Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 915/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 121 § 2, art. 122
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Cezary Kosterna (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 727/12 w sprawie ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 240 zł (słownie: dwieście czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

Wyrokiem z 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 727/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K. W. na Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 czerwca 2012 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu "P." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień-sierpień 2008 r. oraz umorzenia postępowania w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług. Uzasadniając wyrok WSA w Poznaniu wskazał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w P. uchylił orzeczenie organu I instancji – Naczelnika Urzędu Skarbowego P. w całości i w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności K. W. jako prezesa zarządu Spółki – "P." Spółka z o.o. za zaległości podatkowe w/w Spółki, powstałe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień - sierpień 2008 r.

w łącznej kwocie należności głównej 3.507.729,00 zł oraz za odsetki za zwłokę od ww. zaległości w łącznej wysokości 1.564.278,00 zł, orzekł o solidarnej odpowiedzialności strony jako byłego prezesa zarządu Spółki – "P." Spółka z o.o. za zaległości podatkowe w/w Spółki, powstałe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień - sierpień 2008 r. w łącznej kwocie należności głównej 3.507.729,00 zł oraz za odsetki za zwłokę od ww. zaległości w łącznej wysokości 1.564.278,00 zł, a w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności strony jako prezesa zarządu Spółki – "P." Spółka z o.o. za zaległości podatkowe Spółki, powstałe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące październik - grudzień 2008 r. w łącznej kwocie należności głównej 2.895,00 zł oraz za odsetki za zwłokę od ww. zaległości w łącznej wysokości 1.081,00 zł umorzył postępowanie w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w P. zasadniczo podzielił argumentację organu I instancji co do określenia K. W. jako ponoszącego odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia 2008 r. Na podstawie dokumentacji Spółki i zapisów w Krajowym Rejestrze Sądowym ustalono bowiem, że skarżący był w spółce "P." w okresie od 5 maja 2008 r. do 22 października 2009 r. jedynym członkiem zarządu. Zobowiązania podatkowe spółki "P." w podatku VAT za miesiące od stycznia do sierpnia 2008 roku zostały określone w prawidłowych wysokościach decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z 9 czerwca 2009 r., gdyż zakwestionowano prawo tej spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach wystawionej dla niej przez dwóch kontrahentów – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie prowadzące faktycznej działalności.

W decyzji tej Dyrektor UKS ustalił też, że rolą skarżącego w spółce "P." do sierpnia 2008 r. było przesyłanie księgowej za pośrednictwem poczty kurierskiej czystych kartek z naniesioną pieczątką imienną i podpisem złożonym w odpowiednim miejscu, tak aby pasował do szablonu faktur wystawianych komputerowo. Tak samo przygotowywano kartki dla celów wystawiania dokumentów WZ. Ponieważ podatki wynikające z tej decyzji nie były zapłacone, zatem zaległości w nich powstały odpowiednio w miesiącach od maja do września 2008 r., a więc w okresie, kiedy skarżący był jedynym członkiem zarządu spółki "P.". Egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, z związku z czym wszczęto przeciwko skarżącemu postępowanie w przedmiocie orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Uchylenie decyzji organu I instancji w części dotyczącej pozostałych miesięcy od września 2008 do lutego 2009 r. i umorzenie postępowania w tym zakresie spowodowane było tym, że zaległości spółki za te miesiące wynikały ze złożonych deklaracji VAT-7, co do których toczy się postępowanie karne o ich sfałszowanie,

a biegły wydał opinie, że są to dokumenty podrobione.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał, że skarżący sam pozbawił się możliwości poznania sytuacji finansowej spółki godząc się na to, by dokumentacja księgowa spółki była prowadzona faktycznie poza jego kontrolą. Zobowiązania podatkowe spółki P. a zatem i zaległości powstały z mocy prawa, a decyzja określająca wysokość tych zobowiązań miała tylko charakter deklaratoryjny. W tej sytuacji organ za niesłuszne uznał zarzuty, że spółka płaciła na bieżąco zobowiązania za te miesiące, zgodnie ze składanymi deklaracjami, bowiem decyzja Dyrektora UKS została wydana dopiero w czerwcu 2009 r. To tworzenie fikcyjnej dokumentacji księgowej towarzyszącej nielegalnemu procederowi wprowadzania paliw do obrotu powodowało obliczanie podatku w nieprawidłowej wysokości. Spółka "P." nie złożyła też w urzędzie skarbowym, ani do Krajowego Rejestru Sądowego sprawozdań finansowych za lata 2007-2008. W tej sytuacji za bezpodstawny został uznany podniesiony w odwołaniu zarzut nieustalenia faktu niewypłacalności spółki w okresie, gdy K. W. był jej prezesem. Organ ustalił, że wobec wysokości zobowiązań określonych decyzją Dyrektora UKS, przesłanka do ogłoszenia upadłości wystąpiła już w trzecim kwartale 2008 r., kiedy to spółka trwale zaprzestała realizacji zobowiązań publicznoprawnych. Skarżący dopuszczając do niepłacenia powyższych zobowiązań i uczestnicząc w procederze wprowadzania do obrotu gospodarczego odbarwionego oleju opałowego jako oleju napędowego przez Spółkę z o.o. "P." jako jej prezes miał świadomość, że zobowiązania nie są odprowadzane w prawidłowej wysokości. Winien mieć na względzie również fakt, że dopuszczając do takiej sytuacji będzie ponosił winę w nie zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości

w ustawowym terminie. Nie wykazał on również, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, czy też niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Nie wskazał mienia Spółki z o.o. "P.", z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Jako podstawę prawną decyzji wskazano w szczególności przepisy art. 107 § 1

i § 2 pkt 2, art. 108 § 1, art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 8 poz. 60 ze zmianami, dalej: "Ordynacja podatkowa").

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji

W skardze skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. i przekazanie sprawy organowi I instancji celem ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji strona zarzucił:

- obrazę art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji bez uprzedniego wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności, tj. w szczególności:

a) nieustalenie w jaki sposób przedmiotowa zaległość podatkowa została ujawniona;

b) nieustalenie czy w momencie, gdy K. W. był Prezesem Zarządu Spółki z o.o. kwalifikował ją jako niewypłacalną czy też miała ona jeszcze "zdolność majątkową";

- obrazę przepisu postępowania, tj. art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu okoliczności wyłączających odpowiedzialność odwołującego;

- błąd w ustaleniach faktycznych mający istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, przejawiający się mylnym uznaniem, że dowody ujawnione podczas postępowania, nawet czysto hipotetycznie potwierdzają, że K. W. mógł mieć wiedzę na temat zdarzeń gospodarczych, które legły u podstaw powstania obowiązku podatkowego, a zatem można mu przypisać winę w zakresie niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęciu postępowania układowego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wyrok Sądu I instancji i jego uzasadnienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę. Stwierdził, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został zebrany i rozpatrzony wyczerpująco, zgodnie z wymogami art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Oceniono go zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Dotyczyło to zarówno ustalenia przesłanek pozytywnych odpowiedzialności zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej, jak też rozważenia, czy nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność. Sąd I instancji ustalił, że odpowiedzialność skarżącego orzeczona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. dotyczy zaległości powstałych,

w okresie, gdy był jedynym członkiem zarządu. Wskazał, że o ile udowodnienie przesłanek pozytywnych odpowiedzialności obciąża organy podatkowe, to wykazanie przesłanek negatywnych (egzeneracyjnych) obciąża osoby, których to dotyczy. Sąd

I instancji wskazał, że przedmiotem postępowania w tej sprawie nie było określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie to powstaje na mocy ustawy

o podatku od towarów i usług, i jeżeli zostanie prawidłowo obliczone i zapłacone przez podatnika, organ nie jest zobowiązany do podejmowania jakichkolwiek działań związanych z jego realizacją. Podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia w deklaracji kwoty podatku. Z uwagi na ujawnienie nieprawidłowości w postępowaniu podatnika, nierealizującego wynikających z ustawy obowiązków, organ skarbowy został zobligowany do podjęcia określonych przepisami prawa działań zmierzających do określenia zgodnej z prawem wysokości zobowiązania. Decyzja w tym przedmiocie ma charakter deklaratoryjny, ponieważ określa na podstawie materiałów źródłowych wysokość zobowiązania, które już powstało wcześniej, z mocy prawa. Nie znajduje zatem uzasadnienia stanowisko skarżącego, że w momencie składania deklaracji podatkowych należne zobowiązania podatkowe były płacone na bieżąco, a udziałem Spółki nie stały się żadne zaległości względem Urzędu Skarbowego. Za niesłuszny WSA w Poznaniu uznał również zarzut, że organ odwoławczy autorytarnie przyjął, że skoro Spółka z o.o. "P." jest w chwili obecnej niewypłacalna, to stan ten również istniał w okresie, gdy skarżący był prezesem Spółki, gdyż organ II instancji nie zawarł w zaskarżonej decyzji takiego stwierdzenia. Sąd I instancji wskazał, że sytuacja finansowa Spółki z o.o. w 2009 r., która zdaniem skarżącego była relatywnie dobra,

w stanie faktycznym nie ma znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia, gdyż jak wywiedziono w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, przesłanka do ogłoszenia upadłości wystąpiła już w trzecim kwartale 2008 r. Za niesłuszny uznano też zarzut niezbadanie kwestii niewypłacalności spółki. Przepisy art. 21 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego i naprawczego (ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. – t.j. z 2009 r. Dz. U. Nr 175 poz. 1361 ze zm.) precyzyjnie określają termin złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z powyższym dłużnik jest obowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości tj. stał się niewypłacalny, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Dłużnik jest niewypłacalny jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, bądź w przypadku osoby prawnej, zobowiązania przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas gdy zobowiązania te wykonuje (art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze). Jak wynika z akt niniejszej sprawy przedmiotowe zobowiązania powstały z mocy prawa zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a nie jak starał się to przedstawić skarżący na mocy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., która jedynie ujawniła prawdziwą wysokość powyższych zobowiązań. Dyrektor Izby Skarbowej w P. w uzasadnieniu swej decyzji wywiódł, że przesłanka do ogłoszenia upadłości wystąpiła już w trzecim kwartale 2008 r., kiedy to Spółka trwale zaprzestała realizacji zobowiązań publicznoprawnych (k. 240 - strony 12

i 13 zaskarżonej decyzji). Nie uiszczając przedmiotowych zobowiązań w prawidłowej wysokości i uczestnicząc w procederze wprowadzania do obrotu gospodarczego odbarwionego oleju opałowego jako oleju napędowego przez Spółkę z o.o. "P.", K. W. jako jej prezes powinien mieć na uwadze, że nieuregulowanie zobowiązań w pełnej wysokości skutkuje albo będzie skutkowało uznaniem tego faktu za trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań. Tym samym spełniona zostanie przesłanka prawa upadłościowego.

Sąd I instancji odniósł się też do podnoszonej przez skarżącego okoliczności istnienia wierzytelności na kwotę około pół miliona złotych, które to rzekomo w owym okresie posiadała Spółka. Podniósł, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego okoliczność ta nie miała znaczenia dla niniejszej sprawy,

a w szczególności dla ustalenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o upadłość "P." Sp. z o.o. Przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego nie zwalniają bowiem z obowiązku zgłoszenia takiego wniosku dłużnika, który posiada wierzytelności. Ponadto z uwagi na brak sprawozdań finansowych oraz fakt, że skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających istnienie wspomnianych wierzytelności, okoliczność powyższa nie była możliwa do zweryfikowania. Organy podatkowe nie mają obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów. Wystarczającym jest jeśli działania podjęte przez organ podatkowy mają charakter niezbędnych, tj. służących ustaleniu stanu faktycznego. To skarżący nie składając sprawozdań finansowych spółki przyczynił się do uniemożliwienia ustalenia stanu finansowego spółki. Sąd I instancji za prawidłową uznał wykładnię art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej co do ciężaru dowodu okoliczności uwalniających od odpowiedzialności. Prawidłowo też ocenił, że skarżący nie wywiązał się z obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "P.", jak też nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. Za prawidłowe uznano też ustalenia organu odwoławczego, że skarżący jako prezes zarządu spółki z o.o. w myśl art. 4 ust 5

w związku z art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości

(t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm. - według stanu prawnego obowiązującego

w 2008 r.) ponosił odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości, w tym z tytułu nadzoru. Ponadto, podpisując w dniu 8 maja 2008 r. umowę na mocy, której nabył 100 udziałów zgodził się na to, że dokumentacja księgowa zostanie mu przekazana w terminie późniejszym (karta 182). W jego interesie było rozpoznanie profilu działalności Spółki, jak również jej sytuacji finansowej.

4. Skarga kasacyjna

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji, oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił obrazę art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r. poz. 270, dalej: "p.p.s.a.") wyrażającą się oddaleniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. w sytuacji, gdy decyzja ta została wydana

z naruszeniem przepisów postępowania, w szczególności:

1. art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji bez uprzedniego wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, to jest w szczególności: nieustalenie w jaki sposób przedmiotowa zaległość podatkowa została ujawniona, nieustaleni czy w momencie, gdy K. W. był prezesem zarządu "P." sp. z o.o. kwalifikował ją jako niewypłacalną, czy też miała ona jeszcze "zdolność majątkową",

2. art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji bez uwzględnienia okoliczności wyłączających odpowiedzialność skarżącego, przez co została wypełniona dyspozycja art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Uzasadniając skargę jej autor podnosił, że przedmiotowe zaległości podatkowe zostały ujawnione na skutek wykrycia nieprawidłwości księgowych, w tym również nierzetelnych faktur, podrobionych podpisów oraz złożenia korekty deklaracji podatkowej, a w momencie składania deklaracji podatkowych należne zobowiązania były płacone na bieżąco, a udziałem Spółki nie stały się żadne zaległości względem urzędu skarbowego, co czyni koniecznym ustalenia poziomu wiedzy o finansach Spółki, jaką posiadał skarżący, oraz powodów takiego stanu rzeczy. Skarżący podnosił też, że wszystkie deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące 2008 r. zostały sfałszowane przez nieznanych sprawców, co sprawia, że wiadomości jakie uzyskiwał skarżący

o stanie spółki były świadomie zmieniane, a zatem skarżący nie mógł mieć wiedzy

o faktycznym standingu finansowym firmy. W tej sytuacji – w ocenie autora skargi – nie można skarżącemu przypisać winy za działania osób trzecich, które wyszły na jaw dopiero w późniejszym okresie. Powołując się na wyrok Sądu Najwyższego

z 2 października 2008 r. skarżący podniósł, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej wymaga ustalenia braku winy członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w odniesieniu do chwili, w której powstał obowiązek zgłoszenia takiego wniosku, a nie do okresu późniejszego. A jego zdaniem w roku 2009 sytuacja finansowa spółki "P." była relatywnie dobra, koniunktura na rynku pozwalała na tworzenie długofalowych strategii rozwoju, a spółka posiadała wierzytelności na kwotę około pół miliona złotych. Tymczasem organ odwoławczy tymi okolicznościami się nie zainteresował, pominął też, że Spółka jako podmiot działający i posiadający płynności finansową została zbyta

w październiku 2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania według norm przypisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. W rozpatrywanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania określone w art. 183 § 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje więc zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym

i procesowym w granicach skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna analizowana pod tym kątem nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do polemiki z ustaleniami faktycznymi dokonanymi przez organy i zaaprobowanymi przez Sąd pierwszej instancji, w zakresie niewłaściwego - w ocenie skarżącego – ustalenia braku istnienia przesłanek zwalniających skarżącego od odpowiedzialności (przesłanek egzoneracyjnych) wymienionych w w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Autor skargi zarzucając wadliwość ustaleń w tym zakresie nie wskazuje przy tym w zarzutach skargi na konkretne naruszenia przepisów postępowania, poprzestając tylko na powołaniu się na naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zasady informowania o przepisach prawa podatkowego (art. 121 § 2 O.p.) oraz zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.).

Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni i zastosowania wskazanych wyżej przepisów, uznając, że w świetle okoliczności sprawy, spełnione zostały przesłanki zastosowania art. 116 O.p. Sąd prawidłowo ustalił, że organ podatkowy wykazał okoliczności warunkujące uznanie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, a skarżący nie wykazał okoliczności mogących go z tej odpowiedzialności zwolnić. Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że zgodnie z art. 116 O.p. organ podatkowy był zobowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu spółki w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywał na skarżącym. W postępowaniu podatkowym przeważająca liczba dowodów tego dotyczących, co do zasady, jest lub powinna być w posiadaniu strony i to strona ma interes w tym, aby wszystkie te dowody przedstawić organowi celem wykazania swoich racji. Prawidłowo także – stosując prawidłową wykładnię art. 116 O.p. oraz

art. 11 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze – w świetle dokonanych ustaleń stanu faktycznego, Sąd podzielił ustalenia organów podatkowych, że skarżący nie wykazał, aby w sprawie nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki, oraz że niezgłoszenie tego wniosku nastąpiło bez winy skarżącego. Skarżący nie wskazywał nawet na takie okoliczności, nie mówiąc już o ich udowodnieniu. Jako jedyny członek zarządu ponosił odpowiedzialność za niezłożenie sprawozdań finansowych spółki do urzędu skarbowego i Krajowego Rejestru Sądowego, które to dokumenty mogłyby stanowić podstawę rozważań co do stanu wypłacalności spółki. Nie ukrywał nawet, że w istocie tylko pozorował wykonywanie obowiązków prezesa zarządu, skoro tylko podpisywał in blanco dokumenty dotyczące spraw finansowych spółki przygotowywane przez inne osoby, a więc z własnej woli pozbawił się możliwości wpływu na sprawy spółki, jak też nie miał wiedzy o sytuacji spółki. Taka sytuacja godzenia się członka jednoosobowego zarządu spółki o jej sprawach, co do zasady, nie może być rozpatrywana w kategoriach braku winy w niezgłoszeniu w porę wniosku o ogłoszenie upadłości. Przecież skarżący nie był przymuszany w sposób uniemożliwiający jakikolwiek sprzeciw do dokonywania takich czynności, a przynajmniej na takie okoliczności się nie powoływał.

Bezpodstawne są też zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące nieustalenia, w jaki sposób zaległości podatkowe zostały ujawnione. Kwestia ta była należycie wyjaśniona przez Sąd pierwszej instancji, a wcześniej przez organy podatkowe. Dla ustalenia przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki zgodnie z art. 116 § 1 O.p. nie jest istotny sposób ujawnienia zaległości podatkowej, a to kiedy ona powstała. Stan wiedzy członka zarządu o zaległości podatkowej i to kiedy się o tej zaległości dowiedział, może być istotny dla ewentualnego ustalenia istnienia przesłanki egzoneracyjnej określonej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., ale jak wyżej wskazano godzenie się przez skarżącego na to, że w istocie sprawy spółki były prowadzone bez jego udziału jako formalnie jedynego członka zarządu, wobec braku powołania przez niego jakichkolwiek usprawiedliwiających to okoliczności, wyklucza możliwość uznania, że jego odpowiedzialność była wyłączona na podstawie tej przesłanki.

Powoływane przez skarżącego ogólnikowe, nie poparte żadnymi konkretnymi okolicznościami, stwierdzenia, że "w roku 2009 sytuacja finansowa spółki "P." była relatywnie dobra, koniunktura na rynku pozwalała na tworzenie długofalowych strategii rozwoju, a spółka posiadała wierzytelności na kwotę około pół miliona złotych" nie mogły być uznane za wpływające na ocenę istnienia przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Prawidłowo też Sąd I instancji ocenił zgodność

z prawem ustaleń organów podatkowych co do tego, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki

w znacznej części. Oprócz powołania się na te wierzytelności, skarżący nie wskazał, jakie były możliwości ich rzeczywistego wyegzekwowania, a poza tym wskazywana wielkość tych wierzytelności była kilkakrotnie niższa od przedmiotowych zaległości podatkowych, co już samo w sobie wykluczałoby zakwalifikowanie ich jako umożliwiających zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.