Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1045/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-07-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1, art. 19 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a, art. 20 ust. 2, art. 21, art. 25 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 21 par. 3a, art. 52 par. 1 pkt 2, art. 59 par. 1 pkt 9, art. 70 par. 1 i par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: par. 67 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 134 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlick (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2013 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2004 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] określił Spółce z o.o. "[...]" (obecna nazwa "[...]" Sp. z o.o.) kwotę do przeniesienia za miesiąc luty 2004 r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że Spółka w dniu [...] kwietnia 2004 r. złożyła w Pierwszym [...] Urzędzie Skarbowym w [...] korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2004 r., wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym w wysokości [...] zł, w tym kwoty :

1) [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy podatnika,

2) [...] zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Organ podatkowy I instancji dokonał w dniu [...] czerwca 2004 r. zwrotu na rachunek bankowy podatnika ww. kwoty [...] zł, z tytułu nabycia od Spółki z o.o. "[...]" nieruchomości położonej w [...] (gm. [...], pow. [...]) udokumentowanego fakturą nr [...] z dnia [...] lutego 2004 r.

W dniu [...] sierpnia 2009 r. do organu I instancji wpłynęło pismo Prokuratury Okręgowej w [...], Wydział VI Przestępczości Zorganizowanej nr [...] Ds. [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. dotyczące nieprawidłowości w obrocie ww. nieruchomością, mających na celu uzyskanie zwrotu podatku naliczonego. W piśmie wskazano, że Spółka "[...]" ("[...]" Sp. z o.o.) wniosła przedmiotową nieruchomość aportem do spółki "[...]" z/s w [...]. W związku z tą informacją, Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. wszczął postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2004 r. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że spółka "[...]" ("[...]" Sp. z o.o.) kupiła nieruchomość w [...], a następnie dokonała czynności zwolnionej - wniosła tę nieruchomość aportem do Spółki z o.o. "[...]", a więc wykazany w korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2004 r. zwrot podatku naliczonego jej nie przysługiwał.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] maja 2010 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał m.in., że w toku ponownego postępowania należy ustalić, jakie było zamierzone przeznaczenie ww. nieruchomości w [...] w momencie jej zakupu, biorąc pod uwagę okoliczność, że w niespełna miesiąc po dokonaniu zakupu nieruchomość ta stała się przedmiotem aportu. W przedmiotowej sprawie podatnik nie przedstawił dowodu na to, aby budynki ubojni stanowiące część ww. nieruchomości w [...] były zaliczone do aktywów trwałych, bądź do aktywów obrotowych. Nie dostarczono dokumentów potwierdzających, że ww. nieruchomość faktycznie była wykorzystywana do czynności związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że podjęcie rozstrzygnięcia co do prawa Spółki "[...]" ("[...]" Sp. z o.o.) do odliczenia podatku naliczonego nie jest możliwe bez uprzedniego wyjaśnienia, jakie było przeznaczenie spornej nieruchomości w momencie zakupu, co wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego na okoliczność, czy faktycznie podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie, jakiemu miał służyć ten zakup, czy podjął w okresie od zakupu do wniesienia aportu jakiekolwiek działania, które wskazywałyby na realizację powziętego zamiaru co do przeznaczenia ubojni na bazę paliwową.

Powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Wyrokiem z dnia 03 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Po 594/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] maja 2010 r. Wyrok uzyskał walor prawomocności od dnia [...] stycznia 2011 r.

W dniu [...] lipca 2010 r. Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] podjął czynności w ramach prowadzonego ponownie postępowania podatkowego celem realizacji zaleceń wskazanych w decyzji organu odwoławczego z dnia [...] maja 2010 r. W trakcie kontynuowanego postępowania podatkowego uzupełniono materiał dowodowy we wskazanym przez organ odwoławczy zakresie.

W konsekwencji organ I instancji wydał w dniu [...] kwietnia 2012 r. decyzję nr [...], w której określił za miesiąc luty 2004 r. w podatku od towarów i usług kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. W decyzji odmówiono podatnikowi prawa do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w kwocie [...] zł od zakupionej w dniu [...] lutego 2004 r. nieruchomości w [...] (gm. [...]) wskazując, że zakup ten związany był z czynnością zwolnioną z podatku od towarów i usług (nieruchomość została wniesiona aportem do spółki "[...]"). Jako podstawę prawną wskazano przepisy:

- art. 19 ust. 1, art. 20 ust. 2, art. 25 ust. 1 pkt 1 oraz art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - dalej: "ustawa z dnia 08 stycznia 1993 r."),

- § 67 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.).

W odwołaniu z dnia [...] maja 2012 r. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika zakwestionowała zasadność wydanego rozstrzygnięcia.

W piśmie z dnia [...] września 2012 r. strona wskazała na okoliczność przedawnienia zobowiązania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] października 2012 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił w podatku od towarów i usług za luty 2004 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w wysokości [...] zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W uzasadnieniu decyzji organ odniósł się w pierwszej kolejności do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego zaskarżoną decyzją.

Przytaczając treść art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p.") oraz art. 10 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 21 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. organ wyjaśnił, że dla lutego 2004 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług rozpoczyna się z dniem [...] stycznia 2005 r. Oznacza to, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2004 r. przedawnia się z upływem [...] grudnia 2009 r., o ile niezaistniały przesłanki mające wpływ na bieg terminu przedawnienia, powodujące jego zawieszenie lub przerwanie, bądź skutkujące wyłączeniem przedawnienia, ściśle określone w O.p. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do lutego 2004 r. miało miejsca zdarzenie, określone w przepisach Ordynacji podatkowej, skutkujące przerwaniem biegu terminu przedawnienia. W dniu [...] listopada 2009 r. wystawiono tytuł egzekucyjny nr [...], a następnie w dniu [...] grudnia 2009 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego, o czym podatnik został powiadomiony w dniu [...] grudnia 2009 r. W konsekwencji tych czynności przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania za miesiąc luty 2004 r. nastąpiło z dniem [...] grudnia 2009 r. Zatem zobowiązanie podatkowe za miesiąc luty 2004 r. przedawnia się z dniem [...] grudnia 2014 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że uchylenie decyzji w postępowaniu odwoławczym i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia wywiera skutek ex nunc, a zatem nie unicestwia skutku prawnego czynności, które zostały dokonane przed uchyleniem decyzji. Wobec powyższego skutek prawny jaki powstał w związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego w odniesieniu do zobowiązań objętych uchyloną decyzją, tj. przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych pozostaje w mocy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko organu I instancji w zakresie pozbawienia Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup spornej nieruchomości w [...]. Jednakże z uwagi na nieprawidłowe określenie przez organ I instancji kwoty podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - wg organu odwoławczego kwota ta wynosi [...] zł, a nie jak orzekł organ I instancji [...] zł - uchylono decyzję organu I instancji w całości i orzeczono w sprawie.

Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania organ wyjaśnił, że w odniesieniu do transakcji zakupu nieruchomości w [...] wystawiono fakturę VAT z dnia [...] lutego 2004 r. nr [...]. W dniu [...] lutego 2004 r. "[...]" Sp. z o.o. z siedzibą w [...] sprzedała ww. nieruchomość na rzecz "[...]" Sp.. z o.o. z siedzibą w [...] (obecnie "[...]" sp. z o.o.) na podstawie aktu notarialnego, za określoną w akcie notarialnym kwotę [...] zł w tym: [...] zł za grunt, [...] zł za budynek ubojni, [...] zł podatek VAT. W dniu [...] lutego 2004 r. "[...]" Sp. z o.o. wystawiła na rzecz "[...]" Sp.. z o.o. ("[...]" Sp. z o.o.) fakturę VAT nr [...] na kwotę netto [...] zł, w tym podatek VAT [...] zł, dokumentującą m.in. sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na kwotę netto [...] zł ([...] zł grunty, [...] zł) budynek ubojni i podatek VAT [...] zł (od kwoty [...] zł). Przedmiotowa faktura została zaewidencjonowana w rejestrze nabycia za miesiąc luty 2004 r.

Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników "[...]" Sp. z o.o. ("[...]" Sp. z o.o.) - w składzie [...] przewodniczący, [...] protokolant - podjęło w dniu [...] marca 2004 r. Uchwałę Nr [...] o wyrażeniu zgody na wniesienie przez spółkę aportem do sp. z o.o. Przedsiębiorstwo-Usługowo-Handlowe "[...]" z siedzibą w [...] m.in. prawa własności ww. nieruchomości położonej w [...], gm. [...] w zamian za [...] udziałów o wartości nominalnej [...] zł każdy.

W dniu [...] marca 2004 r. "[...]" Sp.. z o.o. ("[...]" Sp. z o.o.) wniosła ww. nieruchomość aportem do Przedsiębiorstwa-Usługowo-Handlowego "[...]" Sp. z o.o., co zostało udokumentowane aktem notarialnym z dnia [...] marca 2004 r. Wartość nieruchomości określono na kwotę [...] zł.

W dniu [...] marca 2004 r. zostało zawarte porozumienie o kompensacie wzajemnych zobowiązań pomiędzy "[...]" Sp. z o.o. ("[...]" Sp. z o.o) i "[...]" Sp. z o.o. W porozumieniu wskazano, że kwota [...] zł z tytułu zawartej umowy sprzedaży nieruchomości z [...] lutego 2004 r. została zapłacona (pkt b), natomiast do zapłaty pozostała jeszcze kwota [...] zł. W pkt c porozumienia wskazano, że [...] marca 2004 r. "[...]" Sp. z o.o. i "[...]" Sp. z o.o. zawarły umowę sprzedaży udziałów "[...]" sp. z o.o., zgodnie z którą "[...]" Sp. z o.o. zobowiązana się do przeniesienia na rzecz "[...]" Sp. z o.o. [...] udziałów ww. spółki zaś "[...]" Sp. z o.o. zobowiązany jest do zapłaty na rzecz "[...]" Sp. z o.o. kwoty [...] zł. Jednocześnie w § 2 wskazano że dokonuje się wzajemnego potrącenia wierzytelności.

W dniu [...] marca 2004 r. strona złożyła deklarację VAT-7 z tytułu rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2004 r., w której wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł.

Natomiast w dniu [...] kwietnia 2004 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła od "[...]" Sp. z o.o. korekta deklaracji VAT-7 z tytułu rozliczenia za luty 2004 r., w której wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w wysokości [...] w tym: kwota do zwrotu na rachunek bankowy podatnika [...] zł, kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy [...] zł.

Kwota [...] zł została zwrócona na rachunek bankowy podatnika w dniu [...] czerwca 2004 r. W okresie od [...] września 2004 r. do [...] września 2004 r. przeprowadzono w Spółce kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2004 r. (protokół z dnia [...] września 2004 r.), w wyniku której potwierdzono zasadność przedmiotowego zwrotu. W trakcie kontroli zbadano prawidłowość rejestrów dostaw oraz nabyć, na podstawie których sporządzona została korekta deklaracji VAT-7 za luty 2004 r.

W dniu [...] sierpnia 2009 r. do Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] wpłynęło pismo Prokuratury Okręgowej w [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] Ds. [...], w którym wniesiono o wszczęcie postępowania podatkowego celem ustalenia zobowiązania w podatku VAT za luty 2004 r. W piśmie wskazano na nieprawidłowości w obrocie przedmiotową nieruchomością, które mogły skutkować zawyżeniem zwrotu przedmiotowego podatku. Wobec powyższego Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] wszczął postępowanie podatkowe - postanowienie z dnia [...] sierpnia 2009 r. W tym miejscu należy zauważyć, że pomimo błędnego wskazania w ww. postanowieniu jako okoliczności wszczęcia postępowania omówionej powyżej kontroli podatkowej, faktycznym powodem wszczęcia postępowania podatkowego był powołany wyżej wniosek Prokuratury z dnia [...] sierpnia 2009 r. Tym samym zasadnie wszczęto postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie. W trakcie postępowania odwoławczego oraz postępowania podatkowego kontynuowanego przez organ l instancji w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy organy podatkowe podjęły próbę wyjaśnienia okoliczności zakupu i przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości: pismo Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2010 r. oraz pisma Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] lipca 2010 r. i [...] września 2010 r. W odpowiedzi na pismo Dyrektora Izby Skarbowej strona wskazała, że w momencie nabycia przedmiotowa nieruchomość przeznaczona była na magazyn oraz bazę postojową dla kierowców rozwożących towar z magazynu paliw w [...] oraz terminalu [...]. Natomiast, zapytanie organu I instancji z dnia [...] lipca 2010 r. (doręczone [...] lipca 2012 r.) pozostało bez odpowiedzi. Odpowiadając zaś na pismo z dnia [...] września 2010 r. wyjaśniono, że zakup ubojni miał na celu dywersyfikację prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność ubojni miała być skoncentrowana na skupie żywca i sprzedaży półtusz i podrobów. Dodatkowe przychody miała przynieść dostawa pasz do producentów łuczników oraz produkcja karmy dla psów i kotów. Ponadto wskazano, że duży plac manewrowy zapewniał możliwość postoju dla kierowców, którzy przewozili towar z [...] do magazynów na terenie całego kraju (pismo z dnia [...] września 2010 r.).

Zdaniem organu powyższe wyjaśnienia nie są spójne, co poddaje w wątpliwość ich prawdziwość. Gdyby rzeczywiście Spółka jako główny cel miała zamiar prowadzenia działalności w zakresie skupu żywca, dostawy pasz oraz produkcji karmy dla zwierząt to za każdym razem wskazywałaby te same okoliczności, natomiast okoliczności te nie zostały wskazane w piśmie z dnia [...] lutego 2010 r.

Przesłuchiwany w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego przez organ I instancji z dniu [...] października 2011 r., w charakterze świadka (strona prawidłowo powiadomiona o przesłuchaniu nie brała w nim udziału) [...] (były prezes "[...]" Sp. z o.o.- "[...]" Sp. z o.o.) reprezentujący Spółkę przy dokonywaniu transakcji zakupu przedmiotowej nieruchomości oraz wniesieniu jej aportem do "[...]" Sp. z o.o. odmówił odpowiedzi na pytania, dot. m.in. celu zakupu i przeznaczenia spornej nieruchomości (pyt. 8 i 13), ze względu na toczące się postępowanie karne.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że w postępowaniu karnym [...] przesłuchany jako podejrzany w dniu [...] września 2009 r. przez prokuratora również nie złożył wyjaśnień w przedmiotowym zakresie.

Z kolei wystosowane w dniu [...] sierpnia 2011 r. do [...] (były wspólnik [...] Sp. z o.o., "[...]" Sp. z o.o.) wezwanie na przesłuchanie zostało zwrócone z adnotacją poczty adresat wyprowadził się. Natomiast przesłuchana w dniu [...] października 2009 r. w charakterze świadka przez funkcjonariusza CBS KGP [...] zeznała, że nic jej nie wiadomo o zakupie nieruchomości w [...] od Spółki z o.o. "[...]". Na pytanie co wie na temat okoliczności i celu nabycia przez spółkę "[...]" udziałów w spółce z o.o. "[...]" odp. cyt.: "Nic mi nic jest wiadomo na temat nabycia przez spółkę "[...]" udziałów w spółce "[...]". Nic mi nie mówi nazwa spółki "[...]".

W przedmiotowym postępowaniu wystąpiono również, w ramach pomocy prawnej do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z prośbą o przesłuchanie [...] (prezes zarządu "[...]", brał udział w przekazaniu aportem spornej nieruchomości). Jednakże przesłuchanie osoby tej nie było możliwe, ponieważ [...] przebywa za granicą i nie utrzymuje kontaktów z rodziną (pismo Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].11.2011 r.). Organ wyjaśnił, że [...] prezes Sp. z o.o. "[...]", dokonujący transakcji sprzedaży spornej nieruchomości w [...] zmarł w dniu [...] kwietnia 2005 r., pismo Prokuratury Okręgowej w [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] Ds. [...]). Natomiast [...] (udziałowiec Sp. z o.o. "[...]") przesłuchany w charakterze świadka w dniach: [...] marca 2006 r. w Delegaturze ABW w [...] oraz [...] lipca 2009 r. w Prokuraturze Okręgowej w [...] zeznał, że nie posiada wiedzy na temat przedmiotowej transakcji dot. nieruchomości w [...], a sprawami tymi zajmował się [...]. Nie zna nikogo ze Spółki "[...]" nie zna też [...] i [...]. Udziały w Spółce "[...]" sprzedał [...] września 2004 r. Bez znaczenia dla ustalenia stanu faktycznego pozostają zeznania [...] (prezes "[...]" sp. z o.o. od października 2004r.) przesłuchanej w charakterze świadka w dniu [...].05.2005r. w [...] przez agentów z Delegatury ABW w [...], która zeznała, że nie wie w jaki sposób spółka z o.o. "[...]" weszła w posiadanie nieruchomości w [...], załatwiał to pan [...].

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej przedstawione powyżej okoliczności wskazują, że przedmiotowa nieruchomość została zakupiona z przeznaczeniem na wniesienie jej aportem do Spółki "[...]".

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności wartość inwestycji ([...] zł), nie sposób przyjąć za wiarygodne, że w momencie zakupu nieruchomości w [...] istniał inny cel jej wykorzystania niż wniesienie aportem.

Organ wyjaśnił, że do dnia wydania niniejszej decyzji, poza przedstawionymi w odwołaniu zarzutami, do organu nie wpłynęły również żadne dokumenty, które wskazywałyby na rzeczywiste wykorzystywanie ww. nieruchomości do czynności związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Wobec powyższego niezasadny jest podnoszony w odwołaniu zarzut naruszenia art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r.

W ocenie organu zasadnie organ I instancji odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Spółkę dowodów.

Za bezzasadny organ uznał podniesiony w odwołaniu zarzut dotyczący naruszenia przepisu art. 52 § 1 pkt 2 O.p. Organ odwoławczy wyjaśnił, że udowodnienie braku winy spoczywa na podatniku, który z określonej czynności - transakcja zakupu spornej nieruchomości w [...] - wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne w postaci wykazania w deklaracji VAT-7 za luty 2004 r. kwoty podatku do zwrotu z tytułu zakupu nieruchomości wykorzystanej do czynności zwolnionej z podatku od towarów i usług. W art. 52 § 1 pkt 2 O.p. ustawodawca wyraźnie sprecyzował, że to podatnik ma wykazać brak winy.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że potwierdzając w protokole kontroli podatkowej za luty 2004 r. zasadność zwrotu organ podatkowy nie posiadał wiedzy na temat faktycznego przeznaczenia przedmiotowej nieruchomość (kontrola dotyczyła rozliczenia VAT za luty 2004r. i nie badano dokumentów dotyczących marca 2004r.). Informację tę organ I instancji powziął dopiero w sierpniu 2009r. (por. pismo Prokuratury z dnia [...] sierpnia 2009 r.), a zatem kwestia wniesienia spornej nieruchomości (z tytułu zakupu, której wykazano kwotę podatku do zwrotu w deklaracji VAT-7 za luty 2004r.) aportem do Spółki z o.o. "[...]" nie była badana w trakcie kontroli podatkowej. W ocenie organu odwoławczego Spółka nie wykazała braku winy z tytułu otrzymania nienależnej kwoty zwrotu za luty 2004 r.

W skardze z dnia [...] listopada 2012 r. skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. poprzez jego zastosowanie, pomimo iż w toku postępowania podatkowego nie wykazano, by nieruchomość położona w [...] gm. [...] została nabyta przez podatnika w celu dokonania czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług, a także poprzez jego zastosowanie, pomimo iż w świetle przepisów wspólnotowych wniesienie aportu nie stanowi czynności zwolnionej z podatku od towarów i usług,

- art. 52 § 1 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie w uzasadnieniu, iż zwrot podatnikowi kwoty [...] zł nadwyżki w podatku od towarów i usług powinien zostać potraktowany jako zaległość podatkowa, pomimo iż podatnik nie ponosi winy za dokonanie zwrotu, którego zasadność została potwierdzona przez organy podatkowe,

- art. 70 § 4 O.p. poprzez przyjęcie, iż w sprawie doszło do przerwania biegu przedawnienia.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych istnieje bowiem możliwość prawidłowej subsumpcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego. Rolą sądu jest bowiem kontrola prawidłowości działania organu administracji w zaskarżonej decyzji.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zaistnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego, będącego instytucją prawa materialnego, musi być bezwzględnie respektowane w toku postępowania, bowiem jego upływ w myśl art. 59 § 1 pkt 9 O.p. powoduje wygaśnięcie zobowiązania. Przedmiot niniejszego sporu stanowi kwota nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym za luty 2004 r., w tym (co wynika z konstrukcji podatku) kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz kwota do zwrotu podatku od towarów i usług na rachunek bankowy podatnika.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. podatnicy obowiązani są składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług rozpoczął się dla lutego 2004 r. z dniem [...] stycznia 2005 r. Oznacza to, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2004 r. przedawnia się z upływem [...] grudnia 2009 r., o ile nie zaistniały przesłanki mające wpływ na bieg terminu przedawnienia, powodujące jego zawieszenie lub przerwanie, bądź skutkujące wyłączeniem przedawnienia, ściśle określone w O.p.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 19 ust. 2 i 2a jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy bądź do zwrotu różnicy podatku.

Uwzględniając powyższe cechy konstrukcyjne podatku od towarów i usług należy wskazać, że efektem rozliczenia tego podatku może być sytuacja, w której podatnik wykazuje w rozliczeniu za dany miesiąc:

- kwotę zobowiązania podatkowego do wpłaty,

- kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika,

- kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc.

Wystąpienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług czy też kwoty różnicy podatku - wykazanej zarówno jako kwota do zwrotu lub kwota do przeniesienia na następne okresy - wynika z istnienia obowiązku podatkowego, tak więc obowiązek podatkowy konkretyzując się generuje nie tylko zobowiązanie podatkowe, lecz także (przy zaistnieniu wcześniej wykazanych okoliczności) zwrot różnicy podatku albo prawo do zaliczenia go na następny okres rozliczeniowy (art. 21 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r.).

Przepis art. 70 § 1 O.p. ma również zastosowanie do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na następny miesiąc (zwrot pośredni), o której mowa w art. 21 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r.

Termin przedawnienia takiej kwoty zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. (por. - uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08, opubl. "Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych" z 2009 r., nr 5, poz. 87; System Informacji Prawnej LEX nr 499995 oraz na stronie internetowej Centralnej Bazy Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Stosownie do art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

W przedmiotowej sprawie w odniesieniu do zobowiązania w podatku od towarów i usług za luty 2004 r. miało miejsca zdarzenie, określone w przepisach O.p., skutkujące przerwaniem biegu terminu przedawnienia. W dniu [...] listopada 2009 r. wystawiono tytuł egzekucyjny nr SM [...], a następnie w dniu [...] grudnia 2009 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego, o czym podatnik został powiadomiony w dniu [...] grudnia 2009 r. (k. 241 i k. 495 akt adm.). W konsekwencji tych czynności, których skarżąca nie kwestionuje, przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania za miesiąc luty 2004 r. nastąpiło z dniem [...] grudnia 2009 r. i biegnie on na nowo od dnia [...] grudnia 2009 r.

W świetle powyższego zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2004 r. przedawnia się z dniem [...] grudnia 2014 r.

W skardze skarżąca podnosi, że uchylenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (decyzją z dnia [...] maja 2010 r.) decyzji Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2009 r., określającej w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2004 r. kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, niweczy wszelkie skutki, które decyzja ta wywołała, w tym podjęte w sprawie czynności egzekucyjne.

W ocenie Sądu prawidłowo organ stwierdził, że okoliczność ta pozostaje bez znaczenia dla sprawy, bowiem uchylenie decyzji w postępowaniu odwoławczym i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia wywiera skutek ex nunc, a zatem nie unicestwia skutku prawnego czynności, które zostały dokonane przed uchyleniem decyzji. Wobec powyższego skutek prawny jaki powstał w związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego w odniesieniu do zobowiązań objętych uchyloną decyzją, tj. przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych pozostaje w mocy. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 06 października 2009 r. II FSK 728/08, wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2012 r. II FSK 128/11).

W rozpatrywanym postępowaniu istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, a w efekcie zwrot podatku na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł z tytułu zakupu nieruchomości w [...] na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] lutego 2004 r. (k. 182 akt adm.).

W ocenie Sądu w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy wykazał, że przedmiotowa nieruchomość została zakupiona z przeznaczeniem na wniesienie jej aportem do spółki "[...]". Należy wskazać, że ciągu 16 dni po jej nabyciu została podjęta uchwała o wniesieniu przedmiotowej nieruchomości aportem do spółki z o.o. "[...]", zaś w ciągu niespełna miesiąca dokonano tej czynności. Rację ma co prawda skarżąca Spółka, że podjęcie uchwały nie oznacza przeniesienia własności, jednakże świadczy o celu (przeznaczeniu nieruchomości) i zamiarze, który jak wykazano został zrealizowany. Skarżąca wskazuje również, że w dniu składania rozliczenia VAT-7 była w posiadaniu spornej nieruchomości. Należy zauważyć, że już w dwa dni po złożeniu deklaracji nieruchomość została wniesiona aportem, tym samym w terminie ostatecznego składania rozliczenia VAT-7 za luty 2004 r., tj. 25 marca 2004 r. nieruchomość nie była już w posiadaniu "[...]", lecz stanowiła własność "[...]". Ponadto, jak wynika z oświadczenia [...](prezes zarządu reprezentujący spółkę z o.o. "[...]") zawartego w § 5 aktu notarialnego z dnia [...] marca 2004 r. "reprezentowana przez niego Spółka jest już w posiadaniu przedmiotowej nieruchomości i zapewnia, że położenie, granice i przeznaczenie tej nieruchomości są władzom Spółki dokładnie znane" (k. 161). Organy podatkowe, orzekając w sprawie, nie opierały się zatem na domniemaniach - jaki może być przyszły skutek podjętej w dniu [...] marca 2004 r. "Uchwały nr [...]" (k. 230) - lecz na faktach, które wynikają z dokumentów urzędowych (akty notarialne z dnia [...] lutego 2004 r. k. 182 i z dnia [...] marca 2004 r. k.164), a którym skarżąca nie zaprzecza.

W ocenie Sądu prawidłowo organ ocenił jako niewiarygodne zeznania [...] złożone w trakcie przesłuchania w charakterze świadka w dniu [...] października 2009 r. (k. 267). Jak bowiem wskazano to właśnie wskazana osoba była tą, która podjęła decyzję o wyrażeniu zgody na wniesienie spornej nieruchomości aportem do spółki "[...]", była bowiem przewodniczącą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "[...]" Sp. z o.o., które podjęło w dniu [...] marca 2004 r. uchwałę o przedmiotowym aporcie (k. 230).

Ponadto, jak wynika z pisma Starostwa Powiatowego w [...] z dnia [...] lutego 2010 r., skierowanego do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - w trakcie pierwotnego postępowania odwoławczego w przedmiotowej sprawie - w latach 2003-2004 nie figurują w rejestrach pozwolenia na budowę obejmujące działki nr [...], [...] w [...] gm. [...] (k. 311).

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności wartość inwestycji ([...] zł) za niewiarygodne organ uznał okoliczności, że w momencie zakupu nieruchomości w [...] istniał inny cel jej wykorzystania niż wniesienie aportem. W profesjonalnej działalności, a za taką należy uznać działalność Spółki z o.o. "[...]" ("[...]" Sp. z o.o.), tego typu decyzje wymagają, wbrew sugestiom zawartym w skardze, szczegółowej analizy i z reguły nie podejmuje się ich z dnia na dzień. Ponadto w pismach z dnia [...] lutego 2010 r. i [...] września 2010 r., złożonych w trakcie prowadzonych postępowań zarówno przez organ I jak i II instancji, Spółka wskazywała na wykorzystanie nieruchomości w zakresie skupu żywca, produkcji karmy dla psów i kotów oraz jako bazę parkingową dla kierowców. Jednakże w trakcie prowadzonego przez Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] postępowania podatkowego, pomimo kilkakrotnych wezwań, nie przedstawiono dowodów aby Spółka wykorzystywała tę nieruchomość zgodnie ze wskazanymi celami lub poczyniła w tym zakresie jakiekolwiek czynności zwłaszcza, że wymagało to zmiany profilu działalności. Do dnia wydania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] października 2012 r., poza przedstawionymi w odwołaniu zarzutami, do organu odwoławczego nie wpłynęły również żadne dokumenty, które wskazywałyby na rzeczywiste wykorzystywanie ww. nieruchomości do czynności związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r., podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. W myśl art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r., podatnik może zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną.

Na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów lub usług służących do wytworzenia lub odprzedaży towarów bądź świadczenia usług zwolnionych od podatku.

Według § 67 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - zwalnia się od podatku od towarów i usług wkłady niepieniężne wnoszone do spółek prawa handlowego.

Zdaniem Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Spółka zakupiła sporną nieruchomość w celu wniesienia jej aportem. Tak więc zakup ten był związany z czynnościami zwolnionymi od podatku. Tym samym w świetle powołanych powyżej przepisów nie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zakupu spornej nieruchomości i wykazania w deklaracji VAT-7 za luty 2004 r. kwoty do zwrotu na rachunek bankowy podatnika.

Nie znajduje uzasadnienia kolejny zarzut dotyczący naruszenia przepisów prawa wspólnotowego. Przedmiotowa sprawa dotyczy bowiem rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2004 r. czyli obejmuje swym zakresem okres rozliczeniowy przed dniem 01 maja 2004 r., tj. przed akcesją Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej. Tym samym w niniejszej sprawie nie mają zastosowania ani przepisy prawa wspólnotowego, ani orzecznictwo TSUE.

Odnośnie zarzutu dotyczącego naruszenia przepisu art. 52 § 1 pkt 2 O.p. poprzez brak winy podatnika w odniesieniu do otrzymanej kwoty zwrotu podatku, wynikającej ze złożonego rozliczenia w podatku od towarów i usług VAT-7 za luty 2004 r. wyjaśnienia wymaga, że stosownie do treści art. 52 § 1 pkt 2 O.p. na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy.

Powołany powyżej przepis nie stanowił podstawy prawnej wydania decyzji zarówno organu I jak i II instancji. Na powyższy przepis organy powołały się w uzasadnieniach swych decyzji w kontekście ustaleń, że nieprawidłowo zadeklarowany w złożonej korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2004 r. i nienależnie otrzymany zwrot podatku przekształcił się w zaległość podatkową.

Zgodnie bowiem z art. 21 § 3a O.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W świetle cytowanego przepisu organ podatkowy w decyzji nie określa kwoty zaległości. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał jedynie, że nienależnie uzyskany zwrot jest zaległością podatkową, nie określając jednakże w sentencji decyzji z dnia 12 kwietnia 2012 r. nr [...] faktycznej kwoty zaległości za luty 2004 r.

Ustosunkowując się do powołanego zarzutu w kontekście winy podatnika za zaistniały skutek w postaci zawyżenia kwoty do zwrotu za luty 2004 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu prawidłowo zauważył, że udowodnienie braku winy spoczywa na podatniku, który z określonej czynności - transakcja zakupu spornej nieruchomości w [...] - wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne w postaci wykazania w deklaracji VAT-7 za luty 2004r. kwoty podatku do zwrotu z tytułu zakupu nieruchomości wykorzystanej do czynności zwolnionej z podatku od towarów i usług. Jak już wcześniej wskazano organy podatkowe podjęły niezbędne czynności dla wyjaśnienia powyższej kwestii, tj. braku winy podatnika. Pismem z dnia [...] stycznia 2009r. (k. 378) Dyrektor Izby Skarbowej wezwał Spółkę do przedstawienia na piśmie wszystkich twierdzeń, zarzutów i dowodów, jakie są jej znane na okoliczność braku winy w nienależnie otrzymanym zwrocie podatku za luty 2004 r.

W odpowiedzi (k. 380) Spółka wskazała jedynie, że sporna nieruchomość w okresie od [...] lutego 2004 r. do [...] marca 2004 r. przeznaczona była na magazyn oraz bazę dla kierowców, co zostało omówione powyżej. W trakcie prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął również czynności mające na celu wyjaśnienie przedmiotowej kwestii. Wyjaśnienia podatnika, zawarte w pismach z dnia [...] lutego 2010 r. i z dnia [...] września 2010 r. oceniono na podstawie całokształtu zebranych w sprawie dowodów.

W ocenie Sądu w zaskarżonej decyzji prawidłowo wywiedziono, że Spółka zakupiła nieruchomość w [...] z zamiarem wniesienia jej aportem do innej spółki, a zatem dokonania czynności zwolnionej z podatku od towarów i usług. Mając tę świadomość uwzględniła jednak tę transakcję w złożonej deklaracji VAT-7 za luty 2004 r., wskazując, że zakup ma związek z działalnością opodatkowaną. W skardze skarżąca podnosi, że organ podatkowy w drodze kontroli dokonanej we wrześniu 2004 r. potwierdził zasadność zwrotu. Potwierdzając w protokole kontroli podatkowej za luty 2004 r. zasadność zwrotu organ podatkowy nie posiadał wiedzy na temat faktycznego przeznaczenia przedmiotowej nieruchomość (kontrola dotyczyła rozliczenia VAT za luty 2004 r. i nie badano dokumentów dotyczących marca 2004 r.). Informację tę organ I instancji powziął dopiero w sierpniu 2009 r. (pismo Prokuratury z dnia [...] sierpnia 2009 r. - k.11), a zatem kwestia wniesienia spornej nieruchomości (z tytułu zakupu której wykazano kwotę podatku do zwrotu w deklaracji VAT-7 za luty 2004 r.) aportem do Spółki z o.o. "[...]" nie była badana w trakcie kontroli podatkowej. W opinii Sądu prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że Spółka nie wykazała braku winy z tytułu otrzymania nienależnej kwoty zwrotu za luty 2004 r.

W tych okolicznościach Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.