Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 789/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1  art. 22 ust. 1 i 3, art. 56 ust. 1
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 18 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi ,,A" S.A. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej towaru i długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. A. S.A. z siedzibą w Ł. działając poprzez przedstawiciela bezpośredniego, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu w procedurze uproszczonej towar sprowadzony z Tajlandii. Dnia 26 czerwca 2016 r. złożyła zgłoszenie celne uzupełniające, które zostało zarejestrowane pod pozycją [...] W zgłoszeniu celnym towar opisano jako "makaron chiński bean vermicelli" (Pole 31) i zadeklarowano jego klasyfikację taryfową do kodu Taric 1902 30 90 00 (Pole 33) ze stawką celną erga omnes w wysokości 2,9% + 9,7 EUR/100 kg.

Funkcjonariusze Czwartego Działu Kontroli Celno-Skarbowej i Postępowania Podatkowego w [...] Urzędzie Celno-Skarbowym w G. w okresie czerwiec-listopad 2017 r. przeprowadzili w spółce A. kontrolę dokumentacji handlowej, księgowej i celnej z tytułu dokonywanego w czasie od 1 stycznia 2015 r. do 31 maja 2017 r. obrotu towarowego z krajami trzecimi. W jej toku stwierdzono m.in., nieprawidłową klasyfikację taryfową towaru - makaron chiński bean vermicelli, objętego ww. zgłoszeniem uzupełniającym. Według ustaleń kontrolujących towar ten prawidłowo winien być klasyfikowany do kodu Taric 1903 00 00 90. Przebieg kontroli i dokonane ustalenia zawarto w Protokole kontroli nr [...] z dnia 29 listopada 2017 r..

Pismem z dnia 13 grudnia 2017 r. strona wniosła zastrzeżenia do Protokołu kontroli. Zakwestionowała zawarte w Protokole ustalenia organu m.in. odnoszące się do klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru i stwierdziła, że stosowana przez nią klasyfikacja precyzyjnie oddaje cechy tego produktu. Jednocześnie poinformowała, że ze względu na "bezpieczeństwo podatkowe" i możliwość nieuwzględnienia jej zastrzeżeń do Protokołu, złożyła wniosek o korektę zgłoszeń celnych w zakresie klasyfikacji taryfowej zgodny z ustaleniami Protokołu, zaznaczając jednak, iż nie akceptuje tych ustaleń.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. (Czwarty Dział Kontroli Celno-Skarbowej i Postępowania Podatkowego w [...] Urzędzie Celno-Skarbowym w G.) w piśmie z dnia 27 grudnia 2017 r. nr [...] odpowiedział na zastrzeżenia strony i podtrzymał ustalenia przedstawione w Protokole kontroli.

Strona, jeszcze przed wniesieniem zastrzeżeń do Protokołu kontroli, pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. o korektę m.in. przedmiotowego zgłoszenia celnego w zakresie klasyfikacji taryfowej makaronu chińskiego bean vermicelli oraz wysokości ciążących na nim należności celnych i podatkowych.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G., po rozpatrzeniu powyższego wniosku strony, decyzją z dnia 15 marca 2018 r. orzekł o klasyfikacji taryfowej towaru do kodu Taric 1903 00 00 90, określił stawkę celną erga omnes w wysokości 6,4% + 15,1 EUR/100 kg, orzekł o zaksięgowaniu wymaganej kwoty należności celnych (A00) oraz orzekł o poborze odsetek wynikających z przepisu art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne.

Pismem z dnia 30 marca 2018 r. strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G..

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. decyzją z dnia 16 sierpnia 2018 r. utrzymał w mocy w mocy decyzję Naczelnika [...]ego Urzędu Celno-Skarbowego w G..

W uzasadnieniu wskazał, że z opisu w zgłoszeniu celnym wynika, że przedmiotem importu był towar opisany jako makaron chiński bean vermicelli (Pole 31). Według informacji zawartych na stronie internetowej Spółki A. S.A. [...] Makaron chiński [...][...] to jeden z najbardziej popularnych makaronów orientalnych w Polsce. Produkowany jest z kiełków fasoli mung. Doskonale pasuje do dań kuchni azjatyckiej, a także tradycyjnej. Ma postać cienkich, przezroczystych nitek. Idealnie komponuje się z każdą potrawą, ponieważ chłonie smak sosu, z którym jest podawany. Makaron chiński stanowi wspaniały dodatek do zup, sałatek itp. Jego największą zaletą jest możliwość szybkiego przygotowania potrawy, bez konieczności jej gotowania. Wystarczy zalać makaron wrzątkiem, odczekać ok 5 minut i odcedzić. Makaron nie traci jędrności, nawet po namoczeniu sosem, co znacznie podnosi walory smakowe przygotowywanych potraw. Podczas smażenia makaron chiński pęcznieje i nabiera chrupkości. Makaron chiński jest często błędnie nazywany makaronem sojowym. Nie jest to prawda, ponieważ w swoim składzie makaron ten nie zawiera soi.

W aktach sprawy znajdują się następujące dokumenty opisujące towar:

- oświadczenie B. CO. LTD z dnia 8 czerwca 2017 r. dotyczące składników [...] [...] brand bean vermicelli (w jęz. angielskim);

- oświadczenie Spółki A. z dnia 8 czerwca 2017 r. dotyczące składników Makaronu chińskiego [...][...] 100 g, 250 g, zgodnie z którym są to: groch (70%), fasola mung;

- schemat procesu produkcyjnego B. CO. LTD (w jęz. angielskim);

- proces technologiczny - oświadczenie Spółki A. S.A. z dnia 8 czerwca 2017 r. dotyczące procesu technologicznego produkcji Makaronu chińskiego [...][...] 100 g, 250 g;

- proces technologiczny - oświadczenie Spółki A. S.A. z dnia 30 marca 2018 r., dotyczące poszczególnych etapów procesu technologicznego Makaronu chińskiego [...][...] 100 g, 250 g.

Zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest określenie prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru objętego wpr. zgłoszeniem celnym opisanego jako "makaron chiński bean vermicelli".

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. w swojej decyzji orzekł, zgodnie z wnioskiem strony, o klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru do kodu Taric 1903 00 00 90, w oparciu o reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Zdaniem strony, prezentowanym w odwołaniu, wyżej opisany produkt w zgłoszeniu celnym został prawidłowo zaklasyfikowany do kodu 1902 30 90 z uwzględnieniem charakterystyki produktu tj. składu, sposobu produkcji oraz postaci finalnego produktu.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. wyjaśnił, że pozycja 1902 obejmuje przetwory otrzymane z semoliny (mąka otrzymywana z pszenicy durum - wg słownika jęz. Polskiego https://sjp.pwn.pl) lub mąki pszennej, kukurydzianej, ryżowej, ziemniaczanej itd..

Natomiast, jak wynika z pisma z dnia 13 grudnia 2017 r. stanowiącego Zastrzeżenia do Protokołu (pkt 4.3), jak również z oświadczenia A. S.A. z dnia 30 marca 2018 r. dotyczącego poszczególnych etapów procesu technologicznego spornego produktu, podstawowym składnikiem makaronu chińskiego jest sucha skrobia z grochu i fasoli, która jest produktem (składnikiem) podstawowym do produkcji makaronu chińskiego.

W świetle powyższego argumentacja zawarta w odwołaniu zmierzająca do wykazania, iż klasyfikacja makaronu chińskiego do kodu CN 1902 30 90 jest prawidłowa z uwagi na proces produkcji oraz z uwagi na skład, nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z materiałem zgromadzonym w aktach sprawy na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji tj. Naczelnikiem [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. sporny towar stanowi makaron chiński, który został wyprodukowany z określonych składników tj. ze skrobi uzyskanej z grochu i fasoli. Potwierdzenie powyższego stanowi m.in. przedłożony przez skarżącą proces technologiczny.

Zgodnie zaś z Notami wyjaśniającymi do pozycji 1903:

Niniejsza pozycja obejmuje jadalne produkty otrzymane ze skrobi manioku (tapioka), skrobi sago (sago), skrobi ziemniaczanej (farinoka, tapioka ziemniaczana, sago ziemniaczane) lub z podobnych skrobi (maranta, salep, juka itd.).

Skrobia jest mieszana z wodą, w wyniku czego otrzymuje się gęstą pastę, która jest umieszczana na sicie lub perforowanym naczyniu, z których spada kroplami na metaliczną płytę ogrzewaną do temperatury 120-150oC . Z kropli powstają małe granulki lub płatki, które są czasami rozgniatane lub granulowane. Według innej metody, pasta skrobiowa jest aglomerowana w naczyniu ogrzewanym parą.

Produkty te sprzedawane są w postaci płatków, ziaren, perełek odsiewu, ziarenek lub w podobnych postaciach. Stosowane są do przygotowania zup, puddingów lub żywności dietetycznej.

Tak więc w sytuacji gdy stan towaru, jak również sposób jego uzyskania nie budzi wątpliwości, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, przypisanie towaru w postaci makaronu chińskiego uzyskanego, co należy podkreślić, ze skrobi należ uznać za prawidłowe i w pełni uzasadnione.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. stwierdza, że zarzut naruszenia art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 1101/2014 z dnia 16 października 2014 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej jest bezzasadny.

Odnosząc się do zarzutów proceduralnych wskazano, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana na wniosek Importera, w którym została zawarta prośba o korektę zgłoszenia nr jw. zgodnie z protokołem kontroli z przedmiotowego towaru jako prawidłowy kod TARIC powyższego organ pierwszej instancji dokonał zgodnego z wnioskiem rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji towarów. Tym samym za nieuzasadniony należy uznać zarzut braku szczegółowych rozważań organu pierwszej instancji w zakresie klasyfikacji spornego towaru.

Wskazano, że stosownie do art. 73 ust.1 i 2 Prawa celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220-223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy. Zatem przywoływane w odwołaniu przepisy art. 122 i art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Nieuprawnione były również zarzuty naruszenia art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 197 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej Celnej w G. podtrzymał także stanowisko organu co do niezasadności powołania biegłego.

Zwrócono uwagę, że w niniejszej sprawie w zebranym materiale dowodowym znajdują się dokumenty potwierdzające w sposób szczegółowy skład importowanego makarony chińskiego, opisujące proces jego produkcji, jak również jego cechy organoleptyczne. Dowody te przedłożyła strona w toku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Czwartego Działu Kontroli Celno-Skarbowej i Postępowania Podatkowego [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G., jak również w toku postępowania toczącego się przed organem pierwszej instancji. Są to: specyfikacja produktów spożywczych, oświadczenie o składnikach, proces technologiczny (patrz załączniki: 2a, 2b, 2c, 2d do ww. protokołu) oraz oświadczenie z dnia 30 marca 2018 r. Zawarte w nich informacje o produkcie nie są przedmiotem sporu iw sposób wyczerpujący wyjaśniają kwestie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

W odwołaniu strona zarzuciła też naruszenie art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne poprzez bezpodstawne obciążenie strony obowiązkiem uiszczenia odsetek za zwłokę.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. wyjaśnił, że zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne organ pobiera odsetki, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym.

W niniejszej sprawie zadeklarowanie nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej sprowadzonego produktu spowodowało zaksięgowanie należności celnych w niższej kwocie niż należna. Sankcją za błędne sporządzenie zgłoszenia jest obowiązek zapłaty odsetek od powstałego długu celnego.

Akta sprawy potwierdzają, że strona składając wniosek o korektę zgłoszenia celnego nr jw. w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru nie wniosła o odstąpienie od naliczania odsetek za zwłokę.

Wobec powyższego organ pierwszej instancji zasadnie orzekł o poborze odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne. Tym samym zarzut naruszenia normy wynikającej z tego przepisu nie zasługuje na uwzględnienie.

Dodatkowo w toku postępowania odwoławczego skarżąca w piśmie z dnia 8 czerwca 2018 r. postawiła dodatkowy zarzut: naruszenie art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. L 269/1 z 10 października 2013 r.). Zdaniem skarżącej, Naczelnik [...]ego Urzędu Celno-Skarbowego w G. naruszył prawo do udziału strony w postępowaniu oraz nie wykonał zobowiązania do precyzyjnego sformułowania podstaw, na których oparł rozstrzygnięcie wydanej decyzji. Ponadto strona ponownie wniosła o przeprowadzenie dowodu w postaci opinii biegłego (opinii biegłych).

Powyższe zarzuty uznano za nieuprawnione. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. wyjaśnił, że począwszy od 1 maja 2016 r. stosuje się bezpośrednio przepisy Unijnego Kodeksu Celnego regulujące materię proceduralną (art. 18 - 35), tym samym stosowanie cytowanego wyżej przepisu art. 73 Prawa celnego ma charakter uzupełniający. W przepisie art. 22 Unijnego Kodeksu Celnego dokonano podziału decyzji na:

- decyzje wydawane na wniosek osoby lub z urzędu, czyli bez uprzedniego wniosku osoby,

- decyzje korzystne albo niekorzystne dla osoby.

Akta sprawy jednoznacznie potwierdzają, że strona, jeszcze przed wniesieniem zastrzeżeń do Protokołu kontroli, wystąpiła pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. z wnioskiem o korektę m.in. przedmiotowego zgłoszenia celnego w zakresie klasyfikacji taryfowej makaronu chińskiego do kodu TARIC 1903 00 00 90 oraz wysokości ciążących na nim należności celnych i podatkowych. We wniosku strona powołała się na Protokół kontroli nr jw. I jednocześnie załączyła do pisma tabele, w których wykazała zgłoszenia celne obejmujące makaron chiński, zadeklarowaną w zgłoszeniach klasyfikację taryfową tego produktu oraz klasyfikację taryfową, która winna być zastosowana tj. kod TARIC 1902 30 90 00.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, organ pierwszej instancji uznał wniosek za zasadny i wydał decyzję nr jw., którą określił klasyfikację makaronu chińskiego do kodu-TARIC 1903 00 00 90, czyli zgodnie z żądaniem wnioskodawcy. Zatem decyzja ta jest decyzją wydaną na wniosek, w pełni zgodną z tym wnioskiem, czyli decyzją korzystną.

Skoro organ pierwszej instancji miał zamiar wydać decyzję korzystną tj. w całości zgodną z wnioskiem, nie był zobligowany do powiadamiania skarżącej o podstawach, na których zamierza oprzeć decyzję i umożliwienia jej przedstawienia swojego stanowiska. Ponadto, wbrew zarzutom skarżącej, organ pierwszej instancji w podstawie prawnej swojej decyzji wskazał przepisy, na których oparł rozstrzygnięcie sprawy. W uzasadnieniu tej decyzji zawarł przesłanki, którymi kierował się dokonując klasyfikacji taryfowej sprowadzonego makaronu chińskiego. Organ zawarł też pouczenie o prawie wniesienia odwołania. Wobec powyższego zarzuty naruszenia art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 Unijnego Kodeksu Celnego są niezasadne.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. nie znalazł przesłanek do uwzględnienia odwołania i orzekł jak w decyzji z dnia 16 sierpnia 2018 r.

Strona, reprezentowana przez pełnomocnika radcę prawnego wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G..

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie:

1. przepisów postępowania:

- art. 7, art. 10 § 1, art. 11, art. 15, art. 107 § 1 pkt 6 w związku z § 3 kodeksu postępowania administracyjnego (dalej jako : "K.p.a."), art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 w związku z art. 44 ust. 4 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa poprzez ich niezastosowanie, w rezultacie czego skarżąca została pozbawiona czynnego udziału w sprawie oraz pozbawiona - w toku postępowania przed organem pierwszej instancji - informacji o podstawach, na jakich organ pierwszej instancji zamierzał oprzeć niekorzystną dla skarżącej decyzję, a także błędne sformułowanie uzasadnienia decyzji, pozbawiające skarżącą wiedzy co do podstaw, na których oparto Decyzję Naczelnika, co oznacza również naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania;

- art. 7, art. 10 § 1, art. 11 k.p.a. w związku z art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 kodeksu celnego w związku z art. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 197 Ordynacji podatkowej w związku z art. 44 ust. 4 kodeksu celnego poprzez brak zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, w rezultacie czego nie wyjaśniono w sposób pełny i niebudzący wątpliwości stanu faktycznego sprawy, w zakresie którym niezbędne było odwołanie się do wiedzy biegłych, co doprowadziło do sytuacji braku pełnego i wszechstronnego wyjaśnienia skarżącej przesłanek, na podstawie których Naczelnik zweryfikował klasyfikację taryfową towaru o nazwie makaron chiński bean vermicelli (dalej jako : makaron chiński);

- art. 188 § 1 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 § 1 Prawa celnego w związku z art. 44 ust. 4 kodeksu celnego poprzez faktyczną odmowę przeprowadzenia wnioskowanych środków dowodowych na okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy;

- art. 188 § 2 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 § 1 prawa celnego w związku z art. 44 ust. 4 kodeksu celnego poprzez brak wydania postanowienia o odmowie uwzględnienia wniosków dowodowych,

2. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1101/2014 z dnia 16 października 2014 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne przyjęcie, że w odniesieniu do importowanego przez Spółkę towaru w postaci makaronu chińskiego zastosowanie ma kod TARIC 1903 00 00 90.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o umorzenie postępowania w sprawie.

W piśmie stanowiącym załącznik do protokołu rozprawy uzupełnia argumentację skargi.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. wniósł o oddalenia skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że w postępowaniu celnym, począwszy od 1 maja 2016 r., stosuje się bezpośrednio przepisy Unijnego Kodeksu Celnego regulujące materię proceduralną (art. 18-35). W przepisie art. 22 Unijnego Kodeksu Celnego dokonano podziału decyzji na decyzje wydawane na wniosek osoby lub z urzędu (czyli bez uprzedniego wniosku osoby) oraz na decyzje korzystne albo niekorzystne dla osoby. Przyjmuje się, że decyzją korzystną jest decyzja wydana na wniosek osoby, w pełni zgodna z tym wnioskiem. Przeciwnie decyzja wydana na wniosek osoby, ale nie w pełni go uwzględniająca jest decyzją niekorzystną. Organy celne powiadamiają wnioskodawcę zgodnie z art. 22 ust. 6 Unijnego Kodeksu Celnego o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję w sytuacji, gdy zamierzają wydać decyzję niekorzystną dla wnioskodawcy, czyli niezgodną z jego wnioskiem, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie. Takiego obowiązku nie ma, gdy organ celny zamierza wydać decyzję w pełni uznającą wniosek wnioskodawcy. Decyzja niekorzystna dla wnioskodawcy w myśl art. 22 ust. 7 Unijnego Kodeksu Celnego określa podstawy, na których ją oparto i zawiera pouczenie o prawie do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 44 Kodeksu.

Zdaniem sądu akta sprawy jednoznacznie potwierdzają, że strona jeszcze przed wniesieniem zastrzeżeń do Protokołu kontroli, wystąpiła pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. z wnioskiem o korektę m.in. przedmiotowego zgłoszenia celnego w zakresie klasyfikacji do kodu Taric 1903 00 00 90 oraz wysokości ciążących na nim należności celnych i podatkowych. Strona powołała się na Protokół kontroli nr jw. i jednocześnie załączyła tabele, w których wykazała zgłoszenia celne obejmujące makaron chiński, zadeklarowaną w zgłoszeniach klasyfikację taryfową tego produktu oraz klasyfikację taryfową, która winna być zastosowana - kod Taric 1903 00 00 90. Akta sprawy potwierdzają również, że organ pierwszej instancji (Dział Postępowania Celnego w Delegaturze w G.) przyjął wniosek strony jako spełniający warunki określone wart. 11 ust. 1 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. (Dz. Urz. UE L; 343/1 z 29 grudnia 2015 r.). Za datę przyjęcia wniosku uznał dzień jego wpływu do organu, tj. dzień. 12 grudnia 2017 r. (art. 12 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny - Dz. Urz. L 343/558 z 29 grudnia 2015 r.). Natomiast Protokół kontroli wpłynął do Działu Postępowania Celnego w Delegaturze w G. dnia 19 stycznia 2018 r..

Należy podkreślić, że organ pierwszej instancji był zobligowany do rozpatrzenia przedmiotowego wniosku strony jako wcześniej złożonego. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ pierwszej instancji uznał wniosek strony za zasadny i wydał decyzję, którą zaklasyfikował makaron chiński bean vermicelli do kodu 1903 00 00 90, czyli zgodnie z żądaniem strony. Zatem decyzja ta jest decyzją wydaną na wniosek strony, w pełni zgodną z tym wnioskiem, czyli w świetle wskazanych wyżej przepisów Unijnego Kodeksu Celnego, jest decyzją korzystną.

Strona wnioskując o zmianę kodu taryfy celnej przyjętego w zgłoszeniu celnym, jednocześnie musiała liczyć się z wszelkimi konsekwencjami wynikającymi z obowiązujących przepisów w tym z odsetkami. W tej sytuacji stwierdzenie w skardze, że odsetki naliczone w decyzji wskazują na wydanie decyzji niekorzystnej, jest chybione.

Oczywiste jest, że skoro organ pierwszej instancji miał zamiar wydać decyzję korzystną, nie był zobligowany do powiadamiania strony o podstawach, na których zamierza oprzeć tę decyzję i umożliwienia jej przedstawienia swojego stanowiska. Nie jest też rzeczą organu dociekanie, jakimi w zamyśle motywami kierowała się - strona składając do organu pierwszej instancji przedmiotowy wniosek, tym bardziej, że jego treść jednoznacznie precyzowała zakres żądania strony. Ponadto, wbrew zarzutom skargi, organ pierwszej instancji w podstawie prawnej swojej decyzji wskazał przepisy, na których oparł rozstrzygnięcie sprawy, a w jej uzasadnieniu zawarł przesłanki, którymi kierował się dokonując klasyfikacji taryfowej sprowadzonego towaru. Organ zawarł też pouczenie o prawie wniesienia odwołania od wydanej decyzji na podstawie art. 44 ust. 1 Unijnego Kodeksu Celnego, a strona z tego prawa skorzystała. W świetle powyższego zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów postępowania jest nieuprawniony. Wbrew twierdzeniom strony, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej właściwie ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wobec powyższego zarzuty naruszenia przepisów art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 w związku z art. 44 ust. 4 Unijnego Kodeksu Celnego w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa są bezpodstawne.

Przechodząc do kolejnych zarzutów skargi należy wyjaśnić, że zgodnie z przepisem art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu może wystąpić strona toczącego się postępowania. W myśl art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zatem odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu jest dopuszczalna wówczas, gdy brak jest możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy albo też dana okoliczność w sposób niebudzący wątpliwości została już udowodniona.

Strona wniosła o uzupełnienie materiału dowodowego poprzez przeprowadzenie dowodu w postaci opinii biegłego (opinii biegłych) na okoliczność składu produktu, procesu jego produkcji a także jego cech organoleptycznych pozwalających zakwalifikować go do kodów Nomenklatury Scalonej zgodnie z przyporządkowaniem dokonanym przez Skarżącą w zweryfikowanych zgłoszeniach celnych.

Zgodnie z art. 197 Ordynacji podatkowej w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii.

Należy podkreślić, że w aktach sprawy znajdują się dokumenty potwierdzające w sposób szczegółowy skład importowanego towaru, opisujące proces jego produkcji, jak również cechy organoleptyczne produktu. Są to:

- oświadczenie B. CO. LTD z dnia 8 czerwca 2017 r. dotyczące składników [...] brand bean vermicelli (w jęz. angielskim);

- oświadczenie Spółki A. z dnia 8 czerwca 2017 r. dotyczące składników Makaronu chińskiego [...][...] 100 g, 250 g, zgodnie z którym są to: groch (70%), fasola mung (30%);

- schemat procesu produkcyjnego B. CO. LTD (w jęz. angielskim);

- proces technologiczny - oświadczenie Spółki A. S.A. z dnia 8 czerwca 2017 r. dotyczące procesu technologicznego produkcji Makaronu chińskiego [...][...] 100 g, 250 g;

- proces technologiczny - oświadczenie Spółki A. S.A. z dnia 30 marca 2018 r. dotyczące poszczególnych etapów procesu technologicznego Makaronu chińskiego [...][...] 100g, 250g.

Dowody te, przedłożyła sama strona w toku kontroli prowadzonej przez funkcjonariuszy Czwartego Działu Kontroli Celno-Skarbowej i Postępowania Podatkowego PUCS w G. przy piśmie dnia 19 czerwca 2017 r.. Zawarte w nich informacje o produkcie w sposób wyczerpujący wyjaśniają kwestie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Strona ani w toku postępowania przed Naczelnikiem [...]ego Urzędu Celno-Skarbowego w G., ani w toku postępowania odwoławczego nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów potwierdzających, że przedmiotem przywozu był towar o innych właściwościach niż opisane w zgromadzonym już materiale dowodowym. Organ pierwszej instancji rozpatrując wniosek strony dysponował Protokołem kontroli i dowodami zebranymi w toku kontroli, potwierdzającymi w sposób wyczerpujący stan faktyczny w sprawie. Wbrew temu co twierdzi skarżący organ ten był uprawniony do ustalenia cech charakterystycznych sprowadzonego towaru w oparciu o posiadany materiał dowodowy i na podstawie tych właśnie ustaleń był kompetentny do określenia klasyfikacji taryfowej tego produktu. Skoro zatem okoliczności, o które wnioskowała strona, w sposób niebudzący wątpliwości zostały już wykazane, organ pierwszej instancji miał prawo nie uwzględnić wniosku strony o powołanie biegłego. Ponadto z wniosku strony nie wynikało nawet, jakiej specjalności miał być biegły i jakimi wiadomościami specjalnymi miałby dysponować. Należy podkreślić, że organy celne nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu wskazanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane wtoku postępowania.

Za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 188 § 2 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 § 1 Prawa celnego poprzez brak wydania postanowienia o odmowie uwzględnienia wniosków dowodowych.

Stosownie bowiem do art. 73 ust. 1 i 2 Prawa celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1 i 8 oraz art. 220-223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy. Czynności podjęte w sprawach celnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem rozstrzygnięć, o których mowa w art. 163 § 2, art. 179 § 2, art. 228 § 1, art. 262 § 5, art. 263 § 1, art. 268 § 3 oraz art. 270 a tej ustawy uznawane za decyzje w rozumieniu przepisów prawa celnego, są zaskarżalne tylko w odwołaniu od decyzji.

Z powyższego wynika, że w sprawach celnych nie ma zastosowania art. 216 ustawy Ordynacja podatkowa a zatem w toku postępowania w sprawie celnej organ nie wydaje postanowień. Powyższe jednak nie zmienia faktu, że strona pismem z dnia 14 sierpnia 2018 r. znak: [...] została poinformowana o odmowie powołania biegłego wraz ze uzasadnieniem stanowiska organu w tej kwestii. Ponadto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ponownie wskazano powody odmowy powołania biegłego.

Rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie zapadło więc na podstawie wszystkich dowodów potwierdzających stan faktyczny sprawy. W świetle powyższego zarzuty naruszenia przepisów art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 w związku z art. 44 ust. 4 Unijnego Kodeksu Celnego w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 197 Ordynacji podatkowej są nieuprawnione.

W niniejszej sprawie, w dacie przyjęcia przez organ celny zgłoszenia celnego, obowiązywało Rozporządzenie Komisji (WE) nr 1101/14 z dnia 16 października 2014 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) z dnia 23 lipca 1987 r. nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE serii L nr 321 z 31 października 2014 r.).

Zdaniem skarżącej prezentowanym w skardze, wyżej opisany produkt w zgłoszeniu celnym został prawidłowo zaklasyfikowany do kodu 1902 30 90 z uwzględnieniem charakterystyki produktu tj. składu, sposobu produkcji oraz postaci finalnego produktu. Pozycja 1902 obejmuje: Makarony, nawet poddane obróbce cieplnej lub nadziewane (mięsem lub innymi substancjami), lub przygotowane inaczej, takie jak spaghetti, rurki, nitki, lasagne, gnocchi, ravioli, cannelloni; kuskus, nawet przygotowany.

W pozycji tej towary, zgodnie z zapisami w Zintegrowanej Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, ustanowionej na podstawie art. 2 ww. rozporządzenia Rady EWG) nr 2658/87 (elektroniczna baza TARIC), ujęte są w poniższych podpozycjach, kodach CN i kodach TARIC:

Makarony niepoddane obróbce cieplnej, nienadziewane ani nieprzygotowane inaczej: 1902 11 - Zawierające jaja;

1902 19 - Pozostałe;

1902 20 - Makarony nadziewane, nawet poddane obróbce cieplnej lub inaczej przygotowane;

1902 30 - Pozostałe makarony;

1902 30 10 - Suszone;

902 30 90 00 - Pozostałe;

902 40 - Kuskus.

Zgodnie z "Notami Wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów" do pozycji 1902:

Makarony objęte niniejszą pozycją są produktami niefermentowanymi zrobionymi z semoliny lub mąki pszennej, kukurydzianej, ryżowej, ziemniaczanej i.t.d..

Semolina lub mąki (lub ich mieszaniny) są najpierw mieszane z wodą i zagniatane na ciasto, które może zawierać również inne składniki (np. drobno rozdrobnione warzywa, soki warzywne lub puree warzywne, jaja, mleko, gluten, diastazy, witaminy, substancje barwiące, substancje aromatyzujące).

Ciasta są następnie formowane (np. przez ekstruzję i cięcie, przez wałkowanie i cięcie, przez tłoczenie, kształtowanie lub aglomerowanie w bębnach obrotowych) w specyficzne kształty (takie jak rurki, wstążki, nitki, muszelki, paciorki, granulki, gwiazdki, kolanka, litery). W czasie tego procesu czasami dodawane są niewielkie ilości oleju. Nazwa gotowego produktu często zależy od jego kształtu (np. makaron, tagliatelle, spaghetti, kluski).

Produkty te, zanim pojawią się na rynku, są zazwyczaj suszone w celu ułatwienia transportu, przechowywania oraz przedłużenia trwałości; w postaci wysuszonej są kruche. Niniejsza pozycja obejmuje również niewysuszone (tj. wilgotne lub świeże) i mrożone produkty, np. świeże gnocchi i mrożone ravioli.

Makarony objęte niniejszą pozycją mogą być poddane obróbce termicznej, nadziewane mięsem, rybami, serem lub innymi substancjami w dowolnej proporcji lub inaczej przetworzone (np. jako przygotowane dania zawierające inne składniki takie jak warzywa, sos, mięso). Gotowanie powoduje zmiękczenie makaronu bez zmiany jego podstawowej pierwotnej formy.

Nadziewane makarony mogą mieć formę całkowicie zamkniętą (np. ravioli), otwartą na końcach (np. cannelloni) lub mogą być ułożone warstwami, tak jak lasagne.

Niniejsza pozycja obejmuje również kuskus, który jest przetworzoną na gorąco semolina. Kuskus objęty niniejszą pozycją może być gotowany lub inaczej przetworzony (np. połączony z mięsem, warzywami lub innymi składnikami w kompletne danie, które nosi taką samą nazwę).

Z powyższego wynika, iż pozycja 1902 obejmuje przetwory otrzymane z semoliny (mąka otrzymywana z pszenicy durum - wg słownika jęz. polskiego https://sjp.pwn.pl) lub mąki pszennej, kukurydzianej, ryżowej, ziemniaczanej itd..

Zgodnie z uwagą dodatkową 2 (a) do działu 11 taryfy celnej: W pozycji 1106 określenia "mąka", "mączka" i "proszek" oznaczają produkty (inne niż rozdrobnione, suszone orzechy kokosowe) otrzymane przez mielenie lub jakiś inny proces rozdrabniania z suszonych warzyw strączkowych objętych pozycją 0713. z sago lub z korzeni lub bulw objętych pozycją 0714. lub z produktów objętych działem 8, z których: (a) w przypadku suszonych warzyw strączkowych, sago, korzeni, bulw oraz produktów objętych działem 8 (z wyłączeniem orzechów objętych pozycjami 0801 i 0802). przynajmniej 95 % masy przechodzi przez sito z tkaniny z drutu metalowego o wymiarach oczek 2 mm.

Nie budzi zatem wątpliwości, iż aby można było mówić o makaronie otrzymanym z mąki, produkt musi zostać wykonany z mąki w rozumieniu ww. definicji wynikającej z Taryfy. Natomiast jak wynika z pisma z dnia 13 grudnia 2017 r. stanowiącego Zastrzeżenia do Protokołu (pkt. 4.3), jak również z oświadczenia A. S.A. z dnia 30 marca 2018 r. dotyczącego poszczególnych etapów procesu technologicznego spornego produktu, podstawowym składnikiem makaronu chińskiego jest sucha skrobia z grochu i fasoli.

Jak wynika z przebiegu procesu technologicznego makaronu chińskiego (pismo z dnia 30 marca 2018 r.) w fazach od 1 do 9 następuje wyodrębnienie suchej skrobi, która następnie poddana jest żelowaniu, tłoczeniu pod ciśnieniem a następnie kształtowaniu w cienkie plastry. W opisie procesu technologicznego makaronu chińskiego na żadnym jego etapie nie ma mowy o mące (w rozumieniu powyższej definicji), która jest podstawowym składnikiem makaronu Objętego pozycją 1902. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, że makaron chiński jest produkowany z mąki uzyskanej z grochu i fasoli w której składzie znajduje się skrobia.

W świetle powyższego argumentacja zawarta w skardze zmierzająca do wykazania, wszelkich podobieństw makaronu chińskiego do makaronu z pozycji 1902 tj. kształt, suszenie, przygotowanie do spożycia, kruchość nie zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie spór dotyczy klasyfikacji towaru na poziomie dwóch pozycji tj. 1902 - Makarony, nawet poddane obróbce cieplnej lub nadziewane (mięsem lub innymi substancjami), lub przygotowane inaczej, takie jak spaghetti, rurki, nitki, lasagne, gnocchi, ravioli, cannelloni; kuskus, nawet przygotowany i 1903 - Tapioka i jej namiastki, przygotowane ze skrobi, w postaci płatków, ziaren, perełek, odsiewu lub w podobnych postaciach.

Mając na uwadze powyżej opisany proces technologiczny, stan towaru w dniu zgłoszenia, Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz brzmienie pozycji, prawidłowe jest stanowisko, że sporny towar należy klasyfikować do kodu 1903 00 00 90.

Przez stan towaru należy rozumieć jego rodzaj, jakość, formę (postać), ilość oraz inne właściwości np. budowa, rodzaj materiału, skład i.t.p. odróżniające go od innych towarów. Jest to zatem okoliczność obiektywna istniejąca w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, niezależna od woli importera lub woli dalszych nabywców. Tak więc decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach importowanego towaru.

Zgodnie z materiałem zgromadzonym w aktach sprawy na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji sporny towar stanowi makaron chiński, który został wyprodukowany z określonych składników tj. ze skrobi uzyskanej z grochu i fasoli. Potwierdzenie powyższego stanowi m.in. przedłożony przez J

karżącą proces technologiczny.

Na właściwą klasyfikację makaronu chińskiego do pozycji 1903 wskazują Noty wyjaśniające do tej pozycji:

Niniejsza pozycja obejmuje jadalne produkty otrzymane ze skrobi manioku (tapioka), skrobi sago (sago), skrobi ziemniaczanej (farinoka, tapioka ziemniaczana, sago ziemniaczane) lub z podobnych skrobi (maranta, salep, juka itd.).

Skrobia jest mieszana z wodą, w wyniku czego otrzymuje się gęstą pastę, która jest umieszczana na sicie lub perforowanym naczyniu, z których spada kroplami na metaliczną płytę ogrzewaną do temperatury 120-150°C. Z kropli powstają małe granulki lub płatki, które są czasami rozgniatane lub granulowane. Według innej metody, pasta skrobiowa jest aglomerowana w naczyniu ogrzewanym parą.

Produkty te sprzedawane są w postaci płatków, ziaren, perełek, odsiewu, ziarenek lub w podobnych postaciach. Stosowane są do przygotowania zup, puddingów łub żywności dietetycznej.

Tak więc w sytuacji gdy stan towaru, jak również sposób jego uzyskania nie budzi wątpliwości, przypisanie towaru w postaci makaronu chińskiego uzyskanego, co należy podkreślić, ze skrobi należy uznać za prawidłowe i w pełni uzasadnione.

W świetle powyższych wyjaśnień nie można zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że zakwalifikowanie przez Spółkę importowanego towaru do kodu CN 1902 30 90 odpowiada notom wyjaśniającym do pozycji 1902. Skoro makaron chiński został wykonany ze skrobia a tego rodzaju produkty obejmuje pozycja 1903, to tym samym produkt ten nie może być klasyfikowany do pozycji 1902 obejmującej produkty otrzymane z mąki. Zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami, do każdego importowanego towaru przypisany jest tylko jeden kod Taryfy celnej.

Odnosząc się do podnoszonych w skardze zarzutów związanych z naruszeniem podstawowych zasad przypomnieć należy, że w preambule do Unijnego Kodeksu Celnego zostały opisane zasady rządzące procedurą wydawania decyzji, odnoszące się do takich zasad ogólnych jak zasada legalizmu, zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu, zaufania do organów celnych. Naczelnik [...]ego Urzędu Celno-Skarbowego w G. prowadząc postępowanie wyjaśniające w niniejszej w sprawie, a następnie wydając zaskarżoną decyzję, w pełni zastosował się do tych zasad. Organ ten, kierując się treścią art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zgromadził materiał dowodowy wystarczający do podjęcia końcowego rozstrzygnięcia realizując tym samym zasadę kompletności materiału dowodowego, określoną w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji zaś szczegółowo przedstawił przesłanki, którymi kierował się dokonując rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. W sprawie znalazła ponadto pełne odzwierciedlenie zasada swobodnej oceny dowodów określona w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, a organ pierwszej instancji przy ocenie znaczenia i wartości zebranego materiału dowodowego kierował się prawidłami logiki i prawidłowo ustalił stan faktyczny w sprawie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w celu klasyfikacji przedmiotowego towaru poddał ocenie materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie w tym dokumenty wskazujące na skład towaru i jego proces produkcji, w celu ustalenia rodzaju towaru i jego właściwości a następnie mając na uwadze Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej dokonał klasyfikacji towaru zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na zasadzie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.