Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 31/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2010-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust.1 i ust.2 pkt 1 lit.a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 121par.1, art.122, art.191, art.  187 par.1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.),, Sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Krzysztof Dzieliński, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 10 marca 2010r. sprawy ze skargi Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 31/10

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania Z. W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia "[...]". określającą w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące: kwiecień i maj 2008r.

W wyniku przeprowadzonej kontroli źródłowej w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług ustalono, iż Skarżący w kwietniu 2008r. i maju 2008r. nieprawidłowo obniżył podatek należny o podatek naliczony z 3 faktur wystawionych przez firmę S. R. W ocenie organu I instancji, ww. faktury stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane, wobec czego, powołując się na normę prawną art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. "a" i ust. 3 a pkt 4 lit. "a" ustawy o podatku od towarów i usług, pozbawił Spółkę prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tych faktur. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami organ I instancji decyzją z dnia "[...]" dokonał określenia podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za kwiecień 2008r. i maj 2008r.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, iż zgodnie z art. 88 ust. ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Organ podniósł, że w okresie od października 2006r. do maja 2008r. Strona przyjęła do odliczenia podatek naliczony z 63 faktur wystawionych przez firmę S.R. Produkcja - Handel - Usługi, na kwotę netto 30.000zł (VAT 6.600 zł) każda, w tym w okresie objętym zaskarżoną decyzją z 3 faktur:

- w kwietniu 2008r. z faktury nr "[...]" z dnia 31.03.2008r.,

- w maju 2008r. z faktur nr "[...]" z dnia 07.04.2008r. i nr "[...]" z dnia 16.04.2008r.

W ocenie organu, powyższe faktury nie dokumentowały wykazanej w nich sprzedaż stelaży meblowych przez firmę S.R., a tym samym Skarżący nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Wskazał przy tym na zeznania S. R., który stwierdził w dniu 27.08.2008r., że faktury wystawiane dla firmy Skarżącego nie dokumentują faktycznej sprzedaży, lecz są fakturami "pustymi" gdyż nie wykonywał usług udokumentowanych tymi fakturami. W czasie, gdy wystawiane były faktury, nie zatrudniał również pracowników. Nie był też w stanie produkować ilości stelaży udokumentowanych na fakturach. Wykonywał natomiast w tym czasie usługi w zakresie stolarstwa i drobne usługi budowlane. Faktury S.R. wystawiał w samochodzie, przed spotkaniem ze Skarżącym, który odbierał je osobiście, płacąc mu za każdą wystawioną fakturę po 1.500 zł. Nie otrzymywał pozostałej kwoty, na którą opiewała faktura, mimo iż całą kwotę z faktury kwitował.

Z kolei z zeznań świadka E. S. - głównej księgowej firmy A Z.W. wynika, iż S.R. produkował stelaże meblowe dla powyższej firmy. Nie był jednak częstym klientem firmy. Świadek zeznała, że wystawiane dokumenty KW dla firmy R. były poprawiane, ponieważ wpływały długo po terminie wystawienia; były wystawiane bez podpisu odbiorcy i wystawcy, przed dokonaniem płatności - w biurze, na polecenie właściciela. Świadek jedynie wystawiała i księgowała dowody KW, nie dysponowała zaś faktycznie gotówką. O wypłatach gotówkowych dla firmy R. decydował właściciel, który płacił mu osobiście. Świadek przyznała, że wystawiane w firmie dowody KW i raporty kasowe nie były sporządzane zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości i nie odzwierciedlały faktycznych wypłat gotówki z kasy. Powyższe potwierdziła również A. K.- była główna księgowa i Dyrektor Zakładu A.

Z kolei przesłuchana w charakterze świadka K. K. zatrudniona w firmie A., na stanowisku ds. kadr i płac zeznała, że S.R. produkował stelaże meblowe dla A.. Nie wiedziała jednak w jaki sposób były dostarczane faktury z firmy S.R.. W banku pobierała gotówkę głównie na wypłaty pracowników. Jednorazowo R. były wypłacane kwoty w granicach 15.000 zł. Nie była świadkiem dostarczenia towaru przez S.R.

Organ wskazał również, że z zeznań świadka M.S.- zatrudnionej do 28.02.2009r. w firmie A, na stanowisku administracyjnym wynika, iż przyjmowała ona dostawy stelaży meblowych, ale nie widywała faktur zakupu stelaży ani dokumentów WZ. Nie wiedziała dokładnie skąd firma A. kupowała stelaże meblowe, słyszała jedynie o firmie B.

Natomiast z zeznań świadka G. J.- zatrudnionego w firmie A., na stanowisku kierownika produkcji wynika, iż firma ta, produkowała stelaże meblowe we własnym zakresie oraz kupowała je od firm B. oraz R.. Stelaże od firmy R. w ilości nie więcej jak 150 sztuk ogółem trafiły do zakładu w N., pozostałe do zakładu w O. Stelaże od R. przyjeżdżały bez dokumentów (bez faktur, WZ, itp.) i były przyjmowane na bieżąco, bezpośrednio do produkcji. Również przesłuchany w charakterze świadka P. G. - były współpracownik Skarżącego potwierdził, że R. produkował stelaże dla Skarżącego. W jego ocenie, R. mógł produkować tygodniowo 50 szt. stelaży.

Przesłuchany z kolei w dniu 10.03.2009r. Skarżący wskazał, że stelaże meblowe A. kupował z firmy B. (100, 200 może 300 kompletów) i firmy S. R. (ponad 100 kompletów tygodniowo). Stelaże produkował też we własnym zakresie do czerwca 2008r. Podał, iż w 2007r. firma zużywała ok. 250 do 300 kompletów stelaży tygodniowo, miesięcznie ok. 1000-1200 kompletów. Prawdopodobnie A posiada umowę pisemną z firmą R., ale nie był jej w stanie przedłożyć bezpośrednio po zakończeniu przesłuchania. Skarżący wyjaśnił, iż zamówienia na stelaże składał ustnie, w momencie dokonywania wypłat, w samochodzie przy banku lub telefonicznie. Nie wiedział z czyjego materiału były wykonywane stelaże lecz nie był to materiał strony. Skarżący nie wiedział również ile stelaży tygodniowo była w stanie wyprodukować firma R. Stelaże produkowane przez S. R. były różnych rodzajów lecz na wszystkie modele stosowano jedną cenę. Stelaże były z reguły dostarczane transportem wykonawcy, cena za stelaże zawierała koszt transportu. Rozliczeniami gotówkowymi zajmował się właściciel osobiście. Jednorazowo płacił R. 15.000-20.000 zł. Płatność odbywała się w samochodzie przed bankiem w O. Dowody KW oddawał do zaksięgowania w terminie późniejszym, czasami nawet tydzień lub miesiąc po fakcie wypłaty gotówki. Za faktury od R. płacił najczęściej w dniu jej otrzymania. Pomimo iż firma od 2007r. jest na pełnej księgowości nie rozróżniał gotówki własnej (prywatnej) i firmowej. Natomiast dokumenty KW nie odzwierciedlały stanu faktycznego lecz były dopasowywane pod konto kasa.

Dokonując analizy zeznań świadków oraz Skarżącego organ uznał, że nie stanowią one dowodu na okoliczność dostarczenia przez firmę S.R. stelaży meblowych wymienionych w spornych fakturach. W ocenie organu, przemawiają za tym następujące okoliczności:

- fakt, iż stelaże przyjeżdżają właśnie z firmy R. nie jest faktem zaobserwowanym przez świadków osobiście; żaden ze świadków podczas odbioru stelaży nie spotkał S. R. ani osoby którą zidentyfikował jako pracownika firmy R., nikt nie potrafił podać danych identyfikujących samochód, którym zwykle dokonywano transportu ani też danych firmy przewozowej, ze stelażami nigdy nie przywożono do firmy dokumentów dotyczących towaru (faktura, dokumenty magazynowe lub spedycyjne), o tym skąd te stelaże pochodzą świadkowie wiedzą wyłącznie od W., nie jest więc to wiedza własna świadków,

- mimo bardzo intensywnej "współpracy" w zasadzie świadkowie nie obserwowali bytności S. R. w firmie A,

- żaden ze świadków nie obsługiwał płatności dla firmy R., żaden też nie zaobserwował, aby S. R. dokonano płatności kwot wyszczególnionych na fakturze;

- świadkowie (poza świadkiem G.) są pracownikami firmy A., a w związku z tym treść ich zeznań może być sugerowana przez właściciela firmy.

Organ podkreślił, że z włączonych materiałów z kontroli podatkowej przeprowadzonej w firmie R. wynika, że w okresie od października 2006r. do maja 2008r. firma R. nie dokonywała zakupów materiałów mogących służyć wyprodukowaniu stelaży meblowych na kwotę brutto 2.305.800 zł. Dokonywane w tym okresie zakupy towarów kształtujące się miesięcznie w kwotach od ok. 2.000 zł do ok. 10.000 zł brutto, dowodzą jedynie wykonywania przez firmę R. drobnych usług w zakresie produkcji mebli oraz usług budowlanych, w ilościach i rodzajach wykazanych przez tą firmę w ewidencji sprzedaży. W w/w okresie firma R. nie zatrudniała też żadnych pracowników. Z notatki sporządzonej przez Stronę, a dostarczonej przez pełnomocnika do organu wynika, że czas potrzebny na sporządzenie l kompletu stelaża to ok. 1,5 godziny. Z faktur zaś wynika, że firma R. sprzedawała średnio co miesiąc do firmy A. ok. 500 kompletów stelaży. Przy założeniu 8 godzinnego dnia pracy i 23 dni roboczych w miesiącu, do wyprodukowania takiej ilości towaru potrzebnych jest co najmniej 4 pracowników "produkcyjnych" a tych S. R. nie zatrudniał. W ewidencji zakupów firmy R. nie ma zakupu obcych usług czy też gotowych stelaży do dalszej odsprzedaży. Brak w niej też jest zakupu usług transportowych, zaś firma R. nie dysponowała środkiem trwałym w postaci samochodu dostawczego czy też innego. Uwzględniając powyższe organ uznał, że firma R. nie miała możliwości wyprodukowania towarów wyszczególnionych na 63 spornych fakturach, w tym trzech w okresie objętym decyzją organu I instancji.

Organ odwoławczy nie uznał za udowodnioną okoliczność, że S.R. zatrudniał pracowników "na czarno" i produkował dla Skarżącego sporne towary. Wskazał, iż wyjaśnienie zatrudnionego przez skarżącego detektywa nie zostały poparte innymi wskazanymi przez Stronę dowodami, zaś zeznania świadków powołanych przez organ odwoławczy w sposób oczywisty przeczą tym informacjom.

Natomiast z zeznań sąsiadów S.R. organ wywnioskował, że rozmiar działalności prowadzonej przez S.R. nie był duży, w przeciwnym bowiem wypadku najbliżsi sąsiedzi uznaliby jego działalność za uciążliwą. W związku z tym organ uznał, że działalność S.R. nie była prowadzona w rozmiarze pozwalającym ma generowanie sprzedaży, na którą wystawiono sporne faktury.

Organ uwzględnił również inne okoliczności, które w jego ocenie przemawiają za uznaniem spornych faktur za fikcyjne. Wskazał przede wszystkim, że:

- wszystkie faktury wystawione przez S.R. opiewają na tą samą kwotę, mimo iż dotyczą różnych asortymentów towarów (stelaże do foteli, kanap 2, 3-osobowych). Na niektórych fakturach znajduje się dopisek "z materiału powierzonego", co jednak nie przekłada się na cenę towarów, brak też jest not korygujących wystawionych przez stronę na tą okoliczność.

- pomimo dużej wysokości obrotów z firmą R. (2.305.800 zł - w ciągu 18 miesięcy) płatności dokonywane były z pominięciem rachunku bankowego, z pominięciem profesjonalnych służb księgowo-kasowych zatrudnianych przez stronę, poza siedzibą lub zakładem którejkolwiek z firm, przy czym w kasie firmy niejednokrotnie brakowało gotówki na owe płatności.

- towar przyjeżdżał do firmy bez stosownej dokumentacji umożliwiającej sprawdzenie w miejscu rozładunku zgodność z fakturą czy też dokumentami magazynowymi, kasowymi

Organ odwoławczy uwzględnił również zeznania świadka M. K, który wskazał, iż raz woził towar na zlecenie Skarżącego z miejscowości S. Nie potrafił jednak sprecyzować daty w jakiej wykonał tą usługę. Uwzględniając powyższe, organ odwoławczy dał wiarę, iż sprzedaż udokumentowana jedną fakturą, była sprzedażą rzeczywistą, i stronie przysługuje w związku z tym faktem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z jednej faktury. Z uwagi jednak na to, że nie było możliwym ustalenie jakiej partii towaru (z jakiej faktury) transport ów dotyczył, organ kierując się zasadą korzyści strony uznał, iż dotyczy to pierwszej wystawionej przez S.R. faktury z dnia 02.10.2006r.

W ocenie organu, nie wpływa na niniejszą sprawę kwestia wyjaśnienia pochodzenia sporych stelaży, gdyż żaden z organów nie kwestionuje faktu posiadania przez stronę dowodzonej przez nią ilości stelaży i wykorzystania jej do dalszej produkcji. Organ kwestionuje jedynie fakt, że stelaże te nie pochodzą od firmy, która wystawiła sporne faktury.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżący żąda uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając organowi odwoławczemu naruszenie przepisów:

- art. 86 ust.1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz art. 167 i 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006r. poprzez odebranie podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

- zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy,

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy i wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości, a tym samym prowadzenia postępowania w celu ustalenia prawdy wygodnej dla organu podatkowego, a nie prawdy obiektywnej

- art.191 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała w niniejszej sprawie cechy dowolnej oceny faktów, jak również brak odniesienia do częstych wskazań Strony, iż oceniane czynności niewątpliwie miały miejsce,

- art. 187§ 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, pomimo aktywnego udziału Strony wskazującej dowody, które miały istotny wpływ na wynik postępowania.

Skarżący wskazuje, że z S. R. została w dniu 04.01.2003r. zawarta umowa współpracy, której przedmiotem było wyprodukowanie i sprzedanie stelaży meblowych w ilości 200 szt. miesięcznie, o czym Dyrektor Izby Skarbowej ani razu nie wspomniał w zaskarżonej decyzji. S.R. wypierając się tej umowy, zdaniem Skarżącego ewidentnie świadczył nieprawdę.

Zdaniem pełnomocnika, niezrozumiałe jest dlaczego organ odwoławczy pominął w sprawie niektóre dowody z zeznań świadków. Jako przykład podaje zeznania świadków: M. K., A. C. i E. G. Twierdzi, że organ ten selektywnie wybierał odpowiedzi świadków, które wyrwane z kontekstu całego przesłuchania mogą uprawdopodobnić jego wersję.

Zarzuca, że organ odwoławczy faworyzuje S. R. dając wiarę wszystkim jego zeznaniom, pomijając przy tym zeznania strony. Twierdzi, że poszczególne zeznania S.R. są ze sobą sprzeczne. Jako przykład powołuje się na zeznanie z 19.09.2008r., w którym R. utrzymuje, że nie miał możliwości wyprodukować ilości stelaży widniejących na wystawionych fakturach (ok. 400 kompletów miesięcznie) a jednocześnie w zeznaniu z 28.09.2009r. twierdzi, że wyprodukował dla P. G. 100 może 200 sztuk stelaży. Pełnomocnik twierdzi, iż organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji sugerował, że zeznania pracowników Skarżącego (główna księgowa, osoby zatrudnione na stanowisku kadr i administracyjnym) wykluczają możliwość dostarczania stelaży meblowych przez firmę S. R..

Zdaniem pełnomocnika, organ odwoławczy wbrew ciążącemu na nim obowiązkowi, kwestionując fakt dostarczenia Skarżącemu stelaży przez S.R., nie wyjaśnił skąd w takim razie pochodziły stelaże meblowe użyte przez Skarżącego do produkcji.

Pełnomocnika zaskoczył również fakt, iż Dyrektor Izby Skarbowej dał prawo do odliczenia podatku naliczonego z jednej faktury (kwestionując pozostałe faktury). Uważa, że w ten sposób organ ten zaprzeczył całemu wcześniejszemu uzasadnieniu decyzji.

Pełnomocnik podnosi, że w 2007r. S.R. dokonywał zakupów w hurtowniach "[...]" na faktury VAT na około 20.000-30.000 zł, a dodatkowo na potrzeby własnej działalności gospodarczej kupował na większą skalę towary na paragon fiskalny, co po części pokrywa się z ustaleniami kontroli podatkowej prowadzonej w firmie R..

Pełnomocnik zauważył, że wobec Skarżącego toczy się przed organem odwoławczym inne postępowanie podatkowe, dotyczące pozostałych faktur wystawionych przez firmę S.R.. Organ ten, zwleka z wydaniem kolejnej decyzji, czekając na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w postępowaniu sądowym, gdyż nie jest pewien swoich ustaleń i obawia się, że mogą one zostać zakwestionowane przez sąd administracyjny.

Pełnomocnik, powołując się na Dyrektywę Rady 2006/112 wywodzi, że skoro S. R. był podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług to wystawiając faktury zawierał w nich rzeczywiste dane, w związku z czym Skarżący nabył pełne prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z otrzymanych od tego podmiotu faktur.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób powodujący konieczność jej uchylenia. Zakres kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne obejmuje badanie, czy zaskarżony akt nie narusza prawa materialnego oraz czy w fazie poprzedzającej jego wydanie nie zostały naruszone normy prawa procesowego w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - dalej: (p.p.s.a.) stwierdzenie przez sąd naruszenia prawa materialnego, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogłoby to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, rodzi konieczność uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego aktu.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

Ustalony przez organy stan faktyczny zawiera się w stwierdzeniu, że zakwestionowane faktury VAT nr "[...]" z dnia 31.03 .2008r. oraz nr "[...]" z dnia 07.04.2008r. i nr "[...]" z dnia 16.04.2008r. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych tj. sprzedaż stelaży meblowych przez firmę S.R., a w związku z tym, Strona Skarżąca nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, na których jako sprzedający figuruje ww. podmiot.

Wniosek taki został wysnuty z zebranych w sprawie dowodów przeprowadzonych zarówno z inicjatywy organu, jak i na wniosek Strony. W szczególności należy wskazać, że organ uwzględnił wnioski dowodowe Strony i włączył materiały z kontroli podatkowej, przeprowadzonej w firmie R. oraz materiały zgromadzone przez organ odwoławczy w sprawie o sygn. "[...]". Organ przesłuchał również w charakterze świadków: detektywa R. S. oraz wskazanych przez niego jako pracowników firmy R., braci P. i J. K., a także S. R. i jego sąsiadów. Jak wynika z akt sprawy Strona skarżąca nie wnioskowała o przeprowadzenie innych dowodów w postępowaniu odwoławczym.

Uwzględniając powyższe, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu Strony Skarżącej w zakresie niewyjaśnienia wszelkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy co w konsekwencji doprowadziło do braku ustalenia stanu faktycznego sprawy, pomimo aktywnego udziału Strony wskazującej dowody, które miały istotny wpływ na wynik postępowania. Za błędne uznać należy przy tym stanowisko pełnomocnika Strony, iż istotny wpływ na rozstrzygniecie sprawy ma ustalenie skąd pochodziły stelaże meblowe użyte przez Skarżącego do produkcji.

Podstawowym bowiem zagadnieniem, które ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy jest odpowiedź na pytanie czy prawidłowo organy podatkowe ustaliły, że kwestionowane faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego, a zatem czy doszło do dostaw stelaży meblowych wymienionych na spornych fakturach. Podkreślić należy, że podstawowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tj. takiego stanu faktycznego który odpowiada stanowi faktycznemu, znajdującemu się w hipotezie normy prawnej. Tylko wówczas możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony. Z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej wynika zatem obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Natomiast zgodnie z regulacjami zawartymi w art.187 § 1 tej ustawy, obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Nie dopełnienie obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie, stanowi wadę postępowania, która wpływa w sposób istotny na wynik sprawy i jest podstawą uchylenia decyzji przez Sąd. Wynikający z art. 122 O.p. obowiązek organu podatkowego nie może być jednak pojmowany tak szeroko, aby organ był zobowiązany do poszukiwania z urzędu dowodów, które nie służą do dokonania ustaleń istotnych dla celów podatkowych tj. do ustalenia stanu faktycznego, który nie wpływa na określenie praw i obowiązków strony. W niniejszym sprawie, istotne więc było ustalenie czy wystąpiło zdarzenie gospodarcze polegające na sprzedaży stelaży meblowych przez firmę S.R., a w przypadku jego zakwestionowania, zbędne było przeprowadzenie dalszego postępowania wyjaśniającego w zakresie źródła pochodzenia stelaży.

Odnosząc się do zarzutów nieustalenia stanu faktycznego sprawy należy również wskazać, że pełnomocnik Strony skarżącej nie precyzuje jakich możliwych do przeprowadzenia lub wnioskowanych przez Stronę dowodów organ odwoławczy nie przeprowadził. Skoro zatem sama Strona nie zgłosiła wniosków leżących w jej własnym, procesowym interesie, to trudno uznać, że organ miałby z urzędu przeprowadzać dowody, które mogłyby ewentualnie podważyć zasadność jego własnych ustaleń.

Uwzględniając powyższe Sąd uznał, że zawarte w zaskarżonej decyzji stanowisko organu w zakresie zakwestionowania spornych faktur w świetle zebranych dowodów jest prawidłowe. W rezultacie Sąd uznaje za bezzasadny zarzut o dokonaniu dowolnej oceny faktów i naruszeniu wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów. Podkreślić trzeba, że z zebranych dowodów wynika bezspornie, że transakcje opisane w fakturach nie zostały dokonane. Przyczyny takiego stanowiska zostały przez organ odwoławczy przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym odniesiono się do każdego ze zgromadzonych w sprawie dowodów, oceniając je zgodnie z zasadami logiki, doświadczenia życiowego, wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inną. Wbrew zatem zarzutom pełnomocnika, organ odwoławczy odniósł się również do zeznań świadków: M. K, A. C. i E. G, lecz wyciągnął z nich zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów odmienne niż Strona wnioski tj. iż nie jest możliwe wyprodukowanie przez S.R. 63 partii towarów ( po 150 kompletów każda) w przeciągu 20 miesięcy ( od października 2006r. do maja 2008). Również zeznania sąsiadów S.R. ocenione zgodnie z ta zasadą, stanowiły podstawę do zajęcia przez organ stanowiska o prowadzeniu w niewielkim zakresie działalności przez S.R. ( stolarni) i nie mogły przemawiać za przyjęciem stanowiska o wyprodukowaniu towaru widniejącego na spornych fakturach. Uwzględnienie z kolei zeznań świadka M.K., iż mógł przewieść jedną partię palet z Firmy R. dla Z. W. i tym samym przyznanie Skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego z 1 faktury dokumentującej zakup 1 partii stelaży nie przesądza w ocenie Sądu o wadliwej ocenie materiału dowodowego. Wskazuje jedynie, iż organ kierując się zasadą In dubio pro tributario wątpliwości w zakresie dostawy 1 partii palet rozstrzygnął na korzyść Skarżącego. W tym wypadku, organ nie dysponował materiałem dowodowym przemawiającym na rzecz przyjęcia tezy dowodowej przeciwnej.

Również twierdzenia pełnomocnika o faworyzowaniu zeznań S.R. kosztem zeznań Strony są w ocenie Sądu bezpodstawne. Podkreślić należy, że zeznania świadka zostały potwierdzone innymi dowodami, w tym materiałami z kontroli Urzędu Skarbowego w O. Natomiast dokonywane przez S. R. zakupy w hurtowniach "[...]" na około 20-30 tys. zł nie dowodzą realizacji produkcji dla Skarżącego. Świadczą jedynie o prowadzonej przez S.R. działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu, zasadnie wykluczono również możliwość zawarcia umowy współpracy pomiędzy Skarżącym a S.R. Jak wynika bowiem z akt sprawy, przedmiotowa umowa współpracy (t.2, k.13) została zawarta pomiędzy S.R a Spółką z o.o. C z D. reprezentowaną przez Z.W.. Przedmiotem tej umowy było wyprodukowanie i sprzedaż dla odbiorcy stelaży meblowych w ilości 200 szt. miesięcznie. Jednakże fakt, iż w 2003r. S. R. produkował stelaże meblowe w ww. ilości dla innego pomiotu nie dowodzi, iż w latach 2006-2008r. produkował 400-500 szt. stelaży miesięcznie dla samego Z.W.. Stanowisko organu jako logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym zasługuje zatem na pełną aprobatę, tym bardziej, iż z zeznań S.R. wynika, że nie zawierał on umowy ze Z. W. na produkcję i sprzedaż stelaży meblowych.

Podsumowując, tak oceniony materiał dowodowy pozwolił organowi odwoławczemu na jednoznaczne i poprawne wysnucie wniosku o nieistnieniu zdarzeń gospodarczych opisanych w fakturach. Organ ten, oceniając materiał dowodowy nie miał zatem podstaw, aby uznać stanowisko Strony za prawidłowe. Organ prawidłowo zatem zrealizował ciążący na nim z mocy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz jego swobodnej oceny, nie dopuszczając się w tym zakresie naruszenia wskazanych przepisów.

Tak zebrane dowody zostały następnie prawidłowo ocenione z punktu widzenia trafnie zastosowanych i poprawnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego regulujących prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w cenach zakupu towarów i usług. Jak słusznie przytoczył organ, zostały one określone w art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej: u.p.t.u., zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi ( z zastrzeżeniem ust. 3-7) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z brzmienia powyższych regulacji wynika, że dla realizacji prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony niezbędny jest faktyczny obrót - wystąpienie zdarzenia gospodarczego polegającego na nabyciu towarów lub usług między określonymi na fakturze podmiotami. Unormowanie ust. 2 pkt 1 lit. a art. 86 u.p.t.u. wskazuje ponadto, że dla realizacji tego prawa podatnik musi dysponować fakturą. Jednakże, aby skutecznie to prawo zrealizować - faktura musi być odzwierciedleniem faktycznej transakcji gospodarczej. Jest to warunek sine qua non prawa do odliczenia, jednoznacznie określony w ust. 2 pkt 1 lit. a) art. 86 u.p.t.u. (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2005 r. FSK 2628/04, LEX nr 173319, z dnia 19 lipca 2007 r. I FSK 1054/06). W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego (por. wyrok z dnia 9 lutego 2005 r. ISA/Sz 173/04, LEX nr 257539). Podatek od towarów i usług jest bowiem podatkiem od obrotu, a więc rzeczywistej transakcji między podmiotami gospodarczymi. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy (por. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2007 r. sygn. akt I FSK 979/06, baza orzeczeń NSA dostępna w Internecie.). Zatem, pomimo posiadania przez podatnika właściwej pod względem formalnym faktury VAT niezbędne jest wykazanie, czy opisana na fakturze transakcja miała w rzeczywistości miejsce.

Sąd w składzie tu orzekającym wskazuje na utrwalony w tym zakresie w orzecznictwie NSA pogląd, że "podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Niewystarczającym przy tym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jedynie ustalenie, że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru" (tak NSA w wyroku z dnia 27 czerwca 2008 r. I FSK 745/07, LEX nr 468867).

Za błędne uznać należy stanowisko Skarżącego, który powołując się na Dyrektywę Rady 2006/112/WE wywodzi, że skoro S. R. był podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług to wystawiając faktury zawierał w nich rzeczywiste dane, w związku z czym, Skarżący miał pełne prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z otrzymanych od tego podmiotu faktur. Wskazać w związku z tym należy, że z powoływanego przez pełnomocnika art. 168 Dyrektywy jasno wynika, że prawo odliczenia podatku naliczonego związane jest z zakupem przez podatnika towarów służących sprzedaży opodatkowanej, nie zaś z otrzymaniem faktury od zarejestrowanego podatnika. Faktura jest jedynie dokumentem potwierdzającym dokonanie zakupu (o ile jej treść odpowiada prawdzie). Skoro zatem Skarżący nie nabył spornych stelaży od S. R. to wystawione przez niego faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z otrzymanych od tego podmiotu faktur. Podkreślić przy tym należy, że przepisy Dyrektywy w żadnym miejscu nie ustanawiają bezwzględnego nakazu uwzględnienia treści faktury wystawionej przez zarejestrowanego podatnika. Oznacza to, że organy podatkowe państw członkowskich mają prawo do badania stanów faktycznych będących podstawą wystawienia faktury i w razie ich rozbieżności z treścią faktury, pozbawiania podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury stwierdzającej nieprawdę.

Bez wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie pozostaje podnoszony przez pełnomocnika zarzut w zakresie niewydania decyzji w innym postępowaniu podatkowym, dotyczącym prawa Skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z 60 pozostałych faktur wystawionych przez S.R. od października 2006r. Jak wskazuje pełnomocnik, organ "zwleka" do czasu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy przez Sąd, gdyż nie jest pewien prawidłowości swoich własnych ustaleń. Podnieść tutaj należy, że niniejszy zarzut jest bezpodstawny. Ponadto, niniejsza sprawa dotyczy decyzji określającej w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące: kwiecień i maj 2008r, a w związku z tym, ewentualne zarzuty dotyczące naruszenia terminów załatwienia innej sprawy podatkowej mogą zostać rozpoznane jedynie w odrębnym postępowaniu.

Z przedstawionych powyżej przyczyn Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.