Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 229/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: ART. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2018 r. sprawy ze skargi M.-K.L.K. i Wspólnicy Spółka jawna w likwidacji w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik i listopad 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) decyzją z [...]. [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś. z [...]nr [...] w sprawie określenia M.-K. L.K. i Wspólnicy Spółka Jawna w likwidacji (Spółka) zobowiązania podatkowego za październik 2011 r. w wysokości 547,066 zł i listopad 2011 r. w wysokości 730.530 zł.

W uzasadnieniu wskazano, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą

w zakresie handlu materiałami budowlanymi, stalą, złomem, produkcji zbrojeń budowlanych i usług transportowych jako czynny podatnik podatku od towarów

i usług. Dokonała również rejestracji do dostaw i nabyć wewnątrzwspólnotowych od

3 stycznia 2006 r. W złożonych w 2012 r. korektach deklaracji VAT-7 za październik

i listopad 2011 r., wykazała kwoty podatku podlegające wpłacie do Urzędu Skarbowego odpowiednio w wysokości 422.530 zł oraz 643.262 zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej zakwestionowano prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego na łączną kwotę 211.804,39 zł. Organ uznał bowiem, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że Spółka bezzasadnie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu stali budowlanej (prętów żebrowanych) udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez P. Sp. z o.o. z W. i W. Sp. z o.o. z W.. Podmioty te, jak ustalił organ, to podmioty wystawiające faktury VAT nie dokumentujące prawdziwego przebiegu operacji gospodarczych. Działalność ww. firm to działalność pozorująca sprzedaż stali. Ustalono, że droga towaru nie pokrywała się z kierunkiem fakturowania.

Dyrektor wskazał na art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług

z 11 marca 2004 r. (Dz.U.2011.177) dalej "ustawa o VAT" określający prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a określający sytuacje, w której to prawo jest wyłączone.

Organ ustalił m.in., że spółka P. nie dokonywała rozliczeń

z budżetem państwa w zakresie realizowanych transakcji zarówno ze sprzedawcami jak i nabywcami. Podatnik ten bowiem złożył jedną deklarację zerową VAT-7 za III kwartał 2011 r. P. nie zatrudniała pracowników, o czym świadczy fakt, że nie figuruje jako płatnik w centralnym Rejestrze Płatników ZUS. Z materiału dowodowego wynika ponadto, iż nie udało się nawiązać kontaktu z podatnikiem, jak

i z osobą prawnie umocowaną do reprezentowania P.. Spółka ta została zarejestrowana 13 września 2011 r. pod adresem W., ul. L. 25,

a funkcję Prezesa Zarządu pełnił w niej, jedyny członek zarządu Z.G.. Informacje te potwierdzają dowody zgromadzone przez Prokuraturę Okręgową W.-P. w W.w ramach prowadzonego postępowania sygn. akt VI DS. 71/12, które zostały włączone do akt niniejszego postępowania.

Z kolei zgodnie z umową zawartą 30 sierpnia 2011 r. pomiędzy 2C.

sp. z o.o. z siedzibą w W., ul. L. 25, reprezentowaną przez M. F. zwaną dalej "usługodawcą" a firmą P. reprezentowaną przez Z.G. świadczone miały być usługi "Wirtualne Biuro Standard". W dniu 7 września 2012 r. podjęto próbę doręczenia wezwania pod adresem siedziby spółki. Jednakże, M.F. odmówiła przyjęcia korespondencji dla spółki P. z uwagi na wygaśnięcie ww. umowy 28 lutego 2012 r. i udzieliła informacji, że ze spółką nie ma kontaktu i wszelka korespondencja kierowana do spółki P. nie jest odbierana i przechowywana. Podjęta próba kontaktu pod numerem telefonu wskazanym przez spółkę w umowie nie przyniosła rezultatów, albowiem włączała się automatyczna informacja o pozostawieniu informacji po usłyszeniu sygnału. W decyzji Dyrektora UKS w Bydgoszczy z 14 marca 2014 r. wydanej dla P. w sprawie wymiaru VAT za III i IV kwartał 2011 r., tamtejszy organ wskazał, że w bazie urzędu jako adres prowadzenia rachunkowości oraz adres prowadzenia działalności gospodarczej przez ww. podmiot widnieje adres W., ul. L. 25. Zaś czynności przeprowadzone pod tym adresem w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego wykazały, że brak jest tam jakiejkolwiek ewidencji księgowej czy podatkowej. Brak jest również możliwości faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej w tym miejscu.

Odnośnie Z.G. ustalono, że nie posiada na terenie RP adresu pobytu stałego. Miejsce pobytu prezesa spółki uznane zostało za nieznane. Po zatrzymaniu 24 lutego 2014 r. złożył oświadczenie, że jest osobą bezdomną

i bezrobotną. Prokurator postanowił postawić mu zarzuty, za okres od września

2011 r. do 3 grudnia 2013 r. w zakresie uchylania się od opodatkowania i nie ujawnienia właściwemu organowi podstawy opodatkowania P., nie prowadzenia ksiąg, a także pomocy nieustalonej osobie w zatajeniu prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek pod firmą P., nie mając zamiaru faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej. Z.G. przedstawione zarzuty zrozumiał i przyznał się do ich popełnienia oraz odmówił składania wyjaśnień w sprawie.

Według organu w świetle zgromadzonych dowodów działalność P. to fikcja. Firma została formalnie zarejestrowana przez Z.G., który jak wynika z akt sprawy, faktycznie działalności tej nie prowadził. Nie wystawiał dokumentów WZ ani faktur VAT o numerach od [...[ do [...] na rzecz M.K. sygnowanych pieczątkami spółki P., co wykazała dokonana

w ramach prowadzonego postępowania prokuratorskiego ekspertyza pisma ręcznego zapisów widniejących na tych dokumentach. Podmiot ten nie zatrudniał pracowników, ani nie posiadał zaplecza technicznego, czy gospodarczego umożliwiającego handel stalą budowlaną. Nie pełnił on zatem, żadnej roli gospodarczej w tych transakcjach.

W postępowaniu prokuratorskim wykazano, że istniało wysokie prawdopodobieństwo, iż A. S. był wykonawcą dat i podpisów złożonych na nazwisko "Z." widniejących na fakturach VAT o numerach [...] od nr 1 do 7/2011. Z kolei szczegółowe badania graficzno-porównawcze stwierdziły, brak podstaw do identyfikacji jednej z ww. osób, jako wykonawcy podpisów znajdujących się na fakturach o nr [...] od 8 do 11/2011. Ponadto stwierdzono, że zapisy na dokumentach WZ zostały nakreślone przez U.P. K.oraz A. S.. Zeznania złożone przez P.S. 6 czerwca 2014 r., pracownika ochrony i kierowcę A. S. obrazują mechanizm obrotu stalą oraz dobór kontrahentów w dokonywanym procederze wystawiania nierzetelnych faktur VAT.

Ustalono, że spółka P. to pierwszy z podmiotów funkcjonujący "na wejściu do Polski", w którym kumuluje się niezapłacony podatek. Organ ustalił, że spółka ta dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w IV kwartale 2011 r. na łączną wartość 12.708.895 zł. Dostawcą towaru była firma S.S.M. a.s. ze S. oraz O.A. K. z W.. Zgodnie

z dokumentami CMR nadawcą towaru był podmiot węgierski O.A. K., a odbiorcą P.. Towar transportowały firmy przewozowe: R. S.A, A.R.T. Samochodowy Transport Towarów-Usługi R. A., M. M.M., Z. Z. G., M. T.M.C.. Na wszystkich ww. dokumentach CMR widnieje pieczątka firmowa M.-K. wraz ze wskazaną datą odbioru towaru i podpisem odbierającego. Pomimo, że w dokumentach jako odbiorca towaru wskazana została firma P.. Pieczątka P. z datą oraz nieczytelnym podpisem znajduje się tylko na trzech dokumentach CMR o numerach [...], [...] i [...]. Ustalono, że ww. przewoźnicy byli podwykonawcami firmy R. S.A. Usługi transportu świadczone były na trasie O.A. K. – O.Ś.. Zgodnie z załączonymi do protokołu fakturami sprzedaży wystawionymi przez R., zleceniami spedycyjnymi oraz potwierdzeniami zlecenia zewnętrznego, rozładunek towaru następował w firmie M.-K. w O.Ś.. Zatem dokumenty znajdujące się w posiadaniu przewoźnika, świadczą o tym, że transport odbywał się z pominięciem odbiorcy towaru wskazanego w dokumentach CMR, tj. z pominięciem P.. Okoliczności te potwierdzają zeznania właścicieli firm dokonujących transportu towaru na zlecenie firmy R.,

tj. A.R., M. M., które organ przywołał. Stwierdzono, że towar jedynie pozornie miał trafiać do firmy P. i tylko z pozoru został nabyty przez M.-K. od ww. podmiotu, albowiem faktyczne dostawy odbywały się pomiędzy kontrahentem zagranicznym, a M.-K.. Droga towaru nie pokrywała się

z kierunkiem fakturowania, a działalność P. polegała wyłącznie na fakturowym udokumentowaniu transakcji. Na okoliczność transakcji z kontrahentem P. zeznania złożyli też pracownicy M.-K.: J. P. – Dyrektor Generalny, J. P. – szef zaopatrzenia, Z.K. – współwłaścicielka, R.D. – dyrektor do spraw handlu i marketingu.

Odnośnie firmy W. z kolei ustalono, że podmiot ten został wykreślony z rejestru podatników, legitymuje się wirtualnym adresem. W toku postępowania kontrolnego wobec tego podmiotu Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej

w G. ustalił, że faktury VAT wystawione przez ww. spółkę nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a podatek VAT z nich wynikający podlega rozliczeniu na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Swoje stanowisko Dyrektor UKS w G.zawarł w decyzji z 7 czerwca 2013 r. W decyzji tej organ zakwestionował m.in. faktury VAT wystawione na rzecz M.-K.. Założycielem spółki W.

i jedynym członkiem zarządu był H.Z. działający w imieniu i na rzecz B. Sp. z o.o. Spółka W. wskazała w akcie założycielskim jako siedzibę adres[...] W. ul. W. K. 43/4. Ustalono, że pod wskazanym adresem spółka ta faktycznie nie działa i ma nieuregulowane płatności za wynajem adresu.

Jedynym właścicielem i członkiem zarządu w późniejszym okresie spółki W. była K. A.. Przesłuchana 29 października 2012 r. okazała się osobą nie posiadającą żadnej wiedzy na temat działalności Spółki. Udostępniła ona swoje dane osobowe S. W., który skontaktował się z nią w sierpniu 2011 r. i zaproponował stanowisko prezesa w swojej firmie, którą otwierał w P.. Z wykształcenia jest kucharzem - kelnerem. Ustalono ponadto, że firma ta nie zatrudniała pracowników. W ocenie organu brak kadry pracowniczej, brak zaplecza technicznego, brak jakiejkolwiek wiedzy ze strony prezesa spółki na temat działalności spółki W., świadczą o pozornym obrocie wyrobami stalowymi dokonywanymi przez spółkę. To podmiot zarejestrowany na potrzeby VAT, który ograniczał prowadzoną działalność do wystawiania faktur VAT, które pozwalały jego kontrahentom na obniżenie podatku należnego o podatek naliczony zawarty

w fakturach, równocześnie sam nie dokonując wpłat podatku do urzędu skarbowego. Zdaniem organu podmiot ten posiada wszelkie znamiona podmiotu występującego jako tzw. "znikający podatnik", czyli podmiot formalnie zarejestrowany na potrzeby VAT, który utrzymuje, że nabywa towary, a następnie dokonuje ich fakturowej dostawy z naliczeniem kwot VAT - bez odprowadzania należnych kwot do urzędu skarbowego.

Organ ustalił ponadto, że spółka W. dokonywała wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru od A.L.M. z Ł. i O. A. K. z W.. Przedmiotem nabyć były pręty stalowe. Administracja łotewska poinformowała, że inicjatorem transakcji z A.L.M. była spółka W.. Spotkania nie były organizowane, negocjacje odbywały się przez Internet. Osobą kontaktową w W. była A. K.. We wszystkich przypadkach towary były ładowane w magazynie wyrobów gotowych firmy A.L.M.. Towary transportowano według kontraktu na warunkach FCA, transport został zlecony i był organizowany przez W.. Z kolei

z informacji uzyskanych od administracji węgierskiej wynika, że zamówienia zakupu były wysyłane przez W. do OAM K.. e-mailem jako podstawa dostawy towarów. Z ustaleń wynika, iż towar nigdy nie był transportowany do siedziby firmy W. w Warszawie. Powyższe okoliczności potwierdzają m.in. dokumenty CMR dotyczące dostaw na rzecz M.-K. szczegółowo opisane przez organ.

Organ ponadto wskazał, że z oświadczenia Z. K.wynika, iż współpraca pomiędzy firmami M.-K. i W. została nawiązana poprzez stronę internetową metale.pl. Współpraca nawiązana została poprzez dyrektora handlowego R.D. i zaopatrzeniowca J. P. Towar dostarczony był przez i na koszt W.. Nie podpisywano umów o współpracy, zamówienia dokonywano e-mailowo lub faxem. Faktury przesyłane były drogą pocztową lub przesyłkami kurierskimi. Zakupiony towar był wykorzystany na potrzeby własne, tj. do produkcji zbrojeń budowlanych. Mając na względzie zgromadzony materiał dowodowy organ drugiej instancji stwierdził, że Spółka M.-K. musiała mieć świadomość posłużenia się nierzetelnymi fakturami. Spółka posiadała dokumenty rejestrowe dotyczące jej kontrahentów. Zatem pomimo tego, że wiedziała, iż jej kontrahenci to podmioty działające w branży od kilku miesięcy (powstały w 2011 r. w lutym i wrześniu), zaniechała zawarcia umów (chociażby dla celów dowodowych), zaniechała również kontaktów osobistych z kontrahentami, ograniczając się jedynie do kontaktów mailowych lub telefonicznych. Posiadając wieloletnie doświadczenie w handlu stalą, wiedzę odnośnie kontrahentów czerpała

z rozmów telefonicznych oraz maili do osób przedstawiających się jako reprezentanci ww. spółek. Zebrany materiał dowodowy nie pozwala zatem na przyjęcie, że Spółka podjęła wystarczające działania mające na celu rzetelne sprawdzenie kontrahentów. W ocenie organu podjęcie aktów staranności uzasadniała ponadto branża, w której wieloletnie doświadczenie Spółka posiadała, tj. obrót stalą. Zwłaszcza, że organy podjęły już u podatnika, postępowania wyjaśniające co do wykazanych transakcji WDT oraz transakcji krajowych w zakresie zakupu stali, o czym strona została powiadomiona stosownymi postanowieniami. Przeprowadzone postępowania

w wyniku, których zostały wydane decyzje wymiarowe za lata 2008, 2009, 2010, 2011 wykazały brak racjonalnego działania ze strony M.-K. w celu uniknięcia udziału w oszustwach podatkowych. W następstwie przeprowadzonych postępowań odwoławczych, Dyrektor utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organów pierwszej instancji za ww. lata, co skutkowało złożeniem skarg przez Spółkę M.-K.. Oceniając wydane decyzje organu odwoławczego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach nie znalazł podstaw do zakwestionowania zajętego w nich stanowiska, Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 1020/16 oddalił skargę kasacyjną i uznał za zasadne stanowisko WSA, a tym samym Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach zawarte w decyzji dotyczącej rozliczenia VAT za styczeń, luty, marzec, wrzesień, październik , listopad i grudzień 2009r. We wszystkich decyzjach, powtarza się taki sam schemat przebiegu transakcji pomiędzy kontrahentami w nim uczestniczącymi i tylko firmy w nim uczestniczące zmieniają się. Zatem M.-K. świadomie brała udział w procederze wyłudzania VAT, realizując go od 2008 r. Ponadto w przypadku współpracy z kontrahentem P., jak i W. odmienny od standardowego przepływ dokumentów transportowych, nie wzbudził u podatnika żadnych podejrzeń. Spółka M.-K. dokumentując odbiór towaru na liście przewozowym, a nie na dokumencie WZ, dobrze wiedziała, iż towar dotarł bezpośrednio do niej z pominięciem jej kontrahentów. Miała, więc świadomość w czym uczestniczy.

W konsekwencji Dyrektor stwierdził, zasadność pozbawienia strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez spółki P. oraz W..

Jako niewystarczającą do uznania dochowania należytej staranności Dyrektor ocenił podnoszoną w odwołaniu przez skarżącego analizę formalnych dokumentów kontrahentów. Samo zgromadzenie NIP, Regon, a także informacji o tym czy podmiot ten jest czynnym podatnikiem VAT, na co wskazuje w złożonych zeznaniach szef zaopatrzenia spółki, nie świadczy jeszcze, że firma prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, pozwalającą na dokonywanie dostaw na rzecz swoich kontrahentów. Z zeznań R. D. wynika, że kluczowe decyzje

w zakresie współpracy z kontrahentami podejmował L.K.. Zatem zupełnie pozorny charakter miało zgromadzenie przez pracowników spółki dokumentacji rejestrowej jej kontrahentów, gdyż i tak decydujące znaczenie w nawiązaniu współpracy z kontrahentem miał jej współwłaściciel.

Zdaniem Dyrektora nie doszło ponadto do naruszenia art. 42 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne uznanie dokonanych transakcji przez podatnika za niestanowiące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów

i w konsekwencji bezpodstawne zakwestionowanie prawa podatnika do zastosowania 0% stawki VAT. W sprawie nie kwestionowano w październiku, ani

w listopadzie 2011 r. dostaw wewnątrzwspólnotowych wykazanych przez M.-K..

Dodatkowo Dyrektor wskazał, że wymiar VAT za październik i listopad 2011 r. nie uległ przedawnieniu 31 grudnia 2016 r., pomimo upływu terminu określonego

w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie wszczęto postępowanie karno-skarbowe, przesyłając 10 listopada 2016 r. zawiadomienie do podatnika, co oznacza zawieszenie biegu terminu przedawnienia - art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Na powyższą decyzję Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

- art. 122 w zw. z art. 187 z uwagi na pominięcie elementów istotnych dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego;

- art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji dokonanie ustaleń sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym;

- art. 70 § 6 pkt 1 poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie nastąpił skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za październik i listopad 2011 r.

W ocenie skarżącej z treści zaskarżonej decyzji wynika, że jako podmiot gospodarczy, dokonujący zakwestionowanych transakcji, nie popełniła żadnego wykroczenia lub przestępstwa, a zarzut nieuprawnionego korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT jest skutkiem ewentualnego popełnienia przestępstwa przez kontrahenta Spółki. Sugestie organu, że Spółka nie dołożyła należytej staranności przy zawieraniu transakcji gospodarczych są niczym nieuzasadnione. Z zebranego materiału dowodowego wynika wprost, że towar zakupiony przez Spółkę od kontrahentów został faktycznie dostarczony na adres Spółki. Załadunek miał miejsce na Węgrzech lub Łotwie, a rozładunek następował bezpośrednio w siedzibie lub oddziale Spółki. Zdaniem skarżącej nie ma przy tym znaczenia fakt, że towar nie był transportowany do siedziby kontrahentów spółki. Działanie takie bowiem stanowi klasyczny przykład akceptowanych przez ustawodawcę, tzw. transakcji łańcuchowych i nie może świadczyć o pozorności dokonywanych transakcji handlowych stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

Według Spółki sprawdzenie formalnych dokumentów kontrahentów, dołożenie staranności do rozliczeń finansowych, zawieranie transakcji na poziomie warunków rynkowych nie odbiegających od stosowanych w obrocie z innymi podmiotami, itp. było wystarczającym wyrazem dołożenia należytej staranności, wykluczającym istnienie po stronie spółki złej wiary przy zawieraniu transakcji. W związku z czym organ nie ma prawa samodzielnie kwestionować skuteczności zawarcia transakcji gospodarczych. Orzeczenie takie może wydać jedynie właściwy sąd, co w niniejszej sprawie nie nastąpiło. Skarżąca zrezygnowała przy tym, ze składania zarzutów odnoszących się do prawidłowości wywodów organu, dotyczących analizy materiałów włączonych do akt sprawy a pochodzących z postępowań prowadzonych przez inne organy, gdyż zdaniem Spółki w niniejszej sprawie nie ma to żadnego znaczenia, bądź wnioski te są poprostu absurdalne, a zgromadzony materiał jest mało wiarygodny i niespójny. Jednocześnie przedstawiła wnioski wypływające

z orzeczenia ETS C-354/03, C- 55/03 i C-484/03 z 12 stycznia 2006 r., w których dokonano analizy pojęć: dostawa towarów, podatnik oraz działalność gospodarcza.

Podsumowując skarżąca wskazała, że organ nie zakwestionował faktycznego dokonania samych transakcji (przepływu towaru, środków finansowych

i wystawionych dokumentów), firmy będące kontrahentami Spółki były formalnie zarejestrowane i zgłoszone do urzędu skarbowego jako czynni podatnicy VAT lub podatku od wartości dodanej, brak jest jakichkolwiek dowodów mogących wskazywać na powiązania personalne Spółki z właścicielami podmiotów, których transakcje gospodarcze są kwestionowane i ich pracownikami, wskazujących na świadomy udział Spółki w procederze wyłudzania VAT.

Skarżąca podniosła ponadto, że wywołanie skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, wymaga podjęcia przez organ podatkowy czynności w postaci zawiadomienia podatnika o przyczynie powodującej taki skutek, tzn. o wszczętym w określonym dniu postępowaniu

w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe związane z tym zobowiązaniem. Doręczone Spółce zawiadomienie wymagań tych nie spełnia, bowiem nie zawiera informacji, która jest dla osiągnięcia skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia niezbędna, tj. danych na temat postępowania w sprawie przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe oraz istnienia związku między nim z zobowiązaniem podatkowym. Dlatego też skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za październik i listopad 2011 r. zdaniem Spółki nie nastąpił.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2018.1302), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak

i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Na wstępie należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu, tj. przedawnienia zobowiązania podatkowego i kwestii możliwości procedowania w sprawie przez organ drugiej instancji. Instytucję przedawnienia zobowiązania podatkowego reguluje przepis art. 70 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołaną regulacją zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego,

w którym upłynął termin płatności podatku (§ 1). W związku z tym w niniejszej sprawie zobowiązanie Spółki w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2011 r., co do zasady uległoby przedawnieniu, 31 grudnia 2016 r. Decyzja organu II instancji została natomiast wydana po tej dacie, tj. 10 maja 2018 r. Na bieg terminu przedawnienia mają jednak wpływ instytucja przerwania oraz zawieszenia biegu tego terminu. W niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia omawianego zobowiązania został skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do powołanej regulacji bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony

z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, zaś dalszy bieg terminu przedawnienia następuje od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o wymienione wyżej przestępstwo lub wykroczenie (§ 7 pkt 1). Stosownie zaś do art. 70 c Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego,

z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego

w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

W aktach sprawy znajduje się postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś. z 8 listopada 2016 r. o wszczęciu dochodzenia

w sprawie podania nieprawdziwych danych oraz danych niezgodnych

z rzeczywistością powodujących wprowadzenie w błąd Urzędu Skarbowego

w Ostrowcu Św. co do wysokości kwot nabycia towarów, podatku naliczonego do odliczenia, kwot podatku podlegającego wpłacie oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, w złożonych w okresie: 28 marca 2012 – 13 września 2012 r. korektach deklaracji VAT-7 za miesiące: październik – grudzień 2011 r. firmy "M.-K." L.K. i Wspólnicy sp. jawna w likwidacji, czym narażono podatek na uszczuplenie oraz nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej w łącznej kwocie 404.089 zł, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 kks w zb. z art. 76 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks.

O okoliczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia skarżąca została przez organ zawiadomiona. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O.Ś. skierował do Spółki pismo z 10 listopada 2016 r., w którym wskazał, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań z tytułu VAT za październik i listopad 2011 r, uległ zawieszeniu od dnia 8 listopada 2016 r. w związku z wystąpieniem przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. od dnia wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Zdaniem skarżącej treść ww. zawiadomienia jest nieprawidłowa ze względu na brak danych na temat postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe oraz istnienia związku między nim a zobowiązaniem podatkowym. Dlatego też skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za październik i listopad 2011 r. zdaniem Spółki nie nastąpił.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, wbrew twierdzeniom skarżącej, że treść ww. zawiadomienia jest wystarczająca, dla osiągnięcia skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym zakresie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów

z 18 czerwca 2018 r. I FPS 1/18 (dostępna na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70 c Ordynacji podatkowej, informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie

art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy. W ocenie NSA zawiadomienie o wskazanej treści pozwala uznać, że wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012r., sygn. akt P 30/11 standardy konstytucyjne, wymagane do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostaną zrealizowane. Trybunał Konstytucyjny zwrócił bowiem uwagę, że: "Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią." Zawiadomienie podatnika informujące, że z określonym co do daty dniem "na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej" nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, może być zatem postrzegane jako minimum czyniące zadość przywołanemu wyżej standardowi konstytucyjnemu. W ten sposób podatnik uzyskuje bowiem wiedzę, że według organu podatkowego, jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z powodu przyczyny tkwiącej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, czyli właśnie ze względu na wszczęcie postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania. Od momentu zatem powiadomienia podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wystąpienia przyczyny opisanej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przestaje po stronie podatnika istnieć stan niepewności co do tego, czy jego zobowiązanie podatkowe się przedawniło, czy nie. Zawiadomienie o wskazanej wyżej treści pozwala podatnikowi na przewidywanie dalszych działań organów państwa, a w ślad za tym zaplanowanie działań własnych. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyłącza się do poglądu wyrażonego w powołanej uchwale, konsekwencją czego jest konstatacja, że skutecznie został zawieszony termin biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu VAT za październik i listopad 2011 r. W konsekwencji Dyrektor był uprawniony do rozpoznania odwołania skarżącej od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.Ś. z 3 października 2016 r. i wydania decyzji po 31 grudnia 2016 r.

Powyższe oznacza, że możliwe jest przejście do dalszej oceny legalności zaskarżonej decyzji.

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur wystawionych w 2011 r. przez spółki P. i W. z tytułu dostawy stali (prętów żebrowanych). W ocenie organu, skarżąca w sposób nieuprawniony dokonała odliczenia podatku wynikającego z ww. faktur VAT gdyż dostawa, którą dokumentują powyższe faktury, nie została dokonana przez ww. spółki. Podmioty te były bowiem podmiotami fikcyjnymi, stwarzającymi jedynie pozory prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu stalą. Organ twierdzi ponadto, że skarżąca była świadoma, iż uczestniczy w procederze wyłudzania VAT. Skarżąca uważa natomiast, że miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, ponieważ dostawy, które te faktury dokumentują zostały wykonane, skarżąca otrzymała towar. Jej zdaniem nie ma przy tym znaczenia fakt, że towar ten nie był transportowany do siedziby kontrahentów Spółki, bowiem działanie takie stanowi klasyczny przykład transakcji łańcuchowych z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Jednocześnie skarżąca twierdzi, że dochowała aktów staranności poprzez zweryfikowanie swoich kontrahentów, tj. działała w dobrej wierze.

Odniesienie się do tak zarysowanej kwestii spornej wymaga powołania ram prawnych dotyczących prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów

i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis

art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wskazuje bowiem, że faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) (np. w sprawie C – 342/87) i sądów administracyjnych (zob. np. wyroki NSA z 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12; z 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 oraz z 16 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 980/13 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia)

w podatku od towarów i usług, co z kolei ocenia się z uwzględnieniem podjętych przez niego aktów należytej staranności.

Zdaniem sądu organ prawidłowo wykazał, że skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur. Uprawnionym stało się twierdzenie o fikcyjnej działalności spółek P. i W.. Świadczą

o tym szczegółowo przedstawione i omówione przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji okoliczności układające się w logiczny i spójny splot zdarzeń, których ocenę dokonaną przez organ należy w pełni zaakceptować, jako spełniającą wymogi z art. 191 Ordynacji podatkowej.

Organ zasadnie przyjął, że działalność spółki P. była fikcyjna. Firma została formalnie zarejestrowana przez Z.G., który jak wynika z akt sprawy, faktycznie działalności tej nie prowadził. Nie wystawiał dokumentów WZ ani faktur-VAT na rzecz M.-K. sygnowanych pieczątkami spółki P.. Podmiot ten nie zatrudniał pracowników, ani nie posiadał zaplecza technicznego, czy gospodarczego umożliwiającego handel stalą budowlaną. Prawidłowe są ponadto ustalenia w zakresie fikcyjnej działalności spółki W.. Jedyny adres jakim posługiwała się ta firma i wykazywała we wszelkich składanych dokumentach był adresem wynajętym, pod którym spółka nie prowadziła działalności gospodarczej. O pozornym obrocie wyrobami stalowymi, dokonywanym przez W. świadczy ponadto brak kadry pracowniczej i zaplecza technicznego. Prezes spółki K. A. nie posiadała żadnej wiedzy na temat działalności kierowanej przez nią firmy. Powyższe ustalenia poczynione w niniejszym postępowaniu dodatkowo potwierdzają ustalenia dokonane przez inne organy podatkowe wobec W., w tym Dyrektora UKS w G., przedstawione w decyzji z 7 czerwca 2013 r.

Omówione spółki nie pełniły zatem, żadnej roli gospodarczej w tych transakcjach. Towar jedynie pozornie miał trafiać do firmy P. i W.

i tylko z pozoru został nabyty przez M.-K. od ww. podmiotów, albowiem faktyczne dostawy odbywały się pomiędzy kontrahentami zagranicznymi S. S. M. a.s. ze S. oraz O.A. K. z W., a M.-K.. Droga towaru nie pokrywała się z kierunkiem fakturowania.

Zdaniem Sądu powyższe okoliczności wskazują, że stanowisko organu,

iż spółki P. i W. nie były dostawcami stali do skarżącej, ponieważ faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej, a jedynie stwarzały pozory formalnego istnienia, jest prawidłowe. W konsekwencji stwierdzenie, że czynności opisane w spornych fakturach nie zostały dokonane między stronami transakcji, określonymi w fakturach VAT jako sprzedawca i nabywca, jest uzasadnione.

Odnosząc się do kwestii dobrej wiary skarżącej oraz jej staranności w doborze kontrahentów należy podać, że orzecznictwo TSUE wskazuje na niedopuszczalność powoływania się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. Organom prowadzącym postępowanie stawia jednak wymóg wykazania w okolicznościach konkretnej sprawy, że podatnik nie dochował należytej staranności i co najmniej powinien był wiedzieć, że transakcja wiązała się z oszustwem, bądź nie miał przesłanek podejrzewać, że uczestniczy

w obrocie niezgodnym z prawem. W ocenie Sądu organy podatkowe w niniejszej sprawie dokonały takich ustaleń i zasadnie przyjęły, że skarżąca nie dołożyła należytej staranności w zweryfikowaniu swoich dostawców. Potwierdzeniem powyższej tezy jest okoliczność, że skarżąca nawiązywała i prowadziła kontakty

z kontrahentami wyłącznie drogą telefoniczną i e-mailową nie sporządzono umowy na piśmie w zakresie handlu stalą mimo znaczących rozmiarów tej współpracy, nie zażądano choćby osobistego spotkania z władzami ww. spółek w celu zweryfikowania tożsamości osób proponujących współpracę. Wbrew twierdzeniom skarżącej, nie dokonała rzetelnej, obiektywnej weryfikacji podmiotów, pomimo że nie były to firmy znane na rynku stali - zgłosiły rozpoczęcie działalności

w 2011 r.; poprzestano na uzyskaniu kopii dokumentów rejestracyjnych, nie zweryfikowano tożsamości osób podających się za przedstawicieli kontrahentów ani ich ról czy funkcji, które mieli jakoby pełnić u tychże kontrahentów, co może dziwić w sytuacji, gdy jak już wyżej wspomniano, nigdy nie nawiązano bezpośredniego, osobistego kontaktu z jakimkolwiek reprezentantem spółek P. ("A.Z.", "J.") i W. (K. A., "P. N."). Zeznania świadków w zakresie kontaktów ze spółką P. są nieprzekonujące i wręcz sprzeczne. J.P. 14 listopada 2013 r. zeznał, że zadzwonił do niego A.Z., który powoływał się na rozmowę z J.P.na okoliczność rozpoczęcia współpracy handlowej. Natomiast prowadzenie jakichkolwiek rozmów z przedstawicielami firmy P. z W. nie potwierdziła J. P., a wręcz odwrotnie stwierdziła, że nie zna właściciela tej firmy, nigdy z nimi nie rozmawiała, nie zna okoliczności nawiązania współpracy. R.D.z kolei oznajmił, że nic nie pamięta odnośnie współpracy z firmą P., a kluczowe decyzje handlowe podejmował właściciel M.-K. L.K.. Zdaniem Sądu skarżąca jako podmiot od lat funkcjonujący na rynku gospodarczym, winna zdawać sobie sprawę z zagrożeń występujących w obrocie stalą, gdzie powszechnie znane były i są przypadki przestępstw karuzelowych, oszustw w transakcjach łańcuchowych itd. Dlatego też okoliczności zawartych z ww. kontrahentami transakcji powinny co najmniej spowodować powstanie wątpliwości, co do ich legalności.

W związku z powyższym wbrew zarzutom skargi organ udowodnił, że skarżąca posiadała lub co najmniej powinna była posiadać świadomość, co do uczestnictwa w nielegalnych transakcjach.

Powyższych ustaleń dokonano w wyniku przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego. Oceniając postępowanie organów należy wskazać, że naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy

w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi

w art. 191 Ordynacji podatkowej. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego

i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te nakazują opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten poddawać wszechstronnej ocenie i odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Ocena ta powinna być nadto dokonywana z zachowaniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.

Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie proces decyzyjny organu spełnia powyższe wymagania. Na potwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie stanowiły podstawy dla obniżenia podatku należnego organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe (zeznania świadków, czynności sprawdzające) oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie mają ponadto twierdzenia skarżącej, że zakwestionowane transakcje stanowią klasyczny przykład transakcji łańcuchowych

z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Stosownie do powołanej regulacji w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Podstawą zastosowania art. 7 ust. 8 ustawy o VAT jest uznanie, że dostawy dokonał każdy z uczestników łańcucha transakcji, a w konsekwencji, każdy z nich powinien wystawić fakturę na rzecz występującego po nim nabywcy – zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis art. 7 ust. 8 tej ustawy wprowadza fikcję prawną co do tego, że w razie dostawy tego samego towaru realizowanej przez kilka podmiotów, gdy pierwszy z nich wydaje towar ostatniemu w kolejności nabywcy, należy przyjąć, że każdy podmiot uczestniczący w łańcuchu transakcji dokonał dostawy tego towaru. Typowe dla tego rodzaju dostawy jest to, że pośrednicy, występujący pomiędzy pierwszym podatnikiem (dostawcą), a ostatnim w kolejności nabywcą, nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Prawidłowo zastosowany przepis art. 7 ust. 8 ustawy o VAT prowadzi do uznania, że dostawy dokonał każdy z uczestników łańcucha transakcji, a zatem każdy z nich powinien wystawić fakturę sprzedaży. Podkreślenia wymaga jednak, że do uznania transakcji za łańcuchową niezbędne jest faktyczne zaistnienie zdarzeń gospodarczych, nie zaś stworzenie, jak w niniejszej sprawie, pozorów jej istnienia. Rola podmiotu uczestniczącego w transakcji łańcuchowej, nawet pośrednika, który nie wchodzi fizycznie w posiadanie przedmiotu dostawy, nie może sprowadzać się jedynie do wystawiania faktur (por. wyrok NSA z 29 marca 2018 r. I FSK 1130/16, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie zaś organy wykazały, co opisano wyżej, że działalność P. i W. ograniczała się do takiej roli. Udział spółki P. ograniczał się jedynie do formalnego wykorzystania zarejestrowanego podmiotu w dokumentacyjnym przebiegu transakcji. Podobnie należy określić spółkę W., tj. jako podmiot zarejestrowany na potrzeby VAT. Podmiot taki utrzymuje, że nabywa towary, a następnie dokonuje ich fakturowej dostawy z naliczeniem kwot VAT, bez odprowadzania należnych kwot do urzędu skarbowego ("znikający podatnik"). Instytucja transakcji łańcuchowych z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT nie służy natomiast ułatwianiu popełniania czynów oszukańczych, czy też wyłudzeń podatku w postaci zwrotu VAT. Zatem przepis ten na tle ustaleń faktycznych przedmiotowej sprawy niewątpliwie nie ma zastosowania.

Podsumowując stwierdzić należy, że podczas rozpatrywania niniejszej sprawy Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazywanych w skardze przepisów postępowania. Organy zebrały bowiem potrzebny dla rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy

i wyczerpująco go rozpatrzyły. Dokonały wszechstronnej jego oceny. Wobec dokonanych ustaleń uprawnione stały się twierdzenia Dyrektora, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ponieważ faktycznymi podmiotami, od których skarżąca nabywała stal, nie były spółki P. oraz W. wskazane na fakturach zakupu oraz że skarżąca co najmniej powinna mieć świadomość uczestnictwa w nielegalnych transakcjach. W kontekście całej sprawy nie budzi również wątpliwości Sądu, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosował.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargę.