Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 315/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 2 i 3, art. 24 ust 3
journal: Dz.U. 2017 poz 708
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Specjalista Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2020 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach decyzją z [...] r. znak [...], po rozpoznaniu odwołania "A" Sp. z o.o. (dalej: strona, skarżąca, Spółka) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z [...] r. znak [...], nakładającą karę pieniężną w kwocie 5.000 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, polegającego na nieuzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 6 ust. 3 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.: Dz. U. z 2018 r. poz. 2332 ze zm., dalej ustawa SENT).

W podstawie prawnej decyzji organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej O.p.) oraz przepisy ustawy SENT wskazane w uzasadnieniu.

Z protokołu kontroli wynika, że [...] r. na drodze [...] w C. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów dokonywanego zespołem pojazdów składającym się z ciągnika samochodowego marki [...] o numerze rejestracyjnym [...] oraz naczepy ciężarowej o numerze rejestracyjnym [...], kierowanym przez kierowcę zatrudnionego przez przewoźnika "A" sp. z o.o.

W ramach prowadzonych czynności kontrolnych stwierdzono rozbieżność pomiędzy danymi zawartymi w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...], a stanem faktycznym, w zakresie trasy wjazdu na terytorium Polski. W systemie SENT przewoźnik wpisał jako miejsce wjazdu do Polski G. - nr drogi [...], podczas gdy faktycznie wjazd do Polski nastąpił drogą [...] w miejscowości C..

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego K. postanowieniem z dnia [...]. znak [...], doręczonym w dniu [...] r., wszczął z urzędu wobec "A" sp. z o.o. postępowanie w sprawie wymiaru kary pieniężnej w związku z naruszeniem przepisów wynikających z ustawy SENT. Organ poinformował też Spółkę o treści art. 22 ust. 2 i 3 oraz art. 24 ust. 3 ustawy SENT, wzywając jednocześnie do nadesłania dokumentacji obrazującej sytuację finansową Spółki.

Wobec faktu, że Spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów obrazujących sytuację ekonomiczną przedsiębiorstwa, organ pierwszej instancji samodzielnie zebrał materiał dowodowy dla ustalenia czy zaistniały przesłanki, od których uzależniona jest możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w O. pismem z dnia [...] r. znak [...] poinformował, że spółka posiada zaległości w podatku od towarów i usług oraz w kosztach egzekucyjnych zgodnie z przedstawionym załącznikiem - listą zaległości wraz z odsetkami, obliczonymi na dzień [...] r. Z ww. pisma wynika również, że zaległości objęte są decyzjami Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w O., rozkładającymi zapłatę należności na raty.

Z informacji zawartej w piśmie Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. z [...] r. znak [...] wynika z kolei, iż "A" sp. z o.o. nie posiada zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, brak jest także postępowań egzekucyjnych prowadzonych wobec spółki.

Następnie organ pierwszoinstancyjny decyzją z [...] r. wydał decyzję znak [...], którą wymierzył Spółce karę pieniężną w kwocie 5.000 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, polegającego na nieuzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] danych, o których mowa w art.6 ust. 3 ustawy SENT.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie: - art. 17, w związku z art. 210 § 1 pkt 7 O.p. poprzez błędne pouczenie o prawie wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, co - zdaniem strony - stanowi naruszenie przepisów o właściwości;

- art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 O.p., art. 22 ust. 2, ust. 3, art. 26 ust. 3 ustawy SENT, poprzez nieprawidłową interpretację pojęcia "interesu publicznego",

- art. 210 § 1 pkt 4 i pkt. 6 oraz § 4 O.p. poprzez brak należytego wskazania podstawy prawnej wydania decyzji oraz brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, co uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu pierwszej instancji, zrozumienie tych motywów, a w rezultacie ustosunkowanie się do nich w rzeczowy i wyczerpujący sposób.

Zaskarżoną decyzją organ utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w pierwszym rzędzie organ wyjaśnił, że nie naruszył właściwości miejscowej. Stosowanie do art. 165 § 3 O.p. datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu (z mającym zastosowaniem w sprawie zastrzeżeniem z art. 165a). Zgodnie z art. 1 pkt 22 lit. b ustawy z 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 20 sierpnia 2019 r., poz. 1556) w art. 26 zmienionej ustawy dodaje się ust. 4a w brzmieniu: Organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego nakładającej karę pieniężną jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydal decyzję w pierwszej instancji. Na zasadzie art. 19 tej ustawy zmiany wchodzą w życie z dniem 1 września 2019 r., z wyjątkiem m.in. art. 1 pkt 22 lit. b oraz art. 14, które wchodzą w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, tj. 4 września 2019 r. Jednocześnie, stosownie do art. 14 tej ustawy, w postępowaniach odwoławczych w sprawach nakładania kar pieniężnych, o których mowa w art. 21-22a oraz art. 24 ustawy zmienianej w ust. 1 wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu, właściwe są organy odwoławcze, które były właściwe w takich sprawach przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu.

W świetle tych przepisów zdaniem organu w postępowaniach odwoławczych wszczętych i niezakończonych po dniu wejścia w życie zmian opisanych w art. 26 ust. 4a ustawy, tj. po dniu 4 września 2019 r. właściwym do rozpatrzenia odwołania będzie dyrektor izby administracji skarbowej właściwej ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji. Jak wynika z opisu czynności w sprawie Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego w K. wydał w dniu [...] r. decyzję, która została doręczona w dniu [...] r. Postępowanie odwoławcze zostało zainicjowane pismem z dnia [...] r. nadanym w urzędzie Poczty Polskiej w dniu [...] r., które wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach odnotował wpływ odwołania w dniu [...] r.

Zgodnie z poz. 12 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Finansów z 24 lutego 2017 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib dyrektorów izb administracji skarbowej, naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych oraz siedziby dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Dz. U. z 2017 r. poz. 393) zasięg Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach obejmuje województwo śląskie, które terytorialnie podlega również Naczelnikowi Urzędu Celno- Skarbowego w K. (poz. 12 załącznika nr 3 do tego rozporządzenia).

Z zestawienia dat wynika, iż postępowanie odwoławcze zostało wszczęte po 4 września 2019 r., a zatem właściwym było pouczenie o organie rozpatrującym odwołanie. W świetle art. 26 ust. 2 ustawy SENT właściwym do nałożenia kary pieniężnej był Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w K.

Ponieważ kontrola drogowa miała miejsce [...] r. w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy materialne ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania kontroli.

Następnie organ wskazał, że przedmiotem przewozu poddanego kontroli przez funkcjonariuszy celno-skarbowych był olej silnikowy w ilości [...] litrów (masa brutto [...] kg), klasyfikowany do pozycji CN 2710, który zgodnie z art.3 ust. 2 pkt 1b podlega systemowi monitorowania przewozu. Podstawowym środkiem technicznym służącym do monitorowania drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń prowadzony przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, który jest jednocześnie administratorem danych przetwarzanych w tym rejestrze.

Organ wskazał też, że zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy SENT, przewoźnikiem jest m.in. osoba prawna, wykonująca przewóz towarów. W rozpoznawanej sprawie była to Spółka. Następnie organ przywołał treść art. 6 ust. 3 pkt d ustawy SENT i wyjaśnił, że zgodnie z tym przepisem przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju, przewoźnik jest obowiązany uzupełnić zgłoszenie o miejsce i datę rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju.

Odnosząc treść tych przepisów do stanu faktycznego sprawy organ wskazał, że z protokołu kontroli oraz załączonych do niego dokumentów wynika, że przewoźnik w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...] uzupełnił dane, o których mowa w art. 6 ust.3 ustawy SENT, z tym, że jako miejsce wjazdu na terytorium Polski wskazał miejscowość G.- droga [...], gdy tymczasem faktyczne przekroczenie granicy nastąpiło w C., na drodze [...]. Wobec powyższego organ uznał, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi sytuacja, w której przewoźnik zobowiązany do uzupełnienia zgłoszenia dokonanego przez podmiot odbierający o dane wynikające z ww. art. 6 ust. 3 ustawy SENT, podał w zgłoszeniu dane dotyczące miejsca wjazdu na terytorium Polski niezgodne ze stanem faktycznym.

Działaniem tym zdaniem organu, doszło do naruszenia obowiązków ustawowych zawartych w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. d ustawy SENT, gdyż przewoźnik podał w zgłoszeniu dane dotyczące miejsca wjazdu na terytorium Polski niezgodne ze stanem faktycznym. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, stwierdzenie nieprawidłowości polegającej na podaniu w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym, winno być sankcjonowane karą pieniężną w wysokości 10.000 zł, nałożoną na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Ten bowiem przepis ustawy w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania kontroli drogowej przewidywał, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Jednakże organ uznał, że zasada reformationis in peius wynikająca z art. 234 Ordynacji podatkowej, nie daje podstaw do zwiększania obciążenia strony karą pieniężną. Dodatkowo podkreślił, iż kwestia ewentualnego odstąpienia przez organ od nałożenia kary pieniężnej wynikająca z art. 24 ust. 3 ww. ustawy jest analogiczna do uregulowania zawartego w art. 22 ust. 3.

Organ wyjaśnił też, że nie dopatrzył się okoliczności, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone podczas kontroli naruszenia.

Zdaniem organu z analizy dokumentacji finansowej Spółki uzyskanej ze strony Ministerstwa Sprawiedliwości za [...]r. i [...]r. nie wynika, by sytuacja ekonomiczna przewoźnika uniemożliwiała uregulowanie kary pieniężnej nałożonej za niewykonanie ustawowych obowiązków. Stan finansów przedsiębiorstwa nie wskazuje także na symptomy zagrożenia zdolności do prowadzenia dalszej działalności gospodarczej. Jak wynika z uzyskanych dokumentów Spółka na koniec [...]r. posiadała aktywa o łącznej wartości [...] zł, które w [...]r. wzrosły do kwoty [...] zł. Zysk netto z prowadzonej działalności gospodarczej w [...]r. wyniósł [...] zł, natomiast w [...]r. spółka osiągnęła zysk netto w wysokości [...] zł.

Ze sprawozdań zarządu z działalności Spółki wynika, że jej sytuacja finansowa jest stabilna, Spółka osiąga zyski, wzrasta wartość środków trwałych służących do prowadzenia działalności gospodarczej. Sytuacja ekonomiczna Spółki nie wskazuje na zagrożenie zdolności przedsiębiorstwa do kontynuowania dalszej działalności, wręcz przeciwnie, działalność ta jest stale rozwijana.

Z informacji uzyskanej od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w O. wynika, wprawdzie, iż na dzień [...] r. spółka posiadała zaległości w podatkach i innych należnościach publicznoprawnych na łączną kwotę [...] zł, jednakże konieczność spłacania zadłużenia nie jest wystarczającą podstawą do przyznania ulgi.

Z wyjaśnień udzielonych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. w piśmie z dnia [...] r. wynika natomiast, że "A" sp. z o.o. nie wykazuje zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Organ zwrócił uwagę, iż podatnik dysponuje majątkiem trwałym, który wprawdzie stanowi zaplecze prowadzonej działalności gospodarczej, lecz może być również gwarantem zapłaty wymierzonej kary, podobnie jak wartość środków pieniężnych jakimi jednostka dysponuje. Zdaniem organu, zapłata nałożonej na przewoźnika kary pieniężnej nie spowoduje takiego pogorszenia jego sytuacji ekonomicznej, że na skutek zapłaty stałby się beneficjentem pomocy publicznej. Nałożona kara pieniężna nie jest niemożliwa do zapłaty i nie zmieni znacząco sytuacji finansowej przedsiębiorstwa.

Zdaniem organu odwoławczego, odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w sytuacji, gdy zobowiązany jest w stanie ją uiścić, pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym, który wymaga by przypadające budżetowi należności publicznoprawne były płacone we właściwych wielkościach i we właściwym czasie. Stawiałoby to ponadto przewoźnika w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w obrocie towarami objętymi systemem monitorowania przewozu, które rzetelnie wypełniają swoje obowiązki.

W skardze do sądu administracyjnego strona wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej jej decyzji pierwszoinstancyjnej, zarzucając naruszenie:

1. art. 24 ust.3 ustawy SENT przez jego niewłaściwą, rozszerzającą wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie, polegające na pominięciu, że uchybienie przewoźnika miało charakter drobnego niedopatrzenia oraz oczywistej omyłki, która została natychmiast, w czasie trwania kontroli poprawiona, a przy tym przez pominięcie okoliczności, iż kierujący pojazdem kontynuował transport przez terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z zachowaniem ustawowych wymagań, zaś poza błędnym wypełnieniem zgłoszenia nie stwierdzono żadnych działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy;

2. pominięciu, iż uchybienie formalne (drobne, nieistotne) skutkujące nałożeniem na przewoźnika kary pieniężnej nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa i nie miało żadnego wpływu na możliwość i przebieg kontroli, co winno skutkować niewszczynaniem, jako zbędnego, postępowania i niewymierzeniem kary pieniężnej;

3. pominięciu intencji ustawodawcy, który przez nowelizację ustawy niejako dokonał autentycznej legalnej wykładni przepisów prawa, z której to jasno wynika, iż zbędne i niepotrzebne do osiągnięcia celu ustawy jest wszczynanie postępowań w sprawach, w których nie doszło do uszczupleń wynikających z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zastosowanie wykładni prowadzącej do sytuacji, w której celem przepisu jest kara dla samego karania podatnika, a nie piętnowanie czy zapobieganie nadużyciom;

4. naruszeniu art. 120, art. 121 §1 i art. 187 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) i wyrażonych w tych przepisach zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 24 ust. 3 ustawa SENT, wskazując go jako podstawę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej; art. 24 ust. 2 i ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT, poprzez błędną ich wykładnię, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art. 24 ust. 3 ustawy, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 §1 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej oraz zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny; art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, co doprowadziło organ pierwszej instancji do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, a dodatkowo zinterpretowanie stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony skarżącej, co stanowiło oczywiste naruszenie zasady pierwszeństwa słusznego interesu strony;

5. naruszenie art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej: brak wyjaśnienia, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu pranego ustawy SENT, przy uwzględnieniu podstawowych zasad, w tym w szczególności zasady proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nałożyć na legalnie działającego przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, które to uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte w całości w toku kontroli;

6. niewzięcie pod uwagę okoliczności, iż brak zgłoszenia został niezwłocznie uzupełniony, zaś pojazd został zwolniony celem kontynuowania przewozu, a tym samym, iż poza błędnym wypełnieniem zgłoszenia, nie stwierdzono działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy SENT, podczas gdy okoliczności te winny być ocenione w kontekście interesu publicznego, w szczególności w odniesieniu do celu ustawy i zaufania do organów państwa; art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, polegające na niewyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, jego dowolnej i zbyt swobodnej ocenie;

7. naruszenie art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania podstawy prawnej wydania decyzji;

8. naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 5 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, co uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu pierwszej instancji, zrozumienie tych motywów, a w rezultacie ustosunkowanie się do nich w rzeczowy i wyczerpujący sposób.

Skarżący wniósł nadto o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W ocenie Spółki organ odwoławczy uzasadniając swoje stanowisko nie przedstawił stosownej argumentacji dotyczącej przesłanek przewidzianych w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Organ podał, że nie można w sposób niebudzący wątpliwości wykluczyć, iż trasa przejazdu została zmieniona z uwagi na bieżącą sytuację na drodze. Dodatkowo w ocenie skarżącej zmiana trasy przejazdu nie doprowadziła do uszczuplenia należności Skarbu Państwa, zatem karanie skarżącej jest niecelowe. Zdaniem skarżącej z uwagi na powyższe organ wydający decyzję w pierwszej instancji dopuścił się uchybienia proceduralnego z art. 122 O.p. Organ nie podjął też wymaganych prawem działań zmierzających do ustalenia sytuacji majątkowej Spółki aby odstąpić od nałożenia kary.

Ponadto w uzasadnieniu skarżonej decyzji organ nie wskazał żadnych przesłanek, nie przedstawił żadnych okoliczność ani dowodów wskazujących o zasadności nałożonej kary, czym naruszył art. 124 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 z późn. zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami.

Przeprowadzona we wskazanych wyżej ramach kontrola zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej wykazała, że organy nie naruszyły przepisów prawa.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii właściwości miejscowej organu odwoławczego, która była podnoszona w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, gdyż naruszenie przepisów o właściwości jest podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji.

Sąd w całości podziela argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na str. 4. Słusznie wskazał organ odwoławczy, że skoro postępowanie odwoławcze zostało wszczęte na wniosek strony, odwołaniem z dnia [...] r. nadanym w urzędzie Poczty Polskiej [...] r., które wpłynęło do organu pierwszej instancji [...] r., a do organu odwoławczego [...] r., to organem właściwym do rozpoznania był dyrektor izby administracji skarbowej właściwej ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji. Wynika to z treści art. 19 ustawy z 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, który stanowi, że zmiany dotyczące właściwości organu odwoławczego wchodzą w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, tj. 4 września 2019 r.

Przechodząc do meritum sprawy wskazać przyjdzie, że spór sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie nałożono na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 5.000 zł z tytułu naruszenia określonego w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. d ustawy SENT, tj. obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o dane dotyczące miejsca wjazdu na terytorium Polski.

Spółka stoi na stanowisku, że nie powinna zostać obciążona obowiązkiem zapłaty kary, gdyż wskazała w zgłoszeniu drogę [...], natomiast kontrolowany zespół pojazdów wjechał na terytorium Polski drogą [...] w C. Droga [...], podobnie jak autostrada [...], przebiega pomiędzy węzłem w C. oraz przygraniczną miejscowością G.. Kierowca podczas kontroli potwierdził rzekomy błąd wyłącznie z powodu stresu wywołanego kontrolą oraz brakiem znajomości szczegółowej klasyfikacji i kategorii dróg. Co więcej, organ już na etapie kontroli mógł ustalić przyczynę zmiany trasy poprzez przesłuchanie kierowcy, czego nie uczynił. Zatem nie można w sposób niebudzący wątpliwości wykluczyć, iż trasa przejazdu została zmieniona z uwagi na bieżącą sytuację na drodze.

Z kolei zdaniem organu zgłoszenie powinno obejmować dane dotyczące faktycznego przekroczenia granicy.

Wobec tak zarysowanego przedmiotu sporu przypomnieć trzeba, że celem ustawy SENT jest zapewnienie skutecznej kontroli przewozu towarów określonych tą ustawą oraz określenie zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tych towarów. Powołanym aktem wprowadzono również odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z przewozem towarów, podmiotów zobowiązanych: podmiotu wysyłającego, przewoźnika i kierującego środkiem transportu oraz podmiotu odbierającego.

W ustawie przyjęto (art. 4), że środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń, zwany dalej w ustawie "rejestrem". Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli. Rejestr prowadzi Szef Krajowej Administracji Skarbowej.

W myśl przepisów ustawy SENT, przewóz oleju silnikowego podlega systemowi monitorowania drogowego, W przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, podmiot odbierający jest obowiązany, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy SENT, przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Przewoźnik jest natomiast obowiązany przed rozpoczęciem przewozu uzupełnić zgłoszenie m.in. o dane wymienione w art. 6 ust. 3 lit. d ustawy SENT, tj.: miejsce i datę rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju.

Przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT przewiduje, że w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa m.in. w art. 6 ust. 3 podlega karze pieniężnej w wysokości 10.000 zł.

Z kolei art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT stanowi, iż w przypadku, gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się kare pieniężną w wysokości 10.000 zł.

W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru w tym pobranie próbek. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolujący sporządza protokół.

W rozpoznawanej sprawie w dniu [...] r. na drodze [...] w C. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów w postaci oleju silnikowego w ilości [...] litrów (masa brutto [...] kg), klasyfikowany do pozycji CN 2710, który zgodnie z art.3 ust. 2 pkt 1b dokonywanego zespołem pojazdów składającym się z ciągnika samochodowego marki [...] o numerze rejestracyjnym [...] oraz naczepy ciężarowej o numerze rejestracyjnym [...], kierowanym przez kierowcę zatrudnionego przez przewoźnika "A" sp. z o.o.

Kontrola została udokumentowana w protokole kontroli z [...] r., w którym stwierdzono, że w zgłoszeniu SENT o nr [...], jako miejsce wjazdu na terytorium Polski przewoźnik wskazał miejscowość: G. na autostradzie [...], gdy tymczasem faktyczne przekroczenie granicy nastąpiło na drodze [...] w C., co wynika zarówno z miejsca przeprowadzenia kontroli, jak również z wyjaśnienia udzielonego przez kierującego zespołem pojazdów utrwalonego w ww. protokole kontroli, który został podpisany zarówno przez kontrolujących, jak i przez kontrolowanego.

W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości interpretacyjnych treść art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. d ustawy SENT, z którego wprost wynika, że przewoźnik zobowiązany jest wskazać w zgłoszeniu miejsce i datę rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju.

Niewątpliwie w zgłoszeniu SENT przewoźnik wskazał jako miejsce wjazdu do Polski G.. Skoro miejscem wjazdu na terytorium kraju był C.- droga [...], to przewoźnik naruszył treść art. 6 ust. 3 pkt 1 ustawy SENT. Nie ma tu znaczenia podnoszona przez skarżącą Spółkę okoliczność, że organy nie ustaliły przyczyn zmiany trasy, czy ewentualnie to, że ww. drogi należą do tego samego węzła.

Powyżej wskazana interpretacja przepisów nie budzi wątpliwości, a stanowisko zaprezentowane przez stronę skarżącą jest sprzeczne z celami ustawy SENT. Okoliczność rozbieżności pomiędzy trasą wjazdu wskazaną przez przewoźnika w zgłoszeniu SENT a stanem faktycznym wynika wprost z protokołu kontroli z [...] r. Wobec powyższego organ nie był zobowiązany do prowadzenia postępowania dowodowego na okoliczności podnoszone przez Spółkę.

Co prawda Sąd podziela stanowisku organu drugiej instancji, że zaistniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku, gdy przed rozpoczęciem przewozu przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł, jednakże z uwagi na zasadę reformationis in peius wynikająca z art. 234 Ordynacji podatkowej, nie było podstaw do zwiększania obciążenia strony karą pieniężną przez organ rozpoznający sprawę w II instancji.

W ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 22 ust. 3 ustawy SENT, w myśl którego, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

W art. 26 ust. 3 ustawy zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożenia kary. Organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie:

1) nie stanowi pomocy publicznej albo

2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo

3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust.

Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny" podkreśla wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes.

Natomiast pojęcie interesu publicznego powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy.

Sąd podzielił stanowisko organu, że zaistniały stan faktyczny nie jest skutkiem ponadprzeciętnych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych nałożonych ustawą o SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana. Zauważyć też przyjdzie, że niewskazanie w zgłoszeniu faktycznego miejsca wjazdu do Polski zespołu pojazdów świadczyć może jedynie o braku dołożenia należytej staranności w prowadzonej działalności gospodarczej i nieznajomości przepisów, czy właściwego ich stosowania przez przewoźnika. Istotne jest natomiast to, że Spółka została poinformowana przez organ o możliwości wykazania przesłanek do odstąpienia kary, lecz z tej możliwości w toku prowadzonego postępowania nie skorzystała. Spółka nie przedstawiła żadnego dokumentów, z których wynikałaby niemożność zapłaty kary.

Z kolei, w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości. Potrzeba zapewnienia środków budżetowych wymaga jednakże jednoczesnego rozważenia ewentualnych wydatków budżetowych, np. na zasiłki dla bezrobotnych, czy pomoc społeczną dla wnioskodawcy. W ocenie Sądu organ prawidłowo dokonał analizy interesu publicznego. Rozważania organu w tym zakresie pozwalają stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady proporcjonalności. Należy podkreślić, że wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (por. wyrok TK z 26 marca 2002 r., sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15). Warto w tym miejscu podnieść, że w świetle przepisów ustawy SENT, całkowity brak dokonania zgłoszenia przez przewoźnika jest sankcjonowany karą najwyższą w wysokości 20.000 zł. Z kolei nieuzupełnienie zgłoszenia o konkretne dane, karą niższą - 10 000 zł.

Brak nałożenia kary za stwierdzone uchybienie byłoby zatem zachwianiem zasady proporcjonalności i stawianiem strony w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów, którzy z różnych przyczyn dokonują nieprawidłowych zgłoszeń SENT i ponoszą odpowiedzialność z tego tytułu. O naruszeniu tej zasady, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 26 sierpnia 2016 r., I FSK 51/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przepis art. 22 ust. 3 ustawy o SENT ma charakter uznaniowy i w ocenie Sądu, organ nie przekroczył granic tego uznania. Zaznaczyć należy, że skarżący, jako podmiot zajmujący się profesjonalnie przewozem towarów, winien posiadać rozeznanie co do obowiązków jakie w tym zakresie nakłada na niego ustawa. Nie mogą natomiast stanowić podstawy do odstępstwa od nałożenia kary okoliczności związane z brakiem rzetelności i staranności w realizacji tych obowiązków. Trudno wymagać przy tym od organu, aby szczegółowo rozważał (także z urzędu i w każdym przypadku niezależnie od materiału dowodowego) występowanie w sprawie interesu publicznego w sytuacji, gdy jedynymi, wyłącznymi okolicznościami wskazywanymi przez stronę skarżącą, jako podstawa do odstąpienia od ukarania jest sytuacja jednostkowego naruszenia przepisów i brak zaufania do działania organów. Strona skarżąca nie wskazuje na okoliczności związane z jej sytuacją ekonomiczną, ta zaś nie wynika również z materiału dowodowego, który został przez organ zgromadzony z urzędu i przeanalizowany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Słusznie wskazał organ, że sytuacja ekonomiczna przewoźnika umożliwia uregulowanie kary pieniężnej.

Stan finansów przedsiębiorstwa nie wskazuje także na symptomy zagrożenia zdolności do prowadzenia dalszej działalności gospodarczej.

Wbrew twierdzeniom skargi organ nie naruszył treści art. 210 § 1 pkt 6 O.p., bowiem zaskarżona decyzja zawiera prawidłowo ustalony stan faktyczny i obszerne uzasadnienie stanowiska organu z powołaniem się na przepisy ustawy SENT.

Podsumowując wskazać należy, że wbrew zarzutom skargi, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącego kary pieniężnej.

Jak już podkreślono, przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący. W niniejszej sprawie, organy stwierdziły nieuzupełnienie zgłoszenia SENT o dane, o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. d, co stanowiło naruszenie ustawy i musiało skutkować nałożeniem kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT. Jednocześnie organy po przeanalizowaniu okoliczności niniejszej sprawy zasadnie uznały, że nie można odstąpić od nałożenia kary pieniężnej na przewoźnika, gdyż nie wystąpiły wskazane w ustawie przesłanki.

Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.