Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2943/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.17 ust. 1 pkt 44
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Jacek Niedzielski, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 482/15 w sprawie ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej "V." w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2014 r. nr ITPB3/423-497/14/KK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 10 czerwca 2015 r. w sprawie sygn. akt I SA/Gd 482/15 ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej [...] (dalej: "Wspólnota") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 18 grudnia 2014 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację.

Stan sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji przedstawia się następująco.

Wspólnota złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 645 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.). Podała, że zarządza nieruchomością wspólną, która jest zabudowana czterema budynkami mieszkalnymi. We wszystkich budynkach znajdują się lokale mieszkalne oraz w jednym z budynków poza lokalami mieszkalnymi znajduje się lokal – kotłownia, która dostarcza energię cieplną dla Wspólnoty oraz sąsiedniej wspólnoty mieszkaniowej. Właścicielem kotłowni jest deweloper, jest on jednocześnie członkiem Wspólnoty. Wszyscy członkowie Wspólnoty (w tym właściciel kotłowni) partycypują w kosztach utrzymania części wspólnych budynków mieszkalnych wnosząc zaliczki. Na koniec roku nadwyżka zaliczek nad rzeczywiście poniesionymi kosztami jest przeznaczana na pokrycie kosztów eksploatacyjnych budynków mieszkalnych roku następnego. Wspólnota nie prowadzi innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Wnioskodawca zadał następujące pytanie: "Czy nadwyżka przychodów z tytułu zaliczek na utrzymanie nieruchomości wspólnej pochodzących od właściciela kotłowni nad kosztami utrzymania nieruchomości wspólnej przypadającymi według udziału tego właściciela jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.?"

Zdaniem Wspólnoty dochód stanowiący nadwyżkę zaliczek na utrzymanie nieruchomości wspólnej pochodzących od właściciela kotłowni nad kosztami utrzymania nieruchomości wspólnej przypadającymi według udziału tego właściciela jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Interpretacją indywidualną z dnia 18 grudnia 2014 r. Minister Finansów uznał stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał na treść art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. i wskazał, że przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w ww. przepisie należy rozumieć:

1.znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np. dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,

2.pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolno stojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

3.urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki, inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Związane z wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu u.p.d.o.p. Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolny będzie od podatku, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody podmiotów, o których mowa w tym przepisie otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów. W związku z powyższym opodatkowaniu podlegać będzie ewentualny dochód uzyskany z tytułu zaliczek płaconych od lokalu będącego własnością dewelopera – bez względu na cel, na jaki zostanie przeznaczony. Pomieszczenie w postaci kotłowni nie przynależy do żadnych mieszkań wykorzystywanych przez członków Wspólnoty na cele mieszkalne, a zatem nie wchodzi w zakres pojęcia zasobów mieszkaniowych.

Po bezskutecznym wezwaniu organu usunięcia naruszenia prawa, Wspólnota złożyła skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, zarzucając naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.),polegające na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku powyższym wyrokiem na podstawie 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną interpretację.

Sąd podkreślił, że spór sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy dochód, z tytułu wnoszonych przez właściciela kotłowni opłat na utrzymanie nieruchomości wspólnej, przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, korzysta ze zwolnienia na podstawie wskazanego art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Wyjaśnił, że wskazane w tym przepisie zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zwolnione są dochody osiągnięte przez wskazane przez ustawodawcę podmioty i jednocześnie dochody te muszą pochodzić z określonego rodzaju działalności tego podmiotu (z gospodarki zasobami mieszkaniowymi) oraz być przeznaczone na wskazany przez ustawodawcę cel (na utrzymanie tych zasobów). Warunki te muszą być spełnione łącznie.

Wspólnota należy do grupy podmiotów, których dochód może być zwolniony, wspólnoty mieszkaniowe są bowiem wprost wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Ustawodawca nie zdefiniował jednakże pojęcia zasobów mieszkaniowych. Sąd podzielił wyrażane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądy, że przez zasoby mieszkaniowe należy rozumieć te części nieruchomości, które stanowią lokale mieszkalne oraz inne pomieszczenia i urządzenia, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań w budynku mieszkalnym. Takie rozumienie tego pojęcia odpowiada potocznemu znaczeniu tego terminu. Dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi to dochody związane z zarządzaniem lokalami mieszkaniowymi i tymi częściami i urządzeniami budynku, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z tych części budynku, jakie służą prawidłowemu korzystaniu z lokali mieszkalnych. Pojęcie zasobów mieszkaniowych identycznie definiuje także Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji.

Koszty zarządu nieruchomością wspólną ponosi każdy z właścicieli lokali, przy czym obowiązek ten związany jest z własnością lokalu i istnieniem części wspólnych nieruchomości (art. 13 ust. 1 i art. 14 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali- j.t. Dz.U. z 2000r., Nr 80, poz. 93 ze zm.). Bez tych części wspólnych korzystanie z budynku i położonych w nim lokali w sposób zgodny z ich przeznaczeniem nie byłoby możliwe. Obowiązek ponoszenia kosztów z tytułu utrzymania nieruchomości wspólnej związany jest zatem z określonym lokalem, korzystanie z którego wymaga także korzystania z części wspólnych.

Skoro przez zasoby mieszkaniowe należy rozumieć wyposażenie techniczne budynku, jak kotłownie i hydrofornie wbudowane, a także kotłownie i hydrofornie wolno stające, to Sąd nie zgodził się z Ministrem Finansów, że w stanie faktycznym przedstawionym w złożonym wniosku, kotłownia znajdująca się budynku mieszkalnym, doprowadzająca energię cieplną do lokali mieszkalnych, stanowiąca własność członka Wspólnoty, tylko dlatego, że ten członek wspólnoty nie zaspokaja swoich potrzeb mieszkaniowych w posiadanym lokalu nie jest objęta pojęciem zasobu mieszkaniowego Wspólnoty. Tym samym dochód uzyskany przez wspólnotę z tytułu opłat ponoszonych przez właściciela kotłowni, jako dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenia art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną i rozszerzenie zakresu zwolnienia podatkowego poprzez przyjęcie, że dochód uzyskany przez Wspólnotę z tytułu opłat ponoszonych przez właściciela kotłowni jako dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów korzystać będą ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, podczas gdy brak jest podstaw aby zwolnieniem tym obejmować dochody, jakie przynosi gospodarowanie częściami budynków mieszkalnych, pochodzące z opłat uiszczanych przez podmioty, które jako właściciele lokali mieszkalnych – korzystając z tych lokali i części wspólnych budynku – nie zaspokajają swoich potrzeb mieszkaniowych.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy ewentualnie o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Przedmiotem sporu prawnego w sprawie była wykładnia oraz ocena możliwości zastosowania - do przedstawionego przez zainteresowanego podatnika stanu faktycznego - regulacji prawnej wynikającej z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Zgodnie z wymienionym przepisem - wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną podatkowego organu interpretacyjnego, wskazanym zwolnieniem podatkowym nie są objęte dochody z tytułu opłat ponoszonych przez właściciela kotłowni, ponieważ nie może ono dotyczyć lokali użytkowych. Nadmienić należy, że w stanie faktycznym rozpoznanej sprawy kotłownia dostarcza energii cieplnej i ciepłej wody do lokali mieszkalnych zainteresowanej Wspólnoty oraz drugiej wspólnoty. Uzasadnienia swojego stanowiska skarżący organ administracji dopatruje się w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 II 2011 r., (sygn. akt) II FSK 1651/09.

Stanowisko wnoszącego skargę kasacyjną jest nietrafne.

Przedmiotem sprawy II FSK 1651/09 był odmienny, od obecnie ocenianego, stan faktyczny; dotyczyła ona innych lokali użytkowych, wśród których nie było kotłowni dostarczających energii cieplnej i ciepłej wody do lokali mieszkalnych wspólnoty mieszkaniowej. W sprawie II FSK 1651/09, powołując się przy tym na wyrok wydany w sprawie II FSK 26/09, Naczelny Sąd Administracyjny ocenił, że za zasób mieszkaniowy należy uznać zespół lokali mieszkalnych oraz innych pomieszczeń i urządzeń, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań w budynku mieszkalnym. Kotłownia, która dostarcza energię cieplną i ciepłą wodę do lokali mieszkalnych wspólnoty mieszkaniowej, stanowi niewątpliwie zasób mieszkaniowe tej wspólnoty, bez jej wzmiankowanego funkcjonowania nie można by było normalnie korzystać z lokali mieszkalnych. Okoliczność, że kotłownia świadczy usługi również na rzecz drugiej jeszcze wspólnoty mieszkaniowej oceny tej w żaden sposób nie zmienia i nie ma znaczenia dla przytoczonej treści art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Prawidłowe odczytanie i zrozumienie sprawy II FSK 1651/09 oraz sprawy II FSK 26/09 potwierdza natomiast trafność rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

Z tych powodów, nie doszukując się analizowanym postępowaniu sądowym oraz w zaskarżonym wyroku naruszeń prawa, który mogły mieć istotny – negatywny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaną skargę kasacyjną oddalił.