Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 400/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 106 § 3, art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 100 ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 27 września 2016 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Sachajko (spr.) Sędziowie NSA Maria Lorych-Olszanowska WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2016 roku przy udziale sprawy ze skargi K. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2016r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia powstania obowiązku podatkowego i określenia wysokości należnego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w K., stwierdził powstanie w dniu [...] lipca 2013 r. obowiązku podatkowego i określił skarżącemu K. D. wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość należnego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Podstawa opodatkowania została określona na kwotę [...]zł, a wysokość podatku akcyzowego została określona na kwotę [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że skarżący dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Toyota Corolla Verso o numerze VIN [...], pojemności silnika 2.231 cm3, rok produkcji 2007, od którego nie złożono deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U i nie zapłacono należnego podatku akcyzowego.

Organ wskazał, że samochód marki Toyot Corolla Verso mieści się w pozycji 8703 "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów, w tym również zdjęć pojazdu wykonanych podczas jego oględzin w dniu [...] grudnia 2015 r. organ ustalił, że samochód marki Toyota Corolla Verso jest pojazdem samochodowym o zamkniętym, przeszklonym dookoła, 5-drzwiowym nadwoziu typu kombi, fabrycznie przeznaczonym do przewozu siedmiu osób łącznie z kierowcą, który w dniu oględzin posiadał wyłącznie dwa miejsca siedzące w pierwszym rzędzie. Zdaniem organu, przedmiotowy samochód, mimo zdemontowania siedzeń II i III rzędu, posiada wewnątrz elementy wyposażenia charakterystyczne dla samochodów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób. Potwierdza to również wycena przeprowadzona w programie EurotaxGlass’s. Ponadto w czasie oględzin samochodu organ stwierdził, że za przednimi siedzeniami zamontowana jest metalowa przegroda i podłoga, która jest zamocowana za pomocą śrub do podłogi pojazdu i w miejscach do mocowania uchwytów do rąk pasażerów drugiego rzędy siedzeń. Sięga ona do połowy przednich siedzeń na całej szerokości, a za fotelem kierowcy do podsufitki. Podsufitka, tapicerka na bokach i wykładzina podłogowa na całej długości jest jednolita. W metalowej podłodze znajdują się otwierane klapy, które można przeznaczyć na schowki. Po ich podniesieniu widoczne są punkty kotwiące do zamocowania foteli drugiego rzędu siedzeń. Punkty do mocowania pasów bezpieczeństwa dla foteli drugiego i trzeciego rzędu siedzeń są przykryte plastikowymi zaślepkami, natomiast punkt mocowania pasa dla pasażera środkowego drugiego rzędu siedzeń znajdujący się w podsufitce jest zaślepiony plastikową nakładką. Miejsca opuszczania szyb w tylnych drzwiach zaślepione są plastikowymi zaślepkami. Organ wskazał jednak, że bez demontażu metalowej podłogi nie można stwierdzić, czy pojazd posiada punkty kotwiące do zamocowania foteli trzeciego rzędu siedzeń.

Organ wskazał, że pojazd w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia posiadał cechy charakterystyczne dla samochodu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób. Pomimo zarejestrowania samochodu jako ciężarowego zachował on charakter samochodu osobowego. Zdaniem organu zmiany polegające na przystosowaniu samochodu do korzystania z niego głównie do przewozu towarów mają charakter krótkotrwały i nie powodują zmiany zasadniczego przeznaczenia tego samochodu do przewozu osób. Przegroda oddzielająca przestrzeń bagażową od pasażerskiej wraz z metalową podłogą nie jest zamontowana na stałe. Dla ponownego przystosowania pojazdu do korzystania z niego głównie do przewozu osób wystarczy prosty demontaż elementów istotnych dla przewozu towarów i ponowny montaż elementów istotnych dla przewozu osób.

Organ podkreślił również, że w dniu [...] sierpnia 2013 r. zostało przeprowadzone badanie techniczne, w którym stwierdzono, że w pojeździe zamontowano siedzenia i pasy bezpieczeństwa z mocowaniami w oryginalnych miejscach do tego przeznaczonych. Zdaniem organu dokonane w pojeździe zmiany nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi, a jedynie umożliwiły zarejestrowanie jako samochodu ciężarowego. W dokumentach pojazdu zaznaczono, że jest on wyposażony w siedem miejsc siedzących, co przy ładowności dopuszczalnej 547 kg jednoznacznie wskazuje na zasadnicze przeznaczenie pojazdu do przewozu osób.

Organ podkreślił, że skarżący pomimo wezwań nie wskazał daty dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego. Na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie organ ustalił tę datę na dzień [...] lipca 2013 r. – tj. dzień dokonania rozporządzenia pojazdem na terenie kraju. Jako podstawę opodatkowania przyjęto cenę pojazdu wskazaną w umowie sprzedaży z dnia [...] października 2012 r.

Pismem z dnia [...] lutego 2016 r. skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] kwietnia 2016 r., nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 t.j. ze zm.) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 t.j. ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości zakwalifikowania do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej wprowadzonego na obszar Rzeczpospolitej Polskiej towaru (samochodu) oraz zasadności określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu.

Zdaniem organu odwoławczego cechy pojazdu stwierdzone podczas oględzin jednoznacznie wskazują, że pojazd ten powinien zostać sklasyfikowany jako samochód osobowy w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, tj. pojazd samochodowy objęty pozycją CN 8703 przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, inny niż objęty pozycją 8702. Ponadto, jego osobowy charakter został także potwierdzony w wycenie pojazdu przeprowadzonej w komputerowym systemie EurotaxGlass’s,

Dla standardowej zatem wersji samochodu marki Toyota Corolla Verso o numerze nadwozia (VIN) [...], roku produkcji 2007 i pojemności 2.231 cm3, system EurotaxGlass's wygenerował wycenę o numerze [...]. Samochód ten w swej wersji standardowej, określony jako kombi, wyposażony został m.in. w: 5 drzwi i 7 miejsc siedzących, a nadto w: ABS, airbag kolan kierowcy, elektrycznie podnoszone szyby z przodu, kierownicę ze sterowaniem radia, komputer pokładowy, elektrycznie regulowane i ogrzewane lusterka boczne, osłonę przestrzeni bagażowej, termometr zewnętrzny, wycieraczkę szyby tylnej, airbag 6 szt., EBD - elektroniczny rozdział sił hamowania, immobiliser, klimatyzację, radio CD, wspomaganie układu kierowniczego, centralny zamek, zegary typu Optitron.

Ocena ta, wskazująca ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu, zdaniem organu odwoławczego świadczy niewątpliwie o osobowych walorach pojazdu, a tym samym wyczerpuje przesłankę, według której przedmiotowy samochód klasyfikować należy do pozycji CN 8703.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że osobowy charakter ww. samochodu, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym, potwierdzony został także w krajowych dokumentach rejestracyjnych, gdzie sporny pojazd występuje wprawdzie jako samochód ciężarowy, tym niemniej z siedmioma miejscami siedzącymi, co wskazuje, iż przedmiotowy pojazd posiadał punkty kotwiące miejsca siedzące i pasy bezpieczeństwa dla siedmiu miejsc już od momentu jego wyprodukowania. Ponadto, sporny pojazd już w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego, tj. [...] lipca 2013 r., wyposażony był w siedem miejsc siedzących, co znajduje odzwierciedlenie w zapisie w polu "S.1" duńskiego dowodu rejestracyjnego, Pomimo zainstalowania przegrody oraz podłogi za pierwszym rzędem siedzeń, punkty kotwienia tychże miejsc nie zostały naruszone poprzez ich trwałe usunięcie. Wobec ww. okoliczności organ odwoławczy stwierdził, że zmiany polegające na przystosowaniu przedmiotowego pojazdu do korzystania z niego głównie do przewozu towarów, jak określa je zagraniczny dokument rejestracyjny, nie spowodowały zmiany zasadniczego przeznaczenia tego samochodu do przewozu osób. Oznacza to także, że nie były to zmiany, które wymagałyby ingerencji w konstrukcję samochodu.

Dyrektor Izby Celnej wskazał również, iż w świetle wyżej prezentowanych dowodów, brak odpowiedzi producenta odnośnie przeznaczenia pojazdu w procesie produkcji, nie pozbawia ustaleń organów podatkowych w tej kwestii i nie stanowi przeciwwagi dla wyniku rozstrzygnięcia. Stwierdzone przez organy podatkowe cechy pojazdu podatnika świadczą, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Zaznaczono, że cechy tej nie przekreśla również fakt, iż nabyty pojazd posiada wyodrębnioną przestrzeń ładunkową (bagażową). Możliwość przewożenia towarów stanowi bowiem jego funkcję dodatkową, lecz nie przeważającą. Oceny natomiast, czy mamy do czynienia z samochodem osobowym, czy też ciężarowym dokonuje się z punktu widzenia istnienia cech dominujących, a nie uzupełniających funkcję podstawową.

Organ odwoławczy podkreślił, że na potrzeby podatku akcyzowego, w prawie podatkowym ustanowiono, w oparciu o CN i HS, odrębną definicję samochodu osobowego, od tej, przyjętej na potrzeby ustawy - Prawo o ruchu drogowym. Także homologacja nie jest podstawowym dowodem świadczącym o klasyfikacji pojazdu w celu określenia należnego podatku akcyzowego. Organy podatkowe nie kwestionowały przy tym zapisów w dokumentach zagranicznych, m.in. duńskim dowodzie rejestracyjnym, w którym przedmiotowy samochód został określony jako samochód dostawczy.

Odnosząc się natomiast do podniesionej w odwołaniu kwestii błędnego adresowania pism przez organ podatkowy, poprzez umieszczenie w ich nagłówku nazwy firmy, która od dnia [...] sierpnia 2015 r. zaprzestała prowadzić działalność gospdoarczą, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż fakt ten pozostaje bez wpływu na sposób i wynik rozstrzygnięcia oraz skuteczność doręczenia poszczególnych pism i decyzji administracyjnej. Nie stało to bowiem na przeszkodzie do jednoznacznego zidentyfikowania strony postępowania.

Przeprowadzone w sprawie oględziny organ odwoławczy uznał za prawidłowe.

Pismem z dnia [...] maja 2016 r., uzupełnionym pismem z dnia [...] czerwca 2016 r., skarżący złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej. Zaskarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie norm procesowego prawa podatkowego, zawartych w art. 120 i nast. Ordynacji podatkowej poprzez:

1) rażące naruszenie norm proceduralnego prawa podatkowego zawierających zasadę prawdy obiektywnej (art. 121, 122 O.p.) poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), rażące naruszenie zasady nakazującej organowi podatkowemu poszukiwanie prawdy materialnej poprzez naruszenie obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego w administracyjnej sprawie podatkowej (art. 187 O.p.),

2) przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i wybiórczą ocenę materiału dowodowego oraz wysnucie błędnych wniosków z przeprowadzonych oględzin, podczas których skarżący nie mógł być obecny.

Ponadto skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego:

1) art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy,

2) błędną interpretację rozporządzenia Komisji (WE) nr 927/2012 z dnia 9 września 2012 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędną ocenę głównej funkcji pojazdu, która wynika z jego głównego przeznaczenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor izby Celnej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] stycznia 2016 r. stwierdzająca powstanie obowiązku podatkowego i określająca skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Toyota Corolla Verso, nr VIN [...], pojemność silnika 2.231 cm3, rok produkcji 2007, w wysokości [...] zł.

Zdaniem Sądu powyższe decyzje nie naruszają przepisów postępowania ani przepisów prawa materialnego w stopniu, który uzasadniałby wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowią przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 t.j. ze zm., dalej określanej jako "u.p.a.").

W przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.).

Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.)

Istotą sporu jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja samochodu marki Toyota Corolla Verso do kodu CN 8703 Nomenklatury Scalonej.

Zdaniem skarżącego nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd jest samochodem ciężarowym, co wyklucza możliwość opodatkowania go podatkiem akcyzowym.

Podkreślić należy, że użyte dla celów podatku akcyzowego pojęcie "samochód osobowy" nie pokrywa się, ani z potocznym jego rozumieniem, ani też z definicją zawartą w ustawie - Prawo o ruchu drogowym. Jednakże w każdej ustawie ustawodawca może zawrzeć definicję legalną określonego pojęcia. Definicja taka wiąże na gruncie danego aktu prawnego i wydanych w jego oparciu aktów wykonawczych. Definicja tego samego pojęcia w innych ustawach, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa, nie ma w związku z tym znaczenia (B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 71 oraz wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. I GSK 719/12; treść dostępna na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Art. 100 ust. 4 u.p.a. stanowi, że samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Istotne jest również odniesienie się do treści Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, a także do wyjaśnień zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej, które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu.

Według tych Wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej dziewięciu osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704).

Zasadę tę potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, w pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że istotny dla ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest moment powstania obowiązku podatkowego. Jak już wskazano powyżej na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów (stosownie do art. 101 ust. 2 pkt. 1 u.p.a.) powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego z dniem przemieszczenia pojazdu na terytorium RP, jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Jeżeli nie można określić tej daty to dniem powstania obowiązku podatkowego jest dzień, w którym organ stwierdził dokonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

W praktyce przyjęło się, że w sytuacji, gdy najpierw nastąpiło nabycie prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel, a następnie jego przemieszczenie na terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z momentem tego przemieszczenia. Natomiast w sytuacji odwrotnej, tj. w przypadku gdy najpierw nastąpi przywóz samochodu osobowego do Polski, a potem dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, moment przemieszczenia samochodu do kraju pozostanie bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego, który będzie uzależniony od momentu przeniesienia prawa do rozporządzania samochodem osobowym przez nabywcę (zob. S. Parulski, Komentarz do art. 75 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r., Lex 39/2011 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1259/09, Lex nr 559814).

W przedmiotowej sprawie organy obu instancji prawidłowo przyjęły, jako moment powstania obowiązku podatkowego dzień [...] lipca 2013 r. Ustalenia daty przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego dokonano w oparciu o dokumenty dotyczące sprzedaży pojazdu na terenie Polski. Strona nie wskazała żadnych dokumentów na okoliczność innej daty przywozu pojazdu do Polski. Wprawdzie strona przedstawiła umowę kupna samochodu zawartą w dniu [...] października 2012 r. w H. , jednak zawarcie tej umowy nie może być utożsamiane z dokonaniem przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego.

Z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w oparciu o materiały zgromadzone w sprawie, wynika, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy. Był to samochód z pięciodrzwiowym nadwoziem rodzaju kombi, siedmioosobowym, całkowicie przeszklonym, bez przegrody stałej, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem. Z duńskiego dowodu rejestracyjnego wynikało, że jest to pojazd z miejscem dla siedmiu osób, łącznie z kierowcą. Tożsama informacja znalazła się również w załączniku do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia [...] sierpnia 2013 r. Z powyższego wynika, że pojazd miał takie cechy w chwili dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Dla standardowej wersji samochodu Toyota Corolla Verso, rok produkcji 2007, poj. silnika 2.231 cm3 system EurotaxGlass`s wygenerował wycenę o nr [...], z której wynika wyposażenie samochodu m. in. w airbag - sześć sztuk. Zgodnie z ww. informacją ww. pojazd był samochodem siedmioosobowym.

Organy obu instancji przyjęły, że powyższe cechy przedmiotowego pojazdu świadczą, iż jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo – towarowych.

W ocenie Sądu organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej odmienne, aniżeli domagał się skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków (które zostały wykazane powyżej), nie świadczy o pominięciu czy bezzasadnym nieuwzględnieniu dowodów w sprawie. Sąd uznał, że organy nie naruszyły zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji również zasady praworządności i zasady pogłębiania zaufania do organów władzy publicznej (art. 120, art. 121, art.122, art. 125, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 O.p.) i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stan faktyczny został ustalony przez organy prawidłowo i z uwzględnieniem dowodów przedstawionych przez stronę. W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia przepisów postępowania. Organ ustalił stan faktyczny w oparciu o prawidłowo zebrany stan faktyczny. W ocenie Sądu, zebrany materiał dowodowy oraz informacje o standardowym wyposażeniu samochodu potwierdzają klasyfikację dokonaną przez organy podatkowe.

Dodatkowo organy przeprowadziły oględziny pojazdu. W trakcie oględzin stwierdzono, że w pojeździe znajdują się dwa siedzenia w pierwszym rzędzie, za którymi została umieszczona przegroda oddzielająca przestrzeń ładunkową. Punkty kotwienia siedzeń drugiego i trzeciego rzędu nie zostały jednak naruszone poprzez zamontowanie przegrody. Nie zostały one trwale usunięte.

W ocenie Sądu, możliwość dokonania ponownego zamontowania tylnych siedzeń i elementów zabezpieczających (pasy bezpieczeństwa) oraz wyposażenia wnętrza do użytku pasażerów, świadczy o tym, że przedmiotowy pojazd fabrycznie był wyposażony w te miejsca siedzące i elementy zabezpieczające, jak również konstrukcyjnie był dostosowany raczej do przewozu osób niż towarów. Poszczególne zmiany dokonywane w samochodzie nie ingerowały w podstawową fabryczną konstrukcję pojazdu, który został wyprodukowany jako pojazd siedmioosobowy. Podkreślić należy, że wymontowanie z samochodu siedzeń drugiego i trzeciego rzędu i zamontowanie śrubami przegrody za siedzeniami kierowcy i pasażera nie jest zmianą konstrukcyjną i nie decyduje o zmianie przeznaczenia pojazdu z przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób na przeznaczony do przewozu towarów. Zmiany dokonane w samochodzie o charakterze nietrwałym nie pozbawiły samochodu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Przystosowanie pojazdu do przewozu zarówno osób jak i towaru nie wyłącza jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu towarów (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I GSK 256/14, CBOSA).

Przy kwalifikacji pojazdu organy kierowały się również brzmieniem Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, wyznaczających cechy pojazdów służących raczej do przewozu osób niż do transportu towarów. Trybunał w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie o sygn. akt C-486/06 podkreślił, że Noty Wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. W Notach wyjaśniających do HS wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Ponadto, według tych wyjaśnień, istotne znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają dominujące cechy pojazdu, na podstawie których należy rozstrzygnąć, czy są to pojazdy przeznaczone do przewozu osób, czy do transportu towarów. Wyjaśnienia określają też szereg cech projektowych świadczących o charakterze pojazdu. Z kolei pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Klasyfikacja do tej pozycji CN wymaga uwzględnienia pewnych cech fizycznych, określonych w Nocie, które wskazują na takie właśnie przeznaczenie pojazdu. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Tak więc nie jest trafne stanowisko, że zmiany dokonane w przedmiotowym pojeździe były istotne. Koniecznym staje się ponowne podkreślenie, że o klasyfikacji pojazdu nie decyduje to jak jest przez posiadacza samochód wykorzystywany, czy posiadacz wykorzystuje ten samochód do przewozu towaru i w tym celu dostosowuje pojazd do tej funkcji ale nadal jest to pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, choć wykorzystywany jest też do przewozu towarów.

Dokonując klasyfikacji pojazdu organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego, w tym przepisów ustawy o podatku akcyzowym i zasad Scalonej Nomenklatury Taryfowej. Organy zasadnie wzięły pod uwagę cechy pojazdu, które pozwalały na ustalenie jego zasadniczego przeznaczenia. Nie zasługiwał tym samym na uwzględnienie zarzut naruszenia prawa materialnego.

W ocenie Sądu organy obu instancji prawidłowo stwierdziły powstanie obowiązku podatkowego w niniejszej sprawie.

Podstawę opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego reguluje art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. W niniejszej sprawie organy - jako podstawę opodatkowania przyjęły kwotę wskazaną w fakturze sprzedaży, po jej przeliczeniu na walutę polską.

W świetle powyższych rozważań Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, ponieważ nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani też naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy.

Na rozprawie w dniu [...] września 2016 r. Sąd, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., przeprowadził dowód z oświadczenia producenta z dnia [...] kwietnia 2016 r. znajdującego się na karcie 3 i 4 akt sądowych, o którego przeprowadzenie wnioskował skarżący w skardze. Podkreślenia bowiem wymaga, że w toku postępowania podatkowego organ zwracał się do oficjalnego dystrybutora pojazdów Toyota w Polsce, jednak nie uzyskał informacji na temat przeznaczenia pojazdu. Z kolei skarżący wraz ze skargą przedstawił informacje udzieloną przez importera przedmiotowego pojazdu na duński rynek – Toyota Danmark A/S. Z informacji tej wynikało, że pojazd został wyprodukowany jako pięcioosobowy, a ww. spółka dokonała przeróbek w pojeździe na pojazd typu van. Należy jednak wskazać, że zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej pojazd typu van z jednym rzędem siedzeń posiadający stałe punkty ich kotwiczenia oraz urządzenia do instalowania siedzeń i wyposażenie bezpieczeństwa, znajdujące się w tylnej części klasyfikowany jest pod pozycją 8703, nie 8704. Tym samym nie można uznać, że przedstawiony przez stronę dokument potwierdza, iż nabyty przez nią pojazd jest pojazdem ciężarowym.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 t.j.), orzekł jak w sentencji wyroku.