Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2517/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję organu administracji
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 2  w zw. z art. 64 ust. 1; art. 190 ust. 1 i 4;
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Sygn. akt II FSK 251712 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 października 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA (del.) Lidia Ciechomska-Florek, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 29 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Lu 232/12 w sprawie ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 11 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w L. na rzecz M. C. kwotę 1437 (słownie: jeden tysiąc czterysta trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania przed sądem administracyjnym I instancji, 4) odstępuje od zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 232/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę M.C. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 11 stycznia 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r.

2.1. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynikało, że decyzją z dnia 17 listopada 2011 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej L. ustalił Skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005 r. w wysokości 5.904 zł.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Organ odwoławczy nie znalazł powodów do uchylenia zaskarżonej decyzji i podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym Skarżący uzyskał przychody ze źródeł nieujawnionych, o których mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako: "u.p.d.o.f."

2.3. W skardze na powyższą decyzją Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na naruszenie przez organ odwoławczy art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalając skargę zauważył, że określona przez ustawodawcę treść art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. wyznacza zakres niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy postępowania dowodowego. Uznał, że w przedmiotowej sprawie prawidłowo przeprowadzone postępowanie wyjaśniające pozwoliło organowi podatkowemu ustalić okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, w tym ustalić rozmiar wydatków Skarżącego w roku podatkowym objętym decyzją oraz rozmiar tych wydatków bez pokrycia w przychodach opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, ujawnionych w rozumieniu art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.

4. W skardze kasacyjnej Skarżący działając przez swojego pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, zaskarżył przedmiotowy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie przepisów prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", polegające na błędnej wykładni art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. przez pominięcie, że ustalone wydatki za 2005 r. nie zostały poniesione przez Skarżącego. Ponadto wyrokowi zarzucono naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. z uwagi na brak wyjaśnienia, dlaczego przyjęto stanowisko, iż ta Spółka nie mogła sfinansować tych wydatków z własnych udziałów w kwocie 360.000 zł wniesionych jako udziały w 2004 r.

5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie od Skarżącego zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5. Skarga kasacyjna Skarżącego zasługuje na uwzględnienie.

6. Zgodnie z treścią uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. akt I OPS 9/09, podjętej w składzie siedmiu sędziów, "w sytuacji, w której po wniesieniu skargi kasacyjnej przez stronę Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane zaskarżone orzeczenie, jeżeli niekonstytucyjny przepis nie został wskazany w podstawach kasacyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny powinien zastosować bezpośrednio przepisy art. 190 ust. 1 i 4 Konstytucji RP i uwzględnić wyrok Trybunału nie będąc związanym treścią art. 183 § 1 P.p.s.a. Tym samym, chociaż w skardze kasacyjnej sformułowano zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., wraz z zarzutami naruszenia procedury, Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod uwagę przede wszystkim to, że przywołany przepis u.p.d.o.f. został uznany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 (sentencję ogłoszono w dniu 27 sierpnia 2013 r. w Dz. U. poz. 985), za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Fakt ten zwalnia z oceny zasadności pozostałych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej i stwarza podstawę do uchylenia zarówno zaskarżonego wyroku Sądu administracyjnego pierwszej instancji, jak i uwzględnienia wniesionej do niego skargi poprzez uchylenie decyzji organu drugiej instancji (Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie).

Naczelny Sąd Administracyjny będąc związanym sentencją powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, obowiązany był wziąć pod uwagę niekonstytucyjność przepisu tworzącego podstawę do wydania decyzji w przedmiocie wymiaru podatku. Stan "niekonstytucyjności", o którym mowa, istniał w czasie podjęcia rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Bez znaczenia dla przeprowadzonej oceny prawnej jest zatem fakt utraty przez art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. mocy obowiązującej dopiero z dniem ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw.

7. W tym stanie rzeczy, z mocy art. 188 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto po myśli art. 200 P.p.s.a. w związku z § 3 pkt 1 lit. d) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).

Odstępując, na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a., od zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, za "przypadek szczególnie uzasadniony" w rozumieniu tego przepisu, Naczelny Sąd Administracyjny Sąd uznał to, że w dacie orzekania zarówno przez organ podatkowy, jak i Sąd administracyjny pierwszej instancji, art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. pozostawał w obrocie prawnym i korzystał z domniemania zgodności z Konstytucją RP.