Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 795/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1-4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Monika Barszcz (spr.), sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant ref. Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2019 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. i 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] października 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "NUS") orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej M.M. (dalej: "Skarżący", "Strona") z J.R. za zaległości podatkowe P. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do stycznia 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

W odwołaniu od ww. decyzji Skarżący wniósł o uchylenie tego rozstrzygnięcia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wymiar podatku, tj.:

• art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4, art. 108, art. 109, art. 116, art. 118 § 1 i art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p."), poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Strony za zobowiązania Spółki, mimo braku ustalenia w zakresie dwóch pozytywnych przesłanek warunkujących taką odpowiedzialność, mianowicie czy Strona faktycznie pełniła funkcję członka zarządu oraz czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki.

• art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191. art. 210 § 1 pkt 6 O.p., w związku z brakiem przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie, o który wnosiła Strona, co miało przyczynić się do wyjaśnienia okoliczności niezbędnych dla wydania decyzji.

Decyzją z [...] stycznia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję NUS z dnia [...] października 2018 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowym przypadku zostały spełnione pozytywne przesłanki solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania Spółki wynikające z art. 116 O.p., tj. pełnienie przez członka zarządu funkcji w terminie płatności zobowiązań podatkowych, za zaległości z tytułu, których orzeczono jego odpowiedzialność oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko Spółce.

DIAS wskazał, że ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu pełnego z KRS nr [...] stan na dzień 6 marca 2018 r. wynika, że Skarżący pozostawał wpisany w rejestrze jako członek zarządu Spółki od dnia 19 marca 2013 r. do dnia 3 czerwca 2014 r. Okres pełnienia przez Stronę funkcji członka zarządu Spółki potwierdzają w ocenie organu odwoławczego również, uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr 4 z 4 lutego 2013 r. o powołaniu Skarżącego do zarządu spółki i uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr 2 z 24 marca 2014r. o odwołaniu Skarżącego z zarządu.

Z powyższego wynika więc, iż Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w terminach płatności zobowiązań podatkowych spółki w podatku od towarów usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do stycznia 2014 r., które upłynęły w okresie od 25 sierpnia 2013 r. do 25 lutego 2014 r.

Odnosząc się do zawartej w odwołaniu argumentacji, dotyczącej braku faktycznych możliwości pełnienia przez Stronę funkcji w zarządzie z uwagi na podejmowanie czynności przez J.R. poza zakresem posiadanych uprawnień (zawieranie transakcji o wartości przewyższającej dopuszczalną wysokość, bez wiedzy i zgody M.M.), DIAS wskazał, że okoliczność ta nie może stanowić postawy do przyjęcia, iż Strona nie była członkiem zarządu Spółki w rozumieniu art. 116 § 2 O.p. Wskazał, że na gruncie art. 116 O.p., członek zarządu ponosi odpowiedzialność za sam fakt pełnienia, nie zaś wykonywania funkcji członka zarządu, co oznacza, że będąc członkiem odpowiada nawet wówczas, gdy nie uczestniczył w podejmowaniu konkretnych, rodzących skutki prawne decyzji przez innych członków zarządu. W przedmiotowej sprawie nie budził zaś wątpliwości fakt powołania Skarżącego do zarządu Spółki oraz fakt odwołania Strony z tej funkcji jest udokumentowany stosownymi uchwałami zgromadzenia wspólników tej spółki. Uchwały te zostały zgłoszone w Krajowym Rejestrze Sądowym i stanowiły podstawę dokonania wpisów w rejestrze prowadzonym dla spółki. Ich ważność nie została podważona w postępowaniu sądowym, dlatego też stanowią dowód tego, że w okresie od 4 lutego 2013r. do 24 marca 2014r. Skarżący posiadał mandat członka zarządu spółki.

Organ odwoławczy podkreślił, że Strona, przyjmując funkcję w zarządzie osoby prawnej, godziła się na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki. Ewentualny podział obowiązków pomiędzy członkami zarządu jest kwestią wewnętrznej organizacji pracy oraz indywidualnej decyzji członka zarządu w zakresie stopnia zainteresowania, aktywności i zaangażowania w kontrolę nad sprawami spółki oraz zaufania do innych osób (tu drugiego członka zarządu) i nie wyłącza jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

W zakresie przesłanki bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce DIAS wskazał, że postępowanie egzekucyjne celem przymusowego dochodzenia zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do czerwca 2014 r. wynikających z decyzji NUS z dnia [...] maja 2017r. prowadzone było na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 3 lipca 2017 r. oraz z dnia 11 sierpnia 2017 r., doręczonych Spółce - odpowiednio - w dniu 25 lipca 2017 r. i w dniu 13 września 2017 r. w trybie art. 44 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego.

W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny dokonał próby zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego spółki w [...] SA. które okazało się nieskuteczne (bank nie potwierdził prowadzenia rachunku) oraz zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego spółki w Banku [...] SA. które nie przyniosło zaspokojenia długu (jak wskazano wyżej bank poinformował o braku środków i zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową - zajęcia komornicze od 2015r.).

Pod adresem siedziby Spółki organ egzekucyjny stwierdził brak oznak prowadzenia działalności i brak jakiegokolwiek majątku nadającego się do egzekucji. Umowa podnajmu wypowiedziana została w 2014 r.

Brak nieruchomości oraz pojazdów należących do spółki potwierdziły informacje z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych oraz Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT w dniu 7 kwietnia 2017 r.

W tym stanie rzeczy NUS postanowieniami z dnia [...] sierpnia 2017 r. oraz z dnia [...] listopada 2017 r. umorzył postępowanie egzekucyjne z majątku Spółki prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących niewyegzekwowane pomimo zastosowania dostępnych środków egzekucyjnych zaległości spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do czerwca 2014 r. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, że podjęte działania nie doprowadziły do ujawnienia żadnego majątku zobowiązanej spółki, nie posiada ona nieruchomości i pojazdów, ani środków na rachunkach bankowych, nie składa bieżących deklaracji podatkowych.

Następnie organ odwoławczy stwierdził, iż Skarżący nie wykazał, iż zostały spełnione przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki wskazane w art. 116 O.p.

DIAS wskazał, że Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie o upadłości we właściwym czasie rozumianym zgodnie z art. 10, 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2015 r., poz. 233, ze zm., dalej: "P.u.n."), ani też nie wykazał, iż nie ponosi winy w zgłoszeniu ww. wniosku.

DIAS podzielił stanowisko NUS, że w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków w zarządzie Spółki ziściła się przesłanka upadłości określonej w art. 11 ust. 1 P.u.n., tj. niewykonywania wymagalnych zobowiązań. Organ odwoławczy podniósł, że spółka była niewypłacalna począwszy od sierpnia 2013 r., gdyż nie wykonała swych obowiązków w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do czerwca 2014 r. w prawidłowej wysokości określoną decyzją wydaną na rzecz Spółki w tym zakresie. Tymczasem z odpisu pełnego KRS Spółki według stanu na 6 marca 2018 r. wynika, iż wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie był złożony.

DIAS podniósł, że Spółka złożyła do organu sprawozdania finansowe jedynie za okresy 2010 - 2012, brak zatem danych z lat dotyczących powstania zaległości podatkowych, za które orzeczona została odpowiedzialność podatkowa Strony. Niemniej jednak organ zważył, że zarówno w 2011 r. jak i w 2012 r. zobowiązania spółki przewyższały wartość jej majątku, co świadczy o tym, że już na koniec 2012 r. wystąpiła druga z przesłanek upadłości, określona w art. 11 art. 2 P.u.n.

Organ odwoławczy zaznaczył, że przesłanki wymienione w art. 11 P.u.n. mają równorzędny, alternatywny charakter. Moment ziszczenia się choćby jednej z tych przesłanek jest zatem tym czasem, kiedy to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 O.p., powinien złożyć wniosek o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego. Skoro zatem w rozpatrywanej sprawie w ocenie NUS Spółka była niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 1 P.u.n. z uwagi na nieregulowanie zobowiązań w podatku od towarów i usług począwszy od sierpnia 2013 r. brak było konieczności dokonywania ustaleń w zakresie wystąpienia w czasie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie spółki, drugiej przesłanki upadłości - przewagi zobowiązań nad majątkiem spółki (art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Z powyższych względów, zdaniem DIAS, NUS zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów z przedłożonych przez Skarżącego dokumentów dotyczących bieżących rozliczeń Spółki. Dokumenty te nie wpłyną bowiem na ocenę, iż Spółka nie uregulowała podatku od towarów i usług za przedmiotowe okresy rozliczeniowe na kwotę przekraczającą 800.000,00 zł, których istnienie i wysokość wynika z decyzji NUS w W. z dnia [...] maja 2017 r. Tym samym - wbrew stanowisku wyrażonemu w odwołaniu - w sprawie nie występuje konieczność dokonania ustaleń w zakresie zdolności płatniczych Spółki czy też wartości jej składników mienia w 2013 r.

DIAS zwrócił również uwagę, że ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów nie wynika, aby Skarżący przedłożył dowody świadczące o złożeniu lub próbie złożenia wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości Spółki. Skarżący nie przedstawił też okoliczności mogących świadczyć o tym, iż nie miał realnego wpływu na możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki pomimo wystąpienia podstaw ku temu z uwagi na nieregulowanie wymagalnych zobowiązań.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w złożonym odwołaniu Skarżący wskazał na brak zawinienia Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki wynikający z faktu, że Strona nie zawierała, ani nie podpisywała się pod dokumentami handlowymi dotyczącymi transakcji uznanych za fikcyjne. Zapis dotyczący konieczności uzyskania uchwały zgromadzenia wspólników w zakresie transakcji, których wartość wynosiłaby co najmniej 10.000 zł, miał gwarantować, że Skarżący, będąc również wspólnikiem, dowie się o wszelkich ryzykownych działaniach i będzie mógł jawnie im się sprzeciwić. Zawieranie przez Justynę Rynkowską transakcji z pominięciem koniecznej procedury świadczy więc, po pierwsze, o faktycznym braku pełnienia obowiązków członka zarządu przez Skarżącego w owym czasie, po drugie o braku jego winy w zgłoszeniu wniosku o upadłość, jeśli zaszłyby przesłanki upadłości.

Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy zauważył, że Strona nie wykazała, iż dokładała należytej staranności w pozyskaniu na bieżąco (w latach 2013 - 2014) informacji o działaniach drugiego członka zarządu (mając w ww. okresie pełny dostęp do dokumentacji Spółki i obowiązek prowadzenia jej spraw), jak również nie wykazała, że podejmowała jakiekolwiek działania zmierzające do podważenia czynności, jak wskazuje w odwołaniu, dokonanych przez J.R. ewidentnie z naruszeniem postanowień umowy spółki. Skoro tak, to przyjąć należy, że Strona w czasie pełnienia funkcji w zarządzie spółki godziła się na prowadzenie spraw Spółki przez drugiego członka zarządu i płynące z tego faktu konsekwencje.

Ponadto zauważono, że o braku zawinienia w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie świadczy brak przyczynienia się członka zarządu do powstania zobowiązań podatkowych (a w konsekwencji zaległości podatkowych), za które orzekana jest odpowiedzialność osoby trzeciej. Z punktu widzenia art. 116 ustawy O.p. rzeczą obojętną jest bowiem kwestia, kto mocą wewnętrznych ustaleń - w wieloosobowym zarządzie spółki kapitałowej dokonywał czynności skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego.

Organ odwoławczy wskazał również, że Strona w postępowaniu przed organami podatkowymi nie wskazała na żaden składnik majątku Spółki, z którego mogłaby zostać przeprowadzona skuteczna egzekucja.

W skardze na ww. decyzję Skarżący zarzucił naruszenie przepisów:

- art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4, art. 108, art. 109, art. 116, art. 118 § 1 i art. 207 O.p., poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki, mimo braku ustalenia w zakresie dwóch pozytywnych przesłanek warunkujących taką odpowiedzialność, mianowicie czy M.M. faktycznie pełnił funkcję członka zarządu oraz czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w związku z brakiem przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie, o który wnosił Skarżący, co miało przyczynić się do wyjaśnienia okoliczności niezbędnych dla wydania decyzji,

- art. 2, art. 21 ust. 1, art. 45 ust. 1, art. 64 ust. 2, art. 77 ust. 2 Konstytucji RP w związku z art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez orzeczenie odpowiedzialności wobec byłego członka zarządu, który był pozbawiony realnej możliwości kwestionowania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego wobec spółki - nie będąc wtedy stroną tego postępowania, ani reprezentantem strony, ani jej pełnomocnikiem.

Mając na względzie wskazane zarzuty pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w całości.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień, bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej – "P.p.s.a."), stosownie do art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107, ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c P.p.s.a.). Takiego naruszenia przepisów w analizowanej sprawie Sąd nie dostrzegł.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontroli Sądu poddana została decyzja orzekająca o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego prezesa zarządu ze Spółką i drugim członkiem zarządu za zaległości podatkowe P. Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do stycznia 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika zakreślają przepisy Rozdziału 15 Działu III O.p.

Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy, w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p.).

Do odpowiedzialności Skarżącego w przedmiotowej sprawie, jak prawidłowo ustaliły organy podatkowe obu instancji, znajduje zastosowanie art. 116 O.p., zgodnie z którym, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy tym odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje m.in. zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2).

Zatem przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości można podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.

Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że zaległość wynika z zobowiązania, którego termin płatności upłynął w czasie, gdy dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki z uwagi na jej posiłkowy charakter.

Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki. Członek zarządu będzie zatem zwolniony z odpowiedzialności jeśli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskazane zostanie mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z § 4 art. 116 O.p. przepisy o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności, tj. pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu tej Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do stycznia 2014 r. oraz bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki.

W niniejszej sprawie zobowiązania podatkowe w VAT za terminy objęte przedmiotową decyzją nie zostały zapłacone w prawidłowej wysokości w okresie od lipca 2013 r. do stycznia 2014 r. Wynikają one z decyzji wydanej w stosunku do Spółki. Z akt sprawy wynika, że Skarżący w okresie od 4 lutego 2013 r. do 24 marca 2014 r., a więc w okresach objętych decyzją, posiadał mandat członka zarządu Spółki. Skarżący tego faktu nie kwestionuje.

Jeżeli chodzi o przesłankę bezskuteczności egzekucji w stosunku do majątku Spółki Sąd zauważa, że w niniejszej sprawie wydano postanowienie z dnia [...] sierpnia 2017 r. oraz z dnia [...] listopada 2017 r., w których umorzono postępowanie egzekucyjne z majątku Spółki. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, że podjęte działania nie doprowadziły do ujawnienia żadnego majątku spółki, nie posiada ona nieruchomości i pojazdów, ani środków na rachunkach bankowych, nie składa także bieżących deklaracji podatkowych.

Powyższe jest wystarczającym dowodem na spełnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki. Zdaniem Sądu z powyższych względów organy prawidłowo uznały, że wykazano wystąpienie w sprawie przesłanki bezskuteczności tej egzekucji. Skarżący również tego faktu nie kwestionuje.

Sąd podziela także stanowisko organu, że w sprawie Strona nie wykazała istnienia przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p. dotyczących możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej Skarżącego.

Skarżący, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki jako osoba trzecia powinien wykazać, że:

- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe),

- niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy,

- istnieje konkretny majątek spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Pomimo, iż ciężar wykazania ziszczenia się przynajmniej jednej z ww. negatywnych przesłanek odpowiedzialności ciąży na stronie postępowania podatkowego, to zgodnie z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09; CBOSA). Odpowiedzialność członka zarządu może zatem wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy więc ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony.

Z art. 10 ustawy - Prawo upadłościowe wynika, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy stanowi, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Ustawa Prawo upadłościowe wprowadza dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy.

W doktrynie przyjmuje się, że pierwsza z przesłanek ogłoszenia upadłości, tj. niewykonywanie zobowiązań zachodzi wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje swych zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań, ale także wtedy, gdy nie wykonuje niektórych z nich (wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt 1 FSK 2030/2008; CBOSA). Przepis art. 11 ust. 1 odnosi się do wszystkich podmiotów, które mogą zostać ogłoszone upadłymi. Nawet zatem "dobra sytuacja finansowa" dłużnika rozumiana jako brak przesłanki z art. 11 ust. 2 P.u.n. nie zwalnia go od obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli nie reguluje (expressis verbis nie wykonuje) on wymagalnych zobowiązań. W doktrynie prawa upadłościowego wskazuje się, że art. 11 ust. 1 P.u.n. określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11. Co najwyżej w takim przypadku sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 P.u.n., lecz ta okoliczność nie zwalnia dłużnika od obowiązku wynikającego z art. 21 ust. 1 P.u.n.

Moment ziszczenia się choćby jednej z wyżej wymienionych przesłanek jest tym czasem, kiedy to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 O.p., powinien złożyć wniosek o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe dłużnik jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub z innymi osobami. Dwutygodniowy termin liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy prawidłowo organ stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. W szczególności w przedmiotowej sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Skarżącego dotycząca terminowego zgłoszenia wniosku o upadłość, bowiem jak wynika z akt sprawy - wniosek taki nie został złożony, ani też Skarżący nie wykazał, iż nie ponosi winy w niezgłoszeniu ww. wniosku.

W niniejszej sprawie wystąpiła przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań – spełniona została więc jedna z przesłanek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (art. 11 ust. 1 P.u.n.). Spółka była niewypłacalna począwszy od sierpnia 2013 r., gdyż nie wykonała swych obowiązków w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca 2013 r. do czerwca 2014 r. określonych w prawidłowej wysokości decyzją wydaną na rzecz Spółki w tym zakresie.

W odniesieniu do zarzutów skargi zauważyć należy, że prawidłowo organ stwierdził, iż w niniejszej sprawie miał obowiązek opierać się i uwzględniać zobowiązania ciążące na spółce, a wynikające z decyzji wobec niej wydanie. Decyzja ta stwierdza, że zobowiązania Spółki nie zostały prawidłowo wykonane. Zaznaczyć należy jednak, że powstały one nie w momencie wydania decyzji, ale w ustawowych, prawidłowo wskazanych przez organ terminach. Z tego też względu prawidłowo organ stwierdził, że Spółka posiadała nieuregulowane zobowiązania i że powstały one w czasie, gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Z tych względów nie było również konieczności badania, czy majątek spółki wystarczał na pokrycie zobowiązań.

Niezależnie od powyższego Sąd zauważa również, że z jedynych złożonych sprawozdań Spółki za lata 2011, 2012 wynika, iż Spółka poniosła stratę. Nie można uznać, że Skarżący nie miał dostępu do tych sprawozdań po objęciu przez niego funkcji w dniu 4 lutego 2013 r.

W odniesieniu do argumentów Skarżącego Sąd zaznacza, że czym innym jest stwierdzenie w postępowaniu upadłościowym, iż stan finansowy podmiotu kwalifikuje go do ogłoszenia upadłości, a czym innym jest stwierdzenie, że osoby działające w imieniu spółki wykazały się należytą starannością i dbałością o interesy wierzycieli – działały niezwłocznie po wystąpieniu przesłanek upadłościowych.

W odniesieniu do zarzutów Skarżącego, że nie uczestniczył on w postępowaniu prowadzonym wobec Spółki Sąd zauważa, że ustawa nie przewiduje takiej podstawy do zwolnienia z odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości spółki. Ponadto prawidłowość prowadzenia tego postępowania wykracza poza zakres podmiotowy i przedmiotowy niniejszego postępowania. Z tych względów Sąd nie może uwzględnić argumentów Strony w tym zakresie.

Zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. członek zarządu spółki może uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej również wtedy gdy wykaże, że niezgłoszenie wniosku o upadłość bądź niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Wskazać przy tym należy, że brak winy konkretnego członka zarządu w niezgłoszeniu przedmiotowych wniosków jako przesłanka uwalniająca go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, a zatem okoliczność jemu służąca, winna być wykazana przy jego istotnym udziale i z jego inicjatywy. Sąd zauważa, że uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki sprowadza się do wykazania należytej staranności w działaniu zmierzającym do wszczęcia postępowania upadłościowego w celu ochrony wierzycieli. Wymagany jest odpowiedni poziom wiedzy i profesjonalizmu ze strony członka zarządu spółki kapitałowej, a w konsekwencji wynikająca z nich podwyższona staranność (art. 355 § 2 k.c.). Powyższe oznacza przyjęcie, że każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, iż jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem ogłoszenie upadłości (por. wyrok NSA z dnia 19 października 2011 r. sygn. akt II FSK 623/10; CBOSA). Obowiązkiem członka zarządu w organie zarządzającym spółki jest niewątpliwie monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 31 lipca 2013 r., sygn. akt III AUa 2181/12; CBOSA). Za brak podjęcia przez członka zarządu odpowiednich środków przeciwdziałających złej sytuacji finansowej spółki, Skarb Państwa nie może ponosić negatywnych konsekwencji. Byłoby to oczywiście niesprawiedliwe wobec innych podatników, którzy dokładają starań, aby sprawowaną funkcję pełnić zgodnie z prawem i wypełniać nałożone na nich obowiązki. Zaniechanie podjęcia odpowiednich działań wynikających z istoty pełnionej funkcji zarządczej nie może prowadzić do zwolnienia z odpowiedzialności opartej o art. 116 O.p.

Skarżący twierdzi, że był wyłączony z faktycznej możliwości sprawowania swojego mandatu, ponieważ transakcje zawierane przez drugiego członka zarządu – J.R. (poprzednio K.) - były podejmowane nielegalnie, bez upoważnienia (uchwały) zgromadzenia wspólników. Skarżący nie wyrażał zgody, ani nie miał świadomości, iż transakcje tzw. karuzelowe (uznane przez organ za fikcyjne i stanowiące zasadniczą podstawę do wydania decyzji wobec Spółki) były zawierane przez drugiego członka zarządu. Usprawiedliwione było więc jego przekonanie, iż takie transakcje, których wartość dwukrotnie przekraczała wysokość kapitału zakładowego, nie były zawierane.

Strona brak winy w niezgłoszeniu wniosku upatruje więc w nielegalności działań drugiego wspólnika polegającej na zawieraniu transakcji bez upoważnienia (uchwały) zgromadzenia wspólników, zatajaniu przed Stroną charakteru zawieranych transakcji, czy (jak wskazano w skardze) stwierdzeniu, że podpisy Skarżącego na wskazanych przez niego dokumentach były sfałszowane.

Zdaniem Sądu powołane przez Skarżącego okoliczności nie mają wpływu na niniejsze postępowanie i pozostają poza jego zakresem. W trakcie tego postępowania Sąd i organ nie są uprawnieni do podważania i badania legalności ww. działań drugiego wspólnika. Stwierdzenie powyższego może być dokonane w innych postępowaniach, w szczególności w ewentualnym postępowaniu karnym.

W niniejszej sprawie stanowisko Strony w tym względzie opiera się tylko na Jej twierdzeniach. Skarżący nie wykazuje, że podjął działania zmierzające do podważenia legalności ww. czynności.

Sąd nie wyklucza, że działania drugiego wspólnika były nielegalne. Dla Sądu wystarczającym dowodem dla ustalenia, że np. sfałszowano podpisy Skarżącego nie może być jednak samo okazanie pism (jak w skardze) i twierdzenie przez Stronę, że uwidocznione tam podpisy nie były wykonane przez Niego. Takim dowodem mógłby być np. prawomocny wyrok w sprawie karnej stwierdzający popełnienie przestępstwa przez drugiego członka zarządu.

Na marginesie Sąd zauważ również, że z akt sprawy wynika, iż drugi członek zarządu również został pociągnięty do odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Ponadto, jak prawidłowo wskazał organ, w orzecznictwie utrwalony jest pogląd według którego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki Skarżącego jako osoby trzeciej nie może zwolnić również odwoływanie się do:

- podziału zadań przyjętego w Spółce, gdyż to jest tylko kwestia wewnętrznej organizacji pracy i decyzji członka zarządu co do stopnia zaangażowania w sprawy spółki,

- braku umiejętności księgowych, czy też odległości od zakładu Spółki, gdyż członka zarządu traktuje się jak profesjonalistę, który ma obowiązek znać na bieżąco stan finansów spółki i dbać z należytą starannością o ochronę interesów wszystkich wierzycieli.

Z utrwalonego orzecznictwa wynika również teza, że pełnienie funkcji członka zarządu jest dobrowolne. Skoro członek zarządu godzi się na sprawowanie funkcji przyjmuje na siebie związane z tym nie tylko prawa, ale i obowiązki oraz konsekwencje. Podkreśla się, że w każdej chwili można z tej funkcji zrezygnować. Skoro tak, to zgodzić się należy z organem, że Strona w czasie pełnienia funkcji w zarządzie spółki godziła się na prowadzenie spraw Spółki przez drugiego członka zarządu i płynące z tego faktu konsekwencje.

Z powyższych względów Sąd, podobnie jak organ, nie dopatrzył się przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania Spółki.

Skarżący nie wskazał także majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części lub w całości.

Za niezasługujące na uwzględnienie Sąd uznaje również podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

W ocenie Sądu, organy podatkowe zebrały wyczerpujący materiał dowodowy pozwalający na ustalenie stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Dokonały jego wyczerpującej oceny, wyciągając logiczne, zgodne z doświadczeniem życiowym wnioski, nie przekraczając granic swobodnej oceny materiału dowodowego. Wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono naruszeń przepisów postępowania, które w sposób istotny wpłynęłyby na wynik sprawy. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów. Jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje Skarżący, nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Z powyższych względów nie było również podstaw do uwzględnienia wniosków dowodowych Strony. Zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie.

Podsumowując, w ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że po stronie Spółki istnieją zaległości w VAT, wobec których stwierdzono bezskuteczność egzekucji. Sąd podzielił również ocenę organów co do tego, że w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań, które przerodziły się w zaległości, Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 2 O.p. Sąd podziela także stanowisko orzekających w sprawie organów, że Skarżący nie wykazał, iż zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, ani też, że taki wniosek nie został złożony bez jego winy, nie wskazał także mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Prowadzone w tym zakresie postępowanie podatkowe zostało oparte na wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym, którego ocena odpowiada regułom wynikającym z przepisów Ordynacji podatkowej. To zaś oznacza, że zarzuty skargi okazały się bezzasadne, a Sąd nie znalazł w zaskarżonej decyzji innych uchybień, które mogłyby uzasadnić jej uchylenie.

Biorąc to wszystko pod uwagę Sąd zobowiązany był oddalić skargę, o czym na podstawie art. 151 P.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.