstawie faktury z dnia [...] r. nr [...] wystawionej przez "B" Sp. z o.o. oraz sprzedaż przedmiotowej usługi, w tym samym dniu, na rzecz "D" E. B. J. Z. Spółka Jawna na podstawie faktury z dnia [...] r. nr [...],

> posiłkowanie się w prowadzeniu działalności gospodarczej gotówkowymi pożyczkami na łączną kwotę [...] zł, udzielonymi "A" Sp. z o.o. przez "C" Sp. z o.o.,

> powiązania osobowe i kapitałowe spółek mających bezpośredni i pośredni (poprzez udzielanie pożyczek) związek z transakcjami weryfikowanymi w toku kontroli.

Jednocześnie organ zauważył, iż na dzień wydania zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji nie otrzymał żadnych informacji i odpowiedzi w zakresie określonym we wspomnianych wcześniej pismach skierowanych do właściwych dla kontrahentów Spółki urzędów skarbowych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca spółka wniosła o uchylenie postanowienia organu odwoławczego i orzeczenie o zwrocie nadwyżki, względnie o uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy organowi do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła:

a) naruszenie art 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez błędne przyjęcie, iż zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku oraz niewykazaniu, iż sprawie istnieją jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia dokonanego przez skarżącą spółkę za IV kwartał 2016 roku,

b) naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie i niezachowanie zasady neutralności polegające na naruszeniu mechanizmów konstrukcyjnych podatku od towarów i usług poprzez wstrzymanie zwrotu podatku za IV kwartał 2016 roku i tym samym przeniesienie na skarżącą spółkę ciężaru podatku pomimo, iż w sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do nieprawidłowości w rozliczeniach spółki dotyczące IV kwartału 2016 roku,

c) naruszenie art. 139 § 1 O.p. poprzez niezałatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego bez zbędnej zwłoki jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, w sytuacji gdy przedmiotowe postępowanie w sprawie weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 roku, pomimo iż nie wykazujące cech postępowania skomplikowanego trwa od [...] roku zostało przedłużane aż do [...] roku,

d) naruszenie art. 122 O.p., mające istotny wpływa na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie, a zatem niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy,

e) naruszenie art. 120 oraz art. 121 O.p., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez ich niezastosowanie, a zatem działanie organu nie na podstawie przepisów prawa oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych,

f) naruszenie art. 187 O.p., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie, a zatem niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co nie przyczyniło się do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy,

g) naruszenie art. 191 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez jego niezastosowania i dokonanie dowolnej oceny dowodów zamiast swobodnej.

W uzasadnieniu podkreślono, ze organ dysponuje kompletnym materiałem dowodowym potwierdzającym zasadność zwrotu podatku. Natomiast niczym nie uzasadnione przedłużanie kontroli faktycznie zmierza do pozbawienia podatnika odzyskania podatku w ustawowym terminie.

Mając na względzie podstawowe zasady postępowania, tj. zaufania do organów podatkowych, informowania oraz przekonywania organy obu instancji powinny szczególnie starannie uzasadnić postanowienie przedłużające termin zwrotu podatku. Niedopuszczalna jest natomiast sytuacja, w której przesłanki, którymi kieruje się organ podatkowy dokonując dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, stanowią tajemnicę dla podatnika, są nierealne, nie wynikają ze zgromadzonego w sprawie materiału. Również wskazano, iż czynione w toku kontroli podatkowych i w toku postępowania kontrolnego ustalenia wskazują obecnie na brak nieprawidłowości; potwierdzają przebieg transakcji. W transakcjach z każdym z kontrahentów doszło do faktycznego wykonania usługi, na dowód czego skarżąca przedłożyła prawidłowe dokumenty. Zatem niewątpliwie zostały spełnione wszystkie warunki uprawniające do zwrotu podatku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu uznając zarzuty podniesione w skardze oraz przytoczone w związku z nimi argumenty za bezpodstawne i prawnie nieuzasadnione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przeprowadzone badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa.

Przystępując do oceny legalności zaskarżonego postanowienia, należy podkreślić, iż istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie czy kwestionowane przez Spółkę przedłużenia terminu zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres do końca czerwca 2017r. ma uzasadnienie faktyczne i prawne.

Na podstawie art. 274b § 1 O.p., jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Z kolei art. 87 ust. 2a ustawy VAT stanowi, że w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. (...)

Należy podkreślić, że przepisy ustawy VAT w tym zakresie znajdują oparcie w uregulowaniach dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 – dalej zwana w skrócie: dyrektywa 112). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112, w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki.

Państwa członkowskie mają zatem określoną swobodę przy formułowaniu wymogów zwrotu nadwyżki podatku VAT, w tym przedłużeniu terminu jej zwrotu. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest w uzasadnionych przypadkach dopuszczalna, choć – jak podkreślił Europejski Trybunał Sprawiedliwości - nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzaniu podatku z budżetu (por. pkt 32 wyroku ETS z 25.10.2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja WE przeciwko Republice Włoskiej, Zb. Orz. 2001, s. 1-2001). Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT (zob. wyrok w sprawie: Molenheide i in., pkt 47; wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I 1609, pkt 71, oraz z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz., s. 6161, pkt 54).

Z przytoczonych regulacji wynika zatem wniosek, że organy podatkowe mają nie tylko możliwość, ale i obowiązek sprawdzania prawidłowości obliczenia i deklarowania przez podatnika kwoty podatku do zapłaty lub kwoty podatku naliczonego, jak też kwoty nadwyżki podatku do zwrotu, zważywszy, że system VAT jest często wykorzystywany dla wyłudzenia zwrotu podatku. Przepis art. 273 powołanej Dyrektywy stanowi akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym.

Także Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 11 grudnia 2007 r., sygn. akt U 6/06, , mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku, podkreślił, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego więc powodu Trybunał Konstytucyjny uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa".

W rozpoznawanej sprawie skarżąca podnosi, że niedokonanie zwrotu nadwyżki podatku w sytuacji, gdy wszystkie transakcje i ich zapłata zostały potwierdzone stosownymi dokumentami pozbawia ja zrealizowania jej uprawnienia w ustawowym terminie.

Jak wskazano w cytowanych wyżej przepisach, organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W omawianej sprawie zasadność zwrotu była weryfikowana w ramach kontroli podatkowej wszczętej [...] r., czego skarżąca nie neguje. Nie jest też sporne, że kontrola podatkowa nie została zakończona do dnia wydania zaskarżonego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, tj. [...] r. W tym zakresie działania organu podatkowego Sąd uznał za prawidłowe.

Zauważyć w tym miejscu należy, że w przypadku gdy przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty (art. 87 ust. 2 zd. 3 ustawy o VAT). Odsetki przysługują wówczas, gdy zwrot jest zasadny, a podstawą ich naliczania będzie kwota faktycznie zwracana, a nie kwota żądana przez podatnika.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym nie budzi wątpliwości pogląd, że do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku wystarczy powzięcie przez organ wątpliwości co do zasadności zwrotu (np. wyroki NSA: z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13, z 28 marca 2014 r. I FSK 676/13 – dostępne: CBOSA). Dlatego nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, którą w istocie prezentuje skarżąca, uznająca, że skoro złożyła wszystkie faktury dokumentujące i potwierdzające transakcje rodzące podatek naliczony oraz dowody KP potwierdzające gotówkowe płatności to brak podstaw do przedłużenia terminu zwrotu. Taka wykładnia w ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie.

Tymczasem, w ocenie Sądu, w ustalonych okolicznościach zaistniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości co do zasadności zwrotu, a tym samym do przedłużenia terminu do jego dokonania. Z zaskarżonego postanowienia wynika bowiem, że dotychczas zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na możliwość istnienia nieprawidłowości. Wątpliwości trafnie wypunktował organ odwoławczy zwracając uwagę na krótki dwumiesięczny (w przypadku obu podmiotów był to początek [...] r.), okres prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą i jej kontrahenta, tj. "B" Sp. z o.o. (wystawcę faktur generujących - w ostatecznym rozrachunku - wykazany przez skarżącą zwrot bezpośredni), powiązania personale miedzy obu podmiotami, wysoka kwota zwrotu zadeklarowanego przez skarżącą już w pierwszym rozliczeniu podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, gotówkowy charakter rozliczeń transakcji zakupu, wykazanie przez skarżącą w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016 r. wyłącznie nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych w kwocie netto [...] zł, podatek VAT [...] zł - przy jednoczesnym oświadczeniu w piśmie z dnia [...] r., że w kontrolowanym okresie w spółce nie występowały środki trwałe, fakt, że przedmiotem transakcji zakupu uwzględnionych przez skarżącą w rozliczeniu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r., generujących w ostatecznym rozrachunku (zgodnie z dyspozycją Spółki) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego w kwocie [...] zł, są usługi najmu dotyczące nie istniejących jeszcze pojazdów: ciągników siodłowych (rok produkcji: [...]) oraz busów (rok produkcji: [...]-[...]), nabycie usługi wizualizacji aranżacji wnętrz na podstawie faktury z dnia [...] r. nr [...] wystawionej przez "B" Sp. z o.o. oraz sprzedaż przedmiotowej usługi, w tym samym dniu, na rzecz "D" E. B. J. Z. Spółka Jawna na podstawie faktury z dnia [...] r. nr [...] , posiłkowanie się w prowadzeniu działalności gospodarczej gotówkowymi pożyczkami na łączną kwotę [...] zł, udzielonymi "A" Sp. z o.o. przez "C" Sp. z o.o., powiązania osobowe i kapitałowe spółek mających bezpośredni i pośredni (poprzez udzielanie pożyczek) związek z transakcjami weryfikowanymi w toku kontroli.

Niewątpliwie zasadny jest wniosek organu co do tego, że wobec takich ustaleń konieczne jest podjęcie dalszych czynności dowodowych potwierdzających albo wykluczających zasadność zwrotu. Podjęcie tych czynności oraz ich zakres organ II instancji obszernie zaprezentował na stronach 4-7 zaskarżonego postanowienia.

Jako niezasadny ocenił Sąd zarzuty arbitralności i dowolności w przedłużeniu terminu zwrotu podatku. następuje. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia wskazywanych w skardze zasad procesowych. Organ wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, o czym była mowa wyżej, co wzbudziło jego uzasadnione wątpliwości. Zaś przedstawiona przez niego argumentacja zasługuje na aprobatę. Organ nie miał przy tym obowiązku wykazywania, jakie okoliczności poszczególnych transakcji budzą wątpliwości. Ustawodawca nie nałożył na organ obowiązku uzasadnienia powziętych wątpliwości.

Także jako niezasadny uznał Sąd zarzut przedłużenia terminu zwrotu, mimo że kontrola nie wykazała nieprawidłowości. Podkreślić bowiem trzeba, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia kontrola nie została zakończona, a zatem nie można stwierdzić czy wykazała, czy też nie wykazała nieprawidłowości. W tym kontekście również zarzuty skargi naruszenia przez organ zasad zwrotu nadwyżki podatku w rozsądnym terminie nie mogły odnieść zamierzonego skutku, bowiem ocena ich zasadności może zostać dokonana dopiero po dokonaniu przez organ ostatecznych ustaleń. Zaznaczyć także trzeba, że kompetencja do oceny zasadności podjęcia czynności kontrolnych została pozostawiona uznaniu organu podatkowego, który może podjąć takie czynności, jeśli uzna to za celowe i nie został on przez ustawodawcę zobowiązany do przedstawienia uzasadnienia dla wszczęcia kontroli. Natomiast co do ewentualnie przedłużającego się czasu trwania kontroli (przewlekłości czy bezczynności), kontrolowanemu przysługują środki prawne określone w ustawie, co jednak wykracza poza ramy niniejszej sprawy.

Zatem Sąd uznał, że organ prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego i nie naruszył przepisów prawa procesowego wskazanych w skardze. W konsekwencji nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi. Skoro bowiem słusznym było przedłużenie terminu zwrotu spornego podatku to brak jest przesłanki do uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Wobec powyższego konsekwencji powyższego stosownie do postanowień art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 1369) należało skargę oddalić