Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 378/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2016-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 maja 2016 r. sprawy ze skargi W.B. i T.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 11 stycznia 2016 r., nr [...] [...], [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 11 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania Państwa W. i T. B. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 października 2015r., odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Rozstrzygnięcie organu odwoławczego zapadło na tle następujących okoliczności faktycznych:

W dniu 15 kwietnia 2015r. Państwo W. i T. B. złożyli zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w 2014 roku (PIT-36).

Następnie w dniu 6 maja 2015r. Państwo B. złożyli korektę zeznania, w której nie wykazali przychodu w kwocie 112.000 zł. Jednocześnie podatnicy uwzględnili odliczenie z tytułu ulgi rodzinnej w kwocie 1.112,04 zł. W konsekwencji małżonkowie zadeklarowali należny podatek dochodowy w kwocie 8.517 zł oraz nadpłatę w wysokości 22.371 zł. Jako przyczynę złożenia korekty małżonkowie wskazali wyłączenie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej "u.p.d.o.f."), z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczenia w wysokości 112.000 zł, wypłaconego T. B. przez "A" Sp. z o.o. w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

Decyzją z dnia 7 października 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił Państwu W. i T. B. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r.

Organ I instancji stwierdził, że otrzymane przez podatnika świadczenie od "A" Sp. z o.o. w związku z rozwiązaniem umowy o pracę za porozumieniem stron nie stanowi odszkodowania w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., lecz przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy. Tym samym nie korzysta ono ze zwolnienia z opodatkowania.

W odwołaniu od tej decyzji podatnicy wnieśli o jej uchylenie w całości i stwierdzenie oraz zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r., zgodnie ze złożoną korektą zeznania lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Kwestionowanej decyzji zarzucono naruszenie: art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613), zwanej dalej "O.p." oraz art. 9 § 1 w związku z art. 772 § 1 i 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502).

W uzasadnieniu podniesiono, że wypłacone świadczenie, w części będącej odprawą wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, nie będzie korzystało ze zwolnienia podatkowego. Natomiast pozostała część świadczenia jest odszkodowaniem, pełniącym funkcję kompensacyjną, mającą na celu wyrównanie szkody poniesionej przez pracownika z uwagi na rozwiązanie stosunku pracy i utratę źródła utrzymania.

Podkreślono, że podatnik, występując z wnioskiem o rozwiązanie stosunku pracy za porozumieniem stron, działał pod przymusem związanym z restrukturyzacją pracodawcy i planowanymi zwolnieniami grupowymi. Złożenie wniosku umożliwiło mu otrzymanie dodatkowego odszkodowania. Podstawą wypłaty świadczenia była Uchwała Zarządu z dnia 8 października 2013r. Nr [...]. Uchwała ta ma charakter regulaminu wynagradzania, o którym mowa w art. 772 § 1 Kodeksu pracy, a tym samym świadczenie zostało ustalone w oparciu o art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Następnie w piśmie z dnia 12 listopada 2015r. Państwo W. i T. B., uzupełniając oraz prostując treść ww. odwołania, wyjaśnili, że w odwołaniu błędnie wskazano, iż Uchwała Zarządu z dnia 8 października 2013r. Nr [...] ma charakter regulaminu wynagradzania, o którym mowa w art. 772 § 1 Kodeksu pracy. Odwołujący wskazali, że wypłata dodatkowego świadczenia ma oparcie w Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy, co wynika wprost z treści art. 51 Umowy Społecznej Nr [...]. Tym samym jest to odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wypłacone na podstawie dokumentu wskazanego w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Podatnicy wnieśli przy tym o przeprowadzenie dowodu z treści Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy wraz z protokołami dodatkowymi, obowiązującego u pracodawcy "A" Sp. z o.o. w K.

Decyzją z dnia 11 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy stwierdził, że w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym Naczelnik Urzędu Skarbowego słusznie uznał, że otrzymane przez T. B. od "A" Sp. z o.o. w 2014r. świadczenie w kwocie 112.000 zł podlega opodatkowaniu, jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, otrzymane przez podatnika w 2014r. świadczenie z tytułu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron nie nosi cech odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Rozwiązanie tej umowy było wynikiem suwerennej decyzji podatnika, o czym świadczy zapis § 1 ust. 2 porozumienia zawartego w dniu 17 stycznia 2014r. pomiędzy T. B. (Pracownikiem) a "A" Sp. z o.o. w K. (Pracodawcą). W tej sytuacji trudno uznać, że utrata przez podatnika źródła zarobkowania wynikła z przyczyn od niego niezależnych, a tym samym, że był on uprawniony do otrzymania odszkodowania w związku z zaistnieniem szkody powstałej wbrew jego woli.

Niezależnie od powyższego organ II instancji podkreślił, że z treści ww. porozumienia rozwiązującego umowę o pracę wynika, że mają do niego zastosowanie zasady określone w Załączniku do Uchwały Zarządu Nr [...] z dnia 8 października 2013r. Uchwałą tą Zarząd [...] "A" Sp. z o. o. postanowił wprowadzić zasady, dotyczące indywidualnych odejść pracowników.

Zasady te określono w wyniku jednostronnej decyzji Zarządu "A" Sp. z o.o. Ani z postanowień ww. Zasad i Uchwały Zarządu Spółki Nr [...], ani też z żadnej informacji przekazanej przez tę spółkę nie wynika, aby treść przedmiotowych "Zasad" była uzgadniania z organizacjami związkowymi. Na istnienie takich uzgodnień nie wskazała również strona.

W piśmie z dnia 4 sierpnia 2015r. Spółka "A" wyjaśniła, że Zasady Indywidualnych Odejść Pracowników nie zostały podjęte na podstawie art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, przywołane okoliczności wskazują, że Zasady te nie wiązały się z realizacją porozumienia zbiorowego, o którym mowa w ustawie. Bez wpływu na to twierdzenie, zdaniem organu odwoławczego, pozostaje okoliczność, że wspomniane "Zasady" nawiązują w swej treści do Umowy Społecznej, dotyczącej zabezpieczenia praw i interesów pracowniczych w procesie konsolidacji i restrukturyzacji Grupy Kapitałowej "A", zawartej w dniu 19 lipca 2007r. w S.

Ponadto postanowienia "Zasad" nie nawiązują do "Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy" zawartego pomiędzy Pracodawcą-Koncernem "A" S.A. a Związkami Zakładowymi. "Układ" ten nie zawiera żadnych zapisów, dotyczących zasad rozwiązywania umów o pracę za porozumieniem stron, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Skoro więc omawiane "Zasady" są aktem jednostronnym, to nie można przyznać im waloru porozumienia zbiorowego. "Zasady" te nie stanowią źródła prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Przewidziano w nich jedynie możliwość rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracowników, tym pracownikom, którzy wystąpią z taką inicjatywą, składając stosowną ofertę. Pracodawca zastrzegł sobie przy tym możliwość przyjęcia tylko części ofert pracowników oraz prawo odmowy przyjęcia oferty pracownika, jeśli byłoby to niezgodne z interesem tego pracodawcy.

W związku z tym, w ocenie organu odwoławczego otrzymane przez podatnika świadczenie stanowiło przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Sam fakt nazwania przez pracodawcę wypłacanych podatnikowi świadczeń odszkodowaniem, nie przesądza bowiem o tym, że nie mieszczą się one w definicji przychodu, o którym mowa w ww. art. 12 u.p.d.o.f., jak również nie przesądza o ich automatycznym zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

W podsumowaniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji zasadnie odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r. i w konsekwencji złożona w dniu 6 maja 2015r. korekta zeznania rocznego PIT-36 nie wywołuje skutków materialnoprawnych.

Organ odwoławczy nie podzielił przy tym zarzutów naruszenia przepisów postepowania stwierdzając, że organ I instancji dołożył należytej staranności w ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Organ wystąpił do strony oraz do "A" Sp. z o.o. o udzielenie wyjaśnień oraz przekazanie dowodów. Okoliczność, że organ I instancji w sposób odmienny niż podatnicy ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, nie oznacza, że naruszył obowiązujące przepisy postępowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku podatnicy, działający przez profesjonalnego pełnomocnika, zarzucili opisanej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej:

1.naruszenie prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz art. 9 §1 Kodeksu pracy;

2.naruszenie prawa procesowego, poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy art. 121, art.122, art.180 oraz art.187 O.p.

Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W ocenie skarżących, wnioski i ustalenia organów są błędne. Część wypłaconego świadczenia, niebędąca odprawą pieniężną wypłacaną na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, jest świadczeniem wypłaconym w oparciu o Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy, co wynika wprost z treści art. 51 Umowy Społecznej Nr [...], znajdującej się w aktach sprawy. Tym samym jest to odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f., wypłacone na podstawie dokumentu opisanego w art.9 §1 Kodeksu pracy.

W związku z tym organy błędnie oceniły charakter prawny świadczenia wypłaconego podatnikowi na podstawie Uchwały Zarządu "A" Sp. z o.o. z dnia 8 października 2013 r. Nr [...], tj. bez uwzględnienia faktu, że uchwała ta była podjęta w wykonaniu Umowy Społecznej Nr [...], będącej integralną częścią Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy wraz z dodatkowymi protokołami, obowiązującego u tego pracodawcy.

W ocenie skarżących, organy w sposób rażący naruszyły przepisy postępowania, nie analizując całości materiału dowodowego, tj. ww. Umowy Społecznej oraz nie dopuszczając jako dowodu ww. Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, pomimo ich wniosku. W ocenie skarżących, w sprawie doszło więc do naruszenia art.121, art.122, art.180 oraz art. 187 O.p. Według skarżących, organy zaniedbały obowiązki wynikające z ww. przepisów, analizując materiał dowodowy w sposób niewyczerpujący, nieobiektywny oraz tendencyjny.

Końcowo skarżący wskazali, że w podobnych sprawach organy skarbowe nie kwestionowały zasadności zwolnienia od podatku dochodowego takich świadczeń. Podkreślili, że czują się pokrzywdzeni nierównym traktowaniem podatników. Ponadto zwrócili uwagę w podobnych stanach faktycznych wydano liczne interpretacje indywidualne korzystne dla wnioskodawców.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Przedmiotem sporu w sprawie jest prawnopodatkowa ocena, czy kwota wypłaconego w 2014 r. podatnikowi przez pracodawcę świadczenia z tytułu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron jest zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Zgodnie z ww. przepisem, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. poz. 1478), wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn.zm.), z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przywołanego wyżej przepisu - zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Według natomiast art. 9 § 1 Kodeksu pracy ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

W art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. mowa jest o odszkodowaniach i zadośćuczynieniach. Jakkolwiek w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia szkody, czy odszkodowania (zadośćuczynienia), tym niemniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia.

Zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Polski kodeks cywilny przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową (art. 471 k.c. i nast.), która powstaje z mocy umowy oraz deliktową (art. 415 k.c. i nast.), wynikającą z czynów niedozwolonych. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i 363 k.c. Wypłata odszkodowania jest konsekwencją wystąpienia szkody. Aby mówić o szkodzie, musi wystąpić uszczerbek (zmniejszenie) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego (por. wyrok WSA w Warszawie z 26 października 2011 r., sygn.akt III SA/Wa 282/11). Odszkodowanie jest zatem świadczeniem, którego celem jest naprawienie szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Zadośćuczynienie natomiast jest świadczeniem, którego celem jest wyrównanie szkody niemajątkowej. Zatem warunkiem uprawniającym do omawianego zwolnienia podatkowego jest odszkodowawczy charakter otrzymanego świadczenia.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie wypłacone T. B. w 2014r. świadczenie z tytułu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron nie nosi cech odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Bezspornym jest, że podatnik z własnej woli i inicjatywy wystąpił o rozwiązanie umowy o pracę, co potwierdza zapis § 1 ust. 2 porozumienia zawartego w dniu 17 stycznia 2014r. pomiędzy T. B. (Pracownikiem) a "A" Sp. z o.o. w K. (Pracodawcą), w którym wskazano, że pracownik oświadcza, że w dniu 12 listopada 2013 r. złożył z własnej inicjatywy wniosek o rozwiązanie umowy o prace za porozumieniem stron.

Słusznie więc organ II instancji stwierdził, że wypłacone skarżącemu świadczenie nie ma charakteru odszkodowawczego z uwagi na dobrowolność rozwiązania stosunku pracy. Jego istota zbliżona jest raczej do odprawy, która ma na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie posiadają cech szkody. Chodzi tu zazwyczaj o zgodne z prawem rozwiązanie stosunku pracy.

Ponadto, w ocenie Sądu, nie ma przesądzającego znaczenia dla oceny charakteru otrzymanego świadczenia subiektywne przekonanie skarżących o jego odszkodowawczym charakterze. Nazwanie świadczenia odszkodowaniem nie oznacza, że obiektywnie posiada ono taki charakter i zawiera się w pojęciu odszkodowania lub zadośćuczynienia w znaczeniu, wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Zaakcentować należy, że tylko te otrzymane przez podatników świadczenia, które spełniają łącznie następujące kryteria, tj. zawierają w sobie element odszkodowawczy w rozumieniu przepisów prawa cywilnego oraz ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, mogą być uznane za korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Z treści porozumienia, rozwiązującego umowę o pracę wynika, że mają do niego zastosowanie zasady określone w Załączniku do Uchwały Zarządu nr [...] z dnia 8 października 2013r. Uchwałą tą Zarząd [...] "A" Sp. z o.o. postanowił wprowadzić zasady, dotyczące indywidualnych odejść pracowników. "Zasady" zawierają: definicje użytych w nich pojęć (§ 1), wskazanie podmiotowego zakresu ich obowiązywania (§ 2), zasad dobrowolnych odejść pracowników (§ 3), zasad ustalania wysokości świadczeń związanych z rozwiązaniem umowy o pracę (§ 4), zastrzeżenia dotyczące odmowy przyjęcia oferty rozwiązania umowy złożonej przez pracownika (§ 5), postanowienia dotyczące: nagród jubileuszowych (§ 6), wyłączenia kumulacji świadczeń (§ 7), terminu wypłaty świadczeń (§ 8), informacji o uprawnieniach pracowników (§ 9), skutków rozwiązania umowy o pracę za warunkach opisanych w tych Zasadach (§11) oraz okresu obowiązywania tych Zasad (§ 12).

Wspomniane "Zasady" zostały powstały w wyniku jednostronnej decyzji Zarządu "A" Sp. z o.o. Trafnie organ odwoławczy podniósł, że ani z postanowień ww. Zasad i Uchwały Zarządu Spółki nr [...], ani też z żadnej informacji przekazanej przez spółkę w toku postępowania nie wynika, aby ich treść była uzgadniania z organizacjami związkowymi. Na istnienie takich uzgodnień nie wskazali również skarżący, a w piśmie z dnia 4 sierpnia 2015r. Spółka "A" wyjaśniła, że Zasady Indywidualnych Odejść Pracowników nie zostały podjęte na podstawie art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W tych okolicznościach na akceptację zasługuje pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, że wspomniane "Zasady" nie wiązały się z realizacją porozumienia zbiorowego, o którym mowa w ustawie. Nie budzi wątpliwości, że przy zawieraniu każdego układu zbiorowego pracy występują dwie strony: jedna z nich reprezentuje interesy pracowników, a druga - pracodawców. Tymczasem w niniejszej sprawie "A" Sp. z o.o. jednostronnie podjęła decyzję o wprowadzeniu nowych zasad indywidualnych odejść pracowników i sposobie wypłaty świadczeń związanych z rozwiązaniem umowy o pracę za porozumieniem stron.

Wbrew zarzutom skargi Umowa Społeczna Nr [...] zawarta w dniu 19 lipca 2007 r. została dołączona przez organy do akt sprawy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy zwrócił uwagę, że ww. "Zasady" nawiązują w swej treści do Umowy Społecznej, dotyczącej zabezpieczenia praw i interesów pracowniczych w procesie konsolidacji i restrukturyzacji Grupy Kapitałowej "A", zawartej w dniu 19 lipca 2007r. w S. Z zapisów § 7 tych "Zasad" wynika jedynie, że pracownikowi, który otrzyma świadczenie na ich podstawie, nie przysługuje prawo do świadczeń wynikających z innych porozumień lub oświadczeń woli złożonych im w celu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron, oraz że wypłata tego świadczenia pozbawia pracownika prawa do otrzymania odprawy przewidzianej w przepisach ustawy z dnia 13 marca 2003r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odprawy emerytalnej i rentowej oraz świadczeń i odszkodowań przewidzianych postanowieniami Umowy Społecznej.

Z powyższego wynika więc, że otrzymanie przez pracownika świadczeń przewidzianych w "Zasadach" zwalnia pracodawcę z obowiązku wypłaty odprawy wskazanej w przepisach ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn, niedotyczących pracowników jak również świadczeń przewidzianych w Umowie Społecznej. W związku z tym świadczenie dodatkowe w wysokości 112.000 zł zawierało w sobie wszelkie świadczenia przewidziane przepisami ww. ustawy. Zatem podatnik, godząc się na warunki przewidziane w "Zasadach", zrezygnował jednocześnie z ustawowego prawa do odprawy, której mowa ww. ustawie.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, podkreślić należy, że w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie poddał ocenie charakteru ww. Umowy Społecznej, ponieważ to nie ta umowa, lecz wskazane wyżej "Zasady" stanowiły podstawę rozwiązania przez T. B. umowy o pracę za porozumieniem stron i wypłaty na jego rzecz świadczenia w kwocie 112.000 zł. Dodać przy tym należy, że w art. 12 ust. 3 Umowy Społecznej wprowadzono zapis, że pracodawcy, wchodzący w skład Grupy Kapitałowej "A", zobowiązują się w ciągu 120 miesięcy od wejścia Umowy Społecznej w życie, że zapewnią gwarancje zatrudnienia. Zatem umowa ta gwarantowała co do zasady pracownikom zatrudnienie przez okres 10 lat od dnia wejścia w życie. Przepis art. 14 tej Umowy przewidywał sytuacje, które nie stanowią naruszenia gwarancji zatrudnienia, a wśród nich wymieniono rozwiązanie umowy z pracownikiem, który złożył z własnej inicjatywy wniosek o rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron (art. 14 lit. g), co skarżący uczynił w dniu 12 listopada 2013 r., składając dobrowolnie wniosek o rozwiązanie umowy o pracę.

Zatem wypowiedzenie przez pracodawcę umowy o pracę w okresie trwania gwarancji zatrudnienia, poza sytuacjami wymienionymi w art. 14 Umowy, wiązałoby się z obowiązkiem zapłaty wobec zwalnianego pracownika odszkodowania, którego zasady ustalania wynikają wprost z art. 15 Umowy Społecznej, stanowiącej źródło prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy. W takiej sytuacji wypłacone świadczenie byłoby odszkodowaniem, a kwota odszkodowania podlegałaby zwolnieniu od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Bez wpływu na wynik sprawy pozostaje twierdzenie skarżących, że część wypłaconego świadczenia, niebędąca odprawą pieniężną wypłacaną na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn, niedotyczących pracowników, jest świadczeniem wypłaconym w oparciu o Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy, co wynika wprost z treści art. 51 Umowy Społecznej Nr [...], znajdującej się w aktach sprawy.

Przepis ten zawiera jedynie regulacje dotyczące wymogów, których spełnienie jest konieczne do wprowadzenia przedmiotowej Umowy Społecznej jako załącznika do Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy.

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżących, że organ nie dopuścił jako dowodu "Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy". W motywach zasklarzonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił bowiem uwagę, że postanowienia ww. "Zasad" nie nawiązują do "Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy", zawartego pomiędzy Pracodawcą - Koncernem "A" S.A. a Związkami Zakładowymi. "Układ" ten nie zawierał żadnych zapisów, dotyczących zasad rozwiązywania umów o pracę za porozumieniem stron, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie.

Zatem, skoro omawiane "Zasady" są aktem jednostronnym, tj. aktem uchwalonym i podpisanym wyłącznie przez Zarząd byłego pracodawcy podatnika, to nie można przyznać im waloru porozumienia zbiorowego. "Zasady" te nie stanowią więc źródła prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Trafnie w tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że w przedmiotowych "Zasadach" stworzono jedynie możliwość rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracowników, tym pracownikom, którzy wystąpią z taką inicjatywą, składając stosowną ofertę. Pracodawca zastrzegł sobie przy tym możliwość przyjęcia tylko części ofert pracowników oraz prawo odmowy przyjęcia oferty pracownika, jeśli byłoby to niezgodne z interesem tego pracodawcy.

W związku z tym przystąpienie z własnej woli przez T. B. do zasad dobrowolnych odejść pracowników i wybór związanego z tym świadczenia pieniężnego, z wszelkimi z tego wynikającymi skutkami prawnymi zarówno dla pracownika, jak i pracodawcy, nie może być uznane za doznanie szkody majątkowej lub wyrządzenie krzywdy, rekompensowane wypłatą świadczenia o charakterze wolnego od opodatkowania odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (por. wyroki: NSA z dnia 9 kwietnia 2008r. sygn. akt II FSK 186/07; WSA w Gdańsku z dnia 23 września 2014r. sygn. akt I SA/Gd 571/14, z dnia 23 czerwca 2015r. sygn. akt I SA/Gd 587/15 i z dnia 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 196/16; WSA w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2015r. sygn. akt I SA/Sz 1226/15; WSA w Warszawie z dnia 3 grudnia 2015r. sygn. akt III SA/Wa 433/15, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że wszelkie przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechnego podatkowania, należy interpretować w sposób ścisły, przede wszystkim przy pomocy reguł wykładni językowej. Ten rodzaj wykładni pozwala bowiem na zrozumienie interpretowanej normy w taki sposób, aby ustalona w niej ulga podatkowa miała zastosowanie wyłącznie w sytuacjach w niej przewidzianych (por. wyrok WSA w Gdańsku z 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 257/14, wyrok NSA z 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 344/12, wyrok NSA z 29 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2996/11, wyrok NSA z 8 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2201/12, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skoro wypłacone podatnikowi świadczenie nie ma charakteru odszkodowania lub zadośćuczynienia w rozumieniu 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., to uwzględniając również powyższą regułę interpretacyjną, oczywistym jest, że nie może ono korzystać ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.

Wbrew zatem stanowisku skarżących, zaskarżona decyzja nie narusza art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zdaniem Sądu, uznanie za prawidłowe stanowiska skarżących prowadziłoby do istotnego naruszenia konstytucyjnych zasad sprawiedliwości (art. 2), równości wobec prawa (art. 32 ust. 1) i powszechności opodatkowania, o której mowa w art. 84 Konstytucji, w myśl którego, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W gorszej bowiem sytuacji byliby pracownicy, którzy otrzymują ustawowe świadczenia i co z praktyki wynika najniższe, natomiast w lepszej sytuacji podatkowej byliby pracownicy, którym pracodawcy - mając możliwości finansowe - przyznają wyższe świadczenia na mocy porozumienia.

Podsumowując, otrzymane przez podatnika w 2014 r. świadczenie pieniężne wypłacone na podstawie porozumienia z pracodawcą w związku z rozwiązaniem umowy o pracę za porozumieniem stron, stanowiło przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu, gdyż podstawą jego wypłaty był stosunek pracy łączący podatnika z pracodawcą. Prawidłowo zatem organ odwoławczy odmówił stwierdzenia nadpłaty na podstawie art. 75 § 2 pkt 1 lit. a O.p.

W ocenie Sądu, bez wpływu na wynik sprawy pozostaje okoliczność wydania przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnych skierowanych do innych podatników, w których uznał przedstawione przez nich stanowisko za prawidłowe.

Bezzasadne okazały się również zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Nie można bowiem uznać, że organy podatkowe nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Przeciwnie, organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1, art.188, art.191 O.p. zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, zapewniając skarżącym czynny udział w każdym stadium postępowania.

Zdaniem Sądu, oceny twierdzeń skarżących organy dokonały na podstawie całokształtu materiału dowodowego. Wnioski, które wywiodły organy należy zaś uznać za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Natomiast inna niż oczekiwana przez skarżących ocena zebranych dowodów nie stanowi podstawy skutecznego zarzutu braku wyjaśnienia prawdy obiektywnej.

Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718), w skrócie "P.p.s.a.", nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a, oddalił skargę.