Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1643/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b  par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Aleksandra Wysocka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 lutego 2012 r. przy udziale sprawy ze skargi ,,A’’ S.A. we W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Strona skarżąca A. z/s we W. wnioskiem z dnia 17 maja 2010 r. wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca zajmujący się dystrybucją i produkcja narzędzi chce powołać spółkę komandytowo-akcyjną w której obejmie funkcję komplementariusza. Działania te podejmuje w celu upublicznienia pozyskiwania kapitałów, przy jednoczesnym zachowaniu kontroli nad działalnością spółki. Zamierza także wydzielić ze struktury spółki działalność podstawową w celu sprawniejszego zarządzania. Do grona akcjonariuszy zaprosi osoby fizyczne, a po powołaniu spółki komandytowo-akcyjnej, w celu pozyskania kapitału zewnętrznego zamierza wprowadzić spółkę na giełdę papierów wartościowych i zaoferować akcje w publicznym obrocie. W związku z tym spółka zobowiązana jest przygotować prospekt emisyjny, którego jednym z elementów będzie wskazanie polityki dywidendowej w stosunku do akcjonariuszy. A. działając jako komplementariusz, planuje w statucie SKA zagwarantować sobie udział w zyskach tej spółki jako wynagrodzenie za świadczone usługi zarządzania. Ponadto w formie aparatu wnosi do A. – SKA w zamian za bycie komplementariuszem przedsiębiorstwo spółki z pełnym zachowaniem tzw. struktury bilansowej, obejmując w zamian udział w zyskach określony w ten sposób, że jest to wynagrodzenie za świadczoną przez sobie pracę w funkcji komplementariusza.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego spółka zadała dwa pytania:

1) Czy komplementariusz – spółka akcyjna w spółce komandytowo-akcyjnej jest zobowiązany do pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku wypłaty na rzecz akcjonariuszy – osób fizycznych dywidendy, w tym dywidendy zaliczkowej i dywidendy zaległej?

2) Czy komplementariusz – spółka akcyjna w spółce komandytowo-akcyjnej jest zobowiązany do comiesięcznego przekazywania swoim akcjonariuszom – osobom fizycznym informacji o uzyskanych przez SKA przychodach podatkowych i kosztach podatkowych w celu uregulowania przez nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, wnioskodawca powołał art. 147,

art. 146 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz.1037 ze zm.) - dalej: KSH i stwierdził, że zysk SKA dzieli się na dwie części, z jednej dokonuje się podziału pomiędzy komplementariuszy, z drugiej podziału między akcjonariuszy. Zysk SKA dzieli się pomiędzy wspólników, jeśli został w danym roku obrotowym wypracowany i jeśli walne zgromadzenie podjęło uchwałę o przeznaczenie zysku do wypłaty wspólnikom. W pierwszej kolejności zysk należy pomniejszyć o obowiązkowe odpisy na tworzone w spółkach kapitały specjalnego przeznaczenia (zapasowy, rezerwowy), jeśli zostały utworzone. Strona zastrzega, że w przypadku SKA tworzony jest obowiązkowy odpis w wysokości 8% na kapitał zapasowy (wywodzi to z art. 126 § 1 pkt 2 i 126 § 1 pkt 1 KSH). Następnie kwota zysku jest dzielona na dwie części odpowiadające wielkościom wkładów wniesionych przez komplementariuszy i akcjonariuszy. Komplementariuszom zysk przypada proporcjonalnie do wniesionych wkładów, chyba że statut stanowi inaczej. Akcjonariusze otrzymują zysk proporcjonalny do liczby posiadanych akcji (jeśli akcje nie zostały w pełni opłacone proporcjonalnie do dokonanych wpłat). Wnioskodawca zwraca uwagę, że akcje mogą być zbywane, nowi akcjonariusze nie wnoszą zatem wkładu

(jeśli nabyli akcje w pełni opłacone).

Dalej, powołując art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 30 ust. 1, art. 5b, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.) - dalej: updf, wnioskodawca, stwierdził że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest SKA ale jej wspólnicy. Przychody z udziału w spółce niebędącej osoba prawną zatem także z udziału w SKA, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale z zysków oraz z zastrzeżeniem ust. 1a art. 8 updf łączy z pozostałymi przychodami, ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu) według skali podatkowej (art. 27 updf). W braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zyskach są równe. Przychody z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, traktowane są tak jak przychody z działalności gospodarczej (art. 5b ust. 2 updf). Wnioskodawca wskazał także, że dochody z działalności gospodarczej (w tym z udziałów w SKA) mogą być opodatkowane albo według skali podatkowej (art. 27 ust. 1 updf), albo na wniosek podatnika na zasadach określonych w art. 30c updf.

Wnioskodawca przyjmując, że przychody akcjonariusza SKA opodatkowane są podatkiem dochodowym tak jak przychody z działalności gospodarczej, sprzeciwia się nakładaniu na podatnika obowiązków w oderwaniu od instytucji prawa cywilnego która podlega opodatkowaniu. W szczególności chodzi o zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 updf do akcjonariuszy SKA, jako konsekwencji uznania ich za osoby prowadzące działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 updf, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani, bez wezwania wpłacać zaliczki na podatek dochodowy, tj. uiszczać zaliczki począwszy od miesiąca, w którym dochód przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku (art. 44 ust. 1 pkt 1 updf). Ukształtowany przepisami KSH status akcjonariusza w SKA, w ocenie wnioskodawcy, uniemożliwia opłacanie przez niego w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, gdyż prawo do udziału w zyskach nabywa on dopiero po podjęciu przez walne zgromadzenie uchwały o przeznaczenie zysku do wypłaty wspólnikom. Spółka, poprzez art. 44 ust. 1 pkt 1 updf, powołuje się na art. 14 ust. 1 tej ustawy, w myśl którego przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane (...). Przychód z działalności gospodarczej powstaje zatem w dniu w którym stał się "kwota należną". Z braku definicji legalnej tego pojęcia w ustawie podatkowej wnioskodawca odwołał się do jego słownikowego znaczenia, stwierdzając, że "należny" to przysługujący, należący się komuś. O powstaniu przychodu z działalności gospodarczej, jak dalej wywodził, nie można mówić jeśli nie ma podstawy prawnej na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu. W ocenie strony, termin "kwota należna" jest tożsamy z pojęciem wymagalne świadczenie. Aby stwierdzić, kiedy można mówić o przychodzie należnym z tytułu udziału akcjonariusza w zyskach SKA, wnioskodawca przeprowadził analizę sytuacji prawnej akcjonariusza w SKA. W wyniku tej analizy stwierdził, że akcjonariuszowi SKA przysługuje zysk tej spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą odpowiednią uchwałę o podziale zysku. Zawarte w art. 8 ust. 1 updf sformułowanie "przychód z udziału w spółce niebędącej osoba prawną", zdaniem strony, należy rozumieć w sposób uwzględniający status akcjonariusza SKA. Prawo do udziału w zyskach takiego akcjonariusza ma postać uprawnienia do żądania od spółki wypłaty części zysku za dany rok, po spełnieniu określonych w Kodeksie spółek handlowych przesłanek (tj. osiągnięcia przez SKA zysku, wykazanie zysku w sprawozdaniu finansowym, wyrażenie opinii o sprawozdaniu przez biegłego rewidenta, zatwierdzenie sprawozdania finansowego przez walne zgromadzenie, podział zysku przez walne zgromadzenie za zgodą wszystkich komplementariuszów w części przypadającej na akcjonariuszy). Do czasu spełnienia przesłanek powstania roszczenia o wypłatę dywidendy akcjonariusz SKA nie posiada uprawnienia do żądania świadczenia od spółki. W tych okolicznościach, zdaniem wnioskodawcy, nie można uznać, że akcjonariusz SKA ma obowiązek wpłacania w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W ciągu roku podatkowego u takiego akcjonariusza nie powstaje bowiem przychód należny, tym samym nie jest możliwe zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 updf.

Wnioskodawca, powołuje się na zasadę rozstrzygania wątpliwości na rzecz podatnika (in dubio pro tributario) i zakaz interpretowania wątpliwości na korzyść organu podatkowego (uin dubio pro fisco) oraz konieczność odrzucenia interpretacji prowadzącej do absurdalnych konsekwencji. Zdaniem strony, akcjonariusz winien uiszczać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych tylko za miesiąc, w którym otrzymał wypłatę z zysku, jeśli nie otrzyma przychodu w roku podatkowym obowiązek uiszczenia zaliczki nie wystąpi. W przypadku wypłaty z zysku zapłaci zaliczkę jedynie w miesiącu, w którym powstał dochód.

Wnioskodawca, podsumowując swoje wywody, stwierdził, że ponieważ akcjonariusz uzyskuje dochody z działalności gospodarczej to SKA nie ma obowiązku potrącania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Do uiszczenia zaliczki zobowiązany jest sam akcjonariusz, w tzw. dniu dywidendy na zasadach przez siebie wybranych. SKA nie ma także obowiązku przekazywania swoim akcjonariuszom danych dotyczących uzyskiwanych przychodów oraz odpowiadających im kosztów uzyskania przychodów w trakcie roku podatkowego na innych zasadach niż wynikające z Kodeksu spółek handlowych.

Minister Finansów stwierdził, że stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę jest:

- nieprawidłowe w części odnoszącej się do obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych,

- prawidłowe w części odnoszącej się do obowiązku przekazywania akcjonariuszom informacji o uzyskanych przez SKA przychodach i kosztach podatkowych.

Organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że akcjonariusze SKA uzyskują przychody z działalności gospodarczej, a nie z kapitałów pieniężnych. Konsekwencją tego jest obowiązek opłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych według zasad określonych w art. 44 updf. Organ stwierdził, że w myśl

art. 8 ust. 1 updf przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawna (...) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zyskach i z zastrzeżenia ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej (art. 27 ust. 1). Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów podatkowych (art. 8 ust. 2 pkt 1 updf). Przypadający na wspólnika SKA dochód winien być ustalony na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, zgodnie z art. 24 ust. 1 updf. Następnie organ przywołał art. 44 ust. 1 pkt 1 updf i stwierdził, że akcjonariusz SKA ma obowiązek wpłacania zaliczek w ciągu roku podatkowego. Powołał też art. 17 ust. pkt 4 updf, wskazując że SKA nie jest osobą prawną, akcjonariusz takiej spółki, będący osobą fizyczną, nie może zatem uzyskiwać dochodu w postaci dywidendy o jakiej mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updf oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Dochody te podlegają opodatkowaniu, zgodnie a art. 10 ust. 1 pkt 3 updf, jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Występuje zatem obowiązek zapłaty przez akcjonariusza SKA zaliczek według zasad określonych w art. 44 ust. 1 updf.

Organ odnosząc się do zadanego we wniosku pytania stwierdził, że komplementariusz - spółka akcyjna w SKA - nie jest obowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku wypłaty na rzecz akcjonariusza dywidendy (w tym zaliczkowej lub zaległej). Stanowisko organu jest zbieżne ze stanowiskiem wnioskodawcy, jednak organ je zakwestionował z uwagi na zawarte we wniosku uzasadnienie.

Dalej organ wyjaśnił, że przepisy podatkowe nie regulują zagadnienia przekazywania wspólnikom spółek osobowych informacji umożliwiających im właściwe rozliczenie podatku (zaliczek). Dlatego za prawidłowe uznane zostało stanowisko wnioskodawcy, że nie jest on zobowiązany - w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do przekazywania swoim akcjonariuszom - osobom fizycznym informacji o uzyskanych przez SKA przychodach podatkowych i kosztach w celu uregulowania przez nich zaliczek na podatek.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcie naruszenia prawa Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

W skardze A. z/s we W. wniosła o uchylenie interpretacji i zarzuciła:

- naruszenie art. 14 ust. 1, art. 24 oraz art. 44 ust. 1 i 3 updf przez błędna wykładnię.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 8 lutego 2011 r.

sygn. akt I SA/Wr 1397/10 uchylił zaskarżaną interpretację. Wskazał organ, iż oba sformułowane we wniosku pytania, także stanowisko wyrażone w sprawie dotyczyły obowiązków komplementariusza SKA, a nie obowiązków akcjonariusza takiej spółki, w tym obowiązku opłacania zaliczek za ten podatek dochodowy. Kwestia zasad opodatkowania akcjonariuszy SKA może mieć dla przedmiotowej interpretacji znaczenie tylko w takim zakresie, w jakim wpływa na obowiązki ciążące na komplementariuszu SKA. Wskazał Sąd iż wydając zaskarżoną interpretację indywidualną organ nie rozważył, które z przepisów prawa maja zastosowanie do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, a zatem wykładnia których przepisów prawa jest istotna dla udzielenia odpowiedzi na pytania przedstawione we wniosku i dla oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

Ponownie wydając interpretację indywidualną z dnia 26 lipca 2011 r. o

Nr [...] Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

W uzasadnieniu organ dokonujący interpretacji odwołał się do art. 8 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) wskazując iż podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczania i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Natomiast art. 30 § 1 wyżej wymienionej ustawy, stanowi, iż płatnik który nie uregulował obowiązków określonych w powołanym art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony. Wskazał Minister Finansów, iż zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.) spółka osobowa to między innymi spółka komandytowo-akcyjna. Dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochody uzyskane przez akcjonariuszy – osoby fizyczne wspólników spółki komandytowo-akcyjnej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej z kolei w myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w tej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej. Art. 8 ust. 1 powołanej ustawy stanowi z kolei, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, we wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w zysku.

Ostatecznie Minister Finansów uznał, iż w świetle przywołanych wyżej przepisów uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo – akcyjnej zarówno u komplementariuszy jak i akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Dochód osiągnięty z tytułów udziału w spółce komandytowo – akcyjnej stanowić będzie, dla jej wspólnika - osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu w/g skali o której mowa w art. 27 ust. 1 w/w ustawy lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1

tej. ustawy tj. 19% podatkiem. W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy. Dalej wskazał organ dokonujący interpretacji indywidualnej, iż ,,ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w przepisach zawartych w rozdziale 8 precyzuje zakres obowiązków ciążących na płatnikach. Jednakże żaden z tych przepisów nie wskazuje, by w przypadku osiągania dochodów z działalności gospodarczej, co do których prowadzący tą działalność zobligowany jest do samodzielnego obliczania i regulowania zaliczek na podatek dochodowy, na jakimkolwiek innym podmiocie ciążyły z tego tytułu obowiązki płatnika. Zatem spółka komandytowo-akcyjna w związku z faktem, iż akcjonariusz uzyskuje dochody ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, nie ma obowiązku potrącania zaliczki w podatku dochodowym od osób fizycznych gdyż do uiszczenia tej zaliczki jest obowiązany sam akcjonariusz.

W związku z powyższym, skoro to na wspólnikach spółki komandytowo-akcyjnej ciąży obowiązek samodzielnego uiszczania należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, komplementariusz - spółka akcyjna w spółce komandytowo-akcyjnej nie jest obowiązany do pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku wypłaty na rzecz akcjonariuszy - osób fizycznych, dywidendy w tym również dywidendy zaliczkowej i dywidendy zaległej.

Jednocześnie tutejszy organ wskazuje, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują, czy podmiot bądź osoba prowadząca księgowość firmy ma obowiązek informowania wspólników o danych gospodarczych firmy (przychód, koszty uzyskania przychodów, dochód).

Zatem stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę w odniesieniu do treści zadanych pytań należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca pismem z dnia 11 sierpnia 2011 r. wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa stwierdzając, iż wydana interpretacja w zakresie pytania drugiego jest wadliwa. Wedle strony organ uznał stanowisko strony ze prawidłowe mimo, że kwestię będącą przedmiotem interpretacji zdaje się traktować jako otwartą.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Minister Finansów pismem z dnia 13 września

2011 r. stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Opisana wyżej interpretacja indywidualna została przez stronę zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W skardze podniesiono zarzut:

1) naruszenie art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez skierowanie do Skarżącego pisma niebędącego w istocie interpretacją w rozumieniu pierwszego z powołanych przepisów, niezawierające bowiem jakiejkolwiek wykładni przepisów prawa podatkowego.

2) naruszenie art. 14b § 1 w związku z § 2 i 3 Ordynacja podatkowa, a także art. 14c § 1 i 2 tej ustawy, poprzez wykroczenie przy dokonywaniu interpretacji poza opis stanu faktycznego podany we wniosku o interpretację.

Zdaniem Strony obowiązujące przepisy nakazują uzasadnić interpretację także w przypadku w którym Organ interpretacyjny uznaje stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, chyba że Organ ten skorzysta z możliwości przydanej przez art. 14c § 1 zd. 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W świetle powyższego kwestionowaną interpretację Skarżącego uznaje za wadliwą w zakresie odnoszącym się do drugiego z pytań sformułowanych przez Wnioskodawcę. Dalej Skarżący zauważa, iż Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, mimo iż kwestię będącą przedmiotem interpretacji zdaje się traktować jako otwartą. Czym innym jest bowiem stwierdzenie, że brak regulacji wskazuje na brak obowiązku, czym innym natomiast stwierdzenie, iż ów brak regulacji nie pozwala w istocie odpowiedzieć na postawione pytanie.

Zdaniem Strony wydana interpretacja narusza zasadę zakazu wychodzenia poza okoliczności opisane przez Wnioskodawcę oraz zawężania interpretacji jedynie do określonej części podanego stanu faktycznego. Przedmiotem zainteresowania Skarżącego w związku z wnioskiem z dnia 13 maja 2010 r. nie było ustalenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakresu obowiązków osoby prowadzącej księgowość spółki komandytowo-akcyjnej. Istotne było jedynie ustalenie, czy obowiązujące przypisy ustawy stwarzają podstawę do powiązania opisanych we wniosku obowiązków informacyjnych z komplementariuszem, który w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych jest uprawniony i jednocześnie zobowiązany do prowadzenia spraw tej spółki.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie uznając iż w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów zarówno prawa procesowego jak i materialnego wskazanych w skardze.

W wydanej interpretacji zawarta została jednoznaczna ocena stanowiska Skarżącego. Minister Finansów uznał je za prawidłowe. Przedstawił również stanowisko mające umocowanie we wskazanych w uzasadnieniu interpretacji przepisach. Czym innym jest natomiast kwestia, czy argumentacja prawna Organu zyskuje aprobatę strony, czy też nie, czy jest ona dla niej przekonywująca oraz czy jest korzystna.

Ponadto należy stwierdzić, iż wydana interpretacja indywidualna zawiera wszystkie obligatoryjne elementy wymagane przez przepisy Ordynacji podatkowej, a jej uzasadnienie jest adekwatne i odpowiadające opisanym przez Stronę informacjom, w kontekście - jak tego żądał Wnioskodawca - przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy Organ wskazuje ponadto, iż tryb udzielenia interpretacji podatnikowi opiera się przede wszystkim na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, a organy interpretujące odpowiadają tylko na konkretne pytanie podatnika i nie prowadzą postępowania dowodowego tak jak w postępowaniu podatkowym.

Wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego. Organ nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz jedynie przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej. Powyższe zasady zostały zachowane również w skarżonej interpretacji. Niezrozumiałym jest więc zarzut o naruszeniu przepisów prawa procesowego poprzez wyjście poza okoliczności opisane przez Wnioskodawcę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się między innymi orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidulanych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4).

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz do wyrażenia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny

(art. 14c § 1). W przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z jego uzasadnieniem prawnym

(art. 14c § 2) ustawodawca w art. 14c § 1 ordynacji podatkowej przewidział możliwość odstąpienia od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

W rozpatrywanej sprawie pomimo, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej uznał stanowisko wnioskodawcy wyrażone we wniosku o interpretację za prawidłowe przywołał uzasadnienie prawne zajętego stanowiska.

Wbrew stanowisku strony skarżącej Sąd nie podziela zarzutu, iż uzasadnienie prawne odnośnie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 – chodziło w nim o ustalenie czy komplementariusz (spółka akcyjna) w spółce komandytowo-akcyjnej jest obowiązany do comiesięcznego przekazywania akcjonariuszom SKA (osobom fizycznym) informacji o uzyskanych przez SKA przychodach i kosztach podatkowych w celu uregulowania przez nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zostało dokonane w taki sposób iż kwestię będącą przedmiotem interpretacji zda się traktować jako otwartą.

Akt administracyjny jakim jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego składa się z wyrażenia stanowiska przez organ odnośnie poglądu prawnego wyrażonego przez składającego wniosek o interpretację wskazując, iż stanowisko to jest prawidłowe lub nieprawidłowe. Elementem kolejnym tej interpretacji jest uzasadnienie wyrażonego przez organ stanowiska. Oba te elementy są ze sobą powiązane i stanowią jedną całość. Skoro więc Minister Finansów uznał stanowisko strony skarżącej za prawidłowe w zakresie pytania, przywołanego wyżej a następnie stwierdził dla jego uzasadnienia iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują czy taki obowiązek ciąży na komplementariuszu to wedle Sądu stanowiska tego nie da się odczytać inaczej niż stwierdzenie iż takiego obowiązku strona skarżąca nie ma nałożonego przez ustawodawcę. Przyjmując nawet iż uzasadnienie to jest ,,ułomne" to nie na tyle zdaniem Sądu aby zachodziła konieczność uchylenia zaskarżonego aktu z powyższego powodu. Sama strona w skardze zawiera stwierdzenie, że w demokratycznym państwie prawa nie można mówić o obowiązku jakiegokolwiek działania, jeżeli obowiązek ten nie wynika z przepisów prawa. Skoro zaś organ w uzasadnieniu swojego stanowiska stwierdził, że z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika czy taki obowiązek (obowiązek objęty pytaniem) ciąży, to powyższego stwierdzenia nie sposób odczytać inaczej niż od uznania, iż taki obowiązek nie istnieje. Minister Finansów nie był zobligowany zatem do dokonywania wykładni przepisów prawa jaką miał wedle strony przeprowadzić skoro brak przepisów prawnych nakładających taki obowiązek (obowiązek comiesięcznego przekazywania akcjonariuszom osobom fizycznym informacji o uzyskanych przez SKA przychodach podatkowych i kosztach podatkowych w celu uregulowania przez nich zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych).

Sąd przyznaje rację stronie skarżącej, iż dokonując interpretacji organ winien odnosić ocenę prawną do przestawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego. Nie może bowiem dokonując interpretacji wychodzić poza okoliczności opisane przez wnioskodawcę jak i zawężać interpretację jedynie do określonej części podanego stanu faktycznego. Wedle Sądu wbrew stanowisku strony skarżącej powyższego zakazu Minister Finansów nie naruszył.

W świetle przepisów kodeksu spółek handlowych komplementariusz jest uprawniony i jednocześnie zobowiązany do prowadzenia spraw spółki komandytowo-akcyjnej. Zapytanie strony skarżącej dotyczyło czy obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwarzają podstawę do powiązania opisanych we wniosku obowiązków informacyjnych z komplementariuszem na którym ciążą obowiązki prowadzenia spraw spółki komandytowo-akcyjnej. Minister Finansów wyrażając stanowisko, iż przepisy ustawy i podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują ,,czy podmiot bądź osoba prowadząca księgowość firmy ma obowiązek informowania wspólników o danych gospodarczych firmy (przychodach, dochodzie, kosztach uzyskania przychodu)" wbrew stanowisku skarżącego nie odniósł się jedynie do zakresu obowiązków osoby prowadzącej księgowości spółki komandytowo-akcyjnej, a pominął powiązanie tych obowiązków z komplementariuszem co było objęte pytaniem zawartym w interpretacji. Udzielając odpowiedzi na powyższe pytanie Minister Finansów o braku obowiązku o jakim mowa w tym pytaniu wskazał nie tylko na osobę prowadzącą księgowość spółki ale wskazał również na ,,podmiot". Użycie przez organ łącznika ,,bądź" wskazuje, że wedle organu obowiązki informacyjne objęte pytaniem nie ciążą na ,,podmiocie" czytaj komplementariuszu bądź osobie prowadzącej księgowość spółki. Gdyby wedle organu podmiot bądź osoba prowadzące księgowość spółki miała mieć odniesienie jedynie do prowadzącego księgowość spółki wówczas organ winien sformułować swoje stanowisko ,,podmiot bądź osoba prowadząca księgowość spółki". Po drugie można zgodzić się ze stanowiskiem strony, iż zakresem pytania zawartego w interpretacji nie było objęcie obowiązków ciążących na prowadzącym księgowość spółki w zakresie informowania wspólników o danych gospodarczych firmy (przychód, koszty uzyskania przychodu, dochód). Udzielenie odpowiedzi przez organ w kwestii objętej zapytaniem w odwołaniu do prowadzącego księgowość spółki nie jest wykroczeniem przez organ poza zakres stanu faktycznego sprawy bowiem na prowadzącym księgowe sprawy spółki w zakresie objętym przedmiotowym pytaniem ciążą te same obowiązki co na uprawnionym i jednocześnie zobowiązanym do prowadzenia spraw spółki komandytowo-akcyjnej czyli komplementariuszu.

Wobec bezzasadności podnoszonych w skardze zarzutów należało oddalić skargę zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

PM 20.03.2012 r.

pop 28.03.2012 r.