Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 593/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2009-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 210 par 1 pkt 5 i 6, art. 120, art. 121 par 1,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3 ust 4
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędziowie Sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Sędzia WSA Renata Kantecka (spr.), Protokolant Lidia Wachowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 4 listopada 2009 r., sprawy ze skargi Z.S. i Z.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2003 – 2007 I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kwotę 2000 zł (dwa tysiące) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia "[...]" Prezydent Miasta wznowił z urzędu postępowanie zakończone ostatecznymi decyzjami ustalającymi wysokość zobowiązania Z. i Z. S. z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2002 – 2007 za grunty, budynki i budowle położone w "[...]" przy ul. "[...]". Podstawę wznowienia stanowił art.240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Decyzją z dnia "[...]" Prezydent Miasta uchylił decyzje ustalające podatek od nieruchomości za poszczególne lata od 2003r. do 2007r. i ustalił podatek od nieruchomości w nowej wysokości za wymienione lata.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]" uchyliło wyżej wskazaną decyzję. Organ odwoławczy nie podzielił bowiem zasadności stanowiska w zakresie zaistnienia przesłanek do wznowienia postępowania w zakresie gruntów. Zwrócił również uwagę organowi I instancji na konieczność dokładnego przeanalizowania kwestii warunków technicznych opodatkowanych budynków, tj. czy ich nieodpowiedni stan techniczny – na jaki wskazywali odwołujący się – nie dyskwalifikował ich z prowadzenia działalności gospodarczej, czy jedynie ograniczał wysokość uzyskiwanych z tych budynków dochodów w danym roku podatkowym.

Decyzją z dnia "[...]" po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy I instancji uchylił poszczególne decyzje za lata 2003-2007, w części dotyczącej opodatkowania budynków związanych z działalnością gospodarczą i umorzył postępowanie w części opodatkowania gruntu pozostałego i gruntu na działalność gospodarczą oraz ustalił podatek od nieruchomości za rok 2003 w wysokości 31.239,00 zł, za rok 2004 w wysokości 31.935,00 zł, za rok 2005 w wysokości 32.703,00 zł, za rok 2006 w wysokości 33.312,00 zł, za rok 2007 w wysokości 33.544,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podał, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli Przedsiębiorstwa A Z. S., wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody, które istniały w dniu wydania decyzji, o których istnieniu organ podatkowy w trakcie prowadzonego postępowania nie wiedział. Wskazał, iż wszystkie budynki będące własnością podatników, o ogólnej powierzchni użytkowej 1450m2 są związane z działalnością gospodarczą, o czym decyduje sam fakt posiadania ich przez przedsiębiorcę. Ponadto względem tych budynków nie została wydana przez organ nadzoru budowlanego decyzja o opróżnieniu bądź wyłączeniu z użytkowania budynku ze względu na ich zły stan techniczny. Podatnik wprowadzając przedmiotowe obiekty do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej uznał je za zajęte na działalność gospodarczą. Dodatkowo podatnik dokonywał odpisów amortyzacyjnych od łącznej wartości wszystkich posiadanych budowli ( 402.561,63 zł), a następnie kwotę amortyzacji wpisywał do księgi przychodów i rozchodów jako koszty uzyskania przychodu w w/w latach.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy zarzucili naruszenie art. 70 §1 Ordynacji podatkowej wskazali, iż zobowiązanie za rok 2003 przedawniło się oraz naruszenie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2002r., Nr 9, poz. 84 ze zm. dalej jako u.p.o.l.) w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez pobieżną ocenę stanu faktycznego. Wskazali, iż organ podatkowy niesłusznie przyjął, iż strona prowadziła działalność gospodarczą na całej nieruchomości.

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu I instancji w części umorzenia postępowania w części opodatkowania gruntu pozostałego i opodatkowania gruntu na działalność gospodarczą za 2003r, 2004r., 2005r., 2006r., 2007r. i orzekło o odmowie uchylenia poszczególnych decyzji w części dotyczącej opodatkowania gruntu pozostałego i opodatkowania gruntu na działalność gospodarczą za ww. lata z uwagi na brak istnienia przesłanek z art. 240 §1 Ordynacji podatkowej, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymało w mocy.

W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, iż w okresie objętym wznowieniem Z. S. był przedsiębiorcą i okoliczność ta była znana organowi I instancji z urzędu. Wskazując na treść art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. organ stwierdził, iż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, że budynek, budowla i grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek podatkowych. W definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę.

Kolegium wskazało, że z wypisu z ewidencji gruntów – zawiadomienia o zmianie z dnia 17 lipca 2007r. wynika, że Z. i Z. S. są właścicielami, będącej przedmiotem opodatkowania nieruchomości gruntowej położonej w obrębie 14 miasta "[...]" o powierzchni 1,0055 ha, sklasyfikowanej jako drogi "dr", zurbanizowane tereny niezabudowane "Bp", inne tereny zabudowane "Bi" oraz tereny przemysłowe, oznaczone symbolem "Ba". Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz.U. z 2000r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.) podstawą wymiaru podatków są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dlatego też w ocenie organu wszystkie grunty i budynki podatników z wyjątkiem budynków mieszkalnych i gruntów z nimi związanych winny być opodatkowane według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto organ wskazał, iż podatnik wprowadził przedmiotowe budynki i budowle do ewidencji środków trwałych - w latach 2003-2007 dokonywał od nich odpisów amortyzacyjnych, a następnie kwotę amortyzacji wykazywał jako koszty uzyskania przychodów w ww. latach, co wskazuje jednoznacznie, iż przedmiotowe budynki i budowle znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło przy tym, iż w sytuacji gdy jeden ze współwłaścicieli (będący przedsiębiorcą) wykorzystuje nieruchomość dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, opodatkowanie podatkiem od nieruchomości następuje według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą także wówczas gdy drugi ze współwłaścicieli działalności gospodarczej nie prowadzi. Powołując się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 13 lutego 2003r. , sygn. akt III RN 22/02 dodało, że sposób korzystania z posiadanej nieruchomości przez każdego ze współwłaścicieli oraz rodzaj prowadzonej działalności nie mają przy tym znaczenia dla ich solidarnej odpowiedzialności z tytułu obowiązku podatkowego, mogą mieć natomiast znaczenie dla ustalenia sposobu rozliczeń między nimi z tytułu obciążeń w podatku od nieruchomości.

Zdaniem Kolegium organ I instancji nieprawidłowo orzekł o umorzeniu wznowionego postępowania w części dotyczącej opodatkowania gruntu pozostałego i opodatkowania gruntu na działalność gospodarczą. W sytuacji gdy organ po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego uznał, iż nie zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania z art. 240 §1 Ordynacji podatkowej w części dotyczącej opodatkowania gruntu pozostałego i gruntu na działalność gospodarczą, winien był orzec, zgodnie z art. 245 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowych w tej części.

Organ wykazał, że podatnicy w złożonym w dniu 29 stycznia 1999r. wykazie nieruchomości, który nie był przez nich po złożeniu weryfikowany, zadeklarowali do opodatkowania powierzchnię 868,30 m2 (w tym 444,20 m2 pomieszczeń o wysokości od 1,40m do 2,20 m) budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej organ I instancji ustalił, iż zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym w 1999r. na zabudowanej nieruchomości gruntowej podatnicy posiadają nieruchomości (budynek administracyjny, budynek portierni i budynek stacji paliw), których powierzchnia użytkowa w latach 2003-2007 wynosiła łącznie 1.450,11 m2. Ponadto na podstawie tabel amortyzacyjnych środków trwałych, księgi przychodów i rozchodów, operatu szacunkowego z 1999r. ustalono, iż podatnik obciążał koszty prowadzonej działalności gospodarczej odpisami amortyzacyjnymi o wartościach i powierzchniach w zakresie wszystkich posiadanych budynków (1.450,11 m2). W decyzjach wymierzających podatek od nieruchomości za lata 2003-2007 przyjęto natomiast do opodatkowania - zgodnie ze stawką dla budynków związanych z działalnością gospodarczą – powierzchnię 646,20 m2 .

Organ podatkowy ustalił także, że w latach 2003 – 2007 nie opodatkowano podatkiem od nieruchomości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ wykazał, że wartość poszczególnych obiektów budowlanych uległa zwiększeniu w stosunku do 2002r. Ustalono, że w latach 2003-2007 podatnik posiadał budowle (ogrodzenie terenu, place i drogi wewnętrzne, instalację wodociągową, kanalizacyjną, burzowo – deszczową, oświetlenie terenu, zewnętrzne przyłącze elektryczne, stację transformatorową kontenerową, wiatę stalową) o łącznej wartości 402.561,63 zł. Wartość ta stanowiła podstawę, od której podatnik dokonywał odpisów amortyzacyjnych i kwotę amortyzacji zaliczał do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym w ocenie Kolegium zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zasadnym zatem było uchylenie decyzji ustalających podatek od nieruchomości za lata 2003-2007 w części dotyczącej opodatkowania budynków i budowli i orzeczenie o opodatkowaniu budynków o łącznej powierzchni 1.450,11 m2 według stawek przewidzianych dla budynków związanych z działalnością gospodarczą oraz budowli o łącznej wartości 402.561,63 zł według stawek przewidzianych dla budowli związanych z działalnością gospodarczą.

Powołując się na bogate orzecznictwo sądowoadministracyjne, Kolegium wskazało również - odnosząc się do zarzutów odwołania, iż "względy techniczne", które mogłyby stać na przeszkodzie w wykorzystywaniu nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej muszą mieć charakter obiektywny, nie determinowany wolą podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi, fizykalnymi, odnoszącymi się do budynku czy budowli. Ponadto brak możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej powinien mieć charakter nie tylko obiektywny ale też i trwały. Musi być to zdarzenie niezależne od podatnika i dotyczyć stanu technicznego nieruchomości.

Jak ustalono w zebranym materiale dowodowym podatnicy nie występowali do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w latach 2003-2008 o wydanie decyzji o opróżnieniu bądź o wyłączeniu z użytkowania posiadanych przez nich budynków. Dodatkowo przeprowadzone z udziałem biegłego oględziny wykazały, iż przedmiotowe obiekty są w stanie technicznym umożliwiającym produkcję.

Odnośnie przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2003r. Kolegium stwierdziło, iż w dniu wydania i doręczenia (29 i 30 grudnia 2008r) decyzji przez organ podatkowy I instancji termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie upłynął. Zgodnie z art. 245 §1 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej, organ podatkowy I instancji nie mógł odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej w części dotyczącej zobowiązania podatkowego za 2003r., z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Pięcioletni okres od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku upłynął dopiero w dniu wydania decyzji przez Kolegium. Stąd też, zgodnie z art. 59§1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, powyższe zobowiązanie podatkowe ponad zapłacone przez podatnika w 2003r. przestało istnieć z mocy prawa.

Na wyżej opisaną decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wnieśli Z. i Z. S.. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie art. 5 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez zastosowanie stawki podatku, jak dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, pomimo że na nieruchomości położonej w "[...]" przy ul. "[...]", stanowiącej ustawową wspólność małżeńską, nie jest prowadzona działalność gospodarcza przez Z. S. Zdaniem skarżących, organy podatkowe nie wzięły pod uwagę, że na powyższej nieruchomości działalność gospodarczą prowadzi wyłącznie Z. S., w związku z czym obciążenie najwyższymi stawkami podatku całości nieruchomości małżonki jest merytorycznie nieuzasadnione. Według skarżących pozostałe budynki o powierzchni 803,91 m2, nie znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, a w posiadaniu małżonków S.. Zatem zasadnym było, w ich ocenie opodatkowanie tej powierzchni budynków stawką podatku, jak od budynków "pozostałych". Powołując się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2003r., sygn. akt III SA 2850/02 podnieśli, że gdy tylko jeden z małżonków prowadzi działalność gospodarczą, to do wspólnej nieruchomości podwyższonych stawek podatku zastosować nie można. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007 oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie

W myśl art. 1 §1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zatem rozpoznając skargę na akt administracyjny Sąd dokonuje oceny, czy przy jego wydaniu nie zostały naruszone przepisy prawa materialnego bądź też procesowego, obowiązujące w dacie jego podjęcia, jeżeli mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługuje na uwzględnienie, lecz z innych względów niż w niej podniesione. Zgodnie, bowiem z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., dalej jako p.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, iż została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Granice niniejszej sprawy wyznaczyło postanowienie o wznowieniu postępowania z dnia "[...]", którym to aktem organ podatkowy wznowił z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za lata 2002-2007 za grunty, budynki, budowle położone w "[...]" przy ulicy "[...]".

W zaskarżonej decyzji, jak i w decyzji organu I instancji organy wypowiedziały się szczegółowo w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za poszczególne lata 2003 do 2007, pomijając przy tym zupełnie kwestię zobowiązania podatkowego za rok 2002. Tym samym organy nie odniosły się w żaden sposób do roku 2002, który to rok został również objęty wznowionym postępowaniem, nie rozstrzygnęły zatem sprawy w całości.

Zauważyć należy, iż organy podatkowe orzekają w sprawie w drodze decyzji, która to rozstrzyga o istocie sprawy albo w inny sposób kończy sprawę w danej instancji ( art. 207 §1 i 2 Ordynacji podatkowej). W ten sposób wykreowany zostaje przez organ podatkowy wynik toczącego się postępowania.

Części składowe decyzji określone zostały w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Z powołanego przepisu wynika, że jednymi z obligatoryjnych składników decyzji są rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji. Rozstrzygnięcie zwane osnową decyzji powinno być jednoznaczne jasne i pełne. Osnowa decyzji musi być tak sformułowana, aby z niej wyraźnie wynikało, jakie obowiązki, za jaki okres, w jakiej wysokości i walucie zostały na stronę nałożone (por. wyrok NSA z dnia 31 października 1995r., sygn. akt SA/Po 1024/95, publ. System Informacji Prawnej LEX Nr 24254). Uzasadnienie faktyczne zawierać powinno w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tylko decyzja zawierająca uzasadnienie skomponowane według powyżej wskazanych zasad będzie realizowała podstawową zasadę postępowania podatkowego a mianowicie zasadę zaufania do organów podatkowych, którego istotą jest, by każdy uczestnik postępowania był przekonany, że bierze udział w procesie prowadzonym rzetelnie.

Organ podatkowy ma obowiązek jednoznacznie określić podstawę prawną rozstrzygnięcia, aby zrealizować zasadę praworządności (art. 120 Ordynacji) i zająć jednoznaczną postawę wobec zgromadzonego materiału dowodowego, aby zrealizować zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji) oraz wymóg zupełności postępowania dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji).

Dlatego też skoro organ podatkowy wszczął postępowanie w zakresie lat 2002-2007 to w takim też zakresie sprawę winien rozstrzygnąć. Strona nie może bowiem pozostawać w niepewności co do swojej sytuacji prawnej. Motywy decyzji powinny być przy tym tak przedstawione, aby strona mogła je zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy. Jest to niezwykle ważne ponieważ z decyzji właśnie strona uzyskuje wiedzę o swojej sytuacji prawnej w zakresie prawa materialnego i procesowego.

Podkreślić należy, iż nawet w sytuacji ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2002 organ nie jest zwolniony z podjęcia rozstrzygnięcia, wyjaśnienia podstawy prawnej oraz przedstawienia uzasadnienia prawnego i faktycznego rozstrzygnięcia w przedmiotowej kwestii. Przedawnienie zobowiązania nie zwalnia bowiem z obowiązku rozstrzygnięcia sprawy w pełnym zakresie. Organ zobligowany jest zatem zbadać czy zaistniały przesłanki z art.240 §1 Ordynacji podatkowej i rozstrzygnąć sprawę poprzez uchylenie, bądź odmowę uchylenia decyzji dotychczasowej. Wyraźną podstawę prawną, w przypadku przedawnienia zobowiązania podatkowego co do którego wznowiono postępowanie, stanowi art.245 §1 pkt 3 lit.b Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art.243 §2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art.240 §1 lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogło nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art.68 lub art.70.

Nadto Sąd stwierdził nieprawidłowości w doręczeniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu i instancji. Zasadnicze znaczenie w sprawie mają przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która reguluje sposób opodatkowania nieruchomości, obiektów budowlanych i nieruchomości rolnych.

Kategorie podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości zawiera art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p. Stosownie do treści wskazanego przepisu, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 3, posiadaczami samoistnymi, nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego o ile posiadanie spełnia warunki wymienione w pkt 4 lit. a i lit. b. W przypadku, gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (art. 3 ust. 3 ustawy). Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie z zastrzeżeniem ust. 5 na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach (art. 3 ust. 4 ustawy). W myśl powołanego przepisu małżonkowie traktowani są jak inni współwłaściciele.

W przedmiotowej sprawie ustaleń co do osób będących współwłaścicielami nieruchomości położonej w "[...]" przy ulicy "[...]" organy dokonały na podstawie danych wynikających z wypisu z rejestrów gruntów. Wynika z niego, że współwłaścicielami tymi są Z. S. i Z. S.. Zatem organy prawidłowo uznały, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za lata 2003 - 2008r. ciąży na osobach fizycznych, będących współwłaścicielami nieruchomości. Nieruchomość, która stanowi współwłasność jest odrębnym przedmiotem opodatkowania, a obowiązek podatkowy obciąża solidarnie wszystkich współwłaścicieli. Istota zaś solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego z nich lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Organ podatkowy wymierza zatem podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednym nakazie płatniczym, gdyż nie jest upoważniony do dzielenia zobowiązania między współwłaścicieli (por wyrok WSA w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2005r. sygn. akt III SA/Wa 648/05, publ. System Informacji Prawnej LEX nr 179020).

Skoro zatem odpowiedzialność współwłaścicieli jest solidarna to organ miał obowiązek doręczyć przedmiotową decyzję każdemu ze współwłaścicieli, tj. każdemu z małżonków. Tak długo bowiem jak istnieje współwłasność nieruchomości adresatami decyzji muszą być wszyscy współwłaściciele bez względu na to jaką część nieruchomości współwłaściciel faktycznie zajmuje, czy też w jaki sposób wywiązuje się z ciążących na nim zobowiązaniach podatkowych. W decyzji wymiarowej dotyczącej nieruchomości wspólnej sporządzonej w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, nie tylko powinni być wykazani oboje małżonkowie jako podatnicy, ale również każdy z nich powinien otrzymać decyzję (por. wyrok NSA z dnia 13 lutego 2007r., sygn. akt II FSK 244/06, publ. System Informacji Prawnej LEX nr 317889). Jeżeli natomiast decyzja zostanie doręczona tylko jednemu z nich ( w tym przypadku Z. S. – k. 222 i k.189), tylko na nim będzie ciążyło zobowiązanie podatkowe. Od drugiego małżonka, do czasu doręczenia mu decyzji, nie będzie można wymagać i egzekwować podatku. W konsekwencji stwierdzić należy, iż w decyzji ustalającej podatek od nieruchomości nie wystarczy wymienić wszystkich współwłaścicieli. Niezbędnym warunkiem jest doręczenie decyzji każdemu ze współwłaścicieli.

Odnosząc się do zarzutów skargi - na obecnym etapie, z uwagi na stwierdzone uchybienia procesowe, wypowiadanie się co do meritum sprawy jest przedwczesne ponieważ w prowadzonym ponownie postępowaniu mogą ujawnić się inne okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Nie mniej jednak zauważenia wymaga, iż w orzecznictwie przyjmowany jest pogląd, zgodnie z którym do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 Kodeksu cywilnego, nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością. Decydujące znaczenie dla przyjęcia opisanych reguł opodatkowania współwłaścicieli należy przypisać istocie prawa współwłasności, która wyraża się w tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego), a każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego) (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2007r. , sygn. akt II FSK 1748/06, publ. System Informacji Prawnej LEX nr 307625). Tym samym żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do określonej części tej rzeczy, lecz każdy z nich posiada daną rzecz w całości oraz korzysta z całej rzeczy. Innymi słowy żaden ze współwłaścicieli nie ma fizycznie wydzielonej części rzeczy na swoją wyłączną własność. Jeżeli zatem tylko jeden ze współwłaścicieli nieruchomości prowadzi na niej działalność gospodarczą, przyjmuje się, że cała nieruchomość ma związek z tą działalnością. Słusznie zatem organ podatkowy wskazał, iż status przedsiębiorcy, choćby w odniesieniu tylko do jednego ze współwłaścicieli, uzasadnia obciążenie podwyższoną stawką podatkową (na zasadach zobowiązania solidarnego) wszystkich współwłaścicieli (por. A. Goetel, M. Goetel "Obowiązek podatkowy małżonka prowadzącego działalność gospodarczą w następstwie podziału nieruchomości quoad usum" Nieruchomości C.H.Beck Nr 2 , Luty 2006).

Orzekając ponownie, organy podatkowe winny rozstrzygnąć niniejszą sprawę w całości, a zatem objąć rozstrzygnięciem także rok 2002, a następnie doręczyć prawidłowo wydaną decyzję każdemu z małżonków.

Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit c p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. O kosztach sądowych Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 §1 p.p.s.a. O tym, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono na podstawie art.152 p.p.s.a.