Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1468/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 154 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 1 pkt 1,  art. 4 ust. 1 pkt 5,  art. 80 ust. 1 i  ust. 2,  art. 3 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: art. 1 ust. 1
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi P.B., M.L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego (określenia wysokości zobowiązania podatkowego wraz z orzeczeniem o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników spółki cywilnej) oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art.13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749, zwanej dalej O.p.), art. 2 pkt 1 i pkt 11, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art.. 81 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej u.p.a.), art. 154 ust.1 ustawy z dnia 8 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej u.p.a. z 2008 r.), jak również § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825, ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania P. B. i M. L., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...], określającą kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...], nr nadwozia [...], pojemność silnika 2.477 cm3, rok produkcji 1999, w wysokości [...] zł oraz orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników Spółki Cywilnej "A" P. B. i M. L. w wysokości [...] zł, wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowej liczonymi na dzień [...] r. w kwocie [...] zł.

Decyzja zapadła w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu [...] r. na podstawie faktury nr [...] Spółka Cywilna "A", której wspólnikami byli P. B. i M. L., dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...], pojemności silnika 2.477 cm3, roku produkcji 1999.

W dniu [...] r. nastąpiło ustanie bytu prawnego Spółki.

Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie:

- określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu marki [...], o numerze nadwozia [...] dla Spółki Cywilnej "A" P. B., M. L.;

- orzeczenia solidarnej odpowiedzialności osób trzecich P. B. i M. L., byłych wspólników Spółki Cywilnej "A" P. B., M. L., której ustanie bytu prawnego nastąpiło [...]r.

W ramach prowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego w R., dokonał oględzin samochodu marki [...]. W dniu [...]r. z przeprowadzonych oględzin, sporządzony został protokół. Ponadto [...]r. przesłuchano stronę postępowania, na okoliczność nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego samochodu.

Naczelnik Urzędu Celnego w R., decyzją z [...]r. nr [...], określił wysokość zobowiązania podatkowego, a zarazem zaległości podatkowej w kwocie [...]zł w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], roku produkcji 1999, pojemności silnika 2477 cm3 oraz orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników Spółki Cywilnej

"A" P. B. i M. L. z tytułu zaległości. podatkowej w kwocie [...] zł oraz odsetek od tych zaległości wyliczonych na dzień [...]r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu powołał się na zeznania strony, oględziny pojazdu, fakturę VAT z [...]r. nr [...], badanie techniczne pojazdu z [...]r. i stwierdził, że samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochodem osobowo-towarowym przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, objętym kodem taryfy celnej CN 8703, który zgodnie z przepisami podatkowymi podlega akcyzie.

W odwołaniu od tej decyzji, strona wniosła o jej uchylenie, zarzucając:

- naruszenie przepisów art. 51, art. 59 § 1 pkt 1, art. 122, art. 180 § 2, art. 187, art. 191 O.p.;

- niewłaściwe zastosowanie komentarza do poz. 8703 oraz poz. 8704 Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej w związku z Przedmową do Not Wyjaśniających poprzez nie uwzględnienie przy ich stosowaniu treści komentarza do poz. 8703 oraz poz. 8704 Not Wyjaśniających oraz poprzez przyjęcie błędnych kryteriów klasyfikacyjnych przedmiotowych pojazdów;

- niezastosowanie przepisów komentarza do poz. 8703 oraz poz. 8704 Not Wyjaśniających.

W uzasadnieniu strona zarzuciła organowi przyjęcie błędnych kryteriów klasyfikacyjnych, tj. nie uwzględnienie w dokonywanej klasyfikacji komentarza do poz. 8703 oraz 8704. Argumentując powyższe podniosła, że stan faktyczny nie potwierdza, iż sporny samochód jest samochodem osobowym. Zaakcentowała, że w Notach Wyjaśniających wskazano, iż klasyfikacja taryfowa pewnych pojazdów mechanicznych do pozycji 8704 zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu, a nie do transportu osób (pozycja 87030). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzielną część tylną. Zgodnie z tymi Notami o tym, że dany pojazd kwalifikuje się do pozycji 8704, świadczą m.in. następujące cechy: oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup); zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną; brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu, w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Takie cechy posiada sporny pojazd.

Strona stwierdziła, że wbrew jej zeznaniom, organ podatkowy wskazał, że w dniu nabycia pojazd nie posiadał przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i pasażerów, a przestrzenią ładunkową, tymczasem między częścią dla kierowcy i pasażerów, a częścią ładunkową znajdowała się blaszana przegroda.

Strona podniosła też, że istotnym kryterium określającym prawidłową klasyfikację samochodu jest jego ładowność. Zdaniem podatnika, z uwagi na fakt, że na pięć osób mogących siedzieć w pojeździe - według jego stanu na dzień zakupu, przed przebudową - przypada (75 kg x 5 = 375 kg), natomiast na towar (1263 kg -375 kg = 888 kg), przedmiotowy samochód winien zostać zakwalifikowany do kodu 8704, ponieważ był on wykorzystywany głównie do przewozu towarów, a nie osób.

Niezależnie od powyższego odwołujący, zarzucając naruszenie art. 51 i art. 59 § 1 pkt 1 ustawy O.p. podniósł, że nie ma zaległości podatkowych, gdyż podatek akcyzowy od spornego samochodu został zapłacony w 2007 r. Uznał przy tym, że zostało to potwierdzone w uzasadnieniu decyzji. Organ podatkowy dokonał zwrotu tego podatku, lecz nastąpiło to bez winy podatnika. Wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego w G. w 2007 r. wezwał podatnika do przedstawienia dokumentów i samochodu do oględzin. Oględziny takie zostały przez organ podatkowy przeprowadzone, a odwołujący potwierdził je w swoich zeznaniach. Odmienne stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu decyzji jest nieprawdziwe i brak jest podstaw do nieuwzględnienia tego dowodu. Poza tym strona zauważyła, że kwota podatku nie zostałaby zwrócona, gdyby samochód, mimo wezwania, nie został przedstawiony do oględzin. Organ podatkowy uznał zatem, na podstawie dokumentów i oględzin samochodu w stanie w jakim został zakupiony, że nie jest to samochód osobowy i nie istnieje obowiązek zapłaty akcyzy. Zmiana stanowiska organu podatkowego po pięciu latach i po przebudowie samochodu jest niedopuszczalna i nie może powodować negatywnych skutków dla podatnika.

W trakcie postępowania odwoławczego wypowiadając się w trybie art. 200 § 1 O.p. strona podtrzymała dotychczasowe zarzuty i wyjaśniła dodatkowo, że ściany boczne części bagażowej samochodu były całkowicie wykonane z blachy bez jakichkolwiek otworów. Brak wpisu na fakturze odnośnie montowania w ścianach bocznych samochodu szyb jest - w opinii strony - nieistotny.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w K., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne i stwierdził, że w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego samochodu t.j. w lipcu 2007 r., obowiązywała ustawa z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (u.p.a. z 2004 r.), dlatego dla określenia wysokości zobowiązania podatkowego, z mocy art. 154 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008 r. (u.p.a. z 2008 r.), należy do takich stanów faktycznych stosować dotychczasowe przepisy.

Przytoczył treść art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a. z 2004 r., wskazując, że definiuje on wyroby akcyzowe jako wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 59 załącznika nr 1 zostały wymienione samochody osobowe z przypisanym symbolem PKWiU 34.10.2 oraz pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, dla których to wyrobów został określony kod CN 8703.

Wskazał też, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a. z 2004 r., opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe. Stosownie do art. 2 pkt 11 cytowanej ustawy, poprzez nabycie wewnątrzwspólnotowe należy rozumieć przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. W myśl art. 80 ust. 1 wymienionej ustawy, akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W ustępie 2 art. 80, ustawodawca określił, iż podatnikami akcyzy od samochodów są:

• podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju;

• importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zaznaczył też, że w myśl art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a. z 2004 r., obowiązek podatkowy powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju.

Następnie organ zaakcentował, że zgodnie z art. 80 ust. 1 u.p.a. z 2004 r. ustawodawca wskazał, że nabycie wewnątrzwspółnotowe samochodu osobowego podlega akcyzie, zaś w poz. 59 załącznika Nr 1 do tej ustawy, wskazując na kod CN 8703 umieszczono jego opis tożsamy z zapisem nomenklatury taryfowej i statystycznej zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz UE L 256 z 7 września 1987 r., str. 1 ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382).

Organ przypomniał, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta. Są to Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) zawarte we Wspólnej Taryfie Celnej (WTC), które zapewniają jednolitą interpretację zasad klasyfikacji towarów. Oznacza to, ze dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji taryfy celnej z wyłączeniem wszystkich innych, które mogły być brane pod uwagę i jest mu przypisany odpowiedni kod WTC.

Zgodnie z punktem 1 litera A Sekcji nr 1 ORINS przepisów wstępnych (część pierwsza) Wspólnej Taryfy Celnej stanowią załącznik nr 1 do rozporządzenia rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz o ile nie jest sprzeczna z treścią powyższych pozycji i uwag.

Podkreślono, że klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż towarów. Do tej kategorii zaliczane są pojazdy "wielozadaniowe" czyli pojazdy osobowo – towarowe przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Cechują się zwykle:

a) obecnością stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym,

b) obecnością tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

c) obecnością przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jednej lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu,

d) brakiem stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów,

e) wyposażeniem całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie popielniczki).

Następnie organ wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy w sprawie wskazuje, że sporny samochód osobowy posiadał w momencie nabycia - w rozumieniu przedstawionych powyżej przepisów Scalonej Nomenklatury (CN) - cechy pojazdu osobowo - towarowego objętego kodem CN 8703.

Powołał się przy tym na przeprowadzone [...] r. oględziny, z których sporządzona została stosowna dokumentacja fotograficzna, w wyniku których stwierdzono, że:

- samochód posiada cztery sztuki drzwi; od strony kierowcy - 1 sztuka; od strony pasażera dwie sztuki (drzwi uchylne i przesuwne), jedna sztuka drzwi z tyłu - podnoszone; wszystkie drzwi przeszklone, otwierane; tylne drzwi nie posiadają tapicerki - są wyłożone płytą przymocowaną nitami;

- samochód jest cały przeszklony; za trzecim słupkiem po obu stronach samochodu znajdują się okna, mniejsze niż przeznaczone do tego oryginale otwory, z widocznymi śladami nieoryginalnego ich montażu; w drzwiach przesuwnych okna rozsuwane są na boki; po przeciwnej stronie drzwi przesuwnych znajduje się okno również rozsuwane na boki;

- samochód posiada trzy rzędy siedzeń; w pierwszym rzędzie siedzenie dla kierowcy i pasażera siedzącego obok; drugi rząd to kanapa dla trzech osób odwrócona tyłem do kierunku jazdy; posiada dwa zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa – biodrowe; trzeci rząd siedzeń składa się z trzech odrębnych siedzeń zamontowanych na jednym stelażu; siedzenia te są nieoryginalne, posiadają inną tapicerkę niż siedzenia dla pierwszego i drugiego rzędu, posiadają pasy bezpieczeństwa; za trzecim rzędem siedzeń znajduje się przestrzeń bagażowa; brak przegrody;

- podsufitka nie jest jednakowa w całym samochodzie; w części do trzeciego słupka jest tapicerka sufitowa, która w części tylnej nie jest fabrycznie wykończona; pozostała część sufitu jest częściowo przykryta płytą oraz część sufitu to blacha;

- w części pomiędzy drugim a trzecim słupkiem od strony kierowcy pod oknem znajduje się półka oraz nawiew; nad oknami są uchwyty dla pasażerów dla drugiego rzędu siedzeń;

- w części za trzecim słupkiem brak jest tapicerki; pod oknami przyklejona jest wykładzina filcowa;

- brak jest wykończenia przy słupku trzecim;

- podłoga jest równa na całej długości; przykryta wykładziną z tworzywa, do której przymocowane są siedzenia z drugiego i trzeciego rzędu; w podłodze brak możliwości stwierdzenia, czy siedzenia są zamontowane w oryginalne miejsca kotwiczeń.

Dodatkowo organ powołał protokół przesłuchania strony z [...]r., z którego wynika, że w momencie zakupu (za granicą) samochód posiadał cztery drzwi, tak jak wynika z protokołu oględzin. Od słupka C do końca samochodu była część bagażowa, której ściany boczne w całości były wykonane z blach. Część bagażowa była odgrodzona od części osobowej blachą, prawdopodobnie na całej wysokości. Blacha była przykręcona śrubami do ścian bocznych. W części osobowej na suficie była tapicerka, natomiast w części towarowej na suficie była blacha. Strona zeznała też, że samochód posiadał pięć miejsc siedzących, w pierwszym rzędzie dwa siedzenia i w drugim trzy miejsca siedzące. Oświadczyła, że nie pamięta, czy wszystkie siedzenia były odwrócone w kierunku jazdy, czy tylne siedzenia były zamontowane tak jak to wynika z oględzin. Stwierdził, że po pierwszym zarejestrowaniu w kraju samochód został przerobiony w specjalistycznym zakładzie, poprzez wycięcie w ścianach bocznych blach i założenie szyb oraz zamontowanie dodatkowego rzędu trzech miejsc siedzących. Wszystko wykonano zgodnie z wymaganą sztuka i samochód został dopuszczony do ruchu z ilością ośmiu miejsc siedzących. Montując tylne siedzenia warsztat musiał dodatkowo do konstrukcji samochodu zamontować listwy potrzebne do montażu siedzeń. Polegało to na tym, że dokonano wierceń i montowań do trwałych i stabilnych części samochodu. Demontaż przegrody polegał na odkręceniu i zdjęciu blachy oddzielającej część bagażową od pozostałej części samochodu.

Dokonując porównania informacji pozyskanych w wyniku oględzin pojazdu oraz przesłuchania strony, Dyrektor Izby Celnej w K., stwierdził, że sporny samochód w momencie powstania obowiązku podatkowego posiadał cechy samochodu osobowego, które zgodnie z powołanymi, Notami Wyjaśniającymi do Taryfy Celnej, należy uznać jako cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów osobowych, a więc:

a) posiadał kanapę za pierwszym rzędem siedzeń z zagłówkami dla dwóch osób z wyposażeniem zabezpieczającym;

b) posiadał tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli do wysokości drugiego rzędu siedzeń;

c) posiadał wszystkie drzwi przeszklone, tylne drzwi podnoszone do góry;

d) nie posiadał stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów;

e) w części towarowej na suficie była blacha, brak tapicerki, półek.

Organ odwoławczy wskazał też, że w materiale dowodowym znajdują się dokumenty w postaci: opisu zmian dokonanych w pojeździe, stanowiącego załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z [...]r. nr [...], wykonanym przez uprawnionego diagnostę oraz faktura VAT nr [...] z [...]r., z których jasno wynika, jakim zmianom poddany został pojazd marki [...]. Z dokumentów tych wynika, że w samochodzie zamontowano dodatkowy rząd siedzeń wyposażony w zagłówki i pasy bezpieczeństwa, w wyniku czego zmieniła się liczba miejsc z pięciu na osiem. W materiale dowodowym, jakim dysponuje organ, brak jest natomiast informacji na temat przeróbki samochodu, polegającej na wycięciu w ścianach bocznych blach i założeniu szyb, na którą wskazała strona w protokole przesłuchania i w wyjaśnieniach z [...]r.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K., przeprowadzone w pojeździe zmiany, polegające na powiększeniu liczby siedzeń, świadczą dodatkowo o tym, że samochód marki [...], był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a więc objęty jest kodem 8703 i podlegał z tego tytułu obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony, jakoby przedmiotowy pojazd posiadał cechy, które ona wymienia. Zaznaczył, że z dokumentacji dowodowej wynika, że pojazd nie posiadał oddzielnej otwartej naczepy z panelami bocznymi, ani na stałe zamontowanego panelu lub przegrody pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną. Organ przywołał protokół przesłuchania strony, z którego wynika, że od słupka C do końca samochodu była część bagażowa, której ściany boczne w całości były wykonane z blach. Część bagażowa była odgrodzona od części osobowej blachą, prawdopodobnie na całej wysokości. Następnie doszedł do wniosku, że powyższe dowodzi, iż pojazd w tej części nie posiadał cechy, która charakteryzowałaby go jako samochód ciężarowy. Zgodził się natomiast z opinią strony, że rozpatrywany pojazd nie posiadał wykończenia w części bagażowej w postaci np. dywaników, wentylacji itp.

Dyrektor Izby Celnej w K., zaakcentował, że o zaklasyfikowaniu pojazdu do odpowiedniego kodu Taryfy Celnej, decyduje obecność stałego panelu bądź przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów, bez znaczenia jest, że w spornym samochodzie, przegroda – jak wyjaśniała strona - była zamontowana nie za pierwszym rzędem siedzeń (tj. siedzeniem kierowcy i pasażerów siedzących obok) lecz za drugim rzędem siedzeń.

Odnosząc się z kolei do ładowności samochodu, jako kryterium określającym prawidłową jego klasyfikację, organ wyjaśnił, że argumenty odwołujące się do porównania ładowności części towarowej do ładowności całkowitej pojazdu, nie odnoszą się do cech, rozstrzygających przy klasyfkowaniu przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703. Kryterium proporcji ładowności nie znajduje uzasadnienia, ani w samej Nomenklaturze Scalonej, ani we wskazówkach interpretacyjnych, wyznaczonych Notami Wyjaśniającymi, Decyzjami czy Opiniami Klasyfikacyjnymi. Zdaniem organu ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika bezsprzecznie, że przedmiotowy samochód jest pojazdem towarowo- osobowym, którego wnętrze może być używane bez zmian konstrukcyjnych do przewozu zarówno osób, jak i towarów i jako taki winien być klasyfikowany do kodu CN 8703.

Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 51 i art. 59 § 1 pkt 1 ustawy O.p. organ stwierdził, że nie doszło do naruszenia tych przepisów.

Wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, że Spółka Cywilna "A" zakupiła dwa samochody marki [...] i wpłaciła na konto Izby Celnej w K. kwotę [...] zł + [...] zł, razem [...] zł. W piśmie z [...] r., którego kopia znajduje się w aktach, strona oświadczyła, że cyt.: "(...). (...)akcyzę zapłacono nie wiedząc, że samochody ciężarowe są zwolnione z akcyzy, a takie zostały zakupione. W załączeniu dokumenty identyfikacyjne pojazdu i zaświadczenie o przeprowadzonych badaniach technicznych. Prosimy o zwrot nadgorliwie zapłaconej akcyzy w kwocie [...] zł na nasze konto bankowe. (...). "

Pismem z [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. wezwał Spółkę do przedstawienia przedmiotowych samochodów w celu dokonania oględzin, oryginałów dokumentów samochodów (np. Fahrzeugbrief), dokumentów firmy (np. KRS) oraz wyjaśnienia, czy została złożona deklaracja AKC-U.

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, strona oświadczyła w piśmie z [...]r., że od nabytych samochodów nie została złożona deklaracja uproszczona. Jednocześnie wraz z pismem załączyła kserokopie dokumentu rejestracyjnego pojazdu.

Zatem zdaniem organu, nie ma racji strona, twierdząc, że oględziny miały miejsce w 2007 r. i na ich podstawie organ uznał, że samochód nie jest samochodem osobowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż z dokumentów wynika, że oględziny przeprowadzone zostały [...]r., czego dowodem jest spisany protokół.

Następnie organ wyjaśnił, że skoro deklaracja AKC-U nie została złożona, nie mógł przeprowadzić czynności sprawdzających do deklaracji i nie mógł powiązać dokonanej wpłaty z deklaracją. Akta sprawy dotyczące "prośby strony o zwrot akcyzy" zostały więc przesłane do Izby Celnej w K., która dokonała zwrotu.

Za niezasadne organ uznał też zarzuty, dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego tj. art. 122, art. 180 § 2, art. 187 i art. 191 O.p., argumentując, że w zaskarżonej decyzji organ I instancji prawidłowo dokonał oceny zebranego materiału dowodowego oraz wyczerpująco wyjaśnił przesłanki podjęcia decyzji.

Następnie organ odwoławczy zaakcentował, że Naczelnik Urzędu Celnego w R. w sentencji decyzji prawidłowo rozstrzygnął również o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników Spółki Cywilnej "A" tj. P. B. i M. L. z tytułu powstałej zaległości podatkowej, przywołując treść art. 107 § 1 i art. 115 § 1 i § 2 O.p.

Wskazał też, że w trakcie przeprowadzonego postępowania ustalono, że w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...], obowiązek podatkowy w akcyzie powstał wobec Spółki Cywilnej "A" P. B., M. L. w dniu [...]r. i wyniósł [...] zł. Podniósł, że w przedmiotowej sprawie, strona nie złożyła w terminie 5 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego deklaracji uproszczonej do Naczelnika Urzędu Celnego w R. i nie dokonała zapłaty akcyzy, czyli nie wypełniła dyspozycji art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.a. z 2004 r. Podatek niezapłacony w terminie płatności stał się zatem zaległością podatkową.

Następnie organ przywołał treść art. 11 pkt 1 u.p.a. z 2004 r., zgodnie z którym podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu i wyjaśnił, że w trakcie prowadzonej działalności Spółka dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...], klasyfikowanym do kodu CN 8703 i zarejestrowała go na obydwu wspólników. Nie złożyła natomiast deklaracji uproszczonej AKC-U od jego nabycia i nie zapłaciła należnego podatku akcyzowego. W dniu [...]r. ustał jej byt prawny.

W związku z tym stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego w R. prawidłowo, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, określił wysokość zobowiązania podatkowego a zarazem zaległości podatkowej i orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników Spółki Cywilnej "A" zgodnie z art. 115 § 4 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej, powtórzyła zarzuty i argumentację odwołania. Zarzuciła wydanej decyzji naruszenie:

- przepisów art. 51, art. 59 § 1 pkt 1, art. 122, art. 180 § 2, art. 187, art. 191 O.p.;

- niewłaściwe zastosowanie komentarza do poz. 8703 oraz poz. 8704 Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej w związku z Przedmową do Not Wyjaśniających poprzez nie uwzględnienie przy ich stosowaniu treści komentarza do poz. 8703 oraz poz. 8704 Not Wyjaśniających oraz poprzez przyjęcie błędnych kryteriów klasyfikacyjnych przedmiotowych pojazdów;

- niezastosowanie przepisów komentarza do poz. 8703 oraz poz. 8704 Not Wyjaśniających.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podkreślając, że uzasadnienie skargi jest powieleniem uzasadnienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, w związku z czym organ podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 11 grudnia 2012 r. P. B. podtrzymał argumenty skargi akcentując, że w 2007 r. celnicy dokonali oględzin spornego samochodu i nie sporządzili wówczas protokołu, nie mieli jednak wątpliwości, że sporny samochód był samochodem ciężarowym. Kiedy dowiedzieli się, że zapłacił akcyzę od spornego samochodu, to kazali mu złożyć oświadczenie, iż nie złożył wymaganych dokumentów. Oświadczył, że nie pamięta, czy po oględzinach podpisywał jakiś dokument. Podkreślił, że musiał wyciąć metalową przegrodę i zamontować okna, żeby dostosować samochód do przewozu osób.

Pełnomocnik organu wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Zaznaczył, że nawet jeśli w 2007 r. sporządzono protokół oględzin to i tak stan samochodu z tego okresu odtworzono w oparciu o zeznania strony. Ponadto podkreślił, że kwota jaka została wpłacona w 2007 r. na konto urzędu nie koresponduje z obecnie wyliczoną kwotą akcyzy, a ponadto wobec braku dokumentów nie można było kwoty tej przypisać do żadnej transakcji, dlatego zapewne ją zwrócono.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego a podniesione w skardze zarzuty należy uznać za skuteczne.

Należy przede wszystkim wyjaśnić, że w przepisie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) ustawodawca zastrzegł, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (jeżeli ustawy nie stanowią inaczej), formułując w ten sposób generalne kryterium wiążące sądy administracyjne w pełnym zakresie ich kognicji. Jednoznaczność tej zasady sprawia, że wojewódzki sąd administracyjny w toku podjętych czynności rozpoznawczych dokonuje oceny zgodności kontrolowanej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub tryb podjęcia innego aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Istotne również jest, że w określonych ramach kompetencji kontrolnych sądów administracyjnych ustawodawca nie uwzględnił uprawnienia tych sądów do merytorycznego orzekania w sprawie rozpoznawanej w postępowaniu administracyjnym, co sprawia, że zasadność, skargi skutkuje jedynie wydaniem orzeczenia kasacyjnego lub innej szczególnej treści, wynikającej z przepisów art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270., dalej jako: p.p.s.a.).

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe spornego samochodu [...], jako samochodu osobowego, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, która uznała go samochód ciężarowy.

Zauważyć też trzeba, że w myśl art. 154 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008 r., jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów Akcyzowych niesharmonizowanych w rozumieniu ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Zatem słusznie organy wskazały, że skoro w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego samochodu t.j. w lipcu 2007 r., obowiązywała ustawa z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, to z mocy art. 154 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008 r., należy do takich stanów faktycznych stosować dotychczasowe przepisy.

Stosownie do treści art. 80 ust. 1 u.p.a. z 2004 r. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju. Słusznie podniosły organy celne, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklatorze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 674/09). Grupowanie pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego, nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CN.

Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 2 pkt 1 u.p.a. z 2004 r. mającej zastosowanie w niniejszej sprawie, wyroby akcyzowe to wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Pod pozycją 59 załącznika nr 1 zamieszczone zostały samochody osobowe o symbolu PKWiU 34.10.2 i kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Z kolei art. 3 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy stanowił, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Natomiast do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikację PKWiU i CN i prawidłowe zaklasyfikowanie decyduje czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy i podlega opodatkowaniu. Należy podkreślić, iż nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

Dokonując klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Zgodnie z tą regułą Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak pamiętać, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ORINS, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.

Tym samym organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały sporny samochód do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmuje m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) albo towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Wykluczyły klasyfikację do kodu 8702, który obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak wynika z dokumentów pojazdu może on przewozić 8 osób (posiada on 8 miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy, i nie posiada miejsc stojących).

Natomiast samochodami ciężarowymi klasyfikowanymi do kodu CN 8704 są pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Przedmiotowa pozycja obejmuje w szczególności zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z propanem itp.

Nie można go także zaklasyfikować do pozycji 8705: "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)", która obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie niektórych funkcji nietransportowych, co oznacza, iż pierwotnym przeznaczeniem pojazdu w niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów.

Zasadnie uznały, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Pojazdy tej pozycji mogą być wyposażone w silnik dowolnego typu (tłokowy wewnętrznego spalania, elektryczny, turbinę gazową itp.). Nadto, obejmuje ona również lekkie pojazdy trzykołowe o prostej budowie, pojazdy typu kołowego albo gąsienicowego, samochody (np. limuzyny, taksówki, samochody sportowe i wyścigowe), specjalistyczne pojazdy transportowe, samochody mieszkalne, pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu, wózki golfowe i podobne pojazdy.

Z akt sprawy wynika, iż przedmiotowy samochód marki [...], nr nadwozia [...], pojemność silnika 2.477 cm3, rok produkcji 1999 w dacie zakupu tj. [...]r. był przystosowany do przewożenia 5 pasażerów (w tym kierowca) i posiadał oddzieloną część bagażową, tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli do wysokości drugiego rzędu siedzeń, wszystkie drzwi przeszklone, tylne drzwi podnoszone do góry, nie posiadał stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów, w części towarowej na suficie była blacha, brak tapicerki, półek. Wspólnicy Spółki Cywilnej "A" P. B. i M. L. samochód zakupili od firmy "B" w Holandii i zarejestrował w kraju jako samochód ciężarowy podrodzaj uniwersalny. W zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z [...]r. uprawniony diagnosta uznał przedmiotowy pojazd za ciężarowy oraz za przystosowany do przewozu 8osób (miejsca siedzące przewidziane przepisami krajowymi) czyli podrodzaj furgon o max ładowności 1263 kg. Z holenderskiego dowodu rejestracyjnego pojazdu wynika, że samochód marki [...], nr nadwozia [...], pojemność silnika 2.477 cm3, rok produkcji 1999 był zarejestrowany jako auto firmowe użytkowe, pojazd zamknięty z dzieloną kabiną. Organ opierając się na tych dokumentach, ale głównie na przeprowadzonych oględzinach spornego pojazdu oraz przesłuchaniu strony i dokonanej klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej, iż sporny pojazd należy zaklasyfikować do kodu 8703.

Słusznie wskazał organ, że sporny samochód w momencie powstania obowiązku podatkowego posiadał cechy samochodu osobowego, które zgodnie z powołanymi, Notami Wyjaśniającymi do Taryfy Celnej, należy uznać jako cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów osobowych, a więc: posiadał kanapę za pierwszym rzędem siedzeń z zagłówkami dla dwóch osób z wyposażeniem zabezpieczającym, posiadał tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli do wysokości drugiego rzędu siedzeń, wszystkie drzwi przeszklone, tylne drzwi podnoszone do góry, nie posiadał stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów, w części towarowej na suficie była blacha, brak tapicerki, półek.

Sąd podziela stanowisko organy, że o zaklasyfikowaniu pojazdu do odpowiedniego kodu Taryfy Celnej, decyduje obecność stałego panelu bądź przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów, bez znaczenia zaś dla dokonanej klasyfikacji jest, że w spornym samochodzie, przegroda była zamontowana za drugim rzędem siedzeń. Nie znajduje także uzasadnienia, ani w samej Nomenklaturze Scalonej, ani we wskazówkach interpretacyjnych, wyznaczonych Notami Wyjaśniającymi, Decyzjami czy Opiniami Klasyfikacyjnymi, przywołanie przez stronę porównania ładowności części towarowej do ładowności całkowitej pojazdu, albowiem kryterium proporcji ładowności nie odnosi się do cech, rozstrzygających przy klasyfikowaniu przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703.

Skarżący nie przedłożył dokumentów potwierdzających, że pojazd przez niego nabyty i sprowadzony do kraju nie służy zasadniczo do przewozu osób, lecz celom transportu towarów.

Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podlegał on akcyzie według stawki (13,6%) określonej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego, a mianowicie przyjęcie przez organ błędnych kryteriów klasyfikacyjnych, tj. nie uwzględnienie w dokonywanej klasyfikacji komentarza do poz. 8703 oraz 8704 okazały się bezzasadne. Nie może odnieść pożądanych skutków prawnych, zarzut, że stan faktyczny nie potwierdza, iż sporny samochód jest samochodem osobowym, bowiem w ocenie Sądu, stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie został ustalony prawidłowo i Sąd przyjmuje go jako własny.

Sąd nie uwzględnił także zarzutów dotyczących naruszenia art. 51 i art. 59 § 1 pkt 1 O.p. Przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 51 § 1 O.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Z kolei zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty.

Odnosząc treść tych przepisów do rozpoznawanej sprawy, wskazać trzeba, że strona skarżąca nie przedstawiła dowodów, że zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...], pojemność silnika 2.477 cm3, rok produkcji 1999 wygasło poprzez zapłatę. Słusznie oceniły organy podatkowe, że na tę okoliczność strona skarżąca nie przedłożyła żadnych dowodów. Dowodu takiego nie może stanowić wpłata, przez Spółkę Cywilną "A" kwoty [...] zł + [...] zł, razem [...] zł, której to kwoty nie dało się powiązać z określoną transakcją, gdyż Spółka nie złożyła deklaracji AKC-U. Na żądanie Spółki kwota ta została zwrócona. Strona skarżąca nie przedstawiła też dowodów na dokonanie oględzin samochodu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w 2007 r. i oświadczenia organu, że sporny samochód nie jest samochodem osobowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Również pozostałe zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego nie są trafne. Z wyrażonej w przepisie art. 122 O.p. zasady wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów w sprawie przez stronę skarżącą, nie przesądza, że oceny organów celnych są błędne.

Na zakończenie stwierdzić przyjdzie, że słusznie również Naczelnik Urzędu Celnego w R., z tytułu powstałej zaległości podatkowej, rozstrzygnął o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników Spółki Cywilnej "A" tj. P. B. i M. L..

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie.

W myśl art. 115 § 1 i § 2 O.p. wspólnik spółki cywilnej, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki lub wspólników wynikające z działalności spółki. Natomiast art. 115 § 2 O.p. stanowi, że przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienionych w art. 52 powstałych w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.

Zatem skoro w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...], obowiązek podatkowy w akcyzie powstał [...] r. wobec Spółki Cywilnej "A" P. B., M. L., a strona wbrew treści art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.a. z 2004 r., nie złożyła w terminie 5 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, deklaracji uproszczonej i nie dokonała zapłaty akcyzy, podatek niezapłacony w terminie płatności, stał się zaległością podatkową.

Z kolei skoro zgodnie z art. 11 pkt 1 u.p.a. z 2004 r. podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu, zasadnym stało się wydanie decyzji na byłych wspólników Spółki Cywilnej "A" -P. B. i M. L..

Konkludując należy stwierdzić, że organy celne dokonały prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa krajowego w ustalonym stanie faktycznym. Dlatego, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.