Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2668/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Wąsik po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2006 roku sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/W. Długaszewska /-/B. Sokołowska /-/M. Kosewska JMd


UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2000r. Agencja Celna B" " dokonała zgłoszenia celnego towaru określonego jako dodatki do pasz - antybiotyki "FLAVOMYCIN", mieszaniny witamin "MAT VIAMINVORMISCHUNG", witaminy "BIOTIN" oraz środki barwiące - AVIZANT GELB i wnioskując o objęcie go procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]).

W wyniku kontroli tego zgłoszenia przeprowadzonej w siedzibie firmy "A" Sp. z o. o. stwierdzono nie prawidłowości dotyczące zadeklarowania przez stronę kodu PCN dla wyżej wymienionych towarów. W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie towaru określonego jako

"FLAVOMYCIN", "MAT VIAMINVORMISCHUNG" oraz witaminy "BIOTIN".

Na skutek odwołania Dyrektora Izby Celnej decyzją z dnia [...] uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Uwagi na wniosek Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu postępowaniem objęto także towar o nazwie "AVIZANT GELB".

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] nr [...] - wydaną na podstawie art. 207 §1 Ordynacji podatkowej, art. 13§1, art. 23§1 i 9, art. 30 §1 pkt.3, art. 65 §4 pkt 2 lit. b, art. 83 §3, art. 222 § 4 art. 262 Kodeksu celnego oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 200r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253) - uznał za nieprawidłowe powyższe zgłoszenie celne w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej produktów: "BIOTIN" wskazując jako prawidłowy kod PCN 23151 37, ze stawką celną 20%, "MAT VIAMINVORMISCHUNG" wskazując jako prawidłowy kod PCN 2309 90 930 ze stawką celną 20%, oraz "FLAVOMYCIN" wskazując jako prawidłowy kod PCN 2390 90 930 ze stawką celną 20%, określając także niedobór cła w kwocie 57654,50 zł.

W uzasadnieniu organ celny wskazał, iż w celu ustalenia prawidłowego kodu PCN należy kierować się uwagami do sekcji i działów Taryfy zgodnie z publikowanymi we wstępie do Taryfy Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej i wyjaśnieniami do Taryfy celnej, które wskazują jak należy klasyfikować poszczególne towary. regla nr 1 stanowi, iż tytuł sekcji i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, dla celów prawnych klasyfikacji towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów , o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych uwag. Reguła 3a stanowi, iż pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób najbardziej ogólny .

Organ wyjaśnił, że pozycja 2390 obejmuje preparaty do karmienia zwierząt , które dzielą się na (I) pasze słodzone i (II) inne preparaty . Z wyjaśnień do taryfy celnej wynika, że pozycja ta obejmuje słodzoną paszę i przetworzone produkty pokarmowe dla zwierząt, składające się z mieszanin kilku składników pokarmowych, które przeznaczone są do zaopatrzenia zwierząt w racjonalną i zrównoważoną dzienną dietę (pasza treściwa), dla utrzymania odpowiedniej dziennej diety przez uzupełnienie podstawowej paszy produkowanej w gospodarstwie rolnym w substancje organiczne (pasza uzupełniająca), do wytwarzania pasz treściwych lub uzupełniających. Pozycja 2309 90 obejmuje oprócz prefiksów także preparaty składające się z substancji aktywnej oraz nośnika.

Ponadto do podpozycji 2390 90, zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy celnej, klasyfikuje się preparaty przeznaczone do utrzymania zdrowia w dobrym stanie , powiększenia wartości odżywczej paszy, składającej się z jednej lub kilku substancji odżywczych (biało, węglowodany, tłuszcze) lub substancji nieorganicznych (np. magnezyt, sól, fosforany), do których dodano witaminy, prowitaminy, sole mineralne, pierwiastki śladowe, antybiotyki. Preparaty te klasyfikowane są do tej pozycji nawet wtedy, gdy posiadają wpis do Rejestru środków farmaceutycznych i materiałów medycznych.

Wobec powyższego organ celny wskazał , że preparat "FLAVOMYCIN" - jako stosowany do produkcji pasz w celu stymulacji wzrostu zwierząt - zawiera w swoim

składzie 8 % substancji czynnej (flavophospholipol - antybiotyk fosfoglikolipidowy) i nośnik - węglan wapnia. Kod PCN 2941 90 00 0 zadeklarowany przez stronę (antybiotyki pozostałe) nie obejmuje jednak zgodnie z komentarzem zawartym w "Wyjaśnieniach do Taryfy celnej" preparatów antybiotykowych w rodzaju używanych do karmienia zwierząt, klasyfikowanych do pozycji 2309. Zawiera ona bowiem także preparaty do wyrobu pasz treściwych lub uzupełniających, będące zazwyczaj mieszankami składającymi się z kilku substancji, których rodzaj i proporcje różnią się w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej. Substancje te dzielą się przy tym na trzy rodzaje - ułatwiające trawienie i zapewniające dobre wykorzystanie paszy przez zwierzęta (m. in. antybiotyki), konserwujące paszę oraz służące jako nośnik. Zdaniem organu celnego przedmiotowy towar jest preparatem ułatwiającym trawienie, złożonym z substancji aktywnej (antybiotyku) oraz nośnika.

Z kolei towar określany jako "MAT VIAMINVORMISCHUNG" jest używany do karmienia zwierząt, jako przedmieszka witaminowa do preparatów mlekozastępczych. W jego skład wchodzą substancje czynne w postaci witamin i substancji mineralnych oraz nośnik. Jest preparatem, którego zadaniem jest zapewnienie lepszego wykorzystania paszy prze zwierzęta oraz utrzymanie ich zdrowia w dobrym stanie. Zdaniem organu winien być klasyfikowany do kodu 23 09.

Produkt o nazwie "BIOTIN" ma na celu zapewnienie lepszego wykorzystania paszy przez zwierzęta. Ma zawsze taki sam skład, niezależnie od tego jaka firma jest jego dostawcą, zawiera ok. 2% czystej witaminy H oraz nośnika. Preparaty zawierające witaminę H klasyfikować należy do podpozycji 230990.

Preparat 'AVIZANT GELB" jest organicznym środkiem barwiącym zawierającym w swoim składzie sproszkowane ziele tegetes erecta oraz nieorganiczny nośnik. Właściwym kodem dla tego produktu winien być

kod 3203 00 19 0.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie prawa materialnego ( art. 13 § 1 i 5 Kodeksu celnego, rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz "Wyjaśnień do Taryfy celnej") i przepisów postępowania ( art. 122 Ordynacji podatkowej ). Jej zdaniem preparat "FLAVOMYCIN" jest antybiotykiem, wykorzystywanym do produkcji tzw. prefiksów. Charakter tego produktu oraz sposób jego pozyskiwania powodują przy tym niemożność uzyskania czystej masy aktywnej, która musi występować z dodatkową substancją, pełniącą rolę nośnika. Zdaniem Spółki na prawidłowość zakwalifikowania go do kodu PCN 2941 wskazuje sama Taryfa celna oraz Reguła 3(b) Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, odnosząca się do interpretacji przepisów Taryfy. Zgodnie z treścią Reguły 3(b) do wyrobów stanowiących mieszaninę lub wytworzonych z różnych komponentów należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, czyli w niniejszej sprawie - substancję aktywną (antybiotyk), a nie substancje neutralne. Organ celny w uzasadnieniu swojego orzeczenia nie odniósł się tymczasem do tej reguły. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono ponadto, iż jego uzasadnienie ma zbyt ogólnikowy charakter, a powołanych w nim regulacji celnych nie powiązano ze stanowiskiem sformułowanym przez organ celny. Wskazano również, że krajem pochodzenia towaru jest Bułgaria, a nie Niemcy (jak zadeklarowano w zgłoszeniu).

Strona nie zakwestionowała też ustalenia poczynione przez organ celny dotyczące pozostałych produktów objętych przedmiotowym zgłoszeniem. Zarówno Biotyna jak i Mat - Vitaminvormischung powinny być klasyfikowane do kodu 2309 90 31 0, który obejmuje produkty stosowane w żywieniu zwierząt. Spółka wskazuje też, że organ celny nie powołuje się i nie uwzględnia Reguły 3 b, mającej fundamentalne znaczenie dla prawidłowej klasyfikacji spornych towarów.

Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru o nazwie "MAT VITAMINVORMISCHUNG" i orzekł w miejsce kodu 2309 90 93 0 kod 2309 90 97 9 oraz towaru "BIOTIN" zamiast kodu 2309 90 93 0 orzekł 23 09 90 31 0 w pozostałej części utrzymał ją w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podtrzymał generalnie stanowisko zajęte w I instancji, odnośnie konieczności zakwalifikowania importowanego towaru "FLAVOMYCIN" do kodu 2309 90 930. Wyjaśnił ponadto, że preparat "MAT VITAMINVORMISCHUNG" nie jest przedmieszkiem w rozumieniu Taryfy celnej i dlatego winien być klasyfikowany do kodu 2309 90 97 9. Organ podzielił też stanowisko skarżącej odnośnie klasyfikacji towaru o nazwie 'BIOTYNA".

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]oraz decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 13 § 1 i § 5 Kodeksu celnego przez nieprawidłowe określenie wysokości cła, spowodowane niewłaściwą klasyfikacją towarów oraz § 1 rozporządzenia rady Ministrów z dnia 20 grudnia 200r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej , poprzez niewłaściwą wykładnię wynikającą z nie uwzględnienia całości zawartych w niej regulacji) oraz naruszenie przepisów postępowania ( art. 122 Ordynacji podatkowej ). Strona podniosła, iż rozstrzygnięcie organu odwoławczego w całości powiela decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy w niniejszym nawet stopniu nie ustosunkował się do argumentacji podniesionej w odwołaniu, w którym strona wskazała i obszernie uzasadniła, iż właściwym kodem dla spornego preparatu jest kod PCN 2941 90 00 0.

Okoliczność ta i wskazywana przez stronę klasyfikacja -została w decyzji organu II instancji całkowicie pominięta.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Zgodnie z art. 1 § 1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności i administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Dokonana przez Sąd kontrola legalności zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że skarga jest zasadna.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie sprawy rozstrzygniętej decyzją organu I instancji. Granice postępowania dowodowego są zatem wyznaczone przez zasady ogólne postępowania celnego, a przede wszystkim zasadę prawdy obiektywnej i zasadę dwuinstancyjności. Zasada ogólna prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122Ordynacji podatkowej nakłada na organ odwoławczy obowiązek podjęcia wszelakich kroków niezbędnych " do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego" sprawy. Z zasady praworządności wypływa natomiast obowiązek czuwania nad zgodnym z prawem rozstrzygnięciem sprawy.

W niniejszej sprawie naruszone zostały powyższe zasady postępowania, albowiem organ II instancji nie ustosunkował się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu. Według strony dla prawidłowego zakwalifikowania danego towaru do określonej pozycji Taryfy celnej, konieczne jest uwzględnienie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, które stanowią integralną część Taryfy . Zgodnie z treścią Reguły 3(b) do wyrobów stanowiących mieszaninę lub wytworzonych z różnych komponentów należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. Uwzględniając tą regułę strona wskazała, iż klasyfikacja towaru o nazwie "FLAVOMYCIN" powinna być dokonana przede wszystkim z uwzględnieniem tego, iż podstawowym składnikiem importowanego produktu jest substancja aktywna (antybiotyk).

Dyrektor Izb y Celnej rozpoznając ponownie sprawę na skutek podniesionego przez stronę. Nie rozważył możliwości przypisania innego kodu spornemu towarowi . Zaznaczyć należy, iż zaniechanie przez organ celny podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważkie dla niej okoliczności, stanowi uchybienie przepisom postępowania, skutkujące wadliwości decyzji.

Nie ustosunkowanie się do zarzutu spowodowało także naruszenie prawa do obrony interesu prawnego strony, która pozbawiona została możliwości obrony swojego stanowiska , albowiem jej zarzuty zostały całkowicie pominięte przez organ II instancji decyzji. Organ celny winien respektować prawo do obrony na każdym etapie postępowania zmierzającego do wydania decyzji. Strona nie poznała kontrargumentów organu odwoławczego, który w uzasadnieniu decyzji przytoczył jedynie argumenty organu I instancji. A przecież z zasady prawdy obiektywnej wpływa dla organu celnego obowiązek wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa (patrz: Dawidowicz, Ogólne postępowanie administracyjne, s.108).

Dopiero w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutu, który strona podniosła w odwołaniu wskazując kod PCN 2309 90 93 0 Taryfy Celnej jako właściwy dla importowanego towaru wyjaśnił m.in., dlaczego jego zdaniem, reguła 3(b) nie mogła znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie .

Odpowiedzi na skargę, w której organ ustosunkował się do zarzutów strony w zawartych w odwołaniu od decyzji I instancji, nie można jednak potraktować jako części decyzji II instancyjnej , gdyż odpowiedź na skargę nie jest jej elementem. Elementy decyzji zostały bowiem szczegółowo wymienione w art. 210 Ordynacji podatkowej.

Ponadto zaznaczyć należy, iż postępowanie odwoławcze zostało zakończone wraz z wydaniem decyzji przez organ II instancji i odwołanie od tej decyzji nie może być konwalidowane w odpowiedzi na skargę.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ celny winien odnieść się do zarzutów podniesionych przez stronę w odwołaniu.

Z powyższych względów orzeczono na podstawie art. 145 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ. U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, natomiast o wykonalności zaskarżonej decyzji na podstawie art. 152 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

/-/W. Długaszewska /-/B. Sokołowska /-/M. Kosewska

JM