Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 674/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14c par. 2, art. 14h, art. 14e
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 6
journal: Dz.U. 2003 nr 188 poz 1840
law: Ustawa z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw
article: art. 21 ust. 1 pkt 63a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca) sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2014 r. sprawy ze skargi R. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2013 r. nr IPPB1/415-885/13-2/KS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz R. R. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. R. R. (dalej zwany: "Skarżącym") zwrócił się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej zwany: "p.d.f.").

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżący i T. R. są wspólnikami spółki cywilnej "C." (dalej zwana: "Spółką") i prowadzą działalność gospodarczą na terenie [...] Specjalnej Strefy Ekonomicznej Małej Przedsiębiorczości (dalej zwana: "Strefą"), na podstawie zezwolenia wydanego 29 grudnia 2000r. (w pewnym zakresie zmienione decyzją Ministra Gospodarki Nr [...] z września 2002r.; dalej zwane: "zezwoleniem strefowym") korzystają ze zwolnień i preferencji podatkowych w zakresie p.d.f. na tzw. "starych zasadach" (na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 16 listopada 2000r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 117, poz. 1228 ze zm., dalej zwana: "ustawą nowelizującą"). Przedmiotem działalności Spółki, zgodnie ze zezwoleniem strefowym, jest działalność produkcyjna i usługowa określona następującymi pozycjami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej - PKWiU): 24.3 Farby, lakiery i podobne środki pokrywające, farba drukarska i gotowe sykatywy, 24.5 Gliceryny, środki myjące i czyszczące, wyroby kosmetyczne i toaletowe, 24.66 Produkty chemiczne pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane, 26.26 Wyroby ceramiczne ogniotrwałe, 26.24 Wyroby ceramiczne dla celów technicznych, pozostałe, 26.40 Cegły, dachówki i pozostałe ceramiczne materiały budowlane, 26.61 Wyroby betonowe dla celów budowlanych, -28.7 Wyroby metalowe gotowe pozostałe.

Zezwolenia strefowego udzielono do 30 listopada 2017r., ustalając warunki prowadzenia działalności gospodarczej: 1) zatrudnienie do 31 grudnia 2002r. 30 osób na pełny etat, 2) poniesienie wydatków inwestycyjnych, rozumianych zgodnie z 2 rozporządzenia strefowego w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2000r., o wartości 3.000.000 zł (słownie trzy miliony złotych) w następujących terminach: a) do 30 czerwca 2002r. - 2.000.000 zł (słownie dwa miliony złotych), b) do 31 grudnia 2002r. dalsze 1.000.000 zł (słownie jeden milion złotych) co daje łączną kwotę 3.000.000 zł; c) przestrzeganie Regulaminu Strefy i innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania strefy; 3) termin rozpoczęcia działalności na terenie Strefy nastąpi do 31 stycznia 2003r.

Decyzją Ministra Gospodarki z 5 września 2002r. nr [...] w sprawie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy, dokonano pewnych zmian w zezwoleniu strefowym: 1) zatrudnienie do 31 grudnia 2003r. 30 osób na pełny etat, 2) poniesienie wydatków inwestycyjnych: a) do 30 czerwca 2003r. 2.000.000 zł (słownie: dwa miliony złotych), b) do 31 grudnia 2003r. dalszy 1.000.000 zł (słownie : jeden milion złotych), 3) termin rozpoczęcia działalności gospodarczej na terenie strefy - określonej w zezwoleniu - nastąpi do 31 stycznia 2004r.

Wspólnicy Spółki korzystają zatem ze zwolnienia dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy od opodatkowania p.d.f. na zasadach określonych w rozporządzeniu strefowym w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2000r., gdyż Spółka zrealizowała inwestycje wskazane w zezwoleniu strefowym. Spółka jest tzw. małym przedsiębiorcą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej.

Skarżący, jako wspólnik Spółki po 31 grudnia 2011r., zgodnie z indywidualną interpretacją Ministra Finansów z 25 października 2012r. nr ILPB1/415-726/12-4/AP, może nadal korzystać ze zwolnienia strefowego w okresie ważności zezwolenia na zasadach obowiązujących "małych przedsiębiorców" od 1 maja 2004r. Kalkulując jednak wysokość zwolnienia (limit) po 31 grudnia 2011r. wspólnicy Spółki będą zobowiązani do uwzględnienia pomocy publicznej uzyskanej do 31 grudnia 2011r. w formie zwolnienia z p.d.f.

Wspólnicy mają zamiar przyjąć do Spółki nowego wspólnika będącego osobą fizyczną (dalej: "Nowy wspólnik"), który będzie jedynie uczestniczył w zyskach Spółki i będzie zwolniony z udziału w stratach. Wspólnicy rozważają też zawarcie z Nowym wspólnikiem porozumienia, na mocy którego może on zostać wyłączony ze Spółki, jeżeli nie spełni określonych warunków w określonym czasie. Może zajść sytuacja, w której Nowy wspólnik najpierw przystąpi do Spółki, a następnie z niej wystąpi.

W związku z tym Skarżący zapytał: 1) czy przystąpienie do Spółki Nowego wspólnika spowoduje utratę przez wspólników Spółki prawa do zwolnienia strefowego? 2) czy ewentualne wystąpienie nowego wspólnika ze Spółki spowoduje utratę przez wspólników Spółki prawa do zwolnienia strefowego?

Zdaniem Skarżącego, na mocy art. 5 ust. 6 ustawy nowelizującej zarówno przystąpienie, jak i wystąpienie Nowego wspólnika ze Spółki nie spowoduje utraty przez wspólników prawa do zwolnienia strefowego, gdyż przesłanka utraty prawa do ww. zwolnienia nie została wymieniona w tym przepisie. Również w myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 9 września 1997r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 135, poz. 903 ze zm.; dalej zwane: "rozporządzeniem"), w brzmieniu obowiązującym 31 grudnia 2000r. przystąpienie i wystąpienie nowego wspólnika do spółki cywilnej nie powoduje utraty przez pozostałych wspólników prawa do zwolnienia strefowego.

2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2013r. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Minister Finansów wskazał, że polski ustawodawca dostosowując przepisy krajowe do wymogów związanych z akcesją Polski do Unii Europejskiej oraz mając na celu rekompensatę związanych z tą zmianą utraconych przez przedsiębiorców korzyści, w sposób szczególny potraktował tych inwestorów, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego, bądź małego przedsiębiorcy w rozumieniu rozporządzeń unijnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy nowelizującej mali i średni przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy (przed 1 stycznia 2001r.) uzyskali prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994r. – o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. Nr 123, poz. 600 ze zm.; dalej zwana "ustawą o SSE"), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2000r. zachowali prawo do całkowitego zwolnienia podatkowego przez 10 lat i w wysokości 50% zwolnienia w kolejnych latach, przy czym okres korzystania ze zwolnienia skrócono odpowiednio do: 2011r. (mali przedsiębiorcy) i 2010r. (średni przedsiębiorcy). Art. 5 ust. 2 ustawy nowelizującej wskazywał, że do ww. przedsiębiorców w zakresie zwolnień i preferencji podatkowych stosuje się art. 12, art. 13, art. 14 i art. 19 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2000r. Oznacza to, że do "starych przedsiębiorców" nie miały zastosowania nowe regulacje dotyczące udzielania pomocy, wprowadzone do ustawy o SSE i do ustaw podatkowych od 1 stycznia 2001r.

Z art. 6 ust. 1 i 2 ustawy nowelizującej wynika, że przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej przed 1 stycznia 2001r., może wystąpić z wnioskiem do Ministra Gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do niego przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce art. 12 ww. ustawy w brzmieniu z 31 grudnia 2000r. We wniosku o zmianę zezwolenia przedsiębiorca może wnosić także o zmianę warunków zezwolenia, w szczególności w zakresie poziomu zatrudnienia i wielkości nakładów inwestycyjnych. Termin złożenia ww. wniosku upłynął 31 grudnia 2007r. (art. 6 ust. 5 ustawy nowelizującej).

Minister Finansów wskazał, że ze zdarzenia przyszłego nie wynika, że Spółka będąca starym przedsiębiorcą zmieniła zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ww. ustawy. Do Spółki, której wspólnikiem jest Skarżący, mają więc zastosowanie przepisy obwiązujące tzw. starych przedsiębiorców. Brak jest więc podstaw do uznania, że Skarżący, jako wspólnik Spółki, będącej małym "starym przedsiębiorcą", która nie dokonała zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, ma prawo do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w Strefie, po 31 grudnia 2011r.

Bez znaczenia pozostaje więc okoliczność będąca przedmiotem zapytania Skarżącego. Skoro Skarżący, jako wspólnik Spółki, która nie dokonał zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, nie ma prawa do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w Strefie, po 31 grudnia 2011r. Zdarzenia prawne zaszłe po tej dacie polegające na wystąpieniu lub przystąpieniu do spółki innego wspólnika nie wpływają w jakikolwiek sposób na utratę prawa do zwolnienia strefowego. Poza art. 5 i art. 6 ustawy nowelizującej brak jest innych przepisów, które określałyby prawo "starych przedsiębiorców" do korzystania z pomocy publicznej. Małych i średnich przedsiębiorców (będących tzw. starymi przedsiębiorcami) nie obejmuje program pomocowy notyfikowany, czy zgłoszony Unii Europejskiej. Oznacza to, że przychód uzyskany przez Skarżącego z tytułu udziału w Spółce, (nawet jeżeli zajdzie zdarzenie polegające na przystąpieniu, a następnie wystąpieniu Nowego wspólnika ze spółki) nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania p.d.f.

3. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji ze względu na naruszenie: a) art. 5 ust. 1 pkt 1, ust. 6 i 7 oraz art. 6 ust. 1 i 2 ustawy nowelizującej przez ich błędną wykładnię w związku z przyjęciem, iż po 31 grudnia 2011r. Skarżącemu, jako wspólnikowi Spółki, nie przysługuje już prawo do zwolnienia strefowego od p.d.f., b) § 5 i 13 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2000r. przez ich niezastosowanie, czego skutkiem było błędne przyjęcie, iż po 31 grudnia 2011r. Skarżącemu, jako wspólnikowi Spółki, nie przysługuje już prawo do strefowego zwolnienia od p.d.f.; c) art.121 § 1 w związku z art. 14c § 2 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej zwanej: "O.p.") w związku z nie uwzględnieniem indywidualnej interpretacji Ministra Finansów wydanej wobec Skarżącego 25 października 2012r., ILPB1/415-726/12-4/AP, w której stwierdzono, iż po 31 grudnia 2011r. Skarżący, jako wspólnik spółki cywilnej, może korzystać ze zwolnienia podatkowego na zasadach obowiązujących "małych przedsiębiorców" od 1 maja 2004r.

Skarżący w uzasadnieniu nie zgodził się ze stanowiskiem Ministra Finansów, iż Spółka była zobowiązana do złożenia wniosku o zmianę zezwolenia strefowego w trybie art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, aby jej wspólnicy mogli korzystać ze zwolnienia podatkowego na zasadach obowiązujących "małych przedsiębiorców" od 1 maja 2004r., z uwagi na wyrok WSA w Gliwicach z 21 listopada 2013r. sygn. akt I SA/Gl 175/13. Zdaniem Skarżącego z art. 6 ww. ustawy nie wynikają argumenty istotne do poparcia stanowiska organu interpretacyjnego. Przepis ten dawał jedynie czasową możliwość zmiany zasad zwolnień określonych w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu z 31 grudnia 2000r., na zasady określone w art. 5 ustawy nowelizującej, a nie odnosił się do kompleksowej regulacji zwolnień podatkowych dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie strefy (por. wyrok WSA w Gdańsku z 5 grudnia 2012r. sygn. akt I SA/Gd 1136/12, publ. LEX 1233232).

5. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli nad działalnością administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do oceny legalności działania organów administracji (art. 1 § 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej zwana: "P.p.s.a.") podlegają uchyleniu jedynie w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem.

3. Zdaniem Sądu zaskarżona interpretacja indywidualna Ministra Finansów narusza w sposób zasadniczy treść przepisu art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., jak również przepis art. 14e § 1 O.p. w związku z art. 169 § 1 i art. 14h O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p.

Przepis art. 14e § 1 O.p. stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Przepis art. 14e § 2 O.p. stanowi, że zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana.

Przepis art. 14b § 3 O.p. stanowi, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Przepis art. 14h O.p. stanowi, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

Przepis art. 121 § 1 O.p. stanowi, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Przepis art. 169 § 1 O.p. stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

3.1. Sąd mając na względzie treść ww. przepisów prawa wskazuje, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, o jakiej mowa w art. 14b O.p., prowadzi do konkluzji, że organ wydający interpretację jest związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedstawia we wniosku (wyrok z 10 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1557/08, ONSAiWSA 2011/5/102).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 25 czerwca 2008r. sygn. akt III SA/Wa 612/08, LEX nr 399605, przyjął, że interpretacja nie przestaje być wiążąca tylko dlatego, że zmienił się organ właściwy do jej wydania. Niedopuszczalne jest też wywodzenie nieważności, czy też, jak to określa organ podatkowy, nieobowiązywania interpretacji w drodze domniemania.

Jedynie przepis art. 14e § 1 stwarza Ministrowi Finansów możliwość zmiany z urzędu wydanej interpretacji indywidualnej ze względu na jej nieprawidłowość.

W świetle ww. przepisu oraz poglądów wyrażanych w orzecznictwie należy przyjąć, że organ interpretujący, który już raz wypowiedział się w interpretacji indywidualnej, co do skutków podatkowych jednego z elementów stanu faktycznego, na który ponownie powołuje się wnioskodawca, składając kolejny wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej, jest dotychczasowym stanowiskiem związany, do czasu zmiany interpretacji indywidualnej. Oznacza to, iż Minister Finansów, który już raz wypowiedział się w konkretnej kwestii – uznając stanowisko podatnika za prawidłowe – do czasu zastosowania trybu przewidzianego w treści art. 14e § 1 O.p. – nie może zignorować swojego dotychczasowego stanowiska, jak również wyrażać stanowiska przeciwnego, tym bardziej, gdy wnioskodawca (Skarżący) opisując zdarzenie przyszłe – w stanie faktycznym sprawy - powołał się na wcześniejszą interpretację indywidualną.

Sąd, mając powyższe okoliczności na względzie, stwierdza, że z powoływanej przez stronę skarżącą w opisie zdarzenia przyszłego interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 25 października 2012r. nr ILPB1/415-726/12-4/AP (dostępnej m.in. na stronie internetowej www.podatki.biz/interpretacje/0254306.txt‎) wynika, że Skarżący uzyskał potwierdzenie swojego stanowiska w zakresie możliwości dalszego korzystania ze zwolnienia z p.d.f. według przepisów odnoszących się do małych przedsiębiorców i obowiązujących po dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, choć we wniosku o udzielenie ww. interpretacji indywidualnej wskazał, że nie dokonał zamiany posiadanego zezwolenia w trybie art. 6 ustawy z 2 października 2003r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.), czyli tzw. konwersji zezwolenia.

Z uzasadnienia ww. interpretacji indywidualnej wynika, że skoro przepisy ww. ustawy oraz postanowienia traktatu o przystąpieniu nie regulują w żadnym zakresie sprawy korzystania z pomocy publicznej po 31 grudnia 2011r., należy uznać, że Spółka w zakresie niewykorzystanej wielkości pomocy publicznej będzie mogła w dalszym ciągu korzystać ze zwolnienia w p.d.f., na podstawie ważnego zezwolenia do 30 listopada 2017r., stosując przepisy odnoszące się do małych przedsiębiorców, obowiązujące od 1 maja 2004r. (dzień akcesji do Unii Europejskiej), także w zakresie limitu dopuszczalnej pomocy publicznej. W przeciwnym bowiem przypadku sytuacja przedsiębiorcy zostałaby niewspółmiernie pogorszona w stosunku do innych firm korzystających z pomocy publicznej po dniu akcesji, ponieważ w drodze zastosowania okresów przejściowych (faktycznie powodujących odebranie praw nabytych) nie mogłaby skorzystać z pomocy w ramach limitów wynikających z mapy pomocy regionalnej. Minister Finansów wskazał również, że w przypadku, gdy wartość uzyskanej pomocy publicznej, z jakiej skorzystała Spółka i jej wspólnicy, według stanu na 31 grudnia 2011r. nie przekroczyła 65% poniesionych wydatków inwestycyjnych, Wnioskodawca - jako wspólnik spółki cywilnej - będzie uprawniony do dalszego korzystania ze zwolnienia w p.d.f. w okresie ważności zezwolenia na zasadach obowiązujących małych przedsiębiorców od 1 maja 2004r. Jednocześnie wskazać należy, iż po 31 grudnia 2011r. dochód podlegać będzie zwolnieniu przedmiotowemu na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 63a u.p.d.f. Przy czym, kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego po 31 grudnia 2011r. (limitu zwolnienia przedmiotowego), zainteresowany obowiązany będzie do uwzględniania pomocy publicznej uzyskanej do 31 grudnia 2011r. w formie zwolnienia z p.d.f.

Skoro Skarżący, przedstawiając zdarzenie przyszłe wskazał, że uzyskał ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z 25 października 2012r. i na jej podstawie może nadal korzystać ze zwolnienia strefowego, na zasadach obowiązujących małych przedsiębiorców od 1 maja 2004r., ale kalkulując wysokość zwolnienia po 31 grudnia 2011r. musi uwzględniać pomoc publiczną uzyskaną do 31 grudnia 2011r. w formie zwolnienia z p.d.f., Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, bez uruchomienia trybu przewidzianego w art. 14e § 1 O.p., albo bez wskazania w treści uzasadnienia zaskarżonej interpretacji, że taki tryb został uruchomiony, a Skarżącego poinformowano o uchyleniu ww. interpretacji indywidualnej; nie mógł więc zmieniać swojego dotychczasowego stanowiska.

Sąd podkreśla ponadto, że Minister Finansów, wydając zaskarżoną interpretacje indywidualną wskazał, że ze zdarzenia przyszłego nie wynika, że Spółka będąc małym "starym przedsiębiorcą" dokonała zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, więc nie ma podstaw do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w Strefie po 31 grudnia 2011r. Minister Finansów z tego faktu wywiódł, że skoro Spółka nie dokonała zmiany zezwolenia w ww. trybie, bez znaczenia jest okoliczność będąca przedmiotem zapytania (polegająca na wystąpieniu lub przystąpieniu do spółki innego wspólnika), gdyż Spółka nie ma prawa do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w Strefie po 31 grudnia 2011r.

Powyższe oznacza, że Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej za decydującą przesłanką do uznania stanowiska Skarżącego za nieprawidłowe uznał brak po 31 grudnia 2011r. prawa do korzystania przez Spółkę ze zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w Strefie, które to zwolnienie, jak wskazał Skarżący w opisie zdarzenia przyszłego, przysługuje w związku ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w interpretacji indywidualnej wydanej 25 października 2012r.

Zdaniem Sądu powyższe stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej interpretacji stanowi naruszenie art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. Skoro bowiem w interpretacji indywidualnej, wydanej w odniesieniu do tego samego podatnika Minister Finansów zajmował się już daną kwestią, na co powołała się strona Skarżąca, zanegowanie tego stanowiska wymaga zastosowania treści art. 14e § 1 O.p. Do czasu zatem wydania interpretacji zmieniającej, na mocy art. 14e § 1 O.p., organ interpretujący nie może zmienić własnego stanowiska - oceny - co do żadnego z elementów stanu faktycznego, z którego wcześniej wywiódł przeciwne skutki prawno podatkowe, do tych prezentowanych następczo.

3.2. Sąd wskazuje ponadto, że elementy stanu faktycznego, przedstawione przez wnioskodawcę nie podlegają ocenie czy też weryfikowaniu przez organ wydający interpretację indywidualną. Stanowisko to potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 10 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1557/08 przyjął, że na podstawie przepisów działu II rozdziału 1a O.p. organy podatkowe nie są uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego ani do udzielania jej w obszarze przepisów prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (ONSAiWSA 2011/5/102).

Minister Finansów uznając jedynie, na mocy art. 14b § 3 O.p. w związku z art. 169 § 1 O.p. oraz w związku z art. 14h O.p., że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie przedstawił w sposób wyczerpujący, choć był do tego obowiązany, zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego – może wezwać wnioskodawcę (Skarżącego) do uzupełnienia brakujących elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Minister Finansów nie może natomiast sam uzupełniać opisu zdarzenia przyszłego o te elementy, które nie zostały przez wnioskodawcę wskazane.

Organ interpretujący posiadając – na podstawie opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o interpretację indywidualną - wiedzę, że w odniesieniu do Skarżącego wydano już interpretację, potwierdzającą prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia strefowego po 31 grudnia 2011r., przed wydaniem kolejnej interpretacji indywidualnej - zaskarżonej, w której za najistotniejszą kwestię uznano możliwość skorzystania przez Skarżącego z ww. zwolnienia – powinien:

- po pierwsze zastanowić się czy doszło do zmiany w trybie art. 14e O.p. poprzednio wydanej wobec Skarżącego,

- po drugie czy pierwotna interpretacja nie została wyeliminowana z obrotu prawnego w związku z wydaniem prawomocnego orzeczeniem sądu administracyjnego,

- po trzecie czy rzeczywiście Skarżący nie występował z wnioskiem o dokonanie zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, szczególnie, gdy organ interpretujący w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji wskazał, że ze zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Skarżącego nie wynika, że Spółka będąca starym przedsiębiorcą dokonała zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej.

W tym ostatnim zakresie możliwe było również wystąpienie do Skarżącego z zapytanie w trybie art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p.

Zaniechanie przez organ interpretujący powyższych ustaleń nie budzi zaufania do organu wydającego interpretacje indywidualne i stanowi naruszenie art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. Do naruszenia przepisów art. 121 § 1 O.p. i art. 14h O.p. w realiach rozpoznawanej sprawy doszło również z tego względu, że organ interpretujący, bez dokonania powyższych ustaleń w kolejnej interpretacji indywidualnej, wydanej w odniesieniu do tego samego wnioskodawcy, zajmował się daną kwestią ponownie, modyfikując de facto stan faktyczny przedstawiony we wniosku, jak również wyrażając odmienne stanowisko w kwestii, co do której wcześnie wyraził pogląd przeciwny.

3.3. Sąd zauważa ponadto, że w doktrynie wskazuje się, że w świetle art. 14b § 2 O.p., organ podatkowy, który już raz wypowiedział się o stanie faktycznym przedstawionym przez podatnika, w zakresie analogicznego zagadnienia prawnego, które podatnik ten ponownie przedstawia do interpretacji, powinien wydać postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania, uwzględniając dyspozycję art. 165a O.p. (por. komentarz Piotra Pietrasza do art. 165(a) ustawy - Ordynacja podatkowa, stan prawny 2013.01.15 autorstwa J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski).

Sąd poglądy te podziela i stwierdza jednocześnie, że Minister Finansów nie może ponownie i na dodatek przeciwnie wypowiadać się w interpretacji indywidualnej w odniesieniu do zagadnienia prawnego będącego już przedmiotem interpretacji, wobec której nie ustalono, że doszło do zastosowania trybu wskazanego w treści art. 14e § 1 O.p., tym bardziej, że Skarżący powołał się w opisie zdarzenia przyszłego, jako element stanu faktycznego, ww. interpretację indywidualną z 25 października 2012r.

Sąd stwierdza również, że powołanie się przez Skarżącego na korzystną interpretację indywidualną, w odniesieniu do której nie wiadomo, czy zastosowano tryb wskazany w art. 14e § 1 O.p. powinno skłonić Ministra Finansów do podjęcia działań opisanych w pkt 3.2. niniejszego uzasadnienia, a po ich wypełnieniu, do zajęcia merytorycznego stanowiska w sprawie przedstawionych przez Skarżącego pytań we wniosku o udzielenie zaskarżonej interpretacji.

Sąd w związku z tym uznaje, że przedwczesne i naruszające ww. przepisy art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. oraz art. 14e § 1 O.p. w związku z art. 169 § 1 i art. 14h O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p. było zatem wyrażenie przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej stanowiska, że bez znaczenia jest okoliczność będąca przedmiotem zapytania (polegająca na wystąpieniu lub przystąpieniu do spółki innego wspólnika), gdyż Spółka nie ma prawa do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w Strefie po 31 grudnia 2011r.

Ponownie rozpatrując sprawę Minister Finansów zastosuje się do wykładni Sądu zaprezentowanej w niniejszym orzeczeniu.

4. Sąd mając powyższe okoliczności na względzie uznał, że zasadne było uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, na mocy art. 146 § 1 P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji wyroku).

Orzeczenie z punktu drugiego sentencji wyroku ma uzasadnienie w treści art. 152 P.p.s.a.

O kosztach postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), strona skarżąca była reprezentowana przez radcę prawnego, a wpis był stały i wynosił 200 zł (punkt trzeci sentencji).