Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 713/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie NSA Przemysław Dumana, Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi R. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami), stwierdził, że odwołanie R. O. od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], nr [...], którą organ ten określił podatnikowi odsetki za zwłokę od zaniżonych i nieuiszczonych w terminie płatności zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 rok, zostało wniesione z uchybieniem czternastodniowego terminu.

W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że decyzjami z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił zobowiązanie R. O. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł oraz odsetki od nieziszczonych zaliczek na ten podatek w kwocie [...] zł.

Organ odwoławczy przedstawił następnie regulacje prawne odnoszące się do sposobu doręczania korespondencji stronom, wskazując w tych ramach, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 145 Ordynacji podatkowej organ ma obowiązek doręczenia pism stronie. Odstępstwa od tej zasady przewidziane są w art. 145 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, który ustanawia obowiązek doręczenia pisma pełnomocnikowi jeżeli strona takiego ustanowiła.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił dalej, że organ podatkowy, w myśl przepisu art. 144 ustawy Ordynacja podatkowa, doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Osobom fizycznym pisma doręcza się w ich mieszkaniu lub miejscu pracy, o czym stanowi przepis art. 148 § 1 cytowanej ustawy. Zgodnie z art. 149 Ordynacji podatkowej w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi, a zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkanie adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Kontynuując ten wątek organ II instancji wskazał, iż w razie niemożliwości doręczenia pisma w wyżej wykazany sposób, gdy jednocześnie organ podatkowy doręcza pismo za pokwitowaniem przez pocztę, zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 oraz § 1a Ordynacji podatkowej poczta przechowuje pismo przez okres czternastu dni w swojej placówce pocztowej, zawiadamiając dwukrotnie adresata o pozostawieniu pisma w wyżej wskazanym miejscu. Stosownie do art. 150 § 2 cytowanej ustawy zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Następnie organ podkreślił, iż stosownie do przepisu art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie i zgodnie z art. 12 § 1 tej ustawy, jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, to przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu.

Nawiązując do materiału zgromadzonego w tej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż z treści pełnomocnictwa, znajdującego się od 27 kwietnia 2004 r. w dyspozycji organu podatkowego pierwszej instancji (co wynika z informacji zawartych w piśmie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 05.04.2007r. nr PDPD/4117-2/07), udzielonego w formie aktu notarialnego z dnia 12 stycznia 2004 r. i wpisanego do Repertorium "A" pod numerem [...] w Kancelarii Notarialnej K. K. we W. wynika, że R. O. udzielił pełnomocnictwa ważnego do dnia 24 sierpnia 2011 r. swojej córce – A. O..

Organ podniósł, iż omawiane pełnomocnictwo wskazuje na określoną kategorię czynności prawnych, do których został umocowany pełnomocnik, obejmując swoim zakresem również reprezentowanie podatnika "... przed wszelkimi urzędami i organami administracji państwowej i samorządowej, w tym przed wszelkimi Sądami oraz Urzędami Skarbowymi we wszystkich sprawach podatkowych ..." oraz

"... ustanawia A. B. O. swoim pełnomocnikiem do doręczeń".

Nawiązując do powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej wyraził pogląd, że interpretacja oświadczenia woli R. O., spisanego w formie aktu notarialnego w dniu 12 stycznia 2004 r. prowadzi do jednoznacznego wniosku o umocowaniu A. O. do występowania w jego imieniu przed urzędami skarbowymi we wszystkich sprawach podatkowych oraz ustanowieniu jej pełnomocnikiem do doręczeń.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zaistniały w sprawie stan faktyczny zobowiązywał organ podatkowy pierwszej instancji do doręczenia wszelkiej korespondencji kierowanej do R. O. do rąk ustanowionego pełnomocnika, tj. A. O..

Podkreślono dalej, że od daty doręczenia organowi podatkowemu pierwszej instancji wypisu aktu notarialnego powołanego wyżeł pełnomocnictwa z dnia 12 stycznia 2004 r., strona nie informowała jednak o jego wygaśnięciu, aż do dnia 28 marca 2007 r., kiedy do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęło odwołanie wniesione od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 16 listopada 2006 r., do którego dołączono kopię aktu notarialnego z dnia 09.08.2006 r., wpisanego do Repertorium "A" pod numerem [...] Kancelarii Notarialnej we W. notariusza K. K., stanowiące oświadczenie A. O. o rezygnacji z udzielonych jej przez R. O. pełnomocnictw w zakresie prowadzenia spraw podatkowych oraz reprezentowania przed organami podatkowymi.

W tej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że skutki wygaśnięcia pełnomocnictwa udzielonego A. O. są wiążące dla organu podatkowego dopiero od dnia 28 marca 2007 r., tj. powzięcia informacji w powyższym zakresie. Wobec tego skierowanie decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], znak [...] na adres pełnomocnika Podatnika – A. O. było w pełni uzasadnione. Z powodu nieobecności adresata w mieszkaniu oraz braku możliwości doręczenia osobom (o których mowa w przepisie art. 149 Ordynacji podatkowej) przesyłkę zawierającą decyzję awizowano w dniu 20 listopada 2006 r., następnie w dniu 28 listopada 2006 roku. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym zostało umieszczone w skrzynce pocztowej adresata. Z uwagi na niepodjęcie w terminie, przesyłkę poleconą zwrócono nadawcy i włączono do akt sprawy.

W ocenie organu, doręczenie więc nastąpiło w dniu 4 grudnia 2006 roku i w konsekwencji bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczął się w dniu 5 grudnia 2006 r. i zakończył w dniu 18 grudnia 2006 r. (poniedziałek).

Postanowienie to R. O. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jego uchylenie, wobec naruszenia przepisów:

- art. 123 Ordynacji podatkowej, z uwagi na jego nieprawidłową wykładnię i nie doręczenie stronie pism w sprawie przez organ podatkowy pierwszej instancji i zaakceptowanie takiego postępowania przez organ odwoławczy,

- art. 124 tej ustawy, ze względu na nie wyjaśnienie stronie przesłanek jakimi kierowano się wydając postanowienie,

- art. 137 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że strona działa przez pełnomocnika,

- art. 145 cyt. ustawy, z uwagi na uznanie za prawidłowe doręczanie pism przez organ podatkowy pierwszej instancji do rąk osoby nie będącej stroną,

- art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, poprzez nie odniesienie się do zarzutów podatnika sformułowanych w odwołaniu.

W uzasadnieniu powyższego skarżący stwierdził, że poczynione przez organ odwoławczy ustalenia, co do ustanowienia w niniejszym postępowaniu pełnomocnika i braku skuteczności wniesionego odwołania – są nieprawidłowe.

Skarżący utrzymywał, że organ podatkowy bez wiedzy zarówno strony, jak i pełnomocnika, załączył do akt sprawy kserokopię pełnomocnictwa złożoną w toku innych czynności, czym naruszył przepis art. 137 Ordynacji podatkowej. W przekonaniu strony, aby można określić daną osobę "stroną postępowania" musi dojść do wszczęcia postępowania w sprawie, zatem "...nie sposób mówić o ustanowieniu pełnomocnika przed wszczęciem postępowania w sprawie...", a w razie wcześniejszego ustanowienia pełnomocnika niezbędne jest jego umocowanie w danym postępowaniu, by mógł być traktowany jako podmiot właściwy do doręczeń.

Odwołując się do treści art. 137 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej, za niedopuszczalną uznał podatnik "... praktykę przechowywania w urzędzie jednego tylko oryginału pełnomocnictwa i swobodne dołączanie do akt różnych postępowań jego kopii bez woli i wiedzy strony i rzekomego pełnomocnika". Według skarżącego brak w przepisach Ordynacji podatkowej uzasadnia dla prezentowanej przez organ podatkowy tezy, iż fakt "posiadania pełnomocnictwa w dyspozycji organu" zwalnia z obowiązku umocowywania pełnomocnika do występowania w imieniu mocodawcy w poszczególnych postępowaniach podatkowych.

Wskazał, iż odstępstwa od reguły wynikającej z przepisu art. 137 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej uwzględniono jedynie w przepisie art. 137a § 3 tej ustawy, który nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku.

Skarżący przekonywał, iż powzięta przez organy podatkowe informacja, uzyskana od Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., że nie złożył on do akt rejestrowych żadnego pełnomocnictwa, winna budzić wątpliwości co do "... dalszego istnienia wcześniej udzielonych pełnomocnictw...". Wyraził też zapatrywanie, że fakt kierowania pism wyłącznie do rzekomego pełnomocnika stanowi o naruszeniu zasady zaufania wynikającej z przepisu art. 121 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy, w ocenie strony, uznając, iż dana osoba jest pełnomocnikiem mógł wezwać ją do przedłożenia tego pełnomocnictwa.

Skarżący podkreślił, iż odwołanie pełnomocnictwa nastąpiło w dniu 20 sierpnia 2006 r., co potwierdzają dołączone do odwołania: oświadczenie podatnika z dnia 20 sierpnia 2006 r., rezygnacja z pełnomocnictwa spisana przez notariusza w dniu 9 sierpnia 2006 r.

W dalszej części uzasadnienia skargi podatnik zwrócił uwagę, iż od drugiej połowy lipca 2006 r. organem podatkowym właściwym dla prowadzenia sprawy jego dotyczących był Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. i to ten organ podatkowy poinformowany został w dniu 21 sierpnia 2006 r. o odwołaniu wcześniejszego pełnomocnictwa.

Do skargi dołączono kopie:

- pisma Podatnika z dnia 21 sierpnia 2006 r. skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W.,

- oświadczenia strony z dnia 20 sierpnia 2006 r.,

- wypisu aktu notarialnego z dnia 9 sierpnia 2006 r. Repertorium "A" nr [...] (wszystkie z prezentatą wpływu Urzędu Skarbowego w W. z dnia 21 sierpnia 2006 r.)

W tej sytuacji, zdaniem strony, było jest podstaw do kwestionowania skuteczności odwołania pełnomocnictwa przed datą wszczęcia postępowania w sprawie.

Skarżący zaakcentował, iż A. O. nie była uprawniona do odbioru kierowanej do niego korespondencji, co oznaczało, że nie doszło do wszczęcia postępowania w sprawie gdyż, stronie nie doręczono, ani postanowienia o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z aktami sprawy, ani też decyzji kończącej to postępowanie. Tym samym Organ odwoławczy bezpodstawnie przyjął, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, a wydając zaskarżone postanowienie naruszył przepisu art. 123, art. 137 i art. 145 Ordynacji podatkowej, gdyż uznał czynności organu podatkowego pierwszej instancji za prawidłowe.

Wskazał też, że organ podatkowy drugiej instancji nie ustosunkował się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, czym naruszył przepisy art. 124 i art. 240 § 1 pkt 6 cyt. ustawy, uniemożliwiając pełne odniesienie się do zaskarżonego postanowienia.

R. O. podniósł także zarzut naruszenia przepisu art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie zaskarżonego postanowienia na dokumencie, który nie był doręczony podatnikowi i o którego istnieniu dowiedział się dopiero z lektury postanowienia.

Powyższe pozbawiło podatnika czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu i możliwości ustosunkowania się do istotnych w sprawie dowodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

W złożonych w trakcie postępowania sądowego pismach procesowych strony powtórzyły swoje wcześniejsze argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż – wbrew jej wywodom – zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów prawa.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie.

Dokonując oceny z prawem zaskarżonego postanowienia wskazać należy, że wydano je z uwagi na to, iż organ odwoławczy uznał, że odwołanie wniesione zostało z uchybieniem przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej terminu do jego wniesienia.

Podstawą do takiego wnioskowania było przyjęcie, że wydana w postępowaniu podatkowym decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], doręczona została skutecznie skarżącemu w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 4 grudnia 2006 roku. Odwołanie zaś od tej decyzji zostało wniesione – za pośrednictwem poczty – przez podatnika w dniu 26 marca 2007 roku, a więc po upływie 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Mając to na uwadze na wstępie przytoczyć należy przepis art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od 2005 roku), który stanowi, że w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczenia pisma przez pocztę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a). Natomiast zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej).

W związku z przedstawionym uregulowaniem podnieść należy, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada oficjalności doręczeń, co wyraża się w tym, że strony nie muszą składać jakichkolwiek wniosków lub żądań, co do doręczania im pism, ponieważ organy podatkowe z urzędu dokonują doręczeń, a stanowi to ich ustawowy obowiązek wynikający z art. 144 Ordynacji podatkowej. Ponadto w postępowaniu tym prawne skutki związane są z doręczeniem pisma, gdyż w ocenie prawidłowości doręczenia bierze się pod uwagę tylko fakt dotarcia pisma do adresata, czego potwierdzeniem jest pokwitowanie doręczenia pisma. Zatem każde doręczenie pisma niezgodne z przepisami może być w konkretnych okolicznościach sprawy uznane za pozbawione znaczenia prawnego (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 października 1994 roku, sygn. akt III ARN 54/94 – OSN 1994, nr 12, poz. 187).

Aby rozstrzygnąć spór prowadzony przez strony w niniejszej sprawie, udzielić należy odpowiedzi na pytanie, czy organ podatkowy pierwszej instancji był uprawniony do skierowania decyzji na adres jego córki – A. O. zgodnie z treścią art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Zwrócić należy w tym miejscu uwagę, iż R. O. zawsze zamieszkiwał pod wspólnym adresem z córką A., najpierw w K. przy ul. [...], a od 17 lipca 2006 w gminie W. na Osiedlu [...].

W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwala przyjąć, iż A. O. w chwili dokonania spornego doręczenia – była umocowana do odbioru korespondencji kierowanej do skarżącego. Wynika to bowiem z treści pełnomocnictwa znajdującego się w aktach sprawy udzielonego jej w formie aktu notarialnego z dnia 12 stycznia 2004 r. i ważnego do dnia 24 sierpnia 2011 r. W pełnomocnictwie tym zawarto oświadczenie, że R. O. upoważnił swoją córkę do reprezentowania go przed wszelkim "urzędami skarbowymi we wszystkich sprawach podatkowych" oraz ustanowił ją "swoim pełnomocnikiem do doręczeń".

W pełnomocnictwie tym nie wskazano, aby dotyczyło ono konkretnej sprawy jak też brak jest dowodów wskazujących, aby w dacie jego złożenia w organie (27.04.2004 r.) toczyło się jakiekolwiek postępowanie podatkowe (czy wyjaśniające lub kontrolne).

Z art. 137 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub złożone ustnie do protokołu (§ 2) oraz, że pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa (§ 3).

Powyższy przepis nie wprowadza zatem wymogu sporządzenia pisemnego pełnomocnictwa w formie aktu notarialnego, a kserokopia (z naniesionymi pieczęciami "kopia" i "wypis") takiego właśnie pełnomocnictwa w tej szczególnej formie została złożona przez stronę organowi podatkowemu - Urzędowi Skarbowemu w K.. Forma aktu notarialnego nadaje każdemu oświadczeniu strony walor pełnej wiarygodności i bez znaczenia pozostają tu zarzuty strony, że znajdujące się w aktach pełnomocnictwo nie jest oryginałem (co jest bezsporne), albowiem oryginał każdego aktu notarialnego nie pozostaje w dyspozycji stron, lecz przechowywany jest w kancelarii notarialnej. Trudno więc zarzucić organowi podatkowemu, iż powinien powziąć wątpliwości co do faktu udzielenia pełnomocnictwa przez podatnika jego córce. Nie wskazuje na to logika, ani doświadczenie w prowadzeniu tego rodzaju spraw, zważywszy na określenie przez stronę kilkunastoletniego okresu ważności tego pełnomocnictwa (do 2011 r.).

Zatem, organ podatkowy obowiązany był do honorowania pełnomocnictwa od chwili posiadania wiedzy o jego istnieniu. W kwestii cofnięcia pełnomocnictwa należy podzielić pogląd organów podatkowych (odwołujących się do treści art. 105 k.c. i 94 § 1 k.p.c.), iż wypowiedzenie pełnomocnictwa przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do organu z chwilą zawiadomienia go o tym.

Tymczasem, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wiedzę o cofnięciu pełnomocnictwa powziął po zakończeniu postępowania podatkowego i po doręczeniu decyzji kończącej to postępowanie tj. w dniu 28 marca 2007. Oznacza to, że dopiero z chwilą zawiadomienia organu podatkowego o cofnięciu pełnomocnictwa, strona skutecznie może odwoływać się do swoich oraz córki oświadczeń o wygaśnięciu pełnomocnictwa. W sposób uzasadniony i logiczny twierdzą organy podatkowe, że zawiadomienie o odwołaniu pełnomocnictwa winno być złożone w miejscu to uprzednio pełnomocnictwo to zostało przedstawione.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia właściwości miejscowej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wyjaśnić należy, iż zmiana miejsca zamieszkania podatnika od dnia 17 lipca 2006 r. (z K. do W.) – pozostaje bez wpływu na postępowanie prowadzone przez ten organ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000. Zgodnie bowiem z treścią art. 18 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli w trakcie roku podatkowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem właściwym miejscowo pozostaje ten organ, który był właściwy w pierwszym dniu roku podatkowego lub okresu rozliczeniowego. Ponadto, z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. 165, poz. 1371) wynika, że po zmianie miejsca zamieszkania w trakcie roku podatkowego, wyznaczenie nowego naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawie podatku dochodowego należnego za dany rok może nastąpić najwcześniej w ostatnim dniu tego roku (chyba, że w tych sprawach zostało wszczęte postępowanie podatkowe).

Powyższe regulacje wskazują jednoznacznie, iż Drugi Urząd Skarbowy w K. był organem właściwym miejscowo do wszczęcia (w dniu 16 sierpnia 2006 r.), prowadzenia i wydania decyzji wymiarowej za rok 2000 r. skoro zmiana miejsca zamieszkania strony nastąpiła w trakcie roku 2006 (a nie o 1 stycznia

2006 r.).

Wracając na grunt przytoczonego art. 150 Ordynacji podatkowej podkreślenia wymaga fakt, że przepis ten zapobiega tamowaniu biegu postępowania podatkowego przez uznanie czynności podjętych na jego podstawie za równoważne w skutkach doręczeniu pisma. Stosowanie do tego uregulowania adresat ma możliwość odebrania pisma w określonym czasie, a jeżeli tego nie uczyni, przyjmuje się fikcję doręczenia, która pozwala na prowadzenie czynności postępowania. W niniejszej sprawie za uprawnione należy uznać podejrzenie, że skarżący udzielając córce (mieszkającej pod tym samym adresem) pełnomocnictwa, nie podejmując jednakże kierowanej na wspólny adres korespondencji, a następnie cofając udzielone pełnomocnictwo – działał z zamiarem utrudniania postępowania (w aktach administracyjnych sprawy znajdując się notatki urzędowe dotyczące bezskutecznych prób skontaktowania się z A. O. lub R. O. – k. 17d).

Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], doręczona została skutecznie pełnomocnikowi skarżącego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 4 grudnia 2006 roku. Odwołanie zaś od tej decyzji zostało wniesione – za pośrednictwem poczty – przez podatnika w dniu 26 marca 2007 roku, a więc po upływie 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Zgodnie z brzmieniem art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, termin do wniesienia odwołania od decyzji upływał w dniu 18 grudnia 200 roku. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności nie może być wątpliwości, że wspomniane odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Podkreślenia również wymaga, że strona, która uchybi terminowi do wniesienia środka odwoławczego może, gdy uważa, że nastąpiło to bez jej winy, wnosić o jego przywrócenie. Skarżący jednak z możliwości takiej nie skorzystał i nie wniósł prośby o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W związku z powyższym organ odwoławczy, wobec braku wniosku strony skarżącej o przywrócenie uchybionego terminu, zobowiązany był w ramach wstępnej kontroli dopuszczalności odwołania stwierdzić, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, uchybienie terminu do jego wniesienia.

W myśl bowiem art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wniesienie przez stronę wniosku o przywrócenie terminu jest jedną z koniecznych przesłanek przywrócenia terminu. Bez takiego wniosku organ nie ma podstawy prawnej do działania w tym zakresie. W art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej ustanowione zostały jeszcze inne przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie, żeby wniosek mógł zostać uwzględniony. Jedną z przesłanek jest dochowanie przez stronę siedmiodniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, który zaczyna biec dopiero od dnia ustania przeszkody. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Ponadto w myśl art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej na stronie spoczywa obowiązek uprawdopodobnienia braku swojej winy, który jest kolejną przesłanką przywrócenia terminu. Powinna ona uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Kryterium braku winy jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności. Przywrócenie nie jest zatem dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 stycznia 1972 roku, sygn. akt II CRN 448/71, OSPiKA 1972, nr 7- 8, poz. 144).

W świetle dotychczasowych ustaleń niepodobna więc uznać, iż zaskarżone postanowienie narusza prawo. Organ odwoławczy prawidłowo zastosował bowiem obowiązujące w tym zakresie przepisy art. 123 i art. 124 Ordynacji podatkowej oraz art. 137 i 145 tej ustawy. Ponadto wydane postanowienie zawiera wyczerpujące uzasadnienie zarówno stanu faktycznego jak i prawnego zgodnie z wymogami art. 210 Ordynacji podatkowej, toteż Sąd nie dostrzega jakichkolwiek braków w jego treści. Argumenty skarżącego o pozbawieniu go prawa do czynnego uczestnictwa w postępowaniu podatkowym stoją w sprzeczności postępowaniem strony i wskazują raczej na celowe unikanie tych kontaktów. Podkreślić należy, iż zgodnie z treścią art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania strona ora jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ o zmianie swojego adresu (w razie zaniedbania tego obowiązku, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy). Tymczasem, ze zgromadzonych akt podatkowych wynika, że skarżącemu czy jego pełnomocnikowi żadną miarą nie sposób było bezpośrednio doręczyć jakiejkolwiek korespondencji.

Mając powyższe na względzie Sąd oddalił skargę, jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270).