Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2196/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2007 nr 68 poz 450
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.
article: art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 117 par. 1, art. 183 par. 1. art. 174,  art. 176,
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak, Tomasz Kolanowski, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 20 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej N. [...] spółka jawna z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 2149/10 w sprawie ze skargi Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej N. [...] spółka jawna z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej N. [...] spółka jawna z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 1.800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. [pic]


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 25 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 2149/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej N. spółka jawna w K. - zwanej dalej "Spółką", na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 listopada 2010 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z dnia 29 lipca 2010 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego K. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży z dnia 23 lutego 2009 r. w kwocie 19.400 zł.

Organ podatkowy ustalił, że dla J. O. (sprzedającego) transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki oraz własności znajdujących się na niej budynków była zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29 ust. 5 i art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późń. zm.) - powoływanej dalej jako "ustawa o VAT". W związku z tym organ podatkowy uznał, iż w przedmiotowej sprawie zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych, wynikające z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.cz.c.", nie ma zastosowania, a złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty w tym podatku jest bezpodstawny.

Rozpoznawszy odwołanie Spółki Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia 4 listopada 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, zasadniczo podzielając jego stanowisko. Dodał jednak, iż prawidłową podstawą prawną w niniejszej sprawie w kwestii zastosowania, w związku ze sporną umową sprzedaży z dnia 23 lutego 2009 r., wobec J. O. zwolnienia z podatku od towarów i usług winien być art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 29 ust. 5 i 5a ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336, z późn. zm.), stanowiącego, że zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Fakt ten w żaden sposób nie wpłynął jednakże na ocenę prawidłowości zastosowanego zwolnienia. Organ odwoławczy zaznaczył, że przedmiotem toczącego się postępowania jest odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, a nie kwestia zasadności opodatkowania bądź zwolnienia z podatku od towarów i usług. Stąd zarzuty dotyczące naruszenia "Szóstej Dyrektywy" zastąpionej Dyrektywą nr 2006/112/WE oraz wskazane przez Spółkę orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ("ETS") nie mają znaczenia dla niniejszego rozstrzygnięcia. Za bezzasadne organ odwoławczy uznał również zarzuty w zakresie naruszenia przepisów postępowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, uzupełnionej pismem wniesionym w dniu 10 stycznia 2011 r., Spółka domagała się stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Podniosła przy tym zarzuty naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Spółka podtrzymała wcześniejszą argumentację oraz wnioskowała także o wystąpienie do ETS z pytaniami prejudycjalnymi, dotyczącymi zgodności polskich uregulowań, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. z Dyrektywą 2006/112/WE.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę jako bezzasadną. Uzasadniając to rozstrzygnięcie Sąd wskazał na wstępie, że stan faktyczny sprawy był bezsporny i sprowadzał się do faktu nabycia przez Spółkę w dniu 23 lutego 2009 r. prawa wieczystego użytkowania działki położonej w Skawinie oraz znajdujących się na niej budynków. Sąd stwierdził, że bezsporne jest również, iż sprzedający był zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Skutkiem powyższego, zdaniem organów podatkowych, notariusz sporządzający umowę, działając w charakterze płatnika, słusznie pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 19.400 zł, gdyż przewidziane w art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. wyłączenie z opodatkowania tym podatkiem nie znajdowało w tym przypadku zastosowania.

Dalej Sąd wskazał, iż Spółka kwestionując decyzje organów podatkowych podnosiła, że zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE, transakcje sprzedaży nieruchomości są opodatkowane podatkiem od wartości dodanej i w tym zakresie ustawa o VAT jest sprzeczna z tą Dyrektywą.

Sąd wskazał następnie, że na gruncie niniejszej sprawy istotnym było zajęcie stanowiska, czy dla rozpoznania zasadności wniosku Spółki o zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych znaczenie ma podnoszona kwestia zgodności prawa wspólnotowego, tj. Dyrektywy 2006/112/WE z przepisami obowiązującej w dacie dokonywania czynności cywilnoprawnej ustawy o VAT oraz rozważenie wniosku o wystąpienie do ETS z pytaniem prejudycjalnym w zakresie wskazanym przez Spółkę.

Sąd nie podzielił, co do zasady, stanowiska organów podatkowych, co do braku znaczenia zasadności opodatkowania bądź zwolnienia z podatku od towarów i usług dla rozstrzygnięcia sporu w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Niemniej jednak, w ocenie Sądu, ostatecznie stanowisko organów podatkowych odmawiające stwierdzenia nadpłaty jest z innych względów poprawne.

Sąd wyjaśnił dalej, że zasada supremacji prawa wspólnotowego nad prawem krajowym i związana z nią zasada skutku bezpośredniego niektórych norm prawa wspólnotowego są poddane pewnym ograniczeniom. Przepisy dyrektywy mogą być powoływane wyłącznie w ściśle określonych układach sytuacyjnych, tj. w sporze pomiędzy określonymi podmiotami, w tym m.in. w układzie wertykalnym zwykłym i odwróconym. Przez pojęcie układu wertykalnego zwykłego rozumie się sytuację, w której przepis dyrektywy stanowi podstawę do powołania prawa przez jednostkę, czy też wskazania obowiązku państwa członkowskiego w relacjach pomiędzy jednostką a państwem. W tym układzie bezpośredni skutek dyrektyw jest powszechnie uznawany w orzecznictwie ETS.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż w kwestii zagadnienia związanego z możliwością bezpośredniego skutku przepisów dyrektywy w sytuacji odwrotnej, w której dyrektywa miałaby być wyłącznym źródłem nałożenia obowiązków na jednostkę, ETS stoi na stanowisku, że państwo nie może powoływać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych. Dyrektywa wiąże państwo a nie podmiot indywidualny. Sąd uznał zatem, iż twierdzenia organów podatkowych, że kwestia błędnej implementacji wskazanej Dyrektywy nie ma znaczenia, są o tyle zasadne i tylko w takim zakresie, że wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia nieruchomości doprowadziłyby do zwiększenia obciążeń drugiej strony transakcji. Gdyby bowiem uznać, że sprzedający bezzasadnie, na podstawie błędnie implementowanych przepisów, uzyskał zwolnienie z podatku od towarów i usług, zwiększyłoby to jego obowiązek podatkowy.

Sąd wskazał, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ETS, państwo nie może, powołując się na dyrektywę, nakładać na stronę obowiązków, które nie wynikają z prawa krajowego.

Z tego względu Sąd uznał, iż zwrócenie się z pytaniem prejudycjalnym do ETS o treści sformułowanej przez Spółkę, nie jest celowe.

Konkludując Sąd stwierdził, że skarga w niniejszej sprawie nie mogła zostać uwzględniona, skoro organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa materialnego oraz procesowego.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania.

Spółka podniosła zarzut naruszenia art. 3 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 i 2, art. 151, art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", poprzez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na akceptacji poglądu strony przeciwnej, iż Spółka nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, co stanowi naruszenie przez Sąd art. 141 § 4 P.p.s.a., bowiem doprowadziło to Sąd do przyjęcia, że art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. nie ma zastosowania w sprawie, podczas gdy z przepisu tego wynika, zarówno zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak i zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków.

Spółka wskazała, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż sprzedaż nieruchomości jest dwukrotnie opodatkowana - na podstawie ustawy o VAT i Dyrektywy 2006/112/WE oraz na podstawie u.p.cz.c., a równocześnie ta ostatnia ustawa nie opodatkowuje innych czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Spółka zarzuciła również naruszenie art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez dwukrotne opodatkowanie podatkami obrotowymi oraz nieopodatkowanie przez u.p.cz.c. innych czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług, art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. w zw. z art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE poprzez ich niezastosowanie, w przypadku gdy decydują one o tym, że obrót nieruchomością jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, a tym samym art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. nie ma zastosowania.

Spółka stwierdziła, że naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 i 2, art. 141 § 4 oraz art. 170 P.p.s.a. polegało na oddaleniu skargi przez Sąd pierwszej instancji, w sytuacji gdy obowiązkiem Sądu było stwierdzenie naruszenia art. 2 pkt 4 u.p.cz.c., art. 132 ust. 1 pkt b) Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 32 Konstytucji RP, które to naruszenia mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Spółka wskazała, że Sąd pierwszej instancji dokonał nieprawidłowego zrekonstruowania treści zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stwierdzając, że skutkiem tego zwolnienia jest konieczność stosowania sankcji w stosunku do kupującego, polegających na dwukrotnym opodatkowaniu tej samej czynności - podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Pismem z dnia 25 lipca 2011 r. zatytułowanym "Modernizacja skargi kasacyjnej" Spółka, oprócz uprzednio sformułowanych wniosków i zarzutów, wniosła o zawieszenie postępowania i wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym do ETS:

- czy Rzeczpospolita Polska uchybiła podpisanemu traktatowi z UE, wprowadzając w miejsce zwolnienia z podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości na podstawie Dyrektywy 2006/112/WE nowy podatek obrotowy, nazywając go podatkiem od czynności cywilnoprawnych;

- czy art. 17 ust. 2 i 6 Szóstej Dyrektywy stoi na przeszkodzie, aby Rzeczypospolita Polska uchyliła całkowicie z dniem 1 maja 2004 r. dotychczasowe przepisy krajowe, nie wymagając płacenia podatku od nabycia nieruchomości i z powodu zwolnienia przez Dyrektywę 2006/112/WE nowy podatek obrotowy nazywając go podatkiem od czynności cywilnoprawnych;

- czy art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT uznający wieczyste użytkowanie za towar, jest zgodny z Dyrektywą 2006/112/WE, w sytuacji gdy w dalszym ciągu właścicielem gruntu jest Skarb Państwa, użytkownik otrzymuje prawo użytkowania na czas określony i to użytkowanie jest związane z ponoszeniem regularnych opłat, ustawy określają warunki użytkowania oraz możliwość wypowiedzenia takiej umowy przed upływem czasu, na jaki została zawarta, tylko przez Skarb Państwa, a równocześnie jest to prawo zbywalne.

Spółka zarzuciła także naruszenie art. 43 ust. 1 lit. l) ustawy o VAT, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. poprzez nieustalenie stanu faktycznego w zakresie przedmiotu umowy z dnia 23 lutego 2009 r., a w szczególności, iż nabycie wieczystego użytkowania gruntu jest usługą podlegającą podatkowi od towarów i usług i nieprzedstawienie w tym zakresie uzasadnienia stanu sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Przede wszystkim należy wskazać, iż stosownie do art. 177 § 1 P.p.s.a., skargę kasacyjną wnosi się do sądu, który wydał zaskarżony wyrok, w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia stronie odpisu orzeczenia z uzasadnieniem. Po upływie tego terminu, zgodnie z art. 183 § 1 (zdanie drugie) P.p.s.a., strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych. Nie mają natomiast prawa do przytaczania nowych podstaw kasacyjnych, których nie podniosły we wniesionej we wskazanym wyżej terminie skardze kasacyjnej.

W niniejszej sprawie Spółka w ustawowym terminie wniosła skargę kasacyjną (w dniu 14 czerwca 2011 r.), a następnie w dniu 25 lipca 2011 r., a więc już po upływie ww. trzydziestodniowego terminu, wniosła pismo, które określiła jako "Modernizacja skargi kasacyjnej".

W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny nie może rozpatrywać zarzutów ani wniosków zawartych w tym piśmie, które dotyczą zagadnień nieobjętych podstawami kasacyjnymi wymienionymi w skardze kasacyjnej. Pismo to w istocie rzeczy nie zawiera nowego uzasadnienia skargi kasacyjnej, lecz stanowi nową skargę kasacyjną rozszerzającą zakres podstaw kasacyjnych, co w świetle przytoczonych wyżej przepisów P.p.s.a., jest niedopuszczalne.

Mając natomiast na uwadze treść rozpoznawanej skargi kasacyjnej, należy jeszcze wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami.

W myśl art. 174 P.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił.

Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 P.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało oraz w przypadku podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. wykazanie, iż mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno odnosić się nie tylko do każdej nich z osobna, ale także do każdego z poszczególnych formułowanych w ich ramach zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej. Nie jest też powołany do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych.

Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, wobec wystąpienia uchybień w konstrukcji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, które objawiały się w nieprawidłowym formułowaniu i uzasadniania zarzutów, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej.

Na wstępie, dla ścisłości należy odnotować, iż Spółka określając siebie w skardze kasacyjnej jako "Skarżący", z niewiadomych powodów jako "Stronę przeciwną" wskazała Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., podczas gdy Dyrektor ten wydając zaskarżoną przez Spółkę do sądu administracyjnego decyzję, działał jako samodzielny organ podatkowy (organ odwoławczy).

Spółka wskazując podstawy kasacyjne zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. "art. 3 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 i § 2, art. 170 P.p.s.a., poprzez błędną ocenę stanu faktycznego polegającym na akceptacji poglądu strony przeciwnej, iż strona skarżąca nie jest podatnikiem podatku VAT, co stanowi naruszenie przez Sąd art. 141 § 4 P.p.s.a., bowiem doprowadziło Sąd do przyjęcia, że art. 2 pkt 4 u.p.cz.c., nie ma zastosowania w sprawie, poprzez niezauważenie, że z przepisu art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. wynika zarówno zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego podatku od towarów i usług, jak i zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków."

Pomijając już, iż sformułowany w taki sposób zarzut, obejmujący cały szereg, wskazanych jako naruszone, przepisów procesowych i prawa materialnego o bardzo zróżnicowanej zawartości normatywnej jest nieczytelny i trudno zrozumiały, to jest on przy tym bezzasadny choćby już z tego powodu, że Sąd pierwszej instancji nie prezentował przypisywanego mu w tym zarzucie stanowiska. Jedynym prawdziwym, przystającym do treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku stwierdzeniem jest to, że z uzasadnienia tego można wnosić, iż istotnie Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że w sprawie nie znajduje zastosowania art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. Natomiast Sąd ten nie kwestionował, że Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie negował wskazanych przez Spółkę zasad, jakie wynikają z art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. Skądinąd nie czyniły tego również w wydanych w sprawie decyzjach organy podatkowe.

Jak można wnosić z dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej Spółka domagając się zwrotu pobranego przez płatnika (notariusza) podatku od czynności cywilnoprawnych i powołując się w tej mierze na art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. kwestionuje jednocześnie zwolnienie od podatku od towarów i usług dokonanej w dniu 23 lutego 2009 r. transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki oraz własności posadowionych na tej działce budynków, której to transakcji była stroną jako nabywca. Podnoszona w tej mierze przez Spółkę argumentacja odwołuje się także do uregulowań prawa wspólnotowego w zakresie podatku od wartości dodanej.

Należy jednak podkreślić, że niniejsza sprawa dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych, a z uwagi na konstrukcję prawną przyjętą w art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. opodatkowanie danej czynności tym podatkiem stanowi jedynie pochodną kwalifikacji prawnej tej czynności na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Druga strona wspomnianej wyżej transakcji sprzedaży - sprzedający, będący także podatnikiem podatku od towarów i usług, wystawił w odniesieniu do tej czynności fakturę VAT z wykazaną sprzedażą zwolnioną od tego podatku. Fakt ten determinował sposób rozliczenia tej transakcji w zakresie podatku od towarów i usług u obydwu jej stron. Chociaż, jak wskazywały organy podatkowe w niniejszej sprawie, sprzedający wystawiając fakturę VAT powołał się na niewłaściwy przepis statuujący zwolnienie dokonanej sprzedaży od podatku, tj. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zamiast art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, to jednak organy podatkowe w zakresie rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług obydwu stron transakcji, takie jej zakwalifikowanie, czyli jako zwolnionej od podatku, uznały za prawidłowe.

Jeżeli zatem Spółka zamierzała podważyć taki sposób podatkowej kwalifikacji rzeczonej transakcji - czy to na podstawie przepisów prawa wspólnotowego, czy też z tego powodu, że przecież notariusz sporządzający umowę pobrał podatek od towarów i usług od wykonanej usługi, podobnie jak biuro obrotu nieruchomościami, jak argumentowała to w rozpoznawanej skardze kasacyjnej - to powinna czynić to w ramach postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu znana jest z urzędu okoliczność, iż w sprawie dotyczącej rozliczeń Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2009 r. toczyło się postępowanie podatkowe, a następnie dwuinstancyjne postępowanie sądowoadministracyjne zakończone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1468/11, oddalającym skargę kasacyjną Spółki od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 2096/11.

Dopóki jednak elementem stanu faktycznego i prawnego pozostaje okoliczność, iż dokonana w dniu 23 lutego 2009 r. transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki i znajdujących się na niej budynków była zwolniona od podatku od towarów i usług, to taki stan rzeczy musiał być przyjęty w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem, jak wynika z powyższego, mieliśmy do czynienia z umową, o której mowa w art. 2 pkt 4 tiret pierwsze u.p.cz.c., to podnoszony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący błędnego przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji, iż art. 2 pkt 4 u.p.cz.c. nie ma zastosowania w sprawie jest bezzasadny. Podobnie jak bezzasadny pozostaje zarzut błędnej wykładni tego przepisu oraz stanowiący tego konsekwencję zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej.

Autor skargi kasacyjnej zdecydowanie opacznie rozumie sens i znaczenie art. 170 P.p.s.a., skoro zarzuca Sądowi pierwszej instancji naruszenie tego przepisu z powołaniem się na wyroki WSA w Warszawie i WSA w Poznaniu, wydane w sprawach, które nie mają żadnego związku ze stanem faktycznym niniejszej sprawy.

Bezzasadne są również podnoszone w końcowej części skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 1 § 2 p.u.p.a. [autor skargi kasacyjnej nie objaśnił znaczenia tego skrótu], art. 3 § 2, art. 151 w zw. z art. 145 § 1 i § 2, art. 141 § 4 oraz art. 170 P.p.s.a. Zarzuty te mają charakter wtórny, albowiem w ujęciu tej skargi, uchybienie tym przepisom miałoby polegać na oddaleniu skargi, ze względu na naruszenie innych przepisów w tym zwłaszcza art. 4 pkt 2 u.p.cz.c., którego to jednak naruszenia nie stwierdzono.

W skardze kasacyjnej zawarty został także wniosek o wystąpienie do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności "art. 2 pkr ustawy pcc z art. 32 Konstytucja w związku z art. 135 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE [pisownia jak w skardze kasacyjnej].

Istotnie art. 193 Konstytucji RP oraz art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym stwarzają podstawę prawną do zwrócenia się przez Sąd z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego. Warunkiem takiego wystąpienia jest jednakże przekonanie Sądu o niezgodności z Konstytucją określonego przepisu ustawy lub istnienie w tym zakresie uzasadnionych wątpliwości. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie doszedł do przekonania co do niezgodności z Konstytucją kwestionowanego w skardze kasacyjnej art. 2 pkt 4 u.p.cz.c., bo zapewne o ten przepis chodziło autorowi skargi kasacyjnej, nie powziął także w tym zakresie uzasadnionych wątpliwości. Natomiast sam fakt, iż Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił wyrażonego w skardze kasacyjnej stanowiska, co do rozmaitych aspektów prawnych związanych ze stosowaniem i wykładnią tego przepisu, nie stwarza uzasadnienia do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego w postulowanym w tej skardze kasacyjnej zakresie.

Z przytoczonych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji, a w zakresie kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 5 i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349, z późn. zm.).