Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 218/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 127,  art. 210 par. 1 pkt 6,  art. 210 par. 4.
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Teresa Randak,, Bożena Suleja, Protokolant Paulina Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi M. C.– K. i L. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, po rozpatrzeniu odwołania państwa M. C. – K. oraz L. K. od decyzji Wójta Gminy W. z dnia [...] nr [...] w sprawie :

1) uchylenia w całości decyzji ostatecznej Wójta Gminy W. nr [...] z dnia [...] ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku na łączne zobowiązanie pieniężne na 2006 r. na wniosek państwa M. C. – K. i L. K.,

2) ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku na łączne zobowiązanie pieniężne na 2006 r. w kwocie [...]zł,

- Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy

decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że postanowieniem z dnia [...] Wójt Gminy W. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Wójta Gminy W. z dnia [...] ustalającej podatnikom łączne zobowiązanie pieniężne za 2006 r. W dniu

[...] organ ten w wyniku wznowienia postępowania wydał decyzję nr [...], w której uchylił w całości decyzję ostateczną nr [...] z dnia [...] i ustalił państwu M. C. – K. i L.K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku na łączne zobowiązanie pieniężne na 2006 rok w kwocie [...]złotych. W osnowie zaskarżonej decyzji organ podatkowy wskazał, jakie grunty, budynki oraz budowle przyjął do podstawy opodatkowania w poszczególnych miesiącach kalendarzowych w roku 2006 oraz wskazał, iż podatnikom potrącono nadpłatę w kwocie [...]złotych a także, iż podatnicy dokonali wpłaty kwoty [...]złotych na poczet podatku a wobec powyższego do zapłaty pozostała kwota [...]złotych. Organ odwoławczy podniósł, że w obszernym uzasadnieniu organ pierwszej instancji między innymi wskazał, iż w wyniku zawiadomienia z Ewidencji Gruntów i Budynków prowadzonej przez Wydział Geodezji, Kartografii i Katastru Starostwa Powiatowego w M. o zmianie nr [...] oraz pisma podatników z dnia 6 marca 2009 roku uznał, iż wystąpiły przesłanki do wznowienia postępowania i dokonania na nowo wymiaru podatku za 2006 rok. W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, iż w roku 2006 miały miejsce 3 zmiany, które wpływają na podstawę opodatkowania w poszczególnych okresach 2006 roku. Wysokość zobowiązania podatkowego z tytułów wymienionych w decyzji ustalono : na podstawie danych w związku ze zmianami w ewidencji gruntów i budynków oraz złożonych przez podatników informacji w sprawie oraz zgromadzony materiał dowodowy. Jednocześnie w podstawie prawnej wskazano przepisy podatkowe, które ustalają obowiązujące na rok 2006 stawki podatkowe. Odniesiono się także do skargi, jaką podatnicy złożyli w ramach przedmiotowego postępowania.

Organ odwoławczy podał, że w odwołaniu od tej decyzji podatnicy zarzucili organowi podatkowemu pierwszej instancji, iż nieprawidłowo ustalił przedmiot opodatkowania i zastosował stawki podatkowe nieadekwatne do sposobu użytkowania. Podatnicy wskazali jak powinno się opodatkować ( w ich ocenie ) grunty oraz zarzucili niedochowanie zasad postępowania podatkowego, nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wyjaśniło, że podstawowe znaczenie przy ustalaniu wymiaru podatku ma przepis art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne ( t.j. Dz. U. z 2005 roku Nr 240, poz. 2027 ze zm.), który stanowi, że podstawę wymiaru podatku stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane te są wiążące dla organów podatkowych, a wypis z rejestru gruntu jest – zgodnie z art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – dokumentem urzędowym sporządzonym w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej, stanowiącym dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone ( por. wyrok NSA z dnia 29 października 2003 roku sygn. akt I SA/Ka 2268/02). Podkreślił, że ani organ ustalający wysokość zobowiązania podatkowego, ani Kolegium nie są uprawnione do dokonywania zmian w ewidencji gruntów, zaś kwestionowanie danych może odbywać się tylko w odrębnym od podatkowego, postępowaniu administracyjnym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. rozpatrując niniejszą sprawę stwierdziło, że organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo ustalił wymiar podatku za 2006 rok. Z załączonych do akt sprawy wypisów z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż grunty oraz budynki i budowle objęte przedmiotem opodatkowania wymienione w osnowie zaskarżonej decyzji są adekwatne do ujawnionych ewidencji, a stawki podatkowe są zastosowane prawidłowo. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdziło, iż zasadnie opodatkowano tak sklasyfikowane nieruchomości podatkiem oraz zwolniono z opodatkowania podatkiem rolnym grunty. Kolegium Odwoławcze uznało, iż należy utrzymać w mocy zaskarżoną decyzję, albowiem nie można zarzucić, iż w trakcie postępowania podatkowego organ pierwszej instancji naruszył przepisy proceduralne ustawy Ordynacja podatkowa. Kolegium Odwoławcze podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji dotyczące ustalenia stanu faktycznego a zawarte w piśmie Wójta Gminy W. z dnia [...] nr [...] tj. piśmie przekazującym akta sprawy w zakresie zarzutów zawartych w odwołaniu.

W ocenie organu odwoławczego okoliczności stanu faktycznego dotyczące oznaczenia nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania są prawidłowo udokumentowane w zgromadzonym materiale dowodowym, które przeprowadzone zostało zgodnie z zasadami ogólnymi Ordynacji podatkowej.

Kolegium nie podzieliło zarzutów zawartych w odwołaniu oraz dalszych pismach składanych przez podatników, iż wymiar podatku za 2006 rok jest ustalony nieprawidłowo. Podatnicy kwestionowali zasadność objęcia podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki przewidzianej dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wskazując, iż grunty sklasyfikowane jako użytki rolne podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jedynie w przypadku, gdy faktycznie są wykorzystywane do działalności gospodarczej. Kolegium zauważyło, iż organ podatkowy w tym zakresie wystąpił do Agencji Nieruchomości Rolnych O/T w O. o wyjaśnienie rozbieżności, które zostały wyjaśnione. Jednocześnie w decyzji wskazano brzmienie obowiązujących przepisów, które uzasadniają wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów sklasyfikowanych jako "dr", które zostały zajęte pod drogi publiczne jak i grunty, które zostały zajęte pod drogi wewnętrzne. Bezspornym wydaje się, iż państwo M. C. – K. jak i L. K., jako inwestorzy obiektów budowlanych w roku 2006 byli przedsiębiorcami to powierzchnia sklasyfikowana jako "Ba" powinna zostać opodatkowana jako związana z działalnością gospodarczą. W ocenie Kolegium prawidłowo dokonano zmiany w trybie wznowieniowym decyzji ostatecznej, albowiem okoliczności stanu faktycznego uzasadniały wydanie takiego rozstrzygnięcia. Wójt Gminy W. prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz podatkiem rolnym. Do podstaw opodatkowania przyjęto przedmioty opodatkowania ( grunty i budynki ) znajdujące się w posiadaniu podatników na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Agencją Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy w O.

Biorąc pod uwagę powyższe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż wiążące organy podatkowe stawki podatkowe ustalone Uchwałą Rady Gminy W. nr [...] z dnia [...] w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości w 2006 r. oraz normy prawne zawarte w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym – zostały zastosowane i obliczone prawidłowo.

W skardze na powyższą decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący państwo M. C. – K. i L. K. wnieśli o jej uchylenie w całości.

Uzasadniając skargę skarżący stwierdzili, że w dniu 22 sierpnia 2006 r. doszło do przekazania zamiennie gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, a obciążonych prawem dzierżawy podatników – na rzecz kościelnych osób prawnych na podstawie orzeczenia Komisji Majątkowej. W dniu [...] organ podatkowy wydał decyzję w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego podatników za rok 2006. W dniu 6 marca 2009 r. podatnicy zwrócili się do organu podatkowego o zwrot nadpłaconego podatku za grunty rolne, które stanowiły od 22 sierpnia 2006 r. własność kościelnych osób prawnych. W dniu [...] organ podatkowy wydał decyzję, w której zdaniem skarżących, samowolnie rozszerzył zakres żądania podatników zmieniając również zakres opodatkowania działki nr [...], na której skarżąca, która w 2006 r. była rolnikiem indywidualnym prowadzącym Gospodarstwo Rolne, była inwestorem hali magazynowej oddanej w całości do użytkowania w 2007 r.

Skarżący podnieśli, że nie znają podstawy zmiany punktu I decyzji z [...] gdyż organy pierwszej i drugiej instancji nie uzasadniły powyższego faktu przy czym organ odwoławczy ograniczył się do lakonicznego stwierdzenia, że skarżąca jest przedsiębiorcą, nie podpierając swojej oceny żadnym dowodem. Wskazali, że w odwołaniu podnieśli fakt, iż część działki [...] nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Organ odwoławczy nie odniósł się do przedstawionych w tej kwestii dowodów dotyczących stanu faktycznego części nieruchomości. Ponadto organ odwoławczy poinformował podatników o przedłużeniu terminu rozpatrzenia sprawy po jego upływie.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko.

W piśmie z dnia 21 maja 2010 r. skarżący wyjaśnili, że w 2006 r. skarżąca była inwestorem budynku magazynowego usytuowanego na działce [...], który budowała dla celów produkcji rolniczej, który nadal służy tej produkcji. Jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym gospodarstwo rolne. Przedmiotowy budynek został oddany w całości do użytkowania, zaś odpowiednie pozwolenie wydano skarżącej jako osobie fizycznej nie będącej przedsiębiorcą, tylko rolnikiem indywidualnym. Skarżący dodali, że działka nr [...], na której części usytuowana jest inwestycja skarżącej budynek magazynowo – gospodarczy, wykorzystywany do celów prowadzenia produkcji rolniczej, sklasyfikowane jako Ba jest w złym stanie technicznym, gdyż znajduje się na niej duża skarpa porośnięta drzewostanem brzozy, której usunięcie wiązałoby się z usunięciem znacznych pokładów ziemi. Dlatego też, zdaniem skarżących, nie mogą być opodatkowani za część tego gruntu jak przedsiębiorcy, gdyż grunt ten nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności ze względów technicznych.

W odpowiedzi na powyższe pismo organ odwoławczy stwierdził, że bezspornym jest, iż skarżąca w okresie od stycznia do kwietnia 2006 r. zgłosiła i prowadziła działalność gospodarczą, zaś skarżący prowadził taką działalność przez cały 2006 rok. Obiekt budowlany tj. hala magazynowo handlowa o powierzchni 4.915 m2 ( działka nr [...] oraz [...]) jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, natomiast do organów podatkowych nie wpłynęły informacje z których wynikałoby, że część działki [...] nie mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Organ drugiej instancji zauważył ponadto, że skarżący nie negują tego, iż otrzymali pozwolenie na użytkowanie obiektu decyzją organu władzy budowlanej z dnia [...].

W piśmie z dnia 12 października 2010 r. skarżący podnieśli, że decyzja podatkowa z dnia [...] uwzględniła wnioski stron co do użytkowania połowy nieruchomości [...] ( zgodnie z decyzją o pozwolenie na użytkowanie połowy nieruchomości ), zaś organ podatkowy uznał 7.089 m2 jako grunty pozostałe – jako związane w części z prowadzenia działalności rolniczej przez skarżącą oraz w części z uwagi na niemożność prowadzenia jakiejkolwiek działalności ze względów technicznych. W związku z uwzględnieniem w decyzji wniosków stron podatnicy nie wnieśli od tej decyzji odwołania. W dniu [...] organ podatkowy pierwszej instancji wydał nową decyzję w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego na rok 2006 zmieniając decyzję na niekorzyść podatników. Zdaniem skarżących decyzja ta została wydana na podstawie innych przepisów niż obowiązujące w 2006 r. Skarżący wyjaśnili, że nieruchomość [...] ma powierzchnię ponad 6 ha i została sklasyfikowana jako rola. Na powierzchni tej prowadzono produkcję rolną.

W dalszej części pisma skarżący przedstawili w porządku chronologicznym czynności dotyczące rejestracji działalności gospodarczej skarżącej oraz ponowili argumentację przedstawioną w poprzednim piśmie. Wskazali, że w swoim odwołaniu podnieśli fakt, iż część działki [...] nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i rolniczej ze względów technicznych co poparli szeregiem dowodów przy piśmie z dnia 3 września 2009 r.

Odpowiadając na pismo procesowe skarżących z dnia 12 października 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w piśmie z dnia 22 października 2010 r. stwierdziło, że okoliczności stanu faktycznego podnoszone w piśmie skarżących oraz załączone dowody są adekwatne do zebranego w spawie materiału dowodowego, oraz że nie podziela odmiennej oceny stanu faktycznego dokonanej przez podatników.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W sprawach nieuregulowanych w art. 220 – 234 w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji ( art. 235 Ordynacji podatkowej ). Wymienione przepisy nie regulują sprawy treści decyzji ostatecznej i jego uzasadnienia, dlatego też w kwestii tej znajduje odpowiednie zastosowanie przepis art. 210 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne ( § 1 pkt 6 ), zaś uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dal wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawa zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (§ 4). Rzeczą organu odwoławczego jest nie tylko przeprowadzenie ponownie postępowania w sprawie, ale także ustosunkowanie się do stanowiska strony tego postępowania ponieważ art. 210 § 4 znajduje odpowiednie zastosowanie w sprawie przed organem drugiej instancji na mocy art. 235 O.p. ( tak wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 września 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 141/09). Przytoczenie przepisów prawa to również wskazanie ich treści i relacji do stanu faktycznego sprawy ( tak wyrok WSA w Krakowie z dnia 3 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1602/08). Proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji ( art. 210 § 4 O.p.), tak by adresat, a nadto sąd dokonujący kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody zostały uznane za wiarygodne a innym odmówiono wiarygodności ( tak wyrok WSA w Łodzi z dnia 30 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 1236/08). Utrzymanie w mocy decyzji od której wniesiono odwołanie, nie jest efektem kontroli decyzji organu podatkowego I instancji, ale wyniku z przeprowadzonego zgodnie z zasadami nowego postępowania w sprawie i nie może sprowadzić się jedynie do udzielenia odpowiedzi, na zarzuty podniesione w odwołaniu bowiem decyzja organu odwoławczego ma charakter merytoryczny ( tak wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 października 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 744/07).

Zgodnie z treścią art. 127 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Dwuinstancyjność postępowania wymusza na organie odwoławczym odniesienie w uzasadnieniu wydanego aktu ( decyzji, postanowienia ) nawet tych twierdzeń strony, które omówiono już raz w ocenionym rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji ( tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 322/09). Organ drugiej instancji ponownie rozpoznaje sprawę w całości nie poprzestając jedynie na kontroli rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Ta dyrektywa postępowania odwoławczego nie jest realizowana, jeśli organ odwoławczy nie ustalił stanu faktycznego w oparciu o dowody źródłowe ale przyjął te ustalenia na podstawie zestawień i opisów dokonanych przez organ I instancji ( tak wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 552/09).

Z zasady dwuinstancyjności wynika, iż organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpatrzyć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji, z zastrzeżeniem wyjątków przyjętych w art. 220 i art. 233 § 2 i § 3 O.p. Organ odwoławczy nie może zatem ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, a obowiązany jest ponownie rozstrzygać sprawę ( tak wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r. sygn. akt II FSK 657/08). Dwuinstancyjność postępowania oznacza, że złożenie przez stronę odwołania od decyzji organu pierwszej instancji powoduje, iż sprawa rozpoznana jest ponownie przez organ odwoławczy. Organ ten rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie ( tak wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r. sygn. akt II FSK 658/08).

Jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie rozpatrzył sprawy ponownie poprzestając na wyrywkowej ocenie decyzji pierwszoinstancyjnej i odwołania podatników, bez dokonania powtórnej analizy zgromadzonych w sprawie dowodów co do ich wiarygodności, wskazanie faktów które uznał za udowodnione oraz bez wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną podzielając stanowisko organu pierwszej instancji dotyczące ustalenia stanu faktycznego wyrażone w piśmie przekazującym akta sprawy w zakresie zarzutów zawartych w odwołaniu, bez przedstawienia tego stanu, zaś odnosząc się od odwołań i pism podatników wyjaśnił, że w zakresie opodatkowania gruntów jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej "organ podatkowy w tym zakresie wystąpił do Agencji Nieruchomości Rolnych OIT w O. o wyjaśnienie rozbieżności, które zostały wyjaśnione". Stwierdził, że "bezspornym wydaje się", iż podatnicy w roku 2006 byli przedsiębiorcami " bo powierzchnia sklasyfikowana jako "Ba" powinna zostać opodatkowana jako związana z działalnością gospodarczą". Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że w jego ocenie "prawidłowo dokonano zmiany w trybie wznowieniowym decyzji ostatecznej, albowiem okoliczności stanu faktycznego uzasadniały wydanie takiego rozstrzygnięcia".

Powołane wyżej cytaty z uzasadnienia zaskarżonej decyzji w żadnym razie nie można uznać za elementy uzasadnienia faktycznego czy prawnego decyzji odwoławczej. W istocie zdania te nie wyjaśniają okoliczności sprawy ani nie odnoszą się do stanu prawnego istniejącego w 2006 r. Sąd zauważa, że w zaskarżonej decyzji nie powołano przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, poprzednio Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844), dalej ustawa podatkowa, czy przepisów regulujących wznowienie postępowania zawartych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

( t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Organ odwoławczy nie zbadał istnienia przesłanek stanowiących o możliwości wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, a w szczególności opisanych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Należy bowiem zauważyć, że za jedną z okoliczności (dowodów ) istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję uznano zawiadomienie o przekwalifikowaniu działki nr [...], które pochodziło z dnia 22 lipca 2005 r. i powinno być znane organom podatkowym już w chwili wydania decyzji ostatecznej z dnia [...]. Ani organ pierwszej instancji ani organ odwoławczy nie odniosły się do tej okoliczności. Okoliczność ta miała istotne znaczenie w sprawie skoro dotyczyła działki w części kwalifikowanej jako związana z działalnością gospodarczą podatników stanowiąc podstawowy element sporu stron.

Aprobując ustalenia i stanowisko organu pierwszej instancji, bez jakiejkolwiek samodzielnej weryfikacji stanu faktycznego czy stanu prawnego sprawy, organ odwoławczy nie zauważył, że związanie gruntu z działalnością gospodarczą jest wyłączone w sytuacji, gdy grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych ( art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej ). Zarzuty podnoszone w pismach podatników dotyczyły właśnie tej kwestii, jednakże organ odwoławczy pominął ten problem, bez jego zbadania.

Organ drugiej instancji nie zajął również stanowiska w sprawie wpływu na opodatkowanie przedmiotowych nieruchomości rozdzielności majątkowej małżeństwa stron, istnienia gospodarstwa rolnego, prowadzenia przez nich działalności w tym rolniczej, posiadania statusu przedsiębiorcy itd.

Należy również zauważyć, iż w sprawie dotyczącej opodatkowania nieruchomości skarżących za rok 2008 wymieniono podatek od budowli ustalają jej wartość na dzień 1 stycznia 2006 r. jako dzień powstania obowiązku podatkowego

( akta sprawy I SA/GL 314/10). W przedmiotowej decyzji budowla nie została opodatkowana.

Wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy nie wyjaśnił ani nie próbował wyjaśnić podnoszonych przez podatników wątpliwości co do ustalonego przez organ pierwszej instancji stanu faktycznego, nie ocenił dowodów złożonych przez strony w postępowaniu odwoławczym ani nie zbadał kwestii, które w sposób oczywisty miały wpływ na rozmiar przedmiotowego zobowiązania ( np. kwestię gospodarstwa rolnego, definicję działalności gospodarczej, sposobu wykorzystania nieruchomości z uwzględnieniem decyzji władz budowlanych itd.).

Braki te uniemożliwiły ocenę legalności zaskarżonej decyzji w tym co do prawidłowości i zasadności ustaleń i stwierdzeń organu odwoławczego zawartych w jej uzasadnieniu, jak i merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przy zastosowaniu obowiązujących przepisów prawa podatkowego.

Warto także zauważyć, że zaskarżona decyzja została oparta również na ustaleniach i stanowisku organu pierwszej instancji ujętych w piśmie z dnia 28 lipca 2009 r. przekazującym akta sprawy w zakresie zarzutów zawartych w odwołaniu. W myśl art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 9 maja 2010 r., organ podatkowy przekazując sprawę, jest obowiązany ustosunkować się do przedstawionych zarzutów. Ustosunkowanie się organu I instancji do zarzutów odwołania stanowi część składową materiału dowodowego i podlega ocenie organu odwoławczego na równi ze wszystkimi innymi dowodami ujawnionymi w postępowaniu (tak uchwała NSA z dnia 24 listopada 2003 r. sygn. akt FPK 5/03). Oznacza to, że organ odwoławczy nie mógł "podzielić stanowiska organu pierwszej instancji dotyczącego ustalenia stanu faktycznego" zawartego we wskazanym piśmie lecz obowiązany był dokonać oceny tych ustaleń pod względem dowodowym, z zastosowaniem zasad regulujących postępowanie w tym przedmiocie.

Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy dokona ustaleń faktycznych z uwzględnieniem całości zebranych dowodów, samodzielnie stwierdzi czy doszło do wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, a następnie rozpatrzy cały materiał dowodowy oceniając czy dana okoliczność została udowodniona. Sporządzając decyzję uwzględni treść art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej stosując ten przepis odpowiednio do wymogów decyzji odwoławczej.

Zawiłość czy skomplikowany charakter sprawy, podobnie jak obszerność zgromadzonego materiału dowodowego, decyzji pierwszoinstancyjnej czy złożonego od niej odwołania, nie wyłącza obowiązku stosowania przez organ odwoławczy, wprost lub odpowiednio, przepisów regulujących postępowanie przed organem pierwszej instancji - w granicach wyznaczonych art. 235 Ordynacji podatkowej

Z uwagi na treść zaskarżonej decyzji oraz wskazane wyżej braki Sąd stwierdza, że narusza ona wymienione wyżej przepisy postępowania i to w sposób mający wpływ na wynik sprawy i dlatego na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w wyroku.