Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 3350/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art.145  par. 1 pkt.1 lit. a oraz lit c.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Kacprzak Sędziowie NSA Andrzej Kuba Czesława Socha (spr.) Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. W. [...] w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 sierpnia 2004 r. sygn. akt 3/I SA/Ka 848/03 w sprawie ze skargi J. W. [...] w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Cieszynie z dnia [...] kwietnia 2003 r. nr[...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Cieszynie na rzecz J. W.[...] w K. kwotę 700 (siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 sierpnia 2004 r. o sygnaturze 3/I SA/Ka 848/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę J. W.[...] w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Cieszynie z dnia [...] kwietnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Decyzja ta utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] marca 2003 r. po uchyleniu przez Dyrektora Izby Celnej w Cieszynie decyzją z dnia [...] stycznia 2003 r. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] listopada 2002 r. i przekazaniu sprawy temu organowi do ponownego rozpatrzenia.

Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, które stwierdziły, że zgłoszenie celne z dnia [...] listopada 2002 r. zawarte w SAD nr [...] procedurą dopuszczenia do obrotu z Austrii samochodu ciężarowego marki Mercedes Benz 312D o numerze identyfikacyjnym [...] wyprodukowanego w 1998 r. w zakresie wartości celnej towaru jest nieprawidłowe. Należało po weryfikacji zgłoszenia celnego przyjąć kwotę 10.748,36 EUR, tj. 51.500 PLN, a nie kwotę 5.300 EUR. Wynika to z art. 13 § 1, 3 pkt 4 § 4, 23 § 7, 29 § 1, 65 § 4 pkt 2b, 69, 70 § 1, 2, 85 § 1, 262 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeksu celnego (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) w związku z art. 207 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacji podatkowej (Dz.U. Nr 37, poz. 926 ze zm.) oraz § 14 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 sierpnia 2001 r. w sprawie wypadków, w których zgłoszenie celne może być unieważnione po zwolnieniu towarów, szczegółowego trybu postępowania organu celnego przy przeprowadzeniu rewizji celnej, pobierania próbek towarów, weryfikacji lub przy unieważnianiu zgłoszeń celnych oraz zwalnianiu towarów (Dz.U. Nr 84, poz. 914).

Powyższa ocena została sformułowana w związku z następującymi okolicznościami sprawy.

Do zgłoszenia celnego importer załączył między innymi fakturę zakupu samochodu z dnia [...] września 2002 r. o nr [...] na kwotę 5.300 EUR. O zakwestionowaniu wartości transakcyjnej wykazanej w powyższej fakturze zadecydowała zaniżona wartość. Organy celne powołując się na ogólnodostępne wydawnictwo Schwacke Liste stwierdziły, że średnia cena tego typu samochodu na rynku niemieckim wynosi 14.000 EUR. Przyjęto, że cenę należy ustalić według cen towaru tego typu z kraju pochodzenia. Zwrócono się do uprawnionego rzeczoznawcy, który wskazał, że różnica ceny między rynkiem niemieckim a pozostałymi rynkami Unii Europejskiej wynosić może nawet 20%. Uwzględniono zatem na korzyść importera powyższą wielkość i wyliczono z kwoty 5.300 EUR (podaną w zgłoszeniu celnym) do kwoty 11.200 EUR według metody ostatniej szansy. Przyjęto zatem wartość rynkową samochodu na podstawie katalogu EUROTAX nr 11/2002 w wysokości 51.500 PLN, pomniejszając ją o 22% podatku VAT i otrzymaną w ten sposób kwotę podzielono przez aktualny w dniu powstania długu celnego kurs EUR, wskazując wartość celną samochodu w kwocie 10.748,36 EUR. Kwota ta była podstawą do określenia wymiaru długu celnego, a w sprawie przyjęto obniżoną stawkę celną z uwagi na towar pochodzący z Unii Europejskiej.

W ocenie Sądu I instancji organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Pismem z dnia [...] lutego 2003 r. organ I instancji wezwał importera do potwierdzenia dokonania przelewu bankowego za powołaną wyżej fakturę lub dowodu wpłaty gotówkowej oraz innych dokumentów zapłaty dotyczących przedmiotowego samochodu. Takich dokumentów w zakreślonym terminie nie przedstawiono, a więc nie wykazano ceny faktycznie zapłaconej. Importer zażądał natomiast wystąpienia przez organ do sprzedawcy samochodu o nadesłanie opinii rzeczoznawcy, który ustalił wartość samochodu objętego umową leasingową. Z pisma firmy (z dnia [...] marca 2003 r.) wynika, że nie dysponuje opinią, gdyż cena została ustalona przez firmę T. o. F. przez nią uzgodnioną.

Sąd I instancji nie dopatrzył się naruszenia zasady równego traktowania stron oraz zasady wydania decyzji na niekorzyść strony odwołującej się (reformationis in peius). W ocenie Sądu, decyzja miała charakter kasacyjny, gdyż materiał dowodowy wymagał uzupełnienia. Chodziło o to, że do oceny przyjęto samochód o tej samej marce ale o innych parametrach. Zamiast 312D o mocy 90 KW przyjęto 312D o mocy 75 kW. Rozstrzygnięcie to nie naruszało powyższego zakazu, realizowało jedynie zasadę wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, a więc obowiązku uzupełnienia materiału dowodowego.

Powyższe oznaczało, że wydane decyzje nie naruszały prawa i dlatego skarga podlegała oddaleniu.

W skardze kasacyjnej uzupełnionej pismem z dnia [...] listopada 2004 r. J. W. [...] w K. zaskarżył powyższy wyrok, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez pominięcie treści art. 23 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 z późn. zm.) oraz naruszenie przepisów postępowania. Naruszenie przepisów postępowania w sposób istotny i mający wpływ na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy. Chodzi o art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz art. 234 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacji podatkowej (Dz.U. Nr 37, poz. 926 ze zm.). Wskazując na powyższe, domagał się zmiany zaskarżonego wyroku i uchylenia decyzji obu instancji, ewentualne uchylenia wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji.

W uzasadnieniu podał, że wykazał cenę faktycznie zapłaconą. Brak było podstaw do weryfikacji zgłoszenia celnego, skoro importer z oferty jawno-publicznej zakupił 5 samochodów (z 16 oferowanych) od poważnej firmy leasingowo-handlowej. Samochód ten był wyprodukowany i używany jako ambulans pocztowy. Powyższe okoliczności nie były brane pod uwagę. W ocenie skarżącego, nie jest zatem dopuszczalne przyjmowanie cenników z Eurotaxu. Samochody z takiej oferty wyłączone są od cen katalogowych z uwagi na ich cechy i ponadnormatywne zużycie. Nie mogą być zaliczane do pojazdów, w oparciu o które buduje się ceny katalogowe. Do tych cen zalicza się samochody o standardowym wyposażeniu i normatywnym przebiegu. Powyższe okoliczności nie były brane pod uwagę i Sąd I instancji do tego się także nie ustosunkował. Skarżący powyższe okoliczności podniósł także w złożonym piśmie z dnia [...] sierpnia 2004 r. Sąd I instancji do tych zarzutów się nie ustosunkował. Należało powołać biegłego do ustalenia wartości samochodu. Chodzi o zindywidualizowanie jego znaczenia. Nie ma w sprawie znaczenia, że decyzja była kasacyjna. Sąd nie uzasadnił na czym miałoby polegać wymagane przez przepisy rażące naruszenie prawa lub interesu społecznego. Śladowa różnica rodzaju samochodu, nie mogła pogarszać sytuacji prawnej skarżącego i zagwarantowanych ustawowych uprawnień.

Dyrektor Izby Celnej w Katowicach wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podał, że wydany wyrok jest zgodny z prawem.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.

Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do naruszenia prawa materialnego zarzuca błędną wykładnię i w efekcie niewłaściwe jego zastosowanie. Naruszenie zaś przepisów postępowania na tyle istotne, że wpłynęło na ostateczny wynik sprawy.

Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej co do naruszenia prawa materialnego zasadniczo koncentrują się wokół zagadnienia - czy istniały podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej. Chodzi więc o niską cenę wskazaną w fakturze zakupu w stosunku do rzeczywistej wartości z uwzględnieniem indywidualnych i wiarygodnych okoliczności zakupu. Zarzuty zaś w zakresie przepisów postępowania w dowolnej ocenie materiału dowodowego z pominięciem istotnej części dowodów zarówno w ocenie okoliczności zakupu, jak i jego rzeczywistej wartości. Oznacza to, że skarga kwestionuje ustalenia faktyczne i ocenę dowodów dokonaną przez Sąd, a więc przepisów postępowania i poprzez ich zanegowanie wskazuje na niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego.

Należało wobec powyższego ocenić, czy stan faktyczny został prawidłowo ustalony i oceniony, i czy istniały podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej z uwagi na niską cenę wskazaną w fakturze zakupu w stosunku do jego rzeczywistej wartości, a także czy na wartość transakcyjną mogły mieć wpływ indywidualne okoliczności zakupu pojazdu.

Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje fakt, że przedmiotem importu jest samochód marki Mercedes Benz 312D wyprodukowany w 1998 r., nabyty z oferty handlowej, objęty umową leasingową.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty skargi kasacyjnej zarówno w zakresie naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego zasługują na uwzględnienie.

Podstawą wymiaru cła jest wartość celna towaru, która zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny.

Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego (art. 23 § 7). Przepis ten upoważnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów nie tylko pod względem formalny, ale również pod względem materialnym dotyczącym informacji w nich zawartych, w celu wyeliminowania przypadków wprowadzania na polski obszar celny towarów o zaniżonej wartości celnej. Dopuszczalność wyeliminowania zasady określonej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego uzależniona jest od łącznego spełnienia dwóch przesłanek: braku wiarygodności dokumentów lub braku samych dokumentów oraz wskazania przez organ celny przyczyn braku wiarygodności dokumentów.

W rozpatrywanej sprawie organy celne nie kwestionując formalnej wiarygodności dokumentów stwierdzających wartość celną sprowadzonego przez skarżącego samochodu, zakwestionowały jego wartość transakcyjną, z uwagi na niską cenę wskazaną w fakturze zakupu w stosunku do jego rzeczywistej wartości.

Stanowisko to nie jest zgodne z przytoczonym wyżej art. 23 § 1 Kodeksu celnego, zgodnie z którym wartością celną jest cena faktycznie zapłacona lub należna. Ocena prawna zawarta w zaskarżonym wyroku budzi zastrzeżenia. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że niska cena pojazdu podana w załączonej do zgłoszenia celnego fakturze uzasadniała odmowę przyjęcia wartości transakcyjnej z tego powodu, że cena zawarta w katalogu Schwacke Liste różniła się od ceny deklarowanej przez skarżącego. Katalog ten zawiera ceny bieżące na rynku niemieckim reprezentatywnym dla Unii Europejskiej. Wynika z tego, że utożsamiono wartość celną samochodu z jego wartością rynkową rozumianą jako "cena unijna". Powszechnie wiadomym jest, że nie istnieje jedna cena samochodu obowiązująca we wszystkich krajach Unii Europejskiej. Z wyjaśnień do katalogu Schwacke Liste pod hasłem "notowanie" wynika, że wartości pojazdów używanych wymienionych w tym katalogu określane są jako "notowania" i są one wynikiem przeprowadzonej na całym terenie Niemiec ciągłej obserwacji rynku. Nie ma zatem wątpliwości, że dane zawarte w tym katalogu odnoszą się wyłącznie do cen obowiązujących na rynku niemieckim. W rozpatrywanej sprawie samochód został zakupiony w Austrii, a zatem materiałem porównawczym dla oceny wiarygodności zadeklarowanej wartości transakcyjnej nie mogły być ceny obowiązujące w Niemczech.

Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniającej jej odrzucenie na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego jest dopuszczalna wtedy, gdy okaże się, że była ona rażąco niska. Stwierdzenie, że cena była rażąco niska zakłada jej porównanie z innymi cenami. Ustalenie tych innych cen nie może być intuicyjne ani dowolne. Ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy. Należy zatem wykazać, że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym. Podkreślić należy, że odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości cen deklarowanych przez importera z wartością ustaloną przez organ celny. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażony w orzecznictwie pogląd, że kwestionowanie materialnej wiarygodności informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu (wyrok NSA z dnia 20 lutego 2001 r. sygn. akt I SA/Łd 14/00, ONSA 2002, nr 2, poz. 76). W rozpatrywanej sprawie fakt zakupu samochodu w ofercie publicznej stanowi indywidualną okoliczność, którą należy uwzględnić przy badaniu wiarygodności ceny wynikającej z faktury załączonej do zgłoszenia celnego. Nie można wobec tego podzielić poglądu Sądu I instancji, że wartość celna towaru jest niezależna od okoliczności związanych z zakupem towaru.

Niedopuszczalne jest ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami samochodów podobnych obowiązujących na rynkach innych krajów, niż kraj eksportu. Weryfikacja zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej towaru w pierwszej kolejności musi skutecznie podważyć dane wynikające z przedłożonych dokumentów przy uwzględnieniu cen obowiązujących w miejscu zawarcia transakcji, aby można było ustalić wartość celną towaru w oparciu o jedną z metod wskazanych w Kodeksie celnym.

Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego.

W rozpatrywanej sprawie z ustaleń Sądu nie wynika, by przeprowadzono postępowania na okoliczność ustalenia cen obowiązujących w miejscu zawarcia przez skarżącego transakcji kupna samochodu. Na podstawie specjalistycznego wydawnictwa niemieckiego Schwacke Liste 9/2002 porównano wartość rynkową pojazdu tej samej marki, typu na rynku europejskim z ceną wskazaną na rachunku zakupu. Cena wskazana w wyżej wymienionym katalogu kształtowała się na poziomie 14.000 EUR. Jak wynika z opinii J. Z. - rzeczoznawcy pojazdów samochodowych, różnice w wartościach pojazdów między rynkiem niemieckim a pozostałymi rynkami Unii Europejskiej wynoszą do 20% i z tego powodu od kwoty 14.000 EUR odjęto z korzyścią dla skarżącego maksymalnie 20%. Kwotę 11.200 EUR przyjęto jako wartość porównawczą. Wartość samochodu według rachunku z dnia [...] września 2002 r. wynosiła 5.300 EUR. Zatem po ustaleniu znacznej różnicy pomiędzy ceną na rynku zachodnioeuropejskim podaną w powyższym katalogu a wartością określoną w umowie kupna, organ celny, posiłkując się specjalistycznym katalogiem "Eurotax" zawierającym ceny rynkowe na polskim obszarze celnym, przystąpił do określenia wartości celnej importowanego samochodu metodami zastępczymi. Nie uwzględniono stanu tego samochodu i indywidualnych okoliczności zakupu, skoro nabyty został z oferty handlowej objętej umową leasingową. Taka ocena uchyla się spod kontroli Sądu i musiała budzić uzasadniony sprzeciw skarżącego. Okoliczności powyższe zostały także pominięte przez Sąd I instancji.

W związku z powyższym należy przeprowadzić w tym zakresie stosowne postępowanie dotyczące nie tylko cen obowiązujących na rynku austriackim, ale również uwzględnić indywidualne i wiarygodne okoliczności zakupu. Dopiero wtedy należy dokonać oceny, czy istnieją uzasadnione przyczyny do zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru.

Podkreślić należy, że postępowanie w kwestii ustalenia wartości używanych pojazdów samochodowych zostało opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Światowej Organizacji Celnej (WCO). Wyjaśnienia tego Komitetu do Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (zał. do Dz.U. Nr 80, poz. 908). W punkcie 17 powyższych Wyjaśnień określono, że wartość, cena, powinny być ustalone w rozsądny sposób, a zalecane metody wyceny powinny być stosowane z rozsądną elastycznością. Zgodnie zaś z punktem 23 przy wycenie można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość, jak nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia.

Powołane zatem w skardze kasacyjnej naruszone przepisy postępowania mogły mieć istotny wpływ na ocenę powołanych także w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, a w związku z tym na ostateczny wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, wobec takich uchybień, zobowiązany był na podstawie art. 185 § 1 cytowanej wyżej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylić zaskarżony wyrok w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w treści art. 203 pkt 2, 205 § 2 i 3, 209 w związku z § 6 pkt 3, § 18 pkt 1 ppkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 z 2002 r. z późn. zm.).