Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2068/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 89a ust. 1, ust. 2 pkt 6 i ust. 3, art. 89b ust. 1, art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 90 ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 326 par. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi W. D. - następcy prawnego J. Sp. J. A. i W. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz W. D. - następcy prawnego J. Sp. J. A. i W. D. kwotę 314 zł (słownie: trzysta czternaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w związku z ustaleniami kontroli podatkowej przeprowadzonej w J. sp. jawna A. i W. D. z siedzibą w O. (dalej jako "Strona", "Spółka" lub "Skarżąca") w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. oraz styczeń 2009 r., postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. W trakcie kontroli podatkowej ustalono, że Strona nie wywiązała się z obowiązku pomniejszenia za miesiąc styczeń 2009 r. podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej zwana "ustawą o VAT"), w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r., określił Spółce kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. w wysokości 7.850 zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie zwrócił uwagę, że H. Sp. z o.o., ul. [...] , [...] W. , NIP [...] w piśmie z dnia 12 sierpnia 2010 r., doręczonym w dniu 24 sierpnia 2010 r., zawiadomiła Stronę o zamiarze skorygowania podatku należnego z tytułu następujących niezapłaconych faktur VAT: 1) [...] z dnia [...] stycznia 2009 r. - wartość netto 8.800,54 zł, VAT 1.936,12 zł; 2) [...] z dnia [...] stycznia 2009 r. - wartość netto 18.925,28 zł, VAT 4.163,56 zł, 3) [...] z dnia [...] stycznia 2009 r. - wartość netto 12.931,86 zł, VAT 2.845,01 zł, 4) [...] z dnia [...] stycznia 2009 r. - wartość netto 6.307,71 zł, VAT 1.386,38 zł. Powyższe faktury VAT zostały przez Stronę zewidencjonowane w rejestrze zakupu VAT, a podatek naliczony z nich wynikający rozliczony w deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r. W związku z powyższym organ pierwszej instancji powołując się na zgromadzony materiał dowodowy wskazał, iż H. Sp. z o.o. spełniła warunki, o jakich mowa w art. 89a ustawy o VAT, do dokonania korekty podatku należnego wynikającego z ww. faktur VAT wystawionych na rzecz Strony, które nie zostały uregulowane. Jednocześnie zaznaczył, że w toku kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania Spółka nie przedstawiła dowodów zapłaty za ww. faktury. W konsekwencji powyższego uznał, iż Strona stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy o VAT była zobowiązana do dokonania pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur za okres, w którym dokonała odliczenia, tj. za styczeń 2009 r. Ponadto w jego przekonaniu przedłożony wyrok Sądu Okręgowego w W. nie stanowił dowodu uregulowania zobowiązań wobec H. Sp. z o.o., ani też dowodu braku takich zobowiązań.

3. Spółka odwołaniem z dnia [...] września 2013 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzuciła brak szczegółowej analizy wszelkich okoliczności i przesłanek do zastosowania art. 89a i art. 89b ustawy o VAT. W uzasadnieniu stanęła na stanowisku, że prawo do skorzystania ze wskazanych powyżej regulacji, jako wyjątkowych sytuacji występujących w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, rodzi obowiązki rzetelnego przedstawienia rozliczeń z kontrahentami. W jej ocenie podmiot, który korzysta z prawa do korekty podatku należnego nie może ukrywać prawdziwego stanu rozrachunków z tytułu podpisanych umów, a taka sytuacja ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Ponadto Strona zarzuciła, iż organ pierwszej instancji naruszył przepisy art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej zwana "ustawą Ord. pod."), dając wiarę jedynie wskazaniom H. Sp. z o.o. i nie podejmując wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nie uwzględniając posiadanej wiedzy mającej ewidentny związek z zastosowaniem ww. prawa do dokonania korekty VAT. Spółka przywołując wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 2114/11 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 14 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 293/13 stwierdziła, że skoro ustawodawca nie wymaga konkretnej formy uregulowania, a przepisy prawa podatkowego nie są odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami życia, to klasyfikacja na gruncie prawa podatkowego nie może mieć miejsca, jeśli wcześniej nie zostanie ustalony status zachowania podatnika na gruncie prawa prywatnego. Zaznaczyła przy tym, iż skoro w ustawie o VAT nie zostało zdefiniowane pojęcie uregulowany, to należy posiłkowo odwoływać się do rozumienia tego pojęcia w szerokim jego znaczeniu. Jej zdaniem w związku z powyższym, organ podatkowy powinien brać pod uwagę ogół przepisów regulujących zasady powstania, ustania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązków, jak również właściwego zachowania podatników. Ponadto stwierdziła, iż stan faktyczny sprawy wskazuje, iż H. Sp. z o.o. nie musi wskazywać stanu rozliczeń będących pochodną realizacji umowy leasingowej i może bez jakichkolwiek weryfikacji skorzystać z "ulgi na złe długi", pomimo iż nie dokonała rozliczenia umowy leasingowej. W przekonaniu Strony nie ma możliwości wykazania końcowego rozliczenia umowy leasingowej, jednakże taką możliwość posiada organ podatkowy i w okolicznościach zaistniałych w sprawie powinien z niej skorzystać. Skarżąca kwestionując prawo H. Sp. z o.o. do dokonania korekty podatku VAT należnego ze spornych faktur VAT wyjaśniła, iż należności z nich wynikające nie zostały co prawda zaspokojone w drodze przelewu bankowego, czy w formie gotówkowej, jednakże w wyniku rozwiązania umów leasingowych dokonała ona zwrotu przedmiotów leasingu, które zostały następnie sprzedane przez H. Sp. z o.o., a otrzymane środki finansowe powinny pokryć zobowiązania. W ocenie Spółki jej kontrahent nie rozliczył wszystkich otrzymanych korzyści, a więc nie dokonał rozliczenia zapłaty należności otrzymanej we wszelkiej możliwej formie, co zostało potwierdzone w wyroku Sądu Okręgowego w W. z dnia [...] czerwca 2012 r., sygn. akt [...] , w którym uchylono uprzednio wydany na nią nakaz zapłaty, a wniesiona na to orzeczenia apelacja przez H. Sp. z o.o. została oddalona przez Sąd Apelacyjny w W. wyrokiem z dnia [...] kwietnia 2013 r., sygn. akt [...] . Ponadto Strona zauważając, iż zgodnie z warunkami umowy będącymi potwierdzeniem art. 709 z 15 Kodeksu cywilnego w razie wypowiedzenia przez finansującego umowy leasingu może on żądać wszystkich przewidzianych w umowie, a niezapłaconych rat, pomniejszonych korzyści jakie finansujący otrzymał przed umówionym terminem, stwierdziła, że skoro H. Sp. z o.o. nie rozliczył wszystkich otrzymanych korzyści, a więc nie dokonał rozliczenia zapłaty należności otrzymanej we wszelkiej możliwej formie, zgodnie z przepisami ustawy o VAT przedmiotowa korekta nie może dojść do skutku, gdyż brak jest podstawowej przesłanki, tj. definitywnego stwierdzenia wystąpienia faktur nieuregulowanych. W związku z powyższym doszła do przekonania, że to H. Sp. z o.o. korzystając z ustawowego przywileju jakim jest dokonanie korekty podatku należnego powinna przedstawić dowody potwierdzające spełnienie wszelkich ustawowych przesłanek dających prawo do zastosowania korekty VAT. Tymczasem w sprawie podmiot ten nie dokonał rozliczenia zgodnie z warunkami podpisanej umowy i obowiązującymi przepisami regulującymi rozliczenie umów leasingowych w Kodeksie cywilnym. Końcowo stwierdziła, że w przypadku gdyby okazało się, że H. Sp. z o.o. rozliczyła wszelkie korzyści z umów leasingowych, a wskazane faktury są faktycznie nieuregulowane powinna dokonać korekty VAT. Tym samym zdaniem Spółki uprzednio H. Sp. z o.o. obowiązana jest do rzetelnego i uczciwego rozliczenia, czego z nieznanych powodów nie chce uczynić, również przed Sądem Okręgowym i Apelacyjnym, a nie dokonywać korekty VAT.

4. Spółka pismem z dnia 25 marca 2014 r. poinformowała o zakończeniu w dniu [...] lutego 2014 r. przez Sądem Rejonowym dla W. kolejnego postępowania o sygn. akt [...] z powództwa H. Sp. z o.o. wobec niej. Podkreśliła przy tym, że w dniu [...] lutego 2014 r. powództwo to zostało po raz kolejny oddalone. Skarżąca ponadto odniosła się do kwestii związanej z prawem H. Sp. z o.o. do korekty podatku należnego, które nie zostało zweryfikowane, przywołując raz jeszcze zapadłe w sprawie wyroki sądów cywilnych z dnia [...] czerwca 2012 r. sygn. akt [...] i z dnia [...] kwietnia 2013 r. sygn. akt [...] .

5. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2013 r. Na wstępie organ zwracając uwagę na kwestię sporną jaką jest ustalenie czy Strona miała obowiązek skorygowania w rozliczeniu za styczeń 2009 r. podatku naliczonego wynikającego z 4 faktur VAT wystawionych przez H. Sp. z o.o. dokumentujących opłaty leasingowe, podniosła, iż stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. opierało się na założeniu, że w sytuacji otrzymania przez Stronę w dniu 24 sierpnia 2010 r. zawiadomienia, o jakim mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT od H. Sp. z o.o. i nieuregulowania w terminie 14 dni należności była Ona zobowiązana do pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu za okres, w którym dokonała odliczenia, tj. za styczeń 2009 r. Natomiast w ocenie Strony w sprawie nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania uregulowań art. 89a i art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, gdyż z akt sprawy nie wynika, aby przedmiotowe faktury VAT były nieuregulowanymi, a Spółka nosiła miano dłużnika. Według organu Spółka stanęła na stanowisku, iż co prawda nie dokonała zapłaty za sporne faktury za pośrednictwem rachunków bankowych, jednakże w związku z rozwiązaniem umowy leasingu doszło do zwrotu przedmiotów leasingu, które zostały następnie sprzedane przez H. Sp. z o.o., a uzyskane w ten sposób środki powinny pokryć zobowiązania, przy czym podmiot ten nie rozliczył wszystkich otrzymanych w 2009 r. korzyści z tytułu umów leasingowych. W związku z powyższym w ocenie Strony korekta nie może dojść do skutku, gdyż nie można wykluczyć, iż sporne faktury zostały jednak uregulowane w innej formie, tj. poprzez korzyści uzyskane ze sprzedaży przedmiotów leasingu. Organ dokonując analizy przepisów art. 89a ust. 1-4 oraz art. 89b ust. 1, 2 i 4 ustawy o VAT stwierdził, że z ich treści wynika, iż podatnik- wierzyciel ma możliwość skorygowania podatku należnego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, które nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu ich płatności określonego w umowie lub na fakturze, po spełnieniu warunków określonych w powołanym wyżej art. 89a ust. 1 i następne ustawy o VAT. Zdaniem organu jednym z takich warunków jest wynikający z art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT obowiązek zawiadomienia podatnika-dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego przez podatnika - wierzyciela. Po otrzymaniu potwierdzenia o odebraniu zawiadomienia przez dłużnika, podatnik-wierzyciel wstrzymuje się ze skorzystaniem z ulgi na złe długi przez okres 14 dniu. Po tym okresie w przypadku nieuregulowania przez dłużnika należności może dokonać stosownej korekty podatku należnego. Skorzystanie z ulgi na złe długi przez podatnika-sprzedawcę wiąże się z kolei obowiązkiem korekty podatku naliczonego przez dłużnika. Tylko taka konstrukcja gwarantuje bowiem realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Tym samym organ zaznaczył, iż z brzmienia art. 89b ust. 1 ustawy o VAT wynika w sposób jednoznaczny, iż po upływie czternastodniowego terminu od dnia zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego i nieuregulowania należności, podatnik - dłużnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. W tym przypadku nałożony jest na dłużnika obowiązek dokonania korekty, nawet w sytuacji, kiedy wierzyciel zawiadomił go o zamiarze skorygowania podatku należnego, a ostatecznie z tego prawa nie skorzysta. Korekta podatku naliczonego u dłużnika następuje poprzez złożenie korekty deklaracji za okres, w którym podatnik dokonał odliczenia, czyli musi skorygować podatek naliczony wstecz. Organ odwoławczy odnosząc powyższe do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego i prawnego stanął na stanowisku, że Spółka, pomimo otrzymania od H. Sp. z o.o. zawiadomień o zamiarze dokonania korekt podatku należnego i nieuregulowaniu należności, nie skorygowała podatku naliczonego. W związku z tym rozliczenie podatku przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r., w której dokonano odliczenia podatku naliczonego z tytułu opłat leasingowych za które nie uregulowano należności, należało uznać za nieprawidłowe. Tym samym mając na uwadze brzmienie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT za prawidłowe uznał określenie przez organ pierwszej instancji nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w prawidłowej wysokości, w sytuacji gdy Spółka została zawiadomiona przez wierzyciela o zamiarze złożenia korekty i nie uregulowała należności, jak również nie dopełniła obowiązku skorygowania deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r., w którym odliczyła podatek naliczony z faktur, z których należności nie zostały uregulowane i z którymi wiąże się korekta podatku należnego. W związku z powyższym organ za niesłuszne uznał zarzuty Strony dotyczące naruszenia art. 89a i art. 89b ustawy o VAT, poprzez brak szczegółowej analizy wszystkich okoliczności i przesłanek do ich zastosowania, gdyż w jego przekonaniu organ pierwszej instancji wydał zaskarżoną decyzję zgodnie z powołanymi przepisami. Jednocześnie organ odwoławczy za wystarczające uznał, iż w okolicznościach faktycznych sprawy zostało uprawdopodobnione, że wierzytelność była nieściągalna, stosownie do postanowień art. 89a ust. 1a ustawy o VAT, a świadczący usługi dopełnił warunków przewidzianych w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT. Jego zdaniem Strona nie przedstawiła natomiast dowodów przeciwnych, w szczególności nie wykazała, iż po otrzymaniu zawiadomienia, o jakim mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT uregulowała w jakiejkolwiek formie należności wynikające ze spornych faktur VAT w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 ustawy Ord. pod., poprzez danie wiary jedynie wskazaniom H. Sp. z o.o. i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nieuwzględnienie posiadanej wiedzy mającej ewidentny związek z zastosowaniem ww. prawa do dokonania korekty VAT, nie podzielił argumentacji Strony w powyższym zakresie, stwierdzając, że organ pierwszej instancji przeprowadził postępowanie w sposób wyczerpujący, zaś uzyskane w ten sposób dowody poddane zostały poprawnej ocenie. Zwrócił przy tym uwagę, że organy podatkowe nie są powołane do rozstrzygania sporów cywilnoprawnych, wobec czego nie można upatrywać naruszenia ogólnych zasad postępowania w tym, że organ pierwszej instancji nie podjął oczekiwanych przez Skarżącą rozstrzygnięć wobec Jej wierzyciela, a w szczególności nie przeprowadził stosownego postępowania mającego na celu rozliczenie wszystkich otrzymanych korzyści przez H. Sp. z o.o. zgodnie z warunkami podpisanej umowy i obowiązującymi przepisami regulującymi rozliczenie umów leasingowych w Kodeksie cywilnym. Jednocześnie bez wpływu na wynik sprawy uznał argumentację Spółki, iż H. Sp. z o.o. nie rozliczyła wszystkich otrzymanych korzyści uzyskanych ze sprzedaży przedmiotów leasingu, zwróconych przez Stronę w wyniku rozwiązania umowy leasingu, a także wyrok Sądu Okręgowego w W. z dnia [...] czerwca 2012 r., sygn. akt [...] , uchylający nakaz zapłaty z dnia [...] lutego 2011 r. wydany w postępowaniu nakazowym w sprawie I [...] i oddalającym powództwo. Zauważył przy tym, że przyczyną uchylenia nakazu zapłaty było nieprzedstawienie przez powoda (H. Sp. z o.o.) sposobu wyliczenia dochodzonej pozwem kwoty. Dyrektor Izby Skarbowej przyznał rację argumentom Strony zawartym w odwołaniu, iż pojęcie "uregulowanie" wskazuje, że nie chodzi tu tylko o wąsko rozumianą zapłatę, w szczególności w pieniądzu, ale każdą formę wywiązania się przez dłużnika z ciążącego na nim zobowiązania. Zdaniem organu z okoliczności przedmiotowej sprawy nie wynika, aby należności udokumentowane spornymi fakturami VAT zostały uregulowane w jakiejkolwiek formie w terminie 14 dni od dnia otrzymania przez Stronę zawiadomienia o jakim mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Reasumując organ stanął na stanowisku, że nawet w przypadku gdyby w sprawie doszło do ostatecznego rozliczenia spornych należności i okazało się, że w wyniku sprzedaży przedmiotów leasingu dokonanej przez H. Sp. z o.o. należności wynikające z przedmiotowych faktur VAT zostały uznane za uregulowane, to Spółka byłaby uprawniona stosownie do art. 89b ust. 4 ustawy o VAT do zwiększenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, ale dopiero w rozliczeniu za okres, w którym te sporne należności zostałyby uznane za uregulowane. Końcowo uznając zarzuty Strony za niemające oparcia w obowiązujących przepisach prawa, ani też w okolicznościach faktycznych zaistniałych w sprawie, stwierdził, iż w toku postępowania nie doszło do naruszenia przepisów art. 120 ustawy Ord. pod., a zgromadzony materiał pozwala potwierdzić zasadność ustaleń organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r.

6. Skarżąca niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skargą z dnia 24 maja 2014 r. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji ze względu na: 1) udowodniony brak zadłużenia przed Sądem Rejonowym dla W. Wydział [...] Cywilny sygn. [...] - po rozliczeniu umowy leasingowej powstała nie wierzytelność a korzyść po stronie Spółki H. w wysokości 159.400,74 zł. - stan faktyczny ustalony przez Sąd w trakcie postępowania dowodowego; 2) naruszenie zasady prawdy obiektywnej zawierającej się również w art. 89a, 89b ustawy o VAT, tzw. "ulgi na złe długi" - chcąc zastosować ulgę na złe długi - dług musi istnieć, 3) brak analizy problemu poruszanego przez Spółkę w toku przedmiotowego postępowania, 4) brak przeprowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego, tym samym brak ustalenia właściwego stanu faktycznego - tj. brak rozliczenia przez Kontrahenta umowy leasingowej w całości i przeznaczenie korzyści finansowych pochodzących ze sprzedaży przedmiotów leasingu jedynie na niezafakturowane raty leasingowe, pomimo iż radca prawny reprezentujący Spółkę H .w postępowaniach sądowych z udziałem Spółki, również w korespondencji mailowej potwierdził brak pełnego rozliczenia i wskazał, iż w przypadku sprzedaży przedmiotu leasingu, uzyskana z tego tytułu kwota pomniejsza jedynie kwotę wierzytelności niezafakturowanych, naliczonych w momencie wypowiedzenia umowy leasingu; ewentualne zadłużenie z tytułu odsetek bądź zaległych faktur nie ulega obniżeniu. Jednocześnie zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez: 1) niewłaściwe, błędne rozumienie przepisu - art. 89a, 89b ustawy o VAT, tzw. "ulgi na złe długi", 2) niewłaściwe zastosowanie powyższego przepisu, tj. norma prawna została właściwie odkodowana, ale nie pasuje do rozstrzyganego stanu faktycznego, 3) wydanie decyzji z naruszeniem art. 120, 121, 122, 187 § 1 i 191 ustawy Ord. pod., przez przyjęcie, że materiał dowodowy jest wyczerpujący, gdy tymczasem brak przeprowadzenia dowodów wpływa na treść orzeczenia oraz powoduje błędną ocenę sprawy, 4) wydanie decyzji z naruszeniem art. 120, 121, 122 , 187 § 1 i 191 ww. ustawy ze względu na niezachowanie zasady obiektywnej prawdy materialnej, bez własnej autonomicznej analizy zebranych dowodów i oparcia oceny materiału wyłącznie na dowodach zebranych przez organ pierwszej instancji, 5) wydanie decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego i prawnego w przedmiocie odwołania, 6) naruszenie art. 210 § 4 ustawy Ord. pod. i brak uzasadnienia dlaczego pomimo, iż pełnomocnik Spółki H. przyznał, iż Spółka nie rozliczyła korzyści w całości organy podatkowe stwierdziły, iż dług istnieje, 7) wydanie decyzji z pogwałceniem art. 2 oraz art. 64 ust. 2 i ust. 3 w związku z art. 84, jak również art. 217 Konstytucji RP, 8) ustalenia stanu faktycznego sprzecznego z ustalonym stanem przed Sądem Rejonowym dla W. Wydział [...] Cywilny sygn. Akt [...] - po rozliczeniu umowy leasingowej powstała nie wierzytelność, a korzyść po stronie Spółki H. w wysokości 159.400,74 zł - stan faktyczny ustalony przez Sąd w trakcie postępowania dowodowego. Wobec powyższego Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji w całości ze względu na zawarte zarzuty i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Spółka uzasadniając skargę przywołała interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 września 2013 r., sygn. akt IPTPP11443-486/13-4IMW, zwracając uwagę, że w jej uzasadnieniu stwierdzono, że "użyte w ww. regulacjach pojęcie "uregulowania" jest pojęciem szerokim (szerszym od pojęcia "zapłata należności"). Poprzez użycie tego pojęcia dopuszcza się różne sposoby uregulowania należności dokonywane pomiędzy kontrahentami. Ponadto Strona wskazała, iż po przeprowadzeniu postępowania dowodowego przez Sąd, wyrokiem z dnia [...] lutego 2014 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. Wydział [...] Cywilny, oddalił powództwo H. Sp. z o.o. w całości i wskazał, iż po rozliczeniu umowy leasingowej powstała nie wierzytelność, a korzyść po stronie H. Sp. z o.o. w wysokości 159.400,74 zł. W związku z tym Skarżąca zarzuciła sprzeczność ustaleń organów podatkowych ze stanem udowodnionym przez Nią przed sądem. Ponadto jej zdaniem organy podatkowe powinny były ustalić czy wierzytelność w ogóle istnieje, tym bardziej, iż H. sp. z o.o. w 2010 r. dokonała korekty deklaracji VAT, a przed sądem odmówiła przedstawienia pełnego rozliczenia i przedłożenia dokumentacji w tym zakresie. Spółka zwróciła uwagę, iż wierzytelności zostały uregulowane w 2009 r. zaś korekta została sporządzona w 2010 r. w okresie w którym wierzytelności nie istniały. Jej zdaniem pomimo tego H. sp. z o.o. za przyzwoleniem organów podatkowych korzystał z ulgi dla wierzytelności nieściągalnych. W dalszej części odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów art. 121 i 122 ustawy Ord. pod. doszła do przekonania, że przedmiotowa decyzja posłużyć może do stwierdzenia, iż wbrew postanowieniom umownym, również określonym przepisami prawa cywilnego, umowy nie należy rozliczać ze wszystkich jej składników. Odnosząc się do kwestii uregulowania należności za ww. faktury wskazała, iż nie dokonywała zapłat za nie za pośrednictwem rachunków bankowych, jak również nie dokonywała zapłaty poprzez formę gotówkową, jednakże w wyniku rozwiązania umów leasingowych dokonała zwrotu przedmiotów leasingu, które to przedmioty zostały następnie sprzedane przez H. Sp. z o.o., a otrzymane w ten sposób środki finansowe, zgodnie z art. 709 z 15 Kodeksu cywilnego i umową leasingową pokryć powinny zobowiązania. Ponadto Skarżąca uznała, iż brak jest podstaw na wskazanie, iż faktury wystawione przez H. Sp. z o.o., wykazane w protokole nie zostały uregulowane, gdyż z jego treści wynika, iż na dzień zakończenia kontroli podatkowej kontrolujący nie mieli możliwości ocenić czy u Spółki wystąpił obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych i wskazanych w protokole faktur wystawionych przez H. Sp. z o.o. Jej zdaniem z uwagi na fakt, że to finansujący nie rozliczył wszystkich otrzymanych korzyści, a więc nie dokonał rozliczenia zapłaty należności otrzymanej we wszelkiej możliwej formie, przedmiotowa korekta VAT nie może dojść do skutku zgodnie z przepisami ustawy o VAT, gdyż brak jest podstawowej przesłanki, tj. definitywnego stwierdzenia wystąpienia faktur nieuregulowanych. Końcowo powołując szereg przykładów z orzecznictwa dotyczących zasad prowadzenia postępowania podatkowego, stwierdziła, iż organy podatkowe, pomimo iż miały taką możliwość nie podjęły żadnych kroków prawnych, ażeby zweryfikować jej argumenty o braku zadłużenia. W jej odczuciu organy podatkowe skupiły się jedynie na fakcie, iż nie uregulowała zadłużenia w ciągu 14 dni od przesłanego zawiadomienia, a brak zadłużenia okazał się elementem nieistotnym, pomimo iż przedstawiła dokument, w którym pełnomocnik H. Sp. z o.o. przyznał o nierozliczeniu korzyści z tytułu rozwiązania umowy leasingowej w całości.

7. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

8. Strona pismem z dnia 3 czerwca 2015 r. poinformowała, że w dniu [...] maja 2015 r. wyrokiem Sądu Okręgowego w W. [...] Wydział Cywilny - Odwoławczy została ponownie oddalona apelacja złożona przez Powoda - Spółka H. , z uwagi na oddalenie złożonego przez Spółkę H. powództwa przez Sąd I Instancji tj. Sąd Rejonowy w W. [...] Wydział Cywilny wyrokiem z dnia [...] lutego 2014 r. w sprawie o sygn. akt [...] . Zwrócił tym samym uwagę, że jest to już druga apelacja Spółki H. oddalona przez Okręgowy Sąd Cywilny w W. . Zdaniem Skarżącej ponowne oddalenie powództwa dowodzi, iż Spółka H. poprzez postępowania sądowe domagała się od Skarżącej dwukrotnie bezpodstawnej zapłaty, co zostało zweryfikowane przez Sąd I i II Instancji w dwóch odrębnych postępowaniach (w sumie 4 składy sędziowskie). Ponadto w jej przekonaniu protokół z przeprowadzonej kontroli z dnia [...] maja 2012 r. wprost wskazuje, iż kontrolujące osoby na dzień zakończenia kontroli podatkowej nie miały możliwości ocenić czy u Spółki wystąpił obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych i wskazanych w protokole faktur wystawionych przez Spółkę H. . Powyższe dowodzi, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone wadliwie i nie dostarczyło dowodów, iż Spółka zobligowana była do dokonania korekty. Strona jednocześnie zarzuciła, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie wziął pod uwagę faktu, iż prawomocny wyrok w sprawie sygn. akt [...] , tym samym umowa leasingowa, która jest podstawą oddalonego powództwa jest podstawą przedmiotowych korekt.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

9. Na wstępnie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) Sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 przytoczonego przepisu stanowi, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej powoływanej jako "P.p.s.a") wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom administracji publicznej można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

10. Przenosząc określone w przepisach P.p.s.a. kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymująca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. określającą kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług naruszała przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

11. Sąd wskazuje, iż stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. zbadał przedmiotową sprawę z punktu widzenia zgodności z prawem całego postępowania administracyjnego. Sąd po przeanalizowaniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uznał, iż postępowanie organów administracyjnych naruszało ogólne reguły postepowania podatkowego w zawiązku z przepisami prawa materialnego dotyczącymi korekty podatku naliczonego uregulowanymi w art. 89a i nast. ustawy o VAT.

12. W przedmiotowej sprawie kwestią sporną jest ustalenie; czy Skarżąca miała obowiązek skorygowania w rozliczeniu za styczeń 2009 r. podatku naliczonego wynikającego z 4 faktur VAT wystawionych przez H. Sp. z o.o. dokumentujących opłaty leasingowe. Zdaniem organów podatkowych w sytuacji otrzymania przez Stronę zawiadomienia, o jakim mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT od H. Sp. z o.o. i nieuregulowania w terminie 14 dni należności była Ona zobowiązana do pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu za okres, w którym dokonała odliczenia, tj. za styczeń 2009 r. W ocenie Skarżącej natomiast w sprawie nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania uregulowań art. 89a i art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, gdyż z akt sprawy nie wynika, aby przedmiotowe faktury VAT były nieuregulowanymi, a Spółka nosiła miano dłużnika. Strona argumentuje, iż co prawda nie dokonała zapłaty za sporne faktury za pośrednictwem rachunków bankowych, jednakże w związku z rozwiązaniem umowy leasingu doszło do zwrotu przedmiotów leasingu, które zostały następnie sprzedane przez H. Sp. z o.o., a uzyskane w ten sposób środki powinny pokryć zobowiązania, przy czym podmiot ten nie rozliczył wszystkich otrzymanych w 2009r. korzyści z tytułu umów leasingowych. W związku z powyższym w ocenie Skarżącej korekta nie może dojść do skutku, gdyż nie można wykluczyć, iż sporne faktury zostały jednak uregulowane w innej formie, tj. poprzez korzyści uzyskane ze sprzedaży przedmiotów leasingu.

13. Procedura skorzystania z prawa korekty podatku ze względu na tzw. złe długi została określona w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona. W myśl art. 89a ust. la ustawy o VAT nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Stosownie do art. 89a ust. 2 ustawy o VAT podatnik wierzyciel może dokonać korekty podatku należnego gdy spełnione są następujące warunki: dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji; wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny; wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czyni; wierzytelności nie zostały zbyte; od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona; wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie. Stosownie do art. 89a ust. 3 ustawy o VAT korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

14. Z analizy akt sprawy wynika, że w dniu 6 grudnia 2010 r. organ podatkowy pierwszej instancji otrzymał zawiadomienie skierowane przez H. Sp. z o.o. do Skarżącej o dokonaniu w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2010 roku korekty podatku należnego w wysokości 10.331,70 zł z tytułu faktur VAT dotyczących opłat leasingowych. Organ podatkowy nie otrzymał potwierdzenia doręczenia przedmiotowego zawiadomienia. W trakcie kontroli wezwano Spółkę do udzielenia wyjaśnień; czy spółka została zawiadomiona przez wierzyciela H. Sp. z o.o. o zamiarze skorygowania podatku należnego, ze względu na to, że wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności oraz czy faktury VAT wystawione przez H. Sp. z o.o. zostały zapłacone. Skarżąca w ramach tego postępowania wskazała organowi podatkowemu, że nie dokonywała zapłaty za wyżej wymienione faktury, jednakże w wyniku rozwiązania umów leasingowych Skarżąca dokonała zwrotu przedmiotów leasingu, które to przedmioty zostały następnie sprzedane przez Spółkę H. . W aktach sprawy (karta akt administracyjnych nr 26) znajduje się pismo Skarżącej z dnia 9 stycznia 2013 r., w którym Spółka stwierdza, że faktury objęte procedurą korekty rozliczenia "złych długów" są w istocie uregulowane. W piśmie tym podniesiono, że Skarżąca nie zapłaciła za przedmiotowe faktury leasingodawcy za pośrednictwem rachunków bankowych, jak również nie zapłaciła za nie gotówką. Jednakże w wyniku rozwiązania umów leasingowych Skarżąca dokonała zwrotu przedmiotów leasingu, które to przedmioty zostały następnie sprzedane przez spółkę H. a otrzymane środki zaspokoiły istniejące zobowiązania. Skarżąca wskazała nadto, że w sprawie o sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w W. po wysłuchaniu Strony w dniu [...] czerwca 2012 r. wydanym postanowieniem w sprawie cofnął uprzednio wydany nakaz zapłaty w stosunku do Skarżącej i zasadził od Spółki H. zwrot kosztów procesu. W powyższym wyroku znajdującym się w aktach sprawy (karta akt administracyjnych nr 30) Sąd cywilny zakwestionował rozliczenia co do istniejącego długu przedstawione przez H. sp. z o.o. Następnie w piśmie z dnia 22 kwietnia 2013 r. Skarżąca wskazała, że w dniu [...] kwietnia 2013 r. Sąd Apelacyjny w W. sygn. akt [...] oddalił wniesioną przez H. apelację i utrzymał zaskarżony wyrok. Skarżąca spółka ponownie wskazała, że leasingodawca sprzedał przedmiot leasingu co zaspokoiło istniejące zobowiązania z tytułu umowy leasingu. Mimo istniejących wątpliwości w sprawie ustalenia istnienia stanu "uregulowania należności w jakiejkolwiek formie" w rozumieniu art. 89a ust. 1 a ustawy o VAT organ podatkowy opierając się na piśmie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego określił Skarżącej kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2009r. w niższej niż deklarowana kwocie. Organ podatkowy wyłączył z rozliczenia podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych przez leasingodawcę uznając, iż leasingodawca miał prawo do skorzystania z korekty na "złe długi".

15. W ocenie Sądu postępowanie organu podatkowego pierwszej instancji zaakceptowane następnie przez organ odwoławczy naruszało ogólne zasady postępowania, w tym w szczególności zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych. Sąd dostrzegł także w tej sprawie naruszenie ogólnych zasad podatku VAT – zasady neutralności. Uznał także, że w sprawie przekroczono także zasadę proporcjonalności, która stała u podstaw określenia procedury uwzględniania w rozliczeniu VAT okoliczności związanych z istnieniem u podatników złych długów. Na podkreślenie zasługuje także to, iż w sprawie istniały istotne wątpliwości co do ustalenia, że faktury nie zostały zapłacone co wynikało z licznych pism Skarżącej, a także znalazło swój wyraz w uzasadnieniu zawartego w aktach sprawy wyroku Sądu Okręgowego w W. . Zdaniem Sądu organ wyższego stopnia nie dostrzegł w sprawie, iż organ podatkowy pierwszej instancji mógł zawiesić postępowanie w sprawie do czasu uprawomocnienia się wyroku Sądu cywilnego w przedmiocie rozliczenia umowy leasingowej. Warte podkreślenia jest również to, iż w ocenie Skarżącej, z uzasadnienia wyroku Sądu cywilnego wynika, iż po rozliczeniu umowy leasingowej powstała nie wierzytelność a korzyść po stronie spółki Handlowy – Leasing. Powyższe stanowisko nie zostało w żaden sposób zweryfikowane w toku postępowania w ramach ustalenia; czy nie doszło do stanu "uregulowania należności w jakiejkolwiek formie" w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

16. Sąd analizując akta rozpoznawanej sprawy uznał również, że organy podatkowe nie przeprowadziły w sprawie wystarczającego pełnego postępowania dowodowego z udziałem podmiotu korzystającego z procedury obniżenia podatku należnego ze względu na "złe długi", ograniczając się w istocie do uzyskania pisma właściwego dla tego podmiotu specjalnego organu podatkowego, który w ich ocenie potwierdził prawo leasingodawcy do skorzystania z procedury na podstawie art. 89 a ustawy o VAT.

17. Należy podkreślić, że w 2014 r. Trybunał Sprawiedliwości UE wydał istotny wyrok dotyczący ulgi na złe długi. W orzeczeniu z dnia 15 maja 2014 r. w sprawie C-337/13 (Almos Agrárkülkereskedelmi Kft v. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága) stwierdził, po pierwsze, że przepisy unijne należy interpretować w ten sposób, iż nie stoją one na przeszkodzie przepisowi krajowemu, który nie przewiduje obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej w razie niewywiązania się z zapłaty ceny, jeśli zastosowanie ma odstępstwo przewidziane w art. 90 ust. 2 tej dyrektywy. Jednakże przepis ten powinien uwzględniać wszystkie inne sytuacje, w których w myśl art. 90 ust. 1 po zawarciu transakcji podatnik nie otrzymał części lub całości wynagrodzenia, przy czym do sądu krajowego należy zbadanie, czy rzeczywiście tak jest. Po drugie, Trybunał w wyroku wskazał na bezpośrednią skuteczność przepisów unijnych dotyczących ulgi na złe długi. Stwierdzono bowiem, że: "Podatnicy mogą, występując przeciwko państwu członkowskiemu, powoływać się na art. 90 ust. 1 dyrektywy 2006/112 przed sądami krajowymi w celu uzyskania obniżki podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej. Choć państwa członkowskie mogą postanowić, że korzystanie z prawa do obniżenia owej podstawy opodatkowania jest uzależnione od spełnienia określonych formalności umożliwiających w szczególności wykazanie, że po zawarciu transakcji podatnik nie otrzymał ostatecznie zapłaty części lub całości wynagrodzenia i że mógł on powołać się na jedną z sytuacji opisanych w art. 90 ust. 1 dyrektywy 2006/112, to zastosowane w tym względzie środki nie mogą wykraczać poza to, co konieczne do wykazania owych okoliczności, zaś do sądu krajowego należy zbadanie, czy wymóg ten został spełniony". Wskazano zatem jednocześnie na konieczność poszanowania zasady proporcjonalności przy wprowadzaniu przepisów środków krajowych określających warunki wykazania przez podatnika braku zapłaty za dostarczone towary lub usługi."

18. Podnieść jednakże należy, iż powoływanie się na powyższą zasadę nie może być jednostronne i stanowić wyłącznie ochronę dla podatników chcących skorzystać z uprawnienia do skorzystania z prawa korekty podatku należnego ze względu na "złe długi". Zdaniem Sądu organy podatkowe powinny w przedmiotowym postępowaniu stać na straży interesów dwóch stron umowy. W ocenie Sądu tego obiektywizmu zabrakło w ocenie przedmiotowego stanu faktycznego dokonanej przez organy podatkowe. Sąd uznał przy tym, iż organ podatkowy odwołując się do pisma specjalnego urzędu skarbowego jako przesłanki uwzględnienia korekty sprzedawcy ze względu na "złe długi" przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów. Z dokładnej analizy przedmiotowego pisma (karta akt administracyjnych nr 39) wynikało, iż specjalny urząd skarbowy nie udzielił wiążącej odpowiedzi w zakresie braku zapłaty za zaległe faktury przez Skarżącą. Zdaniem Sądu wypowiedź w tym zakresie jest warunkowa, o czy świadczy stwierdzenie organu podatkowego, że "spółka (sprzedawca) spełni wszystkie warunki uprawniające do dokonania korekty w trybie art. 89a ustawy o VAT jeśli dłużnik (Skarżąca) spełni warunki z art. 89a ustawy o VAT". Tym samym w ocenie Sądu organy podatkowe wydające zaskarżone rozstrzygnięcia nie zbadały sprawy dokładnie i nie uzasadniły swoich decyzji w sposób przekonywający, zgodny z zasadą przekonywania.

19. Konkludując Sąd zważył, iż organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie naruszyły przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy prowadząc postępowanie z nieuwzględnieniem zasady obiektywizmu, wbrew zasadzie zaufania podatnika do obywatela, nie czekając na uprawomocnienie się mających znaczenie dla wyniku sprawy orzeczeń sądowych a także nie prowadząc pogłębionego postępowania dowodowego z udziałem podmiotu trzeciego – sprzedawcy wystawiającego sporne faktury. Tym samym uznać należy, że zastosowanie procedury określonej w art. 89a ustawy o VAT zostało poprzedzone wadliwym postępowaniem podatkowym.

20. Organy podatkowe powinny ponownie rozpatrując sprawę dokonać ponownej oceny prawa sprzedawcy do zastosowania procedury korekty podatku VAT ze względu "na złe długi". Jeżeli potwierdzi się że faktury te były w "jakikolwiek sposób" zapłacone będą zobligowane do ponownego rozliczenia i dokonania zwrotu VAT w pierwotnej deklarowanej przez Skarżącą wysokości wraz z należnymi odsetkami z tego tytułu.

21. Co do legitymacji procesowej do występowania w sprawie dokonania zwrotu podatku VAT Sąd uwzględniając tezy uchwały Sądu Najwyższego z dnia 24 stycznia 2007 r. w sprawie III CZP 143/06 (OSNC 2007, nr 11, poz. 166), w której stwierdzono m.in., że "jeżeli po wykreśleniu z rejestru spółki z ograniczoną odpowiedzialnością okaże się, że pozostała po niej część majątku nieobjęta likwidacją, dopuszczalne jest ustanowienie likwidatora w celu dokończenia likwidacji. Za podstawę prawną w drodze analogii przyjęto przepisy k.s.h. o likwidacji spółki w organizacji, co przenosząc na grunt spółki akcyjnej oznacza zastosowanie wskazywanego w zażaleniu art. 326 § 1 k.s.h." ; stwierdził, że likwidator Skarżącej ustanowiony przez Sąd wyrokiem z dnia [...] czerwca 2011 r. sygn. akt [...] uprawniony do przejęcia majątku Spółki będzie mógł być stroną w przedmiotowym postępowaniu nawet w sytuacji wykreślenia Skarżącej z KRS.

22. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono zaś na podstawie art. 200 tej ustawy.