Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 368/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par 1 pkt 1 lit c, art 135, art 200, art 205 par 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2018 r. sprawy ze skargi Miasta na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla w całości: zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Miasta 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] czerwca 2017 r. nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) - po rozpatrzeniu zażalenia Miasta (dalej: gmina) na postanowienie tego samego organu z [...] maja 2018 r. nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego - na podstawie art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14 h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: o.p.) utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Z uzasadnienia tego postanowienia wynika następujący stan faktyczny i prawny sprawy.

Wnioskiem z [...] marca 2018 r. gmina wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego domagając się oceny, czy rekompensata otrzymana przez zakład budżetowy - M (dalej: M) od gminy oraz wykazywana w sprawozdaniu z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych przez M równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychody wykonane w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193, dalej: rozporządzenie w sprawie proporcji).

We wniosku gmina przedstawiła zdarzenie przyszłe wskazując, że M jest samorządowym zakładem budżetowym. Do [...] grudnia 2016 r. M był odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W wyniku centralizacji w podatku od towarów i usług M połączono razem z innymi jednostkami organizacyjnymi gminy wraz z Urzędem Miasta w jeden podmiot pod względem podatku od towarów i usług, i z dniem [...] stycznia 2017 r. Zakład prowadzi działalność zgodnie ze statutem nadanym Uchwałą Rady Miasta. Przedmiotem działania Zakładu jest w głównej mierze zaspakajanie potrzeb mieszkańców poprzez świadczenie usług publicznych w zakresie transportu zbiorowego na obszarze Miasta (czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług). M otrzymuje od gminy rekompensatę, o której mowa w art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 5, poz. 13, z późn. zm.). M wykazuje również w sprawozdaniu z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

M planuje, że będzie wykonywał również działalność inną niż działalność gospodarcza. Będzie to oznaczało, że niektóre z dokonywanych zakupów będą służyły zarówno wykonywanej działalności gospodarczej M (usługi transportowe świadczone przez M - czynności opodatkowane), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przypisanie nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej M nie będzie możliwe. M (gmina) obecnie dokonuje pełnego odliczenia VAT w przypadku nabycia towarów i usług związanych bezpośrednio ze świadczonymi przez M usługami transportowymi.

W przyszłości M będzie dokonywał odliczenia proporcjonalnego w przypadku nabycia towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą M, jak i działalnością M inną niż gospodarcza w przypadku, gdy nie będzie w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania do danego rodzaju działalności w oparciu o proporcję wyliczoną zgodnie z § 3 pkt 4 w sprawie proporcji wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, dalej: u.p.t.u.).

W związku z powyższym M powziął wątpliwości dotyczące sposobu wyliczenia prewspółczynnika, a ściśle rozumienia pojęcia przychodów wykonanych zakładu budżetowego, które zostało zdefiniowane w § 2 pkt 11 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. W ocenie wnioskodawcy poprawne odczytanie normy prawnej zawartej w tym przepisie stanowi kluczową kwestię dla celów ustalenia poprawnej wartości prewspółczynnika.

W związku z powyższym gmina zadała następujące pytania:

1/ Czy otrzymana Rekompensata przez M stanowi przychody wykonane w rozumieniu § 2 pkt 11 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.?

2/ Czy wykazywana w Sprawozdaniu przez M równowartość Odpisów stanowi przychody wykonane w rozumieniu § 2 pkt 11 Rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.?

Według stanowiska gminy poddanego pod ocenę interpretacyjną, otrzymana przez M rekompensata nie stanowi "przychodu wykonanego" w rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia w sprawie proporcji.

Postanowieniem wydanym w I instancji [...] maja 2018 r. DKIS na podstawie art. 165a § 1 o.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku gminy.

W uzasadnieniu wskazał, że w jego ocenie gmina nie oczekuje interpretacji przepisów prawa podatkowego, a jedynie określenia, czy rekompensata otrzymana przez M od gminy oraz wykazywana w sprawozdaniu z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych przez M równowartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychody wykonane. Zatem wydanie interpretacji w zakresie żądanym przez gminę sprowadzałoby się do oceny prawidłowości przedstawionych danych pod określoną definicję, które to dane nie mają oparcia w przepisach ustaw podatkowych, a w ustawie o finansach publicznych, która nie jest ustawą podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 1 o.p. Kontynuując DKIS stwierdził, że rozporządzenie w sprawie proporcji w sposób szczegółowy określa, w jaki sposób jednostka samorządu terytorialnego winna ustalić proporcje dla poszczególnych swoich jednostek organizacyjnych (w tym zakładu budżetowego), gdyż wskazuje konkretny wzór, precyzuje co oznaczają poszczególne jego symbole, definiuje pojęcia użyte do opisu symboli wzoru, takie jak m. in przychody wykonane zakładu budżetowego. Przy czym przepis art. 2 § 11 ww. rozporządzenia jednoznacznie wskazuje, że przez przychody wykonane zakładu budżetowego należy rozumieć przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Organ stwierdził, że rozstrzygnięcie merytoryczne, które zostałoby wydane w odpowiedzi na pytania sformułowane we wniosku z [...] marca 2018 r., byłoby nie tyle interpretacją indywidualną zdefiniowaną w art. 14b § 1 o.p., co dokumentem o charakterze ogólnej instrukcji dotyczącym nie tyle kwestii interpretacji prawa podatkowego, co zagadnień z dziedziny księgowości i rachunkowości budżetowej, leżących poza obszarem kompetencyjnym organu podatkowego wydającego interpretacje indywidualne prawa podatkowego.

Zdaniem DKIS złożony wniosek nie zmierzał do dokonania subsumpcji określonego zdarzenia przyszłego pod określony przepis prawa i wyjaśnienia zasad stosowania tego przepisu, ale do uzyskania ogólnego wyjaśnienia zasad stosowania tego przepisu, a do uzyskania ogólnego wyjaśnienia definicji zawartych w rozporządzeniu w sprawie proporcji. W ocenie organu dla adresatem takiego rozstrzygnięcia nie jest gmina w swojej indywidualnej sprawie. Mając powyższe na uwadze stwierdził, że nie jest uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia wniosku w wyżej wskazanym zakresie, w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a działu II o.p.

Po rozpatrzeniu zażalenia gminy DKIS wymienionym na wstępie postanowieniem z [...] czerwca 2018 r. utrzymał w mocy własne postanowienie, w pełni podzielając argumentację zawartą w jego uzasadnieniu.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Gorzowie Wielkopolskim gmina zarzuciła organowi interpretacyjnemu naruszenie:

- art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art 233 §1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie w sytuacji, gdy nie zaistniały określone w art. 165a §1 o.p. przesłanki warunkujące wydanie rozstrzygnięcia o wskazanej treści,

- art. 14b § 1 o.p. poprzez błędne przyjęcie, iż wniosek wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego,

co w dalszej kolejności doprowadziło również do naruszenia:

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zasadę zaufania do organów podatkowych, a w konsekwencji niewydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sytuacji, gdy taki obowiązek ciążył na organie, bowiem w podobnych lub tożsamych sprawach taka interpretacja indywidualna została wydana

Podnosząc tej treści zarzuty gmina wniosła o uchylenie postanowień DKIS wydanych w obu instancjach oraz zobowiązanie organu do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie sformułowanym przez Miasto.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Ocena legalności zaskarżonego postanowienia, a zarazem rozstrzygnięcie kwestii między stronami spornej, wymagało odpowiedzi na pytanie czy podniesione przez DKIS okoliczności faktycznie stanowiły przeszkodę w prowadzeniu postępowania interpretacyjnego stanowiąca przesłankę do odmowy wszczęcia tego postępowania na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Wyjaśnić przyjdzie, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego wydawana jest na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, przy czym wniosek może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Obowiązkiem wnioskodawcy jest wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 1, 2 i 3 o.p.).

Wydana przez upoważniony organ interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 i 2 o.p.).

Z kolei zgodnie z art. 165a § 1 o.p., gdy żądanie wszczęcia postępowania, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z mocy odesłania zawartego w art. 14h o.p. przepis ten może stanowić podstawę odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

W orzecznictwie wskazuje się, że użyty w art. 165a § 1 o.p. zwrot "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa, bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (zob. przykładowo wyroki NSA z 3 lutego 2012 r. II FSK 1250/10, z 23 sierpnia 2013 r., II FSK 2586/11, wyrok WSA w Białymstoku z 16 listopada 2016 r., I SA/Bk 927/16; wszystkie: CBOSA).

Za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 19 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 268/17, trafnie przywołanym w skardze na poparcie stanowiska gminy, wskazać należy, że w świetle przedstawionych przepisów, oceniając prawną dopuszczalność wydania interpretacji z punktu widzenia powołanej przez organ podstawy prawnej należy brać pod uwagę trzy podstawowe kwestie wynikające z tej formy działania organu podatkowego:

1) czy wniosek o wydanie interpretacji dotyczy wykładni i stosowania przepisów prawa podatkowego w kontekście konkretnego, już zaistniałego lub przyszłego stanu faktycznego (nie zaś samych ustaleń odnoszących się do faktów rodzących skutki prawnopodatkowe);

2) czy jest możliwe kategoryczna ocena czy stanowisko podatnika jest prawidłowe;

3) czy poprzez wydanie interpretacji możliwy jest do osiągnięcia podstawowy cel interpretacji, jaką są gwarancje dla podatnika, że zastosowanie się do interpretacji nie będzie mu szkodzić (art. 14k o.p.).

W rozpoznawanej sprawie gmina przedstawiła we wniosku własną wykładnię § 3 ust. 4 w zw. z § 2 ust. 11 rozporządzenia w sprawie proporcji. Sprawa dotyczy zatem generalnie wykładni przepisów regulujących sposób wyliczenia proporcji służącej odliczeniu podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a u.p.t.u.

Przepis ten, w celu urzeczywistnienia zasady neutralności podatku dla podatnika określa, co będzie stanowiło kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Stanowi mianowicie, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W art. 86 ust. 2b ustawy o podatku od towarów i usług wskazano, że sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Nadto w art. 86 ust. 2c ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca określił jakie dane podatnik może w szczególności wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji.

Ustawodawca nie narzucił podatnikom sposobów i kryteriów służących ustaleniu proporcjonalnej części podatku naliczonego do odliczenia we wskazanych wyżej przypadkach, pozostawiając w tym zakresie wybór podatnikowi. Nawet bowiem w odniesieniu do podatników, których dotyczy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 podatku od towarów i usług, rozporządzenie w sprawie proporcji, w art. 86 ust. 2h ustawy o podatku od towarów i usług, wskazał on, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji określają przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Nie oznacza jednak, że podatnik może dowolnie ustanowić własny niepodważalny algorytm. Przeciwnie: w przypadku gmin systematyka przepisów u.p.t.u. narzuca, iż zasadą jest korzystanie z proporcji określonych w rozporządzeniu w sprawie proporcji, a korzystanie z indywidualnej proporcji dopuszczalne jest pod warunkiem, iż będzie ona bardziej reprezentatywna dla specyfiki działalności.

Z wniosku gminy nie wynikało, że zamierza ona stosować indywidualnie ustaloną proporcję, lecz, że podatek naliczony zamierza rozliczać według proporcji dla zakładu budżetowego wynikającej z § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie proporcji. Proporcja ta stanowi podstawę obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, a tym samym kalkulacji zobowiązania podatkowego i podatku.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że przepisy, których interpretacji domagała się gmina, stanowiły przepisy prawa podatkowego, których wykładnia mogła być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Z art. 14b § 1 i 2a o.p. wynika, że zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej dotyczy rozumienia przepisów prawa podatkowego. Przez termin "przepisy prawa podatkowego" rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych (art. 3 pkt 2 o.p.).

W orzecznictwie sądów administracyjnych pojawił się problem dopuszczalnego zakresu interpretacji w sytuacji, gdy przepisy prawa podatkowego odwołują się do regulacji (definicji, pojęć) z innych dziedzin prawa. Konsekwencją takiego odwołania jest bowiem z reguły to, że norma prawnopodatkowa będzie zbudowana nie tylko z przepisów prawa podatkowego, ale także z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. Naczelny Sąd Administracyjny, wyjaśniając tę kwestię w wyroku z 27 listopada 2013 r. (II FSK 27/12, POP 2014/1, poz. 50–51), stwierdził, że jeżeli przedmiotem indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 o.p. jest regulacja prawa podatkowego, która odwołuje się do przepisów prawa pracy, ocena możliwości stosowania i wykładnia interpretowanej normy podatkowej powinna przepisy te uwzględniać i obejmować. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyroku z 17 kwietnia 2014 r., (I FSK 779/13, LEX nr 1480723), wskazując, że interpretacji w rozumieniu Ordynacji podatkowej podlegają wszystkie przepisy tworzące konkretną normę podatkową, tj. przepisy określające podmiot i przedmiot opodatkowania, stawki podatkowe oraz ulgi i zwolnienia podatkowe. Elementem normy podatkowej są także przepisy definiujące pojęcia użyte przez ustawodawcę. Zdaniem sądu "nie sposób dostrzec powodów, dla których przedmiotem interpretacji indywidualnej nie może być ustawowa definicja pojęcia, znajdującego zastosowanie w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji" (za: A. Kabat [w:] S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. X. Warszawa 2017 r., dostęp LEX uwaga 7 do art. 14b)

Jak zasadnie zauważono w skardze, przepis § 2 ust. 11 Rozporządzenia definiując wyrażenie "przychody wykonane zakładu budżetowego" odsyła do prawnie zdefiniowanego zakresu tego pojęcia na gruncie ustawy o finansach publicznych. Co jednak istotne: odsyła do tych przepisów narzucając przy kalkulacji proporcji tożsamą zakresowo kwalifikację określonych przysporzeń zakładu. Nie wiąże zaś tej kwalifikacji na potrzeby ustalenia proporcji z faktycznym blilansowym ujęciem określonych przychodów. Odsyła wyłącznie do przepisów czyli do wzorca prawnego. Nie określa, że wiążący jest faktyczny sposób bilansowego ujęcia przysporzenia na podstawie suwerennej decyzji samego podatnika. W konsekwencji przyjąć należy, że poprzez taki zabieg legislacyjny, przepisy ustawy o finansach publicznych współtworzą normę prawnopodatkową określającą co należy zaliczać do "przychodów wykonanych zakładu budżetowego" w rozumieniu przepisów rozporządzenia w sprawie proporcji.

Należy też zauważyć, że prawidłowość przyjętej proporcji, w tym również przyjęte do jej ustalenia elementy kalkulacyjne, podlegają ocenie organów podatkowych. Wadliwość proporcji ustalanej na podstawie przepisów rozporządzenia, w tym również wynikająca z nieuwzględnienia przy jej ustalaniu określonych składników, może i musi być zakwestionowana przez organy podatkowe lub organy kontroli celno - skarbowej w ewentualnym postępowaniu podatkowym bądź kontrolnym dotyczącym rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania i to również z powołaniem się na przepisy ustawy o finansach publicznych.

Powyższe przekonuje o słuszności stanowiska gminy, iż przepisy, których wykładnia była przedmiotem wniosku mieszczą się w kategorii przepisów prawa podatkowego mogących być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Ostatni z przytoczonych argumentów, odnoszący się do możliwości podważenia rozliczenia podatku obliczonego przy zastosowaniu proporcji wskazuje również na to, iż uzyskanie żądanej przez gminę interpretacji służyć ma również realizacji funkcji gwarancyjnej interpretacji indywidualnej.

Należy bowiem wyjaśnić, iż indywidualne interpretacje podatkowe pełnią dwojakiego rodzaju funkcje - informacyjną oraz gwarancyjną. Funkcja informacyjna wynika z art. 14b § 1-3 oraz art. 14c § 1 i 2 o.p. Natomiast gwarancyjny charakter interpretacji indywidualnych zapewniają przepisy o tzw. "nieszkodzeniu" podmiotowi, który zastosował się do wydanej interpretacji (art. 14k § 1 i § 3, art. 14m oraz art. 14n o.p.). Uzyskanie interpretacji indywidualnej służy zatem: po pierwsze - poznaniu stanowiska organu interpretacyjnego co do wykładni określonych przepisów prawa podatkowego oraz ich subsumcji w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku po wtóre - w przypadku potwierdzenia prawidłowości własnej wykładni oferowanej przez wnioskodawcę możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi.

Funkcja gwarancyjna i informacyjna interpretacji indywidualnej nabiera szczególnego znaczenia, gdy przedmiotem wniosku o interpretację jest wykładnia takiego przepisu prawnego, który nie określa w sposób jednoznaczny, jakie sytuacje faktyczne mieszczą się w dyspozycji tego przepisu (por. wyrok WSA w Rzeszowie z 4 października 2016 r., I SA/Rz 623/16). Na tego właśnie rodzaju wątpliwości powoływała się gmina.

Ostatecznie Sąd uznał, iż organ interpretacyjny odmawiając wszczęcia postępowania naruszył art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p.

W ponownym postępowaniu DKIS będzie związany stanowiskiem, iż przepisy, których wykładni domagała się gmina mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej i po zbadaniu czy nie będzie zachodziła potrzeba wezwania do uzupełnienia wniosku, podejmie dalsze czynności.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił postanowienia DKIS wydane w obu instancjach na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a. (pkt 1 sentencji wyroku).

O kosztach postępowania Sąd orzekł w pkt. 2 sentencji wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądzając od DKIS na rzecz gminy kwotę 340 zł obejmującą zwrot wpisu od skargi (100 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (240 zł) ustalone zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenie za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153).