Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 874/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1 i 4
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 24,  art. 25
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 14b par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 146 par. 1, art. 190, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2012r. sprawy ze skargi "K" S.A. w P na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] "K." S. A. w P. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia [...] o informacje dotyczące przedstawionego zdarzenia.

W złożonym wniosku spółka przedstawiła zdarzenie przyszłe wskazując, iż w ramach zawartych przez nią umów z kontrahentami, będzie ona udzielać oraz otrzymywać premie pieniężne z tytułu uzyskania określonej wysokości obrotu oraz za terminową płatność. Premie udzielane będą w związku z dokonywanymi u niej lub u jej kontrahenta zakupami towarów. Wypłaconych premii nie będzie można powiązać z konkretnymi dostawami odnoszącymi się do określonych towarów i usług. Okres za jaki będą przyznawane premie nie jest sprecyzowany, może to być zarówno miesiąc, kwartał, rok, jak i inny czasokres. Uzyskanie premii pieniężnych nie będzie uzależnione od spełnienia innych warunków, jak odpowiednie eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów czy reklama towarów.

W piśmie z dnia [...] wnioskodawczyni wskazała, że wypłacone premie będą miały charakter wyłącznie pieniężny, a wysokość premii zależna będzie od wykonania postawionego celu lub wykonania akcji promocyjnej. Nie będzie natomiast ustalonych sztywnych reguł kształtowania wysokości premii (stała kwota, odsetek). Wysokość premii wynikać będzie z umów lub porozumień z dostawcami. Natomiast poziom zakupów oznaczonych towarów będących w asortymencie kontrahenta w określonym czasie, który warunkuje otrzymanie premii, wyznaczony będzie przez dystrybutora lub przez producenta i odnosić się będzie do wartości nabytych towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy premie pieniężne z tytułu uzyskania określonego pułapu obrotów oraz za terminową płatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem wnioskodawczyni udzielenie premii z tytułu terminowej płatności nie umniejsza obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania VAT, o ile nie wiąże się z konkretnym towarem czy konkretną dostawą. Spółka wskazała, że w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, interpretacji podatkowych, a także w świetle wykładni systemowej, w tym porównania uregulowania art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – powoływana dalej jako: ustawa o VAT) i art. 24 - 25 Dyrektywy Rady (2006/112/WE) z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. U.E. z 2006 r. L 347/1, ze zm. – powoływana dalej jako: Dyrektywa) można uznać, że opodatkowanie premii pieniężnej byłoby opodatkowaniem drugi raz tej samej czynności - to jest dostawy towarów. Pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), a drugi jako zakupu tego samego towaru, ale już jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usługi) w ramach tej samej transakcji. W ocenie spółki stanowiące przedmiot opodatkowania czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w odrębny przedmiot opodatkowania w postaci usługi, a w konsekwencji określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Wnioskodawczyni podkreśliła, że niezrealizowanie określonego pułapu obrotów nie jest zagrożone żadną sankcją. W przypadku premii jedynymi "świadczeniami", które mogą stanowić przedmiot opodatkowania, są dostawy towarów, od ilości których uzależnione jest udzielenie premii. Premia jest w tym przypadku nagrodą, sposobem rozliczenia między kontrahentami z tytułu dokonania świadczenia głównego. Jej opodatkowanie oznaczałoby opodatkowanie tego sposobu rozliczenia i byłoby ponownym opodatkowaniem świadczenia usługi czy dostawy towarów. W tej sytuacji zdaniem strony opodatkowanie premii pieniężnej stanowiłoby naruszenie podstawowej zasady neutralności podatku VAT, ponieważ oznaczałoby, że to przedsiębiorca poniesie koszt tego podatku i nie będzie mógł go "przenieść" na konsumenta.

Jednocześnie we wniosku o interpretację wnioskodawca zawarł swoje stanowisko w kwestii traktowania premii jako rabatu pieniężnego. Stwierdził, że udzielanie premii z tytułu płatności w terminie określonym przez strony umowy nie można uznać za skonto, ponieważ podstawę wypłaty premii stanowi nie przedterminowe, a terminowe uregulowanie należności. Wnioskodawca wskazał, że w interpretacjach i orzecznictwie pojęcie rabatu powiązane zostało z konkretną dostawą. To znaczy, że rabat musi wiązać się z określonymi towarami. Jeżeli nie ma powiązania konkretnej dostawy z rabatem, nie można mówić, że go udzielono.

W dniu [...] organ podatkowy wydał w przedmiotowej sprawie indywidualną interpretację prawa podatkowego, w której uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W wyniku analizy przepisów prawa podatkowego, w szczególności: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT, organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie, premie nie stanowią zapłaty za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz że wypłata i otrzymywanie przez spółkę premii pieniężnych z tytułu realizowania określonego poziomu obrotów oraz terminowości regulowania zobowiązań, stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT - zmniejszający podstawę opodatkowania u wnioskodawczyni (jako wypłacającego premię kontrahentowi), jak i u jej kontrahenta (jako udzielającego jej premii).

Według organu podatkowego każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu, tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Natomiast, żeby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a odbiorcą. W zamian za wykonanie usługi powinno też zostać wypłacone wynagrodzenie.

Organ podatkowy zwrócił uwagę, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których otrzymują tzw. premie pieniężne od dostawców. Skutki podatkowe dotyczące otrzymania premii pieniężnych uzależnione są więc od wielu czynników, m. in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały otrzymane, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp. W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z wielkością osiągniętego obrotu i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc), to zdaniem organu nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo.

Organ podatkowy stwierdził, że w analizowanej sprawie zarówno otrzymywanie przez wnioskodawczynię premii pieniężnych, jak i wypłacanie przez nią premii kontrahentom związane jest z osiągnięciem określonej wartości obrotu (poziomu zakupów) i od tej wartości premia jest uzależniona. Zarówno premie pieniężne wypłacane, jak i otrzymywane przez wnioskodawczynię można przyporządkować do konkretnych dostaw, bowiem obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalony jest na podstawie wartości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym. Według organu aby ustalić wysokość premii należnej wnioskodawczyni i premii pieniężnej, którą ona jest obowiązana wypłacić na podstawie zawartych z kontrahentami umów, zsumowane muszą być poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie rozliczeniowym objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Pismem z [...] wnioskodawczyni, zastępowana przez pełnomocnika wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w P. wyrażonym w interpretacji, zgodnie z którym, w przedmiotowej sprawie, premie nie stanowią zapłaty za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz że wypłata i otrzymywanie przez spółkę premii pieniężnych z tytułu realizowania określonego poziomu obrotów oraz terminowości regulowania zobowiązań, stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT - zmniejszający podstawę opodatkowania u wnioskodawczyni (jako wypłacającego premię kontrahentowi), jak i u jej kontrahenta (jako udzielającego premii). Zdaniem strony wskutek niemożności powiązania wypłaconych premii z dostawą nie może być ona uznana za rabat.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P. w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

Strona, zastępowana przez pełnomocnika, w skardze z dnia [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przypisanych. Skarżąca przedmiotowej interpretacji zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 8 ust. 1 w związku z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT poprzez przyjęcie w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, iż premie pieniężne wypłacane oraz otrzymywane przez skarżącą stanowią rabat, w sytuacji, gdy nie stanowią one rabatu i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

- art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005, Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej powoływana jako: O.p.), poprzez niedokonanie oceny prawnej stanowiska podatnika wyrażonego we wniosku, w konsekwencji naruszenia zasady zaufania wyrażonej w art. 121 O.p.

W uzasadnieniu skargi wyjaśniono, że premia to nagroda, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś, mające zachęcić osobę nagradzaną. Premie pieniężne mogą być udzielane zasadniczo z dwóch powodów: 1) uzyskanie określonego poziomu obrotu, 2) terminowa płatność. Natomiast, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi stanowić odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług. Opodatkowaniu podlega również eksport towarów, import towarów, a także wewnątrzwspólnotowe nabycia i dostawa towarów. Zdaniem skarżącej, udzielenie premii pieniężnej nie może być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usługi, ponieważ zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie jest dostawą towarów. W myśl art. 1 Dyrektywy podatek od towarów i usług jest z natury podatkiem obciążającym ostatecznego konsumenta. Konsument ten musi istnieć. Jedna ze stron musi być beneficjentem usługi. Na jego rzecz musi być ta usługa świadczona. Neutralność podatku VAT przejawia się w tym, że przedsiębiorca nie jest ostatecznym konsumentem. Neutralność oznacza nieopodatkowanie dwukrotne tej samej czynności - ciężar ekonomiczny powinien spoczywać tylko na ostatecznym konsumencie, nie powinien zaś obciążać przedsiębiorcy. W sytuacji, gdy ta sama czynność - dostawa towarów - stanowi jednoczenie wykonanie usługi, podatek VAT naliczany jest dwukrotnie od tej samej czynności. Bowiem raz jest naliczany od sprzedanego towaru, a drugi raz od sumy sprzedanych towarów. Podatnik nalicza podatek VAT i odprowadza na rachunek organu podatkowego. Jednak nie będzie mógł go odliczyć jeżeli nie "odsprzeda usługi" polegającej na tym, że kupił określoną ilość towarów. W sytuacji, gdy nastąpi podwójne opodatkowanie tej samej czynności neutralność ulega zachwianiu.

Strona skarżąca wskazała, że polska ustawa o VAT w art. 8 uznaje za usługę każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zdaniem skarżącej uregulowania Dyrektywy i polskiej ustawy o VAT są zbieżne. Podobnie definiują świadczenie usług. Ustawa o VAT reguluje opodatkowanie tym podatkiem dostawy towarów i świadczenia usług, jako odrębnie opodatkowanych czynności. Dostawa towarów w rozumieniu Dyrektywy oraz w rozumieniu polskiej ustawy o VAT nie może być jednocześnie świadczeniem usługi. Czyli aby stwierdzić, że premia jest zapłatą za usługę należy wykazać, że świadczona jest usługa w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Strona skarżąca podkreśliła, że przy kwalifikacji "premii od obrotu" jako zapłaty za usługę wykonaną przez nią lub na jej rzecz, konieczne byłoby wykazanie istnienia świadczenia (działania bądź zaniechania) odrębnego od samej sprzedaży towarów, które mogłoby stanowić usługę niezależnie opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Natomiast w przypadku premii od obrotu jedynymi świadczeniami, które mogą stanowić przedmiot opodatkowania, są dostawy towarów, od ilości których uzależnione jest udzielenie premii. Z uwagi na fakt, że jedna czynność, jaką jest nabycie towarów, nie może jednocześnie stanowić dostawy towarów i świadczenia usług, nie ma możliwości wskazania usługi podlegającej opodatkowaniu. Za świadczenie usługi nie można w ocenie spółki uznać zrealizowania na rzecz sprzedającego z góry określonego pułapu obrotu. Na określony pułap obrotów składa się bowiem odpowiednia liczba transakcji sprzedaży, tj. dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Natomiast czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie - przez ich zsumowanie - stanowić usługi.

Zdaniem skarżącej spółki organ niesłusznie uznał, iż w przedmiotowej sprawie wypłacane i otrzymywane przez skarżącą premie pieniężne z tytułu realizowania określonego poziomu obrotów oraz terminowości stanowią rabat. Według niej w przypadku premii udzielanych z tytułu przedterminowej płatności (płatność w terminie wcześniejszym niż ustalony przez strony umowy) mamy do czynienia z tzw. skontem. Udzielenie skonta zmniejsza podstawę opodatkowania VAT, gdyż zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT obrót stanowiący podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i powinno zostać co do zasady udokumentowane fakturą korygująca (możliwe jest również wystawienie faktury ze wskazaniem kwoty przed i po udzieleniu skonta). W przypadku premii udzielanych z tytułu płatności w terminie określonym przez strony umowy mamy do czynienia z odmienną kwalifikacją. Udzielenie premii z tytułu terminowej płatności nie można uznać za skonto, ponieważ podstawę wypłaty premii stanowi nie przedterminowe, a terminowe uregulowanie należności. W konsekwencji, wskutek niemożności powiązania premii z dostawą nie może ona być uznana za rabat. Ponadto udzielenie premii z tytułu terminowej płatności nie umniejsza obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania VAT, o ile nie wiąże się z konkretnym towarem, konkretną dostawą.

Skarżąca zaznaczyła, że zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w zakresie opodatkowania premii pieniężnych, tj. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jednak organ nie dokonał analizy tego przepisu i ograniczył się tylko do jego zacytowania i wskazania, iż pojęcie usługi na gruncie ustawy o VAT jest szersze niż przy klasyfikacji PKWiU. W związku z powyższym strona zarzuciła naruszenie art. 14b Ordynacji podatkowej i podkreśliła, że interpretacja indywidualna dotyczy przepisów prawa podatkowego, a nie samego stanu faktycznego i samo przytoczenie treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz wskazanie jego relacji do PKWiU nie stanowi prawidłowej jego interpretacji. W konsekwencji stwierdziła, że organ uchylił się od interpretacji wskazanego przez nią przepisu dokonując zamiast niego interpretacji art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Skarżąca zarzuciła również, że także w konkluzji interpretacji, nie było odpowiedzi na zadane przez nią pytanie, które brzmiało "czy premie pieniężne z tytułu uzyskania określonego pułapu obrotów oraz za terminową płatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług". W podsumowaniu rozważań organ odniósł się tylko do kwestii rabatu. W konsekwencji organ nie tylko nie odpowiedział na zadane we wniosku skarżącej pytanie, ale w zupełności pominął przepisy, o interpretację których skarżąca wnosiła.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał stanowisko zawarte w wydanej interpretacji.

Wyrokiem z dnia 2 września 2010 w sprawie I FSK 1673/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę. Wyrok ten następnie został uchylony, na skutek wniesienia skargi kasacyjnej, wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2011 w sprawie I FSK 1673/10.

W uzasadnieniu wyroku NSA za trafne uznano zarówno zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego.

Co do naruszenia prawa materialnego NSA stwierdził, iż problem w niniejszej sprawie dotyczył oceny, czy premie pieniężne udzielane na warunkach przedstawionych przez podatnika stanowią rabat skutkujący pomniejszeniem podstawy opodatkowania? W kwestii tej Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z Sądem I instancji, akceptującym pogląd organu podatkowego, że udzielane przez podatnika premie pieniężne należy utożsamiać z rabatem obniżającym podstawę opodatkowania. NSA wskazał, iż ze stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę wynikało, że: ,,w ramach zawartych przez nią umów z kontrahentami, będzie ona udzielać oraz otrzymywać premie pieniężne z tytułu uzyskania określonej wysokości obrotu oraz za terminową płatność. Premie udzielane będą w związku z dokonywanymi u niej lub u jej kontrahenta zakupami towarów. Wypłaconych premii nie będzie można powiązać z konkretnymi dostawami odnoszącymi się do określonych towarów i usług. Okres za jaki będą przyznawane premie nie jest sprecyzowany, może to być zarówno miesiąc, kwartał, rok, jak i inny czasokres. Uzyskanie premii pieniężnych nie będzie uzależnione od spełnienia innych warunków, jak odpowiednie eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów czy reklama towarów." Trafnie w skardze kasacyjnej stwierdzono, że inna jest istota premii pieniężnej, a inna udzielenia rabatu. Jak stwierdził NSA w wyrokach z 23 września 2008r., sygn. akt: I FSK 998/08 oraz z 26 lutego 2009r. sygn. akt: I FSK 1067/09, wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej dostawcę wielkości obrotów, nieodnosząca się do konkretnych transakcji, stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu. Premia tego rodzaju ma charakter motywacyjny, a jej wielkość może zostać określona różnymi metodami (np. procentowo od obrotu za dany okres rozliczeniowy, czy kwotowo). Rabat natomiast to obniżenie ceny transakcyjnej towaru lub usługi, mające formę bonifikaty, opustu, uznanej reklamacji lub skonta (por. art. 29 ust. 4 u.p.t.u.). To w gestii dostawcy pozostaje rodzaj motywacji współpracujących z nim odbiorców. Organy podatkowe nie mają uprawnienia do ingerowania w politykę gospodarczą prowadzoną przez podatnika, gdyż godziłoby to w swobodę prowadzenia działalności gospodarczej. W sytuacji zatem, gdy podatnik dla celów motywacyjnych przyjmuje instytucję udzielania odbiorcom premii pieniężnych za wysokość osiągniętych obrotów lub terminowość regulowania należności w określonym okresie rozliczeniowym, nie ma podstaw do traktowania tego sposobu postępowania podatnika - wbrew jego woli - jako instytucji rabatu, obniżającego jego obrót z konkretnych transakcji, czyli pierwotnie zastosowane przez niego ceny towarów lub usług. Udzielenie rabatu jest bowiem autonomiczną decyzją podatnika, która wiąże się z jego strategią cenową i nie może być ona narzucana podmiotowi gospodarczemu bez jego woli, tylko z tego względu, że efekt ekonomiczny udzielenia premii odbiorcy będzie odpowiadał przyznaniu rabatu w stosunku do wszystkich łączących ich transakcji w tym okresie. Należy uwzględniać, że rabat pomniejsza podstawę opodatkowania, czyli obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (por. art. 29 ust. 1 i 4 u.p.t.u.). Rabat zatem odnosi się do konkretnej transakcji (dostawy towaru lub świadczenia usługi) i tak też do 31 grudnia 2010r. zawsze był dokumentowany, tzn. poprzez fakturę korygującą. O tym, czy wynagrodzenie motywacyjne wobec kontrahenta z tytułu wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności przyjmie formę premii pieniężnej (procentowej lub kwotowej), czy rabatu obniżającego obrót w rozumieniu art. 29 ust. 4 u.p.t.u, decyduje wybrana przez przedsiębiorcę strategia gospodarcza, co sprzeciwia się możliwości decydowania przez organ podatkowy o zakwalifikowaniu udzielonej przez podatnika premii pieniężnej jako rabatu obniżającego jego obrót. Ingerowanie przez organy podatkowe w swobodę działalności gospodarczej podatnika jest uprawnione jedynie w sytuacji dozwolonej jednoznaczną normą prawa podatkowego. Niedopuszczalne jest interpretowanie przez organ podatkowy podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie wyczerpują hipotezy żadnej normy podatkowej i nie stanowią nadużycia prawa. Za szczególnie bezpodstawne należy uznać takie postępowanie, gdy organ z podejmowanych działań podatnika wywodzi - wbrew jego intencjom - konieczność obniżenia przez niego podstawy opodatkowania (obrotu), a tym samym zmniejszenia wielkości zobowiązania podatkowego (lub zwiększenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), w sytuacji gdy podatnik nie udziela swoim kontrahentom prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), udokumentowanych fakturami korygującymi.

Zważywszy na treść art. 190 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w myśl którego ocena prawna wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże w tej sprawie Sąd I instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy, skoro ocena ta wyraża odmienną wykładnię prawa materialnego od zastosowanej w sprawie przez organy podatkowe, na podstawie art. 146 §1 powołanej wyżej ustawy oraz jej art. 200 należało orzec, jak w sentencji wyroku.