Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 734/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 15 ust 1, art 16  ust 1 pkt 28
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego do osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. W dniu 6 października 2009 r. B. Sp. z o.o. – zwana dalej ,,Skarżącą’’ lub ,,Spółką’’- zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w W działającego z upoważnienia Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych podczas spotkania z kontrahentem w restauracji.

We wniosku przedstawiła zdarzenie przyszłe, z którego wynika, że jest wspólnikiem spółki komandytowej świadczącej usługi prawne oraz w zakresie doradztwa podatkowego. W ramach współpracy z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami Skarżąca zaprasza przedstawicieli kontrahentów na spotkania bądź przedstawiciele Spółki są zapraszani na takie spotkania przez kontrahentów. W zależności od okoliczności spotkania takie odbywają się w siedzibie Skarżącej, w siedzibach kontrahentów bądź na gruncie neutralnym, często w restauracjach. W czasie spotkań omawiane są różnego rodzaju sprawy biznesowe. Zapraszając kontrahenta na spotkanie do restauracji Skarżąca ponosi koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji), co jest zwyczajowo przyjęte w naszym kręgu kulturowym. Spotkania me mają charakteru szczególnie uroczystego, wytwornego czy okazałego, ich celem nie jest okazanie przepychu czy imponowania kontrahentom wystawnością lecz omówienie bieżących spraw biznesowych na neutralnym gruncie. Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Skarżącą oraz opisywane przez przedstawicieli Skarżącej w sposób umożliwiający ustalenie kontrahenta (partnera biznesowego) oraz celu spotkania.

W oparciu o tak przedstawione zdarzenie przyszłe, Skarżąca zapytała, czy stanowią koszty uzyskania przychodów wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach itp., o ile spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego czy okazałego, lecz polegają na zapewnieniu jedynie standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach?

Zdaniem Skarżącej wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach itp., o ile spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego czy okazałego, lecz polegają na zapewnieniu jedynie standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Skarżąca wyjaśniła, że zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54. poz. 654 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.p." kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Skarżąca dodała, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ani żadna inna ustawa nie definiuje pojęcia reprezentacji. Pojęcie to posiada natomiast definicje słownikowe oddające jego znaczenie w języku powszechnym, a także doczekało się wielu prób wykładni w doktrynie prawa podatkowego, interpretacjach organów podatkowych oraz w orzecznictwie sądowym.

Zgodnie z definicją słownikową ("Słownik języka polskiego" pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1992), reprezentacja oznacza okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną.

W opinii Skarżącej z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p, interpretowanego zgodnie z wskazaną powyżej definicją pojęcia "reprezentacja" wynika, że wydatkami o charakterze reprezentacyjnym są jedynie takie wydatki ponoszone na działania, które - ze względu ich okazałość, wystawność itp. cechy - odbiegają od powszechnie przyjętych (przeciętnych w danych okolicznościach) standardów podejmowania kontrahentów.

Reasumując Skarżąca podkreśliła, że ponoszenie przedmiotowych wydatków przez Spółkę służy nie realizacji celów konsumpcyjnych, towarzyskich, wizerunkowych czy rozrywkowych lecz osiąganiu konkretnych celów biznesowych - omówieniu możliwości lub zasad współpracy propozycji ofert zakończonych trwających lub możliwych w przyszłości projektów i transakcji itp. Skarżąca uważa że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproszenie na obiad w restauracji nie jest działaniem o charakterze wystawności i okazałości zmierzającym do zaimponowania kontrahentowi i budowania wizerunku Spółki jako firmy zasobnej, o wyjątkowej pozycji. Jest to powszechna praktyka, a tego typu spotkania w restauracji nie są obecnie dla przeciętnego uczestnika zdarzeniem nadzwyczajnym. W związku z powyższym Skarżąca wyjaśniła, że wydatki na organizację takich spotkań powinny stanowić koszt uzyskania przychodu.

2. Interpretacją indywidualną z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu powołał się na art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p

Wyjaśnił, że do katalogu wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.. Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu "reprezentacja" organ odwołał się do słownikowego znaczenia tego pojęcia, rozumianego jako "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną"

Zdaniem organu podatkowego reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika, ułatwiającego zawarcie umowy lub stworzenie korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie podatnik ponosi aby wykreować swój pozytywny wizerunek, uwypuklić swoją zasobność i profesjonalizm. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojecie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem jego działalności gospodarczej.

Poniesione przez Spółkę wydatki są wydatkami na reprezentację, gdyż odpowiadają reprezentacji mającej na celu przede wszystkim stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy i ułatwienie zawarcia umowy bądź kontraktu. Za ,,reprezentację’’ w potocznym rozumieniu należy uznać działania zmierzające do stworzenia jak najkorzystniejszego wizerunku firmy.

Mając powyższe na uwadze Minister Finansów uznał, że wydatki poniesione na posiłki zamówione w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracjach stanowią zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p wydatki związane z reprezentacją i nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów spółki.

3. Pismem z dnia 22 grudnia 2009 r. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa zarzucając naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 28 w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

4. Pomimo wystosowania przez Skarżącą wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie z dnia [...] stycznia 2010 r. nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lutego 2010 r. Skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzuciła jej naruszenie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 28 w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące uznaniem, że wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach w sytuacji, gdy spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego lub okazałego, polegają zaś jedynie na zapewnieniu standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w danych okolicznościach, stanowią koszty reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., a w konsekwencji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W uzasadnieniu skargi podkreśliła, że dokonany przez organ sposób interpretacji pojęcia "reprezentacja" prowadzi do konkluzji, że wszelkie działania podejmowane przez podatników "na zewnątrz", w stosunku do kontrahentów lub potencjalnych kontrahentów, w tym działania o charakterze reklamowym, informacyjnym itp. stanowią reprezentację, a w konsekwencji nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zaznaczyła, iż nie wszystkie działania podejmowane na zewnątrz, a zmierzające do tworzenia i utrwalenia pozytywnego wizerunku firmy, kształtowania lepszego jej postrzegania, powinny być traktowane jako reprezentacja. W tak określonych działaniach mieszczą się bowiem również inne przedsięwzięcia z zakresu marketingu, reklamy, promocji, public relations, itd. Zdaniem Skarżącej dla uznania, że działanie ma charakter reprezentacji konieczne jest, aby głównym celem takiego działania było zaprezentowanie wystawności, okazałości, wysokiego standardu, itp. cech. W ocenie Skarżącej zaproszenie kontrahenta lub potencjalnego kontrahenta na obiad do restauracji może, lecz nie musi być działaniem o charakterze reprezentacji. Kwalifikacja zależy od okoliczności i charakteru spotkania, tj. tego, czy można mu przypisać przymiot okazałości, wystawności, ekskluzywności itp.. Przeciętny, standardowy posiłek spożywany w restauracji nie jest "okazały" ani "wykwintny", a powodem organizacji spotkania w restauracji nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością czy wystawnością. Skarżąca podkreśliła, że dokonana przez nią interpretacja pojęcia "reprezentacja" znajduje potwierdzenie w powołanych przez nią wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 157/08), oraz z dnia 24 lutego 2009 r. (sygn.akt III SA/Wa 1597/08).

Wskazała, iż zaproszenie kontrahenta (potencjalnego kontrahenta) na "zwyczajny", przeciętny obiad w restauracji nie jest działaniem o charakterze wystawności i okazałości, zmierzającym do zaimponowania kontrahentowi i budowania wizerunku podatnika jako podmiotu zasobnego, o wyjątkowej pozycji. Jest to powszechna praktyka, a tego typu spotkania nie są obecnie dla przeciętnego uczestnika zdarzeniem nadzwyczajnym, mogącym mu zaimponować czy wywrzeć szczególne wrażenie na nim.

Podkreśliła, iż nie w każdym przypadku koszt usługi gastronomicznej jest kosztem reprezentacji. To zależy od charakteru i okoliczności spotkania. Ocena charakteru i okoliczności spotkania nie jest możliwa w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie przepisów Ordynacji podatkowej.

Jednak w tym trybie jest możliwe potwierdzenie prawidłowego sposobu interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Zdaniem Skarżącej prawidłowym sposobem wykładni art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. jest uznanie, że nie można automatycznie wykluczać z kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków ponoszonych na usługi gastronomiczne związane ze spotkaniami z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami

6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

7.1 Zaskarżona interpretacja indywidualna odpowiada prawu, wobec czego skarga nie jest zasadna.

7.2. Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – określanej dalej jako "p.p.s.a."),w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

7.3. Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna dotycząca możliwości uznania wydatków ponoszonych w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach, które to spotkania służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego lub okazałego, lecz polegają na zapewnieniu standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach.

Zdaniem Skarżącej wydatki powyższe są kosztami uzyskania przychodów, jako że nie mają charakteru reprezentacyjnego.

Zdaniem Ministra Finansów wydatki te, służąc tworzeniu wizerunku Spółki, zaliczane są do kosztów reprezentacji, a zatem nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

7.4. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust. 1.

W świetle powołanego przepisu decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu. Zasadniczo zgodnie obie strony wskazują, że przesłanką warunkującą możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jest związek pomiędzy poniesieniem wydatku a uzyskaniem przychodu (zachowanie źródła przychodu lub jego zabezpieczeniem).

Zgodnie z treścią powołanego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p nie każdy jednak koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymieniono od dnia 1 stycznia 2007 r. koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zasadnicze znaczenie posiada zatem ustalenie rozumienia pojęcia kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., "kosztów reprezentacji".

Pojęcie "reprezentacja" nie zostało zdefiniowane w u.p.d.o.p. oraz w przepisach innych ustaw. Obie strony uznały zatem za zasadne odwołanie się do znaczenia tego słowa w języku potocznym, posługując się definicją słownikową, w świetle której reprezentacji towarzyszą cechy takie jak wystawność, okazałość (por. Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981, t. III; Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. S. Dubisza, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 2007).

Jednakże zdaniem Sądu, definicje słownikowe wskazujące na okazałość i wystawność jako przymioty reprezentacji nie mogą być wprost i niejako automatycznie przenoszone na grunt prawa podatkowego oraz działalności gospodarczej, z założenia - profesjonalnej, posługujących się specyficzną siatką pojęć. Tworzone są bowiem w oparciu o znaczenie pojęć w języku potocznym, innymi słowy odzwierciedlają potoczne ich rozumienie. I chociaż zasadnie przyjmuje się, że wobec braku definicji ustawowej, właściwym jest odwołanie się właśnie do języka potocznego, to jednak znaczenia przyjmowane potocznie, w niektórych sytuacjach mogą prowadzić do wniosków nie odzwierciedlających celów regulacji prawnej. Wynika to z faktu, że w przeciwieństwie do definicji ustawowych, tworzonych na potrzeby konkretnego aktu prawnego, definicje słownikowe nie mogą być uznawane za pełne, wyczerpujące oraz kompletne określenie znaczenia określonego pojęcia Z istoty swej bowiem są syntetycznym opisem danej rzeczy, zdarzenia, czy też zjawiska, ujmującym zwykle ich najczęściej spotykaną, typową formę. W zależności zaś od twórcy słownika, opis określonego pojęcia może przypisywać mu i akcentować różne cechy (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3528/06). Ponadto, o ile w przypadku definicji ustawowej brak zaistnienia jakiegokolwiek jej elementu, czy też spełnienia wynikającego z niej warunku, niemożliwym czyni przyporządkowanie danego stanu faktycznego do normy prawnej, w której pojęcie to występuje, skutek ten nie może być automatycznie stosowany w przypadku posłużenia się definicją słownikową.

Próby stworzenia definicji pojęcia "reprezentacja" w oparciu o znaczenie potoczne tego słowa, są w istocie próbami dostosowania do rzeczywistości gospodarczej przepisu u.p.d.o.p., który w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyłącza wydatki na reprezentację z kosztów uzyskania przychodów.

Słowo "reprezentacja" wywodzi się z łacińskiego "repraesentatio", oznaczającego "wizerunek". Takie też jego rozumienie, zdaniem Sądu, odzwierciedla funkcjonalne znaczenie analizowanego terminu, jakie należy przyjąć na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych.

W piśmiennictwie do wydatków na reprezentację zalicza się koszty poczęstunku gości podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, przyjęć i posiedzeń, koszty poczęstunków z okazji świąt branżowych, państwowych, wręczania nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, zakupy kwiatów do dekoracji pomieszczeń oraz przeznaczonych do wręczania określonym osobom; koszty uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (Podatek dochodowy od osób prawnych; pod red. J. Marciniuka; Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H. Beck).

Zgodnie z podejściem funkcjonalnym, przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz; Warszawa 1997; powoływany w S. Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2009, Wrocław 2009).

Zdaniem Sądu, niezasadne jest akcentowanie wystawności i okazałości jako elementów nadających określonemu wydatkowi cechy kosztu poniesionego na reprezentację. W wyroku z dnia 5 maja 1998 r. sygn. akt SA/Sz 1412/97 (LEX nr 32951) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "reprezentacja" nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, sposobie podejmowania klientów.

Na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, "reprezentację" należy zatem postrzegać jako wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz, pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki - wiedziony doświadczeniem i specyfiką działalności - chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów).

Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności, itp. W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy takie, jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność, itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy "zapracować" i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter, niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację. Najkrócej rzecz ujmując wizerunek pozytywny to taki, jaki dany podmiot chciałby prezentować, jaki uznaje on za właściwy dla siebie.

Dążenie do stworzenia tego wizerunku, nawet gdy w powszechnym odczuciu nie budzi on pozytywnych skojarzeń, i ponoszenie w tym celu określonych wydatków, będzie oznaczało, że podatnik ponosi wydatki na reprezentację. Przypisywanie reprezentacji cech takich, jak wystawność, okazałość, wytworność, ekskluzywność, wynika w gruncie rzeczy z faktu, iż te właśnie cechy powszechnie postrzegane są jako pozytywnie charakteryzujące wizerunek określonego podmiotu, kojarzące się z wysokim statusem i pozycją społeczną. Jednakże nie oznacza to, że budowanie wizerunku może odbywać się wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy.

Podkreślić należy, że wskazywane przez Spółkę wystawność i okazałość są cechami reprezentacji, ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować.

Zdaniem Sądu, wydatki na spotkania biznesowe w restauracjach, a dokładnie na spożywane tam posiłki i napoje, jako skierowane do klientów i kontrahentów (potencjalnych klientów i kontrahentów), stanowią koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Służą bowiem stworzeniu odpowiedniego wizerunku gospodarza jako podmiotu gościnnego, dbającego o uczestników spotkania, stosującego się do przyjętych zwyczajów, szanującego te zwyczaje.

Innymi słowy, wydatki takie mają się przyczynić do pozytywnego względem Spółki nastawienia kontrahentów i klientów. Rozszerzanie spotkań o posiłek spożywany w odpowiednim miejscu, profesjonalnie przyrządzony i podany, jest powszechnym zwyczajem, właśnie z tego względu, iż uznaje się go za pomocny w zbudowaniu tego pozytywnego nastawienia (wizerunku).

Wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności i napojów, w tym alkoholowych, nie są kosztami uzyskania przychodu z woli ustawodawcy, który zaliczył je do kosztów reprezentacji.

Rację ma Spółka, że na mocy art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., z kosztów uzyskania przychodów mogą być wyłączone tylko wydatki stanowiące wydatki na reprezentację. Rzecz jednak w tym, że wadliwie ograniczyła ona reprezentację do działań, w tym nabycia usług gastronomicznych, którym można przypisać okazałość i wystawność.

Bez wątpienia realia współczesnej działalności gospodarczej, odbywającej się w warunkach rynkowych, wymagają od przedsiębiorców nawiązywania licznych kontaktów z innymi podmiotami gospodarczymi. Kontakty te często decydują o pozycji przedsiębiorcy, szansach rozwoju, czy też powodzeniu podejmowanych przedsięwzięć. Różnego rodzaju spotkania biznesowe, szkolenia i konferencje stały się codziennymi elementami działalności gospodarczej. Jednak nie oznacza to, że każdy wydatek wiążący się z takimi spotkaniami może być uznany za koszt uzyskania przychodów, również z tego względu, że tak zdecydował ustawodawca.

Z powyższych względów, za odpowiadającą prawu należy uznać wyrażoną w zaskarżonej interpretacji ocenę Ministra Finansów uznającą za nieprawidłowe stanowisko Spółki w powyższym zakresie.

Należy wskazać, że analogiczny, jak przedstawiony wyżej pogląd, co do sposobu rozumienia pojęcia "reprezentacja" w kontekście możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z organizowaniem przez podatników (przedsiębiorców) spotkań z kontrahentami i klientami, zaprezentowany został w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych (zob. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Warszawie: z dnia 14 maja 2010 r. III SA/Wa 2257/09, z dnia 20 maja 2010 r. III SA/Wa 2120/09, z dnia 15 lipca 2010 r. III SA/Wa 589/10; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 kwietnia 2010 r. I SA/Wr 218/10).

Sąd orzekający w tej sprawie jest zdania, że odmienne stanowisko samej Spółki jest wynikiem nieprawidłowej interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., pojęcia reprezentacji, która niezasadnie zawęża pojęcie reprezentacji tylko do reprezentacji okazałej, wystawnej, innymi słowy reprezentacyjnej, co pomija brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.,

W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. w zw. z art. 15 ust.1 u.p.d.o.p poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie należy uznać za bezzasadny.

7.5. Z tych względów skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.