Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 315/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 20 ust. 2, art. 22 ust. 2, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par.7 ust.2
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 20 ust. 2, art. 22 ust. 2, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca),, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent Ewelina Piskorek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 czerwca 2012r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu - oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 315/12

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej – O.p.), art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 20 ust. 2, art. 22 ust. 2, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej – u.p.a.) w związku z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 3, poz. 11 ze zm., dalej – u.p.a. z 2008 r.), § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm., dalej – rozporządzenie z 2004 r.), art. 5 ust.1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 38 ust. 2, art. 41 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm., dalej – u.p.t.u.), Dyrektor Izby Celnej (dalej – DIC) po rozpatrzeniu odwołania K. K. (dalej – skarżąca, strona) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (dalej – NUC) z dnia [...] dotyczącej określenia kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego Ford Maverick, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu podał, że w dniu 8 kwietnia 2006 r. według dokumentu SAD Nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy Ford Maverick 3.0 4x4, rok produkcji 2002, numer nadwozia [...]. Do zgłoszenia celnego strona dołączyła m.in. umowę kupna-sprzedaży zawartą w dniu 6 kwietnia 2006 r. pomiędzy AS A. GmgH w Szwajcarii a K.K. określającą wartość przedmiotowego pojazdu na kwotę 400,00 CHF. Ze względu na zamieszczoną na umowie deklarację eksportera o preferencyjnym unijnym pochodzeniu przedmiotowego towaru zastosowano zerową preferencyjną stawkę celną. Obliczono podatek akcyzowy w kwocie 557 zł, stosując stawkę akcyzy w wysokości 49,6%. Kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 369 zł obliczono przy zastosowaniu 22% stawki podatku. Zgłoszenie celne zostało przez organ celny przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym zgodnie z art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.WE L 302 z 1992 r. ze zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne Rozdział 2 Tom 4, str. 307, dalej - WKC).

Jak wynikało jednak z protokołu przesłuchania świadka uzyskanego w wyniku realizowanej przez szwajcarskie władze celne pomocy prawnej i przekazanego przez Prokuraturę Apelacyjną w L. pismem Nr [...] z dnia 30 czerwca 2011 r., A. S. handlujący samochodami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod adresem wskazanym w umowie załączonej do zgłoszenia celnego przez skarżącą stwierdził, iż dokument ten nie pochodzi z jego firmy.

W związku z powyższym, NUC przeanalizował notowania pojazdów oferowanych w 2011 r. na rynku szwajcarskim korzystając ze strony internetowej www.autoscout24.ch zawierającej informacje dotyczące sprzedaży na aukcji podobnych pojazdów i ustalił, iż na rynku szwajcarskim cena samochodu podobnego do importowanego pojazdu Ford Maverick 3.0, rok produkcji 2002 wynosiła 7.900 CHF. Z uwagi na brak procentowego stopnia uszkodzeń pojazdu w opinii technicznej z dnia 8 kwietnia 2006 r., przyjął do ustalenia wartości podobnego pojazdu hipotetyczny 50% stopień uszkodzeń otrzymując wartość 3.950 CHF - prawie 10 razy wyższą niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym.

Z tego powodu w dniu 17 sierpnia 2011 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług należnych w tytułu importu samochodu. Pismem dnia 24 sierpnia 2011r . wezwał stronę do nadesłania wszelkich dokumentów i informacji potwierdzających, że zadeklarowana w zgłoszeniu wartość transakcyjna stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą sumę za pojazd. Postanowieniem z dnia [...] powołał biegłego - K. R., celem wydania pisemnej opinii polegającej na określeniu wartości rynkowej pojazdu podobnego do samochodu Ford Maverick wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty. W piśmie z dnia 12 września 2011 r. strona poinformowała, iż pojazd był uszkodzony i, że nie zna A. S. ani jego firmy oraz nie wie za ile sprzedał on samochód. Natomiast samochód kupiła za cenę 400 CHF, co potwierdziła opinia rzeczoznawcy. Ponadto podniosła, iż organ dokonał analizy notowań pojazdów podobnych, na rynku szwajcarskim korzystając ze strony internetowej www.autoscout24.ch i znajduje bardzo drogie nie uszkodzone pojazdy, natomiast na stronie www.ricardo dostępne są pojazdy w gorszym stanie technicznym i dużo tańsze. W dniu 7 października 2011 r. NUC uzyskał Wycenę Nr [...] z dnia 4 października 2011 r., w której biegły przedstawił proces wyceny przedmiotowego pojazdu wyprodukowanego poza Wspólnotą, wskazując i uzasadniając, jaki pojazd (Hyundai Galloper 3.0 wyprodukowany w Korei) podobny ze względu na właściwości konstrukcyjno-użytkowe i wartości bazowe został przyjęty jako materiał porównawczy. Wyceny dokonał przy pomocy systemu Info-Ekspert. Wycena polegała na zidentyfikowaniu pojazdu, ustaleniu wartości bazowej, wprowadzeniu korekt i porównaniu do pojazdu wyprodukowanego poza UE. Opinia dołączona do zgłoszenia celnego skutkowała przyjęciem maksymalnej (30%) korekty ze względu na konieczne naprawy. Zastosowanie tej korekty bez wykonania kalkulacji naprawy wynika z faktu, iż brak jest szczegółowego opisu zakresu i kwalifikacji uszkodzeń w Opinii technicznej na podstawie, których można by było wykonać kalkulację naprawy w systemie Audatex. Wartość przedmiotowego pojazdu w stanie uszkodzonym biegły określił na kwotę 22.400 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe, NUC w decyzji z dnia [...] określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 5.031 zł i kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 3.338 zł oraz wezwał do uiszczenia kwot podatków: 4.474 zł i 2.969 zł stanowiących różnicę pomiędzy kwotami określonymi w decyzji, a pobranymi według zgłoszenia celnego. Decyzją tą organ określił wartość celną importowanego pojazdu na kwotę 10.143 zł, przyjmując jako podstawę wyliczeń wartość rynkową samochodu określoną w wycenie biegłego i odliczając: marżę (10%), cło (10%), podatek akcyzowy (49,6%), podatek VAT (22%).

Od przedmiotowej decyzji, strona złożyła odwołanie, wnosząc o wydanie nowej decyzji uwzględniającej podatek akcyzowy w wysokości 13,6%, gdyż zastosowana stawka podatku w wysokości 49,60% jest bezprawna. Zastosowana stawka podatku akcyzowego powoduje też, iż kwota podatku VAT jest nieprawidłowa. Na poparcie swojego stanowiska strona powołała wyrok ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w W..

Po zapoznaniu się z zebranym materiałem dowodowym, DIC wskazał na treść przepisów: art. 20 ust. 2, art. 80 ust. 3 pkt 2 u.p.a., art. 19 ust. 7, art. 38 ust. 2 u.p.t.u., art. 221 ust. 1, 3 i 4 WKC, art. 56 Prawa celnego, z których wynika, że nawet po upływie terminu przedawnienia powiadomienia dłużnika o wysokości długu celnego, naczelnik urzędu celnego może obliczyć wartość celną i wysokość należności celnych, jednakże wyłącznie na potrzeby ustalenia należności podatkowych. Wyjaśnił zasady wszczęcia takiego postępowania, o których mowa w art. 181 a i 178 ust. 4 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.WE L 253 z 11 października 1993 r. ze zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne rozdział 2 tom 6, str. 3, dalej – Rozporządzenie Wykonawcze do WKC), z których wynika, że podstawą jego wszczęcia jest powzięcie uzasadnionych wątpliwości, co do prawidłowości zadeklarowanej wartości celnej.

Zebrany przez NUC materiał dowodowy w tym analiza notowań pojazdów oferowanych na rynku szwajcarskim przy wykorzystaniu strony internetowej www.autoscout24.ch zawierającej informacje dotyczące sprzedaży na aukcji podobnych pojazdów, w ocenie DIC, dawał podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej pojazdu w tej sprawie. Dodatkowo, uzasadnione wątpliwości co do wskazanej przez stronę ceny zakupu, zdaniem DIC wynikają z okoliczności związanych z tą sprawą, a mianowicie z tego, że przesłuchany w wyniku realizowanej przez szwajcarskie władze celne pomocy prawnej A. S., od którego, zgodnie z umową sprzedaży strona miała zakupić samochód zeznał, iż nie tylko przedłożona przez stronę umowa ale także przedstawione mu 24 rachunki dokumentujące zakup innych pojazdów nie pochodzą z jego firmy. Biorąc pod uwagę, że szwajcarskie władze celne ustaliły, że eksporter przedmiotowego pojazdu nie sprzedał go, DIS zgodził się z NUC, że dokument jego zakupu nie jest autentyczny. Tym samym za uprawniony i logiczny uznał wniosek, że kwota zakupu podana w zakwestionowanym dokumencie nie odzwierciedlała rzeczywistej ceny (wartości) transakcyjnej i należy ją ustalić inną metodą, niż metoda wartości transakcyjnej określona w art. 29 ust. 1 WKC.

Następnie DIS powołał się na przepis art. 86 ust. 1 Prawa celnego, Europejskiej konwencji pomocy prawnej w sprawach karnych z zastosowaniem Ustawy federalnej o międzynarodowej pomocy prawnej w sprawach karnych z dnia 20 marca 1981 r. i Drugi protokół dodatkowy do Europejskiej oraz wyjaśnienia Komitetu ujęte w ramach Studium 1.1 ("Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych") i stwierdził, że NUC w zaskarżonej decyzji trafnie przyjął, iż żadna z metod wskazanych w ust. 2 lit. a-d w/w artykułu nie może znaleźć zastosowania w rozpoznawanym przypadku a zatem wartość celną przedmiotowego pojazdu należało ustalić zgodnie z art. 31 ust. 1 WKC, czyli metodą "ostatniej szansy") z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

• Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.;

• artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.;

• przepisów Tytułu II Rozdziału 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Dalej podał, że w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o wymienioną metodę tzw. ostatniej szansy, zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., istnieje możliwość skorzystania z opinii rzeczoznawców, wyspecjalizowanych katalogów, czasopism zawierających ceny rynkowe pojazdów, w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych na podstawie ogólnokrajowych badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji (np. Eurotax, Info-Ekspert). W przypadku używanych pojazdów samochodowych ta metoda pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu używanego, również wtedy (albo szczególnie wtedy), gdy określone one zostają przez rzeczoznawcę w specjalistycznej opinii technicznej. Jednak, zgodnie z art. 31 ust. 2 lit. a WKC, wartość celna ustalana z zastosowaniem ust. 1 nie może być określana na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Światowa Organizacja Celna (Studium 1.1. Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych) zaleca zastosowanie w ramach metody ostatniej szansy, metody wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych, w oparciu o podobne pojazdy produkowane w innych krajach trzecich.

Odnosząc się do tych uregulowań, DIC stwierdził, że biegły, jako najbardziej zbliżony do występującego w zleceniu wybrał pojazd Hyundai Galloper 3.0 wyprodukowany w Korei. Jest to pojazd w maksymalnie możliwym stopniu podobny do samochodu wycenianego pod względem konstrukcyjno-użytkowym i wartości bazowej. Oceniając opinię rzeczoznawcy, zgodził się z uwzględnioną w niej maksymalną (30%) korektą ze względu na konieczne naprawy oraz zasadnością ustalenia wartości przedmiotowego pojazdu w kwocie 22.400 zł. Zgodził sie też z NUC, że wartość celna sprowadzonego pojazdu przy uwzględnieniu marży, podatku akcyzowego i od towarów i usług wynosi 10.143 zł. Jednocześnie DIC zauważył, że NUC w uzasadnieniu decyzji błędnie wskazał, iż wartość rynkowa określona przez rzeczoznawcę wynosiła 27.000 zł podczas gdy wartość rynkową pojazdu biegły określił na kwotę 22.400 zł, ponadto organ wskazał, iż wartość została skorygowana o współczynnik 1,271 (korekta z tytułu podatku akcyzowego) gdy w rzeczywistości organ uwzględnił współczynnik 1,496. Powyższe uchybienia należy jednak traktować jako oczywistą omyłkę pisarską, gdyż organ prawidłowo określił wartość celną pojazdu z uwzględnieniem rzeczywistej wartości rynkowej pojazdu, którą następnie skorygował o właściwe współczynniki z tytułu marży, cła, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii określenia podatku akcyzowego, DIC wskazując na przepisy art. 10 ust. 1 pkt 4, ust. 8, art. 75 ust. 1 i 3 u.p.a. oraz § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, obowiązującego na dzień powstania obowiązku podatkowego, podał w jaki sposób stosuje się stawki akcyzy w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji.

Następnie zgodził sie z NUC, że według wzoru określonego w § 7 ust. 2 rozporządzenia M.F., stawka podatku akcyzowego na dzień 8 kwietnia 2006 r. dla samochodu osobowego o pojemności silnika 2967 cm3, rok produkcji 2002 wynosiła 49,6% podstawy opodatkowania, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.a. a stawka podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u. – 22%.

DIC nie zgodził się ze stroną, że podatek akcyzowy powinien obliczony zostać zgodnie ze stawką w wysokości 13,6% a nie 49,6%. Wyjaśnił, że w dacie importu pojazdu obowiązywała ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz stawka określona w/w rozporządzeniem. Jak wynika z art. 201 ust. 2 WKC, podatnik dokonujący importu obowiązany jest w zgłoszeniu celnym zadeklarować podatek z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Wskazany przez stronę wyrok ETS z dnia 18 stycznia 2007 r., odnosi się on jedynie do przepisów krajowych w kwestii zgodności z art. 90 TWE, w zakresie w jakim kwota podatku akcyzowego nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata nabyte w państwie członkowskim innym, niż to które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę podatku zawartą w wartości rynkowej pojazdów podobnych zarejestrowanych wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Innymi słowy przepis ten zawiera zakaz nakładania na produkty przywożone z innych państw członkowskich podatków wewnętrznych wyższych niż nakładane na produkty krajowe. Tym samym, zastosowaniu powyższych przepisów podatkowych nie stoi na przeszkodzie członkowstwo Rzeczypospolitej Polskiej w Unii Europejskiej, bowiem Szwajcaria nie jest państwem członkowskim Unii Europejskiej. Zastosowanie krajowych przepisów regulujących opodatkowanie akcyzą do opodatkowania importowanego przez skarżącego ze Szwajcarii samochodu Ford Maverick nie narusza także postanowień umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą, a Konfederacją Szwajcarską w dniu 22 lipca 1972r. (Dz.U.UE. L 72.300.191; Dz.U.UE-sp. 11-11-105 ze zm.). Bowiem zgodnie z art. 18 umowy, umawiające się strony powstrzymują się od środków lub praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzających bezpośrednio lub pośrednio dyskryminację między produktami jednej z umawiających się stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej umawiającej się strony. Jednocześnie umowa ta wyjaśnia w protokole nr 3, stanowiącym jej integralną część, że:

- do celów wykonania umowy za pochodzące ze Szwajcarii uważa się produkty całkowicie uzyskane w Szwajcarii w rozumieniu art. 5 lub produkty uzyskane w Szwajcarii zawierające materiały, które nie zostały w pełni tam uzyskane, pod warunkiem że materiały te zostały poddane wystarczającej obróbce lub przetworzeniu w Szwajcarii w rozumieniu art. 6 (art. 2 ust.2);

- bez uszczerbku dla postanowień art. 2 ust. 2 produkty uważa się za pochodzące ze Szwajcarii, jeżeli zostały tam uzyskane i spełniają warunki określone w art. 4,

a nadto że:

- produkty pochodzące ze Szwajcarii przy przywozie do Wspólnoty korzystają z postanowień umowy po przedstawieniu dowodu pochodzenia w postaci świadectwa przewozowego EUR.1 (lub świadectwa przewozowego EUR-MED.), lub, w przypadkach określonych w art. 22 ust.1, stosownej deklaracji sporządzonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym opisującym dane produkty w sposób wystarczający do ich identyfikacji (art.16 ust. 1; wyjątek wskazany w ust. 2 tego artykułu nie ma w sprawie znaczenia).

Skoro zatem umowa sprzedaży z dnia 6 kwietnia 2006 r. w wyniku weryfikacji przeprowadzonej przez szwajcarskie władze celne została uznana za fikcyjną, tym samym nie możne być uznana za autentyczną w części dotyczącej wskazania preferencyjnego pochodzenia towaru. Tym samym importowany samochód nie może być uznany za pochodzący ze Szwajcarii w rozumieniu art. 18 umowy.

Na koniec, DIC stwierdził, że w niniejszej sprawie doszło do zawieszenia biegu przedawnienia z przyczyn, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., gdyż postanowieniem nr [...] Ds. [...] z dnia [...] wszczęto śledztwo m.in. w sprawie: zaistniałego w okresie od 1 stycznia 2004 r. do co najmniej 31 marca 2008 r. w B. P, narażenia na uszczuplenie należności celnych i podatkowych poprzez wprowadzanie w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej, co do rzeczywistej wartości i stanu technicznego importowanych ze Szwajcarii pojazdów samochodowych, przy czym zachowania te miały miejsce w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w krótkich odstępach czasu i uczestniczyły w nich w ramach ustalonego podziału ról osoby zaangażowane w działalność zorganizowanej grupy przestępczej, czyniąc z tego procederu stałe źródło dochodu, zaś narażone na uszczuplenie należności stanowiły kwotę dużej wartości ok. 50.000.000 zł wynikającą z ilości dokonanych odpraw i kwoty jednostkowego uszczuplenia - tj. o czyn z art. art. 54 § 1 w zb. z 87 § 1 w zw. z 37 § 1 pkt 1,2 i 5 wzw. z 6 § 2 k.k.s. Z opisu czynu zawartego w tym postanowieniu wynika, że podejrzenie jego popełnienia wiąże się z niewykonaniem zobowiązań będących przedmiotem postępowania w przedmiotowej sprawie.

Na powyższą decyzję skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, zarzucając jej:

1. Naruszenie art. 181 a Rozporządzenia Wykonwaczego do WKC poprzez odstąpienie od ustalenia wartości celnej na podstawie metody transakcyjnej w przypadku, gdy zadeklarowana wartość celna stanowi faktycznie zapłaconą sumę.

2 Naruszenie art. 191 O.p., poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i uwzględnienie wyników wyceny z dnia 4 listopada 2011 r., które nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi rzeczy i są niejasne w części ustalania metody przyjętej do sporządzania opinii.

3. Naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 i 188 O.p., poprzez nieprzeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w zakresie rzeczywistej wartości towaru celnego, co przejawia się w bezzasadnym zawyżeniu jego wartości, wadliwej oceny prawidłowości wykonania wyceny i dowolnego ustalania zawyżonej wartości towaru w oparciu o metodę ostatniej szansy.

4. Naruszenie art. 29 ust. 1 WKC w zw. z art. 181 a Rozporządzenia wykonawczego przez bezzasadne pominięcie wartości transakcyjnej pomimo braku uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość stanowi faktycznie zapłaconą cenę za pojazd uszkodzony,

5. Naruszenie rozporządzenia M.F. w sprawie obniżania stawek podatkowych z dnia 22 kwietnia 2004 roku,

6. Naruszenie art. 210 oraz art. 121 O.p., poprzez niewyjaśnienie stronie oraz niepodanie podstawy prawnej przyjęcia korekty wartości towarów podobnych do przedmiotu postępowania na poziomie 50%.

Wskazując na powyższe, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy, względnie, o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zwrot kosztów postępowania sądowo-administracyjnego.

W uzasadnieniu strona podniosła, że w postępowaniu podatkowym wykazała, przedstawiając opinie biegłego rzeczoznawcy, wartość transakcyjną pojazdu określając ją na 400 CHF. Opinia ta została sporządzona 8 kwietnia 2006 r., a zatem powinna być bardziej wiarygodna niż wycena sporządzona w roku 2011. Zarzuciła, że powołany w tej sprawie biegły nie oparł się na oględzinach pojazdu czy choćby na zdjęciach przedmiotowego samochodu. Organy natomiast nie uzasadniły przekonująco, dlaczego uwzględniły opinię tego biegłego, a odmówiły uwzględnienia wcześniejszej opinii technicznej. Strona nie zgodziła się, że wycena powinna być oparta na porównaniu samochodu Maverick 3.0 4x4 do samochodu Hyundai Galloper 3,0 produkowanego poza Wspólnotą Europejską w Korei. Stwierdziła, że w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że organ badał jaka jest wartość podobnych pojazdów uszkodzonych na rynku szwajcarskim. Organ odwoławczy jedynie hipotetycznie ustalił wartość podobnego pojazdu na kwotę 3.950 CHF, przyjmując 50% stopień uszkodzeń. Biegły z niewiadomych względów w opinii przyjął jedynie 30 % korektę. Z opinii nie wynika, by przy ustaleniu wartości uwzględnił współczynniki uszkodzeń ukrytych, które to współczynniki określone zostały w Instrukcji ustalenia wartości pojazdów 1/2005 SRTSiRD. Opinia jest lakoniczna i pomija większość z zasad określonych w Instrukcji dla rzeczoznawców. Z treści opinii nie wynika również, aby biegły wskazał z jakich przyczyn współczynniki zostały pominięte. Ponadto dokonał porównania samochodu do pojazdu Hyundai Galloper 3,0 o pojemności 2972 cm3 i mocy 104 KW, którego system INFO - Ekspert określił na 41.600 zł, a nie samochodu marki Ford Escape, tj. amerykańskiej wersji Forda Mavericka. Zostały pominięte również wnioski skarżącej o porównanie samochodu do pojazdów na szwajcarskich stronach internetowych, na których można znaleźć tańsze samochody o podobnych parametrach. Organy nie przesłuchały też strony.

Strona ponadto nie zgodziła sie z wyjaśnieniami DIC odnośnie zastosowania wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. tylko do państw członkowskich, wskazując, że przeczy takiemu stanowisku ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym.

W odpowiedzi na skargę, DIC wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarzonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarzona decyzja nie narusza prawa ani procesowego ani materialnego.

Zgodnie z art. 78 ust. 2 WKC, po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. Jednocześnie art. 13 WKC przewiduje, iż zgodnie z warunkami określonymi obowiązującymi przepisami, organy celne mogą zastosować wszelkie środki kontroli, które uznają za niezbędne dla prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego.

Stosownie natomiast do art. 181 a ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego do WKC, jeżeli zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

W rozpoznawanej sprawie, organ celny otrzymał od organu ścigania protokół przesłuchania świadka, uzyskany w wyniku realizowanej przez szwajcarskie władze celne pomocy prawnej, z którego wynika, że A. S. handlujący samochodami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod adresem wskazanym w umowie załączonej do zgłoszenia celnego przez skarżącą, stwierdził, iż dokument ten nie pochodzi z jego firmy i jest sfałszowany. Po uzyskaniu tej informacji, organ przeanalizował notowania pojazdów oferowanych w 2011 r. na rynku szwajcarskim korzystając ze strony internetowej www.autoscout24.ch zawierającej informacje dotyczące sprzedaży na aukcji podobnych pojazdów i ustalił, iż na rynku szwajcarskim cena samochodu podobnego do importowanego pojazdu Ford Maverick 3.0, rok produkcji 2002 wynosiła 7.900 CHF. Z uwagi na brak procentowego stopnia uszkodzeń pojazdu w opinii technicznej z dnia 8 kwietnia 2006 r., przyjął do ustalenia wartości podobnego pojazdu hipotetyczny 50% stopień uszkodzeń otrzymując wartość 3.950 CHF - prawie 10 razy wyższą niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym.

Prawidłowo zatem, mając uzasadnione wątpliwości co do rzeczywistej wartości sprowadzonego przez skarżącą samochodu, NUC wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług należnych w tytułu importu samochodu. Wbrew stanowisku strony, niezależnie od tego, ilu procentowy stopień uszkodzeń samochodu organ by nie przyjął i na jakiej stronie internetowej by się nie oparł w celu określenia wartości podobnego pojazdu, to w świetle zeznań właściciela firmy mającej sprzedać skarżącej pojazd i ceny samochodu podanej przez stronę, nie można uznać, że nie było uzasadnionych wątpliwości co do jego wartości a tym samym – wszczęcia postępowania w tej sprawie.

Zauważyć przy tym należy, że po wszczęciu postępowania organ wezwał stronę do nadesłania wszelkich dokumentów i informacji potwierdzających, że zadeklarowana w zgłoszeniu wartość transakcyjna stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą sumę za pojazd. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów, z których wynikałoby, że wartość samochodu podana przez stronę jest wartością rzeczywistą tego pojazdu w chwili zakupu. Skarżąca w postępowaniu ograniczyła się jedynie do polemiki z organami celnymi, w której kwestionowała wszelkie ich ustalenia, nie dowodząc jednocześnie swojej racji. Podany przez nią kosztorys robót i napraw samochodu nie jest poparty żadnymi dokumentami, z których wynikać by mogło, że jest autentyczny a nie sporządzony na potrzeby postępowania. Zauważyć należy, że przy takich usterkach jakie w nim wymieniono, nie jest też wiarygodne by strona nie posiadała żądanych rachunków, chociażby zakupu części do samochodu na potrzeby ewentualnego skorzystania z gwarancji ani nie mogła przedstawić innych dowodów wykonania napraw.

Skoro zatem strona w żaden sposób nie wykazała realności podanej przez nią ceny samochodu, zasadnie organ powołał biegłego celem wydania pisemnej opinii polegającej na określeniu wartości rynkowej pojazdu podobnego do samochodu Ford Maverick wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty.

W opinii Sądu, organ nie przekroczył także zasady swobodnej oceny dowodów, oceniając uzyskaną od tego biegłego opinię. W opinii biegły przedstawił proces wyceny przedmiotowego pojazdu wyprodukowanego poza Wspólnotą i uzasadnił jaki pojazd (Hyundai Galloper 3.0 wyprodukowany w Korei) podobny ze względu na właściwości konstrukcyjno-użytkowe i wartości bazowe został przyjęty jako materiał porównawczy. Wyceny dokonał przy pomocy systemu Info-Ekspert. Wycena polegała na zidentyfikowaniu pojazdu, ustaleniu wartości bazowej, wprowadzeniu korekt i porównaniu do pojazdu wyprodukowanego poza UE. Opinia dołączona do zgłoszenia celnego skutkowała przyjęciem maksymalnej (30%) korekty ze względu na konieczne naprawy. Jest to zatem opinia, z której wynika w jaki sposób i na podstawie jakich danych biegły oparł swoją wycenę. Skarżąca natomiast oprócz kwestionowania stwierdzeń zawartych w tej opinii nie przedstawiła żadnych konkretnych informacji, z których wynikałoby, że wnioski i obliczenia biegłego są błędne. Ponadto wbrew zarzutom skarżącej, biegły wyjaśnił powód przyjęcia 30% korekty na naprawy samochodu, wskazując, że zastosowanie tej korekty bez wykonania kalkulacji naprawy wynika z faktu, iż brak jest szczegółowego opisu zakresu i kwalifikacji uszkodzeń w Opinii technicznej, na podstawie których można by było wykonać kalkulację naprawy w systemie Audatex. To natomiast, że nie oparł się na zdjęciach samochodu, wynika z tego, że takowych zdjęć strona w postępowaniu nie przedstawiła, co też jest niezrozumiałe, bowiem przy uszkodzeniach pojazdu jakie podała, niewątpliwie powinna zachować taki materiał dowodowy na potrzeby ewentualnej kontroli celnej. Zwłaszcza, że jak wynika z jej pism, nie jest to jedyny samochód jaki sprowadziła zza granicy.

Jeżeli chodzi o przyjętą metodę wyliczenia wartości celnej towaru, to istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy jest 30 ust. 1 WKC, statuujący zasadę, że jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29 WKC, ustala się ją, stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego. W stosunku do takich towarów jak samochody, ze względu na znaczenie stanu ich zużycia dla ich wartości, ustalenie wartości w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny na podstawie art. 30 ust. 2 lit. a i lit. b WKC byłoby możliwe tylko w przypadku znalezienia samochodów o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej zastosowanie tych metod w przypadku importu używanych pojazdów uznał za problematyczne. Z kolei metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c WKC) może znaleźć zastosowanie zgodnie z opinią Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej wyłącznie w przypadku importu do celów handlowych. Komitet wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d WKC). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, czym uzasadniono, iż metoda oparta na koszcie produkcji importowanych towarów nie może być brana pod uwagę.

Wobec powyższego zasadnie wartość celna używanych pojazdów ustalana w niniejszej sprawie została według tzw. metody "ostatniej szansy" (art. 31 ust. 1 WKC). Przepis ten stanowi, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 i 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

- porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

- artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

- przepisów niniejszego działu.

Zgodnie z Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. w przypadku ustalenia wartości celnej importowanych używanych towarów w oparciu o powołaną metodę "ostatniej szansy", biorąc pod uwagę za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę towaru tej samej marki, posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku co towar będący przedmiotem importu, dokonuje się szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości "czystej" (ustalonej w oparciu o ww. źródła) ewentualnych korekt z tytułu braków lub uszkodzeń pojazdu, podatku VAT, akcyzy, cła i zwyczajowej marży.

Prawidłowo w przypadku importu ze Szwajcarii pojazdu pochodzenia wspólnotowego za punkt wyjścia dla sporządzenia odpowiedniej kalkulacji skorzystano z katalogowej ceny samochodu "podobnego" wyprodukowanego poza Wspólnotą, co wyjaśniono w obu wydanych w sprawie decyzjach. Zgodnie bowiem z art. 31 ust 2 lit. a WKC wartość celna ustalona z zastosowaniem art. 31 ust. 1 nie może być określona na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie.

Obliczona przez NUC wartość celna metodą "ostatniej szansy" została obliczona według prawidłowo przyjętej metody.

Jeżeli chodzi o stawkę celną, to organ zasadnie przyjął, że negatywną przesłankę dla zastosowania preferencyjnej stawki 0% przyjętej przez skarżącą jest brak spełnienia wymogów stosowania preferencji w przypadku przywozu towaru ze Szwajcarii określonych w Protokole nr 3 do Umowy między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską - dotyczącego definicji pojęcia “produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej (Dz. Urz. WE L 300 z 31 grudnia 1972 r.), zmienionego Decyzją Nr 1/2001 Wspólnego Komitetu UE - Szwajcaria z dnia 24 stycznia 2001 r. (Dz.Urz.UEL51 z 21 lutego 2001 r.). Zgodzić się należy z organami celnymi, że w sytuacji gdy ustalono, że firma A. S. nie wystawiła rachunku przedstawionego przez skarżącą, to skutecznie zakwestioniowana została prawdziwość całego dokumentu, nie tylko w części dotyczącej wskazanej ceny sprzedaży. W konsekwencji prawidłowo zastosowano stawkę celną w wysokości 10 % - zgodnie z obowiązującą w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfą celną - rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r., zmieniającego załącznik l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 281, z 30 października 2003 r.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 14, str. 3).

Prawidłowo też określono podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 10 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, który przewiduje, że podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9.

W rozpoznawanej sprawie powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło nastąpić, albowiem upłynęły trzy lata od daty powstania długu celnego (dług celny powstał w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. w dniu 8 kwietnia 2006 r. Zgodnie bowiem z treścią art. 221 ust. 3 WKC powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego.

Jednak ze względu na odrębność instytucji: cła, akcyzy i podatku od towarów i usług przejawiającą się m.in. w odmiennych okresach przedawnienia, zasadnie organ uznał, iż brak możliwości powiadomienia dłużnika o wysokości długu celnego z powodu przedawnienia nie stanowi negatywnej przesłanki do określenia elementów kalkulacyjnych na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych oraz określenia kwoty należnego podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 22 ust. 2 u.p.a., jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych. Podobnie, w myśl art. 38 ust. 2 u.p.t.u., jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów.

Nie jest także usprawiedliwiony zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez wadliwe określenie kwoty podatku akcyzowego przy zastosowaniu § 7 ust. 2 rozporządzenia M.F. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego.

Skoro zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu 8 kwietnia 2006 r. to ta data jest decydująca dla określenia przepisów prawa, które powinny być stosowane dla określenia należności związanych z tym zgłoszeniem. W omawianej dacie podatek akcyzowy obliczony został na podstawie art. 75 ust. 1 u.p.a. z 2004 r. oraz § 7 ust. 2 rozporządzenia z 2004 r.

Zgodzić się należy, że wobec negatywnej oceny polskich uregulowań prawnych dotyczących podatku akcyzowego od samochodów osobowych, a także toczącej się przed ETS sprawy C-313/05 podjęte zostały działania naprawcze. Z dniem 1 grudnia 2006 r., rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 10 listopada 2006 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 210, poz. 1551) zmienione zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. m.in. poprzez usunięcie ustępu 2 z § 7, który to ustęp dotyczył stawek akcyzy od sprzedaży samochodów po upływie 2 lat od ich produkcji. W § 2 rozporządzenia zmieniającego zawarte jest uregulowanie, że jeżeli obowiązek podatkowy powstał przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia (to jest przed 1 grudnia 2006 r.), to stosuje się dotychczasowe stawki akcyzy.

Następnie, już po wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05, ustawą z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. 118, poz. 745) określone zostały zasady zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym, przy czym możliwość zwrotu nadpłaty akcyzy dotyczy samochodów nabytych w okresie od 1 maja 2004 r. do 30 listopada 2006 r.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawodawca z jednej strony usunął od 1 grudnia 2006 r. kwestionowane uregulowania z rozporządzenia M.F. (pozwalające na pobór akcyzy w kwestionowanej wysokości), a z drugiej strony przewidział możliwość zwrotu nadpłat powstałych do tej daty. Ustawodawca nie przewidział natomiast możliwości odmiennego obliczania podatku akcyzowego w okresie od 1 maja 2004 r. do 30 listopada 2006 r., a wręcz stwierdził, że do obowiązków podatkowych powstałych w tym okresie stosuje się przepisy dotychczasowe. Zatem nie ma podstawy prawnej do stosowania do zgłoszeń celnych dokonanych od 1 maja 2004 r. do 30 listopada 2006 r. innych stawek podatku niż te, które wynikały z obowiązujących wówczas przepisów.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.