Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 1062/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-07-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Art. 4, art. 30, art. 67, art. 78, art. 201, art. 220, art. 221
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.) Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Sędzia: WSA Urszula Zięba Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2018 r. sprawy ze skargi R. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 10 lipca 2017 r. Nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego - skargę oddala -


UZASADNIENIE

I.

Dyrektor Izby Celnej decyzjami z [...] 2016r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] - utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z [...] 2016r., w których organ celny określił skarżącemu R. A. - prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Firma A, R. A. w J:

1) znak [...] - kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 59.858,00 zł - z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD OGL [...],

2) znak [...] -kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 45.464,00 zł - z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD OGL [...],

3) znak [...] - kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 38.185,00 zł - z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD OGL [...],

4) znak [...] - kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 59.858,00 zł - z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD OGL [...].

Decyzje wydano w następującym stan faktyczny i prawny:

Skarżący w dniu [...] 2011 r. za zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany jako:

- 4 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "spodnie damskie z bawełny, tkanina, poz.4 na fakturze [...], ilość sztuk PA [...] brak; Kontenery: [...]";

5 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "spodnie damskie z bawełny, tkanina, poz. 5 na fakturze 8592 NAR (ilość sztuk), PA 195 brak ;Kontenery: [...]";

6 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "płaszcze damskie z włókien chemicznych, tkanina, poz. 6 na fakturze. [...], NAR (ilość sztuk), PA 56 brak, Kontenery: [...]",

7 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "płaszcze damskie z włókien chemicznych, tkanina, poz. 6 na fakturze [...], NAR (ilość sztuk), PA 40 brak, Kontenery: [...]". Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z 2 marca 2011 r. opiewającej na kwotę 11.172,84 USD wystawionej przez W z N (Cypr), dalej zwana W, będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chin, dalej zwana B. Do zgłoszenia załączona został faktura nr [...] z 1 lutego 2011 r. wystawiona przez firmę B na W z N z 9 listopada 2010r. opiewająca na kwotę 9.705,36 USD zawierająca koszty transportu. Przedstawiono ponadto świadectwa pochodzenia z 22 lutego 2011 r. nr CN [...], CN [...], CN [...], [...], deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...], CMR oraz oświadczenie dotyczące płatności za fakturę [...] z 2 marca 2011 r. Towar objęty ww. zgłoszeniem celnym został zwolniony do deklarowanej procedury, bez rewizji celnej i bez weryfikacji zgłoszenia celnego.

W dniu [...] 2011r. za zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany jako:

4 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "kurtki damskie z włókien chemicznych, tkanina, poz. 4 na fakturze. [...], NAR (ilość sztuk), PA 23 brak, Kontenery: [...]",

* 7 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "kurtki damskie z włókien chemicznych, tkanina, poz. 7 na fakturze. [...], NAR (ilość sztuk), PA 186 brak, Kontenery: [...]". Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z 2 marca 2011 r. opiewającej na kwotę 11.761,47 USD wystawionej przez W z N (Cypr), dalej zwana W, będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chin, dalej zwana B. Do zgłoszenia załączona została faktura nr [...] z 1 lutego 2011 r. wystawiona przez firmę B na W z N z 9 listopada 2010r. opiewająca na kwotę 9.7430,22 USD zawierająca koszty transportu. Przedstawiono ponadto świadectwa pochodzenia z 25 lutego 2011 r. nr CN [...], CN [...], CN [...], CN [...], CN [...], CN [...], deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...], CMR oraz fakturę transportową proforma nr [...] z 14 marca 2011 r. Towar objęty ww. zgłoszeniem celnym został zwolniony do deklarowanej procedury, bez rewizji celnej i bez weryfikacji zgłoszenia celnego.

W dniu [...] 2011 r. za zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany jako:

4 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "spodnie damskie z bawełny, tkanina, poz.4 na fakturze [...], ilość sztuk PA 145 brak; Kontenery: [...]";

8 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "torebki damskie z tworzyw sztucznych, poz.8 na fakturze [...], ilość sztuk PA 14 brak; Kontenery: [...]". Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z 2 marca 2011 r. opiewającej na kwotę 11.483,48 USD wystawionej przez W z N (Cypr), dalej zwana W, będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chin, dalej zwana B. Do zgłoszenia załączona został faktura nr [...] z 28 stycznia 2011 r. wystawiona przez firmę B na W z N, opiewająca na kwotę 9.719,34 USD zawierająca koszty transportu. Przedstawiono ponadto świadectwa pochodzenia z 28 lutego 2011 r. nr CN

[...], CN [...], CN [...], CN [...], deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...], CMR oraz fakturę proforma nr [...] z 14 marca 2011 r., wystawianą na kwotę 6.047,40 zł i oświadczenie dotyczące płatności za fakturę [...] z 2 marca 2011 r. Towar objęty ww. zgłoszeniem celnym został zwolniony do deklarowanej procedury, bez rewizji celnej i bez weryfikacji zgłoszenia celnego.

W dniu 14 marca 2011r. za zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany jako:

2 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "spodnie damskie z bawełny, tkanina, poz.2 na fakturze [...], ilość sztuk PA 138 brak; Kontenery: [...]";

* 5 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "spodnie męskie z bawełny, tkanina, poz.5 na fakturze [...], ilość sztuk PA 314 brak; Kontenery: [...]";

* - 9 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "torebki damskie z tworzyw sztucznych, poz.9 na fakturze [...], ilość sztuk PA 40 brak; Kontenery: [...]". Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z 2 marca 2011 r. opiewającej na kwotę 11.101,22 USD wystawionej przez W z N (Cypr), dalej zwana W, będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chin, dalej zwana B. Do zgłoszenia załączona został faktura nr [...] z 29 stycznia 2011 r. wystawiona przez firmę B na W z N, opiewająca na kwotę 9.737,10 USD zawierająca koszty transportu. Przedstawiono ponadto świadectwa pochodzenia z 25 lutego 2011 r. nr CN [...], CN [...], CN [...], CN [...], CN [...], CN [...], deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...], CMR oraz oświadczenie dotyczące płatności za fakturę [...] z 2 marca 2011 r. Towar objęty ww. zgłoszeniem celnym został zwolniony do deklarowanej procedury, bez rewizji celnej i bez weryfikacji zgłoszenia celnego.

Naczelnik Urzędu Celnego przeprowadził w siedzibie skarżącego kontrolę w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych towarów z okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 stycznia 2012r., rozszerzonym w części dotyczącej okresu kontroli do przedziału czasu od 1 stycznia 2010r. do 31 stycznia 2012r. w związku z poleceniem Prokuratury Okręgowej nr [...] (p) z 19 października 2012r. Kontrolą objęto m.in. przedmiotowe zgłoszenia celne. Ustalenia kontroli zostały opisane w Protokołach kontroli. Ustalenia te stanowiły podstawę do wszczęcia z urzędu postępowań celnych zmierzających do weryfikacji ww. zgłoszeń celnych, a następnie do wydania decyzji opisanych na wstępie.

Do zakwestionowania wartości celnej zadeklarowanej przez skarżącego, a następnie do ustalenia wartości celnej organ l instancji posłużył się danymi dotyczącymi towarów sprzedanych przez chińską firmę B w celu wywozu do Wspólnoty, wytworzonych w tym samym kraju, tego samego rodzaju, posiadających ten sam skład surowcowy/ materiał, będących jednakowej jakości i o jednakowej renomie oraz sprzedanych na tym samym poziomie handlu. W ocenie Naczelnika Urzędu Celnego, powyższe okoliczności bezsprzecznie wskazują, że porównywane towary były towarami podobnymi w rozumieniu art.142 ust.1 lit. d Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy wykonawcze w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października1993r., dalej zwane RWKC.

W uzasadnieniach swych decyzji organ szczegółowo opisał dokumenty (chińskie deklaracje wywozowe), które stanowiły podstawę ustalenia wartości celnej towarów objętych zakwestionowanym w niniejszej sprawie zgłoszeniem celnym. Naczelnik Urzędu Celnego wyjaśnił, że w przedmiotowych sprawach dług celny powstał w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego tj. w dniu [...] 2011 r., natomiast przeprowadzone w sprawie postępowanie wykazało, że kwota należności wynikających z długu celnego została zaksięgowania w kwocie niższej od prawnie należnej. Ta okoliczność uzasadniała rozstrzygnięcie sprawy w oparciu o art. 220 ust. 1 i ust. 4 WKC w zw. z art. 56 Prawa celnego. Naczelnik Urzędu Celnego podniósł, że wobec faktu, iż w dniu 20 września 2012r. Prokurator Prokuratury Rejonowej del. do Prokuratury Okręgowej, postanowieniem sygn. akt: [...] - wszczął śledztwo w sprawie wprowadzenia w okresie od 1 stycznia 201 Or. do 30 stycznia 2012r. w K funkcjonariuszy Izby Celnej w błąd co do rzeczywistej wartości importowanej - za pośrednictwem m.in. spółki W z Cypru - odzieży tekstylnej, skutkiem czego doszło do uszczuplenia należności celnych , to jest o przestępstwo z art. 87§1 k.k.s. w zw. z art. 37§1 pkt.1 k.k.s. w zw. z art. 6§2 k.k.s. oraz w sprawie narażenia w okresie od 1 stycznia 2010r. do 30 stycznia 2012r. Skarbu Państwa ma uszczuplenie podatku od towarów i usług to jest o przestępstwo z art. 56§1 k.k.s. i art. 76§1 i art. 55§1 k.k.s. w zw. z art. 7§1 k.k.s. i art. 6§2 k.k.s.-termin na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego uległ przedłużeniu do 29 grudnia 2015r.

W pismach zatytułowanych "Wniosek o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania", które organ odwoławczy potraktował jako odwołania od powyższych decyzji, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowań.

Decyzjami z [...] 2016r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy bardzo obszernie opisał sposób doręczenia pełnomocnikowi skarżącemu decyzji organu l instancji, z uwagi na fakt, że skarżący wypowiedział swojemu pełnomocnikowi pełnomocnictwo i ustanowił nowego pełnomocnika.

Odnosząc się merytorycznie do zarzutów skarżącego organ odwoławczy wskazał jedynie, że zgodnie z art. 221 ust. 4 WKC, jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie tego długu po upływie trzech lat, ale nie później niż przed upływem lat pięciu (art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne). Zdanie organu, skarżący nie kwestionuje prawidłowości ustalenia przez organ celny pierwszej instancji ww. 5 - letniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie wynikającej z długu celnego, a jedynie skuteczność doręczenia decyzji w tym terminie. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał za zbędne przytaczanie ugruntowanego już orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego, przemawiającego za słusznością ustalenia tego terminu. Co do zarzutu nieskutecznego doręczenia stronie ww. decyzji w okresie 5-letnim, o którym mowa wyżej, należy stwierdzić, że skoro zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z [...] 2016r., określająca kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu, z tytułu importu towaru zgłoszonego do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego:

SAD OGL [...] z [...] 2011r., weszła do obrotu prawnego w dniu 29 lutego 2016r. (data doręczenia decyzji),

SAD OGL [...] z [...] 2011 r., weszła do obrotu prawnego w dniu 29 lutego 2016r. (data doręczenia decyzji),

SAD OGL [...] z [...] 2011 r., weszła do obrotu prawnego w dniu 29 lutego 2016r. (data doręczenia decyzji),

SAD OGL [...] z [...] 2011 r., weszła do obrotu prawnego w dniu 29 lutego 2016r. (data doręczenia decyzji), to powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nastąpiło z zachowaniem terminu określonego w art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celnego. Tym samym zarzut skarżącego, dotyczący przedawnienia należności w związku z tym, że decyzje w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego nie zostały skutecznie doręczone ani jemu ani jego pełnomocnikowi przed upływem 5 lat od dokonania zgłoszenia celnego są chybione.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że analiza treści zaskarżonych rozstrzygnięć oraz zgromadzonego w sprawach materiału dowodowego pozwala na sformułowanie stanowiska o prawidłowości postępowania organu pierwszoinstancyjnego oraz rozstrzygnięcia ich kończącego zarówno w zakresie dotyczącym ustalenia wartości celnej towaru oraz określenia należności celnych, podlegających retrospektywnemu zaksięgowaniu. A zatem brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz umorzenia postępowania.

II.

W skargach do Sądu skarżący zarzucił:

l. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz 4 WKC poprzez wydanie zaskarżonej decyzji po upływie trzech lat od powstania długu celnego oraz całkowicie dowolnym i gołosłownym przyjęciu, iż "dług celny powstał na skutek czynu

podlegającego w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego", bez wskazania opisu rzekomego czynu zabronionego w wyniku którego dług celny miał powstać, subsumcji prowadzącej do przyjęcia, iż wymieniony wyżej czyn stanowi przestępstwo, kwalifikacji prawnej wymienionego wyżej czynu - przestępstwa, jego związku z powstaniem i wysokością domniemanego przez organ długu celnego, wskazania, czy toczy się postępowanie przygotowawcze w tejże sprawie - względnie, czy organ złożył zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa;

art. 123§1 O.p. w zw. z art. 73. ust. 1 Prawa celnego poprzez przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości transakcyjnej towaru objętego kontrolowanym zgłoszeniem celnym przez organ l instancji bez udziału skarżącego polegającym na całkowicie bezkrytycznym oparciu zaskarżonej decyzji na "wydruku z ewidencji administracji chińskiej" wystawionym przez organy Chińskiej Republiki Ludowej, bez zapewnienia stronie możliwości jakiegokolwiek uprzedniego odniesienia się do treści przedmiotowego dokumentu, zweryfikowania jego poprawności, jak również wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy wartością transakcyjną wskazaną w dokumentacji przedłożonej przez skarżącego, a dokumentami przesłanymi przez chińskie władze celne;

3. art. 86 ust. 1 Prawa celnego poprzez całkowicie wadliwe nadanie przez organy l instancji mocy dokumentu urzędowego "wydrukowi z ewidencji administracji chińskiej" w zakresie ceny transakcyjnej towarów, podczas gdy wskazany dokument stanowić może jedynie dowód tego, jaką kwotę eksporter deklarował w swym

rozliczeniu podatkowym, jak i tego, że organ celny Chińskiej Republiki Ludowej odebrał od eksportera oświadczenie treści wynikającej z ww. pisma, a w żadnym wypadku, iż wskazana kwota stanowi urzędowo stwierdzoną cenę transakcyjną oraz nienadania takiego waloru świadectwu pochodzenia wystawionego przez organy administracyjne Chińskiej Republiki Ludowej, które potwierdzało wartość transakcyjną towaru,

4. art. 29 ust. 1. WKC oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego poprzez ich błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości celnej towaru objętego kontrolowanym zgłoszeniem w oparciu o nieprawomocną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] 2014r., dotyczącą innych towarów, podczas gdy skarżący przedłożył dokumenty właściwe dla poparcia zadeklarowanej wartości celnej towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym;

5. art. 30 ust. 2 lit b) WKC poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na: przyjęciu, że towary importowane przez skarżącego, których wartość transakcyjna została całkowicie błędnie ustalona w oparciu o wydruki z administracji chińskiej są towarami podobnymi, w rozumieniu art. 142 ust. 1 lit d) RWKC;

II. obrazę przepisów prawa materialnego, a to art. 29 ust. 13, art. 41 ust. 1 art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 29 ust. 1, art. 30 - 32 WKC , art. 181 a RWKC oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do przyjęcia wartości należności z tytułu długu celnego importowanego przez skarżącego towaru objętego zgłoszeniami celnymi z 14 marca 2011 r. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i przekazania spraw do ponownego rozpatrzenia organowi l instancji.

Odpowiadając na skargi Dyrektor Izby Celnej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o ich oddalenie.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 30 grudnia 2016r. sygn. akt: III SA/Kr 1076/16 uwzględnił skargę uchylając zaskarżone decyzje i orzekł o zwrocie kosztów postępowania sądowego. W pisemnych motywach wyroku Sąd podał, że skargi zasługiwały na uwzględnienie, choć z innych przyczyn, niż podnoszone przez skarżącego.

Istota problemu sprowadzała się do ustalenia, czy istniały podstawy do określenia kwoty długu celnego, podlegające retrospektywnemu zaksięgowaniu z tytułu importu towaru zgłoszonego przez skarżącego do procedury celnej dopuszczenia według właściwych dokumentów SAD. Zdaniem organów podatkowych zaistniały ku temu przesłanki, podczas gdy skarżący kwestionował zasadność takich rozstrzygnięć, dając temu wyraz najpierw w odwołaniach wniesionych do organu odwoławczego, a następnie w skargach złożonych do sądu administracyjnego. Fakt kwestionowania przez skrzącego decyzji organu l instancji, nakładał na organ odwoławczy obowiązek rozpoznania odwołania skarżącego poprzez rozpatrzenie całości materiału dowodowego w sprawie i dokonanie samodzielnej jego oceny, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Podkreślić należy, że wnosząc odwołania skarżący nie korzystał z pomocy profesjonalnego pełnomocnika. Bez względu jednak na nieprofesjonalną formę odwołania i treść podniesionych zarzutów, w szczególności fakt, że skarżący w odwołaniu podniósł jedynie zarzut przedawnienia, z uwagi na upływ 5 lat z art. 221 ust. 4 WKC, organ odwoławczy miał obowiązek ponownie rozpoznać sprawę.

Zgodnie z art. 127 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U z 2015r. poz. 613 ze zm. dalej-O.p.) postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Zasada dwuinstancyjności postępowania jest jedną z podstawowych zasad postępowania. Jest to także zasada konstytucyjna wyrażona w art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Każda sprawa, w myśl tej zasady, rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu pierwszej instancji podlega w wyniku wniesienia odwołania, ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ drugiej instancji. Każda sprawa powinna być zatem dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta, najpierw przez organ pierwszej, a następnie przez organ drugiej instancji. Konsekwencją powyższej zasady jest ukształtowanie postępowania odwoławczego, w ten sposób, że organ odwoławczy w myśl art. 233 O.p. nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, lecz zobowiązany jest do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Dwuinstancyjność postępowania oznacza, że złożenie przez stronę odwołania od decyzji organu pierwszej instancji skutkuje ponownym rozpoznaniem sprawy przez organ odwoławczy. Należy wskazać, że organ odwoławczy rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie. Przedmiotem postępowania odwoławczego nie jest zatem weryfikacja decyzji organu pierwszej instancji i ustosunkowanie się do zarzutów przedstawionych przez stronę w odwołaniu, ale ponowne rozpoznanie sprawy. Zarówno decyzja organu pierwszej instancji, jak i decyzja organu odwoławczego winny, w myśl art. 210§1 pkt 6 O.p. zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, tj. wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

W rozpoznawanych sprawach organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji, przedstawiając stan faktyczny sprawy, wskazał jedynie, że zostało wszczęte postępowanie kontrolne wobec skarżącego w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych, zakończone sporządzeniem protokołu kontroli, a następnie po przeprowadzonym postępowaniu celnym Naczelnik Urzędu Celnego decyzjami z [...] 2016r., określił skarżącemu kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w odpowiedniej wysokości (w każdej ze spraw) z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu 14 marca 2011 r. do procedury dopuszczenia do obrotu według właściwego dokumentu SAD. Następnie Dyrektor Izby Celnej szczegółowo opisał sposób doręczenia decyzji organu l instancji pełnomocnikowi skarżącego, któremu skarżący wypowiedział pełnomocnictwo, uznając, że decyzja ta została skutecznie doręczona w dniu 29 lutego 2016r. Na tą okoliczność organ odwoławczy powołał stosowne przepisy Ordynacji podatkowej oraz bardzo obszerne orzecznictwo sadów administracyjnych.

Odnosząc się natomiast merytorycznie do zarzutów skarżącego organ odwoławczy wskazał jedynie, że zgodnie z art. 221 ust. 4 WKC, jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie tego długu po upływie trzech lat, ale nie później niż przed upływem lat pięciu (art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne). Ponieważ skarżący nie kwestionował prawidłowości ustalenia przez organ celny l instancji 5 - letniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie wynikającej z długu celnego, a jedynie skuteczność doręczenia decyzji w tym terminie, organ odwoławczy uznał za zbędne przytaczanie ugruntowanego orzecznictwa TSUE oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego, przemawiającego za słusznością ustalenia tego terminu.

Co do zarzutu nieskutecznego doręczenia skarżącemu przedmiotowych decyzji w okresie 5-letnim, organ odwoławczy podkreślił, że skoro wszystkie zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z [...] 2016r., weszły do obrotu prawnego w dniu 29 lutego 2016r. (data doręczenia decyzji), to powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nastąpiło z zachowaniem terminu określonego w art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celnego. Tym samym zarzut skarżącego, dotyczący przedawnienia należności w związku z tym, zarzuty, że decyzje w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego nie zostały skutecznie doręczone ani jemu ani jego pełnomocnikowi przed upływem 5 lat od dokonania zgłoszenia celnego były chybione.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że analiza treści zaskarżonych rozstrzygnięć oraz zgromadzonego w sprawach materiału dowodowego pozwala na sformułowanie stanowiska o prawidłowości postępowania organu pierwszoinstancyjnego oraz rozstrzygnięcia ich kończącego zarówno w zakresie dotyczącym ustalenia wartości celnej towaru oraz określenia należności celnych, podlegających retrospektywnemu zaksięgowaniu. A zatem brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz umorzenia postępowania.

Oceniając legalność zaskarżonych decyzji Dyrektora Izby Celnej Sąd wskazał, że decyzje te nie zawierają wszystkich elementów, o których mowa w art. 210§1 pkt 6 O.p. Mianowicie organ odwoławczy nie dokonał oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania, czy wszystkie okoliczności faktyczne istotne w sprawie zostały udowodnione. Organ odwoławczy nie dokonał ponownej analizy i oceny zebranego przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego. W konsekwencji decyzja organu nie zawiera również prawidłowo sporządzonego uzasadnienia prawnego decyzji, polegającego na wyjaśnieniu podstawy prawnej, z przytoczeniem przepisów prawa zastosowanych do rozstrzygnięcia sprawy. Organ odwoławczy ograniczył się jedynie do ustosunkowania się do zarzutów podniesionych przez skarżącego w odwołaniach, tj. zarzutu przedawnienia.

Wobec tak sformułowanego uzasadnienia zaskarżonych decyzji Sąd uznał, że zaskarżone decyzje naruszają zasadę dwuinstancyjności postępowania, wyrażoną w art. 127 O.p. i nie odpowiadają wymogom określonym w art. 210§1 pkt 6 O.p. gdyż nie zawierają uzasadnienia faktycznego i prawidłowego uzasadnienia prawnego. Stwierdzone naruszenie w zakresie prawa procesowego uniemożliwia Sądowi merytoryczne ustosunkowanie się do podniesionych w skardze zarzutów.

Analiza treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji uzasadnia stwierdzenie, że organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, nie rozstrzygając sprawy merytorycznie, a ograniczając się jedynie do weryfikacji treści rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego w zakresie jednego zarzutu skarżącego podniesionego w odwołaniu, nie rozpoznając ponownie sprawy. W konsekwencji organ odwoławczy naruszył zasadę dwuinstancyjności postępowania. Uzasadnia to uchylenie zaskarżonych rozstrzygnięcia z uwagi na naruszenie przepisów postępowania administracyjnego tj. art. 122, 121 § 1, 127, art. 210 § 4 oraz art. 233 § 1 O.p.

Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ winien uwzględnić pogląd Sądu i przystąpić do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy.

IV.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, decyzją z 10 lipca 2017r. znak [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po przeprowadzeniu postępowania w sprawie z odwołania, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 grudnia 2016r. sygn. akt: III SA/Kr 1076/16 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] 2016r., nr [...], w której organ celny określił skarżącemu - R. A., kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu (typ AOO) w wysokości 62.091,00 zł z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r. do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg SAD OLG [...], powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu w/w kwoty długu celnego i poinformował o obowiązku zapłaty odsetek od ww. kwoty za okres od 15 marca 2011r., tj. od dnia następującego po dniu powstania długu celnego do dnia poprzedzającego dzień wszczęcia postępowania, tj. 22 kwietnia 2015r.

Zaskarżone rozstrzygnięcie wydano na podstawie art. 211 pkt 2 lit a ustawy z 16 listopada 2016r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016r. poz. 1948 ze zm.), art. 233§1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm. dalej-O.p.) i art. 73 ust.1 ustawy z 19 marca 2004r. Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 1880).

Decyzja zapadła w oparciu o następujące ustalenia organów celnych: Skarżący w dniu [...] 2011r. za zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany jako:

- poz. 2 SAD "SPODNIE DAMSKIE Z BAWEŁNY, TKANINA POZ-2 NA FAKT. [...] NAR (ilość sztuk) PA [...] BRAK Kontenery: [...]";

-poz. 5 SAD "SPODNIE MĘSKIE Z BAWEŁNY, TKANINA POZ. 5 NA FAKT. [...] NAR (ilość sztuk) PA [...] BRAK Kontenery: [...]";

- poz. 9 SAD "TOREBKI DAMSKIE Z TWORZYWA SZTUCZNEGO POZ.9 NA

FAKT. [...] NAR (ilość sztuk) PA [...] BRAK Kontenery: [...]".

Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z 2 marca 2011 r., opiewającej na kwotę 11.101,22 USD, wystawionej przez W z N (Cypr), dalej zwana W, będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chin, dalej zwana B. Do zgłoszenia załączona została faktura nr [...] z 29 stycznia 2011 r. wystawiona na W z N, opiewająca na kwotę 9.737,10 USD, zawierająca w sobie koszty transportu. Przedstawiono ponadto świadectwa pochodzenia opisane w zaskarżonej decyzji, dokument Bili of Lading (konosament) nr [...] z 1 lutego 2011r., deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...] oraz oświadczenie dotyczące płatności za fakturę [...] z 2 marca 2011 r.

Naczelnik Urzędu Celnego przeprowadził w siedzibie skarżącego kontrolę w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych towarów za okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 stycznia 2011 r., rozszerzoną w części dotyczącej okresu kontroli do przedziału czasu od 1 stycznia 2010r. do 31 stycznia 2012r. w związku z poleceniem Prokuratury Okręgowej w sprawie o sygn. akt: [...] (p) z 19 października 2012r. Ustalenia te stanowiły podstawę do wszczęcia z urzędu postanowieniem z 3 kwietnia 2015r. postępowania celnego zmierzającego do weryfikacji ww. zgłoszenia celnego.

W związku z Rozporządzeniem Ministra Finansów z 5 maja 2015r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie izb celnych i urzędów celnych oraz określającego ich siedziby, akta przekazano do Urzędu Celnego.

Postępowanie to zakończyło się wydaniem opisanej na wstępie decyzji z [...] 2016r., którą Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 62.091,00 zł, z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011r. do procedury celnej dopuszczenia do obrotu według SAD OGL [...], określił jako dłużnika Firmę A R. A., oś. W, J, powiadomił o jej retrospektywnym zaksięgowaniu oraz poinformował o obowiązku zapłaty odsetek, wynikających z art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Wartość celna towarów została ustalona na podstawie art. 30 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego, tj. metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych.

W uzasadnieniu decyzji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, iż wątpliwości organu l instancji były uzasadnione, a więc zaistniały przesłanki określone w art. 181a RWKC, pozwalające nie ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organ odwoławczy wyjaśnił, że art. 30 ust. 1 WKC stanowi, że jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego; to jest tylko wtedy, gdy taka wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery, to znaczy, że mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem.

Organ II instancji podniósł, iż z akt sprawy wynika, iż organ l instancji, po analizie transakcji dotyczących towarów tego samego typu, rodzaju, składu surowcowego i klasyfikowanych do tej samej pozycji Taryfy Celnej doszedł do wniosku, iż nie można stwierdzić z całą stanowczością, że towary te spełniają pojęcie "towarów identycznych". W związku z powyższym organ l instancji słusznie przeszedł do kolejnej z metod zastępczych ustalania wartości celnej tj. metody wartości transakcyjnej towarów podobnych, opisanej w ust. 2 b) art. 30 WKC, zgodnie z którym wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Wskazano, że zgodnie z art. 142 ust. 1 lit. d) RWKC "towary podobne" oznaczają towary wyprodukowane w tym samym kraju, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i podobny skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towarów, ich renoma i posiadanie znaku handlowego zaliczają się do czynników, które należy uwzględniać przy ustalaniu, czy towary są podobne. Natomiast art. 151 ust. 1 RWKC stanowi, że: "w celu stosowania art. 30 ust. 2 lit b) Kodeksu (wartość transakcyjna towarów podobnych), wartość celna ustalana jest w odniesieniu do wartości transakcyjnej towarów podobnych, sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i w zasadzie w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. W przypadku, gdy nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, przyjmuje się wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedawanych na innym poziomie handlu i/lub w innych ilościach, skorygowaną o różnice wynikające z poziomu handlu i/lub ilością, pod warunkiem, że tego rodzaju korekta może być dokonana na podstawie przedłożonych dowodów, jednoznacznie potwierdzających zasadność i prawidłowość korekty, niezależnie od tego czy taka korekta prowadzi do zwiększenia czy też zmniejszenia wartości". W myśl art. 151 ust. 3 RWKC jeżeli, stosując przepisy niniejszego artykułu, stwierdzono istnienie dwóch lub większej liczby wartości transakcyjnych towarów podobnych, to dla ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą wartość transakcyjną. Aby ustalić, czy dane towary są podobne, należy wziąć pod uwagę między innymi jakość towarów, opinię o nich oraz istnienie znaku handlowego bądź towarowego.

W związku z faktem odrzucenia zadeklarowanej przez stronę wartości celnej, organ l instancji mając na uwadze powyższe przepisy ustalił wartość celną towarów objętych poz. 2, 5 oraz 9 zgłoszenia celnego z [...] 2011 r. jako wartość transakcyjną podobnych towarów, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnot i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Organ celny przyjął, że chińskie deklaracje eksportowe: nr [...] oraz [...] są odpowiednim materiałem porównawczym w stosunku do towarów dopuszczonych do obrotu za zgłoszeniem celnym z 14 marca 2011 r. Jak zauważył Naczelnik Urzędu Celnego spełnione są przesłanki, o których mowa w przepisach art. 151 RKWC i mamy do czynienia z towarami podobnymi, a nie identycznymi.

Zdaniem organu odwoławczego, kluczowym zagadnieniem dla rozstrzygnięcia sporu o zgodność z prawem zaskarżonej decyzji jest właściwa interpretacja przepisów art. 221 ust. 3 i 4 WKC, określających terminy, w których organy celne mogą powiadomić dłużnika o kwocie zaksięgowanych należności celnych. W świetle tych przepisów powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej (art. 221 ust. 3 WKC). Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat określonych w ust. 3 (art. 221 ust. 4 WKC). Termin ten jest ograniczony przepisem art. 56 Prawa celnego, zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Art. 221 ust. 3 zdanie drugie WKC stosuje się odpowiednio.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że do obowiązków strony (importera, eksportera) należy zbadanie i zaznajomienie się z obowiązującymi przepisami (w szczególności przepisami publikowanymi w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, a do takich należy bez wątpienia Wspólnotowy Kodeks Celny) stosowanymi do dokonywanych przez podmiot czynności. Zatem także instytucja prawna zawarta w art. 221 ust. 4 WKC winna być znana importerowi, który powinien brać również pod uwagę możliwość zaistnienia okoliczności uzasadniających stosowanie tego przepisu, tym bardziej, że w/w przepis dotyczy czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego, popełnionego przez nieokreślony w przepisie krąg sprawców.

W dniu 20 września 2012r., postanowieniem sygn. akt: [...], prokurator Prokuratury Rejonowej del. do Prokuratury Okręgowej, po zapoznaniu się z materiałami w sprawie z zawiadomienia Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, na podstawie art.151a§1 w zw. z art. 37§1 k.k.s., postanowił wszcząć śledztwo w sprawie: wprowadzenia w okresie od 1 stycznia 2010r. do 30 stycznia 2012r. w K, funkcjonariuszy Izby Celnej w błąd co do rzeczywistej wartości importowanej - za pośrednictwem między innymi spółek W z Cypru i D z Belgii - z Chin odzieży tekstylnej, skutkiem czego doszło do uszczuplenia należności celnej nie mniejszej niż 850.350,00 zł, to jest o przestępstwo z art. 87§1 k.k.s. w zw. z art. 37§1 pkt 1 k.k.s. w zw. z art. 6§2 k.k.s. oraz w sprawie narażenia, w okresie od 1 stycznia 201 Or. do 30 stycznia 2012r. Skarbu Państwa, na uszczuplenie podatku od towarów i usług, to jest o przestępstwo z art. 56§1 k.k.s. i art. 76§1 k.k.s. i art. 55§1 k.k.s. w zw. z art. 7§ 1 k.k.s. i art. 6§2 k.k.s. Informację o tym fakcie zawarł również Naczelnik Urzędu Celnego w zaskarżonej decyzji.

Z uwagi na powyższe, organ odwoławczy stwierdził, iż w sprawie zachodzą przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC, tj. w sprawie istnieje wyraźny związek pomiędzy powstaniem długu celnego, a czynem polegającym na wprowadzeniu w błąd organu celnego (poprzez podanie nieprawdziwych danych w zgłoszeniu celnym dotyczących rzeczywistej wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru) oraz czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji, również w tym zakresie, czyni zadość przepisom prawa (m.in. opis czynu zabronionego i jego kwalifikacja prawną).

Kierując się powyższymi ustaleniami, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że w niniejszym zakresie nie doszło do naruszenia przepisu art. 56 Prawa Celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Mając na uwadze fakt, iż już w 2012r. prokurator Prokuratury Okręgowej dokonał kwalifikacji czynu, w jednoznaczny sposób wskazując, iż czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną (w wyniku tego czynu Skarb Państwa został narażony na uszczuplenie należności celnych i podatkowych), stwierdzono, iż Naczelnik Urzędu Celnego, w prawidłowy sposób zastosował dłuższy, pięcioletni termin na powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych. Zdaniem organu odwoławczego niesłuszny jest zarzut strony dotyczący nieskutecznego doręczenia ww. decyzji przed upływem pięcioletniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności, licząc od dnia powstania długu celnego (art. 221 ust.4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne). Zaskarżona przez skarżącego decyzja organu l instancji w przedmiocie określenia kwoty długu celnego, podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu, dotyczy zgłoszenia celnego dokonanego według SAD OGL [...] z [...] 2011 r. Zgodnie z art. 221 ust. 4 WKC, jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie tego długu po upływie trzech lat, ale nie później niż przed upływem lat pięciu (art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne).

Organ zaznaczył, iż strona w odwołaniu nie podważa prawidłowości zastosowania przez organ celny l instancji ww. 5 -letniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie wynikającej z długu celnego. Odwołujący podnosi zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji l instancji w ww. 5-letnim okresie. Ustosunkowując się do ww. zarzutu zauważono, iż decyzja organu l instancji z 9 lutego 2016r, została doręczona stronie w dniu 29 lutego 2016r., a zatem z tą datą weszła do obrotu prawnego. Stosownie do art. 3 ust. 1 zdanie drugie rozporządzenia Rady (EWG, EURATOM) nr 1182/71 z 3 czerwca 1971 r. określające zasady mające zastosowanie do okresów, dat i terminów, jeżeli okres wyrażony w dniach, tygodniach, miesiącach lub latach nalicza się od chwili zaistnienia wydarzenia lub wykonania czynności, do okresu nie zalicza się dnia, w którym miało miejsce to wydarzenie lub czynność. Stosownie zaś do art. 3 ust. 2 lit. c) ww. rozporządzenia, z zastrzeżeniem ust. 1 i 4, okres wyrażony w tygodniach, miesiącach lub latach rozpoczyna się na początku pierwszej godziny pierwszego dnia okresu i wygasa wraz z upływem ostatniej godziny dnia ostatniego tygodnia, miesiąca lub roku, który jest takim samym dniem tygodnia lub przypada na tę sama datę, co dzień w którym okres się rozpoczyna. Jeżeli w okresie wyrażonym w miesiącach lub latach, dzień, w którym powinien wygasnąć okres, nie wystąpił w tym miesiącu, okres kończy się wraz z upływem ostatniej godziny ostatniego dnia tego miesiąca.

Biorąc powyższe pod uwagę, powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nastąpiło z zachowaniem terminu określonego w art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne. Tym samym zarzut skarżącego, dotyczący przedawnienia należności w związku z tym, że decyzja w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego nie została skutecznie doręczona ani stronie ani osobie umocowanej przez stronę przed upływem 5 lat od dokonania zgłoszenia celnego, organ uznał za chybiony i podniósł, iż zostało to wyjaśnione w wyroku WSA z 30 grudnia 2016r., sygn. akt: III SA/Kr 1076/16.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej niezasadny jest również zarzut strony naruszenia przepisów regulujących problematykę doręczania pism. Doręczenie pism należy do tzw. czynności materialno-technicznych, z których dokonaniem przepisy wiążą określone skutki prawne (art. 212 Ordynacji podatkowej).

W rozpoznawanej sprawie strona działała za pośrednictwem pełnomocnika, adwokata D. W. Pełnomocnictwo do reprezentowania skarżącego przed Naczelnikiem Urzędu Celnego oraz w instancjach właściwych w rozpoznawanej sprawie zostało złożone w Urzędzie Celnym w dniu 21 lipca 2015r., a więc przed wejściem w życie nowelizacji przepisów dotyczących doręczeń pism profesjonalnym pełnomocnikom. Pełnomocnik ten po 1 stycznia 2016r. nie wskazał adresu elektronicznego i nie wniósł o doręczanie pism za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, w sprawie nie może mieć zastosowania tryb doręczania pism, o którym mowa w art. 144§5 O.p. (za pomocą środków komunikacji elektronicznej).

Organ l instancji na podstawie akt prowadzonego postępowania celnego ustalił, że doręczenie ww. decyzji powinno nastąpić w trybie art. 145§2 O.p. tj. na adres pełnomocnika strony - adwokata D. W. Organ l instancji podjął czynność doręczenia ww. decyzji pełnomocnikowi strony pod wskazanym przez niego adresem - Kancelaria Adwokacka przy ul. M w K w dniu 10 lutego 2016r., za pośrednictwem operatora pocztowego In Post S.A. złożony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, załączonym do zaskarżonej decyzji.

W związku z niemożnością doręczenia w ten sposób, zgodnie z art. 150§1 pkt 1 i §2 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, pismo zostało w dniu 15 lutego 2016r. złożone na okres 14 dni w placówce pocztowej In Post SA, a w oddawczej skrzynce pocztowej adresata-adw. D. W. pozostawiono w tym dniu zawiadomienie o pozostawieniu pisma w ww. miejscu. W związku z niepodjęciem pisma w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, w dniu 23 lutego 2016r. (zgodnie z informacją zawartą na kopercie-k. 118 akt adm.), w oddawczej skrzynce pocztowej adresata pozostawiono, zgodnie z art. 150 § 3 O.p. w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej.

Dalej organ II instancji wyjaśnił, że w dniu 29 lutego 2016r., a więc w 14 - dniu od pierwszej awizacji, ww. pismo zostało odebrane przez J. S. (wg zwrotnego potwierdzenia odbioru), a następnie w tym samym dniu zostało doręczone adw. D. W., co on sam osobiście potwierdza w piśmie z 24 lutego 2016r. (data nadania w urzędzie pocztowym: 2 marca 2016r.) Organ zaznaczył, że w dniu 23 lutego 2016r. w Urzędzie Celnym zostało złożone pismo adw. M. G. zatytułowane "Przedłożenie dokumentu pełnomocnictwa" oraz uwierzytelnione (przez ww. adwokata) odpisy: pisma R. A. o wypowiedzeniu pełnomocnictwa ze skutkiem natychmiastowym we wskazanych w nim sprawach, m.in. w sprawie zakończonej ww. decyzją, oraz dokumentów OPS-1 i PPS-1. Organ odwoławczy wyjaśnił w tym miejscu, że w świetle art. 138§1 i §2 O.p. w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego wypowiedzenie pełnomocnictwa wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu celnego. Oznacza to, że dokonując w dniu 10 lutego 2016r. ekspedycji decyzji na adres pełnomocnika, organ celny działał prawidłowo, późniejsze poinformowanie organu (23 lutego 2016r.) o wypowiedzeniu pełnomocnictwa nie pozbawiło dokonanej czynności skuteczności. W dacie wysłania decyzji, tj. w dniu 10 lutego 2016r. pełnomocnik, adw. D. W., był umocowany do reprezentowania strony. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że organ celny l instancji został poinformowany przez adw. D. W. o odwołaniu pełnomocnictwa w dniu 4 marca 2016r., a ww. decyzja została przez niego odebrana w dniu 29 lutego 2016r. Wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odniosło bowiem skutek prawny w stosunku do organu podatkowego z chwilą zawiadomienia go o tym. Odwołanie pełnomocnictwa w trakcie okresu przechowywania przesyłki w placówce pocztowej In Post SA, nie mogło wpływać na prawidłowość dokonanego doręczenia, skoro korespondencja w chwili jej nadania została prawidłowo skierowana do umocowanego przez stronę pełnomocnika, na wskazany przez niego adres, jak również po pierwszej awizacji przedmiotowej przesyłki, co wynika bezsprzecznie z dowodów zgromadzonych w aktach sprawy tj. ze zwrotnego potwierdzenia odbioru (k. 101 akt adm.) oraz koperty (k. 118 akt adm.), którą adw. D. W. zwrócił - po jej otwarciu - organowi wraz z decyzjami. A zatem, w ocenie organu odwoławczego, profesjonalny pełnomocnik strony miał wiedzę o oczekującej przesyłce listowej, zawierającej m.in. przedmiotowa decyzję. Nadto na skuteczność doręczenia ww. decyzji nie ma również żadnego wpływu pisemne zgłoszenie się w dniu 23 lutego 2016r. z załączonym pełnomocnictwem nowego pełnomocnika R. A., adwokata M. G.

Organ wskazał, że wykładnia przepisów regulujących skutki wypowiedzenia pełnomocnictwa w kontekście przepisów o doręczeniach musi uwzględniać nie tylko ochronę praw strony postępowania, ale również procesową skuteczność działania organów administracji. Inna interpretacja tych norm prowadziłaby do sytuacji, że wymiana pełnomocników w sposób opisany powyżej uniemożliwiałaby skuteczne działanie organów administracji w każdym przypadku, w którym korzystne dla strony byłoby uniknięcie odebrania prawidłowo wysłanego przez organ pisma. W świetle powyższego dla oceny prawidłowości doręczenia ww. przesyłki należy uznać moment ekspedycji przesyłki, a nie jej odbioru. Poinformowanie więc organu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa po ekspedycji ww. decyzji pozostało bez wpływu na prawidłowość jej doręczenia. Należy też dodać, że profesjonalny pełnomocnik podczas swojej nieobecności w kancelarii winien zapewnić dla ochrony interesów swoich klientów właściwą organizację pracy kancelarii, w tym odbioru pism.

V.

Skargę do Sądu złożył R. A. zarzucając naruszenia:

art. 56 u.p.c. w zw. z art. 221 ust. 3. oraz ust. 4. rozporządzenia Rady (EWG) nr

2913/92 z 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny,

poprzez wydanie zaskarżonej decyzji po upływie trzech lat od powstania długu

celnego oraz całkowicie dowolnym i gołosłownym przyjęciu wyłącznie na potrzeby

niniejszego postępowania podatkowego, iż dług celny powstał na skutek czynu

podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego bez

jakiegokolwiek wskazania opisu rzekomego czynu zabronionego w wyniku którego

dług celny miał powstać, subsumcji prowadzącej do przyjęcia, iż ww. czyn stanowi

przestępstwo, kwalifikacji prawnej ww. czynu-przestępstwa, jego związku z

powstaniem i wysokością domniemanego przez organ długu celnego, wskazania czy

toczy się postępowanie przygotowawcze w tejże sprawie - względnie czy organ

złożył zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa,

art. 123§1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez przeprowadzenie

postępowania w zakresie ustalenia wartości transakcyjnej towaru objętego

kontrolowanymi zgłoszeniami celnymi przez organ l instancji bez udziału skarżącego

polegającym na całkowicie bezkrytycznym oparciu zaskarżonych decyzji na "wydruku

z ewidencji administracji chińskiej" wystawionym przez organy Chińskiej Republiki

Ludowej bez zapewnienia stronie możliwości jakiegokolwiek uprzedniego odniesienia

się do treści przedmiotowego dokumentu, zweryfikowania jego poprawności, jak

również wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy wartością transakcyjną wskazaną w

dokumentacji przedłożonej przez skarżącego a "wydruku z ewidencji administracji

chińskiej" przesłanym przez chińskie władze celne;

3. art. 86 ust. 1 Prawa celnego poprzez całkowicie wadliwe nadanie przez organy l instancji mocy dokumentu urzędowego "wydrukowi z ewidencji administracji chińskiej" w zakresie ceny transakcyjnej towarów, podczas gdy wskazany dokument stanowić może jedynie dowód tego, jaką kwotę eksporter deklarował w swym rozliczeniu podatkowym, jak i tego, że organ celny Chińskiej Republiki Ludowej odebrał od eksportera oświadczenie treści wynikającej z ww. pisma, a w żadnym wypadku, iż wskazana kwota stanowi urzędowo stwierdzoną cenę transakcyjną oraz nienadania takiego waloru świadectwu pochodzenia wystawionego przez organy administracyjne Chińskiej Republiki Ludowej, które potwierdzało wartość transakcyjną towaru;

4. art. 29 ust. 1 WKC oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego poprzez ich błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości celnej towaru objętego kontrolowanym zgłoszeniem celnym w oparciu o wydruki chińskiej administracji, dotyczące innych towarów objętych innymi zgłoszeniami celnymi, podczas gdy skarżący przedłożył szereg dokumentów właściwych dla poparcia zadeklarowanej wartości celnej przedmiotów objętych ww. zgłoszeniem celnym;

5. art. 30 ust. 2 lit. b WKC poprzez jego błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, iż towary importowane przez skarżącego, których wartość "transakcyjna" została całkowicie błędnie ustalona w oparciu o wydruki z administracji chińskiej są towarami podobnymi w rozumieniu art. 142 ust. 1 lit. d rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny,;

6. art. 29 ust. 13, art. 41 ust. 1, art. 146 a ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 29 ust. 1, od art. 30 do art. 32 WKC , art. 181 a rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2454/92 z 2 lipca 1993r. oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do przyjęcia wartości należności z tytułu długu celnego importowanego przez skarżącego towaru, objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym.

Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu II instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

VI.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Przepis art. 1§1 i §2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017r., poz. 2188) stanowi, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżony akt administracyjny według kryterium zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie jego wydania.

Zgodnie z art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. dalej-p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, nie będąc przy tym związanymi granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Z art. 145§1 p.p.s.a. wynika natomiast, że w przypadku, gdy sąd stwierdzi bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Powołana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom administracji publicznej można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że wyrok z 30 grudnia 2016r. sygn. akt: III SA/Kr 1076/16 stał się prawomocny(art. 170 p.p.s.a.) bowiem żadna ze stron nie złożyła skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przypomnieć także trzeba, że wedle art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ocena prawna może także dotyczyć poprawności skorzystania przez organ administracji z uznania administracyjnego. W świetle art. 153 p.p.s.a. przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie (por. S. Hanausek [w:] System prawa procesowego cywilnego, t. 3, Zaskarżanie orzeczeń sądowych, red. W. Siedlecki, Ossolineum 1986, s. 318). Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie (czynności), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt (czynność), zostało uznane za błędne. Ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Musi ponadto pozostawać w logicznym związku z treścią orzeczenia sądu administracyjnego, w którym została sformułowana. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 15 marca 2012r. sygn. akt: II OSK 1261/10, ONSA WSA 2013, nr 1, poz. 7, stwierdził, że ocena prawna musi zostać w orzeczeniu wyrażona, co oznacza, że za przedmiot związania można uznać jedynie te elementy oceny odnoszącej się do przepisów prawa, które zostały zamieszczone w treści uzasadnienia orzeczenia. Muszą one mieć postać jednoznacznych twierdzeń, sformułowanych w sposób jasny, umożliwiający ustalenie treści związania bez potrzeby podejmowania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. W powołanym wyroku podkreślono, że z zakresu związania wyłączyć należy oceny wyrażone w sposób niejednoznaczny, jak też oceny przybierające postać pośrednich wniosków, jakie można wywieść z podanych w uzasadnieniu orzeczenia rozważań.

Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (por. S. Hanausek, tamże, s. 319). Wskazania nie mogą z góry narzucać sposobu rozstrzygnięcia konkretnych kwestii związanych z treścią przyszłego rozstrzygnięcia sprawy; nie mogą np. wskazywać, że określone dowody są bardziej wiarygodne od innych (por. wyrok SN z 13 marca 1975r. sygn. akt: III CRN 466/74, OSPiKA 1976, z. 3, poz. 63).

Dla organu administracji ponownie rozpatrującego sprawę, jak też każdego innego organu orzekającego w danej sprawie, zawarty w orzeczeniu kasacyjnym pogląd dotyczący wyłożonych i zastosowanych przepisów, jak również ocena co do poczynionych przez organ ustaleń faktycznych jest wiążąca. Oznacza to, że skutki wydanego orzeczenia sądowego wykraczają poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, rzutując tak na ponownie prowadzone postępowanie administracyjne w danej sprawie, jak też na ewentualne postępowanie sądowoadministracyjne w razie ponownego zaskarżenia kolejnego rozstrzygnięcia ostatecznego. Jak podkreślał niejednokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, konsekwencją związania oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku jest to, że stanowisko sądu l instancji, który rozpoznaje skargę strony od ponownego orzeczenia organu administracyjnego, powinno co do zasady odpowiadać ocenie prawnej wyrażonej w poprzednim orzeczeniu, a sąd ten nie może formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z wcześniejszym poglądem (wyrok NSA z 2 kwietnia 2008r. o sygn. akt: i OSK 886/07, LEK nr 541851).

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszym składzie istotą zaleceń zawartych w wydanym w sprawie prawomocnym wyroku było to, aby organ odwoławczy rozstrzygnął sprawę zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania a wydając decyzję administracyjną prawidłowo ja uzasadnił wedle reguł wynikających z art. 210§1 pkt 6 O.p.

Zalecenia te zostały w pełni zrealizowane.

W rozpoznawanej sprawie oceniając zatem pod tym kątem zaskarżoną przez Skarżącego decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu krajowemu i wspólnotowemu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie.

Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010r., sygn. akt II FPS 8/09).

Przesądzenie o prawidłowości przyjętych za podstawę zaskarżonego orzeczenia ustaleń faktycznych umożliwia ocenę procesu subsumcji tego stanu faktycznego pod mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego.

Skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu, nie doszło bowiem do wskazywanych przez skarżącego naruszeń prawa ważących dla prawidłowości dokonanych przez organ rozstrzygnięć.

Najdalej idącym w skutkach zarzutem jest zarzut naruszenia art. 56 ustawy -Prawo celne w zw. z art. 221 ust. 3 oraz ust. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, poprzez wydanie przedmiotowej decyzji po upływie trzech lat od powstania długu celnego.

Zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie.

Organy były uprawnione do wszczęcia niniejszego postępowania po upływie trzech lat od powstania długu celnego, w związku z treścią art. 221 ust. 4 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z 12 października 1992r. (Dz.UE.L.1992.302.1) ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC), który stanowi: "Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3." Jednocześnie z przepisu art. 56 zdanie pierwsze ustawy z 19 marca 2004r. Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2013r., poz. 727 ze zm.) wynika, że: "W przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego."

Organy otrzymały postanowienie o wszczęciu śledztwa Prokuratury Okręgowej z 20 września 2012r. sygn. akt: [...] - po zawiadomieniu ABW dotyczącym "nieprawidłowości w zakresie rozliczania należności celnych dużej wartości przez Firmę A R. A., a polegających na zaniżaniu wartości importowanych z Chin ubrań tekstylnych w ilościach hurtowych, za pośrednictwem firmantów-spółek W z Cypru i D z Belgii, które to działanie wpływ miało również na określenie podatku VAT należnego Skarbowi Państwa". Postanowieniem tym wszczęto śledztwo w sprawie: wprowadzenia w okresie od 1 stycznia 2010r. do 30 stycznia 2012r. w K funkcjonariuszy Izby Celnej w błąd co do rzeczywistej wartości importowanej- za pośrednictwem miedzy innymi spółek W z Cypru i D z Belgii - z Chin odzieży tekstylnej, skutkiem czego doszło do uszczuplenia należności celnej, w kwocie nie mniejszej niż 850.350,00 zł, to jest o przestępstwo z art. 87§1 k.k.s. w zw. z art. 37§1 pkt 1 k.k.s. w zw. z art. 6§2 k.k.s. i narażenia w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 30 stycznia 2012r. w S Skarbu Państwa- Urząd Skarbowy -na uszczuplenie podatku VAT poprzez podanie w deklaracjach VAT-7 nieprawdy co do zakresu rzeczywiście osiąganych dochodów podlegających przeniesieniu na następne okresy rozliczeniowe i zaliczeniu na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych oraz poprzez posługiwanie się firmą W z Cypru i D z Belgii i tym samym zatajenie rzeczywistych rozmiarów prowadzonej działalności, to jest o przestępstwo z art. 56§1 k.k.s., art. •76§1 k.k.s. i art. 55§1 k.k.s. w zw. z art. 7§1 k.k.s. i art. 6§2 k.k.s.

Przywołać należy w tym miejscu orzecznictwo wspólnotowe zwłaszcza wyroki Trybunału Sprawiedliwości z 18 grudnia 2007r. w sprawie C-62/06 i z 16 lipca 2009r. w sprawie C-124/08. TSUE dokonał interpretacji pojęcia "czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnych" zawartego w art. 3 akapit pierwszy rozporządzenia Rady (EWG) nr 1697/79 z 24 lipca 1979r. w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności (Dz. Urz. L197,s.1). Ponadto TSUE wskazał, że dla możliwości zastosowania przewidzianego w art. 3 rozporządzenia nr 1697/79 odstępstwa w zakresie terminu przedawnienia odnoszącego się do pokrycia nieuzyskanych należności, przepis ten nie wymaga, aby organy ścigania danego państwa członkowskiego rzeczywiście wszczęły dochodzenie karne, które doprowadziło do skazania sprawców danego czynu, ani tym bardziej, by nie nastąpiło przedawnienie ścigania (teza 25). Co ważne, TSUE wskazał, że "Kwalifikacja czynu jako" czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnych" w rozumieniu art. 3 akapit pierwszy rozporządzenia nr 1697/79 w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności, leży w kompetencji organów celnych powołanych do określania dokładnej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych". TSUE wskazał też, że odstępstwo od trzyletniego terminu przedawnienia ma zastosowanie, gdy "organy celne stwierdzą, że przyczyną braku możliwości określenia dokładnej kwoty prawnie należnych wobec danego towaru opłat celnych przywozowych lub opłat celnych wywozowych był czyn podlegający postępowaniu sądowemu w sprawach karnych". Stanowisko to podtrzymał Trybunał na tle art. 221 WKC w wyroku z 16 lipca 2009r. w sprawach C-124/08 i C-125/08. Zarówno więc orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych oraz wykładnia językowa art. 221 ust. 4 WKC wskazują, że do zastosowania tego przepisu nie jest konieczne ani stwierdzenie prawomocnym wyrokiem popełnienie czynu zabronionego, ani nawet wszczęcie postępowania karnego, lecz stwierdzenie wystąpienia czynu, który zaledwie podlega wszczęciu postępowania karnego. Wystarczającą przesłanką do zastosowania art. 221 ust.4 WKC jest wykazanie przez organ celny, że czyn, który spowodował postanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną. Tym samym, w razie zaistnienia tej przesłanki organ celny może zawiadomić dłużnika o kwocie długu celnego, po upływie trzech lat, nie później niż przed upływem lat pięciu (art. 221 ust 4 WKC w zw. z art. 56 prawa celnego).

Nie mniej jednak należy również przytoczyć stanowisko w tej kwestii Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z 24 czerwca 2014r. w sprawie sygn. akt: l GSK 738/13, ,,z brzmienia i systematyki art. 221 WKC można wywieść, że dłużnik może zostać powiadomiony o kwocie należności celnych po upływie trzyletniego terminu, w wypadku, gdy wskutek danego czynu organy celne pierwotnie nie mogły określić dokładnej wysokości kwot należności celnych podlegających, zgodnie z prawem, zapłacie, włączając w to sytuację, w której wskazany dłużnik nie był sprawcą tego czynu. Zgodnie z tym przepisem o należnościach podlegających zapłacie można powiadomić nie tylko dłużnika, który jest sprawcą czynu podlegającego ściganiu" i w sprawie sygn. akt: l GSK 739/13, "odstępstwo od trzyletniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 221 ust. 3 WKC ma zastosowanie wówczas, gdy organy celne stwierdzają, że przyczyną braku możliwości określenia dokładnej kwoty prawnej należności wobec danego towaru opłat celnych był czyn podlegający postępowaniu sądowemu, a więc podlegający penalizacji w sprawach karnych. Kwalifikacja danego czynu dokonywana jest jedynie dla celów postępowania administracyjnego, aby umożliwić organom celnym skorygowanie błędu lub poboru niewystarczających należności celnych".

Organy celne, uprawnione były do przeprowadzenia kontroli postimportowej. W ramach tej kontroli organy te stwierdziły, że już wstępna analiza danych zadeklarowanych w zgłoszeniach celnych z [...] 2011 r. wskazywała, iż wartość celna towarów objętych tymi zgłoszeniami w sposób znaczący odbiegała od danych dostępnych polskiej administracji celnej oraz administracji celnej unijnej. Stwierdzenie tych okoliczności obligowało organ celny do wszczęcia procedury weryfikacyjnej. Z uwagi na import towaru z Chińskiej Republiki Ludowej, procedurę weryfikacyjną faktur przeprowadzono w oparciu o "Umowę między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych" z 8 grudnia 2004r. (Dz.U.UE.L.2004.375.20).

Powyższa umowa między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej została zawarta-jak zaznaczono na wstępie umowy - w celu skutecznego przeciwdziałania przypadkom działań sprzecznych z przepisami celnymi, szkodzącymi interesom ekonomicznym, podatkowym i handlowym umawiających się stron, a także w celu dokładnego ustalania wysokości ceł i innych podatków, w szczególności właściwego stosowania przepisów dotyczących wartości celnej, pochodzenia i klasyfikacji towarowej. Procedura przewidziana powyższą umową wskazuje jednoznacznie jako strony tego postępowania organy celne, a nie osoby fizyczne, czy prawne, których postępowanie wyjaśniające dotyczy. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt c i d tej umowy, ilekroć mowa o "organie wnioskującym", rozumie się przez to właściwy organ celny wyznaczony w tym celu przez jedną z Umawiających się Stron, który występuje z wnioskiem o udzielenie pomocy administracyjnej na podstawie niniejszej Umowy; "organie otrzymującym wniosek", rozumie się przez to właściwy organ celny wyznaczony w tym celu przez jedną z Umawiających się Stron, który otrzymuje wniosek o udzielenie pomocy administracyjnej na podstawie niniejszej Umowy. Z tego względu, zdaniem Sądu, nie ma racji strona skarżąca zarzucając, że w postępowaniu tym nie brała udziału.

Informacja o wartości transakcyjnej towaru została uzyskana w drodze umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych" z 8 grudnia 2004r. (Dz.U.UE.L.2004.375.20).

Sąd zwraca uwagę na treść art. 1 pkt h wymienionej wyżej umowy, która samodzielnie określa pojęcie informacji w ten sposób, że "Ilekroć w niniejszej umowie jest mowa o "informacjach", rozumie się przez to dane, zarówno przetworzone albo przeanalizowane, jak i nie, dokumenty, sprawozdania oraz wszelkie inne informacje w jakiejkolwiek postaci, w tym również elektronicznej, jak również ich poświadczone za zgodność lub uwierzytelnione kopie." Mając powyższe na względzie, za informację, o której mowa w omawianej umowie, należy uznać także "wydruk z ewidencji administracji chińskiej". Należy zauważyć, że powyższą "informację" przekazały właściwe chińskie organy celne, o których mowa w omawianej umowie. Nie ma więc racji strona skarżąca twierdząc, że informacja ta pochodzi od "bliżej nieokreślonych" organów chińskich.

Zakres umowy został określony w art. 10 ust. 1 i ust. 2, które to przepisy stanowią: "1. Organy celne udzielają sobie wzajemnie pomocy, przekazując sobie informacje służące właściwemu stosowaniu przepisów celnych, zapobieganiu naruszeniom, prowadzeniu dochodzeń oraz zwalczaniu wszelkich działań sprzecznych z przepisami celnymi. 2. Pomoc w sprawach celnych, przewidziana w niniejszej Umowie, dotyczy wszystkich organów administracyjnych Umawiających się Stron właściwych do stosowania niniejszej Umowy. Nie narusza ona przepisów dotyczących wzajemnej pomocy w sprawach karnych. Nie obejmuje ona również informacji uzyskanych przy wykonywaniu uprawnień na wniosek organów sądowniczych." Potwierdza to stanowisko także treść art. 11 ust. 1 zdanie drugie, który to przepis stanowi:" W szczególności organy celne przekazują sobie, na żądanie, informacje dotyczące działań mogących prowadzić do naruszenia przepisów na terytorium drugiej Strony, takich jak nieprawidłowe deklaracje celne i świadectwa pochodzenia, faktury i inne dokumenty, o których wiadomo lub co do których istnieje podejrzenie, że są nieprawidłowe lub sfałszowane."

Zdaniem Sądu, strona skarżąca prowadząca zawodowo interesy biznesowe z przedsiębiorstwami Chińskiej Republiki Ludowej, powinna nie tylko dogłębnie znać przepisy omawianej Umowy, ale w pełni zdawać sobie sprawę z ich zakresu (o jakim mowa w przytoczonym wyżej art. 10 ust. 1 i ust. 2), konsekwencji (choćby w kwestii "informacji" mającej znaczenie w zakresie ustalania wartości transakcyjnej towaru) i pierwszeństwa w stosowaniu postanowień tej umowy, co w niniejszej sprawie - z uwagi na charakter zarzutów - nie zostało wykazane. W związku z tym Sąd zwraca uwagę na treść art. 5 ust. 2 tej Umowy, który stanowi: "Niezależnie od postanowień ust. 1, przepisy niniejszej Umowy mają pierwszeństwo przed przepisami jakiejkolwiek innej umowy dwustronnej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, która została lub może zostać zawarta między poszczególnymi Państwami Członkowskimi a Chińską Republiką Ludową, w wypadku gdyby przepisy tych umów były sprzeczne z przepisami niniejszej Umowy."

Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że strona skarżąca nie ma racji w zasadniczych kwestiach spornych, a rację maja organy celne we wszystkich aspektach kontrolowanej sprawy.

W zakresie pozostałych zarzutów skargi, wskazać należy, że zgodnie z art. 78 WKC organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym; po dokonaniu zwolnienia towarów organy mogą przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących tych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone bezpośrednio jak i pośrednio, tj. wyłącznie z dokumentów posiadanych przez inne podmioty, a dotyczące towarów, nie wyłączając rewizji towarów. W świetle ww. regulacji nie ulega wątpliwości, że organy w sytuacji, gdy przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe dane, podejmują niezbędne działania i są uprawnione do przeprowadzenia postimportowej kontroli towarów. Zgodnie z art. 67 WKC jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, datą którą należy uwzględnić przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której są zgłaszane towary, jest data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne.

Przepisy celne dotyczące wartości celnej zawarte są w art. 28 do 36 WKC. Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalona, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 WKC. Jednakże, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, zgodnie z art. 181 a ust. 1 RWKC, nie muszą ustalać wartości celnej sprowadzanych towarów z zastosowaniem metody transakcyjnej. W art. 181 a RWKC ustanowiono bowiem wyjątek od ogólnej zasady ustalania wartości celnej sprowadzanych towarów metodą transakcyjną, a więc w oparciu o dokumenty związane ściśle z dokonaną transakcją, czy też dokonanymi transakcjami zakupu towaru. Organ celny ma zatem uprawnienia do dokonania badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale również ich wiarygodność w zakresie podanej w nich ceny transakcyjnej. Realizację tego uprawnienia umożliwia właśnie regulacja zawarta w art. 78 WKC. W sytuacji więc, gdy dokumenty handlowe dołączone przez stronę do dokumentów celnych wskazują na zbyt niską cenę transakcyjną towarów, to organy celne są uprawnione do zakwestionowania wskazanych w tych dokumentach cen transakcyjnych i wówczas, zgodnie z postanowieniami art. 180 § 1 O.p. dopuszczają wszelkie dowody, które przyczynią się do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem.

Konsekwencją zakwestionowania zadeklarowanej wartości transakcyjnej towarów, jest konieczność ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi. Stosownie bowiem do postanowień art. 30 ust. 1 WKC, jeżeli wartość celna towaru nie może być ustalona na podstawie art. 29 WKC, to ustala się ją stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ust. 2 art. 30, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, za wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego, to jest wtedy, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie konkretnej litery, a więc gdy mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem. W myśl art. 30 ust. 2 lit. a) WKC, jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie metody transakcyjnej ustala się ją w oparciu o metodę wartości transakcyjnej towarów identycznych. Metoda ta polega na ustaleniu wartości celnej towarów w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych do tych sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary dla których jest ustalana wartość celna. Towary można uznać za identyczne, gdy zostały wytworzone w tym samym kraju, co towary podlegające wycenie oraz są takimi samymi pod każdym względem, to jest pod względem cech fizycznych, jakości, posiadanej renomie. Jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie wartości transakcyjnej i wartości transakcyjnej towarów identycznych ustala się ją w oparciu o metodę wartości transakcyjnej towarów podobnych, jak to stanowi art. 30 ust. 2 lit. b) WKC. Ta z kolei metoda polega na ustaleniu wartości celnej towarów w oparciu o wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Za podobne można uznać towary, które zostały wytworzone w tym samym kraju, co towary podlegające wycenie oraz posiadają podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im spełniać te same funkcje i być towarami handlowo wymiennymi. Przy ustalaniu podobieństwa powinno się wziąć pod uwagę jakość, znak handlowy i opinie o towarach. Analiza wskazanych regulacji, pozwala zatem wyodrębnić w postimportowej kontroli towarów dwa zasadnicze etapy: pierwszy – obejmujący badanie wiarygodności zadeklarowanej przez stronę w zgłoszeniu celnym wartości celnej towaru, tj. czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym cena może być uznana za wartość celną przywiezionego towaru w rozumieniu art. 29 WKC, oraz drugi etap - ustalenie wartości celnej towaru z wykorzystaniem metod zastępczych, określonych w WKC, gdy zadeklarowana cena nie może być uznana za wartość celną przywiezionego towaru, zgodnie z art. 29 WKC.

W ocenie sądu organy trafnie uznały w niniejszej sprawie, że zgromadzony materiał dowodowy dawał im podstawy do powzięcia uzasadnionych wątpliwości, czy zadeklarowane przez skarżącego wartości celne towarów w zgłoszeniach celnych stanowią faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 29 WKC. Podstawę tych wątpliwości stanowiły szczegółowo opisane informacje przekazane przez chińskie władze celne, uzyskane w ramach międzynarodowej pomocy prawnej, a wskazujące na wielokrotne zaniżanie wartości celnych towarów importowanych przez skarżącego, które to wyniki organ l instancji przedstawił w tabeli. Organy celne pozyskały też informacje z EUROSTATU odnośnie średniej ceny jednostkowej towarów o kodach: CN [...], CN [...] i CN [...], sprowadzonych z Chin w okresie od grudnia 2010r. do czerwca 2011r., by określić średnią cenę dla towarów zakwalifikowanych do wskazanych kodów CN, zestawiając je z cenami towarów ze wszystkich krajów unijnych na podstawie kodu taryfy celnej, sprowadzonych z Chin w okresie zbliżonym do daty zgłoszenia celnego, porównując je jeszcze dodatkowo ze średnią ceną podaną w SAD przez skarżącego. Nadto, mając na względzie, że należy ustalić najbardziej wiarygodną, rzetelną cenę transakcyjną przedmiotowych towarów organy, w ramach współpracy celnej przewidzianej decyzją Rady z 16 listopada 2004r. w sprawie zawarcia umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, zwróciły się o weryfikację wskazanych przez nie faktur. Posiadając uzyskane w ramach tej współpracy chińskie deklaracje eksportowe, w ramach których znane były warunki dostawy przedmiotowych towarów, jako dostarczone na statek (Free On Board, w skrócie FOB), mając na względzie okoliczność, że w zgłoszeniu celnym wskazano, że towar był dostarczony w warunkach CIF (tj. Cost, Insurance, Freight - koszt, ubezpieczenie i fracht), organy ustaliły, zwracając się do firmy, która zgodnie z konosamentem Bili of Lading dokonywała usługi transportu towaru drogą morską, średnią cenę frachtu z portów chińskich do H, jak to wskazano w konosamencie i w okresie, kiedy był on sporządzany z uwzględnieniem wysokości kosztów transportu i sytuacji, kiedy warunki dostawy zostały określone. Pozwoliło to obliczyć organom wartość towaru przy realizacji transakcji na warunkach FOB, ustaloną w wyniku odjęcia od wartości towarów określonych w SAD przez firmę W z N, uprzednio uzyskanej średniej ceny frachtu morskiego.

Powyższe dało podstawę do zakwestionowania wiarygodności w zadeklarowanych w zgłoszeniach celnych wartości celnej towarów i uznania, że podane przez skarżącego w zgłoszeniu celnym wartości celne towarów nie mogły stanowić ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, o której mowa w art. 29 WKC, gdyż podana wielkość, w obliczu powyższych dokumentów, jest nieobiektywna. Takie działania organów celnych sąd uznał za wystarczające do podważenia wiarygodności zgłoszenia celnego, a wyprowadzone wnioski, w wyniku analizy pozyskanego materiału porównawczego, za spójne i logiczne. Zgodzić się trzeba z organami, że poddane analizie materiały porównawcze oraz wskazane przez nie dokumenty były wystarczające i miarodajne do zakwestionowania wartości transakcyjnej przedmiotowych towarów. Podkreślić należy, że postanowienia umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych wyraźnie stanowią, że celem jej zawarcia było dążenie do dokładnego ustalania wysokości ceł i innych podatków, w szczególności w celu właściwego stosowania przepisów dotyczących wartości celnej, pochodzenia i klasyfikacji taryfowej, by ograniczyć wszelkie działania sprzeczne z przepisami celnymi, które szkodzą interesom ekonomicznym, podatkowym i handlowym umawiających się stron. Organy celne stron udzielają więc sobie wzajemnej pomocy, przekazując informacje służące właściwemu stosowaniu przepisów celnych, zapobieganiu naruszeniom, prowadzeniu dochodzeń oraz zwalczaniu wszelkich działań sprzecznych z przepisami celnymi, a pomoc ta dotyczy wszystkich organów administracyjnych umawiających się stron. Z postanowień art. 11 ust. 2 ww. umowy wyraźnie wynika, że na żądanie organu wskazującego organ otrzymujący wniosek udziela informacji pozwalających stwierdzić prawdziwość dokumentów urzędowych okazanych przy zgłoszeniu towaru organom celnym wnioskującej strony, czy towary zostały prawidłowo wywiezione bądź odpowiednio wwiezione na terytorium jednej z umawiających się stron. Organ otrzymujący wniosek przekazuje na piśmie wyniki badania organowi wnioskującemu wraz z odpowiednimi dokumentami. Podstawą weryfikacji tej wartości nie mogły być więc, wbrew twierdzeniom skarżącego, wartości wskazane w świadectwie pochodzenia, jak i faktury, czy też inne wskazane przez niego dokumenty, co do których istnieje podejrzenie, że są nieprawidłowe lub sfałszowane. Ponadto świadectwo pochodzenia nie jest dokumentem odzwierciedlającym wartość celną, jako cenę faktycznie należną lub zapłaconą, lecz jest jedynie dokumentem potwierdzającym pochodzenie towaru. Skoro więc wartość celna wwiezionego do Wspólnoty przedmiotowego towaru nie mogła zostać ustalona na podstawie art. 29 WKC wskutek zakwestionowania wiarygodności zgłoszenia celnego, to organy miały podstawy do odmowy zastosowania ustalenia jej metodą wartości transakcyjnej, zgodnie z postanowieniami art. 181 a RWKC.

W takim wypadku zasadnie przeszły do drugiego etapu, tj. ustalania wartości celnej towaru, zgodnie z treścią art. 30 WKC. Również i w tym etapie postępowania postimportowego organy w sposób przekonywujący wykazały, że nie mogły ustalić wartości celnej przedmiotowego towaru metodą zastępczą - wartości transakcyjnej towarów identycznych, gdyż mimo że są to towary tego samego typu, rodzaju, posiadające ten sam skład surowcowy i są klasyfikowane w tej samej pozycji taryfy celnej, nie można było uznać ich, że spełniające cechy towarów identycznych. Pozostało więc organom ustalenie wartości celnej towarów metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych, a więc towarów, które zostały wytworzone w tym samym kraju, co towary podlegające wycenie, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo wymiennymi. Także i w tym zakresie organy wykazały, że uzyskane dokumenty w postaci ww. chińskich deklaracji eksportowych były wystarczającym materiałem porównawczym do ustalenia tą metodą wartości celnej przedmiotowych towarów, wobec postanowień wskazanej umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych. Za każdym razem, jak wykazały organy, brano pod uwagę towary sprzedane przez chińską firmę B w celu wywozu do Wspólnoty, pochodzące z Chin, posiadające ten sam skład surowcowy/materiały, będące jednakowej jakości i o jednakowej renomie ( w dokumentach wskazano na drugą klasę jakości), tego samego rodzaju, sprzedawane na tym samym poziomie handlu.

Trafnie więc organy uznały, że powyższe wyszczególnienie bezsprzecznie dowodzi, że porównywane towary były towarami podobnymi w myśl art. 30 ust. 2 lit b) WKC. Także tutaj, skoro zakwestionowana wartość celna obejmowała dostawę bez frachtu, to to przy jej obliczeniu uwzględniono średnią cenę frachtu morskiego doliczając kwoty tego rodzaju transportu. Przedstawiony przez organy sposób wyliczenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych nie budzi więc wątpliwości. Powyższe dowodzi, że porównywane towary są towarami podobnymi, o których mowa w art. 151 w zw. z art. 142 ust. 1 lit. d RKWC. Zatem w zakresie ustalania wartości celnej w niniejszej sprawie metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych nie doszło do uchybień po stronie organu celnego. Kryteria klasyfikacji towarów zawarte w skardze nie mają odzwierciedlenia w powołanych powyżej przepisach prawa. Natomiast analiza materiału dowodowego potwierdziła, że dane pochodzące z chińskich deklaracji wywozowych mogą być podstawą do ustalenia wartości celnej metodą towarów podobnych.

Wobec tego nie mogły zostać uznane za wiarygodne dokumenty dołączone przez skarżącego do ww. zgłoszeń celnych, gdyż wskazane w nich ceny towarów, jak wykazały organy, nie odzwierciedlały faktycznej ceny ich zakupu. Sąd nie uznał wobec tego zasadności zarzutów skargi naruszenia w tym względzie przepisów postępowania.

W ocenie sądu organy zebrały materiał dowodowy w stopniu wystarczającym do wydania decyzji i materiał dowodowy potwierdza zasadność podjętych rozstrzygnięć. Ocena tego materiału mieści się w granicach swobodnej oceny i nie jest oceną dowolną. Wszystkie dokumenty sporządzone w językach obcych, istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia, zostały przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego. Przebieg postępowania został szczegółowo opisany w uzasadnieniach decyzji organu l instancji wraz z podaniem dokumentów, jakie organ ten włączył do akt. Organ odwoławczy z kolei rozpoznał ponownie sprawę i ustosunkował się do wszystkich zarzutów skarżącego, dokładnie motywując swoje stanowisko, co do prawidłowości określenia wartości celnej towarów i określenia należności celnych podlegających retrospektywnemu zaksięgowaniu.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.