Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1507/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a pkt 3, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 18 ust. 2 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g
journal: Dz.U. 2016 poz 198
law: Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - tekst jedn.
article: art. 4a pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 86
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jedn.
article: art. 217, art. 84
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2017 r. sprawy ze skargi małoletniej [...] reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległego podatku od spadków i darowizn wraz z odsetkami oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...]. A. C. działający przez przedstawiciela ustawowego M. C. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z prośbą o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu wniosku M. C. reprezentująca małoletnią córkę wyjaśniła, że w dniu [...] r. zmarł nagle w wieku 42 lat jej mąż A. C.. Z uwagi na brak testamentu przedstawiciel ustawowy wystąpiła do Sądu Rejonowego [...] w celu uregulowania spraw spadkowych. W rozstrzygnięciu z dnia [...]. postanowiono, że została ona spadkobiercą wraz z dziećmi K. i A. C.. Przedstawiciel ustawowy będąc przekonana, że Sąd Rejonowy [...] po uprawomocnieniu się postanowienia przekaże urzędowi skarbowemu stosowną informację, w związku z wydanym orzeczeniem, nie złożyła do organu podatkowego zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD - Z2). Podkreśliła również, że gdyby o tym wiedziała, to dokonałaby zgłoszenia w wymaganym terminie. Do tej pory bowiem wywiązywała się ze zobowiązań podatkowych w terminie. Ponadto wskazała, że nagła i niespodziewana śmierć ojca strony spowodowała uszczerbek na zdrowiu i stanie psychicznym wszystkich członków rodziny, jak również znaczne uszczuplenie środków utrzymania. W chwili obecnej jedynym stałym dochodem rodziny jest wynagrodzenie ze stosunku pracy na [...] etatu matki podatniczki oraz renta rodzinna jej i brata, natomiast dochody z najmu lokalu mieszkalnego oraz z umowy o dzieło przedstawiciela ustawowego strony są nieregularne.

W protokole z dnia [...] r. M. C. wskazała, że przedmiotem spadku po ojcu A. C. jest udział [...] z [...] części: lokalu mieszkalnego położonego w P. przy ul. [...] (wartość całkowita [...] zł) oraz nieruchomości zabudowanej położonej w P. przy ul. [...] (wartość całkowita [...] zł), samochodu [...] (wartość całkowita [...] zł) - sprzedany w dniu [...] r.; [...] z ˝ środków finansowych na rachunku bankowym w [...] w wysokości [...] oraz [...] z ˝ części roszczenia z tytułu zakupu mieszkania i miejsca postojowego położonego w P. przy ul. [...] (o wartości całkowitej [...] zł). Pozostałe udziały posiadają M. C. oraz małoletni brat podatniczki K. C. - inni spadkobiercy. W oświadczeniu o stanie majątkowym M. C. podniosła, że uzyskuje dochody z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy w wysokości [...] zł, z najmu [...] zł oraz z umowy o dzieło ok. [...] zł, natomiast dzieci uzyskują rentę rodzinną w wysokości po [...] zł. Miesięczne koszty utrzymania wynoszą ok. [...] zł. Posiada na rachunku bankowym środki pieniężne w kwocie [...]zł oraz na lokatach bankowych w wysokości [...] zł. Poinformowała również o braku dostępu do środków finansowych zgromadzonych na rachunku bankowym (wynoszących [...] zł), gdyż prawo do nich mają wszyscy ustanowieni spadkobiercy po A. C. (w tym dwoje małoletnich dzieci), zatem uruchomienie środków wymaga przeprowadzenia postępowania przez sąd rodzinny. Jednocześnie przedstawiciel ustawowy w oświadczeniu zaznaczyła, że stan środków pieniężnych wchodzących w skład masy spadkowej uległ znacznemu zmniejszeniu. Część odziedziczonych pieniędzy przekazano na pokrycie zobowiązań zawartych przed śmiercią spadkodawcy (tj. na nabycie mieszkania, przy ul. [...] w P. - umowa z deweloperem zawarta [...] r.), a także na pokrycie kosztów wykończenia tego lokalu.

Mając na uwadze, że wpływy z podatku od spadków i darowizn w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (j. t. Dz. U. z 2016 r. poz. 198), zwanej dalej: "u.d.j.s.t." stanowią dochody własne gminy, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zwrócił się do Prezydenta Miasta P. o zajęcie stanowiska odnośnie przedmiotowego wniosku.

Prezydent Miasta P. postanowieniem z dnia [...] r. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] po dokonanej analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego decyzją z dnia [...] r. odmówił przyznania żądanej ulgi.

Organ I instancji w uzasadnieniu decyzji podkreślił, że odmawiając ulgi w spłacie w postaci umorzenia zaległego podatku od spadków i darowizn wzięto pod uwagę przede wszystkim sytuację majątkową podatniczki. Wskazano, że A. C. nabyła w drodze spadku m.in. udziały: w dwóch nieruchomościach (o wartości [...] zł), środki finansowe ([...] zł) oraz udział w samochodzie ([...] zł) o wartości przewyższającej nałożony z tego tytułu podatek. Zaznaczono się, że podatek od spadków i darowizn jest podatkiem majątkowym, związanym z nabyciem praw własności i właśnie w stosunku do takich podatków ulgi o charakterze uznaniowym, a przede wszystkim umorzenia, muszą być szczególnie limitowane. Obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje w chwili przyjęcia spadku, a jego zapłata nie została uzależniona od sytuacji i możliwości płatniczych spadkobiercy i uwarunkowana uzyskiwaniem korzyści z masy spadkowej. Organ zauważył, że lokal nabyty w spadku położony w P. przy ul. [...] oraz lokal położony w P. przy ul. [...] będący w posiadaniu przedstawiciela ustawowego strony nie stanowi miejsca zamieszkania rodziny i tym samym może stanowić źródło dodatkowych dochodów np. z tytułu najmu. Organ I instancji podkreśli ponadto, że opóźnienie w zgłoszeniu nabycia spadku, nawet nieświadome i niezamierzone, nie stanowi przesłanki do zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.

Ponadto organ nadmienił, że przy wymierzaniu podatku od spadków i darowizn zostało zastosowane zwolnienie z mocy art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. podatku od spadków i darowizn (j. t. Dz. U. z 2015 r. poz. 86 ze zm.) - tzw. ulga z tytułu zamieszkania.

Organ I instancji analizując wykazane w oświadczeniu o stanie majątkowym dochody i ponoszone wydatki wskazał, że łączne dochody rodziny wynoszą ok [...] zł, natomiast wydatki o charakterze stałym kształtują się na poziomie [...] zł oraz inne wydatki w wysokości ok. [...] zł . W posiadaniu rodziny są również środki finansowe zgromadzone na rachunku bakowym w kwocie [...]zł oraz na lokatach bankowych w wysokości [...] zł, a także zablokowane na rachunku w wysokości [...] zł.

Biorąc pod uwagę powyższe organ wskazał, że środki finansowe, jakie pozostają do dyspozycji strony znacznie przekraczają przedmiotową zaległość podatkową, w tym również zaległości podatkowe pozostałych spadkobierców. Ponadto osiągane obecnie dochody rodziny pozwalają na spłatę zaległości np. w układzie ratalnym.

W odwołaniu z dnia [...]. przedstawiciel ustawowy strony podniosła, że jej aktualne dochody znacznie odbiegają od dochodów osiąganych poprzednio wspólnie z mężem. W chwili obecnej M. C. pracuje na [...] etatu w miejskim przedsiębiorstwie, które jest w trakcie restrukturyzacji. Dzieci uzyskują rentę rodzinną. Suma kwot podatku od spadków i darowizn jej oraz dzieci stanowi prawie połowę rocznych ich dochodów. M. C. podniosła, że odziedziczony majątek wypracowała wspólnie z mężem z przeznaczeniem przede wszystkim na edukację i wychowanie dzieci. Nagła niespodziewana śmierć męża spowodowała uszczerbek na zdrowiu i stanie psychicznym wszystkich członków rodziny.

Po zapoznaniu się z treścią odwołania oraz całością materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że opóźnienie w zgłoszeniu nabycia spadku z powodu niewiedzy nie może być podstawą do umorzenia zaległości podatkowej. Nieznajomość przepisów podatkowych nie stanowi bowiem przesłanki uzasadniającej przyznanie ww. ulgi.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że w piśmie z dnia [...] r. przedstawiciel ustawowy podatniczki wyjaśniła, że sytuacja finansowa rodziny jest zbliżona do sytuacji przedstawionej w oświadczeniu o stanie majątkowym sporządzonym w dniu [...]. Zmianie uległ dochód rodziny, który zwiększył się o [...] zł z programu Rodzina 500 Plus na A. C.. Ponadto M. C. zaznaczyła, że w miesiącach luty - marzec 2016 r. poniosła nakłady finansowe na mieszkanie położone w P., ul. [...] w kwocie ok. [...] zł, na które nadal nie posiada aktu notarialnego z uwagi na nieuregulowanie sprawy spadkowej. Z tego powodu zmniejszyły się środki zgromadzone na rachunku bankowym. Obecnie do innych składników majątku rodziny zaliczają się: środki zgromadzone na rachunkach bankowych w wysokości: [...] zł, oraz [...] zł - kwota zablokowana z uwagi na nieuregulowanie sprawy spadkowej, lokaty: ok. [...] zł, polisy ubezpieczeniowe: [...] zł - [...] zł.

Po przeanalizowaniu sytuacji finansowej organ odwoławczy przyznał rację, że dochody M. C. znacznie odbiegają od dochodów osiąganych poprzednio wspólnie z mężem ( PIT-36 za 2014r., PIT-36 za 2015r.). Niemniej jednak aktualna sytuacja finansowa rodziny nadal jest dobra. Obecnie łączne dochody netto rodziny wynoszą ok. [...] zł (dochód rodziny zwiększył się o [...] zł z programu Rodzina 500 Plus). W drodze spadku podatniczka nabyła udziały: w dwóch nieruchomościach, w roszczeniu z tytułu mieszkania, w środkach finansowych oraz w samochodzie (udział w: [...]; wartość nabytego udziału: [...] zł) o wartości przewyższającej nałożony z tego tytułu podatek. Ponadto M. C. zaznaczyła, że jej rodzina posiada środki zgromadzone na rachunkach bankowych w wysokości: [...] zł i [...] zł (kwota [...] zł jest zablokowana z uwagi na nieuregulowanie sprawy spadkowej) oraz lokaty w kwocie ok. [...] zł. W ocenie organu oznacza to, że w chwili obecnej możliwości płatnicze pozwalają stronie na uregulowanie zaległego podatku. Biorąc pod uwagę fakt, że podatniczka ma możliwość uiszczenia przedmiotowej zaległości podatkowej przedstawione problemy zdrowotne w rodzinie (M. C. leczy się u kardiologa) nie stanowią wystarczającej przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi.

W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że rodzina dysponuje znaczną kwotą środków pieniężnych, która pozwala stronie na uregulowanie przedmiotowej należności. Organ zauważył, że nawet po uregulowaniu przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę rodzina nadal będzie dysponować znaczną kwotą środków pieniężnych. Zapłata zaległego podatku w żaden sposób nie zagrozi egzystencji podatnika.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów procesu wg norm przepisanych.

Przedmiotowej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. :

- art. 3 § 2 pkt 2, w związku z art. 52 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej "p.p.s.a."

- art. 217 § 1 pkt 6 oraz art. 219, w związku z art. 214 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej: "O.p.".

Uzasadniając skargę wskazano, że strona skarżąca nie zgadza się z argumentami organów podatkowych, jakoby nieznajomość przepisów prawa nie może być podstawą udzielenia ulgi w zapłacie zaległości podatkowej. Skarżąca oceniła, że godzi to rażąco w zasadę zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP. Reprezentujący stronę wskazał, że zgodnie z art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zdaniem strony skarżącej nie można mówić o istnieniu zaufania, w przypadku, gdy nieobyty z zawiłym systemem prawnym obywatel zostaje pozostawiony sam wobec skomplikowanych regulacji prawnych, często bez świadomości istnienia przepisu odpowiedniego do jego sytuacji. Ponadto skarżąca nie zgadza się z dokonaną przez organy obu instancji oceną sytuacji finansowej M. C. w kontekście art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. Podkreślono, że choć obecnie sytuacja finansowa rodziny jest stabilna, to jednak drastyczny spadek dochodów po śmierci ojca strony w najbliższej przyszłości spowoduje znaczne obniżenie gromadzonych wspólnie przez małżonków oszczędności i wpłynie na standard życia rodziny. Jednocześnie wskazano, że część przychodów M. C. nie jest stała, ponieważ w [...] w P. pracuje jedynie na podstawie umowy o dzieło, a dochody z tytułu najmu nie są osiągane regularnie ze względu na niewywiązywanie się przez najemcę z terminowych opłat. Strona skarżąca podnosi, że taki nadchodzący stan rzeczy godzi w wynikającą z art. 18 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadę ochrony rodziny i opieki nad nią przez struktury państwowe.

Jednocześnie odnosząc się do treści art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. skarżąca wskazała, że wydane w tym trybie postanowienie właściwego organu samorządu terytorialnego, odmawiające wyrażenie zgody na zastosowanie ulgi, stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, jest niezaskarżalne w administracyjnym toku instancji. Co, w ocenie strony oznacza, że organ ten w istocie przesądza w pierwszej i drugiej instancji o przyznaniu lub odmowie przyznania ulgi, a organy podatkowe, po uzyskaniu wydanego w tym trybie postanowienia pozbawione są możliwości odmiennej oceny stanu faktycznego. Zdaniem reprezentującego stronę obie instancje, w których wydawane są oparte na tym postanowieniu decyzje podatkowe, służą wyłącznie zapewnieniu podatnikowi formalnych gwarancji praworządności. Skarżąca podaje, że pogląd ten wynika nie tylko z brzmienia przepisów prawa lecz także z utrwalonego orzecznictw sądów administracyjnych oraz Sądu Najwyższego.

Uzasadniając złożoną skargę podkreślono, że postanowienie w przedmiocie zgody na umorzenie zaległości podatkowej jest aktem o szczególnej doniosłości, a postanowienia tego typu są postanowieniami rozstrzygającymi sprawę co do istoty, gdyż organ je wydający w istocie współdecyduje o wyniku postępowania. Skarżąca oceniła, że rolą przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego jest zapewnienie stronie możliwości skorzystania z prawa do kontroli legalności takiego aktu.

Powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych pełnomocnik strony stwierdził, że w sprawach o podobnym stanie faktycznym w świetle art. 3 § 2 pkt 2 w związku z art. 52 § 3 p.p.s.a. na ww. postanowienie przysługiwała stronie skarga do sądu administracyjnego, złożona po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, o czym strona zgodnie z art. 217 § 1 pkt 6 O.p. powinna być w postanowieniu pouczona, a brak pouczenia nie może wywoływać ujemnych skutków dla strony. Reprezentujący wskazał, że w niniejszej sprawie obowiązku pouczenia nie dopełniono, w wyniku czego strona pozbawiona została możliwości realnego skorzystania z prawa zaskarżenia decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. W związku z powyższym zdaniem skarżącej doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko zwarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Podstawę materialnoprawną decyzji stanowi art. 67a § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższego unormowania wynika, że przyznanie ulgi w zakresie umorzenia zaległości podatkowych, po spełnieniu choćby jednej z wymienionych tam przesłanek, opiera się na uznaniu administracyjnym. Użyte w przepisie sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta z instytucji uznania administracyjnego. Organ podatkowy przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru pozytywnego albo negatywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku. Jednocześnie Sąd podkreśla, że rozstrzygnięcie organu nie może mieć charakteru dowolnego o tyle, że musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p. Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Podkreślić jednak należy, co jest istotne z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy, że jej przedmiotem jest kwestia umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn, który to podatek stanowi w całości dochód jednostki samorządu terytorialnego, o czym przesądza treść art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g u.d.j.s.t. Zgodnie natomiast z art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. w przypadku pobierania przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Dodać przy tym trzeba, że zgodnie z art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t., w przedmiocie ww. ulgi przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego wydaje postanowienie, na które nie przysługuje zażalenie.

Wykładnia tego przepisu nie budzi wątpliwości, a w orzecznictwie ugruntowało się już stanowisko, że zgoda przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego jest jedną z przesłanek materialnoprawnych, bez spełnienia której rozstrzygnięcie wydane następnie przez organ, któremu powierzono ostateczne załatwienie sprawy będzie niezgodne z prawem. Zatem niewyrażenie zgody przez przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego skutkuje niemożnością wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi (tak np. postanowienie NSA z dnia 27 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1374/10).

W przedmiotowej sprawie postanowieniem z dnia [...]. Prezydent Miasta P. odmówił wyrażenia zgody na umorzenie zaległości podatkowych strony skarżącej.

Zgodnie z treścią uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 1 marca 2010 r., sygn. akt, II FPS 9/09 postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t., nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. W związku z powyższym podniesiony w skardze zarzuty braku pouczenia w postanowieniu Prezydenta Miasta P. o prawie do wniesienia skargi na to postanowienie, po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, uznać należy za bezpodstawne. Z powołanej uchwały wynika, że postanowienie, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t., nie może być zaskarżone do Sądu w trybie wskazanym w art. 52 § 3 p.p.s.a. tj. przez wniesienie skargi do Sądu po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, które miało miejsce przy wydawaniu tego postanowienia. W powołanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że możliwość oceny legalności postanowienia przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego istnieje - stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a.- w ramach rozpoznawania skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, w przedmiocie zastosowania ulgi płatniczej odnośnie podatków i opłat, o których mowa w art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. (tj. wydawanych na podstawie art. 67a O.p.).

Oceniając wydane w tej sprawie postanowienie Prezydenta Miasta P. oraz decyzje organów podatkowych obu instancji, Sąd uznał, że ww. organy wszechstronnie na podstawie zebranego materiału dowodowego przeanalizowały sytuację rodzinną i finansową strony skarżącej w kontekście przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Organy podatkowe nie kwestionując trudnej sytuacji rodzinnej strony skarżącej (śmierć ojca) prawidłowo oceniły, że jej sytuacja finansowa jest stabilna. Małoletnia skarżąca i członkowie jej rodziny pozostający we wspólnym gospodarstwie (matka, brat) dysponują stałym miesięcznym dochodem. Skarżąca uzyskuje dochody z tytułu renty po zmarłym ojcu w wysokości [...] zł miesięcznie, a dochody całego gospodarstwa domowego wynoszą [...] zł miesięcznie. Ponadto skarżąca w drodze spadku nabyła udziały: w dwóch nieruchomościach, w roszczeniu z tytułu mieszkania, w środkach finansowych oraz w samochodzie. Skarżąca posiada znaczny majątek, który pozwala na uregulowanie zaległości podatkowej. W tych okolicznościach nie można zgodzić się z zarzutem strony, że organ dokonał błędnej oceny sytuacji finansowej strony skarżącej w kontekście art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. Jednocześnie Sąd zgadza się ze stroną, że drastyczny spadek dochodów po śmierci ojca skarżącej w najbliższej przyszłości spowoduje znaczne obniżenie gromadzonych wspólnie przez rodziców oszczędności i wpłynie na standard życia rodziny, jednakże w żaden sposób nie będzie miał ujemnego wpływu na czynniki warunkujące bieżące zapewnienie podstaw egzystencji strony skarżącej, a zapłata przez stronę należnych zobowiązań nie pozbawi rodziny środków do życia.

Organy prawidłowo rozważył, że przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć takie okoliczności, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i ocenił, że w aspekcie sytuacji rodzinnej i majątkowej strony skarżącej brak było podstaw do zastosowania wnioskowanej ulgi. Ponadto o istnieniu ważnego interesu podatnika, decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Ulgi w spłacie należności stanowią - aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego też równie wyjątkowy charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, co oznacza w istocie rezygnację Skarbu Państwa z należnych mu wpływów.

W przedmiotowej sprawie do powstania zaległości nie doszło na skutek szczególnych okoliczności, niezależnych od woli lub świadomości strony. Przedstawiciel ustawowy skarżącej nie złożyła w zakreślonym przez ustawodawcę terminie zgłoszenia o nabyciu spadku, co spowodowało, że skarżąca nie mogła skorzystać ze zwolnienia z art. 4a pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 86, ze zm.). Okoliczność ta nie może być uznana za szczególną, która uzasadniałaby sama w sobie umorzenie zaległości podatkowej. Wówczas obowiązek nałożony przez ustawodawcę zgłoszenia spadku właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego stałby się fikcją, jeśli w sytuacji niezgłoszenia spadku organ umarzałby zaległość podatkową osobom wchodzących w zakres normy z art. 4a pkt 1 ww. ustawy. Strona skarżąca miała pełne prawo do zwolnienia z opodatkowania nabytego majątku, a to, że do tego nie doszło z przyczyn od niej zależnych (zaniechanie podjęcia określonych czynności) nie może usprawiedliwiać jej wniosku jako jednej z przesłanek ubiegania się o ulgę. Ogólna dostępność do informacji pochodzących od organów podatkowych (telefon, internet) z łatwością pozwalały na uzyskanie stosownej informacji o zasadach uzyskania zwolnienia. W związku z powyższym, mając na uwadze sytuację materialną małoletniej trudno dopatrzyć się w ważnego interesu podatnika.

W ocenie Sądu prawidłowo organy również rozważył przesłankę "interesu publicznego". Zgodnie z treścią art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Stosownie zaś do jej art. 84, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Tym samym definiując przesłankę "interesu publicznego", należy mieć na uwadze, respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego, itp. "Interes publiczny" występuje również wtedy, gdy podatnik na skutek uregulowania należności zmuszony będzie do korzystania ze środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych. Jak już wykazano sytuacja taka w przedmiotowej sprawie nie będzie miała miejsca.

Reasumując stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni art. 67a § 1 pkt 3 O.p. W sposób szczegółowy przedstawiły jego interpretację, po czym wskazały na okoliczności faktyczne, które uznały za wymagające rozważenia, a następnie poddały analizie okoliczności faktyczne w kontekście "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" i uzasadniły powody swojego rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.