Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 537/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-07-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, § 4, § 6 pkt 1, art. 80 c, art. 116 § 1, § 2, art. 118 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 191, art. 208 § 1, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: Art. 10, art. 11 ust. 1, ust. 2, art. 20 ust. 1, ust. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 233
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Sędzia: WSA Grażyna Firek Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2019 r. sprawy ze skargi G. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 22 lutego 2019 r. Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 01.01. do 31.XII.2012r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postepowania egzekucyjnego - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 22 lutego 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 7 maja 2018 r. nr [...], którą:

1. umorzone zostało postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej z C. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (zwanej dalej także Spółką) odpowiedzialności podatkowej G. R. jako [...] zarządu ww. Spółki wraz z byłym członkiem zarządu tej Spółki, tj. V. H. oraz z byłym [...] zarządu D. W., za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego powstałymi w toku egzekucji administracyjnej związanej z egzekwowaniem ww. należności za okresy:

- 01.01.2010 r. - 31.12.2010 r. w wysokości [...] zł, odsetki za zwłokę od tej zaległości, które na dzień wydania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 31.10.2016 r. nr [...], stanowią kwotę [...]zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł,

- 01.01.2011 r. - 31.12.2011 r. w wysokości [...] zł, odsetki za zwłokę, które na dzień wydania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 31.10.2016 r. nr [...], stanowią kwotę [...]zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł;

2. orzeczono o solidarnej ze Spółką C. Sp. z o.o. z siedzibą w K. odpowiedzialności podatkowej G. R. jako członka zarządu ww. Spółki, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres: 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r., w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości, które na dzień wydania zaskarżonej decyzji stanowią kwotę [...]zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł.

Powyższa decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 30 maja 2006 r. aktem notarialnym Repertorium A nr [...] została założona Spółka H. Spółka z o.o. Następnie Spółka dokonała zmiany nazwy na C. Spółka z o.o., co m.in. potwierdza wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym z dnia 14 stycznia 2009 r. sygn. akt [...]

Zaległości ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okresy: 01.01.2010 r. - 31.12.2010 r., 01.01.2011 r. - 31.12.2011 r. oraz 01.01.2012r. - 31.12.2012 r. wynikają z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 8 grudnia 2014 r. nr: [...], [...] oraz [...], wydanych w następstwie przeprowadzonych postępowań podatkowych, których podstawą wszczęcia były ustalenia dokonane w toku kontroli podatkowej wykazujące nieprawidłowości za ww. okresy, w zakresie zakwalifikowania wydatków Spółki uznanych przez nią jako wydatki administracyjne do grupy kosztów uzyskania przychodów.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny podjął czynności zmierzające do wyegzekwowania ww. zaległości, jednak podjęte działania nie przyniosły oczekiwanego rezultatu w postaci zaspokojenia wierzyciela podatkowego. Postanowieniem z dnia 30 czerwca 2015 r. nr [...] prowadzone postępowanie egzekucyjne zostało umorzone z uwagi na bezskuteczność zastosowanych wobec Spółki środków egzekucyjnych oraz stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia 31 października 2016 r. nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej G. R. ze Spółką oraz z byłym członkiem zarządu tej Spółki V. H. oraz z byłym [...] zarządu D. W., za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego - za lata 2010, 2011. Dodatkowo organ I instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej G. R. ze Spółką za zaległości w ww. podatku za 2012 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 28 kwietnia 2017 r. nr [...], uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W treści ww. decyzji organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2010 i 2011, nie zostało wszczęte wobec wszystkich osób, które tę odpowiedzialność powinny ponieść. Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. powinien ustalić adres D. W. (jednego z trzech członków zarządu Spółki), lub po ustanowieniu dla niego kuratora dla osoby nieobecnej, wszcząć i prowadzić również wobec niego postępowanie w zakresie odpowiedzialności podatkowej za ww. okresy.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. wypełniając dyspozycję organu odwoławczego złożył do sądu wniosek o ustanowienie kuratora dla osoby nieobecnej, tj. dla D. W., zawieszając jednocześnie postanowieniem z dnia 10 października 2017 r. nr [...], postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej G. R.. Z uwagi na fakt, iż przed upływem terminu wynikającego z treści art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, nie nastąpiło powołanie kuratora dla D. W., organ I instancji wycofał złożony uprzednio do sądu wniosek w ww. sprawie. Wobec V. H. orzeczono o jego odpowiedzialności podatkowej decyzją z dnia 31 października 2016 r. nr [...]

W dniu 7 maja 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. wydał wymienioną na wstępie decyzję nr [...] Podstawę prawną umorzenia postępowania w zakresie solidarnej ze Spółką C. odpowiedzialnością podatkową G. R. jako członka zarządu ww. Spółki wraz z byłym członkiem zarządu tej Spółki V. H. oraz z byłym prezesem zarządu D. W. za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, powstałymi w okresach 01.01.2010 r. – 31.12.2010 r. oraz 01.01.2011 r. – 31.12.2011 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, stanowił przepis art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Powodem umorzenia postępowania był upływ terminu wynikającego z art. 118 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast podstawę prawną orzeczenia o solidarnej ze Spółką C. odpowiedzialnością podatkową G. R. jako członka zarządu ww. Spółki, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, stanowiły przepisy art. 107, art. 108, art. 116 § 1 i § 2 oraz art. 207 ustawy Ordynacja podatkowa, a powodem był brak możliwości zaspokojenia w całości należności Skarbu Państwa na drodze egzekucji z uwagi na brak rzeczywistego majątku ww. Spółki.

W odwołaniu od powyższej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. G. R. wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzji organu I instancji odwołujący zarzucił naruszenie:

art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niewłaściwą interpretację, niezastosowanie i w konsekwencji wadliwe uznanie, że nie wykazał, iż we właściwym czasie oraz w sposób prawidłowy zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, gdy z okoliczności sprawy oraz stanu faktycznego przedstawionego przez odwołującego bezsprzecznie wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości został skutecznie wniesiony we właściwym terminie;

art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego zastosowanie pomimo braku spełnienia przesłanki dotyczącej nieskutecznej egzekucji przeciwko Spółce;

- art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe, poprzez jego błędną wykładnię i zastosowanie, gdyż przepis ten nie wiąże stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z jego zachowaniem, a Spółka do chwili złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na bieżąco regulowała swoje zobowiązania i nie była świadoma istnienia zaległości podatkowej;

- naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji bez wyjaśnienia stanu faktycznego, nie biorąc pod uwagę wszystkich dokumentów i wniosków składanych przez pełnomocnika odwołującego, a także bezpodstawne twierdzenia o zaistnieniu stanu niewypłacalności Spółki już w kwietniu 2010 r., jak również niezasadne rozważania o skutkach wniesienia przez Spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości;

- art. 191 Ordynacji podatkowej, przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, poprzez interpretowanie okoliczności i zdarzeń niezgodnie ze stanem taktycznym oraz błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został zgłoszony we właściwym czasie.

Uzasadniając swoje stanowisko o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. przytoczył treść art. 51 § 1 i art. 118 ustawy Ordynacja podatkowa oraz wskazał, że w niniejszej sprawie podatek dochodowy od osób prawnych za 2010 r. płatny był do dnia 31 marca 2011r., natomiast podatek dochodowy od osób prawnych za 2011r. płatny był do dnia 2 kwietnia 2012 r., a więc odpowiednio od dnia: 1 kwietnia 2011 r. oraz od dnia 3 kwietnia 2012 r., przedmiotowe zobowiązania stały się zaległościami podatkowymi, czyli pięcioletni okres na wydanie ww. decyzji upłynął odpowiednio z końcem 2016 i 2017 roku. Wobec czego, od dnia 1 stycznia 2017 r. brak było, zdaniem organu odwoławczego, możliwości wydania przez organ I instancji decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej G. R. za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za okres 2010 r., natomiast od 1 stycznia 2018 r. brak było możliwości wydania takiej decyzji za zaległości dot. 2011 r. - za ww. okresy wszczęto wobec odwołującego postępowanie podatkowe w dniu 16 maja 2016 r. (postanowienie z dnia 6 maja 2016 r. nr [...]). Organ II instancji stwierdził, że z akt sprawy wynika, iż w okresie terminu płatności ww. podatku, funkcje członków zarządu Spółki pełnili także: V. H. oraz D. W..

Organ odwoławczy wskazał, że właśnie z uwagi na powyższe, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. umorzył postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką oraz V. H. i D. W., odpowiedzialności podatkowej G. R. za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okresy od 01.01.2010 r. - 31.12.2010 r. oraz 01.01.2011 r. - 31.12.2011 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, z uwagi na upływ terminu wynikającego z art. 118 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie organ II instancji uznał, że prawidłowo Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej G. R. w ww. podatku za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r., gdyż w dniu wydania zaskarżonej decyzji, termin wynikający z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej nie upłynął. Podatek dochodowy od osób prawnych za ww. okres płatny był bowiem do dnia 2 kwietnia 2013 r., a więc pięcioletni okres na wydanie przez organ I instancji decyzji przypadał do dnia 31 grudnia 2018 r. Natomiast decyzja orzekająca o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej G. R. za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r. została wydana przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. w dniu 7 maja 2018 r., a więc przed upływem terminu wynikającego z art. 118 Ordynacji podatkowej.

Następnie organ II instancji odniósł się do kwestii wymagalności zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r. Organ przytoczył treść art. 70 1 ustawy Ordynacja podatkowa i stwierdził, że termin płatności ww. podatku upłynął 2 kwietnia 2013 r., wobec czego pięcioletni termin wymagalności przedmiotowego zobowiązania przypadał na 31 grudnia 2018 r. Jednak zdaniem organu II instancji, zgromadzone w sprawie dowody wskazują, iż zaistniały okoliczności wymienione w treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, powodujące przerwanie biegu terminu przedawnienia. Jak bowiem wynika z akt sprawy, w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. zastosował w dniu 30 stycznia 2015 r. środek egzekucyjny polegający na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w Banku Z. S.A. (zajęcie nr [...] z dnia 26 stycznia 2015 r., doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 30 stycznia 2015 r.), natomiast Spółka C. Sp. z o.o., została powiadomiona o dokonanym zajęciu z dniem 17 lutego 2015 r. Wobec powyższego organ II instancji uznał, że bieg terminu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r. uległ przerwaniu z dniem 30 stycznia 2015 r. i biegnie na nowo od dnia 31 stycznia 2015 r., przez kolejne 5 lat.

Organ odwoławczy zauważył, że w sprawie wystąpiła również przesłanka wynikająca z art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, na mocy której bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu z dniem 18 marca 2015 r. w związku z wszczęciem przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. wobec Spółki dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 60 § 1 kks i art. 54 § 2 kks w zw. z art. 54 § 1 kks (postanowienie o wszczęciu dochodzenia z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt [...]), zakończone w dniu 6 sierpnia 2015 r. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego Spółka została zawiadomiona, na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 23 października 2015 r. nr [...], natomiast o dalszym biegu terminu przedawnienia została zawiadomiona pismem z dnia 16 listopada 2016 r. nr [...] W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że w aktualnym stanie faktycznym sprawy zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r. ulegnie przedawnieniu z dniem 22 czerwca 2020 r., a zatem niniejsza sprawa może być merytorycznie rozstrzygnięta.

Przechodząc zatem do merytorycznego rozpatrzenia sprawy organ II instancji powołał się na treść art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1, § 2 pkt 2a, art. 109 § 1 i § 2, art. 116 § 1 pkt 1 i 2, § 2, § 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz wyjaśnił, że dla orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, konieczne jest wykazanie przez organ podatkowy istnienia przesłanek pozytywnych, natomiast wykazanie przez stronę istnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyklucza możliwość orzeczenia o tej odpowiedzialności. Przesłanką pozytywną jest między innymi istnienie zaległości podatkowej.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy potwierdza, że zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres: 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r. wynika z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 8 grudnia 2014 r. nr [...] Przedmiotowa decyzja została wydana w związku z przeprowadzoną kontrolą podatkową w Spółce, a następnie postępowaniem podatkowym w sprawie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. Ww. decyzję doręczono Spółce w dniu 23 grudnia 2014 r. Od przedmiotowej decyzji nie wniesiono odwołania, a zatem stała się ona ostateczna.

Organ II instancji wskazał, że kolejną z kluczowych przesłanek warunkujących orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich jest ustalenia, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że z akt sprawy wynika, że w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], jak również innych tytułów wykonawczych obejmujących inne zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zaległości za 2009 r., 2010 r. oraz 2011 r., podjęto szereg czynności egzekucyjnych, jednakże zastosowanie środków egzekucyjnych, na podstawie ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 z późn. zm.), nie było możliwe lub okazało się bezskuteczne. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło z dniem wystawienia tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego ww. zaległość podatkową, tj. w dniu 22.01.2015 r., natomiast doręczenie odpisu przedmiotowego tytułu wykonawczego zobowiązanej Spółce wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych oraz zawiadomieniami o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku Z. S.A. oraz w Banku B. S.A., nastąpiło w dniu 17 lutego 2015 r., w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego. Organ odwoławczy stwierdził, że w związku z dokonanym zajęciem w Banku Z. S.A., bank ten za pismem z dnia 19 maja 2015 r. nr [...] przesłał historię operacji na rachunku bankowym Spółki za okres od 30.01.2015 r. do 18.05.2015 r., z której wynikało saldo ujemne oraz poinformował, że ostatni wpływ środków na przedmiotowym rachunku odnotowano 5 lipca 2006 r., natomiast Bank B. S.A. w odpowiedzi na dokonane zajęcie, pismem z dnia 9 lutego 2015 r., nr [...] poinformował, że nie prowadzi rachunków dla Spółki. Organ egzekucyjny poszukiwał również innych rachunków bankowych Spółki poprzez System Rejestracji [...], w bazie O. oraz poprzez skierowanie zapytania do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Dokonane czynności nie przyniosły jednak nowych ustaleń. Z pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 20 marca 2015 r., nr [...], pozyskano informację o rachunkach bankowych Spółki w Banku Z. S.A. oraz B. S.A., których dokonano już zajęć. W celu ustalenia składników majątkowych Spółki skierowano również zapytania do Ministerstwa Sprawiedliwości Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych (uzyskano informację, że Spółki nie znaleziono w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych) oraz Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji Centralnej Ewidencji Pojazdów (ustalono, że Spółka nie figuruje w tej ewidencji). Organ II instancji wskazał, że w toku czynności podjętych w terenie ustalono, iż pod wskazanym w tytule adresem, tj. [...], ul. [...], Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej. Od administratora kamienicy uzyskano informacje, że Spółka pod tym adresem wynajmowała lokal biurowy od dnia 21 czerwca 2013 r., natomiast umowa najmu została rozwiązana za porozumieniem stron w dniu 12 listopada 2014 r., a pod wskazanym adresem Spółka nie pozostawiła żadnych ruchomości. Z kolei z Krajowego Rejestru Sądowego pozyskano informację, że ostatnie sprawozdanie finansowe Spółka złożyła w dniu 9 kwietnia 2014 r. za 2012 rok. Ponadto Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. ustalił, że Spółka nie składała w tym urzędzie deklaracji VAT, natomiast ostatnią deklarację podatkową CIT-8 złożyła również za 2012 r. W związku z dokonanymi ustaleniami, prowadzone przez organ egzekucyjny postępowanie zostało umorzone postanowieniem z dnia 30 czerwca 2015 r. nr [...] z uwagi na jego bezskuteczność. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że zastosowane przez organ egzekucyjny środki egzekucyjne nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległości oraz nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, a zatem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. uznał, że egzekucja zobowiązania prowadzona w stosunku do całego majątku Spółki okazała się bezskuteczna, przez co została spełniona przesłanka art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. bezskuteczność egzekucji.

Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu wątpliwości G. R. odnośnie prawidłowości przeprowadzenia w stosunku do Spółki postępowania egzekucyjnego, a to z uwagi na niedoręczenie jej zawiadomienia, o którym mowa w art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wyjaśnił, że zgodnie z tym przepisem wierzyciel przesyła zobowiązanemu pisemne upomnienie przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Zdaniem organu II instancji, w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz. U z 2014 r. poz. 1494), gdyż Spółce zostały określone należności pieniężne z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r., których obowiązek uiszczenia powstał z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu, tj. decyzji z dnia 8 grudnia 2014 r. nr [...] W związku z powyższym organ II instancji uznał, że w niniejszej sprawie, przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, brak było obowiązku przesłania zobowiązanej Spółce upomnienia. Ponadto podstawę prawną braku przedmiotowego obowiązku wskazano także w tytule wykonawczym z dnia 22 stycznia 2015 r. nr [...], gdzie w jego części E, polu nr 9, zatytułowanym "[...]", wpisano "Rozp. Min. Fin. z dnia 30.10.2014 r. (Dz. U z dnia 31.10.2014 r. poz. 1494)". Zdaniem organu odwoławczego, postępowanie egzekucyjne wszczęte wobec Spółki m.in. na podstawie ww. tytułu wykonawczego zostało więc przeprowadzone prawidłowo. Przedmiotowe postępowanie zostało następnie umorzone z uwagi na jego bezskuteczność postanowieniem z dnia 30 czerwca 2015 r. nr [...], które to postanowienie funkcjonuje w obrocie prawnym, wywołując określone skutki prawne.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wyjaśnił, że kolejną przesłanką pozytywną do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią jest pełnienie przez tę osobę funkcji członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki, o czym stanowi art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Organ wskazał, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego w niniejszej sprawie, w terminie płatności podatku dochodowego od osób prawnych za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r., tj. w dniu 2 kwietnia 2013 r. to odwołujący pełnił jednoosobowo funkcję członka zarządu Spółki. Sąd Rejonowy dla [...] Krajowego Rejestru Sądowego w piśmie z dnia 21 sierpnia 2015 r. sygn. akt [...] poinformował, że G. R. był członkiem zarządu Spółki od dnia 5 grudnia 2007 r. Potwierdza to również uchwała z dnia 5 grudnia 2007 r., w której jedyny wspólnik spółki pod firmą H. Sp. z o.o. - M. postanowił powołać odwołującego do zarządu Spółki jako jego członka. Organ II instancji dodał, że z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego, odpowiadającej odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców, z dnia 4 grudnia 2018 r. oraz z dnia 7 lutego 2019 r. wynika, że odwołujący nadal pełni funkcję członka zarządu Spółki. W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. uznał, że to odwołujący za ww. zaległość podatkową ponosi odpowiedzialność jednoosobowo, przy czym jest to odpowiedzialność solidarna ze Spółką C. .

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. uznał zatem, że wszystkie pozytywne przesłanki umożliwiające orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej odwołującego za zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za okres 01.01.2012 r. - 31.12.2012 r., jako członka zarządu Spółki C. zostały zatem spełnione.

Równocześnie organ II instancji wskazał, że przesłanki negatywne wyłączające możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu spółki za jej zaległości podatkowe to: wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) - art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej, albo wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu - art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, lub wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części - art. 116 § 1 pkt 2 tej ustawy.

Jednak zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki, o których stanowi art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jak również nie została spełniona przesłanka z art. 116 § 1 pkt 2 tej ustawy umożliwiająca uwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności - wskazującego mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Organ II instancji stwierdził, że z przeprowadzonych ustaleń wynika, że działając w imieniu Spółki C. dopiero w dniu 27 października 2014r. odwołujący złożył do Sądu Rejonowego dla [...] w K., [...] dla spraw upadłościowych i naprawczych, wniosek z dnia 22 października 2014 r. o ogłoszenie upadłości Spółki obejmującej likwidację majątku upadłego. Zarządzeniem z dnia 4 marca 2015 r. sygn. akt [...], ww. Sąd zwrócił ten wniosek wyjaśniając, że sprawie nie można było nadać dalszego biegu, gdyż dłużnik, pomimo wezwania, nie zapewnił środków pieniężnych na wynagrodzenie tymczasowego nadzorcy sądowego, którego powołanie w sprawie jest obligatoryjne. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wyjaśnił, że przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Jednak zdaniem organu, złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości zawierającego braki formalne nie może stanowić przesłanki uwalniającej członków zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Wobec powyższego organ II instancji uznał, że w niniejszej sprawie nie doszło do skutecznego zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Równocześnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że odpowiedzialność za niezgłoszenie we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego) można ponosić jedynie w przypadku, gdy zaistniały przesłanki do jego zgłoszenia. W ocenie organu II instancji, z analizy akt sprawy wynika, iż w okresie, w którym odwołujący pełnił funkcję członka zarządu Spółki wystąpiła podstawa do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki bądź wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). Biorąc bowiem pod uwagę istniejące na dzień wydania zaskarżonej decyzji zobowiązania podatkowe Spółki, organ odwoławczy stwierdził, że nie regulowała ona zobowiązań podatkowych od marca 2010 r., natomiast w 2011 r., 2012 r. oraz w 2013 r., nie regulowała kolejnych wymagalnych zobowiązań podatkowych, których terminy płatności upływały odpowiednio 31 marca 2011 r., 2 kwietnia 2012 r. oraz 2 kwietnia 2013 r. Organ dodał, że na dzień 22 października 2014 r., tj. dzień sporządzenia wniosku o ogłoszenie upadłości, Spółka posiadała 43 wierzycieli, wobec których nie regulowała wymagalnych zobowiązań, a jej zobowiązania wynosiły wówczas łącznie [...] zł. Zdaniem organu, świadczy to o trwałym zaprzestaniu wykonywania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a więc o jej niewypłacalności, a tym samym o powstaniu obowiązku zgłoszenia we właściwym terminie do Sądu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (bądź wszczęcia postępowania układowego), przy czym uwzględniając najstarsze wymagalne zobowiązanie podatkowe Spółki, tj. za 2009 r., wniosek taki winien zostać zgłoszony najpóźniej do dnia 14 kwietnia 2010 r. W związku z tym organ uznał, że wbrew twierdzeniom odwołującego, właściwy termin zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki wystąpił już co najmniej w kwietniu 2010 r.

Reasumując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki do uznania Spółki za niewypłacalną wskutek niewykonywania przez nią wymagalnych zobowiązań pieniężnych, bowiem w dniu 31 marca 2010 r. nie uregulowała swojego zobowiązania w podatku dochodowym za 2009 r. i generowała dalsze zaległości, m.in. będące przedmiotem zaskarżonej decyzji, a także generowała zaległości u innych wierzycieli. Organ zauważył, że Spółka trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań pieniężnych, natomiast w kwietniu 2010 r. posiadała nie tylko jedno nieuregulowane zobowiązanie podatkowe za 2009 r., lecz posiadła również inną zaległość podatkową, tj. zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w wysokości [...] zł, które to zobowiązanie także nie zostało przez nią wykonane w terminie płatności oraz w okresie późniejszym, a obecnie uległo przedawnieniu. Ponadto Spółka nie płaciła także należnych odsetek za zwłokę od ww. zobowiązań podatkowych, które to odsetki z każdym dniem powiększały należne do zapłaty zobowiązania pieniężne.

Zdaniem organu II instancji, odwołujący z racji pełnionej funkcji miał świadomość lub co najmniej powinien ją mieć, że Spółka trwale zaprzestała płacenia wymagalnych zobowiązań podatkowych. Miał on również wiedzę o pogarszającej się sytuacji finansowej Spółki, co potwierdzają złożone przez nią jej sprawozdania finansowe za lata 2009 - 2012. Organ zauważył, że złą kondycję finansową Spółki potwierdza również treść jej wniosku z dnia 22 października 2014 r. oraz ustalenia zarządu o wystąpieniu w Spółce stanu niewypłacalności w oparciu o istnienie obydwu przesłanek wynikających z art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że kolejną przesłanką negatywną wyłączającą możliwość orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członków zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe, jest w myśl art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu. W ocenie organu II instancji, w przedmiotowej sprawie brak jest jednak możliwości uwolnienia odwołującego jako członka zarządu Spółki od odpowiedzialności na podstawie ww. przepisu. Ta podstawa uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności mogłaby być bowiem brana pod uwagę jedynie w sytuacji wykazania usprawiedliwionej niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, a taka sytuacja tutaj nie ma miejsca, gdyż odwołujący nie wykazał żadnego powodu uniemożliwiającego skuteczne złożenie takiego wniosku w czasie, gdy wniosek ten winien być złożony w kontekście art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu, kluczową kwestią w niniejszej sprawie jest to, że odwołujący nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, zaś złożony przez niego wniosek z dnia 22 października 2014 r. nie został zgłoszony skutecznie, a więc nie może być uznany przez organy podatkowe jako wypełnienie przesłanki ustawowej, zwalniającej z odpowiedzialności wynikającej z art. 116 Ordynacji podatkowej. Organ II instancji podkreślił, że odwołujący z racji zajmowanego stanowiska miał wiedzę lub co najmniej powinien ją mieć, że Spółka trwale zaprzestała zapłaty wymagalnych zobowiązań podatkowych wobec Skarbu Państwa. To bowiem w okresie pełnienia przez odwołującego funkcji członka zarządu powstały zaległości podatkowe Spółki. Dodatkowo posiadał on wiedzę o zachwianej płynności finansowej Spółki oraz o nieregulowaniu wymagalnych zobowiązań pieniężnych wobec innych wierzycieli. Zdaniem organu, członek zarządu spółki, która boryka się z trudnościami finansowymi czy generuje starty bilansowe powinien stale monitorować zarówno stan wymagalnych zobowiązań pieniężnych wraz z opóźnieniem w ich zapłacie, jak i wartość majątku spółki i jej zobowiązań pieniężnych.

Analizując kolejną przesłankę, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, iż odwołujący nie wskazał majątku, pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w jakiejkolwiek ich części.

Odnosząc się natomiast do podniesionych przez odwołującego zarzutów naruszenia treści art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, organ II instancji nie stwierdził aby przedmiotowe przepisy zostały naruszone.

Podsumowując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo, a w jego toku wykazano, że w sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki pozytywne do orzeczenia o odpowiedzialności odwołującego za ww. zaległości Spółki, natomiast nie została dowiedziona żadna przesłanka negatywna, uwalniająca go od tej odpowiedzialności.

Z powyższą decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. nie zgodził się G. R. i pismem z dnia 25 października 2018 r. wniósł na nią skargę, domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie jako bezprzedmiotowego. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie:

1. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 118 § 1 oraz w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy decyzji w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, którego dotyczy decyzja;

- art. 208 § 1 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji w sytuacji kiedy prowadzenie postępowania i wydanie decyzji stało się bezprzedmiotowe ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego;

- art. 120 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, przejawiający się w wydaniu decyzji, której zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa nie można było wydać;

2. przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, wydaniu decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki C. Sp. z o.o. po upływie terminu przedawnienia prawa do wydawania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.

Uzasadniając podniesione zarzuty skarżący wskazał, że organ błędnie przyjął, że zaistniały okoliczności wymienione w treści art. 70 § 4 Ordynacja podatkowa co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Zdaniem wnoszącego skargę, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego bezspornie wynika, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., działając jako organ egzekucyjny, zastosował 30 stycznia 2015 r. środek egzekucyjny skutkujący przerwaniem biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, poprzez zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w Banku [...] S.A. Spółka została powiadomiona o dokonanym zajęciu 17 lutego 2015 r. Wobec powyższego skarżący uważa, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został, zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, przerwany, ale jedynie w stosunku do Spółki. Dodatkowo skarżący wskazał, że w sprawie wystąpiła przesłanka wynikająca z art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, na mocy której bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu z dniem 18 marca 2015 r. w stosunku do Spółki, w związku z wszczęciem przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. wobec Spółki dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 60 § 1 i art. 54 § 2 w zw. z art. 54 § 1 Kodeksu karnego skarbowego.

Jednak zdaniem autora skargi, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby kiedykolwiek wszczęto postępowanie egzekucyjne w administracji przeciwko niemu. Postępowanie takie było prowadzone w stosunku do Spółki w 2015 roku. Skarżący podniósł, że zobowiązanie członka zarządu za zobowiązania spółki ma charakter subsydiarny jednakże nie oznacza to iż działania, które przerywają bieg terminu przedawnienia w stosunku do spółki mają ten sam skutek w stosunku do członka zarządu. Okoliczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego w stosunku do spółki i zajęcia jej rachunku bankowego nie ma więc wpływu na odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu Spółki. Skarżący uważa, że tylko wszczęcie zobowiązania egzekucyjnego w stosunku do niego i doręczenie mu osobiście postanowienia o wszczęciu postępowania egzekucyjnego mogłoby przerwać bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w stosunku do niego. Takie postępowanie egzekucyjne jednak nie zostało wszczęte.

Powołując się na treść art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej skarżący stwierdził, że zaległość podatkowa, której dotyczy zaskarżona decyzja powstała w kwietniu 2013 roku. Wobec tego 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa upłynęło bezskutecznie 31 grudnia 2018 r., bowiem zaskarżona decyzja została wydana 22 lutego 2019 r. Zdaniem wnoszącego skargę, nawet jeśliby przyjąć założenie, że z punktu widzenia art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej decydująca w sprawie była decyzja organu I instancji, która została wydana w roku 2018, czyli przed upływem okresu w jakim jest możliwe orzekanie o odpowiedzialności członka zarządu, to w dniu 1 stycznia 2019 r. zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu w stosunku do skarżącego i tym samym Izba Administracji Skarbowej powinna była umorzyć postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe.

W ocenie skarżącego, powyżej opisane działanie organu narusza normę prawną zawartą w art. 208 § 1 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem po 31 grudnia 2018 r. nastąpił bezskuteczny upływ 5-letniego terminu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku CIT za 2012 rok, to postępowanie w niniejszej sprawie stało się bezprzedmiotowe, Organ powinien był więc wydać decyzję o umorzeniu tego postępowania, czego jednak nie zrobił.

Skarżący uważa zatem, że organ naruszył art. 120 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania i wydanie decyzji, której zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa nie można było wydać (art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej). Wydanie przedmiotowej decyzji miało bowiem miejsce po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, a więc wbrew normie prawnej zawartej w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta stanowi również naruszenie normy prawnej zawartej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż nie budzi zaufania obywateli do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2017 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej p.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do podnoszonej przez skarżącego kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że zastosowanie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w Banku [...] S.A., spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia, ale tylko w stosunku do Spółki. Stwierdził również, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania uległ zawieszeniu tylko w stosunku do Spółki z dniem 18 marca 2015 r. z uwagi na wszczęcie przeciwko niej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 60 § 1 i art. 54 § 2 w zw. z art. 54 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Skarżący uważa bowiem, że działania, które przerywają bieg terminu przedawnienia w stosunku do Spółki nie wywołują tego samego skutku w stosunku do członka zarządu. Okoliczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego w stosunku do Spółki i zajęcia jej rachunku bankowego nie ma więc wpływu na odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu Spółki. Zdaniem skarżącego, zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu w dniu 1 stycznia 2019 r., a zatem po tej dacie nie można było wydać w stosunku do niego decyzji o jego solidarnej ze Spółką odpowiedzialności za jej zobowiązania.

Zdaniem Sądu, stanowisko skarżącego jest błędne. Zgodnie z treścią art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., zwanej dalej O.p.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przedawnienie zobowiązania skutkuje zaś jego wygaśnięciem (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.), w związku z czym, po upływie terminu przedawnienia, nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania w tym zakresie (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13, dostępna na stronie internetowej orzeczena.nsa.gov.pl). Z kolei w myśl art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Niniejsza sprawa dotyczy zobowiązań podatkowych Spółki C. w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiące styczeń-grudzień 2012 r. Mając na uwadze treść art. 70 § 1 O.p. stwierdzić należy, że podatek dochodowy od osób prawnych za ww. okres płatny był do dnia 2 kwietnia 2013 r., a więc pięcioletni okres jego przedawnienia upływał w dniu 31 grudnia 2018 r.

W niniejszej sprawie nie doszło jednak do przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiące styczeń-grudzień 2012 r., a to z uwagi na wystąpienie w sprawie okoliczności wymienionych w art. 70 § 4 i § 6 O.p., które miały wpływ na bieg terminu przedawnienia.

Zgodnie z treścią art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Jak wynika z akt sprawy w dniu 30 stycznia 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. zastosował środek egzekucyjny polegający na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w Banku [...] S.A.

O dokonanym zajęciu Spółka C. została powiadomiona w dniu 17 lutego 2015 r. Prawidłowo zatem organ II instancji wskazał, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ przerwaniu z dniem 30 stycznia 2015 r. i biegł na nowo od dnia 31 stycznia 2015 r., przez kolejne pięć lat.

Z kolei w myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Jak wynika z akt sprawy w dniu 18 marca 2015 r. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. wszczął wobec Spółki dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 60 § 1 kks i art. 54 § 2 kks w zw. z art. 54 § 1 kks, które zostało zakończone w dniu 6 sierpnia 2015 r. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego Spółka została zawiadomiona pismem z dnia 23 października 2015 r., natomiast o dalszym biegu terminu przedawnienia została zawiadomiona pismem z dnia 16 listopada 2016 r.

Wbrew zatem twierdzeniom skarżącego w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wyjaśnić należy, że zarówno Spółka, jak i skarżący ponoszą solidarną odpowiedzialność za to samo zobowiązanie, tj. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiące styczeń-grudzień 2012 r. Nałożenie na skarżącego odpowiedzialności za zobowiązania Spółki nie spowodowało, że powstało nowe zobowiązanie, odrębne od zobowiązania samej Spółki. Skarżący ponosi bowiem odpowiedzialność za zobowiązania Spółki w przypadku spełnienia przesłanek z art. 116 O.p., a jego odpowiedzialność ma ten sam zakres co odpowiedzialność Spółki. Wystąpienie okoliczności powodujących przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania wywołuje zatem skutki zarówno wobec Spółki, jak i skarżącego.

Bez znaczenia jest tutaj fakt, że skarżący nie został powiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego, gdyż art. 70 § 4 O.p. przewiduje jedynie konieczność zawiadomienia podatnika (czyli Spółkę) o zastosowaniu takiego środka. Również w przypadku zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego art. 80c O.p. nakłada na organ obowiązek zawiadomienia podatnika (czyli Spółkę) o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Tym samym zawiadomienie Spółki przez organ I instancji o zastosowaniu środka egzekucyjnego oraz o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe spowodowało odpowiednio przerwanie, a następnie zawieszenie biegu terminu przedawnienia także w stosunku do skarżącego.

Nie ma również racji skarżący twierdząc, że wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło już po upływie przewidzianego na to w art. 118 § 1 O.p. terminu. Zgodnie z tym przepisem nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło pięć lat. Jak to już zostało powyżej wskazane podatek dochodowy od osób prawnych za 2012 r. płatny był do dnia 2 kwietnia 2013 r., a więc pięcioletni okres na wydanie przez organy decyzji upływał w dniu 31 grudnia 2018 r. Decyzja organu I instancji została wydana w dniu 7 maja 2018 r., a więc jeszcze przed upływem ww. terminu. Natomiast zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej została wydana w dniu 22 lutego 2019 r., czyli już po upływie określonego w art. 118 § 1 O.p. terminu. Zdaniem Sądu, termin, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p. zostaje zachowany, jeżeli organ I instancji w tym terminie wyda decyzję o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej, co niewątpliwie miało miejsce w niniejszej sprawie. Natomiast fakt, że ostateczne rozstrzygnięcie organu odwoławczego zostało wydane już po tej dacie nie stanowi wady postępowania. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, art. 118 § 1 O.p. skierowany jest do organu I instancji, bowiem powstanie odpowiedzialności następuje już na skutek doręczenia wydanej przez niego decyzji. Natomiast ewentualna decyzja organu odwoławczego nie ustala już tego zobowiązania, a jest jedynie przejawem kontroli poprawności tego ustalenia. W konsekwencji, nie ma znaczenia, w jakim czasie zostaje wydana decyzja organu odwoławczego (por. wyroki NSA: z dnia 26 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 1000/12, z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 753/12, z dnia 10 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 743/13 oraz z dnia 14 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 743/13). Możliwe jest zatem nawet wydanie drugoinstancyjnej decyzji reformatoryjnej po upływie pięcioletniego terminu, o ile nie zwiększa ona zakresu zobowiązania podatnika, a decyzja piewrszoinstancyjna została wydana z zachowaniem terminu.

Równocześnie Sąd uznał, że prawidłowo organy obu instancji umorzyły postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką oraz V. H. i D. W., odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. i 2011 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, z uwagi na upływ terminu wynikającego z art. 118 O.p., co nastąpiło wobec zaległości za 2010 r. z dniem 31 grudnia 2016 r., natomiast wobec zaległości za 2011 r. z dniem 31 grudnia 2017 r.

Skoro zatem nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r., ani do upływu terminu uprawniającego organy do wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania Spółki, to organy obu instancji mogły rozstrzygnąć niniejszą sprawę merytorycznie.

Przechodząc zatem do oceny legalności wydanych decyzji organów I i II instancji wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Z kolei w myśl art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Dyspozycja art. 116 O.p. obejmuje więc zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Zatem odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Drugą przesłanką, od której przepis uzależnia możliwość orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej, jest bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy jest zobowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03, wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 629/04, orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Biorąc pod uwagę obciążający organy w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika obowiązek wykazania pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, a zatem pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej oraz wykazania bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce Sąd stwierdza, że zostały one przez organy prawidłowo wykazane.

Jak wynika z akt sprawy w terminie płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r., tj. w dniu 2 kwietnia 2013 r. skarżący pełnił jednoosobowo funkcję członka zarządu Spółki C. . Potwierdza to treść pisma Sądu Rejonowego dla [...], [...] Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 21 sierpnia 2015 r. sygn. akt [...] oraz uchwała z dnia 5 grudnia 2007 r., w której jedyny wspólnik Spółki pod firmą H. Sp. z o.o. - M. postanowił powołać skarżącego do zarządu Spółki jako jego członka.

W ocenie Sądu, organy obu instancji wykazały również, że egzekucja prowadzona przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Wyjaśnić należy, że bezskuteczność egzekucji oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela. Dla przyjęcia odpowiedzialności członka zarządu nie jest zatem konieczne stwierdzenie, że prowadzona egzekucja nie doprowadziła do zaspokojenia wszystkich zaległych zobowiązań. O bezskuteczności można mówić także wtedy, gdy w następstwie prowadzonej egzekucji jedynie część zaległości podatkowych została zaspokojona.

Jednocześnie jak wskazał na to Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08, stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, a bezskuteczność egzekucji może zostać ustalona na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Tożsamy pogląd Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w wyroku z dnia 12 czerwca 2013 r. I FSK 1783/12.

Z powyższą sytuacją mieliśmy do czynienia w rozpoznawanej sprawie. Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości, że w następstwie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, zaległości podatkowe nie zostały zaspokojone. W toku prowadzonej egzekucji dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego Spółki w Banku [...] S.A. oraz w Banku [...] S.A. Z nadesłanych jednak przez Bank [...] S.A. informacji wynikało, że saldo rachunku Spółki jest ujemne oraz że ostatni wpływ środków na tym rachunku odnotowano w lipcu 2006 r. Natomiast Bank [...] S.A. poinformował organ egzekucyjny, że nie prowadzi rachunków dla Spółki. Organ egzekucyjny poszukiwał również innych rachunków bankowych Spółki poprzez System Rejestracji Centralnej Serce, w bazie [...] oraz poprzez skierowanie zapytania do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Dokonane czynności nie przyniosły jednak rezultatu, a z pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 20 marca 2015 r. uzyskano jedynie informację o ww. rachunkach bankowych Spółki w Banku [...] S.A. oraz [...] S.A. Organ egzekucyjny skierował również zapytanie do Ministerstwa Sprawiedliwości Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych, z którego uzyskał informację, że Spółka nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych. Z kolei z Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji organ uzyskał informację, że Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów. Organ egzekucyjny nie znalazł również żadnego majątku w siedzibie Spółki. Ponadto organ ustalił, że ostatnie sprawozdanie finansowe Spółka złożyła w kwietniu 2014 r. za 2012 rok, a ostatnią deklarację podatkową CIT-8 złożyła również za 2012 r. W związku z powyższym postępowanie egzekucyjne zostało umorzone z uwagi na jego bezskuteczność. Zdaniem Sądu, powyższe okoliczności wprost potwierdzają wystąpienie przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku Spółki tym bardziej, że organ egzekucyjny nie ograniczył się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał różnych składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych, służących do zaspokojenia dochodzonych należności.

W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, że dla uznania egzekucji za skuteczną istotne jest, aby w następstwie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego osiągnięty został jego cel, jakim jest wyegzekwowanie zaległości podatkowych. Egzekucja jest zatem bezskuteczna, kiedy pomimo wykorzystania wszystkich możliwości spieniężenia majątku spółki z o.o. nie dochodzi do zaspokojenia wierzyciela. Nie ma przy tym konieczności, aby bezskuteczność egzekucji dowodzona była wyłącznie za pomocą postanowienia o jej umorzeniu. Jak już wskazano, dowodzenie tej okoliczności możliwe jest na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Przepis art. 116 Ordynacji podatkowej uzależnia bowiem odpowiedzialność członka zarządu od bezskuteczności egzekucji, która w tej sprawie niewątpliwie zaistniała.

Mając na względzie, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej do rozważenia przez Sąd pozostała zatem kwestia, czy skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniająca go od tej odpowiedzialności.

W ocenie Sądu, skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności poprzez wykazanie zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p., tj. że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.) lub wskazał mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

Jak wynika z akt sprawy pismem z dnia 22 października 2014 r. skarżący wystąpił do Sądu Rejonowego dla [...] w K., [...] z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki obejmującej likwidację majątku upadłego. Zarządzeniem z dnia 22 stycznia 2015 r. Spółka została wezwana do uiszczenia w terminie 7 dni pod rygorem zwrotu wniosku kwoty w wysokości [...] zł tytułem zapewnienia środków niezbędnych do rozpoznania złożonego wniosku w przedmiocie ogłoszenia upadłości. W wyznaczonym terminie wnioskodawca nie uiścił powyższej kwoty. Zarządzeniem z dnia 4 marca 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla [...] w K. zwrócił ww. wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku C. Sp. z o.o.

Zdaniem Sądu, podzielić należy stanowisko organu II instancji, że w wypadku niezłożenia (lub nieskutecznego złożenia) wniosku o ogłoszenie upadłości, brak jest możliwości uznania, że została spełniona przesłanka uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., albowiem może być ona brana pod uwagę jedynie w sytuacji skutecznego złożenia wniosku - a nie jak w niniejszej sprawie, gdy wniosek z powodu nieuzupełnienia braków formalnych został zwrócony. Tylko bowiem skuteczne wniesienie wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. nie zawierającego braków formalnych, umożliwi sądowi jego merytoryczne rozpoznanie.

Zauważyć również należy, że samo zgłoszenie wniosku o stwierdzenie upadłości nie jest wystarczające do przyjęcie, że przesłanka z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. została spełniona, ale konieczne jest wykazanie, że zgłoszenie tego wniosku nastąpiło "we właściwym czasie". O tym jaki czas jest właściwy do złożenia wniosku decydują przepisy prawa upadłościowego.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r. poz. 233 ze zm., zwanej dalej p.u.n.), w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2015 r., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Zgodnie z poglądami literatury "jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. [...] Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11. [...] Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn, np. nie wykonuje zobowiązań w celu doprowadzenia swego kontrahenta do stanu niewypłacalności albo też nie wykonuje zobowiązań z przyczyn irracjonalnych." (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42, a także orzecznictwo, m.in. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 738/10, dostępny na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W myśl art. 21 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 i 2 p.u.n. zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a ta zachodzi gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Sąd podziela stanowisko organu II instancji, że pierwsze zaległości płatnicze Spółki powstały wskutek nieuregulowania podatku od osób prawnych za 2009 r. Spółka nie uregulowała też kolejnych zobowiązań podatkowych za lata 2010-2012. Ponadto jak wynika z treści wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia 22 października 2014 r. Spółka w tej dacie posiadała już 43 wierzycieli, a jej zobowiązania opiewały na łączną kwotę [...]zł. Powyższe okoliczności wskazują, że Spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych i nastąpiło to na długo przed złożeniem przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia 22 października 2014 r. (najstarsze zobowiązanie dotyczy podatku od osób prawnych za 2009 r.). Rację ma zatem organ II instancji stwierdzając, że wniosek o ogłoszenie upadłości skarżący powinien był złożyć wcześniej, a nie dopiero w październiku 2014 r.

Należy zatem stwierdzić, że nie została spełniona przesłanka uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., gdyż nie tylko nie złożył on skutecznie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, ale również wniosek ten został złożony zbyt późno. Zaprzestanie bowiem płatności zobowiązań podatkowych przez Spółkę potwierdza zaistnienie przesłanek wynikających z art. 10 i 11 p.u.n - w zakresie uznania jej za niewypłacalnego dłużnika i obowiązku zgłoszenia w Sądzie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie jej upadłości, co jednak w niniejszej sprawie nie nastąpiło.

Nie można również przyjąć, że skarżący wykazał, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Po pierwsze, wniosek taki został przez skarżącego złożony, lecz zawierał on braki. Pomimo wystosowania przez sąd stosownego wezwania, braki te nie zostały uzupełnione w wyznaczonym terminie, a wniosek został zwrócony bez rozpoznania. Już samo to stanowi podstawę do uznania, że skarżący, jako jedyny członek zarządu Spółki, ponosi winę za nieskuteczne złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Również termin złożenia wniosku, tj. październik 2014 r. przemawia na niekorzyść skarżącego, gdyż z racji pełnionej funkcji wiedział on, że Spółka nie realizuje swoich zobowiązań od 2010 r., a jej zadłużenie wobec Skarbu Państwa oraz pozostałych wierzycieli stale rośnie. Nie została zatem również spełniona przesłanka, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.

Sąd podziela także stanowisko organów w kwestii niewskazania przez skarżącego mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. Podkreślenia wymaga, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest sytuacja wskazania mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie istnieje i realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych. Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, iż egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki. Takiego mienia Spółki skarżący jednak w ogóle nie wskazał, a zatem nie została również przez niego spełniona przesłanka zwalniająca go od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Stwierdzić zatem należy, że w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki do nałożenia na skarżącego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r., zaś on sam nie wykazał, że w stosunku do niego zachodzą okoliczności zwalniające go z tej odpowiedzialności.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy przepisów art. 120 i art. 121 § 1 O.p. Organy podatkowe zgromadziły bowiem pełny, obszerny, a także wszechstronny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w obszernych uzasadnieniach decyzji obu instancji, sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 O.p. Równocześnie organy właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego.

W tej sytuacji Sąd uznał, że zarzuty podniesione przez skarżącego nie mogły skutkować uchyleniem decyzji, gdyż nie były one zasadne.

Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 p.p.s.a.).

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzającą ją decyzja organu I instancji są zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na ich wynik, dlatego Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.