Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1892/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 16 ust. 1 pkt 60
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dominik Gajewski, sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Protokolant referent stażysta Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2017 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację Ministra Finansów z dnia 16 października 2013 r. nr IPPB3/423-533/13-3/AG w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 757 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynikało, że wyrokiem z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 159/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę B. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej "Wnioskodawcą", "Skarżącą", "Spółką") i uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 października 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Skarżąca złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, przedstawiając następujący stan faktyczny: Skarżąca posiada siedzibę na terytorium Polski i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przedmiotem działalności Skarżącej jest świadczenie usług najmu powierzchni biurowych. Jedynym udziałowcem Skarżącej jest spółka C. Sp. z o.o. (dalej: "Sprzedawca" lub " C."). C. w 2008 r. była właścicielem nieruchomości, na którą składały się m. in. niewykończone lokale niemieszkalne (lokale biurowe przeznaczone na wynajem). Z powodu braku zdolności kredytowej C. nie była jednakże w stanie uzyskać odpowiednich środków na jej wykończenie i tym samym doprowadzenie do stanu umożliwiającego wykorzystywanie jej do działalności gospodarczej. Mianowicie, C. było kredytobiorcą z tytułu Umowy o Udzielenie Inwestycyjnego Kredytu Dewizowego z [...] lutego 1999 r. zawartej z Bankiem M. S.A. ("Umowa Kredytowa [...]") oraz Umowy o Udzielenie Inwestycyjnego Kredytu Dewizowego z [...] maja 2002 r. zawartej z Bankiem M. S.A. ("Umowa Kredytowa [...]", łącznie z Umową Kredytową [...] - "Umowy Kredytowe [...]"); łączna kwota główna zadłużenia C z tytułu Umów Kredytowych [...] wynosiła 108.4 mln USD. W wyniku zawarcia Umów Kredytowych BM cały majątek C. a także 100% udziałów w C. został obciążony na rzecz Banku M. S.A., i C. — ani przed, ani na dzień zawarcia umowy sprzedaży z C. — nie dysponowało jakimkolwiek majątkiem, który mógłby stanowić zabezpieczenie nowego kredytu, niezbędnego do ukończenia budowy lokali i wykończenia lokali na cele wynajmu powierzchni biurowych. Jako że taki stan rzeczy był nieakceptowalny a posiadanie niezdatnej do użytku przedmiotowej nieruchomości nie tylko nie przynosiło C. przychodów, lecz wręcz w ogólnym rozrachunku generowało straty, w porozumieniu z Bankiem M. S.A. C. postanowiło sprzedać nieruchomość Wnioskodawcy, a Skarżąca uzyskała obietnice uzyskania finansowania ukończenia budowy lokali przez Bank Z. S.A. Celem tej transakcji było ustanowienie odrębnej własności lokali niemieszkalnych i przeniesienie ich własności do podmiotu posiadającego pozytywną zdolność kredytową umożliwiającą uzyskanie finansowania w formie kredytów bankowych i wykorzystania go do wykończenia nieruchomości, tj. doprowadzenia do ukończenia i wynajęcia lokali, przy jednoczesnym pozostawieniu lokali w spółce całkowicie zależnej C.; centrum handlowe C. miało zostać powiększone o centrum biurowe, tak by tworzyło jedną gospodarczą całość, tj. centrum handlowo-biurowe C.. Kierując się wskazaną wyżej motywacją w dniu C. listopada 2008 r. C. i Skarżąca zawarły umowę ustanowienia odrębnej własności lokali niemieszkalnych i ich sprzedaży oraz oświadczenie o ustanowieniu odrębnej własności lokalu, Rep [...] nr [...] na podstawie której Skarżąca nabyła lokale niemieszkalne nr [...] i nr [...] wydzielone z nieruchomości C., dla której Sąd Rejonowy dla W. w W., [...] Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW [...]. Zgodnie z postanowieniami umowy Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty ceny za nieruchomość w maksymalnym terminie do [...] listopada 2015 roku. W celu zabezpieczenia Interesów C. w umowie sprzedaży zastrzeżono jednocześnie, że każda część ceny płatna będzie razem z odsetkami umownymi od takiej części według rocznej stopy 12 procent (dalej na potrzeby niniejszego wniosku opisana powyżej transakcja sprzedaży nazywana będzie łącznie "Transakcją"). W ramach Transakcji C. Sp. z o.o. nie zobowiązała się do przeniesienia na własność Skarżącej jakiejkolwiek określonej ilości pieniędzy, albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, jak również B. Sp. z o.o. nie zobowiązała się zwrócić tej samej ilości pieniędzy lub tej samej ilości rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Do daty sporządzenia niniejszego wniosku Skarżąca dokonała zapłaty na ww. warunkach stosunkowo niewielkiej części ceny sprzedaży. Ostatecznie Skarżąca rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej za pomocą nabytej nieruchomości.

2. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie, czy do wydatków na spłatę odsetek od Transakcji nie ma zastosowania ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p.") i w konsekwencji, po spełnieniu warunków o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wydatki te mogą być zaliczane w całości do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, do odsetek od Transakcji nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. W konsekwencji, po spełnieniu warunków o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jako wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów odsetki od ceny sprzedaży będą mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę w całości do kosztów uzyskania przychodu.

3. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2013 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Organ stwierdził, iż ustawodawca przedstawiając w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. rozumienie pożyczki wskazuje również na zwrotny charakter pożyczki. Biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić określoną sumę pieniędzy. Zdaniem Organu w przedmiotowej sprawie postępowanie Wnioskodawcy (Spółki) ma charakter działania pożyczkobiorcy, który ma zwrócić określoną kwotę pieniędzy odpowiadającą cenie nieruchomości. Dodatkowo raty (części) są powiększane o kwotę odsetek umownych (według rocznej stopy 12%). W ocenie organu udzielenie Spółce kredytu kupieckiego przez udziałowca i żądanie jego zwrotu z odsetkami odpowiada definicji pożyczki. Chociaż udzielenie tej pożyczki odbywa się w momencie jej udzielenia bez przepływu środków pieniężnych (pożyczkobiorca uzyskuje jednak prawo do dysponowania pieniędzmi, których nie wpłacił za nieruchomość), to już w momencie jej zwrotu następuje przeniesienie pieniędzy na pożyczkodawcę. Reasumując, organ podatkowy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do wydatków Wnioskodawcy (Spółki) na spłatę odsetek od Transakcji (transakcji nabycia nieruchomości), może mieć zastosowanie ograniczenie w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. W ocenie organu, skoro nabycie przez Spółkę nieruchomości jest kredytowane przez jej udziałowca, w formie kredytu kupieckiego (rozłożenia płatności ceny za nieruchomość za wynagrodzeniem w postaci odsetek), który to udziałowiec posiada nie mniej niż 25% udziałów tej Spółki, to do wydatków Spółki na spłatę odsetek od Transakcji może mieć zastosowanie ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p., jeżeli wartość zadłużenia Spółki wobec udziałowca przewyższy trzykrotność wartości kapitału zakładowego Spółki, w momencie zapłaty tychże odsetek. W konsekwencji, po spełnieniu warunków o których mowa wart. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jako wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów przedmiotowe odsetki będą mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu, z uwzględnieniem regulacji art. 16 ust. 1 pkt 60 tej ustawy. Organ na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. z dnia 06.04.2013r. sygn. akt I SA/Lu 66/11,

4. W skardze na powyższą interpretację Skarżąca, wnosząc o jej o uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie - art. 16 ust. 7b w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p., poprzez błędną wykładnię w drodze przyjęcia, że transakcja opisana we wniosku o wydanie interpretacji objęta jest definicją terminu "pożyczka" ustanowionego w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p., a tym samym ograniczenia ustanowione w art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. mają do niej zastosowanie; - art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 oraz 124 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – zwanej dalej "Ord. pod."), poprzez brak odniesienia się do argumentów Spółki przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji, nie przedstawienie w uzasadnieniu wydanej interpretacji wyjaśnienia stanowiska zajętego przez organ w sposób wyczerpujący i przekonujący o prawidłowości podjętego rozstrzygnięcia, jak również brak przedstawienia w uzasadnieniu interpretacji przekonywających motywów, w oparciu o które organ uznał przedstawione przez Spółkę wyjaśnienia i argumenty za niewiarygodne oraz nieuwzględnienie przez organ przedstawionych przez Spółkę wyroków potwierdzających zasadność jej stanowiska.

5. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi.

6. Sąd administracyjny w wyroku z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 159/14 uznał, że w interpretacji brak ujęcia kompletnej i rzetelnej oceny prawnej stanowiska zajętego przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji. Organ zaniedbał wyczerpującego wyjaśnienia przyczyn zastosowania w sprawie rozstrzygającej normy prawnej, a zatem nie dokonał subsumcji ustalonego stanu faktycznego pod wybraną normę prawną w sposób zrozumiały dla strony postępowania, co stanowi naruszenie art. 14c §1 i 2 ord. pod., a w konsekwencji również zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 ord. pod. oraz przekonywania (art. 124 ord. pod.). W ocenie WSA, Skarżąca zrealizowała obowiązki nałożone na nią jako na podmiot występujący o wydanie interpretacji indywidualnej, a zatem – jak nakazuje art. 14b § 3 ord. pod. wyczerpująco opisała zdarzenie przyszłe oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia. Miała prawo oczekiwać, że pozna nie tylko ocenę tego stanowiska, ale też jego uzasadnienie, które będzie się odnosić do zaprezentowanej przez nią argumentacji. Zdaniem Sądu pierwszej instancji nie można uzasadniać ocenę stanowiska Wnioskodawcy nie nawiązując do jego argumentacji, gdy została ona wyrażona. Tylko łączne spełnienie warunków formalnych wskazanych w art. 210 Ord. pod. pozwala uznać, że decyzja interpretacyjna odpowiada prawu pod względem proceduralnym. A zatem niewyczerpujące uzasadnienie decyzji interpretacyjnej uprawnia sąd administracyjny do jej uchylenia, a tym samym - uwzględnienia skargi.

7. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Ministra Finansów, który wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych, zarzucając wyrokowi mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przez Sąd przepisów postępowania, o których mowa w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a."), tj. naruszenie: - art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14 c § 1 i § 2 ord. pod., w zw. z art. 121 § 1 ord. pod., poprzez niezasadne przyjęcie, że wydana interpretacja indywidualna nie zawiera kompletnej i rzetelnej oceny prawnej stanowiska zajętego przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W wyroku błędnie przyjęto, że organ podatkowy zaniedbał wyczerpującego wyjaśnienia przyczyn zastosowania w sprawie rozstrzygającej normy prawnej. Skład orzekający doszedł do wadliwego wniosku, że interpretacja indywidualna nie spełnia dyrektyw prawidłowego uzasadnienia rozstrzygnięcia organu podatkowego. - art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez nie wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, gdyż Sąd zarzucając organowi podatkowemu powołanie nieprawidłowych przepisów prawa bankowego, nie wskazał o jakie regulacje chodzi oraz nie wyjaśnił dlaczego nie znajdą one zastosowania w sprawie w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Powyższe braki powodują powstanie po stronie organu podatkowego istotnych wątpliwości, co do dalszego toku postępowania oraz ostatecznego kształtu interpretacji indywidualnej.

8. Naczelny Sąd Administracyjny orzeczeniem z dnia 3 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 3939/14 uchylił wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 159/14. W uzasadnieniu wskazał m.in., że organ interpretujący przedstawił własne stanowisko w sprawie i jego uzasadnienie prawne. Uzasadnienie to przedstawiało tok rozumowania organu i pozwalało na dokonanie jego kontroli pod kątem zgodności z prawem. Z tego względu nie można podzielić stanowiska WSA w Warszawie zajętego w zaskarżonym wyroku, że nie odniesienie się przez organ interpretacyjny do orzeczeń i interpretacji przyjmujących odmienną wykładnię przepisów prawa podatkowego niż ta, którą przedstawiono w zaskarżonej interpretacji, stanowić może naruszenie art. 121 § 1 ord. pod. uzasadniające uchylenie tej interpretacji ze względów proceduralnych. Odnośnie sporu ad meritum Sąd kasacyjny stwierdził, że w u.p.d.o.p. nie ma definicji "kredytów", w związku z tym należy, przy ustaleniu znaczenia tego wyrażeń, odwołać się do wykładni językowej. Przez użyte w art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. wyrażenie kredyt można rozumieć każdą formę zadłużenia funkcjonującą w obrocie gospodarczym. Zgoda na zobowiązanie się, jak i zgoda na zwrot wcale nie muszą być wyrażone wprost. Wystarczy, że można je będzie ustalić na podstawie każdego zachowania się uczestników, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Takie rozumienie wynika z wykładni użytego w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. określenia "każdą umowę". Reasumując, zgodnie z art. 16 ust. 7b w związku z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 u.p.d.o.p., w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przez umowę pożyczki rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy i zapłacić odsetki, nawet wówczas, gdy zobowiązania stron umowy wynikają z niej w sposób dorozumiany. Sąd odwoławczy podniósł, że z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy, skoro zaprezentowana wykładnia przez organ podatkowy o zakwalifikowaniu przedstawionej przez Spółkę "Transakcji" jako umowy pożyczki mieściła się w ramach wymogów przewidzianych treścią art. 14c § 1 i 2 ord. pod., to należało uznać za zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 1 p.p.s.a. Wobec powyższego NSA uznał, że Sąd pierwszej instancji uchylił się od kontroli zaskarżonej interpretacji w zakresie oceny poprawności merytorycznej dokonanej w niej oceny prawnej co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

9. Stosownie do art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, nie można też oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy, na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten znajduje zastosowanie, gdy chodzi o orzeczenia, o których mowa w art. 185 § 1, a mianowicie, gdy zachodzi konieczność ponownego rozpoznania sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny. W takim wypadku sąd ten związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Por. komentarz do art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.02. 153.1270), [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.) Oznacza to, że Sąd, rozpoznający niniejszą sprawę, związany jest oceną sprawy przedstawioną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Podnieść należy, że Sąd kasacyjny będąc związany zarzutami skargi kasacyjnej oceniał uprzednie orzeczenie WSA w zakresie prawidłowości uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidulanej ze względu na brak merytorycznego stanowiska organu interpretującego. Sąd odwoławczy odnosząc się do zarzutów skargi podniesionych w skardze kasacyjnej przez organ interpretacyjny wskazał, że wbrew stanowisku sądu pierwszej instancji organ interpretujący w wydanym akcie przedstawił własne stanowisko w sprawie i jego uzasadnienie prawne. Uzasadnienie to przedstawiało tok rozumowania organu i pozwalało na dokonanie jego kontroli pod kątem zgodności z prawem. Z tego względu NSA nie podzielił stanowiska WSA w Warszawie zajętego w zaskarżonym wyroku, że nie odniesienie się przez organ interpretacyjny do orzeczeń i interpretacji przyjmujących odmienną wykładnię przepisów prawa podatkowego niż ta, którą przedstawiono w zaskarżonej interpretacji, stanowić może naruszenie art. 121 § 1 Ord. pod. uzasadniające uchylenie tej interpretacji ze względów proceduralnych. Naczelny Sąd Administracyjny uchylając orzeczenie sądu pierwszej instancji nie orzekł co do istoty, zaznaczając jedynie, że "w u.p.d.o.p. nie ma definicji "kredytów", w związku z tym należy, przy ustaleniu znaczenia tego wyrażeń, odwołać się do wykładni językowej. Przez użyte w art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. wyrażenie kredyt można rozumieć każdą formę zadłużenia funkcjonującą w obrocie gospodarczym. Zgoda na zobowiązanie się, jak i zgoda na zwrot wcale nie muszą być wyrażone wprost. Wystarczy, że można je będzie ustalić na podstawie każdego zachowania się uczestników, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Takie rozumienie wynika z wykładni użytego w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. określenia "każdą umowę". Reasumując, zgodnie z art. 16 ust. 7b w związku z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 u.p.d.o.p., w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przez umowę pożyczki rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy i zapłacić odsetki, nawet wówczas, gdy zobowiązania stron umowy wynikają z niej w sposób dorozumiany." Uznać należy, że uzasadnienie sądu kasacyjnego wobec swej ogólności w sprawie problemu merytorycznego, co do wykładni przepisów art. 16 ust. 7b w związku z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 u.p.d.o.p., w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. – umożliwia sądowi administracyjnemu przedstawienie własnej oceny przedmiotowej transakcji.

10. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ponownie rozpoznając sprawę uznał, że opisana w stanie faktycznym wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej transakcja stanowiąca w istocie czynność cywilnoprawną sprzedaży - nie posiada cech zbieżnych z umową pożyczki określonej w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. w związku z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy. W związku z czym w ocenie Sądu odsetki związane z płatnością ustalonych rat ceny sprzedaży nie podlegają rygorom art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p., a zatem po spełnieniu warunków określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Sąd zastrzegł przy tym, że wobec braku możliwości oceny przedmiotowej umowy podstawą przyjęcia niniejszego stanowiska jest wyłącznie opis zawarty we wniosku. Zatem orzeczenie Sądu wiąże wyłącznie w takim zakresie prawnym.

11. Odnosząc się do zasadniczych aspektów sprawy wskazać należy, że zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji Spółka opisała transakcję polegającą na zakupie od powiązanej spółki C. Sp. z o.o. nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży Spółka zobowiązała się do zapłaty ceny za nieruchomość w maksymalnym terminie do 25 listopada 2015 roku. W celu zabezpieczenia interesów C. sp. z o.o. w umowie sprzedaży zastrzeżono jednocześnie, iż każda część ceny płatna będzie razem z odsetkami umownymi od takiej części. Skarżąca przyjęła, że dokonana czynność cywilnoprawna to w istocie sprzedaż wraz z elementem określenia płatności ceny w ratach wraz z mechanizmem waloryzacyjnym, organ interpretacyjny przyjął natomiast wbrew stanowisku Wnioskodawcy, że transakcja jest w istocie pożyczką w warunkach niedostatecznej kapitalizacji. Podnieść należy, że sformułowanie "pożyczka" zostało precyzyjnie i wyczerpująco określone na potrzeby ograniczeń ustanowionych art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. Mianowicie, zgodnie z art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. którego zastosowanie w sprawie nie jest sporne, przez pożyczkę, o której mowa art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. Celem wprowadzenia powyższej deﬁnicji było precyzyjne określenie przez ustawodawcę przypadków stosowania regulacji art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 u.p.d.o.p., poprzez ścisłe określenie instrumentów ﬁnansowych o charakterze dłużnym objętych wspomnianymi powyżej przepisami dotyczącymi cienkiej kapitalizacji. Zabieg ten był konieczny, gdyż z ﬁskalnego punktu widzenia regulacja art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p. ma istotne znaczenie dla Skarbu Państwa. W związku z czym dokładne określenie do jakich instrumentów ma on zastosowanie wyłączać ma możliwość obejścia ograniczeń poprzez zarzut, iż dany instrument ﬁnansowy nie spełnia cech pożyczki. Z drugiej jednak strony, zabieg ten tym samym uniemożliwia zastosowanie omawianych ograniczeń do odsetek od jakichkolwiek innych czynności, nie mieszczących się w zakresie tej ustawowej deﬁnicji (katalog instrumentów ﬁnansowych/czynności prawnych objętych wyłączeniem przewidzianym. Porównując ustanowioną w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. deﬁnicję znajdującą zastosowanie w sprawie z cechami transakcji nie sposób przyjąć, że opisana czynność cywilnoprawna stanowi rodzaj pożyczki w rozumieniu ww. przepisu.

12. Sąd uznał, że przedmiotowa czynność cywilnoprawna jest sprzedażą z odroczeniem płatności za wynagrodzeniem w postaci odsetek. Nie sposób zatem przyjąć, że stanowi ona odrębną, samoistną umowę (stosunek prawny), na podstawie której, w myśl deﬁnicji zawartej w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p., "dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy". W przedmiotowej czynności cywilnoprawnej ponadto brakuje koniecznego z punktu widzenia wskazanej deﬁnicji przeniesienia posiadania rzeczy pożyczanej, w szczególności nie występuje tutaj przeniesienie na pożyczkobiorcę "określonej ilości pieniędzy". Opisana transakcja nie charakteryzuje się ponadto przeniesieniem posiadania pod tytułem zwrotnym, wymaganym przez deﬁnicję ustanowiona w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. do uznania danej czynności prawnej za pożyczkę. W odróżnieniu od omawianej deﬁnicji z art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. stronami transakcji są sprzedający i kupujący, a nie "dający pożyczkę" i "biorący pożyczkę". Transakcja nie jest również z pewnością emisją papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozytem nieprawidłowym lub lokatą. Sąd tym samy zgodził się ze Skarżącą, że transakcja "nie posiadała essentialia negoti pożyczki (kredytu kupieckiego) zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny" oraz "nie posiadała również cech depozytu nieprawidłowego, uregulowanego w art. 845 KC". Na podkreślenie zasługuje przede wszystkim to, że przedmiotem umowy jest nieruchomość, a we wniosku przedstawiono wyjaśnienie wskazujące, że celem gospodarczym zawartej umowy jest gospodarka nieruchomościami. Zdaniem Sądu stanowisko Ministra Finansów było dowolne, opierało się na nieuprawnionych domniemaniach, przy przyjęciu z góry założonej tezy o istnieniu pożyczkowego charakteru transakcji finansowej. Wobec braku dowodów na istnienie takiego porozumienia między stronami wnioski organu uznać należało za niedopuszczalne. Także warte zauważenia jest to, że wykładnia przepisów zaprezentowana przez organ interpretujący zaprezentowana w zaskarżonej interpretacji jest sprzeczna ze stanowiskiem w interpretacji dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych co jednoznacznie wskazuje na naruszenie przepisów postępowania w tym zasady zaufania obywateli organów podatkowych.

13. Zważywszy powyższe wobec naruszenia wykładni przepisów prawa procesowego oraz prawa materialnego Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. Organ interpretujący ponownie rozpatrujący sprawę będzie zobligowany do zastosowania się do stanowiska zaprezentowanego przez sąd administracyjny w niniejszej sprawie.

14. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art.146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.).