Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 321/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-08-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędzia del. WSA Artur Adamiec Protokolant Elżbieta Jabłońska-Gorzelak po rozpoznaniu w dniu 14 sierpnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 listopada 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 4479/15 w sprawie ze skargi A, Węgry na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy oprocentowania kwoty zwróconego podatku akcyzo-wego 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. oddala skargę; 3. zasądza od A, Niemcy na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie 12141 (dwanaście tysięcy sto czterdzieści jeden) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 22 listopada 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 4479/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi A z/s w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z [...] września 2015 r. w przedmiocie odmowy oprocentowania kwoty zwróconego podatku akcyzowego uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie z dnia [...] maja 2015 r., a także zasądził koszty postępowania sądowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

Po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie z

[...] maja 2015 r., odmawiającej oprocentowania kwoty podatku akcyzowego zwróconego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z [...] września 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że mająca siedzibę na Węgrzech A wnioskiem z [...] lutego 2010 r. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie o zwrot podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodów osobowych marki C w ilości 1.266 sztuk w wysokości 756.052 zł.

Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją z [...] grudnia 2014 r. dokonał zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodów osobowych w wysokości wnioskowanej przez stronę.

Pismem z [...] kwietnia 2015 r. Spółka złożyła wniosek o wypłatę brakującej kwoty podatku akcyzowego w wysokości 268.103,55 zł wraz z oprocentowaniem, wskazując iż podstawą żądania jest art. 26 ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń w gospodarce w związku art. 82 ust. 1, ust. 6a i ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, oraz przepisy rozdziału 9 działu III ustawy Ordynacja podatkowa.

Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją z [...] maja 2015 r. odmówił oprocentowania kwoty podatku akcyzowego zwróconego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodów osobowych, w związku z decyzją z [...] grudnia 2014 r.

Decyzją z [...] września 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy. Wyjaśnił, że podstawę prawną zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodów osobowych na podstawie decyzji z [...] grudnia 2014 r. stanowiły przepisy art. 107 ust. 1, 3 i 4 ustawy o podatku akcyzowym oraz wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 107 ust. 6 ustawy przepisy § 2, § 3 ust. 2 i § 4 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego.

Organ wyjaśnił, że ustawa o podatku akcyzowym jedynie w przepisie art. 82 ust. 6a zawiera podstawę prawną dla wypłaty oprocentowania zwrotu podatku, z treścią którego w przypadku niedokonania przez właściwego naczelnika urzędu celnego zwrotu akcyzy, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2e (art. 82) w terminach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 7, zwrot ten traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Żaden z przepisów Ordynacji podatkowej, jak też ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego, nie stanowi podstawy uznania, że zwrot podatku akcyzowego niedokonany w terminie określonym w § 3 ust. 1 lub ust. 2 ww. rozporządzenia winien być traktowany jak podlegająca oprocentowaniu nadpłata.

Przepisy Ordynacji podatkowej różnicują definicje nadpłaty (art. 72 § 1) oraz zwrotu podatku (art. 3 pkt 7). Opisują je jako dwie odrębne instytucje funkcjonujące w ramach systemu podatkowego. Niezależnie zatem od ich podobieństw, konieczne jest zachowanie zdefiniowanej w Ordynacji podatkowej odrębności. Specyfika tych instytucji widoczna jest szczególnie w art. 76b Op, w którym ustawodawca w sposób precyzyjny wskazał, które przepisy dotyczące nadpłaty odnoszą się także do zwrotu podatku. Co istotne, wśród nich nie został wymieniony art. 78 Ordynacji podatkowej dotyczący oprocentowania nadpłaty. W związku z tym w ocenie organu odwoławczego brak jest podstaw do dowodzenia istnienia tego rodzaju uprawnienia w odniesieniu do nieterminowego zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodów osobowych.

Wyrokiem z 22 listopada 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi A z/s w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z [...] września 2015 r. w przedmiocie odmowy oprocentowania kwoty zwróconego podatku akcyzowego uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie z dnia [...] maja 2015 r.

Przytaczając brzmienie art. 77 upa Sąd wskazał, że zwrot akcyzy przysługuje podmiotowi, który dostarczył wyroby akcyzowe niezharmonizowane na terytorium państwa członkowskiego, jeżeli akcyza od tych wyrobów została zapłacona na terytorium kraju. W przypadku, gdy spełnione zostały wszystkie przesłanki dokonania przez właściwy organ podatkowy zwrotu akcyzy - podatnikowi przysługuje wobec Skarbu Państwa roszczenie o ten zwrot. Natomiast na organie podatkowym ciąży obowiązek dokonania przysługującego podatnikowi zwrotu w terminie określonym przepisami prawa.

Bezspornym, w ocenie Sądu jest, że skarżącej Spółce przysługiwał zwrot podatku akcyzowego. Nie budzi również wątpliwości, że właściwy w tym zakresie organ podatkowy uchybił terminowi zwrotu. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przekazując [...] stycznia 2015 r. kwotę zwracanego podatku akcyzowego Naczelnik Urzędu Celnego winien był wypłacić także odsetki z tytułu nieterminowego dokonania zwrotu tego podatku, liczone od zwracanej kwoty.

W ocenie Sądu oczywistym jest, iż zwrot akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonany w terminie 30, a także w terminie 90 dni, o którym mowa w § 7 w związku z § 4 ust. 2 rozporządzenia o zwrocie akcyzy, nie podlega oprocentowaniu ponieważ nie występuje tu nienależność świadczenia, charakteryzująca nadpłatę oraz skutkująca koniecznością zapewnienia stosownej rekompensaty. Są to bowiem terminy wyznaczone organom podatkowym stosownymi przepisami prawa. Nie sposób zatem twierdzić, że w ramach czasowych wyznaczonych tymi przepisami organ dysponuje kwotą akcyzy bez podstawy prawnej. Normodawca zarówno w art. 77 ust. 3 upa, jak i w przepisach rozporządzenia o zwrocie akcyzy stwierdził, że zwrot ten winien nastąpić w określonych terminach. Określenie terminów zwrotu akcyzy miało zaś na celu między innymi umożliwienie organowi podatkowemu weryfikacji wniosku o zwrot akcyzy oraz prawidłowe określenie kwot zwracanego podatku.

Zdaniem Sądu odmiennie należy jednak ocenić sytuację, w której pomimo że podatnikowi przysługuje zwrot akcyzy i spełnione są wszystkie przesłanki dokonania tego zwrotu, organ podatkowy nie zwraca podatku w terminie 30 lub 90 dni.

Sąd podzielił pogląd, iż niezwrócenie akcyzy podatnikowi w powyższych terminach powoduje, że Skarb Państwa dysponuje kwotą akcyzy bez podstawy prawnej. Świadczenie to wraz z upływem terminu przestało być bowiem świadczeniem należnym Skarbowi Państwa, stając się tym samym nienależnym świadczeniem podatkowym, a więc w istocie - nadpłatą. Bez znaczenia jest przy tym, że nienależność świadczenia nie wynika z faktu, że samo uiszczenie akcyzy było zgodne z przepisami prawa - jej zwrot gwarantują bowiem szczególne w tym zakresie unormowania.

Podatnik natomiast, nie otrzymawszy zwrotu w terminie w którym ma prawo oczekiwać, że zwrot nastąpi, pozbawiony jest możliwości dysponowania należną mu kwotą podlegającego zwrotowi podatku.

Akceptacja stanowiska organów podatkowych, że w przypadku niedokonania należnego podatnikowi zwrotu akcyzy w określonym terminie, nie przysługują mu odsetki z tytułu przetrzymywania środków pieniężnych nienależnych Skarbowi Państwa, czyniłoby fikcyjną funkcję ochronną tych terminów. Skarb Państwa nie ponosiłby żadnych konsekwencji za niedokonywanie zwrotu akcyzy w określonych terminach, a w efekcie także za nie znajdujące oparcia w przepisach prawa korzystanie ze środków pieniężnych, które mu już nie przysługują.

W ocenie Sądu, w takiej sytuacji winien znaleźć zastosowanie art. 78 Ordynacji podatkowej, stanowiący o oprocentowaniu nadpłaty. Zwrot akcyzy dokonywany po upływie terminu 30 lub 90 dni powinien obejmować nie tylko kwotę przysługującego podatnikowi zwrotu akcyzy, ale także odsetki za cały okres, w jakim władza podatkowa korzystała bez podstawy prawnej z kwoty zwrotu i w jakim podatnik pozbawiony był takiej możliwości. Odsetki jako świadczenie uboczne wobec świadczenia głównego są wynagrodzeniem za korzystanie z cudzego kapitału. Pełnią więc funkcję kompensacyjną i odszkodowawczą, a także funkcję gwarancyjną i represyjną (sankcyjną).

Za słusznością wyrażonego przez Sąd poglądu dodatkowo przemawia treść art. 26 i 15 pkt 10 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. 2012. 1342). Pierwszy z nich stanowi, że zwrot akcyzy określony w art. 82 ust. 1, 2 i 2e ustawy zmienianej w art. 15 i niedokonany przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy następuje wraz z odsetkami, o których mowa w art. 82 ust. 6a ustawy zmienianej w art. 15, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z kolei drugi przewiduje, że w art. 82 po ust. 6 dodaje się ust. 6a w brzmieniu: W przypadku niedokonania przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego zwrotu akcyzy, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2e w terminach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 7, zwrot ten traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, względnie jego uchylenie i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. 2018 poz. 1302; dalej: ppsa) wyrokowi Sądu I instancji zarzucił:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 107 ust. 1 upa w zw. z art. 107 ust. 6 upa w powiązaniu z § 3 ust. 1 i § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku akcyzowego od samochodu osobowego (Dz.U. z 2009 r., Nr 32 poz. 246) polegające na ich niezastosowaniu, podczas gdy w sprawie odmowy oprocentowania kwoty podatku akcyzowego zwróconego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych przepisy te stanowiły podstawę prawną wydania decyzji;

2. art. 77 ust. 1, 2 i 3 upa w zw. z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz.U. z 2009 r., Nr 32 poz. 246), poprzez niewłaściwe zastosowanie, z uwagi na to, że przepisy te nie stanowią podstawy prawnej w sprawie zwrotu akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych, a nadto rozporządzenie nie zawiera jednostki redakcyjnej powołanej w wyroku;

3. art. 72 § 1 pkt 1 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: Op) i art. 3 pkt 7 Op w zw. z art. 77 ust. 1, 2 i 3 upa i § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego poprzez ich błędną wykładnię polegającą na wadliwym uznaniu przez Sąd, że spóźniony zwrot podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, tj. po upływie terminu na dokonanie tej czynności stanowi podlegającą oprocentowaniu nadpłatę;

4. art. 52 § 1 pkt 4 Op, art. 78 § 1 Op w zw. z art. 76b § 1 Op poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie, wskutek uznania, że przepisy o nadpłacie podatku znajdują zastosowanie w sprawie dotyczącej nieterminowego zwrotu podatku akcyzowego oraz winny mieć do niego zastosowanie nie tylko przepisy, do których wprost odsyła art. 76b tej ustawy, ale także pozostałe przepisy normujące kwestie, co do których brak odrębnego (szczególnego) unormowania, w tym art. 78 ust. 1 Op przewidujący oprocentowanie zwracanych nadpłat podatków;

5. art. 52 § 1 pkt 1 Op, art. 78 § 1 Op w zw. z art. 76b § 1 Op poprzez ich błędną wykładnię polegająca na uznaniu przez Sąd, że zwrot podatku akcyzowego po upływie terminu na dokonanie tej czynności z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, stanowi nadpłatę podlegającą oprocentowaniu;

II. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ ppsa w powiązaniu z art. 3 § 1 ppsa i art. 3 § 2 pkt 1 ppsa poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli decyzji i w konsekwencji niezasadne ich uchylenie, na skutek wadliwego uznania przez Sąd, że zwrot podatku po upływie terminu na dokonanie tej czynności stanowi nadpłatę podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 78 § 1 Op w związku z art. 76b § 1 Op, a w konsekwencji niezasadnym przyjęciu że doszło do naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy;

2. art. 141 § 4 ppsa w powiązaniu z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066; dalej: pusa) oraz art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 ppsa, z uwagi na niedokonanie przez Sąd prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji i wadliwe uzasadnienie wyroku, w szczególności nie zawarcie w nim pełnej i prawidłowej analizy i oceny ustalonego stanu faktycznego polegające na oparciu uzasadniania na przepisach, które nie miały zastosowania w sprawie, tj. art. 77 upa oraz rozporządzenia, którego organ nie jest w stanie zidentyfikować a nadto braku jednoznacznych wskazań co do dalszego postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna dlatego podlega uwzględnieniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 ppsa. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej, a także wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 ppsa - może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie podstawami środka prawnego polega na tym, że wskazanie w skardze kasacyjnej naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego rzeczywiście zaistniały. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy zostały naruszone. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w środku prawnym w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 ppsa, tj. na zarzutach naruszenia przepisów postępowania, jeżeli to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy zawartych pod pkt II ppkt 1 i 2 petitum środka prawnego oraz na zarzutach naruszenia prawa materialnego zawartych pod pkt I ppkt 1-5 petitum skargi kasacyjnej.

Orzekający w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny podziela wyrażone w skardze kasacyjnej stanowisko, że zwrot podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodów osobowych, dokonany po upływie terminu na dokonanie tej czynności, nie podlega oprocentowaniu. W przepisach prawa brak jest podstaw ku temu. Nie stanowi o tym żaden z ustępów przepisu będącego materialnoprawną podstawą dokonania zwrotu podatku, tj. art. 107 ustawy o podatku akcyzowym. Kwestii tej nie reguluje również rozporządzenie Ministra Finansów z 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Zdaniem składu orzekającego, w sprawie nie jest poprawny wniosek o utożsamieniu zwrotu podatku w warunkach przekroczenia terminu na dokonanie czynności zwrotu podatku akcyzowego z nadpłatą. Zgodnie bowiem z treścią art. 3 pkt 7 Op zwrot podatku, to zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Odrębną definicję nadpłaty zawiera art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Przepis art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi zaś, że nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, pobieranych od zaległości podatkowych. Z kolei art. 76b Ordynacji podatkowej stanowi, że przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Z powyższych regulacji wynikają trzy zasadnicze dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestie:

1) pierwsza to odmienność instytucji nadpłaty i zwrotu podatku wynikająca z odmiennych uregulowań prawnych;

2) druga to unormowanie instytucji oprocentowania nadpłaty;

3) trzecia zaś to brak możliwości zastosowania oprocentowania w przypadku zwrotu podatku, jaki miał miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Świadczy o tym treść przepisu art. 76b Ordynacji podatkowej, który nie wymienia w swej treści odesłania do przepisu art. 78 § 1 Op co oznacza, że do zwrotu podatku nie miał zastosowania art. 78 § 1 Op, regulujący oprocentowanie zwrotu nadpłaty oraz warunki tego oprocentowania. Inaczej mówiąc, uchybienie terminowi zwrotu akcyzy przewidziane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. nie wywołuje skutku polegającego na tym, że zwracany podatek staje się nadpłatą. Nie stanowi o tym ani art. 72 § 1 pkt 1 Op, ani art. 78 § 1 Op w zw. z art. 76b tej ustawy. Brak jest zatem formalnoprawnej podstawy do naliczania tego oprocentowania w warunkach przedmiotowej sprawy (v. wyrok NSA z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt I GSK 261/14 i powołane tam orzecznictwo, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wskazujące na naruszenie powyższych przepisów przez Sąd I instancji zarzuty skargi kasacyjnej są zasadne. Trafnie bowiem organ wskazał, że żaden z przepisów Ordynacji podatkowej oraz prawa materialnego nie wskazuje, aby zwrot podatku akcyzowego niedokonany w terminie określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. należałoby traktować na równi z nadpłatą podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów tej ustawy. Brak jest nie tylko przepisu bezpośrednio wskazującego na oprocentowanie zwrotu akcyzy dokonanego po terminie, ale i odsyłającego do odpowiedniego stosowania art. 78 Op. Podstawy do oprocentowania kwoty zwróconego podatku akcyzowego z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego nie może stanowić również art. 82 ust. 6a ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten dotyczy tylko wyrobów akcyzowych i nie odnosi się do zwrotu akcyzy od samochodów. Wniosek Sądu I instancji, że nie jest obiektywnie uzasadnione różnicowanie przez organy podatkowe traktowania podatników podatku akcyzowego w zakresie możliwości oprocentowania zwracanej kwoty podatku akcyzowego, w zależności od przedmiotu opodatkowania jest błędny, ponieważ pozostaje w sprzeczności z jednoznacznym brzmieniem ww. przepisu. Jak słusznie odniósł się do tej kwestii autor skargi kasacyjnej, w przypadku braku podstawy prawnej, nie ma możliwości podjęcia rozstrzygnięcia w określonym zakresie. Zauważyć należy, że Sąd I instancji w drodze nadinterpretacji przepisów prawa podatkowego doszedł do błędnego wniosku, że w takiej sytuacji należy się oprocentowanie. Zasadne są więc zarzuty naruszenia prawa materialnego wskazane w petitum skargi kasacyjnej, jak również zarzuty naruszenia przepisów postępowania z tym, że jeżeli chodzi o zarzut naruszenia przez Sąd art. 141 § 4 ppsa, to należy stawierdzić, że uzasadnienie wyroku zawiera wszystkie niezbędne elementy określone w tym przepisie i poddaje się kontroli instancyjnej. Zarzut ten jest więc nieuprawniony.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 ppsa w zw. z art. 203 pkt 2 ppsa i w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a/ w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804, ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.