Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 524/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant Starszy specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2020 sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z [...] 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od VI do XII 2014 r.: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika D. Urzędu Celno- Skarbowego we W. z [...] 2017 r. określające spółce "A" sp. z o.o. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2014 r.

Jak wynikało z akt sprawy, w toku postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości i rzetelności deklarowanego przez spółkę rozliczenia za ww. okresy 2014 r., organ I instancji na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej ustawa o VAT), zakwestionował prawo strony do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tytułu faktur dokumentujących nabycie paliwa (oleju napędowego) otrzymanych od trzech podmiotów: "B" sp. z o.o. z/s w K. ("B"), która w okresie od 1 czerwca do 18 sierpnia 2014 r. wystawiła faktury na sprzedaż paliwa w łącznej kwocie netto 17.102.751,56 zł, VAT: 3.933.632,83 zł; "C" sp. z o.o., z/s w W. ("C"), która w okresie od 19 sierpnia do 31 grudnia 2014 r. wystawiła faktury na sprzedaż paliwa na łączną wartość netto 28.667.045,81 zł, VAT: 6.619.043,04 zł; "D" sp. z o.o. z/s w Łomiankach ("D"), która w październiku 2014 r. wystawiła faktury na sprzedaż paliwa o wartości netto 359.629,65 zł, VAT: 82.714,82 zł.

Organ podatkowy I instancji szczegółowo przedstawił przebieg postępowania, wskazując, że dokumentacja towarzysząca fakturom wstawianym na rzecz strony przez ww. podmioty wskazuje, że skarżąca funkcjonowała w łańcuchu podmiotów wykazujących transakcje mające na celu osiągniecie nienależnych korzyści podatkowych realizowanych poprzez nieuiszczeniu podatku w tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa. Organ podatkowy szczegółowo opisał czynności podejmowane przez podmioty uczestniczące w tym łańcuchu i role poszczególnych uczestników tego łańcucha. Zaznaczył, że postępowanie prowadzone było równolegle do śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową we W., a następnie przez Prokuraturę Krajową D. Wydział Zamiejscowego Departamentu do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji we W. (sygn. akt sprawy VI Ds. 19/14). Prowadzone są, bądź były, także odrębne postępowania kontrolne wobec podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw paliwa nabywanego przez spółkę skarżącą, tj.: - "B" ; "C"; "D" - dokumentujących sprzedaż dla spółki oraz "E" sp. z o.o., "F" sp. z o.o. - dokumentujących sprzedaż dla spółek "B" i "D", oraz "G" sp. z o.o., sp. k. - dokumentującej sprzedaż dla spółki "E" sp. z o.o.; - "H" sp. z o.o., "I" sp. z o.o. - występujących jako wewnątrzwspólnotowi nabywcy paliwa nabywanego przez skarżącą. Organ podatkowy stwierdził, że w rzeczywistości podmioty te nie uczestniczyły w dostawie paliwa, a paliwo przewożone było z zagranicy, bezpośrednio do bazy paliw skarżącej spółki. Wskazał także, że "B" podobnie jak spółki "C" i "D" wystawiły dla strony faktury VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W istocie ww. spółki były podmiotami pozorującymi działalność (wystawiane przez nie faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji z ich udziałem), polegającą na handlu paliwem, realizowały funkcję przewidzianą dla nich przez organizatorów. Spółki "H" i "I" występowały jako wewnątrzwspólnotowi nabywcy oleju napędowego z baz paliwowych zlokalizowanych w Niemczech. Wszelkich płatności związanych ze sprowadzaniem paliwa: zapłata za towar, opłata akcyzy i opłaty paliwowej dokonywało Stowarzyszenie "J", będące udziałowcem tych spółek. Mimo, że miało miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, spółki te nie deklarowały tych transakcji, nie wystawiały faktur sprzedaży paliwa na terenie kraju, nie składały deklaracji VAT, bądź składały deklaracje "zerowe". Inne spółki uczestniczące w łańcuchu transakcji: "G", "E" i "F" stwarzały pozory prowadzenia działalności gospodarczej. Składały deklaracje VAT, zatrudniały pracowników. Spółki "B" i "C" jako kolejne podmioty brały udział w łańcuchu firm wystawiających faktury nie biorąc rzeczywistego udziału w transakcji obrotu paliwem. Przy czym jako bezpośredni kontrahenci skarżącej miały wpłacone kaucje gwarancyjne, co miało na celu uwiarygodnienie tych podmiotów i m.in. danych wykazywanych na fakturach. Podobną rolę, co do trzech faktur wystawionych dla skarżącej pełniła spółka "D". Ponadto wszystkie w/w podmioty nie posiadały majątku do magazynowania i transportu paliwa, jeśli zatrudniały pracowników, to wyłącznie w celu obsługi olbrzymiej ilości dokumentacji mającej potwierdzić wykazany obrót paliwem.

W podmiotach będących uczestnikami ww. łańcucha (poza skarżącą i "D") funkcje prokurenta lub prezesa pełnił L. S. lub jego syn M. S.. Wg ustaleń przeprowadzonego postępowania, głownie zeznań świadków, L. S. faktycznie kierował tymi podmiotami. Ponadto w podmiotach tych, pomimo formalnej odrębności stwierdzono, że:

- ich dokumentacja, pomimo różnych adresów, tworzona była głównie w jednym miejscu, we W., przy Al. K.;

- faktury VAT na sprzedaż paliwa sygnowane przez różne firmy sporządzane były przez te 3 same osoby (fakturzystki) i były antydatowane;

- kierowanie działaniami wszystkich spółek, pomimo różnych osób figurujących jako zarząd, spoczywało na jednej osobie, tj. L. S.;

- spółki nie posiadały pełnej dokumentacji księgowej - brak faktur bądź rejestrów VAT;

- nie składały rzetelnych deklaracji podatkowych. Spółki "H" i "I" nie złożyły deklaracji VAT, bądź złożyły z wartościami zerowymi. Deklaracje składane przez inne spółki kontrolowane przez L. S. sporządzane były w sposób nierzetelny,

- "H" i "I" nie uiściły należnego podatku VAT od sprzedaży paliwa podmiotom krajowym, nie wykazywały wewnątrzwspólnotowych nabyć paliwa;

- nastąpiło wygaszenie działalności Spółek, proces wygaszania spółki "B" przedstawił w wyjaśnieniach świadek L. K. (dyrektor handlowy ww. spółki),

- spółki nie posiadały majątku niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. nabycia i dostawy paliw, nie zatrudniały pracowników zajmujących się handlem, transportem, magazynowaniem paliwa;

-wszelkich płatności związanych ze sprowadzaniem paliwa: zapłata za towar, opłata akcyzy i opłaty paliwowej dokonywało Stowarzyszenie "J", będące udziałowcem spółek biorących udział w łańcuchu dostaw. Środki pieniężne na dokonanie zapłat za paliwo Stowarzyszenie "J" otrzymywało bezpośrednio od spółek "B" i "C", z pominięciem podmiotów "dokonujących sprzedaży paliwa" na wcześniejszych etapach. W przekazywaniu środków pieniężnych brał udział także podmiot: "K" na rzecz którego w okresie lipiec-sierpień 2014 r. skarżąca dokonywała zapłaty z tytułu nabycia paliwa od spółki "B". Kierowane było, tak jak Stowarzyszenie "J", przez L. S.. Transport paliwa odbywał się bezpośrednio od zagranicznych dostawców do skarżącej. Przywozem paliwa z zagranicy zajmowała się głównie firma PHU "L" M. G., którą zarządzał J. G., prywatnie ojciec prezesa skarżącej spółki. Zleceniodawcami usług transportowych były cypryjskie firmy "M" Ltd (kierowana przez M. O., zięcia J. G.) lub "N" Ltd. (kierowana przez L. S.). Zdaniem organu podatkowego, Skarżąca działała jako świadomy uczestnik oszustwa podatkowego polegającego na przyjmowaniu faktur nabycia paliwa od podmiotów, które nie były właścicielami tego towaru.

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, powołaną na wstępie decyzją z [...] 2019 r., utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. Dokonując ponownej oceny materiału dowodowego podzielił ustalenia i wnioski organu I instancji.

W odniesieniu do rozliczenia ze spółką "B" stwierdził, że pomimo zapewnienia zawartego w umowie między stroną a ww. podmiotem, nie otrzymywał on paliwa z zagranicy, ale od podmiotu krajowego ("E" i "F"). Ponadto w deklaracjach za czerwiec - grudzień 2014 r. nie wykazywała importu czy nabyć wewnątrzwspólnotowych. Jak wynikało z Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) spółka ta powstała w 2012 r, a następnie w 2013 r. została zbyta na rzecz Stowarzyszenia "J", w badanym okresie rozliczeniowym funkcje zarządcze pełnił w spółce M. W., po jego odwołaniu w 2015 r. nie został powołany nikt. Prokurentem spółki był L. S. do 2017 r. kiedy to zmarł. Na podstawie zeznań pracowników spółki (A. B., S. B., D. G., M. L., A. S.) organ podatkowy ustalił, że nie brali oni udziału w fizycznej dostawie paliwa. Ich zadania sprowadzały się do obsługi i sporządzania dokumentów związanych z odprawą i transportem paliwa oraz sporządzaniem faktur sprzedaży. Spółka "B" działała w grupie podmiotów uczestniczących jedynie w dokumentowaniu dostaw paliwa. Działalność koordynowana była przez L. S., który faktycznie zarządzał przedsięwzięciami, w których uczestniczyły powiązane osobowo spółki. Jednym z odbiorców faktur była skarżąca, odbierała faktury raz w miesiącu. Dokumenty do dostawców z Niemiec były wysyłane ze skrzynek mailowych m.in. skarżącej. Niektórzy pracownicy nie mieli dostępu do skrzynki mailowej "B". W ocenie organu podatkowego pracownicy jedynie fakturowali nabycie i sprzedaż paliwa, informacje o dostawcach (odbiorcach) pochodziły od osoby nie związanej formalnie ze spółką (J. S.), wszystkich czynności dokonywano we W. a nie w faktycznej siedzibie spółki w K. (ul. D. [...] ). Początkowo faktury były podpisywane, potem pracownicy dysponowali faksymile podpisu. Dokumentacja była sporządzana w oderwaniu od systemu księgowości.

Organ odwoławczy wskazał również na wyjaśnienia prezesa tej spółki M. W., który wskazał, że wszelkich ustaleń, co do płatności i dostaw dokonywali L. S. i J G.. Świadek zeznał, że nie miał dostępu do kont spółki, choć był jej prezesem, potwierdzając kierowniczą rolę L. S. i dokonywanie ustaleń z J. G. w zakresie działalności podmiotów uczestniczących w łańcuchu. Fakt istnienia tych powiązań potwierdzili inni świadkowie (S. L. – prezesa "C"). Z zeznań pracowników wynikało również, że faktury były antydatowane tj. wystawiane z datą wsteczną – najpierw były wystawienie faktury sprzedaży spółki "B", a dopiero potem faktury dokumentujące dostawy do tego podmiotu, dokumentujące dostawę na wcześniejszych etapach obrotu. Jednocześnie spółka nie dysponowała pieniędzmi ze sprzedaży, te były przekazywane do Stowarzyszenia "J", które miało opłacać dostawy lub następnie do "K", którymi zarządzał L. S..

Z poczynionych ustaleń wynikało, że "B" wygaszała swoją działalność, w jej miejsce weszła spółka "C", pracownicy wystawiający faktury w "B" wykonywali te czynności w "C".

W odniesieniu do tej spółki, ustalono, że w 2014 r. wszystkie udziały w tym podmiocie nabyło Stowarzyszenie "J", prezesem został P. L. a prokurentem L. S.. Organ podatkowy ustalił, że pod zgłoszonymi adresami siedziby podmiot ten nie prowadził działalności (prowadził we W. A. K.), kontakt pod formalnie zgłoszonymi adresami był zatem niemożliwy. Z zeznań jej pracowników (S. B., D. G., K. K., A.L. (K.), L. K.) wynika, że wystawianie faktur odbywało się na tych samych zasadach jak w "B". Spółka "C", oprócz fakturowania dostaw na rzecz "D", wystawiała faktury dla "O" (T. T.) i skarżącej - podmiotów odgrywających w procederze podobną rolę jak "D", tj. wystawiających faktury na rzecz końcowych odbiorców.

Zdaniem organu odwoławczego, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego oba podmioty dokonywały nierzeczywistych transakcji gospodarczych w ramach tzw. "transakcji łańcuchowych". Były jednym z ogniw w łańcuchu podmiotów, funkcjonujących w celu pozorowania obrotu towarowego, które nie miały zamiaru, ani nie podejmowały działań zmierzających do zafunkcjonowania na rynku jako handlowiec. Nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, lecz pełniły rolę "bufora" w łańcuchu podmiotów zajmujących się fikcyjną dostawą paliwa oraz firm powiązanych z L. S.. Ogniwem łączącym te podmioty był L. S. - współzałożyciel Stowarzyszenia "J" oraz członek wchodzący w skład zarządu stowarzyszenia, a także organ decyzyjny, bądź reprezentant w szeregu powiązanych firm pośredniczących w fikcyjnym obrocie paliwa.

Prezes "C" – S. L. zeznał, że J. G. i L. S. współpracowali, J. G. i M. O. załatwiali zbyt, pieniądze są wysyłane do podmiotów L. S., fakturowanie odbywa się pod dostawy dokonywane przez J. G. i O. wg. wytycznych "D". Podmioty dokonujące wewnątrzwspólnotowego (WNT) nabycia towaru z Niemiec nie płacą podatku.

Organ podatkowy dokonał także analizy materiału dowodowego odnoszącego się do dostawców "B" i "C" – "E", "F" oraz dalszych dostawców "G" oraz podmiotów dokonujących WNT z Niemiec ("H" i "I").

Odnośnie "E", "F", to w obu podmiotach udziałowcem było Stowarzyszenie "J", a prokurentem L. S. faktycznie zarządzający tymi podmiotami. Powołując się na zeznania świadków organ podatkowy wskazał na podobny jak w omawianych już podmiotach odwrotny sposób fakturowania, brak przepływu towaru, który jechał bezpośrednio z Niemiec do firm pozostających w sferze wpływów J. G. (wyjaśnienia M. W., S. L. – prezes "F", P. L. – prezesa "E"). Podkreślali także pełną kontrolę nad tymi firmami L. S. i formalną tylko rolę prezesów tych spółek, którzy nie mieli o nich żadnej wiedzy i wpływów.

Jeśli chodzi o "G", to jednym z jej wspólników była spółka "E", prezesem był M. W., a prokurentem L. S.. Z dalszych ustaleń wynikało, że spółka ta nie posiadała rachunku bankowego, nie zatrudniała pracowników, nie posiadała miejsca prowadzenia działalności, stwierdzono brak rejestrów zakupu i sprzedaży oraz innych dokumentów świadczących o faktycznym prowadzeniu działalności. Wartość faktur zakupu w tej spółce odpowiada zakupom w dalszych podmiotach, co dowodzi, że nie ponosiły one innych kosztów.

W spółce "H" wspólnikiem też było Stowarzyszenie "J", prezesem zaś M. S., dokonywała ona nabycia towaru z Niemiec i Cypru, nie deklarując i nie płacąc podatku. Nabywane paliwo przekazywała nieodpłatnie Stowarzyszeniu "J", bez wystawiania faktur. Z zebranych dokumentów wynikało, że organizację transportu dla tego podmiotu organizowała spółka "M" Ltd (dyrektorem tej spółki był M. O.).

Udziałowcem kolejnej spółki – "I" było także Stowarzyszenie "J". Prezesem w tej spółce był J. M., później M. W., a prokurentem L. S.. Spółka ta nie prowadziła ksiąg rachunkowych, nie wykazywała żadnych danych w deklaracjach VAT, choć kontrahenci zagraniczni potwierdzili transakcje dostaw do spółki. Transport organizowały spółki cypryjskie, w tym "M" Ltd oraz "N" Ltd (dyrektor i udziałowiec L. S.).

Co się zaś tyczy spółki "D", organ odwoławczy ustalił, że prezesem jej zarządu był T. T., zaś prokurentem M. O.. Z zebranych dowodów, w tym postępowania prowadzonego wobec tej spółki wynikało, że była ona wyłącznie emitentem faktur w ramach mechanizmu fakturowych dostaw paliw pomiędzy podmiotami faktycznie zarządzanymi przez J. G. i L. S.. W rzeczywistości nie dokonała sprzedaży paliwa na rzecz skarżącej wykazanego w trzech spornych fakturach. Paliwo przywiezione było z zagranicy bezpośrednio do skarżącej, o czym świadczą zeznania kierowców firmy PHU "L" M. G.. Zastosowany został przy tych transakcjach mechanizm z wykorzystaniem podmiotów kierowanych przez L S., mający na celu niezapłacenie podatku VAT przy sprowadzeniu tego paliwa z zagranicy. Spółki "D" i skarżąca były podmiotami powiązanymi. Jak ustalił organ podatkowy M. O. jest zięciem, natomiast M. G. (prezes skarżącej) synem J. G.. Jak wynika m.in. z wyjaśnień S. L. (prezes zarządu "C" i "F") J. G. i M. O., działali wspólnie organizując zbyt paliwa sprowadzanego z zagranicy z zastosowaniem opisanego mechanizmu.

Pomimo, że J. G. potwierdził dokonanie dostaw na rzecz strony organ podatkowy wyjaśnieniom tym nie dał wiary, wskazując na zeznania świadków (pracowników i formalnych prezesów opisanych już spółek) oraz kierowców, że towar trafiał z Niemiec bezpośrednio do strony.

Organ odwoławczy szeroko opisał również ustalenia dotyczące transportu towarów, odwołując się do zeznań świadków (kierowców), z których wynikało, że w żadnym przypadku paliwo nie zostało zawiezione do podmiotu, który został wskazany na listach CMR jako pierwszy nabywca towaru, a trafiało do bazy paliwowej skarżącej. Z zeznań tych wynikało także, że wszystkie dyspozycje odnośnie transportowanego paliwa wydawał im J. G..

Ponadto organ podatkowy wskazał na materiały włączone do postępowania, a zebrane przez Prokuraturę Okręgową we W. w postaci zeznań J. G., L. S., M. O., S. L., P L., M. W., L. K.. Przedstawiciele - formalni prezesi - omówionych spółek potwierdzili swoje wcześniejsze zeznania, opisując wzajemne powiązania między J. G. a L. S.. J. G. nie przyznał się do faktycznego zarzadzania skarżącą spółką, twierdząc, że jedynie doradza synowi i rodzinie, gdy jest o to proszony. Zeznał, że nie zna spółek L. S..

Wskazał na zeznania L. S., który opisał schemat działania kierowanych przez siebie spółek, wskazując, że takie ich powiązania miały na celu utrudnienie kontroli podatkowej. Zadaniem spółek paliwowych było wygospodarowanie nadwyżki podatku naliczonego.

Organ podkreślił także, że wyjaśnienia złożone przez P. L., S. L., M. W. pokazują marginalną rolę tych osób w prowadzeniu spółek, w których byli prezesami zarządu. Zajmowali się głównie pracami biurowymi i dokumentacją. Nie podejmowali żadnych decyzji dotyczących działalności spółek. Faktycznym zarządzającym tymi spółkami był L. S.. Rola spółek polegała na wystawianiu dokumentacji mającej potwierdzać zakup i sprzedaż paliwa, transport był jeden ten sam dla wszystkich spółek, przez które przechodziły tylko faktury. Obroty u dostawców i odbiorców były podobne, gdyż wszystko było w jednym łańcuchu. Jeden ze świadków (L. K.) zeznał, że doskonale widział, iż uczestniczy w procederze wyłudzania podatku VAT, wskazując, że domyśla się, że L. S. pierze pieniądze uzyskane z nielegalnego obrotu paliwami (niezapłaconego podatku VAT i dochodowego) poprzez inwestycje budowlane. Słuchane w toku postępowania osoby zajmujące się wystawianiem faktur wskazały, że wystawiały je wstecznie (z datą wsteczną) oraz nie były wysyłane do kontrahentów.

Wyjaśnienia złożone przez P. L., S. L., M. W., L. K. wskazują także na współdziałanie L. S. z J. G. oraz na istotną rolę J. G. w opisywanym procederze.

Ponadto do akt sprawy włączono wyjaśnienia M. G., J. G. oraz J. S., złożone w postępowaniach dotyczących wcześniejszych okresów rozliczeniowych. Dokonując ich oceny organ odwoławczy zwrócił uwagę na występujące w nich rozbieżności, co do nawiązania współpracy z "B", odnośnie zamówień towarów w "B", pochodzenia nabywanego towaru.

Odnosząc się natomiast do zeznań L. S., że nie wie czy "B", "C", "I", "H" współpracowały ze stroną organ odwoławczy podkreślał ich sprzeczność z zeznaniami pozostałych świadków podkreślających istotną w nich rolę świadka.

W opinii organu odwoławczego sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych dostaw na rzecz skarżącej. Ustalenia te mają potwierdzenie w materiale dowodowym, z którego wynika, że stworzona została sztuczna konstrukcja grupy spółek, których zadaniem było ukrycie mechanizmu oszustwa. Zasadnie zatem uznał organ I instancji, że spółka zawyżyła podatek naliczony, w podstawie prawnej wskazał art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Przy czym, w opinii organu podatkowego, skarżąca działała jako świadomy uczestnik oszustwa podatkowego polegającego na przyjmowaniu faktur nabycia paliwa od podmiotów, które nie były właścicielami tego towaru. Przekonuje o tym fakt, że J. G. faktycznie prowadził działalność skarżącej, strona posiadała wiedzę o pochodzeniu paliwa z dokumentów CMR. Towar pochodził od podmiotów od których uprzednio nabywały firmy powiązane rodzinne z J. G., zaś system przywozu paliwa był taki sam jak w tych firmach, dokonywany przez te same powiązane firmy, zaś rynek zbytu dla tych firm był taki sam. Strona korzystała z tej samej bazy, co wcześniej spółki z nią powiązane. Spółka była kontynuatorem poprzednich firm paliwowych zarządzanych przez J. G. ("P" J. G., PHU "L" M. G., "R"). Podmioty działające w łańcuchu były nadzorowane przez J. G. lub L. S.. Prezesi tych podmiotów faktycznie nie zajmowali się tymi podmiotami. Przepływ informacji, środków pieniężnych, zamówień i transportu uniemożliwiał uczestnikom zrealizowanie faktycznych dostaw. Zatem wywody strony o braku świadomości, że bierze udział w nielegalnym procederze sprowadzania paliwa bez uiszczenia podatku od towarów i usług są bezzasadne. Skarżąca wiedziała o swoim funkcjonowaniu w procederze i na tą okoliczność wskazano na powiązanie z J. G., co znalazło potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ponadto jeden ze świadków (L. K.) zeznał, że J. G. i L. S. posiadali telefony [...] (będące na wyposażeniu BOR) szyfrowane i uniemożliwiające podsłuch, za pośrednictwem których porozumiewali się co do dostaw. Dowodzi to tego, że faktycznie J. G. zajmował się sprawami skarżącej dokonując ustaleń z L. S.. Ponadto wbrew zapisom umowy między dostawcą a stroną brak dowodów na badanie jakości paliwa.

Organ podatkowy dokonał także weryfikacji odbiorców paliwa od strony, w tym zakresie nie stwierdzono nieprawidłowi, co nakazywało przyjęcie, że dostawy zostały faktycznie dokonane. W tych okolicznościach organ podatkowy nie podważał rozliczenia podatku należnego.

W ocenie organu podatkowego – wbrew zarzutom odwołania - sporne transakcje nie spełniają wymogów uznania ich za transakcje o charakterze łańcuchowym, ponieważ nie został spełniony obowiązek wystawienia faktur VAT przez każdego z dostawców towaru. Podmioty, będące importerami paliwa nie wystawiły faktur sprzedaży, lecz paliwo przekazują protokołami na rzecz "J". Również brak jest ciągłości w fakturowaniu sprzedaży paliwa przez kolejne podmioty uczestniczące w łańcuchu "fakturowego" obrotu, tzn. po w/w Stowarzyszeniu "J" występują nieznane firmy lub jest ich brak. Zidentyfikowane podmioty, jak "F", "E" nie prowadziły działalności gospodarczej, lecz wystawiały "puste faktury", które nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Ponadto podmioty, które według dokumentów CMR figurują jako podmioty dokonujące zakupu paliwa, nie deklarują wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów i nie wpłacają należnego podatku. Zatem brak jest podstaw prawnych do uznania takich transakcji za transakcje charakterze łańcuchowym.

W skardze, Spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości podnosząc zarzuty naruszenia przepisów postępowania i błędne ustalenie stanu faktycznego, poprzez stwierdzenie, że sporne transakcje zakupu nie były rzeczywiste, co doprowadziło do naruszenia: art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 181 ww. ustawy, przez konstrukcję domniemań pośrednich, czyli wywodzenie złej wiary podatnika z faktu nieprawidłowości u jego kontrahentów bez wskazania na konkretne działania lub zaniechania podatnika; art. 122 O.p w zw. z art. 180 O.p i art. 188 O.p, przez odmowę przeprowadzenia dowodu na tezę odmienną od tezy organu podatkowego, gdzie był to jedyny sposób na wykazanie, iż z perspektywy oraz okoliczności popartych dowodami podatnik mógł sądzić, że ma do czynienia z rzetelnymi podmiotami na rynku paliw; art. 180 O.p i art. 187 § 1 O.p w zw. z art. 194 O.p, przez selektywny dobór materiału dowodowego w sprawie oraz niekonsekwentną ocenę materiału dowodowego oraz art. 191 O.p. przez dowolność w ocenie materiału dowodowego i błędne przyjęcie, że nie było zakupu, przy jednoczesnym uznaniu rzetelności faktur sprzedaży. Zarzucała także błędne przyjęcie, że faktury zakupu nie dokumentują rzeczywistości przy jednoczesnym uznaniu za rzetelne faktur sprzedaży tego samego paliwa, co spowodowało istotne luki we wnioskowaniu organu podatkowego, a mianowicie: jeżeli zakup od wskazanego kontrahenta był nierzeczywisty, to jak podatnik wszedł w posiadanie paliwa i kto mu je wydał mimo, że nie dostał zapłaty (podatnik płacił wystawcy faktury). Kto był właścicielem paliwa, które strona kupiła i czy pomiędzy ustalonym właściciele lm a podatnikiem istniało relacja wskazująca na wiedzę o opisywanym procederze. Zarzuciła także niezastosowanie art. 7 ust. 8 ustawy VAT, czyli tzw. transakcji łańcuszkowej, mimo zaistnienia dyspozycji wyrażonej w tym przepisie normy prawnej (wszak kontrahent podatnika był po prostu pośrednikiem w rynku paliw i nie było wymagane od niego posiadanie infrastruktury technicznej), a organ podatkowy postawił jedynie generalne twierdzenie, że w rzeczonej sprawie nie mieliśmy do czynienia z faktycznym władztwem prawnym, a jedynie jego "pozorowaniem" za pomocą obiegu faktur tj. dokonał generalizacji, czym naruszył art. 210 § 4 Op w zw. z art. 124 O.p. Ponadto organ podatkowy nie uzasadnił w żaden sposób dlaczego w tym przypadku mamy do czynienia z pozoracją. Zarzuciła strona rażące naruszenie art. 233 § 2 zdanie 2 O.p. przez niekonsekwencję organu podatkowego II instancji i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji pomimo nie zbadania okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, popełnienia błędów w ocenie materiału dowodowego i zastosowaniu prawa materialnego; utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji pomimo, iż środek dowodowy w postaci decyzji wobec kontrahenta powstał dopiero w bieżącym roku; rażące naruszenie prawa poprzez wnioskowanie z ustaleń dokonanych po pięciu latach o stanie świadomości w 2014 r.

W zakresie prawa materialnego zarzucała niewłaściwe zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT przez postawienie tezy, że transakcje zakupowe podatnika nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy z materiału dowodowego wynika, że skarżąca przez szereg czynności faktycznych (zamówienia kontakt mailowy i telefoniczny, itp.) dokonała spornych transakcji ze swoim kontrahentem; braku wskazania, od kogo w takim razie skarżąca kwestionowany towar nabyła, skoro go faktycznie odsprzedała, a jego sprzedaż nie była kwestionowana. Podniosła niezastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy VAT przez niezasadne zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika, podczas gdy: podatnik przez szereg czynności faktycznych dokonał spornych transakcji ze swoim kontrahentem, a nabyty towar wykorzystał do sprzedaży opodatkowanej. Wnioskowała o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że organ podatkowy nie udowodnił, iż była częścią łańcucha nielegalnych przedsiębiorstw stworzonych przez L. S.. Natomiast teza organu podatkowego, że była częścią organizacji mającej na celu wyłudzanie podatku VAT nie znajduje odbicia w rzeczywistości, ani w materiale dowodowym. Wskazane zeznania niektórych osób mają jedynie charakter pomówień i dezinformacji. Skarżąca podkreśliła, że działała w zaufaniu do kontrahentów – "B", "C" i "D", były to podmioty wpisane na "białą listę" Ministra Finansów z kaucją gwarancyjną w kwocie 3.000.000 zł. Strona nabywała paliwa od swojego kontrahenta w dobrej wierze i po dokonaniu prawidłowej weryfikacji partnera biznesowego. Skarżąca wywodziła, że dysponentem paliwa były firmy które sprzedawały na jej rzecz paliwo ponieważ nikt nie zgłosił faktu jego kradzieży od innego podmiotu. Zaznaczyła, że przy sprzedaży w trybie dostawy łańcuszkowej nie było potrzeby zawożenia towaru po kolei do kontrahentów po drodze, ponieważ byłoby to nieekonomiczne. Skarżąca miała rzeczywiste kontakty z przedstawicielami firmy od której kupowała paliwo, z jednoczesnym brakiem kontaktów z firmami na wcześniejszych etapach obrotu. W ocenie skarżącej skoro transakcja została dokonana, to brak jest wystarczających podstaw by przyjąć, że przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT ma także zastosowanie do transakcji, które w rzeczywistości miały miejsce. Ta teza nie została dostrzeżona i rozpatrzona przez organy podatkowe mimo, że wprost wynika z ustalonego materiału dowodowego. Skarżąca odnajduje potwierdzenie swojego stanowiska w tym zakresie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 172/18.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

Istota sporu sprowadza się do zasadności pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jej rzecz przez spółki: "B", "C" i "D", które miały dokumentować dostawy paliwa oraz zasadności przyjęcia rozliczenia podatku należnego z tytułu sprzedaży nabytego na podstawie ww. faktur towaru.

W opinii organów podatkowych, jakkolwiek strona weszła w posiadanie paliwa, które zbyła na rzecz swoich odbiorców, to podmioty będące wystawcami spornych faktur w istocie nim nie dysponowały towarem. Pomioty te występowały w łańcuchu firm, których celem było jedynie wystawienie faktur, zaś towar nabywany wewnątrzwspólnotowo przez inne firmy nie był na terenie kraju opodatkowany i trafiał bezpośrednio do strony, co nie ma odzwierciedlenia w dokumentacji fakturowej. Podmioty występujące na poprzednich etapach obrotu faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej, dokonując jedynie fakturowania bez przejęcia faktycznego władztwa nad towarem. Istotne jest także, że podmioty te były powiązane osobowo, organizatorem tego procederu była jedna osoba – L. S.. Z punktu widzenia uprawnień skarżącej ważące jest, że miała ona świadomość udziału w łańcuchu ww. podmiotu i nieprawidłowości, co wynika z zeznań świadków i okoliczności transakcji.

W opinii skarżącej uczestniczyła ona w transakcjach opisanych w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, zaś nieprawidłowości po stronie kontrahentów nie mogą jej obciążać. Skarżąca nie wiedziała i nie mogła wiedzieć o oszukańczym charakterze działalności prowadzonej przez jej kontrahentów, działała w zaufaniu do nich, wspierając się na posiadanych przez te podmioty gwarancjach i wpisie na "biała listę" prowadzoną przez Ministra Finansów. W jej opinii zebrany materiał dowodowy nie pozwala na wyprowadzenie przyjętych przez organy podatkowe tez, zeznania świadków stanowią jedynie pomówienia, które nie znajdują uzasadniania w aktach sprawy. Z kontrahentami zawierała umowy, płaciła, firmy transportowe towar jej dostarczyły, płaciła należne podatki, istnienie towaru potwierdza zaś dokonanie przez nią sprzedaży na rzecz swoich kontrahentów czego organy podatkowe nie negują. Podważała zastosowanie w jej sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT, który winien mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku gdy faktury nie potwierdzają dokonanych czynności.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych w zakresie zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych w sprawie faktur wystawionych przez ww. podmioty dokumentujących sprzedaż paliwa zasługuje na aprobatę. Zebrany w sprawie materiał dowodowy dawał organom podatkowym podstawy do zakwestionowania rozliczenia skarżącej. Stanowiący podstawę tych ustaleń materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący. Spółka miała zapewniony udział w postępowaniu, dowody zostały poddane ocenie, która nie przekraczała granic swobodnej, a podjęte wnioski są uzasadnione. Wbrew twierdzeniom skarżącej w sprawie nie doszło do naruszenia procedury obowiązującej w toku postępowania. Organy podatkowe przeprowadziły szerokie postępowanie dowodowe w ramach, którego poczyniły niezbędne ustalenia dotyczące wszystkich podmiotów uczestniczących w łańcuchu transakcji. Sąd zwraca uwagę, że prawo strony do odliczenia podatku naliczonego, jak również ocena, czy w sprawie miał zastosowanie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT (jak twierdzi skarżąca) wymagała ustalenia okoliczności nabycia towarów, transportu, wyjaśnienia wszelkich okoliczności związanych z transakcjami i ich przebiegiem. Niezbędne i nienaruszające prawa było również pozyskiwanie informacji od innych organów podatkowych i włączenie materiałów dowodowych dotyczących innych podmiotów uczestniczących w transakcjach. Materiał zebrany w ramach odrębnych postępowań (prawidłowo włączony do akt), w tym zeznania świadków, decyzje, stanowi dowód z dokumentów (z którymi skarżąca miała możliwość zapoznania się). Zauważyć należy, że konieczność wszechstronnego czynienia ustaleń, co do zaistniałych transakcji związana jest z istotą prawa do odliczenia i warunkami zachowania tego prawa w przypadku powzięcia podejrzenia o wystąpieniu oszustwa podatkowego. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie taka konieczność zaistniała.

Podkreślić również należy, że w zaskarżonej decyzji organy podatkowe nie powołały się na niepotrzebne (z punktu widzenia oceny sprawy i sytuacji spółki) materiały, czy zbędne informacje, ale dokonały analizy powziętych ustaleń dotyczących innych podmiotów oraz skarżącej i wskazały na istniejące powiązania, na celowe ukształtowanie przebiegu transakcji, na mechanizm transakcji i ich cel podatkowy, odniosły się przy tym do statusu spółki w stwierdzonym procederze. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi art. 210 § 1 pkt 4, pkt 6 i § 4 O.p. Co więcej samo zgłoszenie wniosków dowodowych przez skarżącą nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 74/14, publ. w centralnej bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA). Odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez skarżącą dowodu jest dopuszczalna wówczas, gdy brak jest jakichkolwiek możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący wątpliwości została już udowodniona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1139/13, CBOSA). Zdaniem Sądu taka sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie albowiem organy podatkowe w sposób wystarczający udowodniły, iż stworzona została sztuczna konstrukcja grupy spółek, których zadaniem było ukrycie mechanizmu oszustwa.

W sprawie nie doszło tym samym do naruszenia art. 120, art. 122, art. 124, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 190, art. 191, art. 194, art. 210 § 4 oraz 233 § 2 O.p.

Przechodząc natomiast do kwestii związanych z zastosowaniem prawa materialnego, to wskazać należy, że co do zasady podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, co wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jednak wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nie jest to prawo nieograniczone.

W myśl art. 86 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (ust. 1). Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 – 7 (zastrzeżenia, o których mowa w ust. 3 – 7 nie mają zastosowania w niniejszej sprawie) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (ust. 2 pkt 1 lit. a). Z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wynika zaś, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Przy czym w zakresie przedmiotowym omawianej regulacji (w pojęciu "czynności, które nie zostały dokonane") mieszczą się zarówno sytuacje gdy w ogóle nie doszło do wydania towaru, jak również przypadki gdy podmiot widniejący na fakturze nie jest faktycznym dostawcą towaru, a zatem sytuację, która zaistniała w spornej sprawie. W tym miejscu wskazać trzeba, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalona jest teza, iż uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 24 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 957/16, orzeczenie publikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej powoływana jako CBOSA).

Powołane wyżej przepisy ustawy krajowej stanowią implementację art. 167, art. 168 lit. a dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 11 grudnia 2006r. Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.; dalej: dyrektywa 112).

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wynika, że prawo do odliczenia VAT, przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy 112, stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. Prawo to wykonywane jest bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (zob. wyrok TSUE z 13 lutego 2014 r., Maks Pen, C-18/13, EU:C:2014:69, pkt, pkt 24 i przytoczone tam orzecznictwo). System odliczeń VAT ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego bądź zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem, by wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultaty, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu VAT, była opodatkowana w sposób całkowicie neutralny (wyrok TSUE z 22 października 2015 r., PPUH Stehcemp, C-277/14, EU:C:2015:719, pkt 27 i przytoczone tam orzecznictwo). W odniesieniu do przesłanek materialnych wymaganych do powstania prawa do odliczenia VAT z art. 168 lit. a dyrektywy 112 wynika, że towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na późniejszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu (zob. podobnie wyrok TSUE z 22 października 2015 r., PPUH Stehcemp, EU:C:2015:719, pkt 28 i przytoczone tam orzecznictwo). W odniesieniu do przesłanek formalnych dotyczących wykonywania tego prawa z art. 178 lit. a dyrektywy 112 wynika, że jego wykonanie jest uzależnione od posiadania faktury sporządzonej zgodnie z art. 226 tejże dyrektywy (zob. podobnie wyroki TSUE z : 1 marca 2012 r., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz, C-280/10, EU:C:2012:107, pkt 41; z 22 października 2015 r., PPUH Stehcemp, EU:C:2015:719, pkt 29).

Jednakże z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika również, że ciężar udowodnienia spełnienia przesłanek skorzystania prawa do odliczenia spoczywa na podatniku wnioskującym o odliczenie (zob. wyrok TSUE z 18 lipca 2013 r., Evita-K, C-78/12, EU:C:2013:486, pkt 37). Organy podatkowe mogą więc wymagać od samego podatnika przedstawienia dowodów, które uznają za niezbędne w celu ustalenia, czy należy przyznać żądane odliczenie (zob. podobnie wyroki TSUE z : 27 września 2007r., Twoh International, C-184/05, EU:C:2007:550, pkt 35 czy 15 września 2016 r., Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos SA, C-516/14, EU:C:2016:690, pkt 46). Zadaniem zatem organu podatkowego jest przeprowadzenie zgodnie z krajowym zasadami dowodowymi całościowej oceny okoliczności faktycznych sporu w celu ustalenia, czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia z tytułu spornych dostaw (por. wyrok TSUE z 18 lipca 2013r. , Evita-K, EU:C:2013:486, pkt 37).

Ponadto TSUE wielokrotnie podkreślał, że walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę 112 (por. m.in. wyroki TSUE z 21 lutego 2006 r., Halifax plc i in., C-255/02, EU:C:2006:121, pkt 71). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych i stanowiących nadużycie (zob. m.in. wyrok TSUE z dnia 3 marca 2005 r., Fini H, C-32/03, EU:C:2005:128, pkt 32). Krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z celami nieuczciwymi, przestępstwem lub nadużyciem (podkreśl. Sądu) (por. m.in. wyroki TSUE z: 21 czerwca 2012 r., Mahagében Kft i Dávid, C-80/11 i C-142/11, EU:C:2012:373, pkt 42; 6 grudnia 2012 r., Bonik EOOD, C-285/11, EU:C:2012:774, pkt 37). (za wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 29 listopada 2016r., sygn. akt I SA/Wr 276/16, oraz z 30 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Wr 557/17 – oba dostępne w CBOSA CBOSA).

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że zasadnie organy podatkowe pozbawiły skarżącą prawa do odliczenia podatku wynikającego ze spornych faktur na podstawie art. 88 ust. 3 pkt 4a lit. a ustawy o VAT z uwagi na brak spełnienia warunku materialnego prawa do odliczenia VAT, tj. nie dokumentują one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że wystawcy faktur dla spółki nie dokonali na jej rzecz dostaw paliwa. W sprawie organy podatkowe wykazały, że obrót paliwem odbywał się niezależnie od jego przebiegu dokumentowanego fakturami i organy podatkowe wykazały, że skarżąca znała rzeczywisty przebieg transakcji i jego cel. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza, że transakcje miały na celu wprowadzenie do obrotu paliwa z uzyskaniem korzyści podatkowych, a mechanizm działania podmiotów w łańcuchu transakcji uzasadnia pozbawienie strony prawa do odliczenia podatku. W sprawie wykazano mechanizm, który polegał na tym, że podmioty sprowadzające paliwo do kraju w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia, jako pierwsi nabywcy paliwa nie wykazywali tego nabycia, następnie paliwo było protokołami przekazywane do innego podmiotu i dalej miało trafiać do kolejnych podmiotów, w tym tzw. słupów nieprowadzących rzeczywistej działalności, które wystawiały dalsze faktury, pozwalające kolejnym w łańcuchu podmiotom na odliczenie podatku naliczonego zawartego w cenie, mimo że podatek należny na wcześniejszym obrocie nie był płacony. W efekcie paliwo było nabyte po korzystnej cenie, podatek należny nie był odprowadzany, a podmioty odliczały podatek naliczony.

W sprawie właściwie ustalono, że fakturowy obieg paliwa był inny niż w rzeczywistości. Według faktur, paliwo miało być przedmiotem obrotu między podmiotami z łańcucha transakcyjnego, w tym pomiędzy skarżącą a jej kontrahentami "B", "C" i "D". Natomiast w rzeczywistości – jak trafnie wskazały organy podatkowe- podmioty te nie były sprzedawcami paliwa, gdyż nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, nie dysponowały towarem jak właściciel, nie posiadały zasobów materialnych i finansowych, a ich rola sprowadzała się wyłącznie do wystawiania faktur.

Podmioty te prowadziły "pozorowaną działalność gospodarczą", co wynika wprost z włączonych do akt sprawy dowodów z zeznań i przesłuchań pracowników tych spółek oraz osób pełniących formalnie funkcje w spółkach (prezesów, dyrektorów handlowych). Osoby te wprost wskazywały na istnienie procederu obrotu paliwem mającego "pozorować" brak uiszczenia podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa przez pierwszego krajowego odbiorcę poprzez wydłużenie łańcucha dostaw i odliczenie podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych przez pośredników w dokumentowaniu nabyć paliwa z Niemiec. Przyznały, że ich rola w spółkach uczestniczących w tak funkcjonującym procederze była fikcyjna, wskazując na osobę L. S. jako osobę kierującą tym procederem, jak również na osobę z nim współdziałającą – J. G. (zeznania P. L., S. L., M. W.).

Z akt wynika, że skarżąca występowała w ramach stwierdzonych transakcji w roli tzw. "beneficjenta" - nabywcy tego paliwa. Przy czym według faktur paliwo miało być przedmiotem obrotu pomiędzy szeregiem podmiotów z łańcucha transakcyjnego, w tym pomiędzy stroną a "B", "C", "D", natomiast w rzeczywistości nigdy nie trafiało do tych podmiotów. Paliwo wprost z terenu Niemiec (od firm "S" GmbH, "T" GmbH, "U" , "W" GmbH) trafiało bezpośrednio do bazy skarżącej przy ul. W. [...] w J. i było sprzedawane do odbiorców detalicznych (stacja paliw) oraz hurtowych (rolnicy, firmy transportowe, przewozy osób).

Jak ustalono część podmiotów z łańcucha wykazanego na fakturach albo w ogóle nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej albo nie miała możliwości technicznych niezbędnych dla obrotu paliwem. Chodzi m.in. o spółki będące bezpośrednim kontrahentami strony ("B", "C"), jak i te występujące na wcześniejszym etapie obrotu ("E", "F" i "G"). We wszystkich tych spółkach wspólnikiem lub udziałowcem było Stowarzyszenie "J", którym zarządzał L. S., będący jednocześnie prokurentem we wszystkich wskazanych podmiotach. Z zeznań pracowników i osób pełniących formalnie funkcje zarządcze w ww. spółkach wynikało, że to L. S. był osobą faktycznie zarządzającą spółkami. Z obszernego materiału dowodowego sprawy wynika następujący schemat działalności stworzonej przez L. S.. Sporne w sprawie transakcje przebiegały w ten sposób, że Spółki "H" i "I" (których udziałowcem było również stowarzyszenie "J", a prokurentem w jednej L. S., w drugiej funkcję prezesa zarządu pełnił – M. S.) w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia, sprowadzały paliwo z baz paliwowych w Niemczech na teren Polski. Mimo, iż miało miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, spółki te nie wystawiały faktur sprzedaży dokumentujących sprzedaż paliwa na terenie kraju. Nie składały deklaracji VAT, bądź składały deklaracje "zerowe". Po sprowadzeniu paliwa na teren Polski ww. spółki przekazywały je nieodpłatnie Stowarzyszeniu "J". Spółki, które otrzymywały od Stowarzyszenia paliwo wystawiały faktury VAT dla kolejnych firm kontrolowanych przez Stowarzyszenie "J", które miały dokumentować sprzedaż paliwa. Wśród tych firm, które udało się ustalić, były: "G" - dostawca na rzecz "F", "E", te podmioty zaś dokumentowały dostawy do "B", "C", "D", które wystawiały faktury na rzecz strony. Jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego ww. podmioty, tj. "H", "I", "G", "F", "E", "B", "C", "D" nie brały udziału w faktycznej dostawie paliwa. Nie uczestniczyły ani w jego magazynowaniu, ani w transporcie i faktycznie nie dysponowały tym paliwem. Przedmiotowe paliwo "wędrowało" pomiędzy nimi jedynie w znaczeniu dokumentacyjnym, ograniczonym wyłącznie do wystawiania faktur. Zgromadzony materiał dowodowy wykazał, że spółki "G", "F", "E", "B", "C", "D" składały deklaracje VAT, płaciły do urzędu skarbowego podatek od towarów i usług. Niektóre z nich zatrudniały pracowników, którzy zajmowali się jedynie wystawianiem faktur, pracownicy nie zamawiali paliwa, nie zajmowali się jego dystrybucją, nadzorem nad jego jakością i ilością. Spółki nie posiadały żadnego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami, nie miały również majątku trwałego. Ponadto w zgłoszonej siedzibie spółki nie prowadziły działalności ("C", "B", "E", "F", "G"), miejscem wystawiania faktur był W., Al. K., Jak wynikało z zeznań pracowników spółki "C" (S. B’, D. G’), którzy pracowali uprzednio w firmie "B", nie wiedzieli jakie stanowiska piastują osoby wydające im polecenia, wskazywały również, że faktycznym zarządzającym spółką i współpracującymi z nią podmiotami był J. S., który nie pełnił w tych podmiotach żadnej funkcji. Żaden z pracowników nie wspomniał nazwiska S. L., który był prezesem zarządu ww. spółki ich pracodawcą. Podobne ustalenia poczyniono w odniesieniu do pozostałych ww. spółek. W odniesieniu do "E" jej prezes P. L. nie był zorientowany w sprawach spółki (kto jest dostawcą spółki, gdzie przechowywane jest paliwo, czy spółka ma ku temu infrastrukturę, nie miał dostępu do rachunku bankowego spółki).

Wszystkie czynności zlecał mu L. S.. Z kolei pracownik ww. firmy (I. K.) zeznała, że pracowała zarówno w tej spółce jak i "B", w obu podmiotach wykonywała polecenia L. S. bez względu na miejsce zatrudnienia.

W kolejnym podmiocie także faktyczną władzę pełnił L. S., co wynikało z zeznań S. K., pracownicy tej spółki. Wg jej wyjaśnień miała problemy z pozyskaniem dokumentów spółki niezbędnych do księgowania, potwierdziła ona także brak zaplecza do prowadzenia działalności. W odniesieniu zaś do "G" ujawniono, że w ogóle nie prowadziła ona działalności gospodarczej, nie posiadała rachunku bankowego, nie zatrudniała żadnego pracownika, nie posiadała miejsca prowadzenia działalności.

Jak wskazano wszystkie te podmioty, pomimo posiadania formalnie różnych osób nimi zarządzających były kierowane przez L. S. lub jego syna.

Osobnego omówienia wymaga spółka "D", której prezesem był T. T., zaś prokurentem M. O.. Podmiot ten nie był faktycznie zarządzany przez L. S., ale jak prawidłowo wywodził organ podatkowy pozostawał w sferze wpływów J. G., który prywatnie był zięciem M. O. i ojcem prezesa skarżącej spółki. Z przesłuchania prezesa ww. spółki wynikało, że jej siedziba mieści się w L., dostawcy i odbiorcy pozyskiwani są drogą mailową, świadek nie kojarzył firmy skarżącej, jednocześnie wskazał, że jego firma nie posiada żadnych magazynów oraz środków transportu korzystając z transportu zewnętrznego. Świadek nie potrafił wskazać prawidłowego źródła pochodzenia paliwa, twierdząc, że dostarczane było z Polski, podczas gdy dostawa następowała z Niemiec, co wynikało z dokumentów źródłowych. Zeznań tych nie potwierdził J. G., który wskazał, że spółka nabywała to paliwo dla siebie, a potem zbyła na rzecz strony, paliwo zaś pochodziło z Niemiec, co potwierdzili również kierowcy przewożący paliwo. Zatem źródłem ww. paliwa są te same podmioty z Niemiec, które dostarczały paliwo opisanym już podmiotom zarządzanym przez L. S.. Wykorzystanie spółki "D" jako firmy w łańcuchu podmiotów wyłącznie fakturujących dostawy paliwa potwierdzają zeznania świadków, w tym S. L. wskazującego na znajomość L. S. z J. G., który kierował transportem paliwa (faktycznie zarządzał firmą PHU "L" M. G. i firmami, w których działał M. O.). Pieniądze za sprzedane paliwo J. G. i M. O. (którzy mieli zadbać o zbyt paliwa) przekazywali do swoich dostawców, a spółki te do Stowarzyszenia "J". Paliwo było przez nich sprzedawane z wykorzystaniem spółki "D" (zeznania ww. świadka). Wspólne spotkania L. S., J. G. i M. O. potwierdzają zeznania innych świadków – P. L., M. W., Ł. K.. Pracownicy spółek wystawiających faktury wskazywali ponadto, że po odbiór faktur skarżącej i "D" zjawiała się jedna osoba. Ponadto spółka "D" nie posiadała majątku do prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwem, a zatrudnieni w niej pracownicy zajmowali się wyłącznie fakturowaniem. Zasadnie zatem przyjęto, że także w odniesieniu do ww. dostaw zastosowanie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Z poczynionych w toku postępowania ustaleń wynikało również, że wskazane spółki, za wyjątkiem "B", "D" i "C", nie uczestniczyły także w zapłatach z tytułu nabycia czy sprzedaży paliw. Środki finansowe pozyskiwane od ostatecznych nabywców paliwa, klientów skarżącej, były przelewane na konto dostawców. Natomiast środki pieniężne otrzymywane przez te spółki ze "sprzedaży paliwa" skarżącej nie były przekazywane do kolejnemu podmiotowi (tu "E", "F") tj. podmiotów wystawiających faktury dla "B" i "C" z tytułu sprzedaży paliwa, lecz na konto Stowarzyszenia "J". Stowarzyszenie to następnie przelewało środki pieniężne na konta zagranicznych dostawców paliwa z pominięciem spółek "F", "E", "G", "H", "I". Zapłaty dla zagranicznych dostawców paliwa nosiły adnotację, że są zgodne z zamówieniami spółek "H", "I". W imieniu tych spółek Stowarzyszenie "J" dokonywało także zapłat z tytułu odpraw celnych, akcyzy i opłaty paliwowej.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wyłonił obraz grupy, którą tworzyło szereg podmiotów (spółek kapitałowych i Stowarzyszeń non profit). W ramach tej struktury funkcjonowała także skarżąca, której oficjalnie prezesem był M. G., a w rzeczywistości zarządzał nią J. G.. Pomiędzy podmiotami w łańcuchu transakcyjnym istniały powiązania osobowe poprzez osoby L. S., J. G., M. G. i M. O., co szczegółowo przedstawiono w zaskarżonej decyzji oraz bardzo obszernie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

Jak wskazano L. S. pełnił funkcję prokurenta we wszystkich wymienionych spółkach, poza "D" oraz "H", gdzie prezesem był M. S.. Ponadto podmiot ten był prezesem w Stowarzyszeniu "J", które z kolei było udziałowcem w spółkach "B", "C", "E", "F", "G", "I" i "H".

Z kolei Piotr L. - prezes zarządu w: "B", "E" oraz M. W. - prezes zarządu w "B" pełnili funkcje w stowarzyszeniu "J" (członkowie zarządu). Zaś prezes spółki "C" – S. L. był również prezesem spółki "F". Wspólnikami spółki ""G" były Stowarzyszenie "J" i spółka "E".

Ponadto powiazania osobowe (rodzinne) występowały między skarżącą a J. G. (który jak wskazano faktycznie zarządzał firmą transportową PHU "L" M. G.) oraz "D" (prokurentem był M. O. – zięć J. G.). Dostawami paliwa z zagranicy zajmowała się m. in. firma PHU "L" M. G.. Zleceniodawcami usług transportowych dla tej i innych firm transportowych były cypryjskie firmy "M" LTD (kierowana przez M. O.) lub "N" Ltd. (kierowana przez L. S.).

Opisane powiazania osobowe i kapitałowe potwierdzają wnioski organu podatkowego o zorganizowanym działaniu wszystkich podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw, a wzajemne ich relacje o wiedzy, a zatem świadomości, co do charakteru dokonywanych transakcji.

Z zebranego materiału dowodowego wynika, że J. G. był obok L. S. współorganizatorem omawianego procederu handlu paliwem co wynika z zeznań P. L. (jak wskazano prezesa "B", "E" i Stowarzyszenia "J"), S. L. (prezes zarządu "C", "F"), M. W. (prezes zarządu "E", "I" i Stowarzyszenia "J") oraz L. K. (dyrektor handlowy w "B"). I tak: M. W. stwierdził, że wszelkie ustalenia na temat transakcji i obrotu paliwami, sposobu płatności i rozliczeń prowadził L. S. z J. G.. L. K. wskazał na wiodącą rolę J. G. w tym procederze. To J. G., mając zbyt na paliwo (miał swoich stałych wieloletnich odbiorców) potrzebował koncepcji na niezapłacenie podatku od towarów i usług. Zeznał, że to J. G. dokonywał sprzedaży paliwa, a podmioty związane z L. S. tworzyły "fakturową historię" pozwalającą na uszczuplenia tego podatku. Ponadto przesłuchane osoby (S. L., M. W., P. L.) pamiętają kontakty L. S. z J. G., potwierdzają jego częste spotkania z obu tych osób i M. O.. Ponadto zeznania te wskazują na kluczową rolę J. G. który był główną osobą decyzyjną skarżącej spółce w zakresie obrotu paliwem, w której jego syn M. G. był prezesem i udziałowcem. To właśnie J. G., a nie syn - współdziałał z L. S.. On również zajmował się faktycznym przywozem paliwa z zagranicy (jako pełnomocnik P.H.U. "L" M. G.- firma żony). Fakt ten w całości potwierdzili przesłuchani kierowcy zatrudnieni w P.H.U. "L" M. G., którzy zeznali, że to J. G. wydawał im wszelkie dyspozycje i wskazywał miejsca załadunku i wyładunku paliwa.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe w sposób precyzyjny przeanalizowały sposób współpracy, realizacji dostaw, transportu, cen, płatności. Ustalenia dotyczące poszczególnych podmiotów i transakcji jednoznacznie wskazują, że podmioty te nie dokonywały realnych transakcji. Odnotowania wymaga, że wobec niektórych z ww. podmiotów ("F", "D" oraz "E") wydano decyzje określające kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT obejmujące także sporne transakcje.

Wskazać należy, że przepisy prawa krajowego będące podstawą orzekania w niniejszej sprawie winny być wykładane w sposób opisany w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zasadą jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez podatnika faktury. Jeżeli jednak organ podatkowy ustali, że transakcja dokumentowana sporną fakturą nie odzwierciedla rzeczywistości może pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tej fakturze jedynie wówczas gdy wykaże, że podatnik wiedział o ujawnionych nieprawidłowościach lub przy dochowaniu należytej staranności powinien o nich wiedzieć. Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że w przypadku gdy faktura nie dokumentuje rzeczywistej dostawy okoliczność taka przesądza, że podatnik świadomie uczestniczył w oszustwie podatkowym. W sytuacji gdy pomimo nierzetelności faktury dostawa miała miejsce, obowiązkiem organu podatkowego jest zbadanie wszystkich okoliczności danej sprawy, celem ustalenia czy nabywca towaru (odbiorca faktury) świadomie uczestniczył w oszustwie podatkowym lub czy miał możliwość zorientowania się, że taka transakcja nie odzwierciedla rzeczywistości i może stanowić oszustwo podatkowe.

Sąd ocenia jako w pełni uzasadnione stanowisko zajęte przez organy podatkowe, że skarżąca wiedziała o rzeczywistym przebiegu i celu zakwestionowanych transakcji. Wskazane wyżej okoliczności niewątpliwie potwierdzają, że udział strony w zaistniałym procederze był świadomy i nie był spowodowany okolicznościami, o których nie mogła nic wiedzieć. Wskazuje na to sposób ukształtowania relacji handlowych pomiędzy podmiotami transakcji oraz stroną, jak również okoliczność powiązania z osobą J. G.. Organy podatkowe słusznie stwierdziły, że strona wiedziała, że paliwo pochodzi z Niemiec i nie trafia w Polsce do żadnego z podmiotów z łańcucha, a zawsze trafia bezpośrednio do samej skarżącej. Przed wszystkim podkreślić trzeba, że skarżąca już od momentu odprawy paliwa wiedziała, że jest jego nabywcą. Z zeznań świadków – kierowców wynika bowiem, że otrzymywali oni wypełnione dokumenty CMR, po opuszczeniu niemieckich rafinerii dokonywali odprawy paliwa w O., w S. bądź w S., a następnie transportowali paliwo tymi samymi środkami transportu do finalnego odbiorcy. Miejsce odbioru i miejsce docelowe rozładunku paliwa podawał im J. G.. Z akt wynika, że miejscem tym zawsze była baza skarżącej (nabywcy paliwa). Paliwo nigdy nie trafiało do żadnego innego podmiotu. Dokumenty przewozowe CMR i dokumenty e-AD kierowcy przekazywali skarżącej, która podpinała je do faktur zakupowych paliwa. Przewóz paliwa wykonywała niemal w całości powiązana rodzinnie i gospodarczo ze stroną firma P.H.U. "L" M. G. (żona J. G.). Sprawami spółki, zgodnie z wyjaśnieniami świadków, co zostało już wyżej wskazane, kierował J. G.. Skarżąca stanowiła kontynuację działania poprzednich firm paliwowych, zarządzanych przez J. G., tj. "P" J. G.; PHU "L" M. G., w której był on pełnomocnikiem oraz "R" w której prezesem zarządu był M. O.. Zatem, z materiału sprawy niewątpliwie wynika, że M. G. prezes i udziałowiec skarżącej był świadomy, że uczestniczy w procederze mającym na celu uszczuplenie podatku VAT.

Ponadto z zeznań świadków wynika, że udział J. G. w całym opisanym mechanizmie był świadomy i znaczący. Istotne światło na te relacje rzucają zeznania L.. K. (dyrektor handlowy w "B"), który w śledztwie prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową zeznał, że J. S. otrzymał od J. G. dwa telefony, których używa Biuro Ochrony Rządu (BOR). Są to telefony szyfrujące rozmowy i uniemożliwiające podsłuch, telefony te służyły do rozmów na temat dostaw paliwa. O spotkaniach J. G. z L. S. zeznawali także inni powołani już świadkowie. Opisane okoliczności dowodzą istnienia porozumienia między tymi osobami w zakresie opisanych w decyzji transakcji, co dowodzi, że strona miała świadomość jak przedstawiał się obieg towarów i dokumentów oraz jakie były faktyczne cele podejmowanych działań.

Dokonanej oceny nie może również zmienić powoływana w skardze okoliczność, że kontrahenci skarżącej byli wpisani na tzw. "białą listę" Ministra Finansów. Wywodzenie z tego faktu, w świetle przedstawionych wyżej okoliczności sprawy, że strona była pewna kontrahenta jest zupełnie nieuprawnione. Przede wszystkim fakt wystąpienia procedur gwarancyjnych z jakimi wiąże się wpisanie podmiotu na ww. listę, w żaden sposób nie przyznaje takiemu podmiotowi statusu podmiotu wiarygodnego, bez konieczności jego weryfikacji przez kontrahentów. Procedury gwarancyjne mają na celu zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa, a pełniona przy okazji funkcja uwiarygodnienia wobec kontrahentów nie wyczerpuje wymaganej od kontrahentów należytej staranności przy zawieraniu transakcji. W niniejszej sprawie, co wynika z okoliczności sprawy, została wykazana wiedza skarżącej o rzeczywistym przebiegu transakcji, a więc dysponowała ona zakresem informacji wykraczającym poza wiarygodność "białej listy".

Sąd zgadza się również z oceną organu podatkowego, że twierdzenie skarżącej o zaistnieniu w sprawie transakcji łańcuchowej o jakiej stanowi art. 7 ust. 8 ustawy o VAT nie znajduje podstaw. Przepis stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Opisane szczegółów w decyzji okoliczności sprawy odnoszące się do działalności poszczególnych występujących w sprawie uczestników obrotu wykluczają przyjęcie, że w sprawie mógłby mieć zastosowanie powołany przepis. W niniejszej sprawie, nie mamy bowiem do czynienia z transakcjami opisanymi w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, lecz z mechanizmem wykorzystania fakturowego obrotu przez podmioty nie prowadzące faktycznie działalności gospodarczej u podstaw którego leży uszczuplenie zobowiązań podatkowych poprzez brak zapłaty podatku na jednym z pierwszych etapów obrotu towarem. Warunkiem uznania danej transakcji za łańcuchową jest jej faktyczne zaistnienie jako zdarzenia gospodarczego, w ciągu kolejnych faktycznych zdarzeń gospodarczych dotyczących tego samego przedmiotu dostawy, pomiędzy pomiotami faktycznie prowadzącymi działalność gospodarczą nie zaś, jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie - stworzenie pozorów jej zaistnienia. Wystawianie faktur mających dokumentować dostawę, w sytuacji, gdy dokonują tego podmioty pozorujące formalne prowadzenie działalności gospodarczej, a faktycznie uczestniczące w oszustwie podatkowym, nie może skutkować przyjęciem transakcji łańcuchowej. Kolejne w szeregu wykazywanych transakcji podmioty nie dokonują dostaw w rozumieniu ustawy o VAT, bowiem nie nabywają władztwa ekonomicznego nad towarami będącymi przedmiotem wykazywanych tylko fakturowo transakcji. Tak więc transakcje gospodarcze mające na celu oszustwa i nadużycia podatkowe lub ułatwiające te działania nie mogą jednocześnie być kwalifikowane jako transakcje łańcuchowe, o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, te odnoszą się do podmiotów dostawców osadzonych w realiach gospodarczych. Uregulowania zawarte w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT służą uproszczeniu i przyspieszeniu obrotu gospodarczego, a nie sankcjonowaniu fakturowania czynności, które nie zostały dokonane.

W rozpoznawanej sprawie o fikcyjności zakwestionowanych faktur przemawiają szczegółowo opisane w uzasadnieniami decyzji organów obu instancji okoliczności, natomiast skarżąca w złożonej skardze nie przedstawiła dowodów ani argumentów, które mogłyby mieć wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji i stanowić podstawę do jej uchylenia. Zebrany materiał dowodowy wskazuje natomiast, że pomiędzy poszczególnymi podmiotami nie doszło do rzeczywistych transakcji, ustalono, że wystąpiły podmioty, które nie prowadziły działalności gospodarczej, brak jest ciągłości fakturowania sprzedaży (wewnątrzwspólnotowy nabywca przekazuje towar protokołami Stowarzyszeniu non profit), podmiot wskazany w dokumentach CMR jako importer paliwa nie wykazał wewnątrzwspólnotowego nabycia i kolejnej sprzedaży krajowej. Należy tym samym stwierdzić, że nie doszło do naruszenia art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

Zdaniem Sądu, wbrew zarzutom strony, nie doszło również do sprzeczności w rozumowaniu organów podatkowych. Pomiędzy stwierdzeniem, że ilości paliwa wykazane na fakturach są zgodne z ilościami paliwa wykazanymi na zestawieniach z UC (co organ potwierdził w wynik analizy dokumentów dostaw, CMR, e-AD oraz faktur), a stwierdzeniem przez organ podatkowy, że faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych nie ma sprzeczności. Organy podatkowe nie kwestionują bowiem faktu, że skarżąca posiadała paliwo w ilościach określonych na fakturach i dokonała jego sprzedaży, ale kwestionują przebieg transakcji, w ramach której strona miała nabyć paliwo od "B", "C" i "D".

Końcowo wskazać trzeba, że podnoszony na rozprawie argument odwołujący się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 190/19 nie może zostać uwzględniony. Na rozprawie Sąd oddalił wniosek dowodowy strony w tym zakresie. W tym miejscu wskazać trzeba, że ww. wyroku Sąd uchylił decyzję organu podatkowego zarzucając wady procesowe i brak należytego uzasadnienia przyjętego tam stanowiska. Takich uchybień Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie dostrzegł w zaskarżonej decyzji.

W ocenie Sądu w zakresie pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa, a zarzuty skargi są nieuzasadnione. Poza gołosłownymi twierdzeniami strona nie wskazała na konkretne okoliczności mogące podważyć ustalenia i wnioski organów podatkowych. Zasadnym zatem jest wniosek, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zawarty w nich podatek naliczony nie podlega odliczeniu.

Mając na względzie przedstawione powyżej powody, skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).