Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 938/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 9a ust. 1 pkt 1 lit a w zw z art. 11 ust 1 w zw z art. 11 ust 4 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 2343
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
article: art. 146 par 1 w zw z art. 145 par 1 pkt 1 lit a
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.) Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi U. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...]zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2018 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek U. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w odniesieniu do transakcji zawieranych pomiędzy wnioskodawcą a Spółką zależną, począwszy od 2017 r., na wnioskodawcy nie ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że jest publiczną szkołą wyższą, powołaną do kształcenia i wychowywania oraz prowadzenia badań naukowych. Wnioskodawca jest uczelnią publiczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. z 2016 r., póz. 1842 z późn. zm., dalej: "Prawo o szkolnictwie"). Na podstawie art. 12 Prawa o szkolnictwie, wnioskodawca - jako uczelnia - posiada osobowość prawną. Jak wynika z art. 3 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym (Dz.U. z 2016 r., póz. 2259 z późn. zm., dalej: "Ustawa o mieniu państwowym"), ponieważ wnioskodawca jest uczelnią publiczną, jest jednocześnie państwową osobą prawną. Wnioskodawca jest założycielem oraz jedynym udziałowcem w spółce [...] Sp. z o.o. (dalej "Spółka zależna"). Spółka zależna jest spółką celową w rozumieniu art. 86a Prawa o szkolnictwie. Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 2 pkt 2 Ustawy o mieniu państwowym, Spółka zależna również uznawana jest za państwową osobę prawną (jest bowiem spółką, której wyłącznym udziałowcem jest państwowa osoba prawna, czyli wnioskodawca). Spółka zależna zajmuje się m.in. wynajmem specjalistycznych powierzchni laboratoryjnych, wsparciem kapitałowym dla innowacyjnych firm, badaniami kontraktowymi, badaniami klinicznymi oraz licznymi inicjatywami edukacyjnymi. Pomiędzy wnioskodawcą a Spółką zależną zawierane są transakcje. W poprzednich latach wnioskodawca sporządzał dokumentacje podatkowe transakcji zawieranych ze Spółką zależną, zgodnie z wymogami określonymi w art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: "Ustawa CIT"). Ze względu jednak na zmianę przepisów Ustawy CIT, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r., wnioskodawca powziął wątpliwość, czy transakcje realizowane ze Spółką zależną w 2017r. oraz transakcje, które będą zawierane pomiędzy wnioskodawcą i Spółką zależną w kolejnych latach są objęte obowiązkiem dokumentacyjnym.

W związku z powyższym opisem zadano we wniosku następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do transakcji zawieranych pomiędzy wnioskodawcą a Spółką zależną, począwszy od 2017 r., na wnioskodawcy ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. l Ustawy CIT?

Zdaniem wnioskodawcy, w odniesieniu do transakcji zawieranych pomiędzy wnioskodawcą a Spółką zależną, począwszy od 2017 r., na wnioskodawcy nie ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. l Ustawy CIT.

W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż zgodnie z art. 9a ust. 1 Ustawy CIT podatnicy:

1) których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość [...] euro:

a) dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu

art. 11 ust. q i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub

b) ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których

warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu

art. 11 ust. l i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty) - lub

2) dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość [...] euro, lub

3) zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:

a) umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość [...] euro lub

b) umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość [...] euro

- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej "dokumentacją podatkową".

Wnioskodawca przypomniał dalej, iż stosownie do art. 9a ust. 1d Ustawy CIT, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość [...] euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1) [...] euro, lecz nie więcej niż równowartość [...] euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty [...]euro powiększoną o [...] euro za każdy [...] euro przychodu powyżej [...] euro;

[...] euro, lecz nie więcej niż równowartość [...] euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty [...]euro powiększoną o [...] euro za każde [...] euro przychodu powyżej [...] euro;

[...] euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty [...]euro.

Wnioskodawca zauważył, iż stosownie do art. 11 Ustawy CIT, organy podatkowe badają zgodność ustalonych lub narzuconych przez podmioty powiązane warunków z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą niezależne, podmioty, w tym w szczególności zasadność danej transakcji przez podmioty powiązane (w porównaniu z zachowaniem podmiotów niezależnych). Jak stanowi art. 11 ust. 1 Ustawy CIT, jeżeli:

1)osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo

2)osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo

3)ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W dalszej kolejności we wniosku przypomniano, iż zgodnie z art.11 ust.4 Ustawy CIT, przepisy art. 11 ust. 1-3a Ustawy CIT stosuje się odpowiednio, gdy:

podmiot krajowy, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo

ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów - art. 2 pkt 12 ustawy zmieniającej.

Wnioskodawca zauważył, iż powyższą treść przepis art. 11 ust. 4 Ustawy CIT uzyskał na mocy art. 2 pkt 12 lit. a (Dz.U. póz. 2175, dalej: "Ustawa zmieniająca"), która weszła w życie z dniem l stycznia 2018 r. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 Ustawy zmieniającej, art. 11 ust. 4 Ustawy CIT w brzmieniu określonym Ustawą Zmieniającą stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia l stycznia 2017 r. Do dnia wejścia w życie Ustawy Zmieniającej, obowiązki dokumentacyjne określone w art. 9a ust. l Ustawy CIT co do zasady dotyczyły wszystkich podatników podatku dochodowego od osób prawnych, którzy dokonywali z podmiotami powiązanymi transakcji spełniających przesłanki określone w tym przepisie (z pewnymi wyjątkami, określonymi w art. 11 ust. 8 Ustawy CIT). Innymi słowy, przepisy Ustawy CIT regulujące kwestie związane z cenami stosowanymi między podmiotami powiązanymi mogły znaleźć zastosowanie w każdej sytuacji, gdy ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio brała udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadała udział w kapitale tych podmiotów (I jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały (art. 11 ust. 1 Ustawy CIT)).

W związku z powyższym, na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 1 stycznia 2018 r. także podmioty publiczne, w których udziały posiada Skarb Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, były zobowiązane do sporządzania dokumentacji podatkowej w odniesieniu do transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi. Zgodnie z uzasadnieniem do projektu Ustawy Zmieniającej celem nowelizacji było "wyłączenie stosowania przepisów o cenach transferowych i o obowiązku dokumentowania tych cen w przypadku tych podmiotów, u których jedynym czynnikiem kwalifikującym do uznania je za "podmioty powiązane" jest fakt, że udziały (akcje) w tych podmiotach posiada Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego" (Druk nr 1878). W ocenie wnioskodawcy, efektem nowelizacji art. 11 ust. 4 Ustawy CIT jest zatem bez wątpienia wyłączenie obowiązku sporządzania dokumentacji cen stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi, jeżeli obowiązek dokumentacyjny wynika z faktu posiadania przez Skarb Państwa lub jednostkę samorządową udziału w spółkach dokonujących transakcji. W rezultacie ustawodawca nie traktuje już jako podmiotów powiązanych podmiotów, których wspólnym udziałowcem bezpośrednio lub pośrednio jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Wnioskodawca zauważył, iż jakkolwiek uzasadnienie projektu Ustawy Zmieniającej odnosi się tylko do powiązań o charakterze kapitałowym, należy zauważyć, że art. 11 ust. 4 Ustawy CIT dotyczy jednak również powiązań o charakterze zarządczym i kontrolnym. Na podstawie przepisu art. 11 ust. 4 pkt 2 Ustawy CIT wyłączone od obowiązku dokumentacyjnego są transakcje realizowane pomiędzy podmiotami krajowymi, jeżeli Skarb Państwa bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu nimi lub w ich kontroli. Zgodnie z art. 33 ust. 1 Prawa o szkolnictwie, minister właściwy do spraw szkolnictwa wyższego sprawuje nadzór nad zgodnością działań uczelni z przepisami prawa i statutem oraz z treścią udzielonego pozwolenia na utworzenie uczelni niepublicznej, a także nad prawidłowością wydatkowania środków publicznych. Minister właściwy do spraw szkolnictwa wyższego może żądać informacji i wyjaśnień od organów uczelni oraz założyciela uczelni niepublicznej, a także dokonywać kontroli działalności uczelni. Według art. 34 ust. 1 Prawa o szkolnictwie, kontrola, o której mowa w art. 33 ust. 1 Prawa o szkolnictwie, obejmuje badanie zgodności działania organów uczelni z przepisami prawa, statutem oraz uzyskanymi uprawnieniami, a w przypadku uczelni niepublicznej - również z treścią udzielonego pozwolenia na jej utworzenie, a także prawidłowości wydatkowania środków publicznych. Przedmiotem kontroli może być również badanie warunków realizacji procesu dydaktycznego. Jak wynika z art. 34 ust. 1a Prawa o szkolnictwie, do kontroli, o której mowa powyżej stosuje się przepisy o kontroli w administracji rządowej.

Wnioskodawca wskazał, iż nie jest spółką kapitałową, a zatem nie posiada udziałów ani akcji, które mogłyby należeć do Skarbu Państwa. Jednak wnioskodawca, jako uczelnia państwowa (publiczna), jest podmiotem, w stosunku do którego Skarb Państwa (działając za pośrednictwem ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego) posiada określone uprawnienia kontrolne.

Zdaniem autora wniosku z uwagi na fakt, iż jedynym udziałowcem Spółki zależnej jest wnioskodawca, należy z kolei uznać, że w sposób pośredni takie uprawnienia kontrolne przysługują Skarbowi Państwa także w stosunku do Spółki zależnej. We wniosku podkreślono, że zarówno wnioskodawca, jak i Spółka zależna są państwowymi osobami prawnymi. Jakkolwiek Skarb Państwa i państwowe osoby prawne zachowują odrębność majątkową, o bliskiej relacji o charakterze "majątkowym" między Skarbem Państwa a uczelniami publicznymi, w tym wnioskodawcy, świadczy fakt, że zgodnie z art. 90 Prawa o szkolnictwie to Skarb Państwa wyposaża uczelnie publiczne w mienie, a po ewentualnej likwidacji uczelni publicznej jej mienie staje się mieniem Skarbu Państwa. W związku z powyższym zdaniem autora wniosku należy uznać, że ze względu na fakt, że Skarb Państwa bierze udział w kontroli zarówno wnioskodawcy, jak i Spółki zależnej, zgodnie z art. 11 ust. 4 Ustawy CIT oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 Ustawy Zmieniającej, wnioskodawca nie podlega obowiązkowi sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 Ustawy CIT w odniesieniu do transakcji zawieranych ze Spółką zależną, począwszy od transakcji zawartych w 2017 r. We wniosku zaznaczono, iż przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 lutego 2018 r., znak: [...], w której organ podatkowy stwierdził, że: "Dla podatników powiązanych ze sobą poprzez Skarb Państwa (przykładowo spółki i inne podmioty, np. szpitale i uczelnie publiczne) powiązane poprzez udział w nich Skarbu Państwa czy jednostek samorządu terytorialnego oznacza to, że nie muszą sporządzać dokumentacji cen transferowych za 2017 r. gdyż zmiana ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2017 r. (art. 4 ustawy nowelizującej z dnia 21 października 2017 r.).

Rozpoznając przedmiotowy wniosek Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej w dniu 2 lipca 2018 r. indywidualnej interpretacji podatkowej znak [...] uznał przedstawione wyżej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska organ interpretacyjny wskazał m.in., iż celem nowelizacji art. 11 ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT , która weszła w życie od 1 stycznia 2018 r. (ze skutkiem od 1 stycznia 2017 r.) nie było zwolnienie z obowiązku przestrzegania zasady ceny rynkowej oraz obowiązku dokumentacyjnego transakcji lub innych zdarzeń realizowanych pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład danej grupy kapitałowej, której spółka centralna jest zależna od Skarbu Państwa.

Innymi słowy nowelizacja art. 11 ust. 4 Ustawy CIT z 2018 r. miała na celu wykluczenie spod art. 11 Ustawy CIT i art. 9a Ustawy CIT takich podmiotów, u których powiązanie z danym podmiotem wynikało wyłącznie z powiązania poprzez Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub ich związki. Natomiast nowelizacja ta nie wykluczyła możliwości uznania podmiotów za powiązane, jeżeli miedzy nimi występują jeszcze inne powiązania niż powiązania wyłącznie poprzez Skarb Państwa. Organ przypomniał, iż z opisu sprawy wynika, że wnioskodawca jest uczelnią publiczną i państwową osobą prawną. Wnioskodawca jest założycielem oraz jedynym udziałowcem Spółki zależnej. Spółka zależna jest spółką celową, uznaną również za państwową osobę prawną (jest bowiem spółką, której wyłącznym udziałowcem jest państwowa osoba prawna, czyli wnioskodawca). Pomiędzy wnioskodawcą a Spółką zależną zawierane są transakcje.

W poprzednich latach wnioskodawca sporządzał dokumentacje podatkowe transakcji zawieranych ze Spółką zależną, zgodnie z wymogami określonymi w art. 9a ust. 1 Ustawy CIT . Ze względu jednak na zmianę przepisów Ustawy CIT , która weszła w życie z dniem l stycznia 2018 r., wnioskodawca powziął wątpliwość, czy transakcje realizowane ze Spółką zależną w 2017 r. oraz transakcje, które będą zawierane pomiędzy wnioskodawcą i Spółką zależną w kolejnych latach są objęte obowiązkiem dokumentacyjnym.

W ocenie organu fakt, iż wnioskodawca, jako uczelnia państwowa, jest podmiotem, w stosunku do którego Skarb Państwa posiada określone uprawnienia kontrolne oraz, że ponieważ jedynym udziałowcem Spółki zależnej jest wnioskodawca to w sposób pośredni takie uprawnienia kontrolne przysługują Skarbowi Państwa także w stosunku do Spółki zależnej, nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość zastosowania art. 11 Ustawy CIT do określenia powiązań między wnioskodawcą a Spółką zależną. Zatem w sytuacji, gdy wnioskodawca jest jedynym udziałowcem Spółki zależnej zastosowanie znajdzie art. 11 ust. 4 pkt l Ustawy CIT . Mając powyższe na uwadze organ stwierdził, że w niniejszej sprawie wnioskodawca jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT . Zatem stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny stwierdził, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążącą dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa, wiąże strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartego w niej stanowisko organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Z przedmiotową indywidualną interpretacją podatkową nie zgodził się wnioskodawca, który zaskarżył ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wywiedzionej skardze strona skarżąca zarzuciła jej naruszenie prawa materialnego poprzez błąd wykładni art. 9a ust. 1 pkt 1 lit a w zw. z art. 11 ust. 1 in fine w zw. z art. 11 ust. 4 pkt 2 in extenso Ustawy CIT, prowadzący do niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 9a ust. 1 pkt 1 lit a w zw. z art. 11 ust. 1 in fine w zw. z art. 11 ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT. Błąd ten doprowadził do uznania, że Uniwersytet jest podmiotem zobowiązanym do przygotowania dokumentacji podatkowej do transakcji zawieranych ze Spółką zależną.

Zdaniem strony skarżącej do naruszenia ww. przepisów doszło w wyniku przyjęcia przez organ, że sam fakt wystąpienia pomiędzy Uniwersytetem a Spółką zależną "jeszcze innych powiązań niż powiązania wyłącznie poprzez Skarb Państwa" powoduje, że Uniwersytet może być zobowiązany - przy spełnieniu dalszych przesłanek określonych w Ustawie CIT - do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 lit a Ustawy CIT.

Podnosząc przedmiotowy zarzut strona skarżąca wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości,

- zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych,

- rozpoznanie skargi poza kolejnością, o której mowa w § 32 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 5 sierpnia 2015 r. Regulamin wewnętrznego urzędowania wojewódzkich sądów administracyjnych ze względu na to, że stopień faktycznej i prawnej zawiłości sprawy nie jest znaczny, co wynika z istoty indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, a jednocześnie interes Uniwersytetu w niezwłocznym rozpoznaniu skargi wynika z konieczności ewentualnego sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji za 2017 r. do dnia 30 września 2018 r.

W uzasadnieniu skargi podniesiono m.in., iż w art. 11 ust. 4 Ustawy CIT ustawodawca wyraził zatem wolę wyłączenia obowiązku dokumentacyjnego w przypadku, gdy relacja pomiędzy stronami transakcji kwalifikowana jest choćby tylko przez jeden z opisanych tamże rodzajów powiązań ze Skarbem Państwa jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami. W konsekwencji, jeśli Skarb Państwa uczestniczy zarówno w kontroli Uniwersytetu, jak i Spółki zależnej, na podmiotach tych nie powinien ciążyć obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT. Stawiając powyższą tezę Uniwersytet odwołał się do stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawartego w wydanych przez niego interpretacjach indywidualnych znak. nr [...] oraz nr [...]

Uniwersytet przypomniał, iż w zaskarżonej Interpretacji organ przyznał, że wnioskodawca, jako uczelnia państwowa, jest podmiotem, w stosunku do którego Skarb Państwa posiada określone uprawnienia kontrolne oraz, że ponieważ jedynym udziałowcem Spółki zależnej jest wnioskodawca to w sposób pośredni takie uprawnienia kontrolne przysługują Skarbowi Państwa także w stosunku do Spółki zależnej. Mimo takiego stwierdzenia organ stwierdził jednak, że Uniwersytet zobowiązany jest do sporządzania dokumentacji cen transferowych do transakcji, które zawiera ze Spółką zależną, gdyż między Uniwersytetem a Spółką zależną istnieją powiązania kapitałowe. Zdaniem organu nowelizacja art. 11 ust. 4 Ustawy CIT z 2018 r. miała na celu wykluczenie spod art. 11 Ustawy CIT i art. 9a takich podmiotów, u których powiązanie z danym podmiotem wynikało wyłącznie z powiązania poprzez Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub ich związki. Natomiast nowelizacja ta nie wykluczyła możliwości uznania podmiotów za powiązane, jeżeli między nimi występują jeszcze inne powiązania niż powiązania wyłącznie poprzez Skarb Państwa.

W opinii Uniwersytetu powyższe stwierdzenia są efektem dowolnej interpretacji art. 11 ust. 4 Ustawy CIT. Treść art. 11 ust. 4 Ustawy CIT nie daje podstaw do uznania, że przepis ten może być zastosowany (a konkretnie - jego fragment, który "wyłącza" obowiązek sporządzenia dokumentacji) jedynie w przypadku, gdy pomiędzy danymi podmiotami występują tylko i wyłącznie powiązania poprzez Skarb Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego.

W ocenie Uniwersytetu wystąpienie pomiędzy danym podmiotem a Skarbem Państwa albo jednostką samorządu terytorialnego określonych w art. 11 ust. 4 Ustawy CIT powiązań o charakterze kontrolnym lub zarządczym zawsze skutkuje wyłączeniem obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej w stosunku do transakcji zawieranych przez ten podmiot z podmiotami powiązanymi.

W ocenie strony skarżącej za innym sposobem interpretacji art. 11 ust. 4 Ustawy CIT nie może przemawiać uzasadnienie projektu nowelizacji, co sugeruje organ. Uzasadnienie projektu ustawy może stanowić wskazówkę interpretacyjną przy dokonywaniu wykładni przepisów znowelizowanych w wyniku przyjęcia projektu, ale jego treść nie posiada mocy wiążącej; a zatem nie może być traktowana jako źródło obowiązującego prawa. W konsekwencji w przypadku, gdy uzasadnienie jest sprzeczne z brzmieniem postanowień ustawy wprowadzonych na mocy nowelizacji, nie jest dopuszczalne przyznanie prymatu treści uzasadnienia. Na uzasadnienie powyższego stanowiska strona skarżąca odwołała się do przywołanego w skardze orzecznictwa sądowoadministracyjnego.

Zdaniem autora skargi przy dokonywaniu wykładni przepisu art. 11 Ustawy CIT należy mieć też na uwadze cel, którym kierował się ustawodawca przy wprowadzaniu tej regulacji. Art. 11 Ustawy CIT został wprowadzony celem zapobieżenia przerzucania dochodów między podmiotami powiązanymi. Za cel omawianego przepisu uznaje się "stworzenie bariery przeciwdziałającej wykorzystywaniu umów cywilnoprawnych do omijania przepisów podatkowych w celu pomniejszania należnego podatku". Jeżeli podmioty, pomiędzy którymi istnieją powiązania w rozumieniu art. 11 Ustawy CIT, zawierają pomiędzy sobą transakcje, na zasadach określonych w art. 9a Ustawy CIT ciąży na nich obowiązek sporządzenia odpowiedniej dokumentacji podatkowej. Obowiązek ten ma na celu umożliwienie organom podatkowym weryfikację, czy dane podmioty wykorzystują istniejące między nimi powiązania do zaniżania dochodów i w konsekwencji unikania zapłaty podatku.

Uniwersytet jako uczelnia publiczna, co do zasady, nie prowadzi działalności komercyjnej, a dochody Uniwersytetu w znacznej części są zwolnione z opodatkowania podatnikiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. l pkt 4 Ustawy CIT. W przypadku takich podmiotów jak uczelnie państwowe, z uwagi na sprawowaną nad nimi przez Skarb Państwa kontrolę, ryzyko zaniżania dochodów należy uznać za znikome.

Zdaniem Uniwersytetu właśnie z uwagi na specyfikę podmiotów powiązanych ze Skarbem Państwa ustawodawca zdecydował się na nowelizację art. 11 ust 4 Ustawy CIT i zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej podmiotów, które są ze Skarbem Państwa powiązane.

Ze względu na ścisłe związki Uniwersytetu oraz Spółki zależnej ze Skarbem Państwa i organami administracji państwowej, w tym m.in. kontrolę w zakresie wydatkowania środków, jak również funkcje pełnione przez oba podmioty, nałożenie na nie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej wydaje się nieracjonalne. Aprobata koncepcji przyjętej przez organ w wydanej Interpretacji prowadziłaby do uznania, że ustanowione przez ustawodawcę "zwolnienie" podmiotów powiązanych ze Skarbem Państwa (jednostkami samorządu terytorialnego) z obowiązku przygotowywania dokumentacji cen transferowych znajdowałoby zastosowanie w bardzo wąskim zakresie, co, jak się wydaje, nie było celem ustawodawcy.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie podtrzymując swojej dotychczasowe stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369; dalej: P.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

Na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.; zob. też S. Babiarz (red.), K. Aromiński, Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce, publ. Lex 2015).

Jednocześnie wskazać jednak należy, że przy ocenie prawidłowości zarzutów sformułowanych w skardze na interpretację indywidualną, zasadnym jest odwołanie się do się orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, wypracowanego na gruncie związania Sądu zarzutami skargi kasacyjnej. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 zdanie pierwsze P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Powołany przepis oznacza pełne związanie tego Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Należy jednak wskazać, że w odniesieniu do obarczonej większym formalizmem skargi kasacyjnej w orzecznictwie wskazuje się, że wadliwość zgłoszonej podstawy kasacyjnej jest czasami możliwa do usunięcia w drodze rozumowania poprzez analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu środka odwoławczego (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2013 r., II FSK 1168/11 – wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych opublikowano w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Na skargę inicjującą postępowanie sądowoadministracyjne składa się bowiem cała jej treść, przy czym w jej petitum następuje jedynie syntetyczne wskazanie treści wiodących wzorców kontroli, na skutek wskazania przepisów prawnych wyrażających zręby normy prawnej, której naruszenia dopatruje się skarżący oraz pozostałej treści zarzutów, których uzasadnienie i rozwinięcie znajduje się w dalszej części skargi (por. postanowienie TK z dnia 1 marca 2010 r., SK 22/09, LEX nr 590184, pkt II.2).

Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że skarga okazała się zasadna. Jako trafny Sąd uznał podniesiony w niej zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego. W szczególności organ interpretacyjny dokonał błędnej wykładni art.11 ust. 4 w korelacji z przepisami art. 9a ust. 1 pkt 1 lit a w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "Ustawa CIT"). Przedmiotowe uchybienie doprowadziło organ do błędnej konkluzji, że Uniwersytet jest podmiotem zobowiązanym do przygotowania dokumentacji podatkowej w stosunku do transakcji zawieranych ze Spółką zależną.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć, iż zgodnie z art. 9a ust. 1 Ustawy CIT podatnicy:

1) których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość [...] euro:

dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub

ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. l i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty) - lub

dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość [...] euro, lub

zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:

umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość [...] euro lub

umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość [...] euro

- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej "dokumentacją podatkową".

Stosownie natomiast do art. 9a ust. 1d Ustawy CIT, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość [...] euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1) [...] euro, lecz nie więcej niż równowartość [...] euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty [...]euro powiększoną o [...] euro za każdy [...] euro przychodu powyżej [...] euro;

[...] euro, lecz nie więcej niż równowartość [...] euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty [...]euro powiększoną o [...] euro za każde [...] euro przychodu powyżej [...] euro;

[...] euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty [...]euro.

Zgodnie z treścią art. 11 Ustawy CIT, organy podatkowe badają zgodność ustalonych lub narzuconych przez podmioty powiązane warunków z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą niezależne, podmioty, w tym w szczególności zasadność danej transakcji przez podmioty powiązane (w porównaniu z zachowaniem podmiotów niezależnych). Jak stanowi art. 11 ust. 1 Ustawy CIT, jeżeli:

1)osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo

2)osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo

3)ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art.11 ust.4 Ustawy CIT, przepisy art. 11 ust. 1-3a Ustawy CIT stosuje się odpowiednio, gdy:

podmiot krajowy, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo

ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów - art. 2 pkt 12 ustawy zmieniającej.

Przytoczoną wyżej treść przepis art. 11 ust. 4 Ustawy CIT uzyskał na mocy art. 2 pkt 12 lit a ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z dnia 27 listopada 2017 r. póz. 2175), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 Ustawy zmieniającej, art. 11 ust. 4 Ustawy CIT w brzmieniu określonym Ustawą Zmieniającą stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1stycznia 2017 r.

Jak trafnie zauważyła strona skarżąca wskazany przepis z jednej strony zakłada odpowiednie zastosowanie przepisów art. 11 ust. 1-3a Ustawy CIT, w sytuacji gdy:

• podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego,

albo

• ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Z drugiej jednak strony art. 11 ust. 4 Ustawy CIT wyłącza odpowiednie zastosowanie przepisów art. 11 ust. 1-3a Ustawy CIT, w sytuacji gdy:

• Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub ich związki biorą udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiadają udział w kapitale innego podmiotu krajowego,

albo

• Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub ich związki równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Analiza brzmienia wskazanego przepisu wskazuje, iż przewidziano w nim wyłączenie obowiązku dokumentacyjnego w przypadku, gdy relacja pomiędzy stronami transakcji kwalifikowana jest choćby tylko przez jeden z opisanych tamże rodzajów powiązań ze Skarbem Państwa, jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.

Tym samym, jeśli tak jak w realiach niniejszej sprawy Skarb Państwa uczestniczy zarówno w kontroli Uniwersytetu, jak i Spółki zależnej, na podmiotach tych nie powinien ciążyć obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a Ustawy CIT. Sąd podzielił więc stanowisko strony skarżącej, iż wystąpienie pomiędzy danym podmiotem a Skarbem Państwa albo jednostką samorządu terytorialnego określonych w art. 11 ust. 4 Ustawy CIT powiązań o charakterze kontrolnym lub zarządczym każdorazowo skutkuje wyłączeniem obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej w stosunku do transakcji zawieranych przez ten podmiot z podmiotami powiązanymi. Rację ma także Uniwersytet, iż za wskazaną interpretacją przemawia wykładnia celowościowe omawianego przepisu. Słusznie podniosła strona skarżąca, iż art. 11 Ustawy CIT został wprowadzony celem zapobieżenia przerzucania dochodów między podmiotami powiązanymi. Pełni on rolę bariery przeciwdziałającej wykorzystywaniu umów cywilnoprawnych do omijania przepisów podatkowych w celu pomniejszania należnego podatku. Tymczasem Uniwersytet jako uczelnia publiczna, co do zasady, nie prowadzi działalności komercyjnej, a dochody Uniwersytetu w znacznej części są zwolnione z opodatkowania podatnikiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

W przypadku takich podmiotów jak uczelnie państwowe, z uwagi na sprawowaną nad nimi przez Skarb Państwa kontrolę, obiektywne ryzyko zaniżania dochodów należy więc w istocie uznać za znikome.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznając za zasadny podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego oraz przytoczoną na jego poparcie argumentację na zasadzie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono natomiast na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien wydać indywidualną interpretację podatkową w granicach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, z uwzględnieniem uwag Sądu sformułowanych w przedmiotowym uzasadnieniu wyroku co do wykładni przepisów prawa.