Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2269/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 210 par. 1 pkt 6, par. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Sędziowie : Sędzia WSA Dariusz Skupień Asesor WSA Marek Olejnik (sprawozdawca) Protokolant : Michał Kazek po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi G. i S. O. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję II. stwierdza, iż decyzja wymieniona w pkt.1 nie podlega wykonaniu.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...], nr [...] Urząd Skarbowy w O. określił Państwu G. i S.O. kwotę należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. w wysokości [...] tj. w kwocie o [...] wyższej niż wynikało to ze złożonego przez strony zeznania podatkowego. Powyższe było konsekwencją przeprowadzonego z urzędu postępowania podatkowego, w wyniku którego organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż Pan S.O. z tytułu prowadzonej w 2001 r. działalności gospodarczej zawyżył koszty uzyskania przychodu o kwotę [...] oraz zaniżył przychód o kwotę [...]. Za koszt uzyskania przychodów nie uznano wydatków na kwotę [...] poniesionych na spłatę odsetek oraz prowizji od kredytów, którymi podatnik dysponował w oparciu o umowy zawarte z Bankiem Zachodnim nr [...] z dnia [...], nr [...] z dnia [...] i [...] z dnia [...] z uwagi na brak związku z uzyskanym przychodem. W uzasadnieniu wydanej decyzji Urząd Skarbowy w O. zauważył, iż podatnik prowadził w 2001 r. handel detaliczny, czyli za sprzedany towar otrzymywał zapłatę w momencie wydania towaru. Z kolei dokonując sprzedaży ratalnej należną kwotę firma A przekazywała na rachunek bankowy podatnika w terminie 6 dni, zgodnie z postanowieniami umowy z dnia [...]. Nadto analizując wartość sprzedanych w 2001 r. towarów handlowych stwierdzono systematyczne zmniejszanie wartości zapasów. Organ podatkowy zauważył również, iż podatnik w latach 1997-2001 dokonał darowizn w łącznej wysokości [...], a uzyskiwane z tytułu prowadzonej działalności przychody ulegały systematycznemu zmniejszeniu.

Mając powyższe na względzie oraz brzmienie art. 22 ust. l ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż warunkiem koniecznym do uznania za koszt uzyskania przychodów odsetek od zaciągniętych kredytów jest istnienie związku przyczynowego między zaciągniętym kredytem a prowadzoną działalnością gospodarczą. W oparciu o dokonane ustalenia Urząd stwierdził, iż zaciągnięte kredyty nie miały żadnego wpływu na wzrost przychodu ani na jego zabezpieczenie. W konsekwencji nie uznano za koszt uzyskania przychodu odsetek od kredytu przeznaczonego na inne cele niż działalność gospodarcza.

Za koszt uzyskania przychodów nie uznano również wydatków:

1.poniesionych na używanie własnego samochodu w kwocie [...],

2. na zakup kart telefonicznych do telefonu komórkowego córki w kwocie [...],

3. poniesionych na zakup prezentów świątecznych dla córek oraz pracownicy na kwotę [...],

4. na zakup prasy udokumentowany paragonami, na których nie wyszczególniono rodzaju zakupionej prasy- [...],

5. poniesionych na potrzeby własne (pieczywo, tort, ciastka, komplety choinkowe) -[...].

Nadto organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził nie ujęcie po stronie przychodów wynagrodzenia prowizyjnego otrzymanego za obsługę ratalną w 2001 r. od firmy A w łącznej wysokości [...]. Jak ustalono w trakcie prowadzonej kontroli podatnik wyżej wymienioną kwotę ujął w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ze znakiem minus, zaniżając tym samym wysokość kosztów uzyskania przychodów. Mając powyższe na względzie organ podatkowy pierwszej instancji skorygował wysokość przychodów podatnika z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej z kwoty [...] na kwotę [...], oraz koszty uzyskania przychodów z kwoty [...] na kwotę [...]. W świetle powyższego dochód Pana S. O. określono na kwotę [...]. Z kolei łączny dochód małżonków, po dokonanych odliczeniach tytułem składek na ubezpieczenie społeczne Pani G.O. ([...]) oraz dokonanych przez Pana S.O. darowizn na rzecz Towarzystwa Opieki nad Ociemniałymi w L., księży Werbistów i zespołu pomocy kościelnej dla katolików na Wschodzie ([...]) określono na kwotę [...]. W konsekwencji należny podatek dochodowy za 2001 r., po odliczeniach składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz wydatków poniesionych na kształcenie dziecka określono w wysokości [...]. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu podatkowego pierwszej instancji Państwo G. i S. O., korzystając z przysługującego im prawa wnieśli z zachowaniem ustawowego terminu, odwołanie od powołanej w sentencji decyzji, wnioskując o uchylenie jej wyłącznie w części dotyczącej nie uznania za koszt uzyskania przychodów w 2001 r. kwoty [...] tj. odsetek oraz prowizji poniesionych w związku z wykorzystywanymi przez Pana S.O. kredytami.

Po rozpatrzeniu sprawy w trybie odwoławczym, mając na uwadze materiał dowodowy zebrany w sprawie Izba Skarbowa we W. działając w trybie art. 233 § l pkt l ustawy -Ordynacja podatkowa, decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymała w mocy rozstrzygnięcie Urzędu Skarbowego w O.

W złożonej skardze Państwo G. i S.O. wskazują, iż organy podatkowe błędnie uznały, iż między zaciągniętymi kredytami a prowadzoną działalnością nie istniał związek przyczynowo-skutkowy, w

konsekwencji bezzasadnie nie uznając spłaty odsetek za koszt uzyskania przychodu. Zdaniem podatników organy podatkowe nie posiadają żadnych dowodów, iż zaciągnięte kredyty były przeznaczone na inny cel niż prowadzona działalność gospodarcza.

Podatnicy wskazują, iż decyzja Izby Skarbowej sprowadza się do ujęcie tego, co uczynił organ podatkowy pierwszej instancji, streszczenia zarzutów zawartych przez stronę w odwołaniu, a następnie szerokiego uzasadnienia w przedmiocie zaliczenie wydatków do kosztów i końcowego stwierdzenia, iż zaciągnięte kredyty nie były wykorzystywane na cele związane z prowadzoną działalnością, tym samym nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu wartość uiszczonych odsetek. W złożonej skardze Państwo O. podnoszą również, iż nie rozumieją podnoszonej przez organy podatkowe kwestii dokonanych przez stronę darowizn. Wskazują, iż faktycznie wiatach 1997 r. - 2001 r., będąc wrażliwym na ludzką krzywdę dokonali szeregu darowizn pieniężnych i rzeczowych. Zdaniem podatników powyższe jednakże nie powinno mieć żadnego znaczenie w zaistniałej sprawie, bowiem darowizny były czynione z pieniędzy i towarów, opodatkowanych uprzednio przez fiskusa.

Reasumując, mając powyższe na względzie Państwo O. wnoszą o uchylenie w całości decyzji Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] nr [...], na mocy której określono podatnikom należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 r. w wysokości [...].

Dyrektor Izby Skarbowej we W. po zapoznaniu się z zarzutami zawartymi w skardze, mając na uwadze fakt, iż strona skarżąca nie wniosła do sprawy żadnych nowych okoliczności, które mogłyby mieć wpływ na zmianę stanowiska stwierdza, że w całości podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w decyzji z dnia [...]. Odnosząc się natomiast do zarzutów podatnika w przedmiocie konstrukcji zaskarżonej decyzji z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż zgodnie z brzmieniem art. 210 § l pkt 6 ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, póz. 926 ze zm.) decyzja winna zawierać - obok innych elementów zawartych w powołanym przepisie - uzasadnienie faktyczne i prawne. Zdaniem strony przeciwnej zaskarżona decyzja w sposób wyczerpujący przedstawia stan faktyczny zaistniały w sprawie, jak również dokładne powołanie przepisów prawa, mających zastosowanie w zaistniałej sprawie. przez podatników darowizny Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zgodnie z brzmieniem art. 23 ust. 8 lit. a) ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszt uzyskania przychodów między innymi wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem kapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Kosztami

pomniejszającymi przychód są więc odsetki od pożyczek/kredytów, z tym jednak zastrzeżeniem, że pomiędzy przychodem a zaciągniętym zobowiązaniem w postaci kredytu istnieje obiektywny związek przyczynowo-skutkowy. Analiza materiału dowodowego zebranego w sprawie pozwoliła na stwierdzenie, iż zaciągnięte przez Pana S. O. kredyty nie zostały wykorzystane na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, tym samym spłata odsetek od wyżej wymienionych kredytów nie stanowi, zgodnie z art. 22 ustawy, kosztów uzyskania przychodów. W latach 1999/2000 r., przy tym samym rodzaju prowadzonej działalności, następował systematyczny spadek zapasów. Taka sytuacja miała miejsce również w 2001 r., w tym bowiem roku stan zapasów na koniec 2001 r. wynosił 52% wartości początkowej. Według stanu na [...] wartość towarów handlowych wynosiła [...]. Z kolei w sporządzonym na dzień [...] przez Pana S. O. remanencie towarów, zarządzonym przez Urząd Skarbowy w O., wartość określono w wysokości [...]. W wyżej wskazanym okresie podatnik zakupił towary handlowe za kwotę [...], uzyskując przy tym przychód ze sprzedaży w wysokości [...]. Biorąc pod uwagę koszt sprzedanego towaru ([...]) marża wyniosła 28,33%. Natomiast w okresie od [...] do [...] zakup towarów wyniósł [...], spis z natury na dzień [...] - [...], a przychód ze sprzedaży -[...]. Koszt sprzedanego towaru według cen zakupu wyniósł [...], zatem marża wyniosła 28,88%.

Dokonane ustalenia dały podstawę do stwierdzenia, iż uzyskiwane przez podatnika dochody wystarczały na pokrycie zapasów bez potrzeby angażowania dodatkowych środków z kredytów. W zaskarżonej decyzji zwrócono uwagę na fakt, iż zaciągnięte przez Pana S. O. kredyty nie miały żadnego wpływu na wzrost przychodu ani na jego zabezpieczenie. W 2001 r. strona nie ponosiła żadnych kosztów związanych z zakupem środków trwałych, nie podejmowała również żadnych inwestycji związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153 poz. 1271) stanowi, że sprawy w których skargi zostały wniesione przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W myśl treści przepisu art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżanych decyzji z

prawem, jeżeli ustawy stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art.145 § 1 pkt.1 lit.a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia czy zaciągnięte przez S. O. kredyty miały związek z uzyskiwanymi z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej przychodami. Zdaniem organów skarbowych rodzaj prowadzonej działalności (handel detaliczny) a także systematyczny spadek zapasów i brak zakupu środków trwałych wskazują na "konsumpcyjne" przeznaczenie zaciągniętych kredytów co powoduje, że odsetki z tytułu ich zaciągnięcia nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Sądu materiał zgromadzony w sprawie nie pozwala na jednoznaczną ocenę jakie wydatki były finansowane z zaciągniętych kredytów. Z wyjaśnień skarżącego zawartych w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego w O. wynika, że już począwszy od 1996 r. zaciągał kredyty w Banku Zachodnim na cele prowadzonej działalności. Umowy kredytowe były kontynuowane również w kolejnych latach tj. 1997-2001. Skarżący wskazuje przy tym, że kolejne umowy były jedynie odnowieniem poprzednich umów kredytowych i w 2001 r. nie uzyskał żadnego kredytu a jedynie "odnowił" wcześniejsze. Organy podatkowe w ogóle nie ustosunkowały się do wyjaśnień skarżącego w tym zakresie co nie pozwala na ocenę czy skarżący rzeczywiści uzyskał kredyty w 2001 r. czy też zawarte w dniach : [...] (nr [...]),[...] (nr [...]) i [...] (nr [...]) umowy kredytowe są jedynie "prolongatą" (przedłużeniem spłaty) wcześniej zaciągniętych kredytów. Jest to o tyle istotne, że związek zaciągniętych kredytów z prowadzoną działalnością gospodarczą należałoby oceniać przez pryzmat zdarzeń mających miejsce w latach w których następowało faktyczne wykorzystanie kredytów a nie w których następowała spłata odsetek.

Ze znajdujących się w materiale dowodowym umów kredytowych (k. nr 35-40) zawartych pomiędzy S.O. a Bankiem Zachodnim wynika, że kredyt zostały udzielone na "finansowanie bieżących potrzeb związanych z warunkami zaopatrzenia i sprzedaży oraz procesem rozliczeń Sklepu B, S.O.". Jakkolwiek określenie w umowie przeznaczenia środków uzyskanych z kredytu nie ma decydującego znaczenia dla oceny na jakie cele w rzeczywistości uzyskane środki pieniężne zostały przeznaczone to jednakże w takim przypadku organy podatkowe ze szczególną wnikliwością winny prowadzić postępowanie , jeżeli kwestionują ich

przeznaczenie na cele prowadzonej działalności. W przedmiotowej sprawie skarżący przedłożył polecenia przelewu na rzecz C s.c. w Ś. z dnia [...] odpowiednio kwot; [...],[...] oraz [...] wyjaśniając, że środki pochodziły z kredytu zaciągniętego w dniu [...] (nr umowy [...]) w wysokości [...]. Organ podatkowy I i II instancji nie ustosunkował się do twierdzeń skarżącego wskazując jedynie, że posiadał on środki uzyskane z działalności gospodarczej. Okoliczność, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą mimo posiadania środków pieniężnych zaciąga kredyt w związku z jej prowadzeniem nie może być sama w sobie przedmiotem zarzutu ze strony organów podatkowych. Skarżący w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego w O. zarzucił organowi podatkowemu, że błędnie założył, że cały towar jaki posiadał na "stanie firmy" był zapłacony. Izba Skarbowa również do tego zarzutu nie odniosła się w swojej decyzji. Zgodnie z uregulowaniami art.210 §1 pkt.6 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 1997 r. Nr 137 poz.926 ze zm.) decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności - art.210 §4 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze, że zaskarżona decyzja narusza prawo stosownie do art.145 § 1 pkt.1 lit.c powoływanej na wstępie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji wyroku.

Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia przepis art. 152 tejże ustawy