Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 191/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2019-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165a § 1 w zw. z art. 165
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 96
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz NSA Danuta Małysz Protokolant referent stażysta Katarzyna Jacyniuk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 października 2019 r. sprawy ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania dotyczącego zgłoszenia rejestracyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz M. P. kwotę [...]([...]) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia M. P. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania dotyczącego zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu 19 października 2018 r. M. P. złożył do Urzędu Skarbowego w B. zgłoszenie aktualizacyjne osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, będącej podatnikiem lub płatnikiem [...] wraz z załącznikiem NIP-D. wskazując jako datę ustania bytu prawnego spółki cywilnej U. ( dalej "Spółka") dzień 29 września 2018 r., to jest datę śmierci K. B. - jednego z dwóch jej wspólników. Następnie, po telefonicznym wezwaniu przez pracownika Urzędu Skarbowego, w dniu 22 października 2018 r., złożył zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z, wskazując jako datę zaprzestania wykonywania czynności dzień 29 września 2018 r.

W dniu 25 października 2018 r. do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęło zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R Spółki, podpisane przez M. P., w którym zaznaczono, że od 1 września 2018 r. Spółka będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT oraz że jako zarejestrowany podatnik VAT UE z dniem 1 września 2018 r. zaprzestała dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw i wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz świadczenia usług, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz nabywania usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, jeżeli usługi te stanowiłyby u podatnika import usług.

W dniu 29 października 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wezwał M. P. oraz pełnomocnika Spółki M. Z. do: złożenia deklaracji [...] za wrzesień 2018 r., złożenia informacji o wysokości podatku należnego ustalonego na podstawie sporządzonego spisu z natury na dzień zakończenia wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, okazania ewidencji środków trwałych wraz z dokumentami nabycia tych środków, a w przypadku odsprzedaży - do okazania dokumentów potwierdzających zbycie środków trwałych wraz z rejestrami sprzedaży za miesiąc, w którym dokonano zbycia, w celu dokonania czynności sprawdzających w związku z likwidacją działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na wezwanie M. P., wskazując, że obowiązek składania deklaracji VAT - 7 nie dotyczy podatników, u których wartość sprzedaży jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ustawy, zanegował podstawę do żądania złożenia deklaracji [...] oraz informacji o wysokości podatku należnego ustalonego na podstawie sporządzonego spisu z natury na dzień zakończenia wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz wskazał, że okazanie ewidencji środków trwałych w celu ich opodatkowania podatkiem VAT jest bezprzedmiotowe.

W dniu [...] listopada 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił wszczęcia postępowania w zakresie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R złożonego 25 października 2018 r.

W zażaleniu M. P. domagał się uchylenia powyższego postanowienia jako rażąco naruszającego prawo i zarzucił naruszenie art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 217 § 2, art. 210 § 4 w związku z art. 219 i art. 280 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie wskazał, że złożenie zgłoszeń [...], NIP-Z oraz VAT-R jako aktualizacji to "czynności materialno-techniczne, które dla swej skuteczności nie wymagają wydawania decyzji i nie istnieje żadna podstawa prawna do wszczynania postępowania i wydawania rozstrzygnięcia administracyjnego".

Organ odwoławczy, utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji wskazał, że byt prawny spółki cywilnej Usługi Transportowe K.. B., M.. P. ustał w dniu 29 września 2018 r. - z chwilą śmierci K. B., to jest jednego z dwóch wspólników Spółki. W umowie Spółki z dnia 3 grudnia 2001 r. nie zawarto zastrzeżenia, o którym mowa w art. 872 Kodeksu cywilnego, według którego można zastrzec, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce. W wypadku takim powinni oni wskazać spółce jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa. Dopóki to nie nastąpi, pozostali wspólnicy mogą sami podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw spółki. W dniu 22 października 2018 r. skarżący złożył do Urzędu Skarbowego w B. zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z, wypełniając tym samym obowiązek określony w art. 96 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi m.in., że zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Skutkiem złożenia zawiadomienia jest wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT. Następuje ono w drodze czynności materialno-technicznych. Nie ma potrzeby wydawania w tym względzie decyzji z dniem określonym w zawiadomieniu VAT-Z. Tak więc z dniem określonym w zawiadomieniu VAT-Z podatnik nie jest już zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zatem czynności podejmowane przez zlikwidowany podmiot po dacie jego likwidacji nie można uznać za prawnie skuteczne.

Według ustaleń organu Spółka w dniu 29 listopada 2007 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w którym zaznaczono w części C1 pozycję 6. "Podatnik rezygnuje (zrezygnował) ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy", jako datę wskazując dzień 1 stycznia 2002 r. W zgłoszeniu tym wskazano również zamiar składania deklaracji VAT-7, podając styczeń 2002 r. jako miesiąc, za który podatnik złoży pierwszą deklarację. Treść zgłoszenia odpowiadała zgłoszeniu VAT-R złożonemu przez Spółkę w dniu 30 listopada 2001 r. Zgodnie z art. 113 ust. 11 ustawy podatnik, po zrezygnowaniu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. zwolnienia przedmiotowego z tytułu sprzedaży dokonywanej przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty [...]zł), ma prawo ponownie skorzystać z tego zwolnienia. Decyzja o skorzystaniu ze zwolnienia należy do podatnika i podatnik powinien poinformować o niej organ podatkowy. Ponowne skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, możliwe jest poprzez złożenie do urzędu skarbowego aktualizacji danych na zgłoszeniu rejestracyjnym w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R z zaznaczoną pozycją "30. Podatnik będzie korzystał (korzysta) ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy" i wskazaniu daty, od której podatnik będzie korzystał ze zwolnienia. Jednakże zgłoszenie takie może zostać złożone przez podmiot (w tym przypadku spółkę cywilną) tylko w okresie jego istnienia. W analizowanej sytuacji Spółka zakończyła byt prawny w dniu 29 września 2018 r., zaś zgłoszenie VAT-R zostało złożone w dniu 25 października 2018 r., a więc w momencie, gdy Spółka już nie istniała.

Według organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. prawidłowo postanowieniem z dnia [...] odmówił wszczęcia postępowania dotyczącego zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R złożonego w dniu 25 października 2018 r. podając jako podstawę prawną art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że gdy żądanie wszczęcia postępowania podatkowego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Wprawdzie czynności podejmowane na skutek zgłoszenia VAT-R są czynnościami materialno-technicznymi, które dla swej skuteczności nie wymagają wydawania decyzji i nie istnieje podstawa prawna do wszczynania postępowania. Jednakże, zdaniem organu odwoławczego, w zaistniałej sytuacji art. 165a Ordynacji podatkowej można zastosować również do wniosku, który nie wszczyna postępowania podatkowego, ze względu na stwierdzoną nieskuteczność wniosku. Przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej znajduje więc zastosowanie także do wniosków, które wprawdzie wywołują (inicjują) reakcję organu podatkowego, jednakże z uwagi na wynikający z przepisów prawa tryb wszczęcia danego postępowania (z urzędu), reakcja ta może sprowadzić się jedynie do oceny, że wniosek jest nieskuteczny - nie może wszcząć postępowania prowadzącego do załatwienia wskazanej w tym wniosku sprawy. Innymi słowy, to właśnie przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje sposób postępowania organu podatkowego w sytuacji, gdy wynikający z przepisów prawa tryb wszczęcia danego postępowania (z urzędu) powoduje, że wniosek nie może być skuteczny.

W skardze do sądu skarżący domagał się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie:

1/ art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania oraz zasady informowania, polegające na nieprzeprowadzeniu w należyty sposób postępowania dowodowego w sprawie w skutek czego rozstrzygnięcie oparte zostało na niepełnym materiale dowodowym, który organ ocenił w sposób wybiórczy,

2/ art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady praworządności, polegające na pominięciu przez organ przepisów obowiązującego prawa, a w szczególności poprzez interpretowanie w sposób dowolny złożonych zgłoszeń rejestracyjnych VAT-R,

3/ art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej oraz zasady rozkładu ciężaru dowodu, polegające na biernej postawie organu, który uchybił ciążącemu na nim obowiązkowi zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie, a także na przyjęciu za podstawę rozstrzygnięcia okoliczności, które nie znajdują uzasadnienia w obowiązującym prawie,

4/ art. 122 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy,

5/ art. 122 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i art 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej, polegające na zaniechaniu sporządzenia właściwego uzasadnienia faktycznego i prawnego postanowienia, a tym samym na nie wyjaśnieniu motywów rozstrzygnięcia, skutkujące ograniczeniem prawnie chronionych interesów strony,

6/ art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady przekonywania, polegające na niedostatecznym uzasadnieniu wydanego postanowienia,

7/ art. 126 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady pisemności w postępowaniu podatkowym i komunikowaniu się z podatnikiem w sposób nieprzewidziany ustawą i nieadekwatny do stanu faktycznego,

8/ art. 169 Ordynacji podatkowej poprzez niewezwanie do uzupełnienia braków formalnych pisma i pozostawienie go bez rozpoznania, a następnie żądanie złożenia tego samego pisma osobiście w innej dacie.

Skarżący zarzucił także błąd w ustaleniach faktycznych polegający na błędnym przyjęciu, że zgłoszenie aktualizacyjne VAT-R zostało złożone w dniu 25 października 2018 r., podczas gdy zostało one prawidłowo złożone elektroniczne w dniu 16 października 2018 r., na co wskazuje Urzędowe Poświadczenie Odbioru, a także na błędnym przyjęciu, że wspólnik nie był uprawniony do dokonania czynności technicznej w postaci złożenia aktualizacji druku VAT-R podczas, gdy spółka podjęła decyzję o aktualizacji danych w sierpniu 2018 r.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że w sierpniu 2018 r. wspólnicy spółki cywilnej Usługi Transportowe K.. B., M.. P. podjęli decyzję o złożeniu zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R w którym zaznaczono, że od dnia 1 września 2018 r. podatnik będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy. Ze względu na okoliczności poboczne zgłoszenie to zostało wysłane elektronicznie do Urzędu Skarbowego w B. dopiero w dniu 16 października 2018 r., zaś data rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia była zgodna z wcześniejszymi ustaleniami i oznaczona na dzień 1 września 2018 r. W dniu 29 września 2018r. na skutek śmierci K. B. ustał byt prawny spółki cywilnej. Dlatego skarżący uprawniony do reprezentacji Spółki złożył w dniu 19 października 2018 r. zgłoszenie aktualizacyjne [...] wraz załącznikami oraz w dniu 22 października 2018 r. zgłoszenie VAT-Z. Następnie w dniu 25 października 2018 r. otrzymał drogą telefoniczną informację o konieczności złożenia druku zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R w formie papierowej. Skarżący podniósł, że organ dokonał wezwania wbrew zasadzie postępowania podatkowego określonej w art. 126 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że zasadą komunikowania się z podatnikiem jest forma pisemna. Organ nie uzasadnił, dlaczego uprzednio złożony elektronicznie druk VAT-R nie wywołał skutków prawnych. W związku z przeprowadzoną rozmową telefoniczną w dniu 25 października 2018 r. zgłoszenie aktualizacyjne zostało złożone ponownie w dniu 25 października 2018 r.

Skarżący podkreślił, że wszystkie czynności, których dokonał w imieniu Spółki są czynnościami materialno-technicznymi, które dla swej skuteczności nie wymagają wydawania decyzji i nie istnieje żadna podstawa prawna do wszczynania postępowania i wydawania rozstrzygnięcia administracyjnego. Skarżący podkreślił, że wydanie postanowienia w sprawie było niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa a organ naruszył szereg przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona, jednakże nie ze względu na słuszność zawartych w niej zarzutów, dotyczących możliwości zgłoszenia aktualizacyjnego o treści proponowanej przez skarżącego, lecz z powodu błędnego zastosowania art. 165a § 1 w związku z art. 165 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.). Według tych przepisów, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 (wszczęcia postępowania podatkowego) zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z powyższego wynika, że instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego ma zastosowanie tylko wówczas, kiedy można mówić o postępowaniu podatkowym. Przepisy te nie mogą być zastosowane w rozpoznawanej sprawie, ponieważ czynności podejmowane przez organ podatkowy na skutek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego składanego na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej "ustawa o VAT") nie są podejmowane w postępowaniu podatkowym w rozumieniu przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, ani w żadnym innym postępowaniu, do którego stosowałoby się przepisy postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 i 3 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, przy czym podatnicy u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Według art. 96 ust. 4 ustawy naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego", i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

W art. 96 ust. 4a ustawy enumeratywnie wymieniono sytuacje, w których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonuje rejestracji podmiotu jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania podmiotu (np. w pkt 2 gdy podmiot ten nie istnieje).

Natomiast w art. 96 ust. 5 ustawy wskazano terminy w których podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczynające dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia. W takim przypadku przepis art. 96 ust. 4 ustawy stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 96 ust. 6 ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Natomiast w przypadku śmierci podatnika a także w przypadku gdy zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu nie zostało zgłoszone zgodnie z ust. 6, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT (art. 96 ust. 7 i 8 ustawy).

Ponadto w art. 96 ust. 9 wskazano przypadki, w których naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika (np. gdy podatnik nie istnieje (pkt 1)). W ust. 9a ww. przepisu wymieniono inne sytuacje kiedy podatnik podlega wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 96 ust. 12 ustawy, jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana.

Według art. 96 ust.13 ustawy na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku.

Analiza przytoczonych przepisów wskazuje, że czynności podejmowane przez naczelnika urzędu skarbowego na skutek złożenia przez podatnika zgłoszenia rejestracyjnego lub aktualizacji takiego zgłoszenia mają charakter czynności materialno-technicznych polegających na wpisaniu odpowiednich informacji w rejestrze. Dokonanie tych czynności nie wymaga zatem wszczęcia postępowania podatkowego ani odrębnego postępowania rejestrowego. W związku z tym zaniechanie dokonania tych czynności nie musi być poprzedzone odmową wszczęcia postępowania ani jakimkolwiek aktem, w szczególności decyzją lub postanowieniem odmawiającym dokonania czynności. Podatnik co do zasady nie jest zawiadamiany o dokonaniu lub nie dokonaniu czynności materialno-technicznej, a jedynie na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zarejestrowanie (art. 96 ust. 4 ustawy) a także potwierdza, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony (art. 96 ust. 13 ustawy). Reakcją podatnika na brak takiego potwierdzenia lub na informację o niezarejestrowaniu podatnika w ogóle albo niezarejestrowaniu jako podatnika czynnego lub zwolnionego może być skarga na bezczynność organu podatkowego (por. J. Zubrzycki "Leksykon VAT" 2018, tom 1, strona 1305). W taki sam sposób zainteresowany może zareagować na bezczynność organu w przypadku każdej innej aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego.

Mając na uwadze materialno-techniczny charakter czynności podejmowanych przez naczelnika urzędu skarbowego na skutek złożenia przez podatnika zgłoszenia rejestracyjnego lub aktualizacji takiego zgłoszenia wskazać należy, że w niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji nie miały podstaw do zastosowania przepisu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Prawidłowe odczytanie dyspozycji przytoczonych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że art. 165a Ordynacji podatkowej odnosi się do postępowania podatkowego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie miały podstaw do wydania rozstrzygnięcia na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem wniosek podatnika dotyczący zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług nie stanowi żądania wszczęcia postępowania podatkowego, gdyż dotyczy czynności materialno-technicznej.

Z akt sprawy wynika, że jej istotą jest spór między organem podatkowym i skarżącym co do skuteczności oświadczenia o ponownym skorzystania przez Spółkę od dnia 1 września 2018 r. z prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, po uprzedniej rezygnacji z tego prawa. Spór taki nie może być rozstrzygany w postępowaniu rejestracyjnym, które polega co do zasady (z wyjątkami przewidzianymi w ustawie) na dokonywaniu czynności materialnotechnicznych. Właściwym postepowaniem do rozstrzygnięcia takiego sporu jest postępowanie podatkowe.

Biorąc pod uwagę omówione okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).

Orzeczenie w przedmiocie kosztów uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 wymienionej ustawy w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).