Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2438/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 180, art. 122, art. 187
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie sędzia WSA Marek Krawczak, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2015 r. sprawy ze skargi G. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej zwany: "DUKS") postanowieniem z [...] maja 2012 r. wszczął postępowanie kontrolne u G. F. (dalej zwany: "Skarżącym") w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r.

DUKS decyzją z [...].11.2013 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 230.762 zł oraz z tytułu najmu w wysokości 4.766 zł.

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, iż Skarżący w 2008 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "F.", w zakresie świadczenia usług monterskich, spawalniczych i instalacyjnych, a także uzyskiwał przychód z tytułu najmu lokali.

W toku postępowania kontrolnego stwierdzono, iż Skarżący naruszył art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej zwanej: u.p.d.o.f.) przez uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych niżej wymienionymi fakturami wystawionymi przez:

- P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (6 faktur za okres od stycznia do lutego 2008 r. dotyczących prac spawalniczych),

- C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (18 faktur za okres od marca do sierpnia 2008 r., dotyczących prac spawalniczych),

- E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (12 faktur za okres od września do grudnia 2008 r., dotyczących prac spawalniczych i montażowych oraz nabycia stali czarnej i stali nierdzewnej).

Ww. spółki tj. P. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. oraz E. Sp. z o.o. nie świadczyły usług spawalniczych na rzecz firmy F. G. F., zaś wystawione faktury VAT nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji.

Organ kontroli skarbowej w toku prowadzonego postępowania przesłuchał w charakterze świadków osoby pełniące funkcję prezesa zarządu Spółki P. w 2008 r., tj.: I.O. i J. K. oraz w 2007r., tj.: J. S. i A. W..

Z zeznań ww. osób wynikało, że siedziba P. Sp. z o.o. w 2008 r. mieściła się w W. przy ul. [...]. Wynajmowany lokal stanowiło małe pomieszczenie umeblowane w dwa lub trzy biurka, faks, drukarkę, dwa komputery, które później zniknęły. Spółka P. nie zatrudniała żadnych pracowników, a jej działalność polegała na wyszukiwaniu pracowników głównie z branży budowlanej. J. S. oraz I. O. (prezesi ww. spółki) zeznali, że nie zajmowali się wyszukiwaniem pracowników, bowiem wszystkim zajmował się A. W., który wszystkiemu zaprzeczył. Firma wynajmująca pomieszczenie dla spółki P. rozwiązała z nią umowę najmu w 2008 r., z uwagi na nieregulowanie należności.

Żaden z Prezesów Zarządu spółki P., ani jedyny udziałowiec tej spółki, nie dysponował dokumentacją źródłową spółki.

Z zeznań I. O. wynika, że w spółce P. zajmował się kontaktami z kontrahentami, dostarczaniem do nich dokumentów, rozliczeniami gotówkowymi, podpisywaniem: faktur VAT, umów, zleceń oraz deklaracji podatkowych. A. W., jako właściciel ww. spółki zajmował się jej księgowością. I. O. zaznaczył, że będąc prezesem nikogo nie zatrudniał na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, czy też umowy o dzieło. Miesięcznie otrzymywał wynagrodzenie w wysokości 1.500 zł, jednakże gdy w marcu 2008 r. pojawiły się problemy z rozliczeniami finansowymi poprosił o odwołanie z pełnionej funkcji.

Ponadto I. O. zeznał, że spotykał się ze Skarżącym po grudniu 2007r. w jakimś punkcie w W., w którym odbierał zamówienie na usługi spawalnicze. Na spotkaniu Skarżący przekazywał mu specyfikację zamówienia tj. ile osób potrzebuje lub na jakie elementy gotowe jest zapotrzebowanie oraz ustalał kwotę należną za świadczone usługi. Powyższą specyfikację I. O. przekazywał A. W., który na wydrukowanej kartce podawał mu kalkulację cenową. Spółka P. wysyłała na budowę Skarżącego spawaczy i monterów, jednakże podwykonawców załatwiał A. W.. Na fakturach VAT otrzymanych od A. W. stawiał pieczątkę spółki i podpisywał się.

Z zeznań J. K. wynika, że o pełnionej funkcji Prezesa Zarządu spółki P. dowiedziała się w lipcu 2011r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w W.. Ww. wyjaśniła, że na prośbę starego przyjaciela domu podpisywała in blanco kartki formatu A4 w dolnym prawym rogu. Zeznała również, że cały czas przebywa na bezrobociu oraz nie znała Skarżącego uczestniczącego w trakcie przesłuchania.

Z przesłuchania J. S. wynika, że A. W. posiadał wiedzę na temat ww. spółki w zakresie jej dokumentacji, funkcjonowania, nawiązywania kontaktów z kontrahentami. J. S. wyjaśnił, że wystawiał faktury VAT zgodnie z otrzymanymi na kartce danymi.

A. W. w trakcie składanych zeznań wyjaśnił, że przez trzy miesiące 2007 r. pełnił funkcję Prezesa Zarządu spółki P., która sprowadzała się do podpisywania faktur VAT, wypłacania pieniędzy z rachunków bankowych tej spółki oraz podpisywania kartek in blanco. Wskazał również, iż nie znał żadnych spawaczy. Natomiast w momencie gdy się zorientował, że faktury VAT są wystawiane za czynności fikcyjne wycofał się ze współpracy z ww. spółką,

DUKS stwierdził, że ze złożonych zeznań przez J. S. i I. O. wynika, że działalność spółki P. już w 2007r. sprowadzała się jedynie do wystawiania faktur VAT, dostarczania kontrahentom faktur VAT oraz innych dokumentów. Natomiast zeznania A. W. i J. K. potwierdzają fikcyjną działalność tej spółki – A. W., gdy chciał zrezygnować z pełnionej funkcji Prezesa Zarządu był zastraszany, zaś J. K. dopiero w toku czynności podjętych przez tutejszy UKS dowiedziała się o pełnionej funkcji.

Skarżący w trakcie przesłuchania 7 maja 2013r. zeznał, że z ramienia spółki P. kontaktował się z I. O. lub jego pracownikami. Zapotrzebowanie na pracowników zlecał ustnie dla brygadzistów lub pracowników. W toku przesłuchania nie potrafił się jasno, jednoznacznie wypowiedzieć w kwestii wyprzedzenia z jakim zamawiani byli pracownicy z ramienia spółki P.. Z uwagi na brak dokumentacji źródłowej - którą przekazał do UKS - nie potrafił wskazać konkretnych inwestycji, przy których pracowały osoby z ramienia spółki P., zeznając, że mogli pracować w większości prowadzonych inwestycji. Nie potrafił również wskazać ilości oraz danych personalnych osób pracujących z ramienia ww. spółki. Skarżący wyjaśnił, że płatność była ustalana za wykonane usługi lub za roboczogodziny, zaś pojedyncza faktura VAT dokumentuje rozliczenie za jedną lub kilka inwestycji. Zapytany o przyczynę zakończenia współpracy ze spółką P. nie podał konkretnej przyczyny, wskazał: przerwę w zleceniach, bądź zmianę personelu, w jakimś okresie niedostosowanie się do potrzeb, ewentualnie warunki ekonomiczne.

Z zeznań R. G. - brygadzisty w firmie F. G. F. wynika, że z ramienia spółki P. pracowało od kilku do kilkunastu osób, które wykonywały pracę zimą, na początku roku i najprawdopodobniej w A. koło G..

M. S. - brygadzista w F., pracujący również w C. – zeznał w trakcie przesłuchania w charakterze świadka, że w F. z ramienia spółki P. pracowało od czterech do ośmiu osób. Wskazał również, że od pięciu do ośmiu pracowników z firm zewnętrznych, których Skarżący zatrudniał pracowało w 2008r. w F..

L. A. - spawacz pracujący na inwestycjach w A., N. - w N., F. w J., C.- R. - w trakcie przesłuchania w charakterze świadka zeznał, że w A. spotykał od pięciu do sześciu osób z ramienia spółki P., jednakże nie pamiętał nawet imion tych osób oraz okresu w którym pracowali.

R. F. (ojciec Skarżącego), który bez wynagrodzenia pomagał synowi przy inwestycjach w G. w A., C. w R., P. za W., F., B., J., W. D., N., N., N. - w trakcie przesłuchania w charakterze świadka zeznał, że pracownicy z ramienia spółki P. pracowali przy inwestycjach w C., N., G. w A., N. i N.. Ilość pracowników zależała od potrzeb i jednego dnia mogło być od czterech do ośmiu osób. Jednak nie znał ich danych osobowych, bowiem przedstawiali się oni firmą.

Ponadto Skarżący zeznał, że nie kontrolował dojazdu pracowników z ramienia spółki P. na miejsce prowadzonej inwestycji wskazując, iż przyjeżdżali sami lub umawiali się z innymi pracownikami. Natomiast R. G. zeznał, że odbierał ich spod zakładu. R. F. wskazał, że pracowników z ramienia tej spółki odbierał np. z [...] lub [...] (widząc stojącą grupę osób pytał się: czy są z P. i jadą do F. i wówczas ich zabierał). Z zeznań R. F. wynika również, że odbierając pracowników z dworca nie działał na polecenie Skarżącego, który jak zeznał, nie kontrolował ich dojazdu do inwestycji.

Organ wskazał również, że zgodnie z ostateczną decyzją DUKS z [...] marca 2012 r. w zakresie rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług (dalej: "p.t.u.") za poszczególne miesiące 2008 r. P. sp. z o.o. w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej, wystawiała natomiast tzw. "puste faktury", nie dokumentujące faktycznych transakcji gospodarczych.

DUKS w zakresie usług świadczonych przez spółkę C. w 2008 r. przesłuchał J. S., pełniącego funkcję prezesa zarządu tej spółki, który zeznał, że został namówiony ze strony kontrahentów związanych ze spółką P. do nabycia ww. spółki, gdyż tam miał realizować swoje kontrakty, a liczył na zlecenia w zakresie remontów, których jednak nie było. Udziały w spółce nabył na polecenie A. W. i p. A., którzy przekazali mu na ten cel pieniądze oraz wskazali notariusza, do którego miał się udać. Wykonywał drobne remonty na kwotę: 1.000 zł - 1.500 zł, jednakże nie pamiętał, czy prywatnie czy też pod szyldem spółki. Wskazał, że podpisał tylko część wystawionych na rzecz F. G. F. faktur VAT. Pełnienie przez niego funkcji Prezesa Zarządu ww. spółki sprowadzało się do podpisywania faktur VAT, podpisywania protokołów odbioru, podpisywania kartek in blanco, wypłacania pieniędzy z rachunków bankowych tej spółki. J. S. nie wiedział, czy spółka posiadała środki trwałe, natomiast spółka nie zatrudniała żadnych pracowników.

DUKS stwierdził, że w toku przesłuchania Skarżący odnośnie ww. spółki nie potrafił się jasno, jednoznacznie wypowiedzieć w kwestii wyprzedzenia, z jakim zamawiani byli pracownicy z ramienia spółki C.. Skarżący zeznał również, że osoby z ramienia ww. spółki pracowały przy inwestycjach wówczas realizowanych. Natomiast nie potrafił wskazać danych personalnych tych osób, wskazując, że taką wiedzą mogą dysponować firmy zewnętrzne dostarczające pracowników. Ponadto wyjaśnił, że płatność była ustalana za wykonane usługi lub za roboczogodziny, zaś pojedyncza faktura VAT dokumentuje rozliczenie za jedną lub kilka inwestycji. Skarżący nie pamiętał zakończenia współpracy z ww. spółką.

Z zeznań pracowników zatrudnianych przez firmę F. G. F. tj. R. G., M. S. i L. A. oraz ojca Skarżącego wynika, że pracownicy ze spółki C. pracowali na budowach realizowanych przez firmę Skarżącego, jednakże ww. nie potrafili wskazać ich dokładnych danych personalnych.

DUKS wskazał również, iż zgodnie z decyzją z [...] września 2012 r. w zakresie rozliczenia z tytułu p.t.u. za poszczególne miesiące 2008 r. uznano, że C. sp. z o.o. faktycznie nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, a wystawione przez nią faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych.

DUKS w zakresie usług świadczonych przez E. sp. z o.o. w 2008 r. przesłuchał K. G., pełniącego funkcję prezesa w ww. spółce, który zeznał, że ze Skarżącym spotykał się na mieście lub kontaktował się telefonicznie. Zeznał również, że ww. spółka świadczyła na rzecz F. G. F. usługi budowlane, chyba "wykończeniówka" i budowlane, wszystko wykonywali podwykonawcy. Nie pamiętał ilu spawaczy i monterów pracowało na rzecz F. G. F., a także nie pamiętał ich danych osobowych. Ponadto wyjaśnił, że wszystkie prace uzgadniał Skarżący oraz wskazał, że wystawiał faktury VAT o treści i kwocie wskazanej przez Skarżącego. W złożonych wyjaśnieniach K. G. wskazał również, że kontrahentów pozyskiwał poprzez znajomości. Natomiast nie znał i nie kojarzył żadnego R., o którym wspominał Skarżący oraz jego pracownicy.

W kwestii sprzedaży stali na rzecz F. G. F., K. G. wyjaśnił, że wszystkim zajmował się Skarżący, zaś spółka E. pośredniczyła w sprzedaży, tj. w sytuacji, gdy Skarżący zalegał w płatnościach i dostawca stali nie chciał mu jej sprzedać, wówczas spółka E. nie mając zadłużenia nabywała stal, którą następnie sprzedała Skarżącemu.

DUKS wskazał, że w toku przesłuchania Skarżącego w zakresie współpracy z ww. spółką nie potrafił się on jasno i jednoznacznie wypowiedzieć w kwestii wyprzedzenia z jakim zamawiani byli pracownicy z ramienia tej spółki. Skarżący zeznał, że osoby z ramienia ww. spółki pracowały przy inwestycjach wówczas realizowanych, jednak nie potrafił wskazać danych personalnych tych osób - pamiętał tyko R.; wskazał, że taką wiedzą mogą dysponować firmy zewnętrzne dostarczające pracowników. Zgodnie z zeznaniami, płatność była ustalana za wykonane usługi lub za roboczogodziny, zaś pojedyncza faktura VAT dokumentowała rozliczenie za jedną lub kilka inwestycji.

Z zeznań pracowników zatrudnianych przez firmę F. G. F. tj.: R. G., M. S. i L. A. oraz R. F. wynika, że pracownicy ww. spółki pracowali na budowach realizowanych przez firmę Skarżącego, jednakże ww. osoby nie potrafiły wskazać ich dokładnych danych personalnych.

DUKS wskazał również, iż zgodnie z ostateczną decyzją z [...] grudnia 2012 r. w zakresie rozliczenia z tytułu p.t.u. za poszczególne miesiące 2008r. E. sp. z o.o. w okresie objętym kontrolą nie prowadziła działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług remontowo-budowlanych i informatycznych, zaś wystawione faktury VAT nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

Organ I instancji stwierdził ponadto zawyżenie kosztów uzyskania przychodów, z naruszeniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. o następujące kwoty:

- 3.463,11 zł wynikającej z faktur: [...] z 30.01.2008 r.

oraz kwotę netto 3.277,87 zł nr [...] z 17.03.2008 r., poniesionych jako wydatki na nabycie dwóch komputerów, bez związku z działalnością gospodarczą.

- 1.437,32 zł łącznej kwoty wydatków poniesionych na zakup paliwa do samochodu [...] nr rej. [...], udokumentowaną 6 fakturami VAT, jako dotyczących tankowania pojazdu innego niż wskazany na fakturach.

- 6.044,13 zł łącznej kwoty wydatków poniesionych na zakup paliwa do samochodu nr rej. [...], udokumentowaną 25 fakturami VAT, podczas gdy Skarżący nie prowadził ewidencji ww. pojazdu.

- 185 zł stanowiącej wydatek na usługę hotelową nie mającą związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z dnia 10.04.2008 r.,

- 127,05 zł wydatku na zakup zestaw głośników komputerowych nie mającego związku z prowadzona działalnością gospodarczą, udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z dnia 14.01.2008 r.

- 249,32 zł łącznej kwoty odsetek od kredytu gotówkowego przeznaczonego na cele konsumpcyjne (zakup samochodu osobowego, zarejestrowanego na skarżącego).

Organ I instancji stwierdził zaniżenie przychodów, z naruszeniem art. 14 ust. 2 pkt 5 u.p.d.o.f. o kwotę 12,19 zł, jako wpływu odsetek na rachunku bankowym oraz o łączną kwotę 718,75 zł, dotyczącą wpływu z odsetek od lokaty terminowej.

Organ I instancji stwierdził również niewykazanie, z naruszeniem art. 10 ust.1 pkt 6 i art. 9a ust.6 u.p.d.o.f., przez Skarżącego źródła przychodu z tytułu najmu, skutkujące nie wykazaniem przychodu z tytułu najmu w 2008 r. w łącznej kwocie 28.175 zł.

W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami organ I instancji uznał podatkową księgę przychodów i rozchodów firmy Skarżącego prowadzoną dla celów rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. za nierzetelną.

Organ zaznaczył, iż w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w zakresie kosztów uzyskania przychodów za miesiące: styczeń - grudzień 2008 r. ujęto zakwestionowane faktury VAT nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu transakcji oraz faktury VAT dokumentujące wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w zakresie przychodów nie zaewidencjonowano wszystkich uzyskanych przychodów.

DUKS wskazał również, że w wyniku złożonego wniosku dowodowego postanowieniem z [...] września 2013 r. odmówiono przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków właścicieli firm lub innych osób, które miały styczność z pracownikami firmy F. na okoliczność ustalenia, ile osób na poszczególnych budowach pracowało z ramienia firmy F. w 2008 r.

DUKS w odniesieniu do pisma Skarżącego z 12 listopada 2013 r., w którym zarzucono, że materiał dowodowy został oparty przede wszystkim na dokumentach z innych postępowań włączonych wbrew dyspozycji art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i art. 121 § 1 oraz w wyniku błędnego rozumienia art. 180 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749, ze zm.; dalej zwana: "O.p."), wskazał, że w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego przesłuchano w charakterze świadka 4 pracowników firmy F. G. F. - w związku ze złożonym wnioskiem dowodowym, a także J. S. i J. K. oraz G. F.. Do akt postępowania kontrolnego włączono protokoły oraz wyciągi z protokołów przesłuchań w charakterze świadka: I. O., J. S., A. W., K. G. i R. G..

W zakresie wniosku Skarżącego o przesłuchanie w charakterze świadka: K. G., I. O., A. W., J. S., M. W. oraz Z. K. na okoliczność wyjaśnienia wszystkich okoliczności współpracy firmy F. z firmami: P., C. i E., DUKS wyjaśnił, że postanowieniem z [...] sierpnia 2013r. odmówił przeprowadzenia ww. dowodu w zakresie przesłuchania w charakterze świadka K. G., I. O., A. W. oraz J. S.. Natomiast postanowieniem z [...] listopada 2013 r. odmówiono przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania w charakterze świadka M. W.. W zakresie wniosku dowodowego o przesłuchanie Z. K., trzykrotnie wzywano Z. K. do osobistego stawiennictwa, jednakże nie podjął on korespondencji z placówki pocztowej.

Ponadto Skarżący zarzucił naruszenie art. 180 w zw. z art. 122 oraz art. 121 § 1 O.p. przez włączenie do akt protokołu przesłuchania I. O. zawierającego sprzeczności, a także niewyjaśnienie wszystkich okoliczności.

DUKS wyjaśnił, że rozbieżności w przesłuchaniach świadków, a także delegowanie całej odpowiedzialności przez kolejnych Prezesów Zarządu spółki na inne osoby, tj. głównie A. W., jaki i wskazywanie innych osób z imienia, jedynie potwierdza fikcyjną działalność spółki. DUKS powołał się w tym zakresie na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 834/12, zgodnie z którym zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, bowiem gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, lecz przede wszystkim tych, które pozostają w związku podmiotowo-przedmiotowym z sytuacją prawnopodatkową podatnika. Skuteczność prawna żądania przeprowadzenia dowodu, uzależniona jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie okoliczność ta nie została potwierdzona innym dowodem. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. DUKS stwierdził zatem, że nie został naruszony art. 123 oraz art. 190 § 2 O.p. - w zakresie przesłuchania J. S. 23 marca 2013 r., bowiem został on przesłuchany w charakterze świadka, w toku niniejszego postępowania 5 lutego 2013 r. Pismem z 15 stycznia 2013 r. pełnomocnik Skarżącego został zawiadomiony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, a z uwagi na zmianę adresu kancelarii pełnomocnika zawiadomienie wysłano pod dwa adresy. Zarówno Pełnomocnik, jak i Skarżący uczestniczyli w przesłuchaniu ww. świadka.

DUKS zaznaczył również, iż 4 września 2013 r. wszczęto postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe o sygn. [...], co zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., powoduje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oraz w p.t.u. za okres od stycznia do grudnia 2008 r.

Pismem z dnia 28 grudnia 2013 r. Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji DUKS, zarzucając:

- rażący błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę decyzji polegający na przyjęciu, iż ujęto w urządzeniach księgowych "fikcyjne" faktury,

- obrazę art. 22 ust. 1 w zw. z art. 24 ust. 2 i art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 122, jak również art. 188 w zw. z art. 180 O.p.,

- obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, przez naruszenie art.187 § 1 w związku z art. 122, art. 121 § 1, art. 180, art. 181, art. 120, art. 123 § 1, art. 190 § 1 i § 2, art. 192, art. 196, art. 285 § 1, art. 285a § 1, art. 285b, art. 289 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 139 § 1 w związku z art. 120 O.p. i art. 7 Konstytucji RP oraz art. 83 ust. 1 pkt 1, ust. 3 i ust. 3c ustawy o swobodzie działalności gospodarczej,

- naruszenie norm konstytucyjnych (art. 2 i 7 Konstytucji RP).

Skarżący wniósł o:

- uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, gdyż materiał dowodowy wymaga znacznego uzupełnienia;

- ocenę i stwierdzenie naruszenia wszystkich ww. przepisów;

- stwierdzenie naruszenia terminu do przeprowadzenia kontroli podatkowej;

- stwierdzenie, że organ dopuścił się przewlekłości postępowania.

W uzasadnieniu zarzucił rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego oraz rażącego naruszenia gwarancji procesowych, jakie podatnikom przyznaje Konstytucja RP oraz O.p., powołując przy tym orzeczenia krajowych sądów administracyjnych. Skarżący wskazał, że zgodnie z regułą obowiązującą w procedurze administracyjnej, ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie administracyjnym, a wiąże się to z istotą postępowania administracyjnego, na etapie którego organ nie jest stroną, lecz organem władczym.

Skarżący wskazał również na naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 122 i 121 § 1 oraz błędne rozumienie art. 180 i art. 181, a także art. 120, art. 123 § 1, art. 190 § 1 i 2 i art. 192 O.p., zarzucając, że materiał dowodowy opiera się przede wszystkim na dokumentach z innych postępowań, włączonych niezgodnie z ww. przepisami O.p. Kwestionowane dokumenty zawierają nieprawdziwe informacje, jakoby kontrahenci Skarżącego nie prowadzili działalności.

Skarżący zaznaczył, że przepisy postępowania nie pozwalają na zbieranie wszelkich materiałów dowodowych, lecz wyłącznie na gromadzenie dowodów przy poszanowaniu procesowych gwarancji, jakie przyznaje podatnikowi O.p.

W ocenie Skarżącego, z ww. powodów należy uzupełnić zebrany materiał dowodowy o przesłuchanie w charakterze świadków, z uwagi na konieczność wyjaśnienia wszystkich okoliczności współpracy Skarżącego z P. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o.: K. G., I. O., A. W., J. S., M. W. i Z. K., którego nie przesłuchano, mimo wniosku dowodowego.

Skarżący zarzucił także niezgodne z prawem włączenie do akt sprawy decyzji wydanych wobec kontrahentów pochodzących z innych postępowań, czym rażąco naruszono prawo przez zastępowanie dowodów bezpośrednich dowodami, które odpowiadają organowi do celów jego postępowania i uniemożliwiają Skarżącemu jakąkolwiek obronę.

Skarżący wskazał na rażące naruszenie art. 180 w związku z art. 122 oraz art. 121 § 1 O.p. polegające na włączeniu do akt sprawy protokołu z przesłuchania I. O., który zawiera sprzeczności. Ponadto nie wyjaśniono kim był Pan W., czy był to A., czy M. oraz rozbieżności w zeznaniach J. S. i I. O. dotyczących pełnienia przez nich funkcji prezesów oraz działalności P. Sp. z o.o. (vide protokoły przesłuchania ww. osób z 20 lipca 2010r.), dlatego zasadne jest włączenie ich do akt sprawy i przeprowadzenie z nich dowodów.

Skarżący zarzucił także, iż organ pierwszej instancji nie przeprowadził żadnych dowodów, na okoliczność ewentualnych oszustw podatkowych kontrahentów Skarżącego, których faktury kwestionuje.

Zdaniem Skarżącego błędnie został ustalony stan faktyczny, bowiem nie określono, czym w rzeczywistości zajmowała się P. Sp. z o.o., zatem zasadne jest przeprowadzenie dowodu z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej zwany: "DIS") z [...] grudnia 2012 r., na okoliczność wskazania, że organy nie ustaliły zakresu działalności spółki oraz zebrały sprzeczny ze sobą materiał dowodowy. Spółki zajmowały się wyszukiwaniem pracowników - spawaczy dla Skarżącego i z tego obowiązku wywiązały się. Z tych względów Skarżący wnosi o przeprowadzenie dowodu z protokołów przesłuchania świadków z akt sprawy dotyczącej decyzji z [...] grudnia 2012 r., na okoliczność ujawnienia twierdzeń świadków i dowodów potwierdzających wyjaśnienia Skarżącego w zakresie usług świadczonych przez P. Sp. z o.o.

Skarżący zarzucił również, że DUKS z premedytacją pominął w sprawie korzystne zeznania świadków, zastępując je protokołami z przesłuchań, w których Skarżący nie uczestniczył, a które wspierają profiskalny cel postępowania. Jedynym dowodem w sprawie, na którym oparto zaskarżoną decyzję są zeznania A. W., który stwierdził, że P. Sp. z o.o. to w jego ocenie firma "krzak".

Skarżący za chybioną uznał ocenę w zakresie możliwości pracy osób z firm zewnętrznych na realizowanych przez Skarżącego inwestycjach, bowiem - pracownicy wyraźnie zeznali, że przy pracach pomagały im osoby spoza firmy Skarżącego.

Skarżący za insynuację uznał twierdzenie, jakoby wiedział, iż otrzymywał od wskazanych spółek fikcyjne faktury oraz stwierdził, że nie wiedział o rzekomo fikcyjnej działalności kontrahentów. To na organie ciąży obowiązek wykazania, że otrzymane przez Skarżącego faktury nie dokumentowały faktycznych czynności.

W ocenie Skarżącego DUKS wyprowadził także niewłaściwe wnioski z zeznań świadków i Skarżącego, jakoby potwierdzały one, że kontrahenci nie świadczyli na jego rzecz żadnych usług.

Za dowód oczywistej manipulacji uznał fakt, iż do akt sprawy włączono tylko te dowody z przesłuchań, które odpowiadały DUKS, nie włączono zaś tych, które przemawiały na korzyść Skarżącego, np. pisma przesłanego faksem przez Pana S. z 27 lipca 2010r., w którym wymienia on firmy, do których zawoził pracowników, jako przedstawiciel P. Sp. z o.o., dlatego za zasadne uznał dopuszczenie i włączenie tego dowodu.

Zdaniem Skarżącego zeznania świadków: M. S., L. A., R. F. i R. G. potwierdzają fakt, iż korzystał z usług firm zewnętrznych.

Organ pierwszej instancji przeczy sam sobie z jednej strony przyznając, że Skarżący sprawdził, czy kontrahenci są zarejestrowani, z drugiej zaś strony wywodząc obowiązek wykazania rzeczywistego przebiegu transakcji. Oznacza to dowolność w zakresie ustalania stanu faktycznego sprawy, ale także i wykładni prawa.

Czynności sprawdzające przeprowadzone u odbiorców Skarżącego są kolejnym dowodem potwierdzającym, iż świadczone przez niego usługi były rzeczywiście wykonane, zaś nie mogłyby zostać wykonane wyłącznie siłami pracowników firmy Skarżącego.

W ocenie Skarżącego, organ nie przedstawił żadnych dowodów, że faktury nie dokumentują faktycznych usług. Współpracując z kontrahentami, których działanie zostało zakwestionowane, działał w dobrej wierze.

Za bezzasadne Skarżący uznał zakwestionowanie odliczenia p.t.u. z tytułu zakupionych komputerów i paliwa do samochodów wykorzystywanych do jego działalności, gdyż sprzęt był wykorzystywany w jego firmie, zaś olej napędowy, udokumentowany jedną fakturą, był czasem tankowany jednocześnie do dwóch aut. Stacje benzynowe mają często wprowadzoną do pamięci komputera jedną rejestrację auta, stąd faktury drukowane są na jedno auto. Także ocena, że głośniki stanowią prywatny wydatek, nie znajduje racjonalnego uzasadnienia i jest tendencyjna.

Organ pierwszej instancji nie odniósł się do faktu, że firma Skarżącego wykonała dla klientów usługi za około 3,2 mln zł, wystawiając około 170 faktur przychodowych, zatem Skarżący za niedorzeczność uznał wymaganie, aby osoby pracujące np. w G. znały dane osób z N..

Skarżący podniósł również, że bez rozpoznania pozostały jego wnioski dowodowe z 6 czerwca 2013 r., z 3 czerwca 2013 r. i z 20 maja 2013 r. (rozpatrzony tylko częściowo).

Zdaniem Skarżącego postanowienia z [...] listopada 2013 r., [...] września 2013 r., z [...] sierpnia 2013 r., z [...] lipca 2013 r. i z [...] lutego 2013 r. naruszają gwarancje procesowe i prawa, a dowody z innych postępowań nie mogą stanowić dowodu w niniejszej sprawie, gdyż pozyskano je sprzecznie z prawem lub mogą być co najwyżej informacją do przeprowadzenia dowodu.

Skarżący zarzucił również świadome wprowadzania w błąd, co do czasu czynności, gdyż przyjął wyjaśnienia K. G. 3 lipca 2013 r., podczas gdy w zawiadomieniu z 19 czerwca 2013 r. wskazano datę czynności - 1 lipca 2013 r., uniemożliwiając wzięcie udziału w tej czynności. Organ w sposób rażący naruszył także termin do przeprowadzenia kontroli - 12 dni roboczych, co stanowi rażące naruszenie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W zakresie terminu do załatwienia sprawy Skarżący zarzucił naruszenie art. 139 O.p.

W ocenie Skarżącego, organy nie wykazały świadomego uczestnictwa w przestępstwie, tj. udziale w transakcjach wykorzystywanych do popełnienia oszustwa w zakresie zakwestionowanych faktur kosztowych.

Skarżący uznał zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 i u.p.d.o.f. za chybiony. Wskazał na brak podstaw prawnych do kwestionowania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków, które wprawdzie ujawnione zostały w księdze podatkowej w oparciu o dokumenty nierzetelne, jednak w toku postępowania organy rozpatrujące sprawę nie kwestionowały ich poniesienia w konkretnej wysokości i w związku z uzyskanym przez podatnika w danym roku przychodem.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] lutego 2014 r. włączył do akt sprawy odpis prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] z dnia [...].04.2013 r., sygn. akt [...] orzeczonego w przedmiocie udzielenia I. O. zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności, ze względu na to, że włączony do akt sprawy dokument zawiera informacje, które mogą mieć znaczenie w sprawie.

Następnie, w oparciu o takie same przesłanki, postanowieniem z dnia 25.04.2014 r. organ odwoławczy włączył do akt sprawy odpis prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] z dnia [...].02.2014 r. sygn. akt [...] orzeczonego w przedmiocie udzielenia J. S. zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. na podstawie art. 188 O.p. postanowił odmówić przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów zawartych w odwołaniu, ze względu na brak znaczenia dla sprawy i stwierdzenie okoliczności innymi dowodami.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2014 r. utrzymał w mocy ww. decyzję organu I instancji.

DIS odwołując się do ustaleń dokonanych przez organ I instancji wyjaśnił, że zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż zasadnie zakwestionowano prawo Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na fakturach wystawionych przez P. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. oraz E. Sp. z o.o., z tytułu sprzedaży wymienionych w nich usług. W 2008 r. ww. kontrahenci Skarżącego nie prowadzili faktycznej działalności gospodarczej i nie wykonywali czynności opodatkowanych, nie nabywali także towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, nie zatrudniali pracowników i nie posiadali środków trwałych, co potwierdzały ostateczne decyzje określające kwoty podatku VAT do zapłaty wydane na podstawie art. 108 p.t.u.

Jak wykazano w postępowaniu ww. podmioty prowadziły działalność polegającą na wystawianiu tzw. "pustych" faktur, które nie dokumentowały faktycznych transakcji gospodarczych, co skutkowało brakiem podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wykazanych w nich usług. Potwierdziły to zeznania przesłuchanych świadków (I. O., A. W., J. K., J. S., R. G., M. S., L. A., R. F., W. K., K. B.).

W ocenie organu odwoławczego zeznania Skarżącego, jak również wyjaśnienia zatrudnionych przez niego osób, w tym zakresie, nie można uznać za wiarygodne, z uwagi na całokształt materiału dowodowego sprawy.

Odnośnie zakwestionowanych wydatków, stanowiących koszty uzyskania przychodów, organ odwoławczy powołując się na art. art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f, wskazał, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 cytowanej ustawy. Skonstatował, iż wydatki w części w jakiej zostały poniesione na nie wykonane w rzeczywistości usługi, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Strony na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. DIS zaznaczył, iż kosztem uzyskania przychodów może być wydatek, który pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, jest definitywny, został poniesiony przez podatnika oraz został właściwie udokumentowany.

W ocenie organu odwoławczego zasadne było zakwestionowanie przez organ pierwszej instancji dokonanych przez Skarżącego zaliczeń do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług, które nie miało związku z jego przychodem, ani z zabezpieczeniem źródła przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

W konsekwencji DIS potwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodu :

- o kwotę 6.740,98 zł, które dotyczyło nabycia Notebooka [...] wraz z torbą i myszą oraz Notebooka [...] Skarżący dokonał nabycia ww. przedmiotów bez związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w zakresie świadczenia usług spawalniczych i monterskich, dysponował również wcześniej nabytymi urządzenia, tj. komputerem przenośnym, komputerem PC i monitorem, oraz notebookami (dwie sztuki). Osobą która wykorzystywała laptopa, oprócz Skarżącego był R. G., który w trakcie przesłuchania w charakterze świadka zeznał, że dysponował laptopem otrzymanym w 2007r., nie stwierdzono natomiast, kto użytkował trzeciego laptopa.

- o łączną kwotę 1.437,32 zł jako poniesionych na zakup paliwa do samochodu [...] nr rej. [...], w ilości przewyższającej pojemność baku, a także tankowania innego niż wskazanego w fakturach pojazdu.

- o łączną kwotę 6.044,13 zł wydatków poniesionych na zakup paliwa do samochodu nr rej. [...], który nie figurował w ewidencji środków trwałych Skarżącego, natomiast był on jego właścicielem. Ponadto ze względu na nie okazanie ewidencji przebiegu tego pojazdu, nie było podstaw do uznania, że wskazany pojazd był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji wydatki na paliwo do tego pojazdu nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów,

- wydatku 185 zł na usługę hotelową z Zakładzie [...] S.A. w dniach 9-10 kwietnia 2008 r. Skarżący nie wskazał związku powyższego wydatku ze swoją działalnością gospodarczą. Natomiast wydatek udokumentowany ww. fakturą VAT z tytułu noclegu i śniadania nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi wydatek osobisty, towarzyszący korzystaniu z innych usług,

- 127,05 zł poniesionego na zestaw głośników komputerowych ([...]), zakwalifikowanego jako wydatek prywatny, nie związany z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą polegającą na świadczeniu usług spawalniczych i monterskich,

- 249,32 zł kwoty odsetek od kredytu gotówkowego w wysokości 26.930,40 zł na okres 24 miesięcy który został przeznaczony na zakup samochodu osobowego marki [...], który pomimo zakupu na firmę zarejestrowano na Skarżącego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał zasadność stanowiska organu pierwszej instancji w tym zakresie oraz wobec niezakwestionowanych przez Skarżącego w odwołaniu, pozostałych ustaleń faktycznych i prawnych organu pierwszej instancji co do zaniżenia przychodów tj.:

- na łączną kwotę 12,19 zł z tytułu wpływów z odsetek na rachunku bankowym, z naruszeniem art.14 ust.2 pkt 5 u.p.d.o.f.,

- łączną kwotę 718,75 zł o wpływów z odsetek od lokaty terminowej, z naruszeniem art.14 ust.2 pkt 5 u.p.d.o.f.,

niewykazania, z naruszeniem art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 9a ust. 6 u.p.d.o.f., źródła przychodu z tytułu wynajmu mieszkań przy ul. [...] i ul. [...] w W., skutkującego zaniżeniem dochodu do opodatkowania z tytułu najmu w 2008 r. o łączną kwotę 28.175 zł.

Odnosząc się do poszczególnych zarzutów odwołania, organ odwoławczy uznał je za bezzasadne, szczegółowo ustosunkowując się do każdego z nich.

Zdaniem organu odwoławczego niezasadne są zarzuty dotyczące niewyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, opierania się jedynie na dowodach niekorzystnych dla Skarżącego oraz powoływania się przede wszystkim na dokumenty z innych postępowań, w tym na decyzje wydane wobec kontrahentów. W sprawie bezspornie ustalono, że zakwestionowane faktury sygnowane przez P. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o., to "puste" faktury, które nie potwierdzają stanu faktycznego, a tym samym nie dają prawa do odliczenia zawartego w nich podatku, co wynika z całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

W opinii organu odwoławczego brak jest także uzasadnionych przesłanek do przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego, o które wnosi Skarżący, gdyż okoliczności faktyczne, na które dowody te miałyby zostać przeprowadzone, zostały stwierdzone w oparciu o inne dowody, w tym dowody z dokumentów.

DIS wskazał również, że postanowieniem z [...] kwietnia 2014 r. odmówiono uwzględnienia wniosków dowodowych zgłoszonych przez Skarżącego w trakcie postępowania odwoławczego, gdyż przedmiotem dowodu miałyby być okoliczności, które zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie w całości ww. decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, o stwierdzenie przewlekłości postępowania przed organ pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucając:

- błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę decyzji polegający na przyjęciu, iż podatnik ujął w urządzeniach księgowych faktury nie odzwierciedlające stanu faktycznego, stąd nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. obrazę przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 22 ust. 1 i art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f.,

- obrazę przepisów art. 2 i art. 7 Konstytucji RP,

- rażącą obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie: art. 122 i 180 O.p. w zw. z art. 188 O.p., art. 191 i 192 w zw. z art. 122 i art. 121 § 1, art. 210 § 4 O.p.

- obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, przez naruszenie: art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 125 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 2, art. 193 § 4 i 6 w zw. z art. 122 i art. 121 § 1, art. 155 § 1, art. 172 § 1, art. 173 § 1 i § 2 i art. 286 § 2, art. 139 § 1 w zw. z art. 120 O.p.

Skarżący zarzucił, że DIS powielił tylko argumentację zawartą w decyzji organu pierwszej instancji, podważając tym samym sens dwuinstancyjności postępowania i godząc w bezstronność i obiektywizm, a więc zasady państwa prawa i praworządności wynikające z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Zaskarżona decyzja stanowi wierne powtórzenie wszystkich błędów, jakich dopuścił się organ kontroli skarbowej, prowadzący postępowanie w sposób tendencyjny i wybiórczy.

W uzasadnieniu skargi powielił argumentację podniesioną w odwołaniu, polemizując z oceną organu odwoławczego.

DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje :

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że nie zasługuje ona na uwzględnienie.

W skardze zarzucono naruszenie zarówno przepisów prawa procesowego jak i materialnego. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów natury procesowej.

Zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego sprowadzają się do kwestii, czy w sprawie w sposób prawidłowy zgromadzono materiał dowodowy oraz w konsekwencji czy dokonano właściwych ustaleń, prowadzących do zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego.

Przypomnieć zatem należy, że zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast stosownie do art. 187 § 1 tej ustawy organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Wynikający z cytowanych wyżej przepisów obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy. W tym celu organ podatkowy powinien wykorzystać wszelkie środki dowodowe określone w art. 180-200 O.p.

Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Wyd. Zakamycze 2004, s. 236 i n.).

W postępowaniu tym przyjęto również jako obowiązującą zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). W myśl zasady określonej w art. 191 O.p. organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Jednakże swobodna ocena dowodów nie oznacza, że organ jest uprawniony do oceny dowodów według "swego widzimisię"; swoją ocenę w tej mierze obowiązany jest bowiem oprzeć na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów (wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2000 r., I SA/Ka 2160/98, LEX nr 43969). Swobodna ocena dowodów nie ma nic wspólnego z dowolną oceną dowodów. Ta ostatnia jest najczęściej następstwem zaniedbań w toku postępowania dowodowego. Jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne, znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym, czy nie w pełni rozpatrzonym.

Odnosząc powyższe rozważania do oceny przedmiotowej sprawy zauważyć należy na wstępie, że w postępowaniu podatkowym zebrano obszerny materiał dowodowy dotyczący zdarzeń, z którymi u.p.d.o.f. wiązało powstanie u Skarżącego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r.

Znaczna część zebranych dowodów dotyczy transakcji, które Skarżący miał zawierać z firmami P., C. i E.. To właśnie prawidłowość ustaleń organów podatkowych w powyższym zakresie stanowi zasadniczą część zarzutów skargi. Sąd zauważa również, iż duży fragment włączonego do niniejszej sprawy materiału dowodowego zgromadzono w toku innych postępowań. Dotyczy to również dowodów z zeznań świadków, jak choćby osób reprezentujących ww. firmy.

Sąd nie podziela stanowiska prezentowanego w skardze, iż materiał dowodowy zgromadzony w toku innych postępowań, a włączony do akt sprawy, ma z zasady mniejszą wartość dowodową niż zgromadzony w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Zauważyć bowiem należy, że możliwość uwzględnienia w postępowaniu podatkowym dowodów uzyskanych w innych postępowaniach wynika wprost z art. 181 O.p., dopuszczającego tego rodzaju dowody pośrednie. Natomiast art. 180 § 1 tej ustawy pozwala uznać za dowód wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Z treści art. 181 O.p. nie można przy tym wywieść nakazu powtórzenia w toku postępowania podatkowego przesłuchania świadka, który zeznawał w toku innych postępowań, w tym osoby, która w postępowaniu karnym składała wyjaśnienia w charakterze podejrzanego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 236/12; dostępny w CBOSA). Powtórzenie określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku odrębnych postępowań będzie konieczne jedynie wówczas, kiedy ocena tych dowodów dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w konkretnej sprawie podatkowej.

W konsekwencji skorzystanie z dowodów uzyskanych w toku innych postępowań, także w sprawach karnych, samo w sobie, nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Stanowisko takie należy uznać za ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 9 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 428/11, z 29 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 2142/11, z 27 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2181/11; dostępne w CBOSA).

O ile zatem materiał dowodowy z odrębnie przeprowadzonego postępowania został włączony jako materiał dowodowy do akt postępowania podatkowego, może on stanowić oparcie dla ustalenia w tym postępowaniu stanu faktycznego sprawy.

Istotne jest jednak, aby przy pozyskiwaniu materiału dowodowego z innych postępowań oraz przy jego wykorzystaniu na potrzeby postępowania podatkowego, nie naruszano norm prawnych, a także podstawowych praw podatnika, zagwarantowanych przepisami Ordynacji podatkowej, w tym prawa do zapoznania się i wypowiedzenia, co do treści zebranych dowodów. Prawo to nabiera szczególnego znaczenia w odniesieniu do dowodów, z których wywodzone są ustalenia niekorzystne dla strony postępowania.

W rozpoznanej sprawie prawa Skarżącego w powyższym zakresie nie zostały, w ocenie Sądu, naruszone.

Zarzuty skargi dotyczą również tego, iż organ podatkowy I instancji zawiadamiając Skarżącego o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków nie informował o personaliach przesłuchiwanych osób.

Odpowiadając na powyższy zarzut Sąd w pełni podziela stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2012 r., sygn. akt II FSK 391/11 (dostępny na CBOSA), zgodnie z którym "nie budzi wątpliwości, że organy podatkowe są obowiązane zapewnić stronie postępowania czynny udział na każdym etapie postępowania (art.123 O.p.). Tę ogólną zasadę postępowania, wynikającą z art. 123 O.p., ustawodawca rozwija w przepisach dotyczących postępowania podatkowego, nakładając na organ podatkowy szereg obowiązków, które zapewnić mają realizację tej zasady. Jedną z takich powinności jest konieczność zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem (art.190 § 1 O.p.). W orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia 19 marca 2010r., II FSK 1369/08, LEX nr 570187, z dnia 10 lutego 2011r., II FSK 1748/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl) prezentowany jest pogląd, który Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie podziela, że przepis ten nie daje podstaw do zrekonstruowania obowiązku podania w zawiadomieniu o planowanym przesłuchaniu świadka jego personaliów i okoliczności, na które dowód ma być przeprowadzony. Podkreśla się, że strona ma nieograniczony wgląd w akta sprawy (art.178 § 1 O.p.) i jeśli chce - może sprawdzić dane świadka przy przeglądaniu akt. Obowiązek wcześniejszego doręczenia zawiadomienia stwarza jej taką możliwość. Jeżeli brak jest (co przyznał także sąd pierwszej instancji) regulacji dotyczącej obowiązku poinformowania w zawiadomieniu o tym, kto będzie przesłuchiwany, to nie można z braku takiego zawiadomienia wysnuwać wniosku o pozbawieniu strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu i to w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy".

Natomiast odnosząc się do zasadności ustaleń organów podatkowych dotyczących transakcji, które Skarżący miał zawierać z firmami P., C. i E. Sąd wskazuje, iż ustalenia te zostały dokonane w związku z prowadzonym przez organy podatkowe postępowaniem w zakresie zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku od towarów i usług za 2008r., a materiał dowodowy zebrany w tym postępowaniu został włączony do akt przedmiotowego postępowania podatkowego. Ustalenia tych organów zawarte w decyzjach dotyczących podatku od towarów i usług za rok 2008 były przedmiotem oceny tut. Sądu, który wyrokiem z dnia 27 marca 2015r., sygn. akt III SA/Wa 1744/14, oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. we wskazanym przedmiocie. Sąd orzekający w niniejszym składzie w całości podziela pogląd prezentowany w wydanym w stosunku do Skarżącego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 marca 2015r. Podkreślić przy tym należy, że Skarżący, poza wydrukiem z KRS swych kontrahentów i wystawionymi przez nich fakturami, nie posiadał żadnych dokumentów potwierdzających fakt współpracy z P., C. i E. oraz zamawiania i wykonania przez te podmioty na jego rzecz usług. W ocenie Sądu twierdzenie Skarżącego, że korzystał z usług spółek P., C. i E., że podmioty te wyszukiwały dla niego pracowników, nie wytrzymuje konfrontacji z zebranym przez organy podatkowe materiałem dowodowym, wskazującym jednoznacznie, że spółki te nie świadczyły żadnych usług, nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy podatkowe wykazały, że zarówno faktury VAT wystawione na rzecz Skarżącego przez spółkę P., jak i faktury VAT wystawione przez spółkę C. i E. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz prawidłowo ustalony na jego podstawie stan faktyczny pozwala przyjąć, że kontrahenci Skarżącego to podmioty fikcyjne, bądź, które nie prowadziły w roku 2008 działalności gospodarczej, zatem wykazana w spornych fakturach sprzedaż usług faktycznie nie miała miejsca, a zatem, prawidłowo stwierdziły organy podatkowe, że faktury te oraz dowody ich zapłaty nie stanowią wystarczających dowodów rzeczywistego poniesienia kosztów uzyskania przychodów przez stronę.

Należy również wskazać, iż jedyną osobą (poza Skarżącym), która przedstawiła bardziej szczegółowe informacje o pracownikach, którzy realizując transakcje dokumentowane fakturami wystawionymi przez ww. podmioty na rzecz Skarżącego był Jego ojciec – R. F.. Jednak zdaniem Sądu organy podatkowe zasadnie podważyły wiarygodność tego dowodu wskazując na powiązania rodzinne i służbowe ze Skarżącym. Uzasadnione jest to zdaniem Sądu również treścią zeznań pracowników Skarżącego, którzy nie potrafili wskazać choćby danych personalnych pracowników od P., C. i E. mimo, że z tymi osobami pracowali, a doświadczenie życiowe wskazuje, że w takich okolicznościach dochodzi do wymiany przynajmniej tego rodzaju informacji. Braku tej wiedzy u pracowników Skarżącego nie tłumaczy upływ czasu (zapomnienie), albowiem przesłuchania miały miejsce w 2010 i 2011 r., a zatem zaledwie dwa, trzy lata od współpracy tych osób. Nadto zauważyć należy, że osoby, które miały reprezentować firmy P., C. i E. nie potrafiły wskazać jakichkolwiek konkretnych informacji o transakcjach zawieranych ze Skarżącym.

Sąd wskazuje również, iż do akt sprawy włączono wyrok Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r., sygn. akt [...], zezwalający na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności przez I.O. za przestępstwo skarbowe określone w art. 62 § 2 Kodeksu karnego skarbowego polegające na tym, iż jako Prezes Zarządu P. sp. z o.o. wystawiał i przekazywał innym podmiotom nierzetelne faktury VAT w okresie od 3 grudnia 2007 r. do 9 lipca 2008 r. W wyroku tym wymieniono 6 faktur, wystawionych dla Skarżącego w 2008 r. Przy czym zgodnie z art. 17 § 1 Kodeksu karnego skarbowego orzeczenie, o którym wyżej mowa może być wydane wyłącznie w sytuacji, gdy wina sprawcy i okoliczności popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego nie budzą wątpliwości. Podobnie, do akt sprawy włączono wyrok Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] z dnia 27 lutego 2014r., zezwalający na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności J.S., za przestępstwo skarbowe określone w art. 18 § 3 kodeksu karnego w związku z art. 62 § 2 oraz art. 6 § 2 i art. 20 § 2 Kodeksu karnego skarbowego polegające na tym, iż jako Prezes Zarządu C. sp. z o.o. m.in. dopomógł bliżej nieustalonym osobom w wystawieniu nierzetelnych faktur VAT w okresie od 4 marca do 2 października 2008 r. W wyroku tym wśród podmiotów, dla których wystawiane były nierzetelne faktury wymieniono Skarżącego.

Potwierdza to, zdaniem Sądu, prawidłowość ustaleń organów podatkowych, iż posiadane przez Skarżącego faktury wystawione przez firmę P. oraz C. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Odnosząc się do pozostałych podniesionych w skardze zarzutów dotyczących braku zgromadzenia materiału dowodowego w stopniu pozwalającym na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, w tym niezasadną odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę skarżącą, Sąd wskazuje, że z art. 122 O.p. wynika zasada, że organy podatkowe wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zatem organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Oznacza to po pierwsze, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Po drugie organ podatkowy nie jest zobligowany do przeprowadzenia dowodów, które są zbędne dla ustalenia stanu faktycznego będącego podstawę rozstrzygnięcia. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 O.p., nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem lub są zbędne dla rozstrzygnięcia sprawy. Zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r. sygn. akt I FSK 2600/04, wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. sygn. akt I FSK 391/05 - dostępne w CBOSA).

Bezwzględne stosowanie tej zasady prowadziłoby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać.

W świetle powyższych rozważań w ocenie Sądu organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania dowodowego nie wyjaśniając okoliczności wymienionych na str. 11 - 13 skargi. Nie mają bowiem znaczenia dla oceny fikcyjności transakcji zawieranych pomiędzy Skarżącym a P., C. czy E. choćby takie z wymienionych w skardze faktów jak: nazwa biura rachunkowego, które obsługiwało powyższe podmioty, kwoty wypłacane przez ich przedstawicieli i ewentualnie zwracane Skarżącemu oraz ustalenie wszystkich osób zaangażowanych w proceder wystawiania fikcyjnych faktur i ich wzajemne relacje.

Reasumując tę część uzasadnienia Sąd uznał, że w sprawie zgromadzono materiał dowodowy pozwalający na ocenę, iż transakcje zawierane pomiędzy Skarżącym a wymienionymi wyżej firmami w rzeczywistości nie miały miejsca.

Odnosząc się natomiast do podniesionych w skardze zarzutów prawa materialnego przywołać należy przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zdaniem Sądu istota sporu w tym zakresie sprowadza się do oceny celowości zakwestionowanych przez organy podatkowe wydatków, które Skarżący zaliczył do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

"Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu'' zostało dość szeroko skomentowane przez autorów licznych komentarzy i publikacji z zakresu kosztów, jak również doczekało się bogatego orzecznictwa NSA. Na podstawie dostępnej na ten temat literatury można wysnuć tezę, że określenie to uzależnia uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu od istnienia pomiędzy tym wydatkiem a przychodem lub źródłem przychodu związku o charakterze przyczynowo-skutkowym albo też gospodarczym. Elektem istnienia tego związku jest bądź to osiągnięcie przychodu przez podatnika (nawet przewidywanie jego osiągnięcia), bądź też osiągnięcie, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Nie będą więc stanowić kosztu uzyskania przychodu poniesione przez podatnika wydatki, które obiektywnie, tzn. po poddaniu ich racjonalnej "zdroworozsądkowej" ocenie, nie mogą przyczynić się (po uwzględnieniu ryzyka gospodarczego) do osiągnięcia przychodu z danego źródła" -"Podatek dochodowy od osób fizycznych" pod redakcją Janusza Marciniuka, Wydanie 12, C.H. Beck, Warszawa 2011 r, str. 341.

Prezentowany wyżej pogląd potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, a dla przykładu Sąd wskazuje na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 230/97 (LEX nr 33832) oraz z dnia 7 października 2007 r., sygn. akt II FSK 930/09 (dostępny w CBOSA).

Sąd zauważa, że w zakresie zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 wypowiedział się tut. Sąd, który wyrokiem dnia 18 września 2014r., sygn. akt III SA/Wa 608/14 (dostępny w CBOSA) oddalił skargę Skarżącego. W wyroku tym Sąd oceniał podobne okoliczności, tj. wpływ nierzetelnych faktur VAT wystawionych przez kontrahentów Skarżącego na możliwość uznania wydatków Skarżącego na te faktury za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych. W powołanym wyroku tut. Sąd wskazał, że: "dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu istotna jest kwestia dowodzenia celowości jego poniesienia". Z tą tezą zgadza się Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, a podzielając ją, przyjmuje za swoją.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca 2003r., sygn. akt I SA/Łd 214/02 (dostępny w CBOSA), "aby określony wydatek został uznany za koszt uzyskania przychodu, podatnik musi wykazać nie tylko poniesienie tego wydatku, ale także istnienie zależności między tym wydatkiem a możliwością uzyskania w przyszłości przychodu z tego tytułu. W tym celu konieczne jest w szczególności wykazanie przez podatnika, na co dany wydatek został przez niego poniesiony, w wypadku wydatków na nabycie usług - jakie konkretnie świadczenia ze strony swojego kontrahenta podatnik uzyskał za przekazane mu świadczenie pieniężne. Sposób, w jaki podatnik powinien wykazać te okoliczności zależy od warunków konkretnej sprawy, przede wszystkim od charakteru stosunku cywilnoprawnego, w wykonaniu którego podatnik poniósł dany wydatek, a także od całokształtu stosunków łączących podatnika z kontrahentem".

Przenosząc powyższe wywody na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd orzekający w niniejszym składzie stwierdza, iż Skarżący w toku postępowania podatkowego nie wykazał celowości zakwestionowanych przez organy podatkowe wydatków jako kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że stanowisko strony skarżącej prezentowane zarówno w toku postępowania podatkowego jak i przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie odnosi się zasadniczo do ustaleń dotyczących podatku od towarów i usług, a nie podatku dochodowego od osób fizycznych, którego dotyczy ta sprawa.

W tym miejscu należy przywołać stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1581/10 (dostępny w CBOSA), zgodnie z którym "nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, czy też strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy, a z ustaleń wspomnianych organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń tegoż podatnika. Obowiązek nałożony na organy podatkowe przez art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. nie ma bowiem charakteru bezwzględnego, lecz musi uwzględniać konstytucyjną zasadę sprawiedliwości. W myśl tej zasady interpretacja prawa podatkowego, w tym w.w. przepisów O.p. regulujących postępowanie podatkowe, powinna być prowadzono w sposób korzystny dla obywateli, a równocześnie tak, aby nie utrudniać realizacji funkcji dochodowej i fiskalnej podatku i tym samym zapewnić właściwą ochronę interesu publicznego".

Cytowany wyżej pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, który Sąd orzekający w niniejszym składzie w pełni podziela, jest adekwatny do sposobu argumentacji strony skarżącej w niniejszej sprawie i to w odniesieniu do zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów rzekomych wydatków związanych z nierzetelnymi fakturami VAT wystawionymi przez P., C. czy E., jak również w odniesieniu do pozostałych wydatków, zakwestionowanych przez organy podatkowe a zaliczonych przez Skarżącego do kosztów uzyskania przychodów (dwóch komputerów, zakupu paliwa do samochodu [...], zakupu paliwa do samochodu nr rej. [...] – nieujętego w ewidencji środków trwałych, co do którego nie przedstawiono ewidencji przebiegu pojazdu, na usługę hotelową, na zestaw głośników komputerowych, z tytułu odsetek od kredytu konsumpcyjnego).

Tym samym zarzuty naruszenia prawa materialnego podniesione przez Skarżącego nie są w ocenie Sądu zasadne.

Reasumując, wbrew twierdzeniom Skarżącej, organy orzekające w sprawie nie naruszyły zasad postępowania podatkowego wskazanych w skardze. Sąd stwierdza, że organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zgromadziły i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy i dokonały jego rzetelnej oceny. Zdaniem Sądu ocena ta była zgodna z zasadami doświadczenia życiowego, logiki i z wymaganiami wiedzy oraz znajdowała uzasadnienie w całokształcie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Ponadto wskazać należy, że Skarżąca nie przedłożyła i nie zgłosiła żadnego obiektywnego - tj. możliwego do zweryfikowania za pomocą innych dowodów - dowodu, z którego wynikałoby, że poczynione przez organy ustalenia są nieprawidłowe. Nie dostrzegając w sprawie naruszeń, które uzasadniałyby wyeliminowanie z obrotu zaskarżonej decyzji Sąd wskazuje, że podziela ustalenia dokonane na podstawie ww. dowodów.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę