Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 533/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Miliczek-Ciszewska, Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia WSA Bożena Suleja(spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi V. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ulgi płatniczej – umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. (dalej SKO lub Kolegium) działając na podstawie art. 17, 18, 21 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 12.10.1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 79 poz. 856) oraz art. 233 § 1 pkt 2a w związku z art. 208 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. Nr 749 ze zm. - dalej O.p.) - po rozpatrzeniu odwołania V.P. (dalej strona lub zobowiązana) od decyzji Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległego podatku od nieruchomości w łącznej kwocie [...] zł. wraz z odsetkami od zaległego podatku w wysokości [...] zł. - uchyliło zaskarżoną decyzję i umorzyło postępowanie w sprawie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium wyjaśniło, że strona zwróciła się do organu podatkowego I instancji o umorzenie zobowiązania podatkowego podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. [...] w pełnej wysokości określonej na dzień 30.09.2013 r. Jako podstawę wniosku wskazała brak zobowiązania lub niepoprawne obliczenie jego wysokości w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, brak możliwości czerpania pożytków z przedmiotowej nieruchomości z związku z nieuzyskaniem warunków zabudowy z winy organu, brak ujawnienia budynku w ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem strony nakładanie przez organ podatku od przedmiotowej nieruchomości stoi w sprzeczności z zasadami współżycia społecznego i właściwymi przepisami prawa regulującymi przedmiot opodatkowania.

W dodatkowym piśmie wyjaśniającym, nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie organu strona podkreśliła, że złożyła wniosek o umorzenie nie z przyczyn określonych w ustawie Ordynacja podatkowa lecz w związku z brakiem lub niepoprawnym obliczeniem jego wysokości w kontekście ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, a także w oparciu o zasady słuszności i sprawiedliwości społecznej, o których mowa w art. 2 Konstytucji RP. W konkluzji strona wskazała, że wniosek o umorzenie zobowiązania nie jest oparty o przesłanki wynikające z art. 67a O.p. a co za tym idzie nie jest ona zobowiązana do przedstawienia swojej sytuacji majątkowej.

Ponadto, w protokole z dnia 9.12.2013 r. pełnomocnik zobowiązanej (mąż R.P.) stwierdził, że nieujawnienie budynku w ewidencji budynków stanowi podstawę do umorzenia podatku, ponieważ brak jest podstaw do opodatkowania budynku, który nie figuruje w ewidencji. Wskazał, iż z treści art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że samo istnienie budynku nie stanowi podstawy do obciążania go podatkiem od nieruchomości. Kolejny raz podkreślił, że wniosek o umorzenie nie jest oparty o art. 67a O.p.

Zaskarżoną decyzją organ I instancji odmówił umorzenia zaległości podatkowych wyjaśniając, że argumenty zawarte we wniosku o umorzenie nie mieszczą się w pojęciu "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" i nie mogą stanowić podstawy do udzielenia żądanej ulgi. Przedmiotem postępowania w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych nie jest rozstrzyganie o istnieniu bądź nieistnieniu obowiązku podatkowego, a wszelkie argumenty zawarte we wniosku zmierzają do ponownego ustalenia obowiązku podatkowego. W dalszym ciągu uzasadnienia organ omówił obowiązujące zasady opodatkowania nieruchomości i wyjaśnił poszczególne kwestie związane z opodatkowaniem nieruchomości strony.

Strona odwołała się od powyższej decyzji, nie zgadzając się z tak wydanym rozstrzygnięciem. W odwołaniu zarzuciła błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez naruszenie przepisów proceduralnych w zakresie postępowania dowodowego (art. 67a § 1 pkt 3, art. 187 1 pkt 3, art. 121 § 1, art. 122 O.p.) oraz błędne ustalenie stanu prawnego poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowlane. Strona podtrzymała argumenty zawarte we wniosku o umorzenie w całości zobowiązania podatkowego. Po raz kolejny wskazała, że podstawą żądania umorzenia (jej zdaniem niezgodnie z prawem naliczonego podatku) nie jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Umorzenie zobowiązania wynikać powinno z konstytucyjnej zasady słuszności i sprawiedliwości. W piśmie dołączonym do odwołania strona przedstawiła swoje stanowisko, zgodnie z którym, w przypadku gdy organ podatkowy przyczynił się swoim działaniem do braku możliwości wywiązania się ze świadczenia dłużnika, którym jest podatnik - to wierzyciel traci prawo do żądania od dłużnika wywiązania się ze zobowiązania, a dłużnik zostaje z niego zwolniony.

Organ II instancji rozpatrując odwołanie wskazał na wstępie, iż zgodnie z przepisem art. 67a § 1 organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Jak zaakcentowało Kolegium, z treści powołanej regulacji wynika, że ulgi podatkowe udzielane są "na wniosek podatnika". Zatem to wniosek inicjuje postępowanie w myśl art. 165 § 1 i 3 O.p. Treść wniosku wytycza zakres tego postępowania i powinna wskazywać kierunek dokonywania oceny materiału dowodowego w sprawie. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika natomiast, że wnioskodawczyni nie jest zainteresowana udzieleniem jej jakiejkolwiek ulgi podatkowej wynikającej z art. 67a § 1 O.p., a dąży do umorzenia zobowiązania podatkowego, które jej zdaniem zostało naliczone niezgodnie z prawem. Rację ma z kolei organ podatkowy twierdząc, że poza art. 67a cyt. ustawy żaden przepis nie pozwala na umarzanie zobowiązań podatkowych (a w zasadzie zaległości podatkowych).

Skoro zatem postępowanie w sprawie udzielenia ulgi może się toczyć tylko na wniosek podatnika, a z licznych wyjaśnień składanych przez wnioskodawczynię wynika, że nie jest ona zainteresowana uzyskaniem ulgi wynikającej z przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., to prowadzenie postępowania w tym trybie i wydanie decyzji jest bezprzedmiotowe. W ocenie SKO, w takim stanie faktycznym sprawy zaskarżoną decyzję należało uchylić, a postępowanie umorzyć jako bezprzedmiotowe.

W skardze na decyzję organu odwoławczego skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżącej zarzucił:

1. Błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie postępowania dowodowego, tj.:

- art. 67a ust. 1 pkt 3 poprzez jego zastosowanie,

- art. 187 § 1 i 3 poprzez nieuwzględnienie dokumentów urzędowych mających podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy na korzyść skarżącej oraz faktów znanych organowi z urzędu,

- art. 120, 121, 122, 123 poprzez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z jego treścią,

- art. 208 poprzez jego zastosowanie,

- art. 233 § 1 pkt 2a poprzez jego zastosowanie w zakresie umorzenia postępowania, a nie zastosowanie w zakresie wydania rozstrzygnięcia merytorycznego,

- art. 7 Konstytucji RP poprzez działanie organu sprzeczne z jego treścią.

2. Naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 2 Konstytucji RP poprzez nieuwzględnienie przez organ w toku postępowania zasad sprawiedliwości społecznej,

- art. 21 pkt 1 Konstytucji RP poprzez zamach na własność skarżącej tj. dążenie organu podatkowego do pozbawienia skarżącej własności poprzez nakładanie na nią podatków nienależnych, niemających podstawy prawnej w żadnym przepisie powszechnie obowiązującego prawa materialnego,

- art. 21 ustawy Prawo geodezyjne kartograficzne poprzez jego niezastosowanie w sytuacji gdzie przepis ten miał istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia,

- art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 Prawo budowlane w zakresie braku ustalenia definicji legalnej obiektu budowlanego -budynku w znaczeniu prawnym, będącego w zasięgu zainteresowania ustawy,

- art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie braku ustalenia: .

a) statusu podmiotu będącego właścicielem bądź posiadaczem obiektu budowlanego - budynku, będącego w zasięgu zainteresowania ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz jego niezastosowanie w sprawie,

b) wpływu stanu technicznego w szerokim tego słowa znaczeniu obiektu budowlanego - budynku na możliwość jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy oraz jego niezastosowanie w sprawie,

- art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 54 i 55 ustawy Prawo budowlane poprzez niezastosowanie tych przepisów w toczącej się sprawie, a przepisy te miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia,

- art. 5 Kc poprzez naruszenie zasad współżycia społecznego.

3. Naruszenie zasady zakazu wykładni na niekorzyść podatnika zarówno w zakresie stanu faktycznego jak i prawnego.

Mając powyższe na względzie strona skarżąca wniosła o:

1. uchylenie w całości zaskarżonej decyzji SKO oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej na podstawie art. 135 p.p.s.a.,

2. wydanie orzeczenia przez sąd co do meritum sprawy - tj. oceny przez sąd stwierdzającej czy w opisanym rzeczywistym stanie faktycznym wygenerowanym przez organ - w kontekście obowiązującego stanu prawnego całego systemu - organ podatkowy jest uprawniony do obciążenia przedmiotowego obiektu budowlanego - budynku podatkiem od nieruchomości a następnie wydanie orzeczenia,

3. zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał, że składając wniosek o umorzenie zaległości podatkowej strona oparła go na kilku niezależnych od siebie okolicznościach, a każda z nich jest samodzielną podstawą do żądania umorzenia nałożonego na wnioskodawczynię podatku od nieruchomości - jako zobowiązania wygenerowanego przez organ podatkowy wbrew powszechnie obowiązującemu prawu, a zatem zobowiązania faktycznie nieistniejącego, a przynajmniej w znacznej jego części.

Pełnomocnik podkreślił, że pomimo jasno sprecyzowanego wniosku co do podstawy żądania umorzenia niezgodnie z prawem naliczonego zobowiązania podatkowego, organ niesłusznie za podstawę umorzenia przyjął art. 67a 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Tymczasem podstawa żądania umorzenia podatku wynika z przytoczonych w skardze okoliczności generujących rzeczywisty stan faktyczny.

W tych ramach strona opisała kwestie związane z własnością spornej nieruchomości oraz jej starań o zmianę sposobu użytkowania obiektu przemysłowo - handlowo - usługowego na charakter mieszkalny z zachowaniem w części obiektu budowlanego również charakteru usługowego, która to zmiana wymagała przeprowadzenia gruntownego remontu i przebudowy obiektu.

Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego decyzją z dnia [...] nakazał uzyskać wnioskodawczyni pozwolenie na wykonanie rozpoczętych prac. Wnioskodawczyni niezwłocznie wystąpiła do organu budowlanego tj. Prezydenta Miasta B., który jest jednocześnie organem podatkowym o zmianę sposobu użytkowania, kontynuując w dalszym ciągu prace remontowe. Sprawa wymaganych pozwoleń nie jest dotychczas zakończona, zdaniem strony wyłącznie z winy organu. W efekcie postanowieniem z dnia [...] Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego nakazał wnioskodawczyni wstrzymać wszystkie prace budowlane w terminie natychmiastowym, co też wnioskodawczyni uczyniła i stan ten trwa do chwili obecnej, gdyż sprawa pozwoleń nie jest załatwiona.

Strona skarżąca podkreśliła, że wnioskodawczyni przez cały ten okres nie mogła czerpać pożytków z przedmiotu własności wyłącznie z winy organu, gdyż bez dokonania gruntownego remontu budynek jako całość nie nadaje się do użytkowania, jak również zostały zniweczone znaczne nakłady finansowe, które poczyniła na już dokonany remont w latach 2000r.- 2001r. W jej ocenie, już tylko z powyższej przyczyny organ podatkowy sam pozbył się uprawnienia nadanego organowi przez ustawę o podatkach i opłatach (art. 1c) do nałożenia podatku od nieruchomości na sporny budynek.

W wyżej zaistniałych okolicznościach, organ podatkowy naliczając podatek od nieruchomości naruszył art. 2 Konstytucji, który wprost stwierdza, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej, a także art. 7 Konstytucji stwierdzający, iż organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa.

Dalej strona podniosła, że odrębną przesłanką zasadności wniosku jest niezgodne z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych, a także z intencją ustawodawcy ustalenie podatku od nieruchomości dla obiektu budowlanego - budynku, który ze względu na stan techniczny określony przepisami prawa budowlanego i innymi ustawami nie może być użytkowany (brak uzbrojenia budynku, konieczność przeprowadzenia gruntownego remontu).

Strona cytując przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazała, że zakresem tej ustawy objęty jest obiekt budowlany, który jest budynkiem wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Dalej powołując art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy stwierdziła, że jeśli stan techniczny budynku nie pozwala na jego użytkowanie, to z normy przepisu wynika jednoznacznie, iż budynek taki nie podlega przepisom ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a skoro tak to nie podlega również opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Taka wykładnia wynika wprost z tekstu powołanego przepisu, a także z instytucji tzw. racjonalnego prawodawcy, która to instytucja jest jednym z najważniejszych narzędzi interpretacyjnych. Zakłada ona, iż racjonalny prawodawca zna cały system prawny, zasady jego tworzenia a także wykładni.

Zdaniem strony intencją ustawodawcy wynikającą z art. 1a ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy było przyznanie właścicielowi lub posiadaczowi przedmiotu opodatkowania - publicznego prawa podmiotowego, uprawniającego posiadacza z jednej strony do żądania od organu podatkowego zaniechania obciążenia podatkiem od nieruchomości przedmiotu opodatkowania, a z drugiej - nałożenie obowiązku na organ podatkowy do takiego zachowania, w sytuacji gdy wystąpią okoliczności związane z przedmiotem opodatkowania wskazane w tym przepisie.

W niniejszej sprawie bezspornym jest, że opodatkowany budynek nie nadaje się do użytku, co jest kolejną odrębną, niezależną i samodzielną przyczyną potwierdzającą zasadność żądania strony umorzenia naliczonego podatku.

Dalej strona skarżąca podniosła, że w sprawie podatkowej organ nie ustalił statusu posiadacza przedmiotu opodatkowania, tj. czy skarżąca jest przedsiębiorcą, gdyż podatkiem od nieruchomości obliczonego według stawki określonej dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą - według wyżej przytoczonego przepisu podlegają tylko te nieruchomości (grunty, budynki i budowle), które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Tymczasem skarżąca nie jest przedsiębiorcą, gdyż nie prowadzi działalności gospodarczej, zatem przedmiotowy budynek nie może być opodatkowany według stawki obowiązującej dla nieruchomości przeznaczonej do działalności gospodarczej. Okoliczność ta jest kolejną samodzielną przyczyną uprawniającą do żądania umorzenia naliczonego podatku jako naliczonego bezzasadnie lub nieprawidłowo.

Następną, według strony, przesłanką zasadności wniosku jest fakt, iż przedmiotowy budynek nie istnieje w ewidencji gruntów i budynków (dowód nr 4 zaświadczenie) a zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę wymiaru podatku od nieruchomości stanowią dane z ewidencji gruntów. W świetle powołanych argumentów strona stwierdziła, że budynek w sensie prawnym nie istnieje a zatem nie może być przedmiotem opodatkowania.

W konkluzji pełnomocnik wyraził pogląd, że każda z wyżej przytoczonych okoliczności rodzi publiczne prawo podmiotowe dla skarżącej, które uprawnia ją do żądania od organu kasacji podatku od nieruchomości nałożonego na skarżącą w sposób bezprawny, a na organ podatkowy nakłada obowiązek jego wystornowania bez wniosku strony

W końcowej części skargi pełnomocnik zaznaczył, iż zgodnie z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego organy władzy publicznej są zobowiązane stosować zasadę zakazu interpretowania okoliczności wątpliwych, tych których nie da się jednoznacznie ustalić na korzyść fiskusa, na niekorzyść podatnika. Zakaz ten dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak również stanu prawnego. Zdaniem strony skarżącej Kolegium było obowiązane do zbadania decyzji organu I instancji pod kątem ustalenia w sprawie poprawnego stanu faktycznego, zastosowania procedury oraz jego poprawnej kwalifikacji prawnej.

Analizując zaskarżoną decyzję strona stwierdziła, że SKO nie wywiązało się z obowiązku kontroli decyzji organu I instancji. Nie tylko nie wezwało skarżącej do udziału w postępowaniu mimo jej żądania, ale także nie rozpatrzyło odwołania skarżącej. Strona skonstatowała, że SKO albo świadomie uchyliło się od rozpatrzenia sprawy w oparciu o przytoczoną przez nią podstawę prawną, adekwatną do jej rzeczywistego stanu albo nie potrafiło rozpoznać sprawy ze zrozumieniem. Skarżąca bowiem wielokrotnie określiła w postępowaniu przed organem I instancji podstawę prawną żądania umorzenia podatku, powtarzając ją również przed organem II instancji, a tymczasem oba organy przytaczają za podstawę rozstrzygnięcia przepis art. 67a § 1 O.p., nie ustosunkowując się do powołanych przez skarżącą przepisów. Tym samym organy nie zastosowały się do zasad postępowania określonych w art.122 w zw. art. 120, 121, 123, 124 O.p.

W skardze podniesiono także, iż organy administracji publicznej są obowiązane działać na podstawie i w granicach przepisów prawa, zatem organ odwoławczy jest obowiązany wziąć pod uwagę wszystkie przepisy systemu prawa, które mogły mieć jakikolwiek wpływ na ustalenie istnienia bądź nie istnienia lub właściwej wysokości zobowiązania podatkowego a nie tylko przepisy wybrane. W tej kwestii sądy administracyjne wypracowały jednolitą linię orzeczniczą np. orzeczenia o sygn.: I OSK 312/08 - wyrok NSA z 2008.07.09, I GSK 766/07 - wyrok NSA z 2008.03.19, II FSK 1222/08 wyrok NSA z 2009.12.18, gdzie jednoznacznie stwierdzono, że: "organ administracji publicznej jest obowiązany przestrzegać praworządności rozumianej jako zgodności działań z całym systemem prawa".

W ocenie strony Kolegium było zobowiązane rozpatrzyć sprawę i wydać merytoryczne rozstrzygnięcie, jednak organ od obowiązku tego się uchylił i w sposób nieuprawniony na podstawie art. 208 O.p. umorzył postępowanie w sytuacji, gdy nie wystąpiły przesłanki określone w tym przepisie. Stąd SKO naruszyło również ww. przepis oraz przepis art. 233 § 1 pkt 2a przez to, że nie orzekło co do istoty sprawy, a orzekło o umorzeniu postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Na rozprawie w dniu 2 grudnia 2014 r. pełnomocnik podtrzymał i zawarte w niej wywody.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25.07.2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270 z późn. zm. - zwaną dalej p.p.s.a.).

Należy zaznaczyć, iż Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Kontrola sądowa przypisana jest tylko do sprawy ze stosunku administracyjnoprawnego, w którym wydano zaskarżone rozstrzygnięcie.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - stwierdzić należało, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie podkreślenia wymaga, iż przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, mocą którego organ odwoławczy uchylił decyzję pierwszoinstancyjną i umorzył postępowanie wobec stwierdzenia jego bezprzedmiotowości. Uznał bowiem, że nie istniały podstawy do jego wszczęcia i prowadzenia. Uwaga ta jest o tyle istotna, że argumenty skargi koncentrują się praktycznie wyłącznie na wykazaniu, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości zostało określone w sposób wadliwy, sprzeczny z obowiązującym prawem. W tym właśnie strona skarżąca upatruje podstawy umorzenia zaległości podatkowej. Jak z tego wynika, prezentowane przez stronę zarzuty w przeważającej części nie są adekwatne do treści skarżonego rozstrzygnięcia.

W dalszej kolejności wskazać trzeba, iż postępowanie w zakresie ulgi w spłacie należności podatkowych jest postępowaniem odrębnym od postępowania wymiarowego i bada się w nim wyłącznie zaistnienie przesłanek ważnego interesu strony lub interesu publicznego, o których mowa w treści art. 67a O.p. - w kontekście możliwości przyznania wnioskodawcy określonej przez niego ulgi podatkowej. Umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić tylko na wniosek zobowiązanego, na podstawie ww. przepisu ustawy, przy spełnieniu przesłanek tam wskazanych.

W niniejszej sprawie strona złożyła jasno sformułowany wniosek (uzupełniony pismem z dnia 22.11.2013 r.) o umorzenie zaległości podatkowej, w którym stwierdziła, że jego podstawą jest niezgodne z prawem określenie zobowiązania w podatku od nieruchomości w decyzji podatkowej, a nie treść art. 67a § 1 O.p. Wyraźnie wskazała, że nie domaga się ulgi w oparciu o przesłanki określone w art. 67a cyt. ustawy, stąd też nie ma obowiązku opisania swojej sytuacji majątkowej i rodzinnej. Zarówno treść wniosku jak i pozostała argumentacja świadczy niewątpliwie o tym, że żądając umorzenia zaległości strona skarżąca w istocie dążyła do weryfikacji wysokości uprzednio określonego (w sposób ostateczny) zobowiązania.

Wobec tak jednoznacznego stanowiska skarżącej zgodzić się należało z oceną Kolegium, że procesowanie w sprawie przez organ I instancji i podjęcie decyzji merytorycznej było nieuprawnione. W takiej bowiem sytuacji, stosownie do treści art. 165a § 1 O.p., organ podatkowy powinien był wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z powodu jego niedopuszczalności - z uwagi na brak możliwości złożenia ww. wniosku. W myśl powołanego uregulowania, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Orzeczenie o odmowie wszczęcia postępowania można zatem wydać z przyczyn podmiotowych i przedmiotowych.

Zdaniem Sądu użyty w komentowanym przepisie zwrot "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Chodzi tutaj o takie przypadki, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła już decyzja ostateczna lub nieostateczna bądź w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1011/11). Należy też zauważyć, że rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej tego przepisu, tj. odmowa wszczęcia postępowania nie jest uzależnione od uznania organu administracji, stanowiąc obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych.

W ocenie Sądu taka sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Już na etapie analizy wniosku skarżącej można było stwierdzić brak przedmiotu postępowania tj. sprawy, która organ podatkowy mógłby rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego. Słusznie zatem organ II instancji stanął na stanowisku, że jeżeli pomimo istnienia przesłanek uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania organ podatkowy dokonał wszczęcia takiego postępowania, to należało stwierdzić jego bezprzedmiotowość i umorzyć je na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a w zw. z art. 208 O.p. Określona w tych przepisach przesłanka bezprzedmiotowości zachodzi wówczas, gdy po wszczęciu postępowania w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Tak odmowa wszczęcia postępowania podatkowego, jak i jego późniejsze umorzenie z powodu bezprzedmiotowości kończą się aktem formalnym a nie merytorycznym - rozstrzygającym sprawę co do istoty. Zastosowanie instytucji, o której mowa art. 233 § 1 pkt 2a w zw. z art. 208 O.p. nie pozwala na wysnuwanie merytorycznych wniosków. Trafnie więc organ odwoławczy, uchylając zaskarżoną decyzję i umarzając postępowanie z ww. przyczyny, zaniechał materialnoprawnej oceny żądania. Z tych też względów zarzuty skargi odnoszące się do odmowy merytorycznego rozpoznania wniosku strony należy uznać za nieuzasadnione. Niezależnie od powyższego zaakcentować trzeba, że postępowanie w przedmiocie zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej nie może stanowić płaszczyzny dla kontroli postępowania w zakresie wymiaru podatku, nie może go też zastępować ani uzupełniać. Wbrew żądaniu strony skarżącej, nie można w nim prowadzić polemiki w przedmiocie zasadności i prawidłowości decyzji wymiarowej. Niecelowa jest zatem ocena zasadności podniesionych w skardze zarzutów odnoszących się do kwestii merytorycznych. Ewentualna kwestia dotycząca zobowiązania podatkowego może być weryfikowana jedynie w trybach nadzwyczajnych, na postawie określonych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Z tych też przyczyn za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 187 § 1 i 3, art. 120, 121, 122, 123 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd stanął na stanowisku, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.