Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1188/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1 i 2, art. 176, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 120, art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Anna Robotowska Sędzia del. WSA Mirosław Trzecki Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej G. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 5 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 239/13 w sprawie ze skargi G. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] marca 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od G. G. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. 2400 (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 5 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 239/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. oddalił skargę G.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z [...] marca 2013 r. w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

G.G. (dalej skarżący) nabył 9 listopada 2009 r. na terytorium Niemiec za cenę 26.000 EUR samochód marki Lexus RX 350 wyprodukowany w 2007 r., o pojemności silnika 3456 cm³. Pojazd, po przeprowadzeniu badań technicznych, został zarejestrowany na terytorium Polski jako pojazd ciężarowy.

Decyzją z [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w E. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w wysokości 19.812 zł.

Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z [...] marca 2013 r. utrzymał w mocy powyższą decyzję.

Organ uznał, że w świetle zebranego materiału dowodowego prawidłowe jest stanowisko organu I instancji, iż sporny pojazd jest samochodem osobowym. W wyniku oględzin ustalono bowiem, że w aucie znajdują się 2 miejsca siedzące z wyposażeniem zabezpieczającym, z 2 pasami bezpieczeństwa po jednym dla każdego z siedzeń i punktami kotwiącymi, tylna kanapa z trzema miejscami siedzącymi wraz z wyposażeniem zabezpieczającym (3 pasy bezpieczeństwa) i punktami kotwiącymi, wahadłowo otwierane drzwi (4 sztuki) z oknami na bocznych panelach oraz z tyłu pojazdu otwierane pionowo, podłoga w tylnej części pojazdu pokryta wykładziną materiałową pod którą znajduje się miejsce na koło zapasowe, 4 dywaniki welurowe, oświetlenie wewnętrzne – 3 punkty w przedniej i w środkowej części pojazdu oraz z w drzwiach bagażnika, 4 uchwyty do trzymania dla pasażerów, 2 popielniczki. Dodatkowo pojazd posiada m.in.: centralny zamek z pilotem, elektryczne sterowanie 4 szybami, 6nawiewów, elektrycznie podgrzewana szyba tylna i przednia, skórzana tapicerka siedzeń, wewnętrzne ścianki zdominowane przez skórzaną tapicerkę z elementami drewna, 5 zagłówków, 4 uchwyty na napoje, 6 poduszek powietrznych, felgi aluminiowe.

Obecny właściciel pojazdu w protokole oględzin z 9 listopada 2012 r. wskazał dodatkowo, iż w trakcie użytkowania tego pojazdu zdemontował kratkę oddzielającą pierwszy rząd siedzeń od pozostałej części pojazdu, odblokował możliwość otwierania tylnych szyb, usunął płytę metalową, przytwierdzoną do podłogi, która znajdowała się za pierwszym rzędem siedzeń. Pod płytą metalową znajdowały się elementy konstrukcyjne do zainstalowania tylnej kanapy oraz zamontował pasy bezpieczeństwa w tylnym rzędzie siedzeń.

Przedstawiciel producenta, Toyota Motor Poland Company Limited Sp. z o.o., dodatkowo udzielił informacji, że niniejszy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy, w kategorii M1.

Zdaniem organu II instancji, zestawienie cech spornego samochodu wskazuje, że samochód niewątpliwie posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703, a zasadniczej funkcji przewozu osób nie przekreśla podkreślany przez stronę fakt posiadania przez pojazd w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego 2 miejsc siedzących, części towarowej oddzielonej od części bagażowej stałą przegrodą, na stałe zamocowanej "drugiej" podłogi specjalnie przystosowanej tylko do przewozu towarów, na stałe zablokowanego otwierania tylnych szyb czy też braku pasów bezpieczeństwa w części ładunkowej. Te zmiany konstrukcyjne były nietrwałe i nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego, a takich zmian wymagałyby przepisy, aby móc zaklasyfikować go do kodu 8704.

Dyrektor Izby Celnej uznał, że sporny pojazd spełnia warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo więc określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w kwocie 19.812 zł na podstawie art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11, dalej u.p.a.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. oddalił skargę na powyższą decyzję, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.).

W ocenie Sądu I instancji stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo.

Sąd I instancji stwierdził, że organ dokładnie przeanalizował zebrany w sprawie materiał dowodowy, dokonał jego pełnej oceny i nie naruszył przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 199 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa).

Mając na uwadze ustalenia dokonane w toku postępowania dowodowego, WSA uznał, że organy prawidłowo stwierdziły, że pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak, by jego zasadniczą funkcją był przewóz osób. Na ocenę tę nie mógł wpłynąć fakt przystosowania auta do transportu towarów i zarejestrowanie go w Niemczech jako samochodu ciężarowego, a także wstawienie za fotelem kierowcy przegrody z metalową płytą jako podłogą. Pojazd nie został bowiem wyprodukowany z wyodrębnioną kabiną pasażerską i oddzieloną na stałe – dominującą częścią ładunkową do przewozu towarów w postaci skrzyni ładunkowej czy też innego rodzaju zabudowy nadwozia typowej dla przewozu towarów, lecz został zbudowany na nadwoziu pojazdu osobowego. Ponadto przedstawiciel producenta udzielił informacji, że niniejszy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy, pięciomiejscowy, co świadczy o tym, że auto w momencie produkcji posiadało cechy charakterystyczne dla samochodu osobowego, a wykończenie kabiny pojazdu posiada znamiona typowe dla wyposażenia pojazdów przeznaczonych do przewozu osób.

W ocenie WSA wprowadzone w pojeździe zmiany umożliwiające zarejestrowanie go jako samochodu ciężarowego, nie wiążą się zatem ze zmianami konstrukcyjnymi pozbawiającymi pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób. Tym samym również w momencie nabycia i wprowadzenia samochodu na terytorium Polski, tj. w momencie powstania obowiązku podatkowego, dokonane zmiany miały charakter czasowy i nie wyłączają go z pojazdów, których zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Ustalenia te miały decydujący wpływ na prawidłową klasyfikację pojazdu przez organy do pozycji CN 8703.

Za pozbawiony uzasadnionych podstaw Sąd uznał zarzut, że dokonując klasyfikacji pojazdu do określonej pozycji CN, organy oparły się wyłącznie na jego aktualnym stanie stwierdzonym w toku oględzin, a nie z chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego. Okoliczność dokonania nietrwałych zmian nie ma bowiem wpływu na prawidłową klasyfikację pojazdu do pozycji 8703 CN.

W konsekwencji Sąd uznał zarzut pominięcia przez organy oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu, do której to przesłanki odwołuje się art. 100 ust. 4 u.p.a. za nietrafny. Wbrew twierdzeniom skargi organy dokonały dokładnej analizy materiału dowodowego sprawy, z odniesieniem do tego kryterium i odwołaniem do Not wyjaśniających do CN, w sposób przekonywujący wykazując, że zasadniczym przeznaczeniem pojazdu był przewóz osób.

Sąd podkreślił, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87, więc nie mogły być wzięte przez organy pod uwagę inne klasyfikacje pojazdu, np. do celów rejestracji na podstawie przepisów niemieckich i przepisów ustawy – Prawo o ruchu drogowym. Organy podatkowe wyraźnie wypowiedziały się w tym zakresie. Prawidłowo też ustaliły, że pomimo zarejestrowania spornego pojazdu jako ciężarowy, nadal posiadał on cechy charakterystyczne dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób, w związku z czym mieści się w pozycji 8703.

W ocenie Sądu nie może odnieść pożądanego skutku zarzut skargi odnośnie nieprzeprowadzenia wnioskowanych przez stronę w postępowaniu dowodów. Materiał dowodowy został w toku postępowania podatkowego zgromadzony prawidłowo i jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia.

Bez wpływu na dokonaną przez organy podatkowe klasyfikację pozostaje również podnoszona przez skarżącego masa własna i maksymalna ładowność przedmiotowego pojazdu. O klasyfikacji pojazdu decydują cechy pojazdu obiektywne bez względu na to, że pojazd był uznawany jako ciężarowy w Niemczech, czy też również w pozostałych krajach Unii Europejskiej, co sugeruje strona powołując się ogólnie na prawo unijne.

Wobec poczynionych przez organy ustaleń, zawarta w zaskarżonej decyzji ocena, że całość obiektywnych właściwości pojazdu, w tym cechy konstrukcyjne oraz ogólny wygląd wskazują na jego zamierzone wykorzystanie jako zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób, nie budzi zastrzeżeń Sądu. Za niezasadne tym samym uznano zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego tj. art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 106 ust. 2 - 3 u.p.a.

Skargę kasacyjną na powyższy wyrok złożył skarżący, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych, ewentualnie o jego uchylenie w całości i rozpoznanie sprawy – uwzględnienie skargi w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zarzucił naruszenie:

1. prawa materialnego, tj.:

- art. 3 ust. 1-2, art. 5, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 100 ust. 4, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 106 ust. 2-3 u.p.a. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że samochód marki Lewus RX 350, o pojemności silnika 3456 cm3 , stanowi wyrób akcyzowy i podlega opodatkowaniu;

- art. 3 ust. 1-2 u.p.a. w związku z przepisami rozporządzenia nr 2658/87, albowiem Sąd I instancji, w ślad za organami podatkowymi, błędnie uznał, że importowany przez skarżącego pojazd jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu u.p.a. i podlega zaliczeniu do pozycji CN 8703, przy jednoczesnym nieuwzględnieniu decydującego argumentu o zasadniczym jego przeznaczeniu – na moment powstania obowiązku podatkowego – do przewozu towarów, przemawiającego za klasyfikacją do CN 8704;

2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 1 i art. 145 § 2 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1 w związku z art. 188, art. 187 § 1, art. 199 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie przez Sad I instancji środka przewidzianego ustawą, chociaż dokonując kontroli działania administracji publicznej winien stwierdzić w sprawie podczas postępowania przed organem I jak i II instancji naruszenie zasady praworządności, niewyjaśnienie zaistniałego stanu faktycznego sprawy, pozbawienie skarżącego możliwości dowodzenia swoich racji oraz naruszenia zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa, co w konsekwencji doprowadziło do wydania zaskarżonego wyroku.

W ocenie skarżącego sporny samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów.

Zdaniem skarżącego Sąd I instancji błędnie za organem przyjął, że sprawa jest już dostatecznie wyjaśniona, a co więcej pojazd nabyty przez skarżącego jest pojazdem osobowym, a jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób, chociaż charakteryzowały go na moment powstania obowiązku określone cechy.

Skarżący podkreślił, że Sąd I instancji bezzasadnie przyjął, że organ ustalił zasadnicze przeznaczenie pojazdu na właściwy moment, chociaż z uzasadnienia decyzji organu wynika, że badał on moment wyprodukowania pojazdu lub moment prowadzenia postępowania.

Ponadto skarżący zwrócił uwagę, że sporny samochód został zarejestrowany jako samochód ciężarowy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336).

Wszystkie trzy zarzuty kasacyjne, nawet te dotyczące naruszenia prawa materialnego zmierzają w rzeczywistości do podważenia ustaleń faktycznych organów zaakceptowanych przez Sąd I instancji, że samochód Lexus RX 350 jest samochodem, który winien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8703 jako samochód osobowy.

Wskazać w tym miejscu należy, że zarzutami natury procesowej nie można zwalczać naruszenia prawa materialnego. Uchybienie prawu materialnemu może nastąpić poprzez jego błędną wykładnię lub jego błędne zastosowanie i tylko w tym zakresie istnieje możliwość postawienia zarzutu z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I OSK 178/13, LEX nr 1501745). Z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że na drodze podnoszenia zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego nie można podważać wadliwości w zakresie ustalania stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 601/09, LEX nr 586418, wyrok NSA z dnia 31 marca 2004 r., OSK 59/04, ONSAiWSA 2004, nr 1, poz. 10.; wyrok NSA z dnia 13 października 2004 r., FSK 548/04, LEX 147685.; wyrok NSA z dnia 14 października 2004 r., FSK 568/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 67; wyrok WNSA z dnia 21 lutego 2005 r., GSK 1045/04, LEX nr 187142; wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., GSK 974/04, LEX nr 186875; wyrok NSA z dnia 3 września 2008 r., II GSK 293/08, niepubl.). Niedopuszczalne jest postawienie zarzutu naruszenia prawa materialnego zamiast zarzutu naruszenia przepisów postępowania i podważanie za jego pomocą ustaleń faktycznych. Próba zwalczenia ustaleń faktycznych poczynionych przez Sąd I instancji nie może bowiem nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Ewentualnie może być ona skuteczna tylko w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 654/12, LEX nr 1487732).

Kontynuując powyższe, już na gruncie klasyfikacji podatkowej samochodów stwierdzić należy, że w ramach zarzutu naruszenia prawa materialnego nie jest dopuszczalne prowadzenie rozważań, czy przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym czy ciężarowym, gdyż zmierzają one w istocie do zakwestionowania ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Wobec takiej treści zarzutów stwierdzić należy, że niedopuszczalne jest postawienie zarzutu naruszenia prawa materialnego zamiast zarzutu naruszenia przepisów postępowania i podważanie za jego pomocą ustaleń faktycznych. Próba zwalczenia ustaleń faktycznych poczynionych przez Sąd I instancji nie może bowiem nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego. Ewentualnie może być ona skuteczna tylko w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 4 listopada 2014 r., sygn. akt I GSK 824/13, LEX nr 1590921).

Przechodząc do zarzutu procesowego, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadnie organy podatkowe w niniejszej sprawie uznały, dokonując oceny nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu, że istniejące w dniu wewnątrzwspólnotowego nabycia przeróbki pojazdu w postaci: braku tylnego rzędu siedzeń, pasów bezpieczeństwa, czy zamontowania przegrody i podłogi za fotelem kierowcy, miały charakter nietrwały i czasowy. Nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi i pozbawiającymi pojazd cech charakterystycznych dla samochodów do przewozu osób.

Istotne bowiem w stanie faktycznym sprawy jest to, że przedmiotowy Lexus RX 350 w dniu wewnątrzwspólnotowego nabycia spełniał wszystkie cechy charakteryzujące pojazd osobowy klasyfikowany pod poz. CN 8703. Świadczy o tym brak tylnej kanapy z zabezpieczeniem w postaci pasów bezpieczeństwa, istniały jednak w pojeździe punkty kotwiące do zainstalowania tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa. Potwierdził to aktualny na dzień oględzin (09.11.2012 r.) właściciel pojazdu. Obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli. Obecność czterech sztuk drzwi z oknami na bocznych panelach. Brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przednim a tylnym rzędem siedzeń. Wyposażenie całego wnętrza kojarzone z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów.

Dla poparcia prawidłowości dokonanej klasyfikacji warto przywołać orzecznictwo sądów administracyjnych odnoszące się do tego zagadnienia. Do cech projektowych charakteryzujących pojazdy, które objęte są pozycją 8703 należy zaliczyć obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów (takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane), obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, obecność przesuwnych, wahadłowych, lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu, brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów, oraz wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki) (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 625/14, LEX nr 1512445).

Krótkotrwałe pozbawienie samochodów elementów tylnego wyposażenia nie pozwala na zmianę jego klasyfikacji z punktu widzenia podatku akcyzowego, dla którego główne znaczenie mają cechy konstrukcyjne nadane przez producenta (por. wyrok WSA w Krakowie 24 października 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 174/13, LEX nr 1473569). Zdemontowanie części wyposażenia pojazdu (kanapy), nie wpływa na zmianę zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu w sytuacji, gdy zmiana ta ma charakter przejściowy. Taki "przerobiony" samochód, w dalszym ciągu pozostaje samochodem osobowo-towarowym, czyli konstrukcyjnie przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób. O zmianie takiego zasadniczego przeznaczenia nie decyduje ilość miejsc siedzących. Ponowne przystosowanie do korzystania głównie do przewozu osób odbywa się wyłącznie przez demontaż elementów istotnych dla przewozu towarów oraz montaż siedzeń i pasów bezpieczeństwa w tylnej części samochodu. Zmiany te de facto stanowią przywrócenie pierwotnych cech pojazdu umożliwiających korzystanie z niego głównie do przewozu osób i nie wymagają ingerencji w konstrukcję samochodu (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 2 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1709/13, LEX nr 1499862, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 598/14, LEX nr 1533186). Dokonana przebudowa wnętrza pojazdu, która obejmowała m.in. zdemontowanie siedzeń oraz pasów oraz montaż kraty nie uzasadnia klasyfikacji samochodu do pozycji CN 8704 (samochody ciężarowe). Zakres przeróbek pojazdu, które nie doprowadziły do jego zmian konstrukcyjnych, nie ma znaczenia dla klasyfikacji taryfowej pojazdu (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 61/13, LEX nr 1329055).

W kontekście ustalonego stanu faktycznego sprawy – w ocenie NSA bez przekroczenia regulacji procesowych wskazanych w skardze kasacyjnej, w tym w szczególności zasady praworządności, zasady pogłębiania zaufania do organów państwa, a także pozbawienia skarżącego możliwości dowodzenia swoich racji – za usprawiedliwione należało przyjąć uznanie przez organy podatkowe i Sąd I instancji, że przedmiotowy samochód na dzień jego wewnątrzwspólnotowego nabycia posiadał cechy konstrukcyjne pozwalające na zaklasyfikowanie go do pozycji CN 8703 grupującej pojazdy osobowe i osobowo-towarowe.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.. Natomiast o kosztach postanowił w oparciu o art. 204 pkt 1 p.p.s.a.