Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 1456/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 213 par. 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: W sytuacji określonej w art. 213 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w razie złożenia odwołania od decyzji w pierwotnym terminie i popierania tego odwołania przez podatnika po rozpoczęciu biegu nowego terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy jest obowiązany rozpoznać je merytorycznie, jeżeli nie wydał postanowienia o niedopuszczalności takiego odwołania do dnia rozpoczęcia biegu nowego terminu, bowiem od tego momentu podatnikowi przysługuje ponownie prawo do odwołania.

TEZY

W sytuacji określonej w art. 213 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w razie złożenia odwołania od decyzji w pierwotnym terminie i popierania tego odwołania przez podatnika po rozpoczęciu biegu nowego terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy jest obowiązany rozpoznać je merytorycznie, jeżeli nie wydał postanowienia o niedopuszczalności takiego odwołania do dnia rozpoczęcia biegu nowego terminu, bowiem od tego momentu podatnikowi przysługuje ponownie prawo do odwołania.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) J. Rudowski, Sędzia WSA M. Długosz-Szyjko (spr.), Asesor WSA S. Golec, Protokolant M. Gwardyś, po rozpoznaniu w dniu 18 lutego 2004 r. sprawy ze skargi S-ki z o.o. N. z/s w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2002 r. Nr [...] w przedmiocie niedopuszczalność środka odwoławczego w sprawie o podatek od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżone postanowienie 2. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę 10,- złotych (dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2001 r. Pan Z. W. Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał decyzję, w której ustalił dla N. Sp. z o.o. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1999 r. (decyzja nr [...]). W uzasadnieniu powyższej decyzji znalazło się pouczenie o prawie złożenia odwołania, wskazujące jako organ odwoławczy Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej. Pouczenie to było błędne.

Skarżąca spółka złożyła w dniu 7 stycznia 2002 r, wniosek o sprostowanie pouczenia, a w dniu 9 stycznia 2002 r. złożyła także odwołanie od decyzji wymiarowej z dnia [...] grudnia 2001 r. nr [...]. Odwołanie zostało skierowane, zgodnie z pouczeniem zawartym w decyzji, do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, za pośrednictwem Inspektora, który wydał decyzję.

W dniu [...] stycznia 2002 r. Inspektor Kontroli Skarbowej Z. W. wydał decyzję [...] dotyczącą sprostowania pouczenia. Decyzja ta zawierała pouczenie co do prawa wniesienia odwołania, ale tak sformułowane, iż nie wynikało z niego, że w przypadku wydania decyzji o uzupełnieniu lub sprostowaniu decyzji termin do wniesienia odwołania od decyzji sprostowanej biegnie od dnia doręczenia tej decyzji. W podstawie prawnej pouczenia Inspektor Kontroli Skarbowej powołał wyłącznie art.26 ust.l, pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U.99.54.572 ze zm.) pomijając postanowienia art. 213 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (Dz.U.97r.,Nrl37,poz.926 ze zm.)

W dniu [...].05.2002 r. Izba Skarbowa w W. wydała postanowienie z dnia [...] maja 2002 r. (znak: [...]) uznające złożone odwołanie za niedopuszczalne i pozostawiające je bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu postanowienia Izba Skarbowa podniosła, iż podatnikowi przysługują w tym samym terminie dwa różne środki procesowe. Instytucje te wykluczają się wzajemnie w tym sensie, iż nie jest możliwe skorzystanie z nich jednocześnie. Wniesienie odwołania w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji organu I instancji wyłącza możliwość wystąpienia z żądaniem uzupełnienia lub sprostowania tej decyzji. Z kolei wystąpienie przez stronę z takim żądaniem powoduje przesunięcie w czasie możliwości wniesienia odwołania. Skorzystanie z tego uprawnienia jest możliwe dopiero w terminie 14 dni, liczonym od daty doręczenia decyzji wydanej na podstawie art.213 §2 Ordynacji podatkowej. Wybór przez stronę - zdaniem Izby Skarbowej- możliwości przewidzianych w art.213 Ordynacji podatkowej lub art.26 ust.l pkt 1 i ust.2 ustawy o kontroli skarbowej musi być konsekwentny, gdyż skorzystanie z jednego z wymienionych środków procesowych uniemożliwia w tym samym czasie wykorzystanie środka drugiego.

N. Sp. z o.o. z/s w W. wniosła skargę na ostateczne postanowienie Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2002 r. (znak: [...]), w przedmiocie uznania za niedopuszczalne i pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania N. Sp. z o.o. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2001 r., znak [...].

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, ze względu na jego sprzeczność z prawem. Zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

l. art. 120, art. 121 § l, art. 127, art. 170 § l, art.210 § 4 w związku z art. 219, art. 213 § 3, art. 214 oraz art. 220 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (Dz.U.97r.,Nr137,poz.926 ze zm.)

2. art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U.99.54.572 ze zm.) .

W skardze złożonej przez Spółkę podstawowy zarzut dotyczy nieprawidłowej interpretacji art.213 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżącej postanowienie Izby Skarbowej jest oparte na błędnym poglądzie, zgodnie z którym wniosek o sprostowanie pouczenia co do prawa złożenia odwołania od decyzji jest środkiem prawnym przysługującym stronie od tej decyzji, a ponadto, że środek ten jest konkurencyjny w stosunku do samego odwołania. W ocenie Spółki wniosek o sprostowanie pouczenia co do prawa do złożenia odwołania od decyzji nie jest środkiem prawnym od tej decyzji, lecz wszczyna on odrębne postępowanie, jedynie funkcjonalnie powiązane z wcześniejszym postępowaniem zakończonym wydaniem decyzji wymiarowej. Stąd wynika, iż przedmiot oraz cel obu rodzajów postępowań podatkowych jest diametralnie odmienny, a postępowania te nie są i nie mogą być wobec siebie konkurencyjne. Z tego względu Skarżąca uważa za chybiony pogląd Izby odnośnie braku konsekwencji w korzystaniu z uprawnień wynikających z przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej.

Strona skarżąca podnosi również, że zaskarżone postanowienie narusza art. 214 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nie może szkodzić stronie błędne pouczenie w decyzji co do prawa odwołania, wniesienia powództwa do sądu powszechnego lub skargi do sądu administracyjnego albo brak takiego pouczenia.

Skarżąca zarzuca, że w niniejszej sprawie doszło także do naruszenia zasad postępowania podatkowego, w tym w szczególności art.170 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli organ podatkowy, do którego podanie wniesiono, jest niewłaściwy w sprawie, powinien niezwłocznie przekazać je organowi właściwemu, zawiadamiając o tym wnoszącego podanie. W omawianym stanie faktycznym decyzja wymiarowa zawierała w uzasadnieniu pouczenie, że organem odwoławczym jest Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej . Skarżąca wobec wątpliwości co do prawidłowości tego pouczenia, złożyła wniosek o jego sprostowanie poprzez wskazanie Izby Skarbowej jako organu odwoławczego; licząc się z możliwością uzyskania negatywnej odpowiedzi na ten wniosek oraz biorąc pod uwagę gramatyczne brzmienie art. 213 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej - z ostrożności procesowej - złożyła odwołanie w terminie wynikającym z art. art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r., kierując je, zgodnie z pouczeniem, do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej .

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. nie uznała zarzutów skarżącej, wniosła o oddalenie skargi podnosząc argumenty takie jak w uzasadnieniu postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

W myśl art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270) Sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to, że Sąd ten ma prawo, a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet gdy dany zarzut nie został podniesiony.

Uwzględniając te uprawnienia Sądu stwierdzić należy, iż skarga jest zasadna, choć z innych przyczyn niż podane w uzasadnieniu skargi.

Bezsporne w sprawie jest, że skarżąca wniosła odwołanie od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej Nr [...] z dnia [...] grudnia 2001r. w "pierwotnym" terminie do wniesienia odwołania.

Wniosek o sprostowanie nie dotyczył rozstrzygnięcia merytorycznego decyzji.

Skarżąca składając odwołanie zawarła w nim następujące stwierdzenie: "ponieważ do dnia złożenia niniejszego odwołania żądanie sprostowania decyzji nie zostało rozpoznane, N. wnosi o przekazanie odwołania - zgodnie z właściwością rzeczową - do Izby Skarbowej w W.". Z materiałów zebranych w sprawie wynika, że skarżąca podtrzymywała żądanie rozpoznania odwołania także po otrzymaniu decyzji w przedmiocie sprostowania (p. pełnomocnictwa z dnia [...] marca 2002r.).

Bezsporne jest także, iż pouczenie o prawie do odwołania zawarte w decyzji Nr [...] z dnia [...] grudnia 2001r nie było prawidłowe. Jak wynika z akt sprawy nieprawidłowe, bo nie zawierające informacji wynikającej z art.213 §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (Dz.U.97r.,Nr l37,poz.926 ze zm.) - iż w przypadku wydania decyzji, o której mowa w § 2 art. 213, termin do wniesienia odwołania lub skargi biegnie od dnia doręczenia tej decyzji - jest także pouczenie o prawie do odwołania zawarte w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2002 r. Nr [...] dotyczącej sprostowania decyzji Nr [...] z dnia [...] grudnia 2001r.

Regułą określoną art. 214 ustawy Ordynacja podatkowa jest, iż nie może szkodzić stronie błędne pouczenie w decyzji co do prawa odwołania, wniesienia powództwa do sądu powszechnego lub skargi do sądu administracyjnego albo brak takiego pouczenia.

W rozpoznawanej sprawie skarżąca na skutek błędów w pouczeniach obu decyzji co do prawa odwołania mogła zasadnie przypuszczać, iż termin do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej nie zmienił się mimo złożenia wniosku o sprostowanie i że odwołanie od decyzji złożone w "pierwotnym" terminie będzie merytorycznie rozpoznane.

Postanowienie Izby Skarbowej zostało wydane po czterech miesiącach od dnia złożenia odwołania; dodatkowo zauważyć należy, iż organy podatkowe - obowiązane stosownie do art.l23§1 ustawy Ordynacja podatkowa do zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji do umożliwienia im wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań - w tym postępowaniu tego obowiązku zaniedbały. Tym samym skarżąca dopiero w dniu doręczenia zaskarżonego postanowienia powzięła wiadomość, iż w przypadku wydania decyzji o sprostowaniu, termin do wniesienia odwołania od decyzji zasadniczej biegnie na nowo.

Niezależnie od stwierdzenia powyższych uchybień postępowania zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie w sytuacji określonej w art. 213 § 3 Ordynacji podatkowej w razie złożenia odwołania od decyzji w pierwotnym terminie i popierania tego odwołania przez podatnika po rozpoczęciu biegu nowego terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy jest obowiązany rozpoznać je merytorycznie, jeżeli nie wydal postanowienia o niedopuszczalności takiego odwołania do dnia rozpoczęcia biegu nowego terminu, bowiem od tego momentu podatnikowi przysługuje ponownie prawo do odwołania.

Biorąc pod uwagę powyższe z uwagi na naruszenie art. 121 § l, art.123 § 1, art. 213 §3 i art.214 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), na podstawie art.l45 §1, pkt 1, lit.a) i c) i art.200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270) Sąd uznał stanowisko Izby Skarbowej tamujące stronie drogę kontroli decyzji I instancji za niezgodne z prawem i orzekł jak w sentencji wyroku.