Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 160/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 52 par 1 pkt 1, art. 76b, art. 78
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Elżbieta Kowalik-Grzanka Sędzia del. WSA Artur Adamiec (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Monika Tutak-Rutkowska po rozpoznaniu w dniu 25 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 listopada 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 4664/15 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty oprocentowania od kwoty podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2 oddala skargę, 3. zasądza od A. Spółki z o.o. w Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w części.


UZASADNIENIE

1.1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 30 listopada 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 4664/15 po rozpoznaniu sprawy ze skargi [...] (dalej: spółki) uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z 29 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy oprocentowania kwoty podatku akcyzowego.

Sąd pierwszej instancji ustalił, że wnioskiem z 1 lipca 2014 r. spółka zwróciła

się do Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych w wysokości 8.373 zł. Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie przyznał stronie zwrot podatku akcyzowego w wysokości [...] zł. Pismem z 3 czerwca 2015 r. spółka zwróciła się do organu I instancji z wezwaniem o dokonanie zwrotu:

1) podatku akcyzowego w części dotychczas niewypłaconej, w związku z treścią art. 78a Ordynacji podatkowej,

2) oprocentowania nieuzyskanego dotychczas zwrotu podatku na dzień 3 czerwca

2015 r. zgodnie z art. 78 ww. ustawy,

3) odsetek z tytułu nieterminowego zwrotu, które nie zostały dotychczas wypłacone.

Decyzją z 22 lipca 2015 r. Naczelnik odmówił oprocentowania kwoty podatku akcyzowego zwróconego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z

29 września 2015 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. Wyjaśnił, że regulacja art.

82 ust. 1, ust. 2 i ust. 2e ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm., dalej: "u.p.a."). odnosi się wyłącznie do zwrotu akcyzy

od wyrobów akcyzowych, a nie samochodów osobowych. Stąd zarzucany przez podatnika nieterminowy zwrot podatku akcyzowego w zakresie dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych nie stanowi nadpłaty, co więcej nie może być uznany za podstawę do wypłaty oprocentowania. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.) wyraźnie rozgranicza instytucję zwrotu podatku od nadpłaty podatku poprzez ich odrębne zdefiniowanie. Potwierdza to również powołany art. 76b O.p., zgodnie z którym do zwrotu podatku stosuje się odpowiednio jedynie przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 O.p., zaś dyspozycja odpowiedniego stosowania przepisów nie zawiera wskazania co do możliwości stosowania powołanego w odwołaniu art. 78 oraz 78a O.p. regulującego kwestie oprocentowania nadpłat. Ponadto, postanowienia

w Dziale V pt. "Opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych" ustawy o podatku akcyzowym nie wskazują, aby niedokonany w terminie zwrot podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, traktować na równi z nadpłatą podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacji podatkowej oraz ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce. Zwrot podatku akcyzowego dokonany po terminie określonym w § 3 ust.

1 oraz ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. z 2009 r., Nr 32 poz. 246, dalej: " rozporządzenia z dnia 24 lutego 2009 r.") nie jest nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1

O.p. Ponadto przepisy u.p.a., jak też rozporządzenia z 24 lutego 2009 r. nie określają skutków niezachowania przez organ podatkowy terminów zwrotu podatku akcyzowego określonych w rozporządzeniu, w szczególności nie przewidują oprocentowania

zwrotu podatku akcyzowego po terminie.

Wobec tego organ uznał, że brak jest podstaw prawnych do przyjęcia założenia, iż uchybienie terminowi zwrotu akcyzy przewidzianemu we wskazanym

rozporządzeniu ma ten skutek, że zwrot podatku staje się "nadpłatą" jako "świadczenie nienależne", gdyż nie stanowi o tym ani art. 72 § 1 pkt 1 O.p., ani też art. 78 § 1 w związku z art. 76b tej ustawy, ani też przepis ustawy o podatku akcyzowym.

1.2 Od powyższej decyzji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej

decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 107 u.p.a. w zw. z § 3 rozporządzenia z 24 lutego 2009 r. w zw. z art. 72 z zw. z art. 78 w zw. z art. 78a O.p., poprzez uznanie, że do zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej z uchybieniem terminu nie mają zastosowania przepisy o nadpłacie, a tym samym spółce nie należy się wypłata oprocentowania z tytułu zwrotu dokonanego z uchybieniem terminu oraz wypłata pozostałej części zwrotu niewpłaconej dotychczas na konto spółki,

- art. 82 ust. 6a u.p.a. poprzez uznanie, że nie znajduje on zastosowania do zwrotu akcyzy z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych, gdyż nie są to wyroby akcyzowe, a jedynie "opodatkowane akcyzą według

szczególnych zasad określonych w dziale V ustawy o podatku akcyzowym".

Ponadto spółka zarzuciła naruszenie art. 120 i art. 121 O.p. poprzez bezpodstawne odstąpienie od zasady legalizmu oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a także art. 124 O.p. poprzez

odstąpienie od obowiązku wyjaśnienia przesłanek jakimi kierował się organ

podatkowy.

1.3 Uchylając decyzję sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że niezwrócenie

akcyzy podatnikowi w terminach opisanych w rozporządzeniu z dnia 24 lutego 2009 r. powoduje, że Skarb Państwa dysponuje kwotą akcyzy bez podstawy prawnej. Świadczenie to wraz z upływem terminu przestało być bowiem świadczeniem

należnym Skarbowi Państwa, stając się tym samym nienależnym świadczeniem podatkowym, a więc w istocie – nadpłatą. Akceptacja stanowiska organów podatkowych, że w przypadku niedokonania należnego podatnikowi zwrotu akcyzy w określonym terminie, nie przysługują mu odsetki z tytułu przetrzymywania środków pieniężnych nienależnych Skarbowi Państwa, czyniłoby fikcyjną funkcję ochronną tych terminów. W takiej sytuacji winien znaleźć zastosowanie przepis art. 78 O.p.

stanowiący o oprocentowaniu nadpłaty. Zwrot akcyzy dokonywany po upływie terminu 30 lub 90 dni powinien obejmować nie tylko kwotę przysługującego podatnikowi zwrotu akcyzy, ale także odsetki za cały okres, w jakim władza podatkowa korzystała bez podstawy prawnej z kwoty zwrotu i w jakim podatnik pozbawiony był takiej możliwości. Odsetki jako świadczenie uboczne wobec świadczenia głównego są wynagrodzeniem za korzystanie z cudzego kapitału. Pełnią więc funkcję kompensacyjną i odszkodowawczą, a także funkcję gwarancyjną i represyjną (sankcyjną).

Skoro nienależnie otrzymany przez podatnika zwrot podatku traktowany byłby jako zaległość podatkowa, od której Skarbowi Państwa przysługiwałyby odsetki, tak samo winien być traktowany przysługujący podatnikowi zwrot akcyzy, którym Skarb Państwa dysponuje nienależnie z uwagi na niedokonanie tego zwrotu w terminie.

Mimo braku w art. 76b O.p. odesłania do odpowiedniego stosowania art. 78 O.p. przy dokonywaniu zwrotu podatku, z treści art. 52 § 1 pkt 4 O.p. wyraźnie wynika, że także zwrot podatku może być oprocentowany. Zgodnie z tym przepisem na równi z zaległością podatkową traktuje się również oprocentowanie nienależnej nadpłaty bądź zwrotu podatku zwrócone lub zaliczone na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych. Skoro zatem ustawodawca uznał za zasadne zrównać z zaległością podatkową otrzymane przez podatnika oprocentowanie nienależnego zwrotu, przewidywał tym samym, iż oprocentowanie takie może być naliczane i wypłacane. Przyjęcia takiego założenia wymaga zasada racjonalności ustawodawcy.

Zwrot podatku uregulowany został w Rozdziale 9 Działu III Ordynacji

podatkowej, dotyczącym nadpłaty. W sytuacji więc, gdy zwrot ten ma cechy nadpłaty

(nienależność świadczenia), winny mieć do niego zastosowanie nie tylko przepisy, do których wprost odsyła art. 76b tej ustawy, ale także pozostałe przepisy normujące kwestie, co do których brak odrębnego (szczególnego) unormowania, w tym art. 78

O.p. przewidujący oprocentowanie zwracanych nadpłat podatków. Potwierdzeniem takiej interpretacji jest także treść art. 82 ust. 6a u.p.a., która stanowi, że w przypadku niedokonania przez właściwego naczelnika urzędu celnego zwrotu akcyzy, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2e, w terminach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 7, zwrot ten traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Przepis ten, jak wskazał sąd pierwszej instancji, nie odnosi się do zwrotu akcyzy od samochodów (w tym zakresie ustawodawca tej kwestii nie uregulował), tylko dotyczy akcyzy od wyrobów akcyzowych. Jednakże w ocenie tego sądu, zróżnicowanie przez organy podatkowe traktowania podatników podatku akcyzowego w zakresie

możliwości oprocentowania zwracanej kwoty podatku akcyzowego, w zależności od przedmiotu opodatkowania, nie jest obiektywnie uzasadnione. Tym samym brak jest także podstaw do zaakceptowania w tej sytuacji stanowiska organu, że podatnikowi

nie będzie przysługiwało prawo żądania odsetek od nieterminowo zwróconej kwoty podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu

osobowego.

Z powyższych względów, zdaniem sądu pierwszej instancji, skarżąca winna otrzymać zwrot akcyzy wraz z odsetkami.

2.1 Dyrektor Izby Celnej w Warszawie w skardze kasacyjnej zaskarżył powyższy wyrok w całości domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Względnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie:

I. prawa materialnego tj.:

1. art. 107 ust. 1 u.p.a. w związku z art. 107 ust. 6 u.p.a. w powiązaniu z § 3 ust. 1 i § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 24 lutego 2009 r. polegające na ich

niezastosowaniu w sprawie, podczas gdy w sprawie odmowy oprocentowania kwoty podatku akcyzowego zwróconego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej

samochodów osobowych przepisy te stanowiły podstawę prawną wydania decyzji,

2. art. 77 ust. 1, 2 i 3 u.p.a. w związku z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy

wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, z uwagi na to, że przepisy te nie stanowią podstawy |prawnej w sprawie zwrotu akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych,

3. art. 72 § 1 pkt 1 O.p. i art. 3 pkt 7 O.p. w związku z art. 77 ust. 1, 2 i 3 u.p.a.

i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych poprzez ich błędną wykładnię polegającą na wadliwym uznaniu przez sąd, że spóźniony zwrot podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, tj. po upływie terminu na dokonanie tej czynności stanowi nadpłatę podlegającą oprocentowaniu,

4. art. 52 § 1 pkt 1 O.p., art. 78 § 1 O.p. w związku z art. 76b § 1 O.p. poprzez

ich błędną wykładnię polegająca na uznaniu przez sąd, że zwrot podatku akcyzowego po upływie terminu na dokonanie tej czynności z tytułu wewnątrzwspólnotowej

dostawy samochodu osobowego, stanowi nadpłatę podlegającą oprocentowaniu;

II. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm., dalej: p.p.s.a.), w powiązaniu z art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli decyzji i w konsekwencji niezasadne jej uchylenie, na skutek wadliwego uznania przez sąd, że zwrot podatku po upływie terminu na dokonanie tej czynności, stanowi nadpłatę podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 78 § 1 O.p. w związku z art. 76b § 1 O.p., a w konsekwencji niezasadnym przyjęciu, że doszło do naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy,

2. art. 141 § 4 p.p.s.a. w powiązaniu z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca

2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 – dalej: p.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. - z uwagi na niedokonanie przez sąd prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji i wadliwe uzasadnienie wyroku, w szczególności nie zawarcie w nim pełnej i prawidłowej analizy i oceny ustalonego stanu faktycznego polegające na oparciu uzasadniania na przepisach, które nie miały zastosowania w sprawie, tj. art. 77 u.p.a. i § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy

wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych oraz braku jednoznacznych wskazań co do dalszego postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1 Skarga kasacyjna jest zasadna, gdyż zaskarżony wyrok narusza

zarówno przepisy prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, jak i przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko skargi kasacyjnej, że zwrot podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego dokonany po upływie terminu na dokonanie tej czynności nie podlega oprocentowaniu. W przepisach prawa brak jest bowiem ku temu podstaw. Nie stanowi

o tym żaden z ustępów przepisu będącego materialnoprawną podstawą dokonania zwrotu podatku, tj. art. 107 u.p.a. Kwestii tej nie reguluje również rozporządzenie z

dnia 24 lutego 2009 r. Nie jest również poprawny wniosek o utożsamieniu zwrotu podatku w warunkach przekroczenia terminu na dokonanie tej czynności, z nadpłatą. Wymaga przypomnienia, że zgodnie z treścią art. 3 pkt 7 O.p. zwrot podatku to zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Odrębną definicję zapłaty zawiera art. 72 § 1 pkt 1 O.p., zgodnie z

którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Przepis art. 78 § 1 O.p. stanowi, że nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Z kolei przepis art. 76b O.p. stanowi, że przepisy art. 76, art. 76a, art.

77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku.

3.2 Z powyższych regulacji wynikają trzy zasadnicze dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestie. Pierwsza to odmienność instytucji nadpłaty i zwrotu podatku wynikająca z odrębnych uregulowań prawnych. Druga to unormowanie instytucji oprocentowania nadpłaty. Trzecia zaś to brak możliwości zastosowania oprocentowania w przypadku zwrotu podatku jaki zaszedł w przedmiotowej sprawie. Świadczy o tym treść przepisu art. 76b O.p., który nie wymienia w swej treści odesłania do przepisu art. 78 § 1 O.p. Oznacza to, że do zwrotu podatku nie miał zastosowania przepis art. 78 § 1 O.p. regulujący oprocentowanie zwrotu nadpłaty oraz warunki tego oprocentowania.

3.3 Innymi słowy, uchybienie terminowi zwrotu akcyzy przewidziane w rozporządzeniu z dnia 24 lutego 2009 r. nie powoduje skutku polegającego na tym, że zwrot podatku staje się nadpłatą. Nie stanowi o tym ani przepis art. 72 § 1 pkt 1 O.p., ani art. 78 § 1 O.p. w zw. z art. 76b O.p. Brak jest zatem formalnoprawnej podstawy

do naliczania tego oprocentowania w warunkach przedmiotowej sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt I GSK 261/14 i powołane tam orzecznictwo, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące naruszenie tych przepisów przez sąd I instancji są w pełni zasadne. Trafnie bowiem spółka wskazała, że żaden z przepisów O.p. oraz prawa materialnego nie wskazuje, aby zwrot podatku akcyzowego niedokonany w terminie określonym w rozporządzeniu z dnia 26 lutego 2009 r. należałoby traktować na równi

z nadpłatą podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów tej ustawy. Brak jest nie tylko przepisu bezpośrednio wskazującego na oprocentowanie zwrotu akcyzy dokonanego po terminie, ale i odsyłającego do odpowiedniego stosowania art. 78 O.p.

Podstawy do oprocentowania kwoty zwróconego podatku akcyzowego z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego nie może

stanowić również art. 82 ust. 6a u.p.a. Sąd I instancji trafnie zauważył, że przepis ten dotyczy tylko wyrobów akcyzowych i nie odnosi się do zwrotu akcyzy od samochodów. Uznał przy tym, że nie jest obiektywnie uzasadnione zróżnicowanie przez organy podatkowe traktowania podatników podatku akcyzowego w zakresie możliwości oprocentowania zwracanej kwoty podatku akcyzowego, w zależności od przedmiotu opodatkowania. Wniosek sądu jest jednak błędny, ponieważ pozostaje w sprzeczności

z jednoznacznym brzmieniem ww. przepisu. Jak słusznie odniósł się do tej kwestii kasator, w przypadku braku podstawy prawnej, nie ma możliwości podjęcia rozstrzygnięcia w określonym zakresie.

3.4 Zarzuty skargi kasacyjnej koncentrują się również na naruszeniu przez

sąd pierwszej instancji art. 52 § 1 pkt 1 O.p., który jednak nie był przez ten sąd powołany. Zasadność swojego stanowiska o oprocentowaniu zwrotu analizował natomiast na podstawie art. 52 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 53 § 1 i § 2 O.p. oraz art. 52

§ 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Przepisy te nie zostały zawarte w zarzutach skargi kasacyjnej, lecz dopiero w jej uzasadnieniu, niemniej dla pełnego obrazu sprawy niniejsza kwestia również wymaga wyjaśnienia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w pełni zasadny jest argument kasatora, że przepis art. 52 § 1 pkt

4 O.p. odnosi się do zupełnie innej kwestii niż ta, która wyłoniła się w przedmiotowej sprawie. Przepis ten dotyczy bowiem kwestii traktowania na równi z zaległością podatkową oprocentowania nienależnej nadpłaty bądź zwrotu podatku zwróconych

bądź zaliczonych na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań. Oprocentowanie winno wynikać jednak z odrębnego przepisu dającego organowi podatkowemu prawo do jego wypłaty, co jak wyżej wykazano, nie zaszło w przedmiotowej sprawie. Wysnuwanie zatem przez sąd I instancji tezy, że z

powyższych przepisów wynika możliwość oprocentowania zwrotu i w przedmiotowej sprawie, stanowi ich niedopuszczalną nadinterpretację.

3.5 W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela zarzut procesowy skargi kasacyjnej, że sąd I instancji dokonał nieprawidłowej kontroli decyzji. W powiązaniu z naruszeniem przepisów prawa materialnego, o czym wyżej w uzasadnieniu, implikowało to konieczność uchylenia wyroku sądu I instancji. Wobec

zaś uznania, że organ prawidłowo zastosował przepisy materialnoprawne, w tym art. 107 ust. 1 w zw. z § 3 rozporządzenia z dnia 24 lutego 2009 r., skargę na decyzję organu należało oddalić.

3.6 Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej opartych na treści art. 141

§ 4 i art. 77 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 u.p.a. w powiązaniu z błędnym zastosowaniem przez sąd I instancji § 4 "rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w

sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych" należy zauważyć, że sąd powołując się na rozporządzenie z dnia 24 lutego 2009 r. przywołał § 4, który w tym rozporządzeniu ma zupełnie inne brzmienie. Domniemywać należy, że sąd ten, oczywiście błędnie, zacytował § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych (Dz.U. Nr 74, poz. 673). Jak słusznie zauważono w skardze kasacyjnej, rozporządzenie to nie miało w ogóle w sprawie zastosowania. Sąd nie powoływał natomiast powołanych przez kasatora konkretnych ustępów art. 77 u.p.a. – przepis ten powołał jedynie jako podstawę prawną odesłania do rozporządzenia. Niemniej, nie zmienia to zasadniczego wniosku w sprawie o braku zasadności

poglądów prawnych przyjętych przez ten sąd i konieczności uchylenia wyroku.

Oddalenie przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi na decyzję Dyrektora

Izby Celnej w Warszawie z 29 września 2015 r. czyni bezprzedmiotowym odnoszenie

się do zarzutów opartych na treści art. 141 § 4 p.p.s.a. a dotyczących nieprawidłowości sądu I instancji przy wskazaniach co do dalszego postępowania.

3.7 Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. i art. 193 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i oddalił skargę spółki. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie

opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. poz. 1804 ze zm.). Na podstawie art. 207

§ 2 p.p.s.a., NSA odstąpił od zasądzenia części wynagrodzenia pełnomocnika. Wziął bowiem pod uwagę znany mu z urzędu fakt, że do NSA wniesiono wiele analogicznej treści skarg kasacyjnych w tożsamych rodzajowo sprawach. Zarzuty oraz

argumentacja wniesionych skarg kasacyjnych są zbieżne, co wynika z powtarzalności danego rodzaju spraw. Z uwagi na powtarzalność spraw sporządzenie skargi

kasacyjnej w niniejszej sprawie wymagało od pełnomocnika organu mniejszego niż normalnie nakładu pracy, co uzasadnia przyznanie wynagrodzenia w wysokości

niższej od podstawowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 2017 r. I GSK 160/16).