Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1403/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Opłata targowa
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 15 ust. 2b, art. 16
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 5
journal: Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623
law: Ustawa  z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 4 kwietnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2013 roku sprawy ze skargi B. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz B. M. kwotę 336,95 zł (trzysta trzydzieści sześć złotych dziewięćdziesiąt pięć groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. po rozpatrzeniu odwołania B. M. od decyzji Wójta Gminy R. z [...]. określającej:

- wysokość opłaty targowej za okres od 1 marca 2012 r. do 24 maja 2012 r., z wyłączeniem: 6, 8, 9, 16, 17 kwietnia oraz 3 i 19 maja 2012 r. w kwocie 8.424,00 zł,

- wysokość odsetek za zwłokę, na dzień wydania decyzji, w kwocie 226,00 zł:

uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia wysokości odsetek za zwłokę na dzień 26 czerwca 2012 r. w kwocie 226,00 zł i w tym zakresie umorzyło postępowanie,

w pozostałej części utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że postępowanie w przedmiocie opłaty targowej zostało wszczęte w związku z tym, że B. M. dokonywała w ramach działalności gospodarczej sprzedaży w obiekcie tymczasowym (kiosku) w okresie od 1 marca 2012 r. do 24 maja 2012 r., z wyłączeniem wskazanych wyżej dni i odmówiła zapłaty opłaty targowej inkasentowi. Jak ustalono w toku postępowania, kiosk posadowiony był na gruncie, który podatniczka, na podstawie umowy dzierżawy z [...]., wydzierżawiła od Gminy R. (15 m2 z przeznaczeniem na lokalizację pawilonu handlowego o charakterze tymczasowym). Sprzedaż prowadzona była w kiosku, który zajmował powierzchnię 11,16 m2, co ustalono na podstawie szkicu obiektu. Na szkicu dokonano również pomiaru półek przymocowanych do ścian zewnętrznych, na których dokonywana była ekspozycja towarów (powierzchnia półek wynosiła 1,7 m2).

W okresie od 1 do 23 marca 2012 r. inkasentki określały stawkę dzienną opłaty targowej od powierzchni 12,86 m2, w wysokości 117 zł. Uwzględniając stanowisko judykatury przyjęto jednak, że teren przeznaczony pod ekspozycję towaru nie może być utożsamiany z miejscem jego sprzedaży, a zatem stawka dzienna opłaty targowej od sprzedaży dokonywanej przez podatniczkę winna być określona jedynie od powierzchni kiosku, tj. 11,16 m2.

Od dzierżawionego gruntu skarżąca płaci podatek od nieruchomości, co potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy decyzje podatkowe, w tym decyzja w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2012 r. w kwocie 10 zł.

W ocenie Wójta Gminy R. nie zachodziły podstawy do zwolnienia z opłaty targowej, o którym mowa w art. 15 ust. 2b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej "u.p.o.l."), gdyż kiosk, jako tymczasowy obiekt budowlany, nie podlega na mocy art. 2 ust. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z uwagi na brak trwałego związania z gruntem obiekt ten nie posiada statusu budowli, a tym bardziej budynku. W myśl bowiem art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkami są obiekty budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, które są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach.

Zdaniem organu bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia z art. 16 u.p.o.l. pozostaje też fakt, iż podatniczka płaci podatek od nieruchomości w związku z dzierżawą gruntu gminnego, na którym posadowiony jest tymczasowy obiekt budowlany, ponieważ sprzedaż dokonywana jest w obiekcie niepodlegającym podatkowi od nieruchomości.

Organ podkreślił, że kwalifikacji kiosku do kategorii tymczasowych obiektów budowlanych dokonała osobiście strona.

Mając powyższe na uwadze, Wójt Gminy R wydał wskazaną na wstępie decyzję, od której podatniczka złożyła odwołanie. Zarzuciła w nim naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 2b oraz art. 16 u.p.o.l. poprzez wyinterpretowanie z treści tych przepisów pozaustawowej przesłanki, sprowadzającej się do zawężenia stosowanych zwolnień, podczas gdy ustawodawca nie ogranicza tych zwolnień do konkretnych przedmiotów opodatkowania,

- przepisów postępowania, tj. art. 7 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez niezastosowanie zasady pogłębiania zaufania do organów państwa oraz zasady uwzględniania z urzędu interesu społecznego i słusznego interesu strony.

W związku z powyższym podatniczka wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

W uzasadnieniu argumentowała, że skoro płaci podatek od nieruchomości, na której znajduje się kiosk, to spełnia przesłanki do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 16 u.p.o.l. W opinii strony Wójt błędnie przyjął, że z powyższego zwolnienia mogą korzystać tylko te osoby, które są podatnikami podatku od nieruchomości od budynku lub obiektu i że zwolnienie to nie ma zastosowania do podatników podatku od nieruchomości od gruntu. Zaznaczyła, że w art. 16 u.p.o.l. został wprowadzony tylko jeden warunek, a mianowicie przedmiot opodatkowania musi być położony na targowisku i w przypadku podatniczki warunek ten został spełniony.

SKO uchylając zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek i utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w pozostałym zakresie wskazało, że nie zachodzą formalne warunki do stwierdzenia nieważności decyzji oraz, że w postępowaniu podatkowym obowiązują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749; dalej "O.p."), a nie Kodeksu postępowania administracyjnego.

W kwestii zastosowanych przepisów prawa materialnego organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl art. 15 ust. 1 u.p.o.l. opłatę targową pobiera się m. in. od osób fizycznych dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b. Targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż (art. 15 ust. 2 ustawy). W myśl art. 15 ust. 2b ustawy, opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub ich częściach. Z mocy art. 16 ustawy zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach.

Tak jak organ pierwszej instancji, SKO stwierdziło, że kiosk, bez trwałych fundamentów, nie może być uznany za budynek, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Dalej argumentowało, że skoro obiekt ten nie jest budynkiem, zastosowania nie może mieć art. 15 ust. 2b u.p.o.l., w myśl którego opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach. Wskazał, że kiosk, w świetle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie jest też budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zaznaczył, że tymczasowe obiekty budowlane są odrębnie zdefiniowane w Prawie budowlanym (art. 3 pkt 5 tej ustawy) i w tej kategorii mieszczą się m. in. kioski uliczne oraz pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe. Nie stanowią zatem budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, nie są także budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Podkreślił też, że podatniczka nigdy nie kwestionowała, że przedmiotowy kiosk ma charakter obiektu tymczasowego.

W świetle powyższego SKO stwierdziło, że należący do skarżącej obiekt handlowy nie mógł podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Skoro strona nie mogła zostać uznana za podatnika podatku od nieruchomości od ww. obiektu handlowego znajdującego się na targowisku, to nie było podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 16 u.p.o.l. Tym samym organ nie podzielił stanowiska strony, że skoro jest podatnikiem podatku od nieruchomości od dzierżawionego od Gminy gruntu, na którym znajduje się kiosk, to winna być z mocy art. 16 u.p.o.l. zwolniona od opłaty targowej związanej z dokonywaną w tym obiekcie sprzedażą.

Dodał, że wcześniejsza decyzja organu I instancji określająca B. M. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za 12 i 13 stycznia 2012 r. w kwocie 216 zł nie została skutecznie zaskarżona.

Wskazał, że przy obliczeniu wysokości opłaty targowej za okres objęty przedmiotową decyzją należało zastosować dzienną stawkę opłaty wynoszącą 9 zł za każdy rozpoczęty m2 przy powierzchni powyżej 10 m2, wynikającą z § 1 ust. 1 pkt 2 lit. c) uchwały Nr [...] Rady Gminy R. z dnia [...]. w sprawie określenia wysokości opłaty targowej na obszarze gminy R. na 2012 r. (Dz. Urz. Woj. Ł. [...], poz. [...]).

W kwestii odsetek określonych w zaskarżonej decyzji SKO podniosło, że choć organ podatkowy może poinformować stronę w uzasadnieniu decyzji o wysokości powstających z mocy prawa odsetek za zwłokę od nieuiszczonej w terminie płatności opłaty targowej, to nie ma żadnych podstaw prawnych, by były one przedmiotem rozstrzygnięcia. Odsetki za zwłokę mogą być przedmiotem rozstrzygnięcia tylko w przypadku decyzji wydanej na podstawie art. 53a O.p. dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy.

W świetle powyższego organ odwoławczy uchylił zakwestionowaną decyzję w części dotyczącej wysokości odsetek za zwłokę.

W skardze na decyzję SKO B. M., wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, zarzuciła naruszenie art. 16 u.p.o.l. wywodząc, że skoro płaci od wydzierżawionego od Gminy gruntu podatek od nieruchomości i na tym gruncie prowadzi działalność gospodarczą, to nie ma obowiązku uiszczenia opłaty targowej. Podkreśliła, że wydzierżawiony grunt to obszar targowiska, a art. 16 u.p.o.l. nie określa, czy sprzedaż ma mieć miejsce w budynku, budowli, innym obiekcie, czy bezpośrednio na gruncie. Zaznaczyła, że w jej ocenie, nie ma znaczenia to, czy sprzedaż prowadzona jest w kiosku, czy nie, ponieważ niejednokrotnie może być tak, że kiosk stanowi tylko miejsce przechowania towaru, a sprzedaż dokonywana jest przed kioskiem.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie z 11 lutego 2013 r. skarżąca dodatkowo podniosła, że zgodnie z linią orzeczniczą (wyrok NSA z 19 listopada 2008 r. II FSK 1083/07 i z 13 stycznia 2009 r. II FSK 1396/07 i 20 stycznia 2012 r. II FSK 1405/10, wyrok WSA w Szczecinie z 19 stycznia 2011 r. I SA/Sz 709/10 i z 5 września 2007 r. I SA/Sz 848/06, wyrok WSA w Poznaniu z 6 września 2012 r. III SA/Po 904/11) tymczasowy obiekt budowlany stanowi budowlę i winien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości co oznacza, że skarżąca nie powinna uiszczać opłaty targowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga podlega uwzględnieniu.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności nałożenia na skarżącą opłaty targowej w związku ze sprzedażą dokonywaną w kiosku położonym na targowisku, na którym skarżąca wydzierżawia grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej.

W ocenie podatniczki spełnia ona warunki do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 16 u.p.o.l. Organy podatkowe obu instancji są zaś odmiennego zdania, uważają bowiem, że kiosk, w którym skarżąca prowadzi sprzedaż, nie jest ani budynkiem ani budowlą i w związku z tym nie uprawnia do zwolnienia od opłaty targowej zarówno na podstawie art. 15 ust. 2b, jak i art. 16 u.p.o.l.

Sąd w składzie rozpatrującym przedmiotową sprawę podzielił stanowisko skarżącej.

Punktem wyjścia do dalszych rozważań winno być określenie charakteru obiektu handlowego, w którym podatniczka prowadzi działalność gospodarczą, a mianowicie, czy stanowi on tymczasowy obiekt budowlany, jak przyjmowała skarżąca i organ w toku postępowania podatkowego, czy może budowlę, co sugerowała podatniczka w uzupełnieniu skargi.

Nie ma wątpliwości, co do tego, że sporny obiekt nie jest budynkiem. Jak stanowi art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W aktach sprawy znajduje się złożone przez podatniczkę w styczniu 2012 r. zgłoszenie zamiaru budowy na wydzierżawionej działce kiosku z elementów drewnianych na rozbieranym fundamencie na czas określony w umowie. Z opisu inwestycji jednoznacznie wynika, że jej przedmiotem nie był budynek, wobec czego, jak słusznie wskazywało SKO, do skarżącej nie miał zastosowania art. 15 ust. 2 u.p.o.l., w myśl którego opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.

Stosownie do art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na potrzeby tego podatku budowla została zdefiniowana jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Pojęcie budowli na gruncie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623; dalej "Pr.bud.") nie jest kategorią jednolitą, budowlą jest bowiem każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3). Ustawa ta definiuje również pojęcie tymczasowego obiektu budowlanego, wskazując że obejmuje ono obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe (art. 3 pkt 5).

W ocenie Sądu sporny kiosk, z uwagi na jego opis podany w zgłoszeniu zamiaru budowy, o którym była mowa wyżej, odpowiada definicji tymczasowego obiektu budowlanego, a zatem został prawidłowo zakwalifikowany przez organy podatkowe.

Jak akcentuje się w orzecznictwie (por. np. wyroki NSA z 22 grudnia 2011 r. II FSK 968/10, II FSK 1339/10, II FSK 1258/10 dostępne w bazie orzeczeń na stronie www.nsa.gov.pl) niezależnie od tego, czy dany obiekt będzie uznany za tymczasowy z uwagi na jego czasowe przeznaczenie, aby być przedmiotem podatku od nieruchomości musi spełniać warunki budowli. Z kolei konieczną cechą budowli, zarówno w rozumieniu Prawa budowlanego, jak i w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest trwałe połączenie takiego obiektu z gruntem – w przeciwieństwie do tymczasowego obiektu budowlanego, który trwale połączony z gruntem nie jest i za który uważa się, między innymi, przenośne pawilony. Sąd w niniejszej sprawie solidaryzuje się z powyższym podglądem uważając, że jest on również adekwatny w odniesieniu do spornego obiektu handlowego. Wbrew zatem obecnemu stanowisku skarżącej, kiosk posadowiony na rozbieranym fundamencie, wybudowany na czas określony, nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Pr. bud., nie jest on także budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., mieszcząc się jedynie w definicji tymczasowego obiektu budowlanego. Tym samym, na co trafnie zwróciły uwagę organy podatkowe, nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Powyższe nie oznacza jednak, że w stosunku do skarżącej nie mógł mieć zastosowania art. 16 u.p.o.l. W myśl tego przepisu, zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach.

Nie ulega wątpliwości, że skarżąca wydzierżawia grunt na targowisku. Poza sporem jest też fakt uiszczania przez skarżącą podatku od nieruchomości od wydzierżawionego gruntu, którego część (11,16 m2 z 15 m2 ) zajmuje sporny kiosk, według stawki jak dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Sąd nie podziela argumentacji organów podatkowych, że podatniczka mogłaby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia tylko wówczas, gdyby obiekt budowlany, w którym dokonuje sprzedaży podlegał podatkowi od nieruchomości, a fakt opłacania takiego podatku od gruntu zajętego na działalność jest prawnie bez znaczenia.

Zdaniem Sądu, to, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości od dzierżawionego gruntu gminnego na targowisku, wbrew temu co twierdzi organ, ma rozstrzygające znaczenie.

Skoro sporny kiosk jest obojętny podatkowo z punktu widzenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ponieważ jako obiekt tymczasowy, niezwiązany trwale z gruntem, nie podlega podatkowi od nieruchomości, to o zastosowaniu zwolnienia z art. 16 u.p.o.l. decydowała okoliczność opłacania przez skarżącą podatku od nieruchomości od gruntu zajmowanego na działalność gospodarczą. Jak już zaznaczono grunt ten znajduje się na terenie targowiska, a zatem skarżąca spełniła przewidziany w tym przepisie warunek bycia podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z przedmiotem opodatkowania położonym na targowisku.

Reasumując, ponieważ skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości od gruntu, na którym prowadzi działalność gospodarczą i płaci podatek według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z taką działalnością, to zgodnie z art. 16 u.p.o.l. nie ma obowiązku uiszczania opłaty targowej bez względu na to, jaką faktycznie zajmuje powierzchnię na działalność i czy dokonuje na niej sprzedaży towarów wyłożonych na ziemi, na stoliku, z ręki, pod namiotem, czy w kiosku.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należało, że SKO dokonało błędnej wykładni art. 16 u.p.o.l. uznając, że skarżąca nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") uchylił zaskarżoną decyzję. W toku ponownie prowadzonego postępowania organ winien uwzględnić zaprezentowaną wyżej wykładnię przepisów.

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a.

dc