Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 930/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2016-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 191, art. 187 par. 1, art. 188,  art. 210 par. 1,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 marca 2016 r. sprawy ze skargi R. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. oraz odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania, określenia przybliżonej kwoty nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i październik 2013 r. wraz z odsetkami oraz orzeczenia o zabezpieczeniu w/w zobowiązania na majątku podatnika oraz majątku wspólnym z małżonką oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] kwietnia 2015 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. określił R. G. (dalej powoływany także jako: "Skarżący") przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz przybliżoną kwotę nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i październik 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę i orzekł o zabezpieczeniu w/w zobowiązań podatkowych w przybliżonej wysokości oraz odsetek za zwłokę w łącznej wysokości [...] zł na majątku podatnika oraz majątku wspólnym osób pozostających w związku małżeńskim w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego).

W złożonym odwołaniu, pełnomocnik Skarżącego nie zgadzając się z wydaną decyzją wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie zaszła żadna z okoliczności wskazanych w art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako o.p.). Zdaniem pełnomocnika błędna jest argumentacja organu pierwszej instancji,

iż w przedmiotowej sprawie istnieje uzasadniona obawa, chociażby wielkością przybliżonej zaległości podatkowej, że te zobowiązania nie zostaną wykonane. Wielkość ewentualnej przybliżonej zaległości podatkowej - przy wskazanych składnikach majątkowych w pełni zabezpieczających spłatę ewentualnej zaległości, nie ma znaczenia dla zabezpieczenia wykonania tego zobowiązania. Ewentualną przesłanką dla zabezpieczenia wykonania tego zobowiązania mogłaby być realna obawa jego niewykonania (np. w przypadku trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego lub gdy podatnik wyzbywa się majątku). Zdaniem strony, nie można również zgodzić się z argumentacją organu pierwszej instancji, iż istnieje duże ryzyko zbycia posiadanego majątku w celu uniknięcia uregulowania zobowiązań podatkowych. Pełnomocnik zauważył, iż w uzasadnieniu skarżonej decyzji organ pierwszej instancji sam wskazał, iż w przedmiotowej sprawie takie okoliczności nie występują. Ponadto, gdyby nawet Podatnik próbował wyzbyć się majątku, organy podatkowe dysponują właściwymi narzędziami prawnymi, pozwalającymi

na ewentualne uznanie takich czynności za bezskuteczne.

W uzasadnieniu odwołania Pełnomocnik wskazał, iż w przedmiotowej sprawie decyzja o zabezpieczeniu została doręczona Podatnikowi [...] kwietnia 2015 r. (czwartek). Podatnik, pomimo woli i chęci przedstawienia organowi pierwszej instancji którejś z form zabezpieczenia określonej w art 33 § 2 o.p., nie miał możliwości skutecznego działania w tym zakresie, gdyż już [...] kwietnia 2015 r. (poniedziałek) organ pierwszej instancji dokonał czynności wynikających z ustawy

o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Mimo to, Skarżący w dniu [...] kwietnia 2015 r. złożył wniosek o zabezpieczenie wykonania zobowiązania w formie wynikającej z obowiązujących przepisów prawa. W odwołaniu podniesiono także,

że niezależnie od złożonego wniosku organ I instancji, pomimo, iż decyzja

o zabezpieczeniu zobowiązań z [...] kwietnia 2015 r. dotyczy kwoty 371.530 zł, dokonał zabezpieczenia na łączna kwotę 875.207 zł, poprzez zajęcie i zablokowanie rachunków bankowych prywatnych Skarżącego, jak również rachunków bankowych związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Działania takie - pomimo przedstawienia przez Skarżącego stosownego zabezpieczenia kwoty wynikającej z decyzji o zabezpieczeniu - uniemożliwiły w dniach [...] i [...] kwietnia 2015 r. prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie pełnomocnika Skarżącego, powyższe okoliczności pokazują, iż działania organu pierwszej instancji stoją

w oczywistej sprzeczności z przepisami prawa, jak również uzasadnieniem decyzji

o zabezpieczeniu, w której organ wskazał, iż "czynności te nie spowodują utraty możliwości dalszego prowadzenia gospodarstwa domowego i działalności gospodarczej".

Decyzją z dnia [...] lipca 2015 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia jest istnienie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Pojęcia powyższego ustawodawca nie zdefiniował, wskazał jednakże na dwa przykłady. Są to "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" i "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję".

W ocenie organu odwoławczego w sprawie istniała obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Wskazał, że z przesłanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

w B. wniosku z [...] marca 2015 r. o zabezpieczenie majątkowe wynika,

iż Skarżący prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą "K." R. G., obniżył należny podatek od towarów i usług m.in. o podatek naliczony w łącznej kwocie 330.846,84 zł (netto 1.438.464,50 zł) wynikający z faktur VAT wystawionych przez K. G., w których wykazano dostawę smartfonów iPhone 5.

W toku kontroli ustalono, że w/w podmioty uczestniczyły w procederze ukierunkowanym na wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu podatku VAT. Stworzono łańcuch podmiotów fakturujących transakcje dotyczące obrotu telefonami

i smartfonami, w których występowali tzw. "znikający podatnicy", a ostatnim podmiotem występującym o nienależny zwrot był Skarżący. Podstawą do wystąpień o zwrot VAT było wykazywanie tych towarów w systemie dostawy TAX FREE

na rzecz obywateli Republiki Białorusi. Dostawa w systemie TAX FREE odbywała się w sklepie przy ul. [...] w B. należącym do firmy K. G. Zwrot VAT także dokonywany był przez ten podmiot na podstawie umowy zawartej [...].08.2013 r. ze Skarżącym, który nie był w stanie wskazać żadnych szczegółów transakcji zawartych z podmiotem K. G.

Organ odwoławczy, wskazując także na podmioty, od których K. G. rzekomo nabywał telefony i smartfony, stwierdził że ustalenia poczynione przez organ kontroli skarbowej, na dzień wydania skarżonej decyzji, wskazują na wysokie prawdopodobieństwo, że zachodzi uzasadnione podejrzenie, iż wykazane przez Skarżącego w miesiącach od sierpnia do października 2013 r. nabycia iPhonów nie były związane z wykonywaniem czynności faktycznych, a wynikały z uczestnictwa

w łańcuchu obrotu fakturami w celu wyłudzenia podatku od towarów i usług.

Zdaniem organu odwoławczego, przyczyną podjęcia rozstrzygnięcia

o zabezpieczeniu na majątku Skarżącego wykonania zobowiązania jest obawa niewykonania zobowiązania związana z posługiwaniem się fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym nierzetelne prowadzenie urządzeń księgowych, wskutek dokonania w nich ewidencji tego rodzaju faktur. W ocenie organu, już sam fakt dokumentowania zdarzeń gospodarczych, które w rzeczywistości nie zostały przeprowadzone, rodzi uzasadnioną obawę uchylania się od uregulowania określonego w przybliżeniu zobowiązania podatkowego. Nie można bowiem przyjąć, że dokonywanie zapisów

w księgach podatkowych nieprawdziwych zdarzeń było dokonywane bez zamiaru uniknięcia opodatkowania swojej działalności w tym zakresie.

Dyrektor Izby Skarbowej za niezasadne uznał podniesione w odwołaniu zarzuty dotyczące naruszenia przepisów o.p. Podkreślił, że organ pierwszej instancji nie uniemożliwił Skarżącemu złożenia wniosku o dobrowolne przyjęcie zabezpieczenia. W ocenie organu odwoławczego, z treści odwołania wynika,

iż Skarżący miał świadomość co do treści § 4 art. 33d o.p. i w związku z tym mógł żądać przyjęcia zabezpieczenia w trybie art. 33d § 2 o.p., co po przyjęciu zabezpieczenia w formie proponowanej przez Skarżącego obligowałoby organ egzekucyjny do uchylenia zabezpieczenia w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżący zaś [...] kwietnia 2015 r. skorygował wniosek z 20 kwietnia 2015 r. w ten sposób, że na podstawie art. 165 § 3 ustawy

z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm., dalej powoływana jako u.p.e.a.) wniósł o wpłacenie na rachunek lokaty terminowej kwoty 371.530,00 zł, zabezpieczonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. [...] kwietnia 2014 r. na podstawie decyzji

o zabezpieczeniu z [...] kwietnia 2015 r. Jednocześnie organ odwoławczy zauważył,

iż mimo kwestionowania przez Skarżącego zajęcia w postępowaniu zabezpieczającym rachunków bankowych, Skarżący nie skorzystał z przysługujących środków zaskarżenia w trybie przewidzianym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Odnosząc się do zarzutu, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., pomimo iż decyzja o zabezpieczeniu zobowiązań z [...] kwietnia 2015 r. dotyczy kwoty 371.530,00 zł, dokonał zabezpieczenia na łączną kwotę 875.207,00 zł, poprzez zajęcie i zablokowanie rachunków bankowych prywatnych podatnika, jak również rachunków bankowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, organ odwoławczy wyjaśnił, iż zajęcie i blokada rachunków bankowych nastąpiła przed złożeniem wniosku przez Skarżącego z dnia [...] kwietnia 2015 r. Organ egzekucyjny dokonując blokady rachunków bankowych nie znał ich zasobności. Wskazał, że skoro na rachunkach bankowych widniały kwoty wyższe od zabezpieczonej, to wyłącznie od pracy banku obsługującego rachunki zależało tempo odblokowania pozostałej kwoty. Zabezpieczenie w postaci zajęcia rachunku bankowego zawsze wykonywane jest tylko i wyłącznie do wysokości kwoty określonego zabezpieczenia, a pozostała kwota jest we władaniu właściciela rachunków bankowych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 120 oraz art. 122 o.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a także art. 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez niezebranie i rozpatrzenie

w wyczerpujący sposób całego materiału dowodowego sprawy, organ odwoławczy wskazał, iż organ I instancji w zaskarżonej decyzji dokładnie wyjaśnił stan faktyczny. Wskazał, iż mimo braku zaległości w regulowaniu bieżących zobowiązań oraz faktu, iż Skarżący nie zbywał posiadanego majątku, którego wartość przekraczała wysokość kwoty zabezpieczonej istniała obawa niewykonania przyszłego zobowiązania. Przede wszystkim z uwagi na udział Skarżącego w procederze nakierowanym na wyłudzenie podatku od towarów i usług oraz stworzenie łańcucha podmiotów fakturujących transakcje dotyczące obrotu smartfonami. Kolejne przesłanki dotyczyły nierzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych, a tym samym na nieujawnianiu zobowiązań podatkowych oraz wysokości przybliżonej kwoty zobowiązania - 371.530 zł.

Na powyższą decyzję pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę

do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zarzucając naruszenie:

– art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 194 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz bezpodstawne ustalenie przez organ odwoławczy,

iż Skarżący w roku 2013 nierzetelnie prowadził ewidencje w zakresie podatku

od towarów i usług oraz współdziałając z osobami trzecimi oraz podmiotami gospodarczymi utworzył w roku 2013 tzw. karuzelę podatkową i brał udział

w wyłudzaniu nienależnych zwrotów podatku od towarów i usług oraz pomięciu

w niniejszym postępowaniu dokumentów urzędowych, protokołów z kontroli sporządzonych przez pracowników Urzędu Skarbowego w B., potwierdzających, iż Skarżący w roku 2013 rzetelnie i prawidłowo prowadziła ewidencje w zakresie podatku od towarów i usług i zasadnie wystąpiła o zwrot podatku od towarów i usług wypłaconego dla podróżnych,

– art. 188 o.p. z uwagi na odmowę, postanowieniem Dyrektora Izby

Skarbowej w B. z [...] czerwca 2015 r., w trakcie postępowania odwoławczego przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków "domniemanych współuczestników stworzonej rzekomo przez skarżącego tzw. karuzeli podatkowej mającej za cel wyłudzanie od Skarbu Państwa nienależnych zwrotów podatku od towarów i usług" (przedstawicieli podmiotów gospodarczych),

– art. 33 § 1 oraz art. 210 § 1 o.p. poprzez nienależyte i niedostateczne

wyjaśnienie w uzasadnieniu skarżonej decyzji ostatecznej z [...] lipca 2015 r. ustaleń faktycznych służących jej wydaniu, a w szczególności podstaw do stwierdzenia zaistnienia przesłanki uzasadniającej zastosowanie zabezpieczenia oraz podstaw wskazujących, iż w przyszłości Skarżący może uchylać się od wykonania ciążących na nim obowiązków z tytułu podatku od towarów i usług,

– art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 o.p. - przez

niezastosowanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. zasad określonych w tych przepisach prawa, a szczególnie działania na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie Skarżącego do orzekających organów, przestrzegania obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zbierania i w sposób wyczerpujący rozpatrywania całego materiału dowodowego, dokonywania oceny stopnia udowodnienia danej okoliczności - na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego, co zdaniem Skarżącego stanowi podstawę do uznania, że organ podatkowy pierwszej instancji oraz organ odwoławczy niewystarczająco uzasadnił w decyzji "stan obawy" wskazujący na możliwość niewykonania zobowiązania przez Skarżącego, argumentując jedynie w skarżonej decyzji, że tzw. stan obawy niewykonania zobowiązania w przyszłości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług wynika jedynie z zarzutu postawionego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., że skarżący "prawdopodobnie" w roku 2013 był uczestnikiem tzw. karuzeli podatkowej.

Wskazując na powyższe, pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji,

a także o zwrot kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. Ponadto wniósł

o dopuszczenie dowodów w postaci protokołów z kontroli podatkowej przeprowadzonych w 2013 i 2014 r. w firmie Skarżącego na okoliczność rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

W pismach procesowych z 8 i 9 marca 2016 r. pełnomocnik Skarżącego wniósł ponadto o przeprowadzenie dowodu z dokumentu prywatnego – aktu notarialnego z dnia [...] grudnia 2012 r., z którego wynika, że od tegoż dnia, pomiędzy małżonkami R. G. i E. G. nie istnieje majątkowa wspólność ustawowa oraz postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Powyższe, w ocenie pełnomocnika Skarżącego wskazuje, że zaskarżona decyzja dotknięta jest wadą nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 o.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 33 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na utracie prawa własności do majątku, które może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Według § 2 art. 33 o.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: (1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; (2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego;

(3) określającej wysokość zwrotu podatku. W przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek

za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (art. 33 § 3 o.p.). W przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy

na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: (1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; (2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji

o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 33 § 4 o.p.).

Z przedstawionych unormowań wynika, że zasadniczą przesłanką do wydania decyzji zabezpieczającej na majątku podatnika zobowiązanie podatkowe jest ustalenie istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Ustawodawca wprawdzie nie zdefiniował pojęcia "uzasadnionej obawy", niemniej jednak zobrazował w sposób przykładowy okoliczności,

co do których ustalenie, że zaistniały, pozwala na kwalifikację stanu faktycznego, jako spełniającego wymogi z art. 33 § 1 o.p. Są to w szczególności sytuacje, gdy podatnik nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na utracie prawa własności do majątku, które może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Przesłanki warunkujące możliwość sięgnięcia do instytucji zabezpieczenia z jednej strony nawiązują do sytuacji już istniejącej (stan obawy), z drugiej natomiast do przyszłości (groźba niewykonania zobowiązania podatkowego). Uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze na nastąpiło (a nawet nie wiadomo czy w ogóle wystąpi). Sformułowanie "obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" oznacza, że chodzi tu przede wszystkim o obawę o dobrowolne wykonanie zobowiązania,

a nie w wyniku egzekucji. Jest to przesłanka szersza niż określone w art. 154 § 1

i art. 155 u.p.e.a., gdzie ustawodawca powiązał je z udaremnieniem egzekucji

(por. B. Dauter, Komentarz do art. 33 ustawy – Ordynacja podatkowa, LEX). Organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi

w sprawie okolicznościami wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia.

Jak wskazał organ w zaskarżonej decyzji w toku postępowania kontrolnego ustalono, iż Skarżący prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą "K." R. G., obniżył należny podatek od towarów i usług m.in. o podatek naliczony w łącznej kwocie 330.846,84zł wynikający z faktur VAT wystawionych przez K. G. w B.,

w których wykazano dostawę smartfonów iPhone 5. Podmioty te uczestniczyły

w procederze ukierunkowanym na wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu podatku VAT. Stworzono łańcuch podmiotów fakturujących transakcje dotyczące obrotu telefonami i smartfonami, w których występowali tzw. "znikający podatnicy",

a ostatnim podmiotem występującym o nienależny zwrot był kontrolowany. Podstawą do wystąpień o zwrot VAT było wykazywanie tych towarów w systemie dostawy TAX FREE na rzecz obywateli Republiki Białorusi. Dostawa w systemie TAX FREE odbywała się w sklepie należącym do firmy K. G. Zwrot VAT także dokonywany był przez ten podmiot na podstawie umowy zawartej ze Skarżącym, który nie był w stanie wskazać żadnych szczegółów transakcji z firmą K. G. Z poczynionych ustaleń wynika, że zakup iPhonów finansowany był w większości z wpłat dokonanych przez G. L. lub jego pracowników na prywatne konto Skarżącego, z którego następnie przelewano środki na konto firmowe, a następnie na konto firmy K. G. Organ wskazał także na ustalenia dotyczące fakturowych dostawców telefonów do firmy K. G.

Organ skarbowy stwierdził, że podjęte ustalenia wskazują na wysokie prawdopodobieństwo, że wykazywane przez Skarżącego w miesiącach od sierpnia do października 2013 r. nabycia iPhonów nie były związane z wykonywaniem czynności faktycznych, a wynikały z uczestnictwa w łańcuchu obrotu fakturami w celu wyłudzenia podatku od towarów i usług. Stosownie zaś do treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne

w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Podstawą podjęcia rozstrzygnięcia o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania na majątku Skarżącego była obawa niewykonania zobowiązania związana

z posługiwaniem się fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym nierzetelne prowadzenie urządzeń księgowych, wskutek ujmowania w nich ewidencji tego rodzaju faktur. Należy zgodzić się

z organem, że dokumentowanie zdarzeń gospodarczych, które w rzeczywistości nie zostały przeprowadzone mające na celu wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu podatku VAT, rodzi uzasadnioną obawę uchylania się od uregulowania określonego w przybliżeniu zobowiązania podatkowego.

Prezentowany pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. WSA w Białymstoku w wyroku z 18 stycznia 2006 r., I SA/Bk 367/05 wskazał, że również takie zachowania podatnika, jak chociażby nierzetelne prowadzenie ksiąg handlowych, czy też zaniżanie dochodów będących przedmiotem opodatkowania, jeżeli wywołują uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego mogą stanowić podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Podobnie WSA w Gliwicach w wyroku z 11 grudnia 2015 r., III SA/Gl 1723/15 stwierdził, że okolicznością świadczącą o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, stanowiącą przesłankę zabezpieczenia jest unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych. WSA

w Bydgoszczy w wyroku z 24 kwietnia 2012 r., I SA/Bd 144/12 stwierdził,

że wystawianie i przyjmowanie "pustych" faktur oraz wykorzystywanie ich

w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas (np. przez okres kilkudziesięciu miesięcy) uprawnia organy podatkowe do uznania, że powstała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych (art. 33 § 1 o.p.) oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa

w art. 33 § 4 tej ustawy (podobnie: wyrok WSA w Łodzi z 28 stycznia 2016 r.).

Z tych względów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 33 § 1 o.p. Decyzja nie narusza też art. 210 § 1 o.p., ponieważ organ wyjaśnił w uzasadnieniu podstawy uzasadniające zastosowanie zabezpieczenia.

Wbrew zarzutom skargi, organ przeprowadził analizę sytuacji majątkowej Skarżącego. W szczególności wskazano jego dochody za lata 2013 i 2014 oraz posiadany majątek. Stwierdzono, że Skarżący reguluje bieżące zobowiązania podatkowe, ale, jak wynika z rozliczeń w podatku od towarów i usług

za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. i 2014 r. wykazywał przede wszystkim kwoty do zwrotu (2013 r. - 487.951 zł i 2014 r. - 191.214 zł). Obecnie organ kontroli skarbowej prowadzi postępowanie kontrolne, kwestionując zasadność dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony za miesiące od sierpnia

do października 2013 r. w łącznej kwocie 330.846,84 zł. Natomiast z rozliczeń

w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe bieżącego roku Skarżący wykazał głównie zobowiązania do zapłaty. Organ w kontekście tych rozważań nie stwierdził jednak, że przyczyną dokonania zabezpieczenia jest zła sytuacja majątkowa Skarżącego.

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 188 o.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków przedstawicieli podmiotów gospodarczych wymienionych w odwołaniu. Pełnomocnik Skarżącego wnioskował o przeprowadzenie tych dowodów w celu ustalenia, czy podmioty

te świadomie i celowo, przy współudziale Skarżącego, utworzyły tzw. karuzelę podatkową, której celem było wyłudzenie od Skarbu Państwa należnego podatku

od towarów i usług. Zdaniem Sądu organ zasadnie odmówił przeprowadzenia żądanych dowodów, bowiem w ramach postępowania zabezpieczającego nie przeprowadza się pełnego postępowania dowodowego. Jest to postępowanie szczególne przeprowadzane przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, mające na celu jedynie ustalenie, czy zachodzą przesłanki do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego przed wydaniem decyzji wymiarowej. W konsekwencji w postępowaniu zabezpieczającym organ nie jest zobowiązany do prowadzenia postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia lub nieistnienia zobowiązania podatkowego i jego rozmiarów.

Nie podważają prawidłowości skarżonej decyzji wskazywane przez pełnomocnika Skarżącego protokoły z kontroli przeprowadzonych przez pracowników Urzędu Skarbowego w B. W postępowaniach udokumentowanych w załączonych protokołach kontroli, dotyczących sprawdzenia zasadności dokonania zwrotu VAT za sierpień, wrzesień i październik 2013 r. nie była bowiem badana kwestia uczestnictwa w procederze ukierunkowanym na wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu VAT. Dokumenty te pozostawały zatem bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji nie dopatrzył się także naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania wskazanych w petitum skargi. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe działały kierując się zasadami określonymi w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 o.p., a ustalenia

w sprawie zostały dokonane na podstawie całokształtu materiału dowodowego, zebranego w sposób wyczerpujący, po starannie przeprowadzonym postępowaniu. Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego

i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dokonana ocena materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja w kontekście występowania przesłanek do wydania decyzji zabezpieczającej na majątku podatnika zobowiązanie podatkowe jest logiczna, zgodna z zasadami doświadczenia życiowego.

Trzeba zauważyć, że zgodnie z oświadczeniem pełnomocnika organu skarżona decyzja dotycząca zabezpieczenia wygasła w dniu [...] grudnia 2015 r.

w związku z doręczeniem decyzji, w której dokonano wymiaru podatku od towarów

i usług za sierpień, wrzesień i październik 2013 r. Na to ostatnie rozstrzygnięcie złożono skargę do tut. Sądu (I SA/Bk 27/16).

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W kontrolowanej sprawie nie ma podstaw do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, organy dokonały prawidłowej wykładni norm prawa materialnego

i właściwie te normy zastosowały. Sąd nie znajduje także przesłanek do uznania,

że doszło do naruszenia przepisów postępowania. Jak wskazano powyżej, organ prawidłowo przeprowadził postępowanie, w szczególności zebrał i ocenił materiał dowodowy. Podkreślenia wymaga, że podstawą orzekania sądu administracyjnego jest materiał dowodowy sprawy zgromadzony przez organ administracji

w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją. Zgodnie bowiem z art. 133 § 1 ww. ustawy sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Stąd jeżeli w sprawie dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego strona przedstawi nowe dowody mogące mieć wpływ na rozstrzygnięcie nieznane wcześniej organowi, nie można z tego powodu postawić skutecznego zarzutu, iż organ podejmując ustalenia faktyczne na podstawie dostępnego mu materiału dowodowego naruszył przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy.

W toku postępowania sądowoadministracyjnego pełnomocnik Skarżącego wraz z pismem procesowym z 7 marca 2016 r. przedłożył kopię aktu notarialnego

z [...] grudnia 2012 r. dokumentującą wyłączenie majątkowej wspólności majątkowej między R. i E. małżonkami G. Dokument ten jest nowym dowodem w sprawie (nie znajduje się w aktach sprawy) i nie był znany organom podatkowym podejmującym rozstrzygnięcia w sprawie, co potwierdził pełnomocnik Dyrektora IS na rozprawie. Z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] lutego 2016 r. wynika, że Skarżący o ustanowieniu rozdzielności majątkowej nie poinformował organu na żadnym etapie postępowania podatkowego.

Zdaniem Sądu przedstawienie przez stronę skarżącą takiego dowodu nie stanowi podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Okoliczność,

że organ administracji wydał rozstrzygnięcie bez uwzględnienia dowodu istniejącego w dacie wydania rozstrzygnięcia, ale nieznanego organowi nie może być traktowana jako naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, o którym mowa w ww. przepisie. Ujawnienie dowodu nieznanego organowi w dacie rozstrzygania sprawy administracyjnej, ale istniejącego w tej dacie daje natomiast stronie możliwość wystąpienia z wnioskiem o wznowienie postępowania.

Jedynie dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z ww. postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] lutego 2016 r. w związku

z przedstawieniem organowi egzekucyjnemu aktu notarialnego dokumentującego zawarcie umowy rozdzielności majątkowej między małżonkami G. postępowanie egzekucyjne obejmujące zaległości z tytułu podatku od towarów

i usług za sierpień, wrzesień i października 2013 r. zostało umorzone.

Mając na uwadze powyższe, jako, że organ nie naruszył prawa, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.