Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1015/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 4
journal: Dz.U. 2018 poz 1036
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi U. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 lutego 2019 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.642.2018.1.AS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") 20 grudnia 2018 r. wpłynął wniosek U. [...] S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Wnioskodawca") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Fundusze Inwestycyjne i Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych nie stanowią podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: "u.p.d.o.p.") oraz określenia, czy Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych i Fundusze Inwestycyjne nie są zobowiązane do sporządzenia dokumentacji podatkowej w rozumieniu art. 9a u.p.d.o.p.

2. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest Towarzystwem Funduszy Inwestycyjnych działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018 r.. poz. 56, dalej: "ustawa o funduszach"). Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest zgodnie z ustawą o funduszach tworzenie funduszy inwestycyjnych, zarządzanie nimi i reprezentowanie funduszy inwestycyjnych w stosunkach z osobami trzecimi. Dodatkowo Skarżąca jest zgodnie z przepisami organem funduszy inwestycyjnych, którymi zarządza. W art. 45 ust. 1 i 1a ustawy o funduszach ustawodawca określił przedmiot działalności Wnioskodawcy w sposób następujący: "Przedmiotem działalności towarzystwa jest wyłącznie tworzenie funduszy inwestycyjnych otwartych lub funduszy zagranicznych, zarządzanie nimi, w tym pośrednictwo w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa, reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie zbiorczym portfelem papierów wartościowych". "Za zezwoleniem Komisji towarzystwo może rozszerzyć przedmiot działalności o tworzenie specjalistycznych funduszy inwestycyjnych otwartych i funduszy inwestycyjnych zamkniętych, zarządzanie tymi funduszami, w tym pośrednictwo w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa, a także reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie unijnymi AFI, w tym wprowadzanie ich do obrotu".

Aktualnie Wnioskodawca utworzył i zarządza funduszami inwestycyjnymi (dalej: "Fundusze") w następującej formie prawnej:

• fundusz inwestycyjny otwarty z wydzielonymi subfunduszami (zwany dalej: "FIO"),

• specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty z wydzielonymi subfunduszami (zwany dalej: "SFIO"),

• fundusze inwestycyjne zamknięte (zwane dalej: "FIZ").

Zgodnie z ustawą o funduszach fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Działalność funduszu inwestycyjnego prowadzona jest ze szczególnym uwzględnieniem interesu uczestników oraz związana jest z obowiązkiem przestrzegania zasad ograniczania ryzyka inwestycyjnego określonego w ustawie o funduszach. Fundusz inwestycyjny tworzony jest przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych, a jednym z wymogów jego utworzenia jest nadanie funduszowi inwestycyjnemu statutu.

Zgodnie z ustawą o funduszach statut funduszu inwestycyjnego określa między innymi: nazwę i rodzaj funduszu inwestycyjnego, organy funduszu inwestycyjnego i sposób jego reprezentacji, zasady polityki inwestycyjnej funduszu inwestycyjnego, cel inwestycyjny, rodzaje, maksymalną wysokość, sposób kalkulacji i naliczania kosztów obciążających fundusz inwestycyjny, w tym w szczególności wynagrodzenie towarzystwa, oraz terminy, w których najwcześniej może nastąpić pokrycie poszczególnych rodzajów kosztów. Zgodnie zaś z art. 64 ust. 1 ustawy o funduszach Towarzystwo Funduszy inwestycyjnych odpowiada wobec uczestników funduszu inwestycyjnego za wszelkie szkody spowodowane niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem swoich obowiązków w zakresie zarządzania funduszem i jego reprezentacji, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie obowiązków jest spowodowane okolicznościami, za które towarzystwo odpowiedzialności nie ponosi. Organem sprawującym nadzór na działalnością Wnioskodawcy i Funduszy jest Komisja Nadzoru Finansowego, która wydaje między innymi zezwolenia na utworzenie funduszy inwestycyjnych oraz zezwolenia na dokonanie zmian w statutach, a w tym w zakresie wysokości kosztów obciążających fundusze inwestycyjne (wynagrodzenie Wnioskodawcy).

W przypadku zarządzanego przez Wnioskodawcę funduszu inwestycyjnego otwartego (FIO) nadany mu statut określa, że jest on funduszem inwestycyjnym otwartym z wydzielonymi subfunduszami, a jego organami są Wnioskodawca (Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych) oraz Zgromadzenie Uczestników. Wnioskodawca jako organ zarządza funduszem inwestycyjnym i reprezentuje go w stosunkach z osobami trzecimi. Do składania oświadczeń woli w imieniu funduszu inwestycyjnego upoważnionych jest dwóch członków zarządu Wnioskodawcy łącznie lub członek zarządu Wnioskodawcy łącznie z prokurentem.

Statut wskazuje, że Wnioskodawca zobowiązany jest do działania w interesie uczestników FIO. Zgromadzenie Uczestników, jako organ FIO, zwoływane jest zgodnie ze statutem w celu wyrażenia zgody na:

1) rozpoczęcie prowadzenia przez fundusz działalności jako fundusz powiązany lub rozpoczęcie prowadzenia przez subfundusz w funduszu w wydzielonymi subfunduszami działalności jako subfundusz powiązany;

2) zmianę funduszu podstawowego;

3) zaprzestanie prowadzenia działalności jako fundusz powiązany;

4) połączenie krajowe i transgraniczne funduszy;

5) przejęcie zarządzania funduszem inwestycyjnym otwartym przez inne towarzystwo;

6) przejęcie zarządzania funduszem inwestycyjnym otwartym i prowadzenia jego spraw przez spółkę zarządzającą.

Uprawnionymi do nabywania i żądania odkupienia jednostek uczestnictwa FIO są: osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej. Zgodnie ze statutem Wnioskodawca pobiera za zarządzanie poszczególnymi subfunduszami wchodzącymi w skład FIO wynagrodzenie w wysokości określonej w statucie (zatwierdzonym przez KNF). W przypadku zarządzania przez Wnioskodawcę specjalistycznym funduszem inwestycyjnym otwartym (SFIO) nadany mu statut określa, że fundusz jest specjalistycznym funduszem inwestycyjnym otwartym z wydzielonymi subfunduszami w rozumieniu ustawy o funduszach. Organami SFIO są Wnioskodawca (Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych) oraz Zgromadzenie Uczestników. Wnioskodawca jako organ zarządza funduszem inwestycyjnym i reprezentuje go w stosunkach z osobami trzecimi. Do składania oświadczeń woli w imieniu funduszu inwestycyjnego upoważnionych jest dwóch członków zarządu Wnioskodawcy łącznie lub członek zarządu Wnioskodawcy łącznie z prokurentem. Statut wskazuje, że Wnioskodawca zobowiązany jest do działania w interesie uczestników SFIO.

Zgromadzenie Uczestników, jako organ SFIO, zwołuje się w celu wyrażenia zgody na:

1) przejęcie zarządzania funduszem przez inne towarzystwo funduszy inwestycyjnych;

2) przejęcie zarządzania funduszem i prowadzenia jego spraw przez zarządzającego z UE.

Uprawnionymi do nabywania i żądania odkupienia jednostek uczestnictwa są: osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Jednakże w przypadku wchodzącego w skład SFIO subfunduszu stosującego zasady i ograniczenia inwestycyjne określone dla funduszu inwestycyjnego zamkniętego osoba fizyczna może być jego uczestnikiem wyłącznie w sytuacji dokonania jednorazowej wpłaty w wysokości nie mniejszej, niż określona w statucie. Zgodnie ze statutem Wnioskodawca pobiera za zarządzanie poszczególnymi subfunduszami wynagrodzenie w wysokości określonej w statucie (zatwierdzonym przez KNF).

W przypadku funduszy inwestycyjnych zamkniętych (FIZ) zarządzanych przez Wnioskodawcę organami tych funduszy są, co do zasady, Towarzystwo oraz Rada Inwestorów. Do składania oświadczeń woli w imieniu funduszu inwestycyjnego zamkniętego upoważnionych jest dwóch członków zarządu Wnioskodawcy łącznie lub członek zarządu Wnioskodawcy łącznie z prokurentem. Statut wskazuje, że Wnioskodawca zobowiązany jest do działania w interesie uczestników FIZ. Rada Inwestorów działa zaś w FIZ jako organ kontrolny. Członkiem Rady Inwestorów może być wyłączenie uczestnik posiadający określoną liczbę certyfikatów inwestycyjnych, a jej utworzenie warunkowane jest posiadaniem przez określoną liczbę uczestników certyfikatów inwestycyjnych w ilości większej niż kwalifikowana. Zasadniczo Rada Inwestorów, o ile zostanie ukonstytuowana, może postanowić o rozwiązaniu funduszu, ponadto kontroluje ona realizację celu inwestycyjnego oraz przestrzegania ograniczeń inwestycyjnych. Uprawnionymi do nabywania i żądania odkupienia certyfikatów inwestycyjnych są: osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej. Jednakże osoba fizyczna może być uczestnikiem FIZ wyłącznie w sytuacji dokonania jednorazowej wpłaty w wysokości nie mniejszej, niż określona w statucie. Zgodnie ze statutem Wnioskodawca pobiera za zarządzanie FIZ wynagrodzenie w wysokości określonej w statucie (zatwierdzonym przez KNF).

Aktualnie Wnioskodawca jest w posiadaniu jednostek uczestnictwa FIO i SFIO oraz certyfikatów inwestycyjnych FIZ, jako lokaty wolnych środków oraz przejściowo w sytuacji tworzenia subfunduszy FIO i SFIO oraz FIZ. Nabywanie jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych przy tworzeniu subfunduszy oraz FIZ ma charakter wyłącznie techniczny i przejściowy, tak by można było utworzyć zgodnie z przepisami subfundusz lub FIZ.

Aktualnie Wnioskodawca nie przekazał innej spółce zarządzającej zarządzania funduszami inwestycyjnymi w rozumieniu art. 4 ust. 1a i 1b ustawy o funduszach.

3. W związku powyższym opisem Wnioskodawca zadał następujące pytania.

1) Czy Fundusze i Wnioskodawca stanowią podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p.?

2) Czy Wnioskodawca i Fundusze są zobowiązane do sporządzenia dokumentacji podatkowej w rozumieniu art. 9a u.p.d.o.p.?

4. Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1, zgodnie z którym Fundusze i Wnioskodawca nie stanowią podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. W odniesieniu do pytania nr 2 Wnioskodawca wyraził stanowisko, że Wnioskodawca i Fundusze nie są zobowiązane do sporządzenia dokumentacji podatkowej w rozumieniu art. 9a u.p.d.o.p.

5. W interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2019 r. DKIS uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obu pytań za nieprawidłowe. Odnosząc się do pojęcia podmiotu zależnego podanej przez Wnioskodawcę, DKIS wskazał, że definicję podmiotu zależnego, na gruncie regulacji dotyczących rynków finansowych, zawiera art. 4 pkt 14 i 15 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 512 ze zm., dalej: "ustawa o ofercie publicznej").

DKIS stwierdził, że FIO/SFIO/FIZ oraz Wnioskodawca są podmiotami zależnymi w relacjach między sobą. Fundusze Inwestycyjne i Wnioskodawca stanowią podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. W związku z powyższym, po spełnieniu łącznie warunków nakładających na podatnika obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, w przedmiotowej sprawie zachodzi konieczność sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych zgodnie z art. 9a u.p.d.o.p.

6. W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Wnioskodawca zarzucił, że wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej nastąpiło z naruszeniem:

1) przepisów prawa materialnego, to jest art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu w sprawie objętej interpretacją indywidualną polegającą na uznaniu, że Skarżący oraz Fundusze Inwestycyjne stanowią podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p.,

2) przepisów prawa materialnego, to jest art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p., przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu w sprawie objętej interpretacją indywidualną polegającą na uznaniu, że Skarżący i zarządzane przez niego Fundusze Inwestycyjne są zobowiązane do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a u.p.d.o.p.,

3) przepisów postępowania, to jest art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "o.p.") przez brak odniesienia się w wydanej interpretacji do kluczowych argumentów Skarżącego przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji,

4) przepisów postępowania, to jest art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. ze względu na prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, gdyż oceniając tożsamy stan faktyczny i dokonując interpretacji na tym tle art. 11 ust. 4 oraz art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. wydawał w ostatnim okresie rozbieżne rozstrzygnięcia.

7. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

8. Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – odpowiednio: ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej w skrócie: "P.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (pkt 4a). W sprawach skarg na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie znajduje zastosowanie - w zakresie skargi – przepis art. 57a P.p.s.a., zobowiązujący sąd administracyjny do dokonania kontroli judykacyjnej wyłącznie w zakresie zarzutów skargi oraz powołanej podstawy prawnej.

9. Spór w niniejszej sprawie dotyczy oceny, czy podmioty wskazane we wniosku, tj. Fundusze Inwestycyjne (FIO, SFIO. FIZ) i Wnioskodawca (TFI). są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. oraz czy mają obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej. Sąd w niniejszej sprawie podzielił stanowisko organu interpretacyjnego uznając, że powyższe podmioty na tle zaprezentowanego opisu stanu faktycznego spełniają przesłanki do uznania ich za podmioty powiązane. Tym samym Sąd administracyjny uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

10. Zgodnie z definicją ustawową podmioty powiązane - to podmioty między którymi zachodzą relacje określone w art. 11 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p., czyli m.in. gdy te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów. Regulacje zawarte w przepisach art. 11 u.p.d.o.p. odnoszą się do zagadnienia tzw. przerzucania dochodów pomiędzy powiązanymi ze sobą podatnikami w celu zmniejszenia zobowiązań podatkowych, dotyczących tych podmiotów (sztucznie kształtujących ich dochody) poprzez stosowanie cen transferowych. W art. 11 ust. 1 u.p.d.o.p. – jeżeli osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów - i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Stosownie do art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p., przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy: podmiot krajowy, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów. Zgodnie z art. 11 ust. 5 omawianej ustawy, przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach. Na podstawie art. 11 ust. 5a, posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25%. Na gruncie art. 11 u.p.d.o.p. powiązania identyfikuje się w sytuacji, gdy: podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, podmiot zagraniczny bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu, albo te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów. Wyłącznie pomiędzy podmiotami krajowymi powiązanie występuje również gdy: pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze występują powiązania o charakterze rodzinnym lub wynikające ze stosunku pracy albo majątkowe oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach.

11. W ocenie Sądu organ interpretacyjny zasadnie powołując się na zasadę autonomii prawa podatkowego dokonał oceny relacji łączących TFI i funduszy jako podmiotów powiązanych. Co do zasady, instytucja autonomii prawa podatkowego polega na tym, że na gruncie tego prawa dla realizacji celów tego prawa niektóre pojęcia i instytucje są uregulowane odmiennie od regulacji zawartych w przepisach dyscyplin prawa, z których pojęcia te i instytucje się wywodzą. W tym przypadku mamy do czynienia z jeszcze dodatkową przesłanką. Nie można przyjąć tezy, że pojęcie podmiotów powiązanych na gruncie prawa podatkowego wywodzi się z prawa finansowego (w rozumieniu regulacji o obrocie publicznym, funduszach inwestycyjnych itp.). Z tego powodu zdaniem Sądu nie ma mowy o jakiejkolwiek nadrzędności przepisów prawa finansowego nad prawem podatkowym. Wskazać należy, że genezy regulacji dotyczących podmiotów powiązanych (poza prawem podatkowym) należy upatrywać w prawie bilansowym (w szczególności ustawie o rachunkowości). Ponadto podkreślić należy, że regulacje dotyczące podmiotów powiązanych (zależnych) zawarte w ustawach: z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych; z dnia 27 maja 2004r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi; nie stanowią też przepisów szczególnych wobec regulacji zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Dotyczą bowiem, jak wskazano wyżej odrębnej gałęzi prawa.

12. Rację ma organ, że dla potwierdzenia istnienia powiązań pomiędzy podmiotami (w tym pomiędzy funduszami inwestycyjnymi a towarzystwem funduszy inwestycyjnych) wystarczy zatem wyłącznie analiza kryteriów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

13. W przypadku podmiotów krajowych wynikających z art. 11 ust. 4 ww. ustawy, a są to: bezpośrednie lub pośrednie zarządzanie podmiotem, lub bezpośrednia lub pośrednia jego kontrola, lub posiadanie udziału w kapitale podmiotu. Z uwagi na konstrukcję prawną funduszu inwestycyjnego przesłanki te co do zasady zawsze będą spełnione.

14. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi: "Towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, zarządza nim i reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi". Zgodzić się należało z organem, że przywołanie ww. przepisu dotyczącego sposobu zarządzania funduszem inwestycyjnym nie ma wpływu na odmienną oceną relacji podmiotów powiązanych w niniejszej sprawie na gruncie przepisów ustawy podatkowej. W tym stanie rzeczy wbrew zarzutom skargi stwierdzić należy, że Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych oraz Fundusze inwestycyjne stanowią podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p.

15. Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi w postaci naruszenia art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. tj. kwestii powstania obowiązku sporządzania dokumentacji przez TFI i Fundusze inwestycyjne, należy wskazać na art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym podatnicy: których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro: dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty) – lub dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową: umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro - są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej "dokumentacją podatkową" – stwierdzić należało, że zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie.

16. W art. 9a ust. 1d u.p.d.o.p. określono przesłanki, których spełnienie oznacza dla podatnika obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej. Obowiązek ten występuje zatem wówczas, gdy na moment dokonywania transakcji: przychody lub koszty podatnika, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w poprzednim roku podatkowym przekroczyły równowartość 2 000 000 euro, zaangażowane podmioty są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 lub 4 u.p.d.o.p., dokonane transakcje spełniają definicję "istotności" wyrażoną w art, 9a ust. 1d u.p.d.o.p. Punktem wyjścia przy określaniu, czy podatnika dotyczy obowiązek dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi, każdorazowo powinna być analiza spełnienia przez niego kluczowych przesłanek zawartych w art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. oraz stwierdzenie, czy nie mają w jego przypadku zastosowania przewidziane w art. 9a ust. 3b-3d wyłączenia. Innymi słowy, przy ustalaniu obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, zawsze w pierwszej kolejności należy stwierdzić, czy: (i) przychody lub koszty podatnika, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w poprzednim roku podatkowym przekroczyły równowartość 2 000 000 euro; (ii) zaangażowane w transakcje podmioty są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 lub 4 u.p.d.o.p.; (iii) dokonane transakcje spełniają definicję "istotności" wyrażoną w art. 9a ust. 1d u.p.d.o.p., a ponadto, czy dokonywane transakcje nie są transakcjami, o których mowa w art. 9a ust. 3b-3d u.p.d.o.p.

17. Przyjmując zatem, że TFI i Fundusze inwestycyjne są podmiotami powiązanymi w sytuacji wystąpienia powołanych powyżej przesłanek finansowych oraz "istotności" dokonanych transakcji określonych w ww. przepisach ustawy powstanie obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych zgodnie z art. 9a u.p.d.o.p.

18. Także zarzut naruszenia przepisów postępowania Sąd uznaje za bezzasadny. Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja została wyczerpująco uzasadniona. W ocenie Sądu z perspektywy formalnoprawnej, postępowanie w przedmiotowej sprawie było prowadzone zgodnie z regułami proceduralnymi, unormowanymi w Ordynacji podatkowej; natomiast w płaszczyźnie materialnoprawnej organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa.

19. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.