Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1618/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 120, art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p.
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Ewa Rojek, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1536/16 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 20 września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 8 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1536/16 oddalił skargę P. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z 20 września 2016 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Przedstawiając stan faktyczny Sąd I instancji wskazał, że Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zaskarżonym postanowieniem odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 13 lipca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2012 r. do czerwca 2013 r.

Organ wskazał, że wskazana decyzja organu kontroli z 13 lipca 2016 r. została doręczona w dniu 15 lipca 2016 r. syndykowi masy upadłości, który w tym okresie stosownie do art. 144 § 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 233 z późn. zm., dalej: "P.u.n.") był uprawniony do reprezentowania Spółki.

Odwołanie od wskazanej decyzji wniesione zostało w dniu 10 sierpnia 2016 r., przez umocowanego 18 lipca 2016 r. adwokata. Wraz z odwołaniem Spółka złożyła wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku, złożonego, jak w nim zaznaczono – "z ostrożności procesowej", Skarżąca zakwestionowała sam fakt uchybienia terminu wywodząc, że decyzja powinna zostać doręczona umocowanemu do działania w sprawie adwokatowi, zamiast bezpośrednio syndykowi działającemu na rzecz upadłej Spółki.

Postanowieniem z 20 września 2016 r. Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Odrębnym postanowieniem z 20 września 2016 r. objętym zarzutami skargi w niniejszej sprawie organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Organ wskazał, że prawidłowo decyzja została doręczona w dniu 15 lipca 2016 r. osobie, która w tym była uprawniona do reprezentowania Spółki, czyli syndykowi masy upadłości. Zdaniem organu z udzielonych pełnomocnictw, jak i pism doprecyzowujących pełnomocnictwa składanych przez syndyka wynikało jednoznacznie, iż M.P., która następnie udzieliła pełnomocnictwa substytucyjnego adwokatowi, została upoważniona jedynie do udzielania odpowiedzi na wezwania organów kontrolnych w zakresie postępowań i kontroli, o których mowa w pkt E formularzy złożonych do akt pełnomocnictw. Zatem, zarówno M.P., jak i adwokat M.C., zostali umocowani jedynie do udzielania odpowiedzi na wezwania organów kontrolnych w zakresie postępowania kontrolnego i nie byli uprawnieni do odbioru decyzji.

W ocenie organu Skarżąca nie uprawdopodobniła także braku winy w uchybieniu terminu. Zdaniem organu, fakt odesłania przez syndyka decyzji na błędny adres pełnomocnika (co spowodowało opóźnienie w jej otrzymaniu i niemożność sporządzenia przez pełnomocnika odwołania w ustawowym terminie) nie jest okolicznością, która uprawdopodobnia brak winy podatnika, lecz świadczy o niedochowaniu należytej staranności w działaniach strony, która winna zweryfikować prawidłowość adresu do doręczeń przed dokonaniem wysyłki. Nadto twierdzenie, iż syndyk nie poinformował pełnomocnika o fakcie wydania decyzji, pozostaje w sprzeczności z tym, że w dniu 18 lipca 2016 r. adwokat M.C. został umocowany przez syndyka do sporządzenia, wniesienia i podpisania odwołania od przedmiotowej decyzji. Stąd też organ nie znalazł podstaw do przywrócenia terminu do złożenia odwołania od rozstrzygnięcia organu I instancji.

Od powyższego postanowienia Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd I instancji, stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: "P.p.s.a. ") rozpoznał sprawę w trybie postępowania uproszczonego, ze względu na fakt, ze skarga dotyczyła postanowienia.

Sąd wskazał, że z akt sprawy wynika, że pełnomocnictwa udzielone przez syndyka przed dniem 15 lipca 2016 r. (tj. przed dniem doręczenia decyzji organu I instancji), nie obejmowały upoważnienia do reprezentowania strony w postępowaniu prowadzonym przez organ kontroli skarbowej. Strona umocowanie adwokata (pełnomocnictwo substytucyjne z 18 marca 2016 r., udzielone adwokatowi przez M.P.) wywodzi z pełnomocnictw udzielonych przez syndyka M.P. w dniach 18 marca 2016 r. i 29 marca 2016 r. Z akt sprawy wynika, że wobec sprzeczności zakresu pełnomocnictw udzielonych prezesowi upadłej Spółki wezwano syndyka do wyjaśnienia zakresu umocowania M.P.

W ocenie Sądu I instancji, jakiekolwiek wątpliwości w tym zakresie usuwa skierowane do organu kontroli pismo syndyka z 16 maja 2016 r. W piśmie tym wyraźnie wskazano, że pełnomocnictwa udzielone M.P. przez syndyka, dotyczą wyłącznie upoważnienia do udzielania organowi kontroli odpowiedzi informacyjnych, a nie do podejmowania czynności prawnych lub odbioru zapadłych w sprawie upadłej Spółki rozstrzygnięć. Świadczy o tym również udzielone przez syndyka adwokatowi M.C. 18 lipca 2016 r. odrębne pełnomocnictwo do wniesienia odwołania.

Sąd I instancji wskazał też, że M.P. nie mogła udzielić adwokatowi pełnomocnictwa w szeryszym zakresie, niż sama posiadała w zw. z czym nie był on uprawniony w dniu 15 lipca 2016 r. do działania w sprawie prowadzonej przez organ kontroli, a tym samym nie był uprawniony do odbioru wydanej przez organ decyzji podatkowej.

W okolicznościach tych Sąd stwierdził, że decyzja organu kontroli skarbowej z dnia 13 lipca 2016 r. została w dniu 15 lipca 2016 r. doręczona bezpośrednio syndykowi prawidłowo. WSA wskazak, że w przedstawionym stanie rzeczy organ podatkowy nie naruszył przepisów postępowania wskazanych w skardze przez Spółkę. Decyzja podatkowa Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 13 lipca 2016 r. została doręczona więc prawidłowo.

Odnosząc się do kwestii zasadności przywrócenia uchybionego terminu, WSA podziela stanowisko organu, że nie było ku temu przesłanek.

Organ w zaskarżonym postanowieniu wywiódł, że Spółka wnosząc o przywrócenie terminu, przedłożyła kserokopię książki nadawczej, w której widnieje dowód nadania przesyłki do kancelarii adwokackiej w dniu 19 lipca 2016 r. Brak jest natomiast dowodu, z którego wynikałaby data doręczenia przesyłki adwokatowi - co jest niezbędne do ustalenia 7-dniowego terminu do dokonania czynności procesowej. Strona nie wykazał więc, że zachowała ww. termin do złożenia wniosku.

W ocenie Sądu Skarżąca nie wykazała ażeby do uchybienia terminu doszło bez jej winy. Uchybienie terminu zostało spowodowane zleceniem dokonania czynności fachowemu pełnomocnikowi i nadaniem przesyłki zawierającej decyzję na niewłaściwy adres, a zatem brakiem odpowiedniej komunikacji syndyka z pełnomocnikiem (brak wiedzy o nowym adresie kancelarii) lub błędem syndyka lub jego pracownika. Są to niewątpliwie okoliczności zależne od działania samej strony. Strona ma możliwość takiego zorganizowania pracy, aby do podobnych sytuacji nie dochodziło.

Sąd podziela ocenę organu, że błędne zaadresowanie przesyłki, nie jest okolicznością, która uprawdopodobnia brak winy podatnika, lecz świadczy o niedochowaniu należytej staranności w działaniach strony, która winna zweryfikować prawidłowość adresu do doręczeń przed dokonaniem wysyłki.

Organ w zaskarżonym postanowieniu nie stwierdził uchybienia terminu, lecz odmówił jego przywrócenia. W ocenie WSA przyjęcie przez organ, że doręczenie decyzji podatkowej w dniu 15 lipca 2016 r. bezpośrednio syndykowi działającemu na rzecz upadłej Spółki, było prawidłowe. Skoro więc 14-dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął 29 lipca 2016 r., Skarżąca wnosząc odwołanie w dniu 10 sierpnia 2016 r., niewątpliwie uczyniła to z uchybieniem terminu.

Spółka nie przedstawiła także zdaniem Sądu żadnej argumentacji zmierzającej do wykazania, że treść pełnomocnictw była inna, niż wynika z tych pism, ograniczając się do lakonicznych stwierdzeń, że w dniu 15 lipca 2016 r. posiadała prawidłowo ustanowionego w sprawie adwokata. Wobec braku wątpliwości co do treści pism, nie ma obowiązku prowadzić dalszego postępowania dowodowego w celu ustalenia okoliczności tymi pismami już stwierdzonymi.

WSA podzielił ocenę organu, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, w rozumieniu art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."), było przez Spółkę zawinione.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wywiodła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżając w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. tj.:

- art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 w zw art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. zw. z art. 151 P.p.s.a. poprzez zaakceptowanie działań organów polegających na niedokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego i niewyjaśnieniu okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, oraz niedopełnienie obowiązku zebrania całego materiału dowodowego i wyczerpującego rozpatrzenia tego materiału, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie, polegającego na uznaniu, iż fakt odesłania przez Syndyka decyzji na błędny adres pełnomocnika nie jest okolicznością, która uprawdopodabnia brak winy podatnika, lecz świadczy o niedochowaniu należytej staranności w działaniach strony, która winna zweryfikować prawidłowość adresu do doręczeń przed dokonaniem wysyłki;

- art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p., poprzez zaakceptowanie działań Organów polegających na stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania i pozbawienie Skarżącej prawa do instancyjnej kontroli zapadłego rozstrzygnięcia, co jest sprzeczne z obowiązkiem działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p., poprzez zaakceptowanie ustaleń Organów i nie odniesienie się w sposób wyczerpujący do dowodów przedstawionych przez stronę na okoliczność braku zawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od spornej decyzji: a mianowicie: pisma syndyka z dnia 16 maja 2016 r., oświadczenia syndyka z dnia 10 sierpnia 2016 r., kserokopii z książki nadawczej, jak również pobieżna i niezgodna z logiką i zasadami doświadczenia życiowego ich ocena skutkująca błędnym ustaleniem, iż Strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu;

- art. 133 § 1, art. 134 § i art. 141 § 4, art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez uznanie, iż Organy przeprowadziły pełne i wszechstronne postępowanie dowodowe i wydały zgodne z prawem rozstrzygniecie, pomimo, iż Organa zaniechały przeprowadzenia powołanych przez Stronę Skarżącą dowodów w postaci przesłuchania syndyka masy upadłościowej Spółki P. Spółka z o.o. i Prezesa Zarządu Spółki P. Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej na okoliczność zakresu udzielanych pełnomocnictw, daty odbioru przedmiotowej przesyłki, formy przekazania decyzji właściwym do sporządzenia odwołania od ww. rozstrzygnięcia podmiotom, braku zawinienia Strony w uchybieniu terminu do złożenia środka zaskarżenia;

- art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji odmowę przywrócenia terminu pomimo, że zostało uprawdopodobnione, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy;

- art. 134 § 1 w zw. z art. 151 P.p.s.a. poprzez zaniechanie wyjścia przez Sąd I instancji przy rozpoznawaniu sprawy poza zawarte w skardze zarzuty i w konsekwencji zaniechanie zbadania z urzędu całej sprawy w zakresie zgodności z prawem postępowania i rozstrzygnięcia Organów.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez wskazane podstawy i wnioski, co oznacza, że to jej autor określa zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych także wskazanie ich wpływu na wynik sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2018 r. I FSK 1869/16, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA").

Skarga kasacyjna wywiedziona została w oparciu o zarzut naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a, art. 134 § 1 P.p.s.a., art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 187 § 1 O.p. i 191 O.p. poprzez niewystarczające ustalenia faktyczne co doprowadziło do uznania, że Skarżąca ze swojej winy nie dochowała terminu do złożenia odwołania.

Wskazując na naruszenie art. 133 § 1 P.p.s.a. i art. 141 § 4 P.p.s.a. autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnił w czym upatrywał ich naruszenia, co powoduje niemożność ich rozpoznania. Informacyjnie wyjaśnić jedynie należy, że z art. 133 § 1 P.p.s.a. wynika, że sąd I instancji orzeka na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że naruszenia tego przepisu można przypisać sądowi gdy wydane orzeczenie oprze na własnych ustaleniach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Tego typu zarzutów skarga kasacyjna nie zawiera. Natomiast art. 141 § 4 P.p.s.a. wskazuje jakie elementy zawierać powinno prawidłowo sporządzone uzasadnienie sądowego rozstrzygnięcia. Nie jest to natomiast instrument służący kwestionowaniu dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych.

Zarzucając Sądowi I instancji zaakceptowanie niewłaściwych ustaleń faktycznych organu, autor skargi kasacyjnej w pierwszej kolejności wskazywał na niepoprawność doręczenia decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie z 13 lipca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2012 r. do czerwca 2013 r. W jego ocenie decyzja winna być doręczona bezpośrednio ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi nie zaś syndykowi masy upadłościowej spółki. Poprawnie jednak sąd za organem podatkowym wyjaśnił, że syndyk udzielił M.P. pełnomocnictwa jedynie do udzielania odpowiedzi na pisma organu. Nie mając dalszych umocowań M.P. nie mogła skutecznie udzielić szerszego pełnomocnictwa wskazanemu w aktach sprawy adwokatowi. Skoro zatem udzielone przez nią pełnomocnictwo substytucyjne było nieskuteczne, to poprawnie przyjęto, że decyzję doręczyć należało syndykowi. Nie można w tym zakresie pominąć faktu, że sprawa skuteczności tego doręczenia została przesądzona przez Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku zapadłym w sprawie I FSK 1617/17 (opubl. CBOSA).

Drugą nieprawidłowo ustaloną w ocenie kasatora kwestią było przyjęcie, że syndyk z własnej winy uchybił terminowi do wniesienia odwołania, poprzez doręczenie zapadłej decyzji na niewłaściwy adres pełnomocnika, którego wcześniej (18 lipca 2016 r.) umocował do wniesienia odwołania. W konsekwencji pełnomocnik wniósł odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu dopiero w dniu 10 sierpnia 2016 r. Powyższe okoliczności faktyczne sporne nie były. Sporem objęta była jedynie ocena zawinienia w uchybieniu terminu. Kasator nie zgodził się bowiem z zaakceptowanym przez sąd pierwszej instancji wnioskiem organu, że przed dokonaniem wysyłki syndyk winien się upewnić o poprawności adresu odbiorcy. Kwestionując powyższe, autor skargi kasacyjnej nie wskazał w czym ocena ta jest sprzeczna z logiką czy życiowym doświadczeniem. W związku z brakiem uzasadnienia zarzutu wyjaśnić jedynie należy, że niezależnie od okoliczności, kanonem dochowania należytej staranności przez wysłaniem jakiejkolwiek przesyłki (w tym w szczególności, gdy moment doręczenia otwiera bieg terminów zaskarżenia), jest upewnienie się o poprawności adresu odbiorcy. Polemika z wyciągniętym przez organ wnioskiem, że skoro pełnomocnictwo do wniesienia odwołania od decyzji, dla adwokata C. udzielone zostało 18 lipca 2016 r., to już z tą datą dowiedział się on o treści decyzji, była gołosłowna. Wniosek wyciągnięty przez organ był w całokształcie okoliczności sprawy logiczny, a kasator nie przedstawił dowodów, że było inaczej. W realiach rozpoznawanej sprawy okoliczność daty udzielenia pełnomocnictwa miała jednak znaczenie drugorzędne, skoro niespornym było, że uchybienie w terminie do złożenia odwołania spowodowane było działaniem samej strony tj. wysłaniem decyzji ustanowionemu wcześniej pełnomocnikowi na niewłaściwy adres. Inne podnoszone przez autora skargi kasacyjnej okoliczności, nie odnosiły się do oceny zawinienia w działaniu strony. Tyczyły bowiem sposobu zbierania materiału dowodowego w zakresie pełnomocnictwa udzielonego przez syndyka M.P., która to kwestia jak już wskazano została już prawomocnie rozstrzygnięta. Skoro zatem Skarżąca, nie podważyła ustaleń w zakresie jej zawinionego działania w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, to skarga kasacyjna nie mogła zostać uwzględniona.

Mając powyższej na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie

art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Orzeczenie o kosztach wydano w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a.