Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 976/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.) Sędzia WSA Marzanna Sałuda po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 października 2016 r. sprawy ze skargi K. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił K. L., prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą PPUH "A" (dalej: skarżący, strona), zobowiązanie w podatku od towarów i usług, kwotę różnicy podatku o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatki od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 w/w ustawy, za poszczególne miesiące od [...] do [...] r.

Decyzja ta została skutecznie doręczona w dniu [...] r. adresatowi A. K., która w oparciu o pełnomocnictwo stałe z dnia

[...] r. była upoważniona do reprezentowania strony w postępowaniu kontrolnym.

Pismem nadanym w Urzędzie Pocztowym w K. w dniu [...] r. skarżący wniósł imieniem własnym odwołanie od ww. decyzji z dnia [...]r., żądając jej uchylenia oraz umorzenia postępowania w sprawie.

W związku ze złożeniem przez skarżącego odwołania w imieniu własnym Dyrektor Izby Skarbowej w K., pismem z dnia [...] r., wezwał skarżącego do wyjaśnienia kwestii reprezentacji strony przez A. K. w postępowaniu odwoławczym. W odpowiedzi na wezwanie skarżący złożył dokument pełnomocnictwa szczególnego na formularzu PPS-1, udzielonego A. K. w dniu [...] r. do reprezentowania skarżącego w postępowaniu odwoławczym.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu swojego stanowiska wyjaśnił, że stosownie do art. 223 § 1 oraz § 2 pkt 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613) – dalej O.p., odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W niniejszej sprawie, jak wskazuje organ, decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. dnia [...] r. nr [...], zawierająca prawidłowe pouczenie o trybie odwoławczym, została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony w dniu [...] r., a zatem termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem [...] r. Tymczasem przedmiotowe odwołanie zostało nadane w Urzędzie Pocztowym w K. w dniu [...] r., a zatem z uchybieniem terminowi do jego wniesienia.

W skardze skierowanej do sądu administracyjnego skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść zaskarżonego postanowienia, tj.:

1. art. 223 § 2 O.p. poprzez przyjęcie, iż termin do wniesienia odwołania należy liczyć od dnia doręczenia decyzji podatkowej osobie nieposiadającej pełnomocnictwa szczególnego do prowadzenia określonego rodzaju sprawy podatkowej, w sytuacji gdy w sprawie podatnik działa samodzielnie,

2. art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i pominięcie korespondencji między organem podatkowym i skarżącym, w zakresie rodzaju udzielonego A. K. pełnomocnictwa i daty, od której była osobą uprawnioną do reprezentowania skarżącego w niniejszym postępowaniu podatkowym, co doprowadziło do błędnego przyjęcia przez organ podatkowy, iż skarżącemu prawidłowo doręczono decyzję nr [...] w dniu [...] r., podczas gdy decyzja ta nie została skarżącemu doręczona, lecz osobie, która nie była umocowana w tym zakresie,

3. art. 121 § 1 O.p. poprzez podejmowanie przez organ podatkowy działań, które naruszają zaufanie podatnika do organów podatkowych, w szczególności poprzez pisemne wzywanie skarżącego do udzielenia pełnomocnictwa szczególnego A. K. do prowadzenia konkretnej sprawy podatkowej wraz ze wskazaniem daty od której pełnomocnictwo obowiązuje, a następnie całkowite pomijanie owego pełnomocnictwa przy rozpoznawaniu sprawy, co doprowadziło do uznania, że A. K. posiadała pełnomocnictwo szczególne do prowadzenia konkretnego postępowania podatkowego już w dniu [...] r., podczas gdy pełnomocnictwo takie zostało udzielone dopiero od dnia [...] r.

4. art. 127 O.p. poprzez uniemożliwienie skarżącemu merytorycznego rozstrzygnięcia jego sprawy przez organ drugiej instancji.

Jednocześnie pełnomocnik skarżącego wniósł o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że z zaskarżonego postanowienia wynika, że organ podatkowy nie był pewien czy decyzja z dnia [...] r. została prawidłowo doręczona skarżącemu oraz od którego momentu (jeśli w ogóle) należy obliczać termin na złożenie od niej odwołania. O powyższym świadczy fakt, iż przed wydaniem zaskarżonego postanowienia organ wezwał skarżącego do złożenia oświadczenia o potwierdzeniu skuteczności w postępowaniu odwoławczym pełnomocnictwa udzielonego A. K. w dniu [...] r., albo złożenia do akt sprawy pełnomocnictwa na formularzu PPS-1. Sarżący w dniu [...] r. udzielił A. K. pełnomocnictwa do reprezentowania go w sprawie o nr [...]., wskazując na datę umocowania [...] r. Zatem, w ocenie pełnomocnika, skarżący poprzez przesłanie dokumentu pełnomocnictwa potwierdził, że pełnomocnictwo z dnia [...] r. nie obejmowało swoim zakresem umocowania do prowadzenia ww. sprawy.

Reasumując pełnomocnik skarżącego wskazał, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...]. nie została doręczona prawidłowo, a zatem nie zaczął biec termin do złożenia od niej odwołania.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Jednocześnie, odnosząc się do zarzutów sformułowanych w skardze stwierdził, że nie zasługują one na uwzględnienie.

Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia wskazał, że dołączone do akt postępowania kontrolnego pełnomocnictwo z dnia [...] r. obejmuje swoim zakresem upoważnienie do reprezentowania skarżącego przez A. K. przed Urzędem Kontroli Skarbowej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług, i do dnia zakończenia postępowania kontrolnego nie zostało wycofane.

Ponadto organ odwołał się do regulacji zawartej w art. 24 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2015 r., 1649), zgodnie z którą pełnomocnictwa dołączone do akt sprawy przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2016 r.), a także ich urzędowo poświadczone odpisy oraz uwierzytelnione odpisy, uznaje się za pełnomocnictwa szczególne w rozumieniu art. 138 e ustawy zmienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W tym kontekście, jak podkreśla organ odwoławczy, pełnomocnictwo z dnia [...] r. pozostało ważne w postępowaniu kontrolnym bez wymogu jego dodatkowego potwierdzenia przez skarżącego. Zatem, zdaniem organu, wbrew zarzutom skargi skarżący nie działał samodzielnie przed organem pierwszej instancji, a był zastępowany przez pełnomocnika.

Odnosząc się natomiast do wystosowanego w dniu [...] r. wezwania do wyjaśnienia kwestii reprezentacji strony w postępowaniu odwoławczym, organ podkreślił, iż z uwagi na znajdujące się w aktach sprawy pełnomocnictwo stałe z dnia [...] r., upoważniające do reprezentowania strony również przed: "innymi organami władzy i administracji państwowej" m.in. w sprawie podatku od towarów i usług, organ nie mógł wykluczyć udziału pełnomocnika w postępowaniu odwoławczym, bez uprzedniego wyjaśnienia tej kwestii. W związku z faktem, iż odwołanie zostało podpisane bezpośrednio przez stronę organ odwoławczy za konieczne uznał wyjaśnienie, czy A. K. dysponująca skutecznym pełnomocnictwem wyraża wolę reprezentowania skarżącego nie tylko przed organem kontroli skarbowej, ale również przed Dyrektorem Izby Skarbowej w K.. Okoliczność ta, jak wskazuje organ, została potwierdzona przez stronę poprzez złożenie pełnomocnictwa szczególnego z dnia [...] r., co umożliwiło prowadzenie postępowania odwoławczego z udziałem pełnomocnika A. K., jednakże w żadnym wypadku nie przesądziło to o braku jej umocowania do reprezentowania strony w postępowaniu kontrolnym.

Organ zaakcentował, że w postępowaniu kontrolnym skarżący był reprezentowany przez pełnomocnika nie na podstawie pełnomocnictwa szczególnego z dnia [...] r. lecz na podstawie pełnomocnictwa stałego z dnia [...] r. (przekształconego z dniem [...] r. z mocy prawa w pełnomocnictwo szczególne). Pełnomocnictwo to upoważniało A. K. również do odbioru korespondencji, a zatem w ocenie organu za bezzasadny należy uznać podniesiony w skardze zarzut, jakoby nie była ona osobą uprawnioną do odbioru decyzji organu kontroli skarbowej. Ponadto, w trakcie postępowania kontrolnego sam skarżący aprobował okoliczność, że cała korespondencja była kierowana do ww. pełnomocnika, na adres wskazany w pełnomocnictwie. Również fakt złożenia odwołania potwierdza, że skarżący uznał decyzję z dnia [...] r. za skutecznie wprowadzoną do obrotu. Organ zauważył przy tym, że radykalna zmiana stanowiska przez stronę, wynika ze stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, której przyczyną była nieefektywna komunikacja pomiędzy skarżącym a pełnomocnikiem, co do daty doręczenia decyzji organu pierwszej instancji.

Końcowo organ odwoławczy wskazał, że pismem z dnia [...] r. skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od przedmiotowej decyzji organu kontroli skarbowej, który został rozpatrzony negatywnie postanowieniem organu odwoławczego z dnia [...]r. nr [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub, że doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) – dalej p.p.s.a. Uzupełniająco wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę we wskazanym wyżej zakresie stwierdza, że nie zaszły przesłanki wskazane w ww. przepisach uzasadniające uchylenie zaskarżonego aktu, a zarzuty podniesione w skardze nie zasługiwały na uwzględnienie.

Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie, czy decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] została doręczona prawidłowo, a w związku z tym, czy zaczął biec termin do złożenia odwołania od ww. decyzji. Skarżący kwestionuje bowiem fakt doręczenia ww. decyzji pełnomocnikowi nie mającemu, jak twierdzi, umocowania do reprezentowania strony ww. sprawie.

Rozpatrując zarzuty skargi w pierwszej kolejności należy wskazać, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. (rozdział 3a działu IV O.p. zatytułowany "Pełnomocnictwo"), art. 138a O.p. ustanawia zasadę, zgodnie z którą strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Natomiast, w przypadku, gdy w sprawie ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie (art. 145 § 2 O.p.).

Jednocześnie z treści art. 24 ustawy nowelizującej (ustawa z dnia 10 września 2015r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) wynika, że pełnomocnictwa dołączone do akt sprawy przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, a także ich urzędowo poświadczone odpisy oraz uwierzytelnione odpisy, uznaje się za pełnomocnictwa szczególne w rozumieniu art. 138e noweli, a więc takie, które upoważniają do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W rozpoznawanej sprawie decyzja Dyrektora UKS z dnia [...] r. została doręczona pełnomocnikowi skarżącego za pośrednictwem poczty w dniu [...]r., w oparciu o pełnomocnictwo stałe udzielone przez skarżącego w dniu [...]r. Pełnomocnictwo to, zgodnie z przepisami ustawy nowelizującej, prawidłowo zostało uznane przez organ ze pełnomocnictwo szczególne.

Z treści pełnomocnictwa wynika, że skarżący upoważnia A. K. do reprezentowania jego osoby w sprawach toczących się postępowań m.in. przed Urzędem Kontroli Skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług, a także zgodnie z art. 281a § 1 O.p. w zakresie kontroli podatkowej.

W kontekście powyższego za bezzasadny należy uznać zarzut skarżącego dotyczący naruszenia art. 191 O.p. Wbrew bowiem stanowisku wyrażonemu w skardze, nie było podstaw do kwestionowania znajdującego się w aktach sprawy pełnomocnictwa. Podkreślić również należy, że pełnomocnictwo to nie zostało do dnia zakończenia postępowania kontrolnego wycofane ani też w żadnym zakresie ograniczone. Również sam skarżący na żadnym etapie postępowania kontrolnego, zakończonego wydaniem decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] r., nie kwestionował udzielonego pełnomocnictwa, co więcej, jak wynika z akt administracyjnych sprawy, pełnomocnik ten czynnie reprezentował stronę w postępowaniu. Nadto skarżący, co słusznie zauważa organ odwoławczy, w trakcie postępowania kontrolnego godził się na to, by cała korespondencja kierowana była na adres pełnomocnika wskazany w pełnomocnictwie. W związku z tym nieuprawnione są twierdzenia skarżącego, iż decyzja ta nie została doręczona prawidłowo. Organ był bowiem zobowiązany, zgodnie z art. 145 § 2 O.p., doręczyć ww. decyzję pełnomocnikowi skarżącego.

Ponadto, zdaniem Sądu, bez znaczenia dla oceny prawidłowości doręczenia decyzji z dnia [...] r. pozostaje wezwanie z dnia [...]r., w którym to organ odwoławczy zwrócił się do skarżącego o wyjaśnienie kwestii reprezentacji strony przez A. K. w postępowaniu odwoławczym. Z treści tego wezwania wynika bowiem jednoznacznie, że organ wezwał stronę o potwierdzenie skuteczności pełnomocnictwa udzielonego w dniu [...]r. w postępowaniu odwoławczym, a nie kontrolnym. Wbrew zatem twierdzeniom pełnomocnika skarżącego umocowanie pełnomocnika w postępowaniu kontrolnym nie budziło wątpliwości. Natomiast wystosowane wezwanie – wbrew zarzutom skargi - zmierzało w gruncie rzeczy do realizacji zasad zaufania oraz informowania zawartych art. 121 § 1 i 2 O.p. i wynikało w głównej mierze ze złożenia przez skarżącego odwołania w imieniu własnym, jak również z zakresu pełnomocnictwa złożonego w postępowaniu kontrolnym, w którym to pełnomocnictwie wskazano umocowanie do działania "przed organami: Urząd Skarbowy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych, Naczelny Sąd Administracyjny, Urząd Kontroli Skarbowej oraz innymi organami władzy i administracji państwowej". Sąd podziela przy tym pogląd organu odwoławczego, iż czynność ta (wezwanie) oraz złożone w dniu [...] r. na formularzu PPS-1 pełnomocnictwo umożliwiły jedynie na prowadzenie postępowania przed organem II instancji z udziałem ww. pełnomocnika. Działania te nie naruszają wymogów określonych w art. 191 O.p.

W dalszej kolejności wyjaśnić należy, iż z treści art. 220 § 1 O.p. wynika, że od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie środek prawny w postaci odwołania. Odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p.). W myśl art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Podkreślić należy, że organ odwoławczy przystępując do rozpoznania odwołania w pierwszej kolejności przeprowadza tzw. postępowanie wstępne mające na celu ustalenie, czy nie zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do jej istoty. Organ sprawdza wówczas, czy odwołanie jest dopuszczalne, czy zostało wniesione z zachowaniem terminu oraz czy spełnia wymogi co do treści.

W niniejszej sprawie decyzja Dyrektora UKS z dnia [...] r. została wysłana listem poleconym na adres pełnomocnika strony i prawidłowo doręczona temu pełnomocnikowi w dniu [...] r., w oparciu o złożone do akt sprawy pełnomocnictwo. Decyzja ta zawierała prawidłowe pouczenie o środku odwoławczym oraz terminie i trybie jego wnoszenia, zgodnie z wymogami określonymi w art. 210 § 1 pkt 7 O.p. Ustawowy termin do wniesienia odwołania upływał w dniu [...] r. Natomiast skarżący nadał odwołanie w placówce pocztowej w dniu [...] r., a zatem z uchybieniem terminowi. Mając zatem na uwadze, że organ dokonał prawidłowego doręczenia decyzji ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, za bezzasadne należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia art. 127 O.p. bowiem organ dokonując sprawdzenia spełnienia warunków formalnych i zachowania terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., zobowiązany był orzec jak w sentencji zaskarżonego postanowienia. Zaakcentować należy, iż zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji. Skoro upłynął termin na wniesienie odwołania od decyzji organu I instancji, decyzja ta stała się ostateczna i można ją wzruszyć wyłącznie w trybach nadzwyczajnych, nie zaś w zwykłym trybie odwoławczym. Natomiast rozpatrzenie odwołania wniesionego z uchybieniem terminu, który nie został przywrócony, stanowiłoby rażące naruszenie prawa.

Należy dodatkowo wyjaśnić, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpoznania sprawy, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi. Treść art. 228 § 1 pkt 2 O.p. została sformułowana w sposób kategoryczny i bezwarunkowy. Wskazuje ona wyraźnie, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż taki obowiązek wynika wprost z ustawy. Tym samym organ podatkowy, wobec nieuwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu, jest obowiązany do wydania postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 czerwca 2016 r. sygn. akt I GSK 1523/14 , publ. CBOiS).

Mając na uwadze powyższe, tj. brak podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.

-----------------------

8