Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 422/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2006-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: §54 ust. 4 pkt. 5 lit. a
journal: Dz.U. 1997 nr 156 poz 1024
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie może powstać u nabywcy towaru lub usługi, jeżeli u wystawcy tej faktury nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu, z uwagi na fakt, że dana czynność nie miała w ogóle miejsca.

TEZY

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie może powstać u nabywcy towaru lub usługi, jeżeli u wystawcy tej faktury nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu, z uwagi na fakt, że dana czynność nie miała w ogóle miejsca.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, Sędziowie sędzia NSA Józef Orzel (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Marcin Kojło, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi W. D. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 1998 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] sierpnia 2002 r. Nr [...] określił Pani W. D. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 1998 r. wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w firmie "A" Pani W. D. za 1998 r. stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu podatku naliczonego. Podatniczka wbrew przepisom § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156 poz. 1024 z zm.) dokonywała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. Wystawcą tych faktur była firma "B" N. P. z W. Stwierdzono również, że faktury dokumentujące zakup towarów w tej firmie w okresie od marca do czerwca 1998 r. nie zostały potwierdzone u wystawcy kopiami.

Z powyższą decyzją nie zgodziła się Podatniczka i złożyła do Izby Skarbowej w B. odwołanie. Zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów poprzez stwierdzenie,

że wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Ponadto zarzuciła naruszenie przepisów postępowania podatkowego poprzez niedopełnienie wymogów wynikających z art. 120, art. 122 w zw. z art. 187§1, art. 124 w zw. z art. 210§1 pkt. 4 i 6 Ordynacji podatkowej. Podatniczka stwierdziła, że dokumenty zebrane w przedmiotowej sprawie w sposób jednoznaczny wykluczają przyjętą przez organ pierwszej instancji interpretację stanu faktycznego. Podkreśliła, opierając się na treści art. 535 kodeksu cywilnego, że sprzedaż towarów przez firmę "B" na rzecz jej firmy miała miejsce, gdyż zostały spełnione wszystkie nałożone tym przepisem obowiązki zarówno po stronie sprzedawcy jak i kupującego. Wskazała również, że dla prawidłowego odczytania znaczenia przepisu § 54 ust. 4 pkt. 5 lit. a cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów należy jego treść odnieść do art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zdaniem podatniczki skoro nie istniała sprzedaż towarów na jej rzecz to również nie mogła dokonać sprzedaży tych towarów na rzecz jej kontrahentów. Tym samym należny podatek VAT zgodnie z art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie powinien był wystąpić. Zatem ustalenia organu podatkowego, co do określenia kwoty zobowiązania podatkowego na podstawie przeprowadzonego postępowania podatkowego są w oczywistej sprzeczności z ustalonym stanem faktycznym.

Po rozpatrzeniu odwołania, Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia [...] grudnia 2002 r. Nr [...] uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej za miesiące od marca do grudnia 1998 r., w pozostałym zakresie utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ zaznaczył, że analiza zebranych w toku postępowania materiałów jednoznacznie wykazała, że organ pierwszej instancji kierując się zasadą dochodzenia do prawdy obiektywnej przewidzianą w art. 122 Ordynacji podatkowej wskazał jakie kryteria wpłynęły na zakwestionowanie dokonanego przez Podatniczkę odliczenia podatku naliczonego. W toku postępowania wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi się kierował, uzasadnił je w oparciu o przepisy prawa materialnego. Materiał w sprawie został zebrany w sposób kompletny i zapewniający wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Podkreślił, że ocena całości materiału dowodowego pozwoliła na ustalenie, że faktury sprzedaży tuszy i tonerów oraz programów komputerowych opatrzone pieczęcią firmy o nazwie "B" i podpisem wystawcy N. P. wystawione na rzecz "A" nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji zakupu-sprzedaży pomiędzy kontrahentami uwidocznionymi na tych fakturach. Towary te nigdy nie zostały nabyte od powyższego podmiotu, co miały dokumentować przedłożone do kontroli dowody zakupu. Organ II instancji wskazał, że Pan N. P. - właściciel firmy "B" podczas przesłuchań w charakterze podejrzanego składanych przed organami ścigania (dnia 3 czerwca 2002 r., 5 czerwca 2002 r. oraz 17czerwca 2002 r.) oraz w zeznaniach złożonych w przedmiotowym postępowaniu (30 lipca 2002 r.), stwierdził, iż on sam nigdy nie sprzedawał żadnych tuszy, tonerów oraz oprogramowania komputerowego podmiotom z B. i S. w tym firmie "A", a jedynie wystawiał tzw. "puste faktury". Przedmiotowe faktury źródłowe wystawiał za wynagrodzeniem pobierając prowizję w wysokości 3 - 5% wartości danej transakcji. Miały one dokumentować sprzedaż na rzecz tych podmiotów znacznych ilości tuszy i tonerów do drukarek oraz oprogramowania komputerowego. Z zeznań Pana N. P. wynika, że do wystawiania tzw. pustych faktur namówił go Pan M. B. z S., który płacił mu prowizję za te faktury. Dodatkowo organ wskazał, że Pan N. P. w celu udokumentowania źródła pochodzenia towarów odsprzedawanych między innymi firmie "A" kupił na giełdzie komputerowej w W. fikcyjne pieczątki nieistniejących firm, w tym Spółki z o.o. "C". Pod nazwą tej firmy wystawiał fikcyjne faktury rzekomej sprzedaży tych towarów na rzecz własnej firmy "B".

Zdaniem organu II instancji powyższe dowodzi, że wystawione przez "B" na rzecz firmy "A" faktury nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży. Pan P. nie dokonywał żadnych zakupów ani sprzedaży towarów handlowych, zaś sam fakt sporządzenia faktur sprzedaży nie jest dowodem potwierdzającym dokonanie czynności zgodnej z zapisem na fakturze. Stosownie do postanowień § 54 ust. 4 pkt. 5 lit. a powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. zakwestionowane faktury nie stanowiły zatem podstawy do obniżenia podatku należnego.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu Izba Skarbowa stwierdziła, że w toku kontroli nie kwestionowano fizycznego istnienia towarów odsprzedanych następnie przez firmę "A". W przedmiotowej sprawie podstawą do uznania za bezpodstawne obniżenia podatku należnego o podatek naliczony był fakt, że tusze, tonery i programy komputerowe nie zostały w rzeczywistości nabyte od firmy "B". Firma ta sama sporządzała dowody ich zakupu. Organ podkreślił, że również z zeznań Pana M. D., prowadzącego w 1998 r. w imieniu Podatniczki działalność gospodarczą wynika, że faktury wystawione przez "B" na rzecz firmy "A" otrzymywał od Pana B. Do otrzymywanych faktur doliczał ok. 2-3% marży, które stanowiły jego zarobek. Zdaniem Pana D. działania podejmowane przez Pana B. służyły do wprowadzenia nielegalnego towaru do legalnego obrotu gospodarczego. Zeznał również, że od firmy "B" nigdy nie otrzymał żadnego towaru, nigdy też firma "A" nie wydała fizycznie towaru rzekomo zakupionego od Pana N. P. Powyższe wyjaśnienia bezsprzecznie dowodzą, iż w rzeczywistości firma "A" nie dokonała zakupu towarów od firmy "B". Towar, który trafiał do kontrahentów firmy "A" pochodził z niewiadomego źródła. Dostarczała go osoba nie będąca upoważnioną przez firmę "B" do tego typu działań – Pana M. B.

Wobec powyższego Izba Skarbowa stwierdziła, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zasadnie odmówił firmie "A" prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. Jednocześnie organ odwoławczy rozpatrując odwołanie od zaskarżonej decyzji, stwierdził nieprawidłowości w określeniu wysokości odsetek od zaległości podatkowych w podatku VAT za miesiące marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 1998 r., albowiem nie uwzględniono zmiany stawki odsetek za zwłokę z 23% na 21% (Monitor Polski Nr 38 póz. 604 z 2002 r.). W tym też zakresie uchylił zaskarżoną decyzję i orzekł o wysokości odsetek za zwłokę za poszczególne miesiące 1998 r.

Z powyższą decyzją nie zgodziła się Pani W. D., która za pośrednictwem pełnomocnika złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzających ją decyzji organu I instancji w przedmiotowej sprawie. Zarzuciła powyższej decyzji:

- naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie §54 ust. 4 pkt. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów

i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1997r. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), poprzez stwierdzenie, że wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane,

- naruszenia zasady wyrażonej w art. 233 w zw. z art. 122 w zw. z art. 181, art. 193

i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż organ odwoławczy nie dopełnił obowiązków na nim ciążących w zakresie podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy w szczególności nie uznania jako dowód

w postępowaniu rzetelnie i niewadliwie prowadzonych ksiąg podatkowych,

- naruszenia art. 210§1 pkt. 6 w zw. z §4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji obarczonej brakiem uzasadnienia faktycznego tj. wskazania dowodów, którym odmówiono wiarygodności.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej wskazał, że organ odwoławczy zachował bierną postawę względem ustaleń decyzji organu I instancji. Organ powinien poddać pełnej analizie zgromadzony materiał dowodowy i podjąć

na jego podstawie rozstrzygnięcie a nie jedynie poddać kontroli zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Cały tok argumentacji został oparty

na zeznaniach świadków, tylko w sposób posiłkowy operowano dowodami w postaci dokumentów źródłowych w postaci ewidencji i dokumentów księgowych – w celu uwiarygodnienia złożonych zeznań. Podkreślił, że zarówno organ I jak i II instancji nie uznał prowadzonych przez W. D. ksiąg podatkowych za nierzetelne bądź wadliwe, tym samym księgi podatkowe jako takie stanowią dowód tego co zostało w nich zapisane. Dlatego też powinny stanowić dowód w sprawie i należało je włączyć do materiału dowodowego. Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej organy podatkowe celowo pominęły dowód, jakimi są rzetelne i niewadliwe prowadzone księgi z uwagi na fakt, że wszystkie zdarzenia gospodarcze mają odzwierciedlenia w zapisach księgowych.

W piśmie z dnia 21 lipca 2003 r. pełnomocnik strony skarżącej dodatkowo wskazał, że stan faktyczny w sprawie nie został poddany kontroli pod kątem art. 535 kc, co stanowi złamanie ogólnych zasad postępowania podatkowego,

w szczególności zasady wyrażonej w art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej. Bez podania przyczyn odmówiono dokumentom i ewidencjom księgowym mocy dowodowej dając tym samym wiarę zeznaniom osób niejednokrotnie mówiącym nieprawdę. Podkreślił, że nie można się zgodzić z tezą organu II instancji, że sam fakt wystawienia faktury zawierającej wszystkie niezbędne dane w tym podpisy osób upoważnionych do jej wystawienia i odbioru nie dają automatycznie podstawy

do uznania, że zapisy w niej zawarte odzwierciedlają stan rzeczywisty. Taka teza jest złamaniem zasad gromadzenia i oceny dowodów, albowiem nie może jednocześnie twierdzić, że wystawiona faktura zawierająca podpisy osób uprawnionych do jej wystawienia nie potwierdza stanu rzeczywistego. Zdaniem pełnomocnika Skarżącej, jeżeli organ podatkowy twierdzi, że podpisy na fakturach VAT należą do osób uprawnionych powinien przyjąć również, iż dokument je zawierający stanowi potwierdzenie stanu rzeczywistego. Strona skarżąca zaznaczyła również, że nie miała możliwości zapoznania się z całym zgromadzonym materiałem dowodowym, gdyż dopiero w dniu 18 lipca 2003 r. pełnomocnik Skarżącej miał możliwość zapoznania się z treścią protokołów przesłuchania świadków – w tym zeznań N. P. Zaznaczył, że w aktach sprawy znajduje się adnotacja o odmowie wydania stronie kserokopii zeznań świadków. Pełnomocnik strony skarżącej w złożonym piśmie kwestionował również wiarygodność zeznań złożonych przez Pana N. P. i M. D.

W odpowiedzi na skargę oraz w piśmie z dnia 4 sierpnia 2003 r. Izba Skarbowa w B., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wniosła o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skargi organ wskazał, że

w protokole z dnia 8 sierpnia 2002 r. organ I instancji wypowiedział się w kwestii prowadzonych przez Skarżącą ewidencji dla potrzeb podatku VAT. Księgi podatkowe i rzetelność ich zapisów mają decydujące znaczenie przy określaniu wysokości podstawy opodatkowania. W przedmiotowej sprawie zupełnie inna była istota uchybienia, zaś fakt ujęcia tych faktur w rejestrze zakupu, ewidencji zakupu oraz deklaracjach VAT-7 nie chroni Podatniczki przed skutkami przewidzianymi

w przepisie §54 ust. 4 pkt. 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. Izba Skarbowa nie zgodziła się również ze stanowiskiem,

iż nienależycie zostało przez organy podatkowe przeprowadzone postępowania dowodowe, w szczególności bezpodstawnie dano wiarę wyjaśnieniom i zeznaniom Pana N. P. i M. D.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych -Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego

z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści.

Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy

do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ

na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził, podnoszonych w skardze, naruszeń przepisów prawa. Organ podatkowy właściwie dokonał subsumcji normy prawa materialnego pod prawidłowo ustalony stan faktyczny, jak również nie naruszył przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z treści skargi wynika, iż w przedmiotowej sprawie istota sporu sprowadzała się do ustalenia, czy W. D., prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą "A" [...], miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z zakwestionowanych przez organy skarbowe faktur VAT, wystawionych przez firmę "B", prowadzoną przez N. P.

Na wstępie Sąd pragnie zwrócić uwagę na regulację zawartą w przepisie

art. 19 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. – o podatku od towarów i usług

oraz o podatku akcyzowym, (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 1998 r.), statuującą fundamentalną zasadę podatku od towarów

i usług, czyli prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi natomiast suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (art. 19 ust. 2 tejże ustawy).

Realizując upoważnienie ustawowe zawarte w art. 23 ustawy o podatku

od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Minister Finansów wydał w dniu

15 grudnia 1997 r. rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz.1024 ze zm.). Przedmiotowe rozporządzenie znajduje zastosowanie w niniejszej sprawie, która dotyczy podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe

od miesiąca marca do grudnia 1998 r. Zgodnie z § 54 ust.4 pkt 5 lit. a powołanego wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury

te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W tym miejscu przywołać należy pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 lipca 2006 r., I FSK 960/05 (niepublikowany). Sąd ten stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie może powstać u nabywcy towaru lub usługi, jeżeli u wystawcy tej faktury nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu, z uwagi na fakt, że dana czynność nie miała w ogóle miejsca. Skoro bowiem zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, oznacza to, że może korzystać

z prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu faktycznej sprzedaży towarów lub usług. W każdym zatem przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Niewystarczającym przy tym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jedynie ustalenie, że dany towar znajdował się w posiadaniu nabywcy, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru. Cytowane orzeczenie nie wiąże Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, niemniej jednak nie sposób nie zgodzić się z poglądem w nim wyrażonym.

W ocenie Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił Izbie Skarbowej w B. na uznanie, iż kwestionowane faktury VAT, wystawione przez "B" na rzecz firmy "A" nie stwierdzały czynności rzeczywiście dokonanych. Świadczą o tym nie tylko wyjaśnienia N. P. i M. D. złożone przed organami ścigania, ale także ich zeznania w charakterze świadków złożone przed organem skarbowym jak również dokumenty źródłowe w postaci oryginałów faktur znajdujących się w posiadaniu Skarżącej.

Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Skarżącej z wyjaśnień i zeznań N. P. w sposób jednoznaczny wynika, iż w 1998 r. pod swoją firmą "B" wystawiał między innymi na rzecz firmy Skarżącej "A" tzw. "puste faktury". Faktury te dokumentowały rzekomą sprzedaż znacznych ilości tuszy i tonerów do drukarek oraz programów komputerowych. N. P. "puste faktury" wystawiał za prowizje w wysokości 3-5% wartości każdej transakcji. Z wyjaśnień wynika również, że osobiście nigdy nie sprzedawał żadnych tuszy i tonerów oraz programów komputerowych wyszczególnionych w wystawianych przez swoją firmę "B" fakturach sprzedaży, zaś faktury wystawiał na zamówienie M. B. Podkreślić należy, iż z wyjaśnień N. P. złożonych w dniu 17 czerwca 2002 r. wynika, iż zakupił na giełdzie komputerowej w W. przy ul. G. pieczątki kilku fikcyjnych firm ([...]), którymi ostemplował wystawiane przez siebie i na rzecz swojej firmy faktury rzekomego zakupu towarów.

W sprawie istotne jest również to, że z dokumentów dotyczących firmy "B", w szczególności kserokopii deklaracji VAT-7 za okres styczeń – czerwiec 1998 r. oraz kserokopii podatkowej księgi przychodów i rozchodów firmy "B" za I półrocze 1998 r. wynika, że firma "B" w okresie styczeń – czerwiec 1998 r. nie dokonywała żadnej sprzedaży oraz nie wykazała należnego podatku od towarów i usług. Tymczasem w posiadaniu Skarżącej znajdują się oryginały faktur VAT wystawionych przez firmę N. P. w okresie marzec – czerwiec 1998 r., które Skarżąca ujęła w rejestrach zakupu podatku VAT i na ich podstawie dokonała obniżenia podatku należnego o wynikający z tychże faktur podatek naliczony za poszczególne miesiące 1998 r. Powyższe prowadzi do wniosku, że faktury VAT wystawione przez "B" a znajdujące się

w posiadaniu Skarżącej i ujęte w rejestrach zakupu podatku VAT nie stwierdzały czynności faktycznie dokonanych. Wystawiający faktury – N. P., jak wynika ze zgromadzonych dowodów, nigdy nie był właścicielem ani posiadaczem towarów wymienionych w zakwestionowanych fakturach VAT, dlatego też dokumenty te nie potwierdzały czynności w nich wymienionych.

W sprawie istotny jest również fakt, że wyjaśnienia i zeznania N. P. korelują z zeznaniami M. D. – pełnomocnika prowadzącego działalność gospodarczą w imieniu W. D. w 1998 r. W złożonych wyjaśnieniach w dniu 6 czerwca 2002 r. oraz zeznaniu z 17 lipca 2002 r. opisał zasady współpracy firmy "A" z firmą "B" oraz panem M. B.. Wynika z nich, że firma Skarżącej nigdy nie otrzymywała fizycznie towaru od firmy "B", nigdy też nie wydała towaru zakupionego od N. P. innym podmiotom, na rzecz, których wystawiała kolejne faktury sprzedaży nabytych tuszy, tonerów i oprogramowania komputerowego. Dostarczaniem towaru zajmował się Pan M. B., zaś firma "A" w zamian za "przefakturowanie" towaru otrzymywała prowizje

w wysokości 2-3% wartości transakcji. W ocenie Sądu, zważywszy na wskazane przez M. D. okoliczności nabycia towarów od firmy "B" oraz biorąc pod uwagę zasady doświadczenia życiowego, stwierdzić należało, iż brak jest w sprawie wiarygodnych dowodów, iż znajdujące się w posiadaniu Skarżącej faktury wystawione przez N. P. dokumentowały czynności rzeczywiście dokonane.

Zgodzić się również należy z Izbą Skarbową w B., iż zgromadzony materiał dowodowy w jednoznaczny sposób wskazuje, że M. B. nie był osobą upoważnioną do dokonywania transakcji w imieniu firmy "B". Potwierdził to w swoich wyjaśnieniach i zeznaniach właściciel tej firmy, który stwierdził, że nie upoważniał Pana B. do działania w jego imieniu. Zatem twierdzenia pełnomocnika Skarżącej, iż zakup towarów handlowych był dokonywany od firmy "B" za pośrednictwem M. B.

są nieuzasadnione i nie poparte żadnymi dowodami. Wręcz przeciwnie, świadczy,

iż Skarżąca jako zawodowy przedsiębiorca, od którego można wymagać wyższego stopnia staranności przy prowadzonej działalności gospodarczej w niewystarczający sposób dbała o własne interesy. W nienależyty sposób sprawdziła osobę M. B. jak i właściciela firmy "B" – N. P. sprzedawcy rzekomo nabywanych towarów i oprogramowania.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że Skarżąca będąc

w posiadaniu faktur VAT, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń rodzących obowiązek podatkowy u jej wystawcy nie miała uprawnienia do odliczenia wykazanych w nich kwot podatku od towarów i usług.

Pełnomocnik strony skarżącej w złożonej skardze jak i jej uzupełnieniu pismem z dnia 21 lipca 2003 r. zarzucił również naruszenie szeregu przepisów prawa procesowego, w szczególności dotyczących zasad prowadzonego postępowania dowodowego, mających istotny wpływ na wynik w sprawie. W ocenie Sądu, nie można zgodzić się z takim stanowiskiem. Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności nie dopatrzył się błędów w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym.

Odnosząc się do zarzutu błędnej oceny zeznań Pana P. stwierdzić należy, że wbrew twierdzeniom pełnomocnika zostały one prawidłowo ocenione przez organy podatkowe obu instancji. Dokonana ocena jest zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, brak jest w niej błędów, luk czy też niejasności. Przytaczane przez pełnomocnika Skarżącej poszczególne zdania,

z protokołów wyjaśnień Pana P. w żaden sposób nie podważają ich wiarygodności bądź autentyczności.

Również zarzut pełnomocnika Skarżącej, iż strona nie mogła zapoznać się

z treścią protokołów przesłuchań świadków na etapie postępowania podatkowego nie zasługuje na uwzględnienie. Strona zapoznała się z całym zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie, co wynika z treści adnotacji o zapoznaniu kontrolowanego z treścią dokumentów i ustaleniami kontroli w dniu 23 sierpnia 2002 r. (k. 44/01 akt administracyjnych). Wśród zgromadzonych dokumentów znajdowały się protokoły przesłuchań w charakterze podejrzanych zarówno N. P. jak i M. D. przeprowadzonych przez organy ścigania. Inną kwestią jest odmowa wydania kserokopii tych dokumentów zgodnie z postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] stycznia 2003 r. Jak wynika z uzasadnienia tegoż postanowienia Prokuratura Okręgowa w B., która przekazała powyższe protokoły, wskazując na ważny interes publiczny nie wyraziła zgody na udostępnienie ich kserokopii stronie ze względu na dobro prowadzonego postępowania przygotowawczego. Tym niemniej powyższe postanowienie nie świadczy, iż strona nie miała możliwości zapoznania się z ich treścią, nie mogła jedynie otrzymać ich kserokopii. Oznacza powyższe, iż nie zostały naruszone prawa strony w tym zakresie w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym.

W ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut celowego pomięcia przez organy podatkowe dowodu w postaci rzetelnie i niewadliwie prowadzonych przez Skarżąca ksiąg podatkowych. Jak słusznie wskazała Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, zapisy z ksiąg podatkowych prowadzonych przez Skarżącą zgadzały się ze składanymi przez nią w Drugim Urzędzie Skarbowym

w B. deklaracjami VAT-7, a zatem nie było potrzeby kwestionowania zawartych w nich zapisów. Tym niemniej fakt ujęcia kwestionowanych faktur VAT w ewidencjach podatkowych prowadzonych przez Skarżącą i wykazania ich w stosownych deklaracjach podatkowych nie świadczy, iż dokumentują one czynności rzeczywiście dokonane. Powyższe nie zwalania Skarżącej ze skutków, jakie są uregulowane w §54 ust. 4 pkt. 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. Podkreślić również należy, że W. D., mimo stosownego pouczenia, nie wniosła żadnych zastrzeżeń odnośnie protokołu kontroli z dnia 8 sierpnia 2002 r. jak również po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w dniu 23 sierpnia 2002 r. nie żądała uzupełnia zgromadzonych w sprawie dowodów, chociażby w postaci jej ksiąg podatkowych.

Mając na uwadze powyższe rozważania za niezasadny należało również uznać zarzut naruszenia art. 210§1 pkt. 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony skarżącej uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne. W sposób szczegółowy,

z przytoczeniem fragmentów wyjaśnień i zeznań N. P. i M. D., organy obu instancji przedstawiły stan faktyczny ustalony w sprawie, wskazując dlaczego uznały powyższe dowody za udowodnione. Jednocześnie należy zaznaczyć, że §4 art. 210 Ordynacji podatkowej zawiera zwrot "w szczególności" a zatem stanowi jedynie przykładowe a nie obligatoryjne elementy uzasadnienia faktycznego decyzji.

Konkludując wskazać należy, że Izba Skarbowa w B. wydając zaskarżoną decyzję prawidłowo zastosowała przepisy prawa materialnego - art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów

i usług oraz o podatku akcyzowym oraz §54 ust. 4 pkt. 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jak również nie naruszyła zasad postępowania podatkowego. W tym stanie rzeczy nie można uznać za słuszne zarzuty pełnomocnika Skarżącej naruszenia wskazanych

w skardze przepisów prawa materialnego i procesowego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uznając skargę za nieuzasadnioną,

na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.