Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 991/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan(spr.) Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 04 kwietnia 2006r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001r. oddala skargę /-/K.Nikodem /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska


UZASADNIENIE

I SA/Po 991/04

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce A z o.o. zajmującej się sprzedażą i serwisem samochodów osobowych marki [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia i od czerwca do grudnia 2001r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w tym podatku za maj 2001, a nadto dodatkowe zobowiązanie podatkowe za poszczególne miesiące. Za podstawę wydanej decyzji przyjęto ustalenia przeprowadzonej kontroli skarbowej zakończonej protokołem z dnia [...] 07.2003r., przyjmując za nieprawidłowe:

– w zakresie podatku należnego – jego zaniżenie w deklaracjach VAT[...] w miesiącach od stycznia do sierpnia, w październiku i listopadzie 2001r. wynikające z różnic między fakturami VAT i ewidencją, a datą powstania obowiązku podatkowego określoną w art.6 ust.4 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) – dalej określana ustawą o VAT – z tego tytułu zaniżenie za powyższe miesiące łącznie podatku należnego wyniosło [...] zł;

– w zakresie podatku naliczonego –

a) niezasadne w świetle art.19 ust.1 i art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT odliczenie podatku naliczonego za miesiące od lutego do listopada 2001r. w 30 fakturach VAT zakupu artykułów przemysłowych, usług telekomunikacyjnych, za zużycie gazu, dostarczenia energii elektrycznej, usług sprzątania i rejestracji pojazdów; łączna kwota podatku naliczonego VAT z powyższych faktur wyniosła [...] zł;

b) niesłuszne odliczenie od podatku należnego podatku naliczonego w fakturach zakupu samochodów osobowych zarejestrowanych na spółkę, co dotyczy:

- za m-c luty 2001r. – podatku naliczonego VAT w kwocie [...] zł w fakturze z dnia [...] 02.2001r. zakupu samochodu [...] oraz w kwocie [...] zł w fakturze VAT z dnia [...] 02.2001r. zakupu samochodu [...],

- za m-c sierpień 2001r. – podatku naliczonego VAT w kwocie [...] zł w fakturze z dnia [...] 08.2001r. zakupu samochodu [...] oraz w kwocie [...] zł w fakturze VAT z dnia [...] 08.2001r. zakupu samochodu [...],

gdy każdy z wyżej wymienionych samochodów, został sprzedany po okresie ponad rocznym od zakupu i użytkowaniu w tym czasie do prowadzonej działalności gospodarczej spółki na cele demonstracji; samochody zakupione w lutym 2001r. zostały sprzedane kolejno dnia [...].09.2002 i [...] 07.2003r., natomiast zakupione dnia [...] 08.2001 zostały sprzedane kolejno [...] 01.2003 i [...]10.2002; dokonanie odliczenia podatku naliczonego z powyższych tytułów nastąpiło z naruszeniem art.25 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT;

c) sprzecznie z art.25 ust.1 pkt 3b ustawy o VAT odliczono podatek naliczony w miesiącach marcu, sierpniu i październiku w fakturach obejmujących zakup usług gastronomicznych;

d) w miesiącach lutym, maju i lipcu 2001r. w deklaracjach VAT[...] wykazano podatek naliczony w kwotach odpowiednio: [...] zł, [...] zł, [...] zł, który nie wynikał z ewidencji zakupu, co stanowi naruszenie art.27 ust.4 ustawy o VAT; nieprawidłowości tej spółka nie wyjaśniła;

e) w poszczególnych miesiącach 2001r., dokonując sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej od podatku, spółka nie dokonywała odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z każdym z tych rodzajów sprzedaży, w konsekwencji czego zawyżono podatek naliczony do odliczenia za każdy miesiąc od towarów nabytych związanych ze sprzedażą zwolnioną na łączną kwotę [...] zł (wykazanie kwot przypadających na poszczególne miesiące k.[...] akt sąd.); stanowi to naruszenie art.19 ust.1, art.20 ust.1-3 i art.27 ust.4 ustawy o VAT i należało rozliczyć podatek naliczony VAT w stosunku procentowym udziału sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem (art.20 ust.3 ustawy o VAT).

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca spółka zakwestionowała ustalenia i ocenę prawną dotyczącą uznania za sprzeczne z obowiązującym prawem dokonanie odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego wyżej sprecyzowane w punktach "a", "b", "d".

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do kwietnia i od czerwca do listopada 2001r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2001r., jak również ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące od lutego do listopada 2001r. i określił za powyższe miesiące zobowiązanie podatkowe w innej wysokości, ustalił dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do listopada 2001r., utrzymując w mocy decyzję w pozostałej części, tzn. co do zobowiązania podatkowego za miesiąc styczeń i grudzień 2001r. oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego za te miesiące. Rozstrzygnięcie merytoryczne przez organ odwoławczy było konsekwencją uznania za zasadne odwołania w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z 30 faktur zakupu różnych artykułów i usług, które były wystawione na podmiot: "A" – E. N.-W. stanowiącego łączną kwotę [...] zł (vide wyżej pkt "a"). W odniesieniu do nieuwzględnionego zarzutu naruszenia art.25 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT przez odliczenie podatku naliczonego przy zakupie 4 samochodów osobowych (po dwa w lutym i sierpniu 2001r.) wykorzystanych przez spółkę ponad rok na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (vide wyżej punkt "b") organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu swej decyzji, iż w myśl art.16a ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz.654 ze zm.) za środki trwałe uznaje się m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Jeżeli podatnicy nabędą w/w towar o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł i ze względu na przewidywany przez nich okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczą ich do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok, podatnicy są obowiązani, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:

1) zaliczyć te składniki do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia,

2) zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia, a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w "Wykazie rocznych stawek amortyzacji" stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy,

3) stosować stawki amortyzacyjne, o których mowa w pkt 2, w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych,

4) wpłacić w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do właściwego urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, wynoszących 0,1% za każdy dzień (art.16e ust.1 w/w ustawy).

Jest faktem bezspornym, iż wartość zakupionych samochodów przekroczyła kwotę [...] zł, a faktyczny okres ich używania na potrzeby działalności przekroczył okres 1 roku. W świetle przytoczonych wyżej przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych samochody te po upływie roku należało zaliczyć do środków trwałych jednostki i dokonać stosownych korekt. Bez znaczenia dla sprawy podatku VAT pozostaje fakt czy samochody te zostały zaliczone w ciężar kosztów, dlatego też zbędna była ocena tejże okoliczności przez organ skarbowy. Cyt. wyżej przepisy powołane zostały pomocniczo, wskazują one bowiem, iż w omawianej sytuacji sporne pojazdy – w świetle art.25 ust.1 pkt 2 ustawy o ptu nie mogły stanowić przedmiotu działalności spółki tj. działalności handlowej.

Zgodnie bowiem z tymże przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odsprzedaż stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika. Sporne pojazdy służyły jako samochody demonstracyjne – potrzebom działalności jednostki i w tym znaczeniu w decyzji użyto tego sformułowania. W omawianej sytuacji – zważywszy na całokształt okoliczności jak również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o VAT – zbędne było przeprowadzenie dowodu, czy samochody służyły potrzebom działalności. Natomiast wyjaśniając kwestię braku wyodrębnienia przez spółkę podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowana (vide pkt "d" wyżej) organ odwoławczy wskazał na treść art.20 ust.1 ustawy o VAT oraz wynikającą z art.20 ust.2 ustawy zasadę zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Zastosowany przez organy podatkowe przepis art.20 ust.3 ustawy dotyczy sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z każdym z rodzajów tych sprzedaży – wówczas wysokość procentowego udziału sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem decyduje o wysokości kwoty podatku naliczonego, o którą zmniejsza się podatek należny, przy czym przy ustalaniu wartości sprzedaży nie uwzględnia się kwot podatku. W myśl art.27 ust.4 ustawy o VAT podatnik, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności określone w art.7 ust.1 pkt 2 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art.7 ust.1 pkt 7 i art.14 ust.1,5,6 są obowiązani do prowadzenia ewidencji zawierającej kwoty określone w art.20, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania wysokości podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Rzeczą podatnika i w jego interesie leży prawidłowe prowadzenie ewidencji. Jeśli podatnik nie prowadzi takiej ewidencji, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie, zaś bezsporną okolicznością jest, iż prowadził sprzedaż opodatkowana i zwolnioną od opodatkowania – ta ostatnia obejmowała samochody używane parkowane na placu dzierżawionym od osoby fizycznej oraz pobieranie prowizji od ubezpieczeń – nie budzi wątpliwości ponoszenie wydatków związanych z każdą z tych sprzedaży, zaś do określenia podatku naliczonego do odliczenia w takiej sytuacji należało zastosować za poszczególne miesiące 2001r. przepis art.20 ust.3 ustawy o VAT.

W skardze na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kwoty [...] zł tytułem kosztów zastępstwa pełnomocnika, skarżąca spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art.16a ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, art.25 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji błędne zastosowanie, oraz obrazę przepisów prawa procesowego, a w szczególności art.121 § 1, 122,125,139 § 3, 140,187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm.) poprzez niezastosowanie się do wyrażonych w nich zasad co znalazło wyraz w prowadzeniu postępowania w sposób niewnikliwy i nieprzekonującym potraktowaniu podniesionych przez jednostkę argumentów, w tym treści orzeczeń administracyjnych kształtujących linię orzeczniczą oraz przewlekłe działanie.

W ocenie skarżącego nabyte w lutym i sierpniu 4 samochody osobowe przyjęte zostały do ewidencji jako towar i nie były zaliczone w ciężar kosztów (okoliczność ta nie została oceniona przez organ skarbowy). W przypadku prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży samochodów elementem jej specyfiki jest konieczność rejestracji pojazdów zwanych demonstracyjnymi, co nie czyni z nich środków trwałych firmy, bowiem w dalszym ciągu są towarem podlegającym obrotowi. Strona twierdzi, że samochody demonstracyjne nie były używane na potrzeby firmy, a organ skarbowy nie przeprowadził dowodu na powyższą okoliczność.

W tak ustalonym stanie faktycznym brak podstaw – zdaniem strony – do zastosowania przepisu art.25 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT, bowiem zachodzi wyjątek określony w tym przepisie – odsprzedaż – stanowiąca przedmiot działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast gdy chodzi o podatek naliczony VAT do którego zastosowano przepis art.20 ust.3 ustawy o VAT skarżąca zarzuciła, że prowadziła ewidencję zakupów, przyjęła jednak założenie, że koszty objęte podatkiem VAT, związane ze sprzedażą samochodów zwolnioną od tego podatku nie istnieją, zatem brak podstaw do ujawniana ich. Twierdzenia organu dotyczące sprzedaży samochodów używanych, w szczególności miejsca wykonywania działalności nie zostały oparte na żadnym dowodzie, co narusza zasady postępowania. Organ skarbowy stosuje przepis art.20 ust.3 ustawy o VAT w sytuacji, gdy brak dowodu na wadliwe prowadzenie ewidencji, bowiem tenże organ nie wykazał istnienia kosztów objętych podatkiem VAT związanych ze sprzedażą zwolnioną. W uzupełnieniu skargi zarzucono także naruszenie art.16a i art.16e ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kwestionując wynikający z tych przepisów obowiązek i warunki zaliczenia do środków trwałych nabytych samochodów do celów demonstracyjnych, jak również przyjęcie, że zachodziła podstawa do wyodrębnienia kwot związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku oraz ustalenie, jakoby spółka nie prowadziła sprzedaży samochodów używanych na placu dzierżawionym od osoby fizycznej.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Istotę sporu w postępowaniu sądowym stanowią dwa zagadnienia, mianowicie prawo skarżącej spółki do odliczenia podatku naliczonego w lutym i sierpniu 2001r. od zakupu samochodów osobowych, które spółka zarejestrowała, a następnie przez okres ponad roku używała do celów demonstracyjnych, nie zaliczając ich do środków trwałych, lecz do zapasów towarowych oraz odliczenie podatku naliczonego bez wyodrębnienia ze względu na związek ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku.

Niesłuszne jest twierdzenie spółki, iż przy zakupie samochodów osobowych (demonstracyjnych), wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej przez okres powyżej roku jednostce przysługiwało odliczenie podatku naliczonego.

Zasada wyrażona w art.19 ust.1 ustawy o VAT doznaje wielu ograniczeń czy raczej wyłączeń, do których należy wyrażone w art.25 ust.1 pkt 2 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odsprzedaż stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika. W przepisie tym nie chodzi o to, czy przedmiotem działalności gospodarczej podatnika jest handel samochodami osobowymi lecz o to, czy nabycie samochodu osobowego nastąpiło w celu jego odsprzedaży, co stanowiło przedmiot działalności gospodarczej podatnika. W stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy zakwestionowane 4 samochody osobowe zostały nabyte przez podatnika w lutym i sierpniu 2001r. (po dwa) w celu ich używania dla celów demonstracyjnych i w tym celu niezwłocznie po nabyciu zostały zarejestrowane. Niezrozumiałe i niczym nieuzasadnione jest twierdzenie skarżącej, jakoby przeznaczenie tych samochodów na cele demonstracyjne, przy jednoczesnym ich ujęciu w zapasach towarów, miało świadczyć o tym, iż ich nabycie nie było związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Skoro zatem, jak prawidłowo przyjęły organy podatkowe, sporne samochody osobowe były przeznaczone na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej podatnika innej, niż ich odsprzedaż i okres ich używania na te inne cele (demonstracyjne) przekroczył w każdym przypadku rok, nie można twierdzić, jakoby zachodził wyjątek od zasady niestosowania obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, przewidziany w art.25 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT. Okoliczność nie zaliczenia przez podatnika tych samochodów do środków trwałych mimo spełnienia warunków, o których mowa w art.16a ust.1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 106 z 1993r., poz.482 ze zm.) i nieujęcia ich w ewidencji środków trwałych wbrew obowiązkowi określonemu w art.16d ust.2 w zw. z art.9 ust.1 powołanej ustawy nie ma istotnego znaczenia w omawianym przedmiocie, natomiast rodzi skutki nakazane przepisem art.16e ust.1 tej ustawy. Jednak skutki te odnoszą się do sfery dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych wobec czego powołanie się na regulacje w przepisach tych zawarte miało znaczenie jedynie dla uznania, że nabycie spornych samochodów osobowych nastąpiło do majątku spółki, jako środków trwałych, nie zaś jako przedmiotów jej działalności handlowej, tzn. w celu odsprzedaży.

Jak wskazały organy podatkowe w piśmie procesowym z dnia [...] 03.2006r. pogląd wyrażony w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 9.08.1995r. nr PP2-7407-724/95/TZ, że "w sytuacji więc gdy podatnik jest np. importerem i dystrybutorem samochodów osobowych, tzn. odsprzedaż samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika – bezspornym jest fakt, że przedmiotowe samochody demonstracyjne będą z założenia odsprzedawane. Dlatego też Ministerstwo Finansów uznaje za zasadne możliwość dokonywania przez podatnika odliczeń podatku VAT, naliczonego przy zakupie tych samochodów" – może dotyczyć jedynie przypadków, gdy samochody demonstracyjne sprzedawane są przed upływem roku od ich nabycia.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.20 ust.3 ustawy o VAT stwierdzić należy, że jest on również nieuzasadniony. Bezsporne w sprawie jest, że u podatnika wystąpiła sprzedaż opodatkowana i zwolniona od podatku. Z ustaleń faktycznych wynika, iż spółka nie prowadziła ewidencji w sposób umożliwiający odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu i zmniejszyła podatek należny w poszczególnych miesiącach 2001r. o kwotę podatku naliczonego związaną ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku. Przedmiotem sporu nie jest fakt występowania sprzedaży zwolnionej, a zasadność zastosowania przepisu art.20 ust.3 ustawy o VAT, wobec czego nie było potrzeby powoływania konkretnych dokumentów i transakcji dotyczących sprzedaży zwolnionej. Wbrew twierdzeniu skarżącej, kwestionując wyjaśnienia strony co do prowadzenia sprzedaży samochodów używanych za wydzielonym terenie, organ podatkowy wskazał w decyzji przyczyny odmówienia wiarygodności tym wyjaśnieniom. Przytoczono warunki istniejące na utwardzonym placu parkingowym, gdzie wystawione były samochody używane, podkreślając, że nie było na nim możliwe, ze względu na brak jakichkolwiek urządzeń, czy wyposażonych pomieszczeń, dokonanie czynności zwyczajowo ze sprzedażą samochodów związanych, jak: kontrola techniczna, czynności warsztatowe, biuro obsługi klientów, kasa, przygotowanie dokumentów sprzedaży. Powoływanie się przez skarżącą na zasady doświadczenia życiowego, z których ma wynikać, iż do sprzedaży samochodów używanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wystarczy miejsce dla ich parkowania, na którym możliwa jest ewentualna jazda próbna, nie tylko zasadom tym przeczy, ale również nie może podważyć prawidłowości wnikliwej oceny, którą w tym przedmiocie przeprowadził organ podatkowy. Mając powyższe na uwadze nie ma podstaw do przyjęcia, iż poczynione ustalenia przyjęte za podstawę zastosowania art.20 ust.1-3 ustawy o VAT naruszają powołane w skardze przepisy Ordynacji podatkowej, mianowicie art.121 § 1, art.122, art.125 i art.187 § 1 oraz przepis art.20 ust.1-3 ustawy o VAT. Okoliczność podniesiona w skardze nieuznania przez skarżącą spółkę istnienia kosztów opodatkowanych VAT związanych ze sprzedażą zwolnioną nie jest równoznaczna z brakiem tych kosztów, zaś przepis art.20 ust.3 ustawy o VAT, stanowiący konsekwencję zasady wyrażonej w ust.2 dopuszczającej zmniejszenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną, przewiduje zastosowanie procentowego udziału wartości sprzedaży towarów opodatkowanych w wartości sprzedaży netto ogółem wówczas, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. W rozpoznawanej sprawie właśnie ze względu na wystąpienie takiej sytuacji, gdy bezspornie oba rodzaje sprzedaży były prowadzone organy podatkowe wyżej przytoczony przepis prawidłowo zastosowały.

W końcu nie można uznać za zasadny zarzutu podniesionego w uzupełnieniu skargi co do błędnej, a właściwie nieistniejącej podstawy prawnej ustalenia w decyzji organu odwoławczego z dnia [...] dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące od lutego do listopada 2001r., mianowicie przepisu art.27 § 4-6 ustawy o VAT, gdy przepis ten wraz z ustawą z dnia 8.01.1993r. od dnia 1.05.2004r. nie obowiązywał. Pogląd ten skarżąca oparła na wyroku z dnia 9.02.2005r. sygn. akt I SA/Lu 500/04 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Jednak w ocenie Sądu, jakkolwiek uchylenie ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dniem 1.05.2004r. pozostaje poza sporem, dopuszczalne jest po dniu 30.04.2004r. ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe do 1.05.2004r. na podstawie art.109 ust.4 ustawy z dnia 11.03.2004r. o VAT (Dz.U. Nr 54, poz.535 ze zm.), która to ustawa weszła w życie z dniem 1.05.2004r. Uznanie, że jest inaczej oznaczałoby naruszenie zasady równości, bowiem bez żadnego uzasadnienia jedna grupa podatników, tylko ze względu na datę decyzji, obciążona byłaby dodatkowym zobowiązaniem, a druga nie. Tezę tę zawarł Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 12.09.2005r. sygn. I FSK 424/05. Przepis art.109 ust.4 i 5 ustawy z 11.03.2004r. ma identyczne brzmienie co powołany w zaskarżonej decyzji przepis art.27 ust.5 i 6 ustawy z 8.01.1993r. i dlatego Sąd uznał, że podniesione przez skarżącą uchybienie polegające na powołaniu w decyzji błędnej podstawy prawnej nie miało wpływu na wynik sprawy, w szczególności na zasadę i wysokość ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do listopada 2001r.

Skoro zaskarżona decyzja odpowiada prawu, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) Sąd orzekł, jak w sentencji.

/-/K.Nikodem /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska

L.Sz.