Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1745/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 18
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 105
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1745/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 lutego 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr.), Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Protokolant: Patryk Jawor, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2012 r., sprawy ze skargi "P" Spółki z o.o. z siedzibą w K. (sprostowano oznaczenie strony skarżącej), na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 lipca 2011r. Nr [...], w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem nr [...] z dnia 29 lipca 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia "P" Sp. z o.o. w K., działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 105 § 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej: k.p.a.) oraz art. 17 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej :u.p.e.a.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 9 czerwca 2011 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach faktycznych:

Naczelnika Urzędu Skarbowego jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec "P" Sp. z o.o. w K. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W dniu 5 stycznia 2006 r. organ egzekucyjny wystawił aktualizację tytułu wykonawczego nr [...], w związku z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia 28.12.2005 r., uchylającą decyzję organu pierwszej instancji w całości i określającą ponownie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r.

Wnioskiem z dnia 12 stycznia 2006 r. "P" Spółka z o.o. z siedzibą w K.(dalej: skarżąca) wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 10 listopada 2005 r., nr [...], ze względu na wygaśnięcie obowiązku będącego przedmiotem tego postępowania. Wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji będącej podstawą wydania tytułu wykonawczego było – zdaniem skarżącej – równoznaczne z wygaśnięciem obowiązku w niej określonego. Wnioskodawca wskazał także, że aktualizacji może podlegać obowiązek wynikający z funkcjonującego w obrocie prawnym orzeczenia. W sprawie sytuacja taka nie miała jednak miejsca, gdyż decyzja organu odwoławczego skonkretyzowała obowiązek podatkowy na nowo nie podtrzymując w żadnej części obowiązku nałożonego decyzją organu I instancji. Pismami z dnia 18 lutego 2007 r. i 17 kwietnia 2007 r. Spółka uzupełniła w/w wniosek poprzez rozszerzenie i sprecyzowanie powołanych we wniosku podstaw prawnych umorzenia postępowania egzekucyjnego. Skarżąca wskazała więc także przesłankę zaniechania podjęcia przed upływem 12 miesięcy zawieszonego na wniosek wierzyciela postępowania egzekucyjnego. Skarżąca podała, że postanowieniem z dnia 2 lutego 2006 r. organ egzekucyjny zawiesił na wniosek wierzyciela przedmiotowe postępowanie egzekucyjne. 13 lutego 2007 r. komornik skarbowy na wniosek Spółki potwierdził, że zawieszone postępowanie nie zostało podjęte. Ponadto skarżąca wskazała, że w sprawie zobowiązanie wynikające z decyzji będącej podstawą prowadzonego postępowania zabezpieczone zostało poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej, co z kolei przesądza o braku jego wymagalności, a poza tym należności zobowiązanego zabezpieczone zostały jeszcze przed wszczęciem egzekucji administracyjnej. W piśmie z dnia 18 lutego 2007 r. Spółka wniosła także – z uwagi na tożsamość przesłanek umorzenia postępowania, o których mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. z podstawami zarzutów z art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. – o włączenie do akt sprawy pism procesowych złożonych w toku postępowania w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, zakończonego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31 stycznia 2007 r.

Postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2007 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu stwierdzono, że uchylenie przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i określenie innej wysokości zobowiązania podatkowego za rok 1999 nie spowodowało wygaśnięcia obowiązku podatkowego, czy też jego nieistnienia, a jedynie zmianę wysokości zobowiązania. Ponadto wskazano, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 grudnia 2005 r. nie była podstawą do umorzenia postępowania egzekucyjnego i ponownego wystawienia tytułu wykonawczego, a jedynie do aktualizacji tego tytułu, na podstawie którego było ono już prowadzone. Dyrektor Izby Skarbowej , postanowieniem nr z dnia 3 grudnia 2007 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Powyższe postanowienie zostało następnie zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z dnia 17 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1181/10 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał m.in., iż

"przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy dokonają samodzielnie oceny wystąpienia przesłanek umorzenia postępowania i odniosą się w sposób wyczerpujący do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę".

Bez względu na toczące się postępowanie sądowoadministracyjne, postanowieniem nr [...] z dnia 16 kwietnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne, prowadzone wobec spółki "P" na podstawie tytułu wykonawczego [...]. Postanowienie to stało się ostateczne.

Z tego względu, rozpoznając sprawę ponownie, po uprawomocnieniu się przywołanego wyżej wyroku WSA w Krakowie, postanowieniem nr [...] z 9 czerwca 2011 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie w sprawie wniosku skarżącej (z 13 stycznia 2006 r.) o umorzenie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Organ wskazał, że postępowanie z wniosku o umorzenie jest bezprzedmiotowe, gdyż prowadzone postępowanie egzekucyjne zostało wcześniej umorzone ostatecznym postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2009 r.

Na powyższe postanowienie skarżąca złożyła zażalenie, zarzucając naruszenie:

1) art. 105 § 1 k.p.a. w związku z art. 153 ustawy p.p.s.a. poprzez nie wywiązanie się z obowiązku nałożonego na organ przez WSA w Krakowie w wyroku z dnia 17 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1181/10, tj. nierozpatrzenie wszystkich podniesionych przez zobowiązanego zarzutów;

2) art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i zasady zupełności postępowania dowodowego.

W wyniku rozpoznania zażalenia postanowieniem z dnia 29 lipca 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 czerwca 2011 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że rozpoznanie wniosku o umorzenie postępowania już umorzonego było bezprzedmiotowe, wobec czego decyzja organu pierwszej instancji została wydana zgodnie z prawem. Ponadto wskazano, że umorzenie postępowania dokonane postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 kwietnia 2009 r. posiada przymiot rzeczy osądzonej, stąd ponowne rozstrzygnięcie w tym zakresie byłoby obarczone wadą powodującą jego nieważność z uwagi na treść art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a.

Na powyższe postanowienie skarżąca Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenia kosztów postępowania.

W szczególności skarżąca zarzuciła naruszenie prawa procesowego przez niewłaściwe zastosowanie:

- art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 105 § 1 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy w sprawie nie wystąpiły jakiekolwiek przesłanki mogące stanowić podstawę umorzenia przedmiotowego postępowania;

- art. 59 u.p.e.a w zw. z art. 6 k.p.a. oraz w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez bezpodstawne umorzenie wszczętego przez skarżącą dnia 13 stycznia 2006 r. postępowania w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego wskazując na wadliwe uzależnienie rozpatrzenia przesłanek postępowania egzekucyjnego od trwania samego postępowania egzekucyjnego, albowiem w ocenie strony skarżącej postępowanie to zostało wszczęte wnioskiem skarżącej i stanowiło odrębne postępowanie uregulowane w/w przepisem;

- art. 107 § 3 w zw. z art.126 kpa oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a., a także w związku z art. 11 k.p.a. poprzez brak zawarcia w uzasadnieniu wydanego postanowienia wyjaśnienia przyczyn umorzenia postępowania ze względu na jego bezprzedmiotowość.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że wadliwym było uzależnienie rozpatrzenia przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego od trwania samego postępowania egzekucyjnego. Postępowanie wszczęte wnioskiem skarżącej, stanowiło bowiem odrębne postępowanie uregulowane wskazanym wyżej przepisem. Co więcej na obowiązek merytorycznego odniesienia się do podniesionych przez zobowiązaną zarzutów, wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 1181/10.Ponadto podniesiono, że organ egzekucyjny umarzając postępowanie egzekucyjne postanowieniem 16 kwietnia 2009 r. nie uzasadnił , dlaczego fakt ten stał na przeszkodzie do rozpatrzenia wniosku zobowiązanej. Ponadto w przekonaniu skarżącej, umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyn wskazanych przez organ nie stoi na przeszkodzie do dokonania oceny występowania innych przesłanek, które obligowały w przeszłości do umorzenia tego postępowania. Skarżąca stwierdziła także, że uzasadnienie postanowienia nie zawiera wyjaśnienia rozstrzygnięcia, jak również nie przekonuje ono do tego, że organ odwoławczy podejmując je dokonał analizy istoty postępowania w sprawie zarzutów.

W odpowiedzi na skargę z dnia 17 października 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując w całości swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutów skargi należy zaakcentować, że bezspornym w sprawie było, że postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec strony skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego [...] zostało umorzone ostatecznym postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 kwietnia 2009r.

Natomiast przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lipca 2011r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzeniu postępowania wydane na podstawie przepisów art.105 §1 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art.18 u.p.e.a.

Stąd też konieczne jest w tym miejscu przypomnienie, że zgodnie z treścią art.105 § 1 k.p.a." gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ administracji publicznej wydaje decyzję o umorzeniu postepowania".

Powyżej powołany przepis ustanawia ogólną regułę umarzania postępowania administracyjnego z urzędu przez organ prowadzący postępowanie. W tym przypadku organ ma obowiązek umorzenia postępowania. Przy czym jak podkreśla się w doktrynie, aby umorzyć postępowanie na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. organ musi stwierdzić brak jakiegokolwiek elementu stosunku materialnoprawnego. W związku z czym nie jest możliwe wydanie decyzji załatwiającej sprawę co do jej istoty. W orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się, że bezprzedmiotowość może dotyczyć każdego z elementów stosunku admninistracyjnoprawnego, tj. podmiotu, przedmiotu postępowania, a także w sytuacji, gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy. Inaczej mówiąc organ, który stwierdził, że odpadł przedmiot danego postępowania, nie ma możliwości wyboru rozstrzygnięcia w takim przypadku, ale musi zakończyć postępowanie wydaniem decyzji ( w tym przypadku postanowienia ) umarzającej postępowanie (por. B. Adamiak ,J. Borkowski Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydanie 11, Warszawa 2011, s. 410,por. wyrok WSA w Krakowie z 14 grudnia 2010 r., sygn. akt II SA/Kr 1170/10, LEX nr 753445). Ponadto instytucję umorzenia postępowania wiąże się w piśmiennictwie z powstaniem trwałej i nieusuwalnej przeszkody w kontynuacji postępowania (A. Wiktorowska, Postępowanie administracyjne, 1996, s. 160), zastojem trwałym i ostatecznym postępowania (J. Borkowski (w:) Komentarz, 1996, s. 459), co różni tę instytucję od zawieszenia postępowania, w której przeszkoda w prawidłowym prowadzeniu postępowania ma charakter przeszkody przemijającej i usuwalnej (zob. komentarz do art. 97 ).Ponadto na ogół przyjmuje się, że przedmiotem ogólnego postępowania administracyjnego jest sprawa administracyjna w rozumieniu art. 1 pkt 1 k.p.a. Prowadzi to do wniosku, że postępowanie administracyjne staje się bezprzedmiotowe, gdy sprawa, która miała być załatwiona w drodze decyzji, albo nie miała charakteru sprawy administracyjnej jeszcze przed datą wszczęcia postępowania, albo utraciła charakter sprawy administracyjnej w toku postępowania administracyjnego (tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie). W pierwszym wypadku postępowanie stało się bezprzedmiotowe, bowiem przyczyna bezprzedmiotowości została wykryta w toku postępowania, w drugim natomiast dlatego, że przyczyna bezprzedmiotowości pojawiła się po wszczęciu postępowania, a przed jego zakończeniem (patrz A. Wróbel Komentarz aktualizowany do art. 105 kodeksu postępowania administracyjnego LEX/el. 2012 stan prawny: 11 styczeń 2012). W świetle ustaleń doktryny oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego przedmiot postępowania administracyjnego istnieje, jeśli między innymi nie zostało w sprawie podjęte ostateczne rozstrzygnięcie. Sprawa administracyjna musi mieć charakter "otwarty" w tym znaczeniu, że nie może być rozstrzygnięta orzeczeniem ostatecznym (res iudicata). "Dopóki orzeczenie rozstrzygające w sposób ostateczny daną sprawę funkcjonuje w obrocie prawnym, kolejne postępowanie dotyczące tej samej materii jest w oczywisty sposób bezprzedmiotowe.( por.wyr. NSA z dnia 19 czerwca 2000 r., I SA/Ka 2247/98, niepubl.). Także przeszkodą wykluczającą możliwość rozpoznania sprawy co do jej istoty jest nieistnienie postępowania, które mogłoby podlegać umorzeniu.

W rozpoznawanej sprawie podstawą rozstrzygnięcia organów administracji była prawidłowa konstatacja, że w sprawie zostało już wydane ostateczne postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], o które to umorzenie starała się strona Skarżąca. Trzeba podkreślić, że presupozycją umorzenia postępowania jest istnienie postępowania (jego trwanie, aktualność). Skoro postępowanie zostało już zakończone (czy to wykonaniem egzekucji, czy też – jak w niniejszej sprawie – ostatecznym jego umorzeniem) nie sposób rozstrzygać w przedmiocie jego dalszego trwania, a w istocie tego żądała strona Skarżąca. Umorzenie postępowania egzekucyjnego jako odstępstwo od podstawowego sposobu może nastąpić jedynie w przypadkach ściśle określonych przepisami prawa, a mianowicie zaktualizowania się przesłanek określonych w art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a. (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wr 687/10, LEX nr 758060).Ponieważ strona skarżąca nie kwestionowała postaw umorzenia poprzez zaskarżenie przedmiotowego postanowienia, to organy w zaistniałej sytuacji faktycznej były zobligowane umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe. W postępowaniu administracyjnym niedopuszczalne jest bowiem ponowne rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji merytorycznej, jeśli wcześniej sprawa tożsama została rozstrzygnięta decyzją ostateczną(tu postanowienie) i decyzja( postanowienie ) ta nie została następnie uchylona, czy też zmieniona w sposób prawem przewidziany. Zgodnie bowiem z treścią art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a. organ administracji publicznej stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, który to przepis na mocy art.126 k.p.a. stosuje się odpowiednio do postanowień.

Dlatego podstawowy problem w niniejszej sprawie sprowadzał się do ustalenia, jakie są konsekwencje ostatecznego umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Należy przede wszystkim zwrócić uwagę, że jakkolwiek postępowanie egzekucyjne zostało uregulowane odrębnie, to jednak jest ono związane z przepisami ogólnymi postępowania administracyjnego, zawartymi w k.p.a. (art. 18 u.p.e.a). Oznacza to, że poszczególne instytucje procesowe, o których mowa w ustawie egzekucyjnej, powinny być rozumiane i stosowane z uwzględnieniem zasad dotyczących tych instytucji procesowych określonych w k.p.a. To, że ustawa przewiduje, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia, nie przesądza samo przez się znaczenia prawnego takiego rozstrzygnięcia oraz konsekwencji prawnych, które ono powoduje. Podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 § 1 ustawy egzekucyjnej, mają różny charakter, bądź to merytoryczny dotyczący istnienia obowiązku, bądź to formalnoprawny dotyczący istotnego naruszenia proceduralnego (R. Hauser, Z. Leoński, A Skoczylas: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2005). W przypadku podstaw merytorycznych chodzi o rozstrzygnięcie dotyczące stosunku prawnego, a więc mimo że rozstrzygnięcie to zapada w formie postanowienia, to jednak w swej treści pełni taką samą funkcję jak decyzja w ogólnym postępowaniu administracyjnym. Do tego rodzaju postanowień z całą pewnością ma zastosowanie - poprzez odesłanie zawarte w art. 18 ustawy egzekucyjnej - art. 126 k.p.a.; nakazuje on stosować przepisy art. 145-152 oraz art. 156-159 k.p.a. do postanowień, od których przysługuje zażalenie. Stosowanie zaś przepisów o stwierdzeniu nieważności decyzji do takich postanowień oznacza, że stosuje się odpowiednio także przepis art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a. Odpowiednie stosowanie tego przepisu z kolei oznacza, że dotknięte jest nieważnością postanowienie, które rozstrzyga sprawę w zakresie już poprzednio rozstrzygniętym innym postanowieniem. To, że przepis art. 126 k.p.a. nie wymienia art. 16 k.p.a., nie uzasadnia poglądu, że do postanowień w ogóle nie odnosi się zasada trwałości decyzji administracyjnej.

Reasumując słusznie organy prowadzące postępowanie uznały, że postanowienie o umorzeniu rozstrzyga w postępowaniu egzekucyjnym określoną sprawę w stosunku do określonej osoby i powoduje ten skutek, że dopóki nie zostanie we właściwym trybie wyeliminowane z obrotu prawnego, dopóty nie można w tej kwestii wydawać nowego rozstrzygnięcia. Prowadzi to do wniosku, że w razie wydania postanowienia ostatecznego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59u.p.e.a. nie można bez wyeliminowania takiego postanowienia prowadzić dalszego postępowania egzekucyjnego w stosunku do danej osoby. Stąd nieuzasadniony jest zarzut naruszenia przez organy art.59 u.p.e.a. w zw. z art.6 k.p.a.

Oceny tej na gruncie niniejszej sprawy nie zmienia także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 17 grudnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 1181/10). Istotnie, w przywołanym wyżej wyroku, uchylono postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 3 grudnia 2007 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji. Ponownie rozpoznając sprawę w tym zakresie, organy podatkowe miały samodzielnie dokonać oceny wystąpienia przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego i odnieść się w sposób wyczerpujący do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę. Należy mieć na uwadze, iż związanie oceną prawną wyrażoną w uzasadnieniu wyroku oznacza, iż organ rozpoznając ponownie tą sprawę ( podkreśl. Sądu) nie może samodzielnie formułować odmiennych ocen prawnych. Z uwagi jednak na ostateczne umorzenie postępowania egzekucyjnego w dniu 16 kwietnia 2009r. ( tj. przed wydaniem przedmiotowego wyroku) organ nie rozpatrywał tej sprawy, stąd też nie mógł naruszyć treści przepisu art. 153 p.p.s.a

Na zakończenie należy odnieść się zarzutu niedostatecznego wyjaśnienia przyczyn umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość, zawartego w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia . Także i ten zarzut nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zasadnicza część uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej (str. 3 i 4) odnosi się właśnie do tego zagadnienia. Organ wskazał, że bezzasadne było merytoryczne rozpoznanie wniosku przez organ egzekucyjny, gdyż postępowanie egzekucyjne nie toczyło się z powodu jego wcześniejszego umorzenia. W uzasadnieniu przywołano także orzecznictwo oraz przytoczono poglądy zaczerpnięte z piśmiennictwa, a odnoszące się do zagadnienia bezprzedmiotowości postępowania. W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonego postanowienia spełnia kryteria z art. 107 §3 k.p.a. w zw. z art.126 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. i 11 k.p.a.

Z powyżej przedstawionych względów wszystkie zarzuty okazały się niezasadne, dlatego też Sąd, orzekł jak w sentencji na zasadzie art.151 p.p.s.a.

.