Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1085/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2022-08-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 68a,
journal: Dz.U. 2020 poz 1426
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.
article: art. 146 § 1, art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 sierpnia 2022 r. sprawy ze skargi [...] S.A. w [...] na interpretacje indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [... r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2021 r. K. S.A. w P. (dalej: Spółka, wnioskodawca, strona, skarżąca) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z organizowanym konkursem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży piwowarskiej - głównym przedmiotem działalności jest produkcja piwa. Chcąc zwiększyć wolumen sprzedaży swoich produktów, organizuje różnego rodzaju akcje mające na celu rozpowszechnienie, zwiększenie atrakcyjności produktów marek należących do jego portfolio. Między innymi Spółka samodzielnie lub we współpracy z agencjami reklamowymi organizuje akcje o charakterze konkursów. O charakterze podejmowanych akcji świadczą m.in. zasady każdorazowo formułowane w regulaminie danego Konkursu. Regulaminy określają m.in. organizatora Konkursu, czas trwania Konkursu, zasady rywalizacji, przedmiot rywalizacji, kryteria wyłaniania zwycięzców oraz przewidziane nagrody wraz ze sposobem ich wydawania. Konkursy polegają na rywalizacji między uczestnikami, w celu osiągnięcia jak najlepszych wyników.

Nagrody w organizowanych Konkursach stanowią nagrody rzeczowe i nagrody pieniężne lub w postaci bonów/voucherów. W każdym przypadku wartość nagrody nie przekracza jednorazowo 200 zł. Uczestnikami Konkursów są osoby fizyczne: konsumenci, podwykonawcy Spółki, kontrahenci i pracownicy kontrahentów. Osoby fizyczne biorące udział w Konkursach:

a) nie prowadzą działalności gospodarczej lub prowadzą działalność gospodarczą, lecz biorą udział w Konkursie bez związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą oraz

b) nie są pracownikami Spółki, a także

c) nie są osobami pozostającymi ze Spółką w stosunku cywilnoprawnym.

Konkursy organizowane przez wnioskodawcę nie należą do grupy konkursów z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1) Czy w przypadku wydania w ramach Konkursu nagród rzeczowych o wartości nieprzekraczającej jednorazowo kwoty 200 zł wspomnianym osobom fizycznym, nagrody te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 tj. ze zm. - dalej: "u.p.d.o.f.")?

2) Czy w przypadku wydania w ramach Konkursu nagród pieniężnych lub w postaci bonów/voucherów o wartości nieprzekraczającej jednorazowo kwoty 200 zł

wspomnianym osobom fizycznym, nagrody te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.?

Zdaniem Spółki, zarówno w przypadku wydania w ramach Konkursu nagród rzeczowych, jak i nagród pieniężnych lub w postaci bonów/voucherów o wartości nieprzekraczającej jednorazowo kwoty 200 zł wspomnianym osobom fizycznym, nagrody te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Zdaniem wnioskodawcy nagrody rzeczowe i nagrody pieniężne lub w postaci bonów/voucherów - wydawane w Konkursach uczestnikom stanowią nieodpłatne świadczenie. Udział uczestników w Konkursach nie powoduje konieczności ponoszenia przez nich jakichkolwiek kosztów związanych udziałem w Konkursach. Uczestnicy nie dokonują także żadnych świadczeń ekwiwalentnych w zamian za otrzymanie nagrody na rzecz Spółki. Wykonanie zadania konkursowego nie kreuje po stronie wnioskodawcy żadnego bezpośredniego przysporzenia i nie ma dla niego jakiejkolwiek wartości ekonomicznej, a tym bardziej takiej wartości, którą można byłoby traktować jako mający wymiar finansowy ekwiwalent wydawanego świadczenia. Sam fakt wzięcia udziału w danym Konkursie nie powoduje powstania ekwiwalentnego wobec Spółki świadczenia.

Spółka wyjaśniła też, ze świadczenia te pozostają w związku z promocją lub reklamą świadczeniodawcy. Organizacja Konkursów przez wnioskodawcę ma na celu przede wszystkim promować działalność wnioskodawcy oraz zwiększyć wolumen sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę. Jako że rywalizacja utrwala konkretny towar w pamięci danej grupy podmiotów oraz sprawia, że uczestnicy w pozytywny sposób kojarzą dany produkt z nagrodą, działania podejmowane przez wnioskodawcę mają zachęcać uczestników Konkursów do nabywania produktów oraz powielania dobrej opinii o nich wśród innych potencjalnych nabywców.

W dniu 12 października 2021 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Organ uznał, że nagrody wydawane w ramach wskazanych we wniosku konkursów nie mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Organ zwrócił uwagę, że przedmiotowe zwolnienie w praktyce ma zastosowanie do nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych w ramach akcji promocyjnych lub reklamowych, w czasie których wręcza się drobne gadżety reklamowe i promocyjne (np. kalendarze, upominki i drobne prezenty), czy też wykonuje usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia.

W ocenie organu nie można zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że wartość danej nagrody wydanej w organizowanym przez wnioskodawcę konkursie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. W analizowanych sytuacjach wydanie nagrody następuje bowiem w związku z uczestnictwem podmiotów wskazanych we wniosku w konkursie, w którym wyłaniani są zwycięzcy. Powyższe wskazuje zatem, że nagrody otrzymują zwycięzcy konkursu, a nie wszyscy jego uczestnicy. W konsekwencji, nie można uznać za nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ww. ustawy opisanych we wniosku nagród uzyskiwanych przez zwycięzców konkursu w ramach organizowanego przez wnioskodawcę konkursu, pomimo że wartość nagrody nie przekracza kwoty 200 zł. Przesądza o tym fakt, że nagroda nie jest wydawana wszystkim uczestnikom przedsięwzięcia organizowanego przez wnioskodawcę, a jej uzyskanie uzależnione jest od wzięcia udziału w konkursie i osiągnięcia najlepszych rezultatów. Organ podkreślił, że skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest uwarunkowane tym, że wręczenie wybranych np. gadżetów firmowych, typu kubek, smycz, długopis, notes, brelok itp. nie może wiązać się z żadną inną czynnością wzajemną, jak też nie może być nagrodą za określone zachowanie/wykonanie danej czynności.

W ocenie organu uznanie organizowanych przez wnioskodawcę przedsięwzięć za konkursy, skutkuje tym, że przyznanych nagród dla zwycięzców nie można traktować jako nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ww. ustawy.

Zwolnienie przewidziane w tym przepisie nie może mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż wartość nagród dla zwycięzców konkursu stanowi przychód z tytułu uczestnictwa w konkursie, a nie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą.

Wobec powyższego, wygrane w ww. konkursach, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., podlegają opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym - niezależnie od tego czy wartość danej nagrody przekracza [...] zł, czy nie.

Pismem z dnia 23 listopada 2021 r., Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę na powyższą interpretację indywidualną, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że:

- nagroda otrzymana przez uczestnika konkursu organizowanego w ramach akcji promocyjnej przez Spółkę nie pozostaje w związku z akcją promocyjną lub reklamą i nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., bowiem przez promocję i reklamę nie można rozumieć konkursu, w którym nagroda jest przyznawana wyłącznie zwycięzcom konkursu i wiąże się z czynnością wzajemną polegającą na wzięciu udziału w konkursie i osiągnięciu najlepszego wyniku;

podczas gdy:

- nagroda przysługująca zwycięzcom konkursu organizowanego w ramach promocji lub reklamy przez Spółkę stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., ponieważ świadczenie czynione przez uczestników konkursu nie jest ekwiwalentne i nie przynosi wymiernej korzyści finansowej organizatorowi konkursu, a organizowany konkurs stanowi akcję promocyjną lub reklamę w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Z uwagi na powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji i zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Spór w rozpoznanej sprawie koncentruje się wokół problemu oceny, czy nagrody wydawane uczestnikom konkursów w przedstawionych przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okolicznościach, których wartość jednorazowo nie przekracza 200 zł, są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Zdaniem skarżącej nagrody o wartości nieprzekraczającej jednorazowo kwoty 200 zł korzystają ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. w odniesieniu do ww. osób fizycznych. Natomiast w ocenie organu interpretacyjnego nagroda taka nie jest objęta zwolnieniem określonym w art. 21 ust.1 pkt 68a u.p.d.o.f., gdyż, pomimo że wartość nagrody nie przekracza kwoty 200 zł, nie można uznać jej za nieodpłatne świadczenie. Przesądza o tym fakt, że nagroda nie jest wydawana wszystkim uczestnikom przedsięwzięcia organizowanego przez Spółkę, a jej uzyskanie uzależnione jest od wzięcia udziału w konkursie i osiągnięcia najlepszych rezultatów w rywalizacji.

Sąd w zaistniałym sporze przyznaje rację skarżącej.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł; zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.

Z przywołanego przepisu wynika, że aby przy przekazaniu świadczenia można było skorzystać ze zwolnienia, spełnione powinny być następujące warunki:

- świadczenie przekazywane jest nieodpłatnie,

- przekazanie świadczenia ma związek z promocją lub reklamą świadczeniodawcy,

- wartość świadczenia przekazywanego jednorazowo nie przekracza kwoty 200 zł,

- między świadczeniodawcą i obdarowanym nie istnieje stosunek cywilnoprawny lub umowa o pracę.

Prawidłowo wskazał organ w zaskarżonej interpretacji, że pojęcia "nieodpłatnego świadczenia", jak też "promocji" i "reklamy" nie zostały zdefiniowane w u.p.d.o.f.

W orzecznictwie wskazuje się, że za nieodpłatne świadczenie przyjęło się uważać nie tylko świadczenia w cywilistycznym znaczeniu, ale także wszystkie inne zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści, mających konkretny wymiar finansowy, kosztem innego podmiotu. Przysporzenia majątkowe uzyskane z tego tytułu stanowią przychód podatkowy i zasadniczo wpływają na wysokość zobowiązania podatkowego u osób je otrzymujących (por wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3246/15, dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl)

Z kolei pojęcia "promocji" i "reklamy", zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, należy poszukiwać w znaczeniu potocznym, uznając nadrzędność gramatycznej wykładni prawa. Zgodnie z definicją zawartą w Wielkim Słowniku Wyrazów Obcych pod redakcją M. Bańko wyd. PWN. Warszawa 2005 r. "promocja" to działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań; zaś słownikowo "reklama" to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, w celu zwrócenia uwagi i zachęcenia do zakupu, ich wartości, miejscach i możliwościach nabycia.

Natomiast według Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego pod redakcją S. Dubisza (PWN. Warszawa 2003, t. 3, str. 894 i t. 4 str. 56 ) "promocja" to: działania zmierzające do spopularyzowania czegoś, mające ułatwić rozwój czegoś, upowszechnianie, propagowanie, ale także: działania zmierzające do zwiększenia popularności firmy i jej produktów, do zwiększenia sprzedaży jakiegoś towaru. Z kolei według tego samego źródła "reklama" to: działania polegające na zachęceniu potencjalnych klientów do zakupu określonych produktów i usług.

Z brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. wynika, że nieodpłatne świadczenie ma pozostawać w związku z promocją lub reklamą świadczeniodawcy. Skoro, zatem nieodpłatne świadczenie otrzymane od świadczeniodawcy następuje w związku z jego promocją lub reklamą, to mając na uwadze słownikową definicję promocji, reklamy, należy uznać, iż ma to dotyczyć działalności (aktywności) świadczeniodawcy. Działania takie co do zasady skierowane są do potencjalnych odbiorców świadczeniodawcy, celem zachęcenia ich do nabycia oferowanych przez niego towarów i usług, ale również mogą być nakierowane na wsparcie określonych przedsięwzięć (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1138/13).

Z zaskarżonej interpretacji indywidualnej wynika, że nie można uznać, iż świadczenie w postaci wydania osobie fizycznej będącej uczestnikiem konkursu organizowanego przez skarżącą nagrody o wartości nieprzekraczającej jednorazowo kwoty 200 zł jest nieodpłatne. W przedstawionym stanie faktycznym otrzymanie nagrody wiąże się bowiem z czynnością wzajemną ze strony zwycięzcy konkursu, a ponadto nagrody nie są wydawane wszystkim uczestnikom przedsięwzięcia, a wyłącznie podmiotom wyłonionym w drodze rywalizacji.

W ocenie Sądu, tak zawężone rozumienie nieodpłatności świadczenia nie jest prawidłowe, a w szczególności nie znajduje uzasadnienia w treści ustawy. Z punktu widzenia hipotezy ww. przepisu istotne jest aby świadczenie miało charakter nieodpłatny i było związane z promocją lub reklamą podatnika.

Sąd podzielił stanowisko skarżącej, że organ nie miał podstaw do uznania, iż organizowane przez nią konkursy nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych. Niczym nieuzasadnione jest twierdzenie, że uczestnictwo w konkursie jest w jakikolwiek sposób ekwiwalentne z otrzymaniem nagrody. Jak wskazywała skarżąca, udział uczestników w konkursie nie powoduje u tychże uczestników konieczności ponoszenia jakichkolwiek kosztów związanych z ich udziałem, ani też uczestnicy nie dokonują żadnych świadczeń ekwiwalentnych w zamian za otrzymanie nagrody.

Nie ma powodów do uznania, iż sam fakt wzięcia udziału w danym konkursie po spełnieniu przewidzianych w regulaminie warunków automatycznie powoduje powstanie ekwiwalentnego wobec skarżącej świadczenia.

Definicja nieodpłatnego świadczenia nie wyklucza tego, że otrzymujący świadczenie musi podjąć jakieś działania, aby świadczenie otrzymać. Istotne jest wszakże to, aby w zamian za to świadczenie (kwalifikowane jako nieodpłatne) nie wykonywał żadnego świadczenia wzajemnego. Działanie - polegające na spełnieniu wymogów przewidzianych w regulaminie, które jest warunkiem otrzymania świadczenia (nagrody), nie ma charakteru świadczenia wzajemnego. Nie można zatem uznać stosunku pomiędzy organizatorem konkursu, a jego uczestnikiem za umowę wzajemną. W związku z tym świadczenie spełniane na rzecz uczestnika konkursu (przekazana nagroda) ma charakter świadczenia nieodpłatnego.

Nie można również uznać za prawidłowe stanowiska organu interpretacyjnego, że o braku nieodpłatności świadczenia w konkursach organizowanych przez skarżącą przesądza fakt, że nagrody wydawane w konkursach nie są wydawane wszystkim uczestnikom organizowanego przedsięwzięcia. To nie fakt wydawania nagród nie wszystkim uczestnikom konkursu, a okoliczność skierowania konkursów do szerokiego grona odbiorców przesądza o nieodpłatnym charakterze wydawanych nagród. Podobnie stwierdził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 795/13 wywodząc, iż to, że gadżety reklamowe otrzymują osoby spełniające kryteria określone regulaminem promocji, nie zmienia faktu, iż sama promocja ma charakter powszechny i nieograniczony, jeżeli akcje promocyjno-reklamowe kierowane są do nieograniczonego kręgu odbiorców i mają one na celu zwiększenie popytu na towary oferowane pośrednio przez kontrahenta.

Nie ma też podstaw do podważania stanowiska skarżącej, że organizowane przez nią działania związane z konkursami mają na celu przede wszystkim promować działalność wnioskodawcy oraz zwiększyć wolumen sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę. Skarżąca zasadnie zwróciła uwagę, że rywalizacja utrwala konkretny towar w pamięci danej grupy podmiotów oraz sprawia, że uczestnicy w pozytywny sposób kojarzą dany produkt z nagrodą, działania podejmowane przez wnioskodawcę mają zachęcać uczestników konkursów do nabywania produktów oraz powielania dobrej opinii o nich wśród innych potencjalnych nabywców.

Reasumując, biorąc pod uwagę powyższą argumentację, organ uznając stanowisko skarżącej za nieprawidłowe nie przedstawił przekonujących argumentów, które uzasadniałby stwierdzenie, że w przedstawionym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem.

W ocenie Sądu, należało przyjąć, że nagrody wydawane w przedstawionych we wniosku okolicznościach uczestnikom konkursów, których wartość jednorazowo nie przekracza 200 zł, są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ dokonał zatem nieprawidłowej wykładni tego przepisu.

Rozpoznając ponownie sprawę organ winien uwzględnić ocenę prawną zawartą w niniejszym orzeczeniu.

Przedstawione wyżej stanowisko Sądu w przedmiotowej sprawie, zostało już zaprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach o sygn. akt.: II FSK 3532/17, II FSK 3754/18, II FSK 3900/17,II FSK 3728/17, II FSK 377/18, II FSK 192/19.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. 2022 r. poz. 329) uchylił zaskarżoną interpretację.

O kosztach postępowania, na które składa się uiszczony wpis od skargi (200 zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł) oraz koszty zastępstwa prawnego (480 zł) orzeczono zgodnie z treścią art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 ww. ustawy w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687).