Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1433-1435/97
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1998-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Autorskie prawo
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 2, art. 4 ust. 1
journal: Dz.U. 1983 nr 45 poz. 207
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.
article: art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: Wynagrodzenia za korzystanie z utworu otrzymywane przez osoby, które nabyły w drodze spadku prawa autorskie podlegały przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. nr 45 poz. 207; zm. Dz.U. 1989 nr 74 poz. 443/ do dnia 23 sierpnia 1995 r.

TEZY

Wynagrodzenia za korzystanie z utworu otrzymywane przez osoby, które nabyły w drodze spadku prawa autorskie podlegały przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. nr 45 poz. 207; zm. Dz.U. 1989 nr 74 poz. 443/ do dnia 23 sierpnia 1995 r.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Alicji B. na decyzję Ministra Finansów z dnia 31 lipca 1997 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji w sprawie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1992-1994 - uchyla zaskarżone decyzje organów obu instancji; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Minister Finansów, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, utrzymał w mocy swoje wcześniejsze decyzje z 10.7.1997 r., którymi odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej utrzymującej w mocy decyzje Urzędu Skarbowego określające pani A.B. podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 1992, 1993 i 1994. Sporną - pomiędzy podatniczką a organem działającym w trybie nadzoru - była kwestia, czy przychody z odziedziczonych przez podatniczkę w 1984 r. praw autorskich, uzyskane we wspomnianych wyżej latach podatkowych, podlegały podatkowi dochodowemu od osób fizycznych /tak przyjęły organy podatkowe/ czy też, jak utrzymywała podatniczka, mogłyby być opodatkowane tym podatkiem dopiero po nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn, dokonanej ustawą z dnia 29 czerwca 1995 r.

Rozpatrując żądanie podatniczki, w trybie art. 156 Kpa, Minister Finansów wyjaśnił, że nabycie prawa, podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn nie może być utożsamiane z realizacją tego prawa i uzyskiwaniem z niego przychodów w późniejszym okresie. Przychody te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Minister Finansów powołał się przy tym na pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 22 lutego 1994 r., SA/Po 3190/93 /ONSA 1995 Nr 4 poz. 158/.

W skardze na powyższą decyzję podatniczka podtrzymała pogląd, że przed wspomnianą wyżej nowelizacją ustawy o podatku od spadków i darowizn przychody uzyskane z praw autorskich nabytych w drodze spadku nie podlegały podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

Uzasadnienia decyzji Ministra Finansów nie zawierają, "ustosunkowania się do zagadnienia, które jest istotą sporu, tzn. czy tantiemy spadkowe podlegały w spornych latach ustawie o podatku od spadków i darowizn".

Zdaniem podatniczki źródłem przychodów jest spadek, w skład którego wchodzą prawa autorskie.

Nadto decyzje zawierają usterki formalne; ich uzasadnienia są jednakowe - mimo że dotyczą trzech kolejnych lat podatkowych, a nadto "niewłaściwe i niekonsekwentne" jest podawanie kwot sprzed i po denominacji.

Wobec powyższego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzających ją decyzji organów podatkowych.

Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Z akt sprawy wynika, że nabycie spadku przez panią A.B. nastąpiło w 1984 r., a więc pod rządem ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w jej pierwotnym /to jest przed późniejszymi nowelizacjami/ brzmieniu /Dz.U. nr 45 poz. 207/. Art. 4 ust. I tej ustawy stanowił, że zwalnia się /podkr. sądu/ od podatku m.in. /pkt 4/ "nabycie w drodze spadku praw autorskich z wyjątkiem należności z zawartych przez autora umów wydawniczych lub umów o rozpowszechnianie utworu w inny sposób w okresie dwóch lat od dnia otwarcia spadku, jeżeli chodzi o umowy wydawnicze, a w okresie jednego, jeżeli chodzi o rozpowszechnianie utworu w inny sposób".

Dopiero ustawą z dnia 29 czerwca 1995 r. /Dz.U. nr 85 poz. 428/ wprowadzono zasadę /art. 3 pkt 2/, iż podatkowi nie podlega /podkr. sądu/ nabycie w drodze spadku /a także darowizny/ m.in. praw autorskich.

W literaturze przedmiotu /por. Komentarz do ustawy o podatku od spadków i darowizn Wyd. C.H. Beck uwaga 4 do art. 3/ trafnie zwrócono uwagę, iż przesunięcie praw autorskich z kategorii "zwolnionych z opodatkowania" /art. 4 ustawy/ do "nie podlegających podatkowi" nie jest jedynie zabiegiem redakcyjnym. Ich nabycie przestało być "przychodem podlegającym przepisom o podatku od spadków i darowizn", do którego nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm. - art. 2 ust. 1 pkt 3/.

Z punktu widzenia prawa podatkowego sytuacja jest więc jasna.

Należy jednak odpowiedzieć na pytanie - jaka była treść nabytego prawa autorskiego, a więc zakres uprawnień, które przeszły na spadkobierców B. Chodzi w szczególności o to, czy prawo to obejmowało również przychody uzyskiwane przez spadkobierców w objętych zaskarżoną decyzją latach podatkowych / 1992-94/. Odpowiedzi należy poszukać w prawie autorskim - na co trafnie zwrócił uwagę Włodzimierz Kubala w glosie do wskazanego w decyzji wyroku NSA /Palestra 1996 Nr 5-6 str. 264 i nast./ aczkolwiek swoje rozważania autor oparł na ustawie z dnia 24 lutego 1994 r. /Dz.U. nr 24 poz. 83/, która w tamtej sprawie nie miała jeszcze zastosowania.

W dniu nabycia spadku przez skarżącą obowiązywała ustawa z dnia 10 lipca 1952 r. - Prawo autorskie /Dz.U. nr 34 poz. 234 ze zm./.

Zarówno w poprzednim /art. 15/, jak i aktualnym stanie prawnym prawo autorskie - majątkowe zawierało uprawnienie do wyłącznego rozporządzania utworem, jak i do wynagradzania za wykorzystywanie tego utworu przez inną osobę. Te właśnie uprawnienia przeszły na spadkobierców autora /art. 922 par. 1 Kc/, a ich nabycie podlegało przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, od którego zostały - generalnie - zwolnione. Powyższy wniosek potwierdza wyjątek od tego zwolnienia; obejmuje on należności z tytułu umów wydawniczych i innych, a więc przychody z realizacji prawa do utworu /art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn/. A contrario - podlegały zwolnieniu należności przypadające spadkobiercom autora po upływie okresu jednego - względnie dwóch - w zależności od rodzaju umowy - lat.

Powyższe wywody pozwalają na sformułowanie tezy, że do dnia 23.8.1995 r. wynagrodzenie za korzystanie z utworu otrzymywane przez osoby, które nabyły w drodze spadku prawa autorskie, podlegało przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Tym samym - bezpodstawne było opodatkowanie w latach 1992-94 uzyskanych przez skarżącą przychodów z realizacji nabytych w drodze spadku praw autorskich podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odmiennego poglądu wyrażonego w cytowanym wyżej wyroku z dnia 22 lutego 1994 r. SA/Po 3190/93 /ONSA 1995 Nr 4 poz. 158/ sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela.

Rozbieżność poglądów w omawianej kwestii powoduje, że naruszenia prawa materialnego /art. 4 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy/ nie można uznać za rażące /brak cechy oczywistości" tego naruszenia/. Jednakże sąd, korzystając z upoważnienia przewidzianego w art. 29 w zw. z art. 22 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uznał za konieczne uchylenie wszystkich wydanych w tej sprawie decyzji, jako obarczonych tym samym błędem. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 55 ust. 1 tej ustawy.