Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 776/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 135, art. 170, art. 171, art. 153, art. 136 par 1-3, art. 107, art. 7
journal: Dz.U. 2017 poz 1257
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 122, art. 120, art. 210 par 1 i par 4, art. 187
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2019 r. sprawy ze skargi W. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec i listopad 2008 r. po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 16 sierpnia 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał

w mocy decyzję z dnia 2 lutego 2018 r. [...]; [...] odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. nr [...],[...] utrzymującej w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 23 kwietnia 2013 r., nr [...] określającą W. R. (dalej: "Strona" lub "Skarżący") w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł oraz nr [...] określającą Stronie w podatku od towarów usług za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika następujący jej stan faktyczny.

Strona w 2008 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych. W dniu 1 lipca 2008 r. zawarta została umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego - Repertorium A nr [...], na podstawie której Strona sprzedała I. I. nieruchomość stanowiącą działkę gruntu nr [...] położoną w M. przy ul. [...], zabudowaną budynkiem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym. Zgodnie

z ww. aktem notarialnym cenę brutto nieruchomości strony ustaliły na kwotę [...]zł (w tym podatek VAT w kwocie [...]zł). Transakcja została udokumentowana fakturą VAT nr [...]/2008 z dnia 1 lipca 2008 r., ujętą w ewidencji sprzedaży dla podatku od towarów i usług, oraz rozliczona w deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za lipiec 2008 r. Zapłata została dokonana gotówką w dniu 1 lipca 2008 r.

W trakcie postępowania podatkowego prowadzonego wobec S. I. [...] przedłożyła zawartą ze Skarżącym przedwstępną umowę z dnia 19 września 2007 r., w której Skarżący zobowiązał się sprzedać I. I. przedmiotową nieruchomość za kwotę [...]zł. Ponadto organ na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego ustalił, że suma wpłat wniesionych na poczet zakupu rzeczonej nieruchomości przez I. I., potwierdzona pisemnymi dowodami ([...] zł), pozwalała na stwierdzenie, że kwotą należną z tytułu sprzedaży nieruchomości nie była cena wynikająca z ww. aktu notarialnego ([...] zł), ale co najmniej cena wynikająca z przedłożonej umowy przedwstępnej ([...] zł). Wobec powyższego organ stwierdził, że wykazany przez Skarżącego w rejestrze sprzedaży VAT za lipiec 2008 r. obrót z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zaniżony został o kwotę [...]zł i podatek należny o kwotę [...]zł w związku przedmiotową transakcją sprzedaży nieruchomości.

Tym samym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S.

ww. decyzjami z dnia 23 kwietnia 2013 r. określił Stronie w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł

(nr [...]) oraz w podatku od towarów usług za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł (nr [...]). Ww. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., utrzymująca w mocy decyzje wymiarowe organu I instancji, nie została przez Stronę zaskarżona.

W piśmie z dnia 3 marca 2014 r. (uzupełnionym kolejnymi pismami) Strona wniosła o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną na podstawie art. 240 § 1 pkt 1) i 5) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 j.t. ze zm., dalej: "O.p."), zarzucając organowi naruszenie art. 122 i art. 191 O.p. oraz pominięcie art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego i art. 245 Kodeksu postępowania cywilnego w świetle wykładni przepisu art. 7 Konstytucji RP. W uzasadnieniu Strona podniosła, że organy obu instancji w wydanych decyzjach pominęły zapisy zawarte w umowie przedwstępnej z dnia 19 września 2007 r., pismo Strony z dnia 19 czerwca 2008 r. (uzgodnienia ostateczne, pokwitowania) i oświadczenia z dnia 30 czerwca 2008 r. Dodatkowo Strona wskazała, że WSA w Szczecinie uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 19 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. (wyrok prawomocny). Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia 12 lutego 2014 r., nr [...], uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Zdaniem Strony istotną okolicznością jest fakt, iż ustalenia i dowody wykorzystane w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku dochodowym

od osób fizycznych stanowiły również materiał w postępowaniu podatkowym prowadzonym w przedmiocie podatku od towarów i usług. Ponadto Skarżący przy piśmie z dnia 15 kwietnia 2014 r. nadesłał przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości z dnia 25 lipca 2007 r. zawartą z I. I., w której cenę sprzedaży określono na kwotę [...]zł, co - zdaniem Skarżącego - stanowiło przesłankę wznowienia postępowania podatkowego, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie podatkowe w ww. sprawie

i decyzją z dnia z dnia 30 czerwca 2014 r., nr [...] odmówił uchylenia dotychczasowej ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia

29 lipca 2013 r. nr j.w. utrzymującej w mocy ww. decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 23 kwietnia 2013 r. Organ stwierdził bowiem, że brak jest podstaw do uchylenia decyzji wymiarowej tego organu z dnia

29 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że przedłożona przez Stronę umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości z dnia 25 lipca 2007 r. nie może być uznana za nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż organowi podatkowemu I instancji umowa ta była znana przed wydaniem decyzji wymiarowej. Odnośnie wyroku WSA w Szczecinie wydanego wobec Strony w sprawie I SA/Sz [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oraz zapadłych w tym zakresie decyzji wymiarowych organów podatkowych Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznał, że rozstrzygnięcia te, w ramach których okoliczności spornej w niniejszej sprawie transakcji zostały ocenione w sposób inny, niż to uczynił organ podatkowy w sprawie dotyczącej podatku VAT za lipiec 2008 r., również nie można uznać za nową okoliczność, czy nowy dowód w rozumieniu ww. przepisu. Ponadto organ stwierdził, że Strona powołując się na przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. nie przedstawiła jednak żadnych orzeczeń sądowych potwierdzających, iż dowody, na podstawie których orzekały organy w niniejszej sprawie, zostały sfałszowane.

Powyższa decyzja utrzymana została w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 13 listopada 2014 r. nr [...] zaś tutejszy Sąd wyrokiem z dnia 13 maja 2015 r., I SA/Sz [...] oddalił skargę Strony od tej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 czerwca 2017 r., I FSK [...], wydanym w wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej Strony, uchylił ww. wyrok Sądu I instancji jednocześnie uchylając decyzje organów wydane w I jak i II instancji.

W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Strona wnosząc

o wznowienie postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług zakończonego ww. decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. powołała się m.in. na przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i przedłożyła organowi podatkowemu dowód w postaci kopii umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r. zawartej między Stroną i I. I. w przedmiocie sprzedaży nieruchomości gruntowej położonej przy ul. [...] w M. za kwotę [...]zł, wskazując, że jest to nowy dowód istotny w sprawie, istniejący w dacie wydania decyzji wymiarowej, nieznany organowi, który tę decyzję wydał. NSA wskazał w dalszej kolejności, że organ w uzasadnieniu decyzji odmawiającej uchylenia ww. decyzji ostatecznej wskazał, odnośnie ujawnionej przez Stronę umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r., że "(...) dokument ten nie był zgromadzony

w aktach sprawy, jednakże fakt jego zawarcia był znany organom podatkowym obu instancji. Z uwagi na fakt, że ww. organy miały wiedzę o umowie z dnia 25.07.2007 r., oraz że obie strony tej umowy zgodnie powoływały jako właściwą umową przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w M. , przy ul. [...] umowę z dnia 19.09.2007 r. należy stwierdzić że dowód ten w myśl przepisu art. 240 § 1 pkt 5 nie może być przesłanką do wznowienia postępowania podatkowego. W ocenie tutejszego organu, umowa z dnia 25.07.2007r. pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy." W ocenie NSA powyższe jednoznacznie potwierdza, że przedłożoną przez Skarżącego umowę przedwstępną z dnia 25 lipca 2007 r. należało zakwalifikować jako dowód nowy w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., skoro dokument ten istniejący w dacie wydania decyzji wymiarowej w zakresie podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r., dotyczący istoty sprawy, został ujawniony dopiero po zakończeniu postępowania w tym przedmiocie, a jego treść nie była znana organowi rozstrzygającemu sprawę. NSA wskazał, że na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym m.in. zeznań Strony oraz I. I., organy podatkowe obu instancji rozstrzygające sprawę w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. miały w pewnym zakresie wiedzę odnośnie okoliczności poprzedzających zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości z dnia 19 września 2007 r., jednakże nie dysponowały dowodem w postaci umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r., a zatem nie można przyjąć, że dowód ten był organowi podatkowemu znany. W konsekwencji przyjąć należy, że postępowanie wymiarowe dotknięte było kwalifikowaną wadą, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., skoro organ nie miał możliwości w ramach tego postępowania zweryfikować okoliczności wynikających z zebranego w tymże postępowaniu materiału dowodowego w odniesieniu do dowodu w postaci przedłożonej przez Stronę z wnioskiem o wznowienie umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r. W sytuacji zatem, gdy po zakończeniu decyzją ostateczną postępowania, w ramach którego kwestią sporną była de facto wartość transakcji sprzedaży opisanej wyżej nieruchomości w kontekście podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ujawniony został nowy dowód istniejący w dacie wydania decyzji, nieznany organowi, który tę decyzję wydał, dotyczący tejże kwestii spornej, a zatem istotny z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy, NSA uznał, że brak było podstaw do stwierdzenia, iż w sprawie nie zaistniała uregulowana w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przesłanka wznowienia postępowania w zakresie rozliczenia Skarżącemu podatku VAT za lipiec 2008 r. Z uwagi na powyższe NSA jako nieuprawnione uznać stanowisko Sądu I instancji, co do tego, że w sprawie Strona nie zaprezentował żadnego nowego dowodu w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

W toku ponownie prowadzonego postępowania (w związku z pozostającym

w obrocie prawnym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 27.03.2014 r., znak: [...] o wznowieniu postępowania podatkowego zakończonego ww. decyzją ostateczną tego organu z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...]) organ uwzględnił wniosek Strony z dnia 18 grudnia 2017 r.

i uzyskał od do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. kserokopię protokołu przesłuchania świadka - I. I. w dniu 6 czerwca 2017 r. (k. 65-68, t. III akta postępowania wznowieniowego).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 2 lutego

2018 r., znak: [...], [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...], stwierdzając, iż pomimo stwierdzenia istnienia przesłania określonej w art. 240 § 1 pkt 5) O.p., analiza całości zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje, że w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

W uzasadnieniu powyższej decyzji, odnosząc się do wskazanych przez Stronę przesłanek wznowienia postępowania organ uznał, że Strona nie przedstawiła orzeczenia sądowego stwierdzającego, że którykolwiek z dowodów, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności był fałszywy, tym samym nie została spełniona przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1) O.p. Jednocześnie organ

I instancji, uwzględniając ww. wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2017 r., I FSK 2007/15 uznał, iż umowa przedwstępna z dnia 25 lipca 2007 r. jest nowym dowodem

w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5) O.p., a dokument ten, istniejący w dacie wydania decyzji wymiarowej, został ujawniony dopiero po zakończeniu postępowania w tym przedmiocie. Po zbadaniu okoliczności i dowodów, na jakie powoływała się Strona, organ stwierdził, że nie zaistniały inne przesłanki wskazane w art. 240 § 1 O.p.

Powołując się natomiast na przepis art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) O.p. organ I instancji uznał, iż pomimo istnienia przesłanki wymienionej w tym przepisie (tj. kserokopii umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r., którą należy zakwalifikować jako nowy dowód w sprawie), dowód ten, oceniony w powiązaniu z całym zebranym materiałem dowodowym, nie wpływa na inne rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie aniżeli wynikające z ww. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. – zatem w wyniku jej uchylenia mogłaby zostać zatem wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Organ stwierdził bowiem, że zgromadzone wtoku postępowania dowody pozwalają na ustalenie faktycznej kwoty, jaką Strona otrzymała od I. I. z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości. Łączna kwota wpłat dokonanych na rzecz Skarżącego przez kupującą I. I., wynosi [...] zł, przy czym:

- zadatek w kwocie [...]zł wynika z umowy przedwstępnej, w której kupująca oświadczyła o zapłacie ww. kwoty, w dniu jej podpisania przez strony umowy, w tym Stronę;

- zaliczki w kwocie [...]zł wynikają z pokwitowań odbioru sygnowanych przez Stronę;

- kwota [...]zł, wynika wprost z ww. aktu notarialnego umowy sprzedaży oraz z wystawionej przez Stronę w dniu 1 lipca 2008 r. faktury VAT na powyższą okoliczność.

Organ I instancji podkreślił, że wskazane powyżej dowody spośród wszystkich zgromadzonych są najbardziej obiektywne i stanowią główny punkt odniesienia

w rozpatrywanej sprawie ze względu na to, że zostały sporządzone w formie pisemnej, a ich treść była znana bądź została potwierdzona podpisem przez obydwie strony umowy. Zatem, były one neutralnymi dowodami dokumentującymi konkretną czynność. Zakwestionowanie zaś ww. dowodów mogło nastąpić jedynie poprzez zestawienie ich z równej rangą dokumentami, więc dla obalenia takich dowodów

nie są przesądzające same wyjaśnienia, zeznania strony, dokumenty ujawnione dopiero po wyjściu na jaw pewnych okoliczności, czy też dowody, o których istnieniu wiedziała i które pokwitowała tylko Strona. W ocenie organu Strona nie wskazał żadnych wiarygodnych, równych rangą dowodów, które pozwoliłyby przyjąć, że ustalenia te są nieprawidłowe. W szczególności, dowodem takim, z uwagi na powyżej opisane okoliczności, nie jest przedłożona przez Stronę kserokopia przedwstępnej umowy z dnia 25 lipca 2007 r.

Po dokonaniu analizy zebranego materiału dowodowego, Organ I instancji uznał, że wykazany przez Stronę w rejestrze sprzedaży VAT za lipiec 2008 r. obrót z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zaniżony został o kwotę [...]zł i podatek należny o kwotę [...]zł w związku ze sprzedażą na rzecz I. I. nieruchomości położonej w M. , przy ul. [...] [...] Biorąc powyższe pod uwagę, w odniesieniu do kwoty będącej przedmiotem zapłaty za powyższą nieruchomość, podtrzymano argumenty wyrażone w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...].

Strona zaskarżyła decyzję organu I instancji odwołaniem wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie ww. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. - na podstawie wyroku NSA z dnia 29.06.2017 r., I FSK 2007/15, tj. zgodnie z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 j.t. ze zm.; dalej: "P.p.s.a") wskazanego w tym wyroku oraz o rozpoznanie sprawy stosownie do wykładni art. 226 § 1 O.p. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła brak dokonania: postępowania co do przesłanek rozstrzygnięcia istoty sprawy; ponownego materialnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy; faktycznych ustaleń, czy strony podpisały fizycznie umowę z dnia 25 lipca

2007 r.; ustalenia, dlaczego i w jakim celu zostały zniszczone oryginały tej umowy; ustalenia, czy była to pierwsza umowa zawarta między stronami oraz brak uzasadnienia poprzez niepodanie podstawy prawnej uznania dokumentów prywatnych, spisanych przez Stronę zgodnie z wykładnią art. 245 Kodeksu postępowania cywilnego, co dotyczy: uzgodnień ostatecznych z datą 19 czerwca 2008 r., oświadczenia Strony z datą 30 czerwca 2008 r. oraz pokwitowania wypisanego przez Stronęz datą 30 czerwca 2008 r. W uzasadnieniu odwołania strona podkreśliła, iż z zaskarżonej decyzji wynika, że organ odmawia uchylenia dotychczasowej decyzji, a co za tym idzie organ nie wypełnił wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2017 r. w odniesieniu do art. 135 P.p.s.a.

Zaskarżoną do tutejszego Sądu decyzją z dnia 16 sierpnia 2018 r.

nr j.w. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy

ww. decyzję wydaną w I instancji.

Organ odwoławczy rozpoznał wnioski Strony o włączenie do akt protokołów przesłuchania świadka I. I. z dnia 11 maja 2010 r., 6 czerwca 2017 r.

i 31 stycznia 2018 r. przeprowadzonych w [...] Urzędzie Skarbowym

w S. w sprawie podatku dochodowego oraz pisma z dnia 15 lutego 2018 r. adresowanego do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. stanowiącego jego wyjaśnienia co do zeznań I. I.. Postanowieniem z dnia 24 lipca 2018 r" znak: [...], [...] organ odwoławczy włączył bowiem w poczet materiałów zebranych w sprawie kserokopię protokołu przesłuchania świadka I. I. z dnia 31 stycznia 2018 r. (sporządzonego z udziałem Strony) oraz pismo z dnia 15 lutego 2018 r. złożone do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S.. Natomiast, co do włączenia do akt sprawy protokołów przesłuchań świadka I. I. z dnia 11 maja 2010 r. i 6 czerwca 2017 r. organ zauważył, iż protokoły te znajdują się w aktach sprawy i zostały okazane stronie wraz z całym materiałem dowodowym zebranym w sprawie w dniu 26 marca 2018 r.

Jednocześnie zawiadomieniem z dnia 24 lipca 2018 r. poinformowano Stronę

o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego – Strona z uprawnienia tego nie skorzystała.

W uzasadnieniu ww. decyzji organ odwoławczy, w wyniku przeprowadzonego

w sprawie postępowania, podzielił stanowisko organu I instancji zarówno w zakresie wystąpienia przesłanek wznowienia postępowania jak i ich wpływu na rozstrzygnięcie ww. ostatecznej decyzji z dnia 29 lipca 2013 r.

Strona zaskarżyła decyzję organu odwoławczego skargą wniesioną

do tutejszego Sądu wnosząc o jej uchylenie wraz z ww. ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. i rozstrzygnięcie sprawy zgodnie z art. 135 P.p.s.a.

Zaskarżonej decyzji Strona, podtrzymując stanowisko zawarte w odwołaniu (uzupełnionym pismem z dnia 19.02.2018 r.) i powielając przedstawioną już uprzednio argumentację, zarzuciła naruszenie:

- art. 135 w związku z art. 170 i art. 171 oraz art. 153 w odniesieniu do art. 135 P.p.s.a.;

- art. 136 § 1, § 2 i § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2018.2096 j.t. ze zm.; dalej "K.p.a.") w odniesieniu

do pisma Strony z dnia 19 lutego2018 r.;

- art. 107 § 3 K.p.a. w odniesieniu do treści decyzji organu z dnia 16 sierpnia

2018 r.;

- art. 7 K.p.a. poprzez niewłaściwą kontrolę legalności działalności organu

I instancji w odniesieniu do treści decyzji tego organu z dnia 2 lutego 2018 r.,

w której organ nie zastosował przepisu określonego w ustawie, czym naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów poprzez nieuznanie jako dowodu Oświadczenia Skarżącego z dnia 30 czerwca 2008 r., co stanowi naruszenie

art. 120 i art. 122 O.p.

W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżący przedstawił obszerną argumentację celem ich poparcia. Skarżący wskazał m.in., iż NSA w wyroku z dnia 29 czerwca 2017 r., I FSK 2007/15 stwierdził, że ujawniona umowa przedwstępna z dnia 25 lipca 2007 r. ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy w zakresie określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, co oznacza, że organ winien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w zakresie niezbędnym

do rozstrzygnięcia sprawy, zgodnie z wnioskiem Skarżącego zawartym w piśmie

z dnia 19 lutego 2018 r. oraz dokonać rozpoznania i rozstrzygnięcia tej sprawy zgodnie z wykładnią prawa zawartego w art. 135 P.p.s.a. Niezastosowanie

zaś przez organ II instancji wskazań Sądu stanowi naruszenie art. 153 P.p.s.a.

W ocenie Skarżącego, również ocena dokumentu dowodowego w postaci Oświadczenia Skarżącego z dnia 30 czerwca 2008 r. dokonana została

z przekroczeniem granicy swobodnej oceny dowodów, gdyż decyzja nie zawiera

w swej treści wskazania podstaw prawnych, na podstawie których stwierdzono,

że umowa przedwstępna z dnia 25 lipca 2007 r. nie wpływa na inne rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Skarżący zarzuca ponadto, że zaskarżona decyzja wydana została bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, zgodnie z wnioskiem Skarżącego z dnia 19 lutego 2018 r., co stanowi o dowolnej interpretacji przepisów prawa i naruszeniu art. 120 O.p. W ocenie Skarżącego organ II instancji w przeprowadzonym postępowaniu oraz w wydanej decyzji nie ujawnił oraz nie uwzględnił wszystkich dowodów znajdujących się w aktach sprawy, jak również nie uzasadnił ich odrzucenia.

Skarżący stoi na stanowisku, że obowiązkiem organu II instancji jako organu kontrolnego winno być przeanalizowanie i stwierdzenie, czy wydana decyzja z dnia 29 lipca 2013 r. nie była dotknięta wadami prawnymi, czy określone w decyzji przepisy prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 22, art.5 ust. 1 pkt 1, art.7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10 i art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2018.2174 j.t. ze zm.; dalej: "u.p.t.u.") odpowiadają

i odnoszą się do treści umowy przedwstępnej z dnia 19 września 2007 r. Organ odwoławczy w ramach nadzoru zobowiązany był bowiem do stwierdzenia,

czy określone przepisy u.p.t.u., na podstawie których organ dokonał naliczenia podatku VAT, zostały właściwie zinterpretowane w odniesieniu do treści decyzji

i zawartych w niej dokumentów dowodowych.

Ponadto w ocenie Skarżącego organ odwoławczy przekroczył granice dowolności i swobodnej oceny dokumentów dowodowych. Przekroczył też prawa logiki i doświadczenia życiowego, poprzez niedostrzeżenie, iż treść decyzji pozostaje w wyraźnej sprzeczności z treścią zastosowanych przepisów u.p.t.u.

Skarżący wskazał także, iż naruszenie ww. przepisów prawa materialnego miało wpływ na wynik sprawy, bowiem gdyby nie doszło do ich naruszenia to zostałaby wydana decyzja o odmiennej treści. Wyjaśnił, że przepisy art. 2 ust. 22, art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 u.p.t.u. wyraźnie określały, jakie czynności dokonane przez Skarżącego podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wadą w. decyzji ostatecznej z dnia 29 lipca 2013 r. jest zatem nałożenie na Skarżącego podatku należnego wbrew ww. przepisom ustawy.

Skarżący wniósł o rozpoznanie dokumentów dowodowych znajdujących

się w aktach sprawy, a które zostały pominięte w postępowaniu, gdyż organ II instancji w ww. ostatecznej decyzji z dnia 29 lipca 2013 r. nie podał przyczyny ich nieuwzględnienia, podczas gdy są to dowody istotne mające wpływ na ustalenie skarżącemu kwoty należnej podatku VAT. Tymi dokumentami są: faktura korygująca VAT nr [...], korekta dotyczy faktury VAT nr [...]/2008 z dnia 1 lipca 2008 r.;

pismo - wniosek o zaliczenie nadpłaty z dnia 21.07.2009 r.; pokwitowanie wpłaty [...] nr [...] z dnia 21.07.2009 r.; pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. Nr [...] o zaliczeniu wpłaty od pobranych zaliczek i zadatku; pokwitowanie wpłaty [...] nr [...] z dnia 10.12.2009 r.; upomnienie o niezapłaceniu podatku VAT za 09.2007 r.

Nieuznanie ww. dowodów – w toku postepowania zakończonego ww. decyzja ostateczna z dnia 29 lipca 2013 r. - jest naruszeniem art. 81 § 1 i § 2 oraz art. 81b § 1 pkt 2 lit. a) i lit. b) O.p., co czyni zasadnym uznanie, że naruszono także art. 122,

art. 187 i art. 191 O.p.

Reasumując Skarżący podniósł, że decyzja kończąca postępowanie w trybie nadzwyczajnym, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 6 O.p., winna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne ze wskazaniem, jakie dokumenty i dowody były przedmiotem rozstrzygnięcia oraz które dokumenty dowodowe miały wpływ, a które nie, na zmianę rozstrzygnięcia z podaniem podstawy prawnej.

Natomiast w uzupełnieniu skargi, ponownie powołując przepisy art. 2 ust. 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10 i art. 29 ust. 1 u.p.t.u. Skarżący wskazał, że w celu stwierdzenia czy ujawniona umowa przedwstępna z dnia 25 lipca 2007 r. ma wpływ na podjęte rozstrzygnięcie, niezbędne było stwierdzenie, czy umowa przedwstępna z dnia 19 września 2007 r. w swej treści zawiera odniesienie

do ww. przepisów prawa materialnego. W ocenie Skarżącego treść ww. decyzji ostatecznej z dnia 29 lipca 2013 r. w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości interpretacyjnych nie odnosiła się do art. 2 ust. 22 u.p.t.u. w przedmiocie sprzedaży nieruchomości, czyli odpłatnej dostawy towaru. Wobec tego, mając na uwadze zastosowane w decyzji z dnia 29 lipca 2013 r. ww. przepisy u.p.t.u., Skarżący zarzuca naruszenie tych przepisów poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego sprawy.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie w całości.

W toku rozprawy dnia 27 lutego 2019 r. Skarżący złożył pismo z dnia 27 lutego 2019 r. i wniósł o przeprowadzenie dowodów z załączonych do niego dokumentów. Sąd uwzględnił ww. wniosek dowodowy a także postanowił przeprowadzić dowód z dokumentów załączonych do skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Na wstępie Sąd wskazuje, że wniosek Skarżącego z dnia 18 grudnia 2017 r.

o umorzenie podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. w kwocie [...]zł i listopad 2008 r. w kwocie [...]zł, pismem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20 grudnia 2017 r. znak: [...], [...], został przekazany do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S., stosownie do art. 170 § 1 w zw. z art. 15, art. 16 O.p., do rozpatrzenia zgodnie z właściwością.

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które mogłyby być podstawą do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji.

Na wstępie rozważań podkreślić należy, że zaskarżona decyzja została wydana w trybie postępowania wznowieniowego oraz w wyniku ponownego rozpoznania sprawy w związku z uchyleniem przez Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 29 czerwca 2018 r., I FSK 2007/15, wyroku tutejszego Sądu z dnia 13 maja 2015 r., I SA/Sz 16/15 oraz uprzednio wydanych w sprawie decyzji, tj. ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 30 czerwca 2014 r. o odmowie uchylenia ww. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. nr j.w. oraz utrzymującej ją w mocy w mocy ww. decyzji tego organu z dnia 13 listopada 2014 r.

Wskazać zatem należy w pierwszej kolejności, iż Sąd rozpoznając przedmiotowy spór jest związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażonymi w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zgodnie bowiem z treścią art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Natomiast zgodnie z art.170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przepis art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący co oznacza, że ani organ administracji publicznej ani Sąd orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu Sądu, gdyż są nimi związane. Kwestia, czy po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podporządkował się wskazaniom Sądu i jego ocenie prawnej, stanowi główne kryterium kontroli poprawności nowo wydanej decyzji, zaś nieprzestrzeganie tego przepisu podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziłoby do niespójności działania systemu władzy publicznej. (por. wyroki NSA: z dnia 11.05.2017 r., I FSK 1705/15; z dnia 25.04.2017 r., II FSK 864/15; z dnia 01.06.2017, II OSK 2479/15; z dnia 20.06.2012 r., I OSK 953/11; z dnia 1.09. 2016 r., II FSK 2029/14).

Sprawa dotyczyła wniosku Skarżącego o wznowienie, na podstawie art. 240 § 1 pkt 1) i 5) O.p., postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r.

Istota sporu sprowadza się zaś do odpowiedzi na pytanie, czy organ zasadnie uznał, że w sprawie pomimo wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., brak przesłanek do uchylenia ww. decyzji ostatecznej i czy takie stanowisko organu stanowi naruszenie wytycznych zawartych w ww. wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2017 r., I FSK 2007/15.

Poza sporem pozostaje okoliczność, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej

w S. z dnia 29 lipca 2013 r. nr [...],[...] utrzymująca w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 23 kwietnia 2013 r.: nr [...] określająca Skarżącemu w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł oraz

nr [...] określająca Skarżącemu w podatku od towarów usług

za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł, jest decyzją ostateczną. Zatem, wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego mogło nastąpić w drodze wznowienia postępowania i takie żądanie zostało zawarte w ww. wniosku Skarżącego.

Mając na uwadze powyższą istotę sporu Sąd wskazuje, że jedną

z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym podatkowego, jest zasada trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 O.p., zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w O.p. oraz ustawach podatkowych. Przyjęte rozwiązanie wyznacza granice pojęcia decyzji ostatecznej oraz stanowi, że wydanie takiej decyzji jest ostatecznym załatwieniem sprawy administracyjnej. Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji.

Ustawodawca dopuszcza jednak możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych,

w których będzie można dokonać wyeliminowania rozstrzygnięć wadliwych. Celowi temu służą tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych. Zostały one enumeratywnie wymienione w O.p. Jednym z nich jest uchylenie w całości lub w części decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania podatkowego (art.240-246 O.p.).

Sąd szczególnie podkreśla jednak, że postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Jego przedmiotem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach,

a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, niepubl., Dowgier Rafał, Etel Leonard, Kosikowski Cezary, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, komentarz LEX 2009, Komentarz do art.240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier,

P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.). Stąd niedopuszczalne jest wykorzystywanie postępowania wznowieniowego do kontynuowania merytorycznej kontroli decyzji dokonanej wcześniej w postępowaniu zwykłym - czego w rozpoznawanej sprawie w istocie oczekuje Skarżący. Jednakże pamiętać należy, że jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p., to wówczas istnieje prawna możliwość ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia w sprawie zakończonej ostateczną decyzją podatkową biorąc jednak pod uwagę granice postępowania wznowieniowego.

Zgodnie z art. 241 § 1 O.p. wznowienie postępowania następuje z urzędu

lub na żądanie strony. Ponadto z przepisu art. 243 § 1 O.p. wynika wprost,

że wznowienie postępowania następuje w drodze postanowienia. Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ w pierwszej kolejności postępowania, co do przyczyn wznowienia a w przypadku potwierdzenia ich wystąpienia co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (§ 2). Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji (§ 3). Stosownie zaś do art. 245 O.p. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Odmawiając uchylenia decyzji w przypadkach wymienionych w § 1 punkcie 3, organ podatkowy w rozstrzygnięciu stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji (§ 2).

W sprawie wniosek o wznowienie postępowania oparty został przez Skarżącego na przesłankach określonych w art. 240 § 1 pkt 1) i 5) O.p.

Zgodnie z art. 240. § 1 pkt 1) O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne

dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe, a także gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję – art. 240 § 1 pkt 5) O.p.

Z powyżej powołanych przepisów O.p. wynika, że przed wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania organ podatkowy bada wyłącznie kwestie dopuszczalności wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną.

Natomiast, jeśli w świetle twierdzeń wynikających już z samego wniosku o wznowienie lub okoliczności sprawy (wszczęcie postępowania z urzędu) wynika, że brak jest ustawowych podstaw do wznowienia, wniosek składa podmiot niebędący stroną albo termin do jego złożenia nie został zachowany organ wydaje decyzję o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 O.p.). W przeciwnym wypadku wznawia postępowanie (art. 243 § 1 O.p.) i przeprowadza je zarówno co do rzeczywistego istnienia przyczyn wznowienia jak i pozostałych kwestii dotyczących dopuszczalności wznowienia, a także co do istoty sprawy (art. 243 § 2 O.p.).

W ocenie Sądu, organy nie naruszyły ww. przepisów. Rozpoznając bowiem

ww. wniosek Skarżącego o wznowienie postępowania zasadnie uznały, że spełnione zostały przesłanki formalne jego złożenia, w związku z czym istniały podstawy

do wydania postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 27 marca 2014 r. o wznowieniu postępowania w rozpoznawanej sprawie. Postanowienie

to zostało doręczone Skarżącemu dnia 31 marca 2014 r. A zatem zarzuty Skarżącego odnoszące się do braku prawidłowości wszczęcia postępowania w rozpoznawanej sprawie, z uwagi na brak doręczenia Skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania wznowieniowego po wydaniu ww. wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2017 r. Sąd uznał za bezpodstawne. Sąd zauważa bowiem, że ww. wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny nie wyeliminował z obrotu prawnego powyższego postanowienia o wszczęciu postępowania a jedynie rozstrzygnięcia organów zapadłe po jego wydaniu. Tym samym brak było podstaw prawnych do powtórnego wszczęcia przez organ postępowania w rozpoznawanej sprawie i wydanie – zgodnie z oczekiwaniem Skarżącego – kolejnego postanowienia o wszczęciu postępowania wznowieniowego. Sąd zauważa, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej - działając jako organ I instancji - odniósł się do kwestii wznowienia postępowania skierowanym

do Skarżącego pismem z dnia 27 grudnia 2017 r. wyjaśniając powyższe okoliczności.

Przechodząc zatem do kontroli sądowej kolejnego "etapu" postępowania wznowieniowego, tj. do prawidłowości stanowiska organów co do rzeczywistego istnienia przyczyn wznowienia jak i pozostałych kwestii dotyczących dopuszczalności wznowienia, Sąd i w tym zakresie uznał stanowisko organu za zgodne z prawem,

w tym w szczególności z art. 153 P.p.s.a. i art. 135 P.p.s.a., albowiem stanowisko organu w tym zakresie zgodne było z wytycznymi wynikającymi z ww. wyroku NSA

z dnia 29 czerwca 2017 r.

Odnosząc się zatem do przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1 ) O.p.,

w ocenie Sądu słusznie uznały organy, że ta przesłanka w rozpoznawanej sprawie

nie wystąpiła. Zgodnie bowiem z tym przepisem wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Jak zasadnie wskazał organ, Skarżący nie przedstawił orzeczenia sądowego stwierdzającego, że którykolwiek z dowodów, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności był fałszywy.

W odniesieniu z kolei do przesłanki wznowienia, o której stanowi art. 240 § 1

pkt 5) O.p., Sąd uznał, że zasadnie przyjęły organy podatkowe, wypełniając jednocześnie wskazania zawarte w ww. wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2018 r., I FSK 2007/15, że w rozpoznawanej sprawie przesłanka ta wystąpiła. Jak bowiem wskazał NSA w ww. wyroku przedłożoną przez Skarżącego umowę przedwstępną z dnia 25 lipca 2007 r. należało zakwalifikować jako dowód nowy w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5) O.p., skoro dokument ten istniejący w dacie wydania decyzji wymiarowej

w zakresie podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r., dotyczący istoty sprawy, został ujawniony dopiero po zakończeniu postępowania w tym przedmiocie, a jego treść nie była znana organowi rozstrzygającemu sprawę. NSA przyjął, że postępowanie wymiarowe w rozpoznawanej sprawie dotknięte było kwalifikowaną wadą, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5) O.p., skoro organ nie miał możliwości w ramach tego postępowania zweryfikować okoliczności wynikających z zebranego w tymże postępowaniu materiału dowodowego w odniesieniu do dowodu w postaci przedłożonej przez Stronę z wnioskiem o wznowienie umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r.

Powyższe nie jest jednak jednoznaczne z uznaniem, że NSA w ww. wyroku

przesądził wynik kolejnego "etapu" postępowania wznowieniowego, tj., że uznał,

iż ww. umowa stanowi podstawę do uchylenia decyzji ostatecznej i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zgodnie z wolą Skarżącego, tj. odmiennie aniżeli w ww. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. Sąd zauważa bowiem, że takie stanowisko – reprezentowane w sprawie przez Skarżącego - nie znajduje oparcia ani w treści ww. wyroku NSA (z którego nie wynika, że Sąd ten przeprowadził etap merytorycznego badania prawidłowości rozstrzygnięcia ww. decyzji ostatecznej przez pryzmat nowego, istotnego dowodu w postaci umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r.) ani przepisów prawa. Sąd zauważa bowiem, że gdyby jak twierdzi Skarżący, samo stwierdzenie rzeczywistego istnienia przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 5) O.p. przesądzało automatycznie o nieprawidłowości decyzji ostatecznej zbędna była by regulacja powyżej przytoczonego przepisu art. 245 § 1 pkt 3) lit. a) O.p., zgodnie z którym organ wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

Sąd zatem, związany na mocy art. 153 P.p.s.a., ww. oceną NSA, wskazuje,

że przedłożona przez Skarżącego, wraz z wnioskiem o wznowienie, ww. umowa przedwstępna z dnia 25 lipca 2007 r. spełniała w rozpoznawanej sprawie przesłanki

art. 240 § 1 pkt 5) O.p. Powyższe nie jest jednak jednoznaczne z uznaniem,

że już z tego tylko powodu zasadnym było uchylenie ww. ostatecznej i orzeczenie

w sprawie podatkowej zgodnie ze stanowiskiem Skarżącego. Uznanie bowiem,

że w sprawie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5) O.p. skutkuje wyłącznie koniecznością przystąpienia organu, w myśl art. 243 § 2 O.p., do rozstrzygnięcia istoty sprawy – co też w rozpoznawanej sprawie, wbrew zarzutom Skarżącego - miało miejsce.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał za bezzasadny zarzut skargi w zakresie naruszenia art. 153 i 135 P.p.s.a.

Przechodząc zatem do oceny prawidłowości ostatniego "etapu" wznowienia postępowania w rozpoznawanej sprawie, tj. do rozstrzygnięcia istoty sprawy – Sąd

i w tym zakresie nie stwierdził naruszenia przez organ przepisów prawa wskazanych

w zarzutach skargi, które stanowiłyby podstawę wyeliminowania zaskarżonej decyzji

z obrotu prawnego. Sąd ponownie podkreśla, że ponowne rozpoznanie sprawy przez organ miało miejsce w warunkach postępowania nadzwyczajnego w związku

z uznaniem, że w sprawie przedłożona przez Skarżącego umowa przedwstępna z dnia 25 lipca 2007 r. stanowiła nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5) O.p. Ponadto, zgodnie z ww. wyrokiem NSA, organ miał zweryfikować okoliczności wynikające z zebranego w postępowaniu podatkowym materiału dowodowego w odniesieniu do dowodu w postaci ww. umowy przedwstępnej.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, organ dokonał w rozpoznawanej sprawie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, dokonał ponownej, samodzielnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym przez pryzmat

ww. umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r., wyprowadzając z tej oceny zasadne wnioski, które nie stoją w sprzeczności ani z zasadami logiki ani doświadczenia życiowego. Tym samym ponowna ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie nosi znamion dowolności i mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów.

Sąd przypomina zatem, że w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną organy podatkowe określiły Skarżącemu w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł oraz za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł. Podstawą określenia Skarżącemu ww. zobowiązań

było uznanie, że cena sprzedaży przez S. I. [...] nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr [...] położoną w M. przy ul. [...], zabudowaną budynkiem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym wynosiła

nie [...] zł (w tym podatek VAT w kwocie [...]zł) jak wykazał Skarżący

(w fakturze VAT nr [...]/2008 z dnia 1 lipca 2008 r., ewidencji sprzedaży dla podatku od towarów i usług deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za lipiec 2008 r., umowie sprzedaży z dnia 1 lipca 2008 r.) lecz [...] zł brutto. Pierwotnie Skarżący zaprzeczał jakoby strony ww. umowy zawierały jakiekolwiek umowy poprzedzające umowę sprzedaży oraz, że pobierał od kupującej jakiekolwiek kwoty tytułem przedpłat ceny sprzedaży.

Przyczyną do zakwestionowania prawidłowości rozliczeń Skarżącego

w ww. zakresie było uzyskanie przez organy w postępowaniu kontrolnym i podatkowym m.in. dokumentów oraz zeznań kupującej, z których wynikało, że zawarcie przez strony ww. umowy sprzedaży poprzedzone było – wbrew pierwotnym twierdzeniom Skarżącego – zarówno umowami przedwstępnymi jak i wpłatami dokonywanymi przez kupującą na poczet ceny sprzedaży w formie zaliczki i zadatku w łącznej wysokości [...] zł. Wpłatę tej kwoty przed dniem zawarcia umowy sprzedaży potwierdziły również zeznania T. I. z dnia 14 czerwca 2011 r. złożone w obecności pełnomocnika Skarżącego (akta sprawy I SA/SZ 582/18). Po ujawnieniu ww. okoliczności Skarżący dnia 10 lipca 2009 r. złożył korekty deklaracji [...] uwzględniające, jak wskazał zgodnie z protokołem kontroli, ujawnione zadatek i zaliczki na poczet ceny sprzedaży w kwocie [...]zł. Ponadto dnia 21 lipca 2009 r. Skarżący złożył korekty VAT – 7 za lipiec – listopad 2008 r., obniżając wykazaną w umowie sprzedaży z dnia 1 lipca 2008 r. cenę sprzedaży w kwocie [...]zł brutto o ujawnioną w toku postępowania kontrolnego ww. kwotę [...]zł tytułem przyjętego zadatku i zaliczek. Podkreślić ponownie należy, że fakt przyjęcia zadatku i zaliczek był pierwotnie negowany przez Skarżącego, który wskazywał, że cała cena sprzedaży w kwocie [...]zł (w tym podatek VAT w kwocie [...]zł) została uiszczona gotówką w dniu zawarcia umowy sprzedaży.

Sąd podkreśla, że na obecny etapie postępowania Skarżący kwestionuje prawidłowość przyjęcia przez organy, że cena sprzedaży ww. nieruchomości została uzgodniona pomiędzy stronami na kwotę [...]zł i zapłacona: częściowo w dniu zawarcia umowy sprzedaży (1 lipca 2008 r.) gotówką w kwocie wynikającej z aktu notarialnego, tj. w kwocie [...]zł (w tym podatek VAT w kwocie [...]zł)

a w pozostałej części w formie ww. zadatku i zaliczek w łącznej kwocie [...]zł, których przyjęcia Skarżący aktualnie nie kwestionuje. Sąd podkreśla, że ostateczna cena sprzedaży przyjęta przez organy ([...] zł) była niższa niż ww. wpłaty (wpłaty łącznie [...] zł) i została przyjęta przez organy zgodnie z ustaleniami co do ceny wynikającymi z ostatniej umowy przedwstępnej z 19 września 20007 r. oraz zeznaniami świadków, w tym samej Kupującej i T. I.. Skarżący twierdzi obecnie (w postępowaniu wznowieniowym), że cena sprzedaży wynosiła łącznie [...] zł i została zapłacona częściowo w formie zadatki i zaliczek w kwocie [...]zł, a pozostała część ceny sprzedaży w dniu 1 lipca 2008 r., tj. w dniu zawarcia umowy sprzedaży. Skarżący kwestionuje przy tym prawdziwość zapisu aktu notarialnego, tj. § 6.1., zgodnie z którym całą cenę sprzedaży w kwocie [...]zł kupująca zapłaciła Skarżącemu gotówką w dniu dzisiejszym (1 lipca 2008). Sąd zauważa przy tym, że taka właśnie kwota została uwzględniona przez Skarżącego w deklaracji VAT za lipiec 2008 r., którą skorygował po ujawnieniu dowodów na przyjęcie od I. I. kwoty [...]zł tytułem zadatku i zaliczek przed dniem zawarcia umowy sprzedaży.

Powyższym ustaleniom organów przyjętym w postępowaniu podatkowym Skarżący przeciwstawia w postępowaniu wznowieniowym, w szczególności dowód stanowiący podstawę wznowienia postępowania, tj. ww. kserokopię umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r. oraz niepodpisane uzgodnienia i własne oświadczenia w sprawie.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organu, który wskazał po [...], że zgromadzone w toku postępowania dowody pozwalają na ustalenie faktycznej kwoty, jaką Skarżący otrzymał od I. I. z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Łączna kwota wpłat wniesionych przez kupującą, udokumentowana w rozpoznawanej sprawie, wynosi [...] zł, przy czym:

- zadatek w kwocie [...]zł wynika z umowy przedwstępnej, w której kupująca oświadczyła o zapłacie ww. kwoty, w dniu jej podpisania przez strony umowy;

- zaliczki w kwocie [...]zł wynikają z pokwitowań odbioru podpisanych przez Skarżącego;

- kwota [...]zł, wynika wprost z umowy sprzedaży z dnia 1 lipca 2008 r., Repertorium A nr [...] oraz z wystawionej przez Skarżącego na powyższą okoliczność w dniu 1 lipca 2008 r. faktury VAT nr [...]/2008; w ww. akcie notarialnym (§ 6.1) zapisano: "Cenę brutto strony ustaliły na kwotę [...]zł (...) i całą cenę Kupująca zapłaciła Sprzedającemu w dniu dzisiejszym gotówką, co W. R. potwierdza".

Okoliczność zapłaty Skarżącemu w dniu 1 lipca 2008 r. tytułem ceny sprzedaży kwoty [...]zł potwierdziła również sama Kupująca, której oświadczenia w tym zakresie potwierdzał fakt wypłaty ww. kwoty z rachunku bankowego. W toku zeznań w charakterze świadka z dnia 11 maja 2010 r., składanych w obecności pełnomocnika Skarżącego oświadczyła, że środki finansowe na zapłatę ceny sprzedaży nie pochodziły i nigdy nie miały pochodzić z kredytu bankowego lecz ze sprzedaży gruntu rolnego za cenę [...] zł. Wskazała, że cena sprzedaży w kwocie [...]zł nie była ceną orientacyjną i została podana przez Skarżącego zaś sporządzona przez Skarżącego wycena nie miała wpływu na cenę a sporządzona została ponieważ Skarżący chciał "zabezpieczenia dla siebie, aby uniknąć kłopotów, związanych z wzięciem pieniędzy w większej wysokości (protokół przesłuchania I. I. z dnia 11 maja 2010 r.). Wyjaśniając fakt wskazania w umowie sprzedaży z dnia 1 lipca 2008 r. ceny sprzedaży w kwocie [...]zł I. I. oświadczyła, że zgodziła się na taki zapis z obawy,

że Skarżący nie przystąpi do umowy przyrzeczonej – czemu chciała zapobiec, albowiem dokonała już wpłat na rzecz Skarżącego, zainwestowała w wykończenie domu udostępnionego jej od kwietnia 2008 r. i "umową przedwstępną sprzedała swój dom" – nie miała zatem możliwości wycofania się z umowy, bo sprawy w sądzie toczą się długo i nie miałby gdzie mieszkać. Wskazała także, że m.in. Skarżący postawił warunki, zabrał klucze, wymienił zamki i nie miała już wstępu na teren budowy.

Sąd zauważa, że z akt sprawy wynika, że strony ww. umowy zawarły następujące umowy przedwstępne dotyczące sprzedaży ww. nieruchomości, które stanowiły istotną podstawę dla ustalenia przez organ spornej ceny sprzedaży:

- umowa z dnia 21 sierpnia 2006 r., z której wynikało że cena sprzedaży została ustalona na [...] zł (§ 3 umowy);

- umowa z dnia 25 lipca 2007 r., której kserokopię przedłożył Skarżący

z wnioskiem o wznowienie postępowania i stanowiąca przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5) O.p., z której wynika, że cena sprzedaży ustalona została na kwotę [...]zł;

- ostatnia z umów przedwstępnych z dnia 19 września 2007 r., z której wynika, że sporna cena sprzedaży ustalona została na kwotę [...]zł.

Sąd zauważa ponadto, że ww. dowody są kwestionowane, w części nieodpowiadającej aktualnym twierdzeniom Skarżącego, mocą dokumentów pochodzących od Skarżącego, w tym jego oświadczeń. I tak Skarżący wywodzi,

że sporna cena ustalona została w kocie [...] zł a ww. umowa przedwstępna z dnia 19 września 2007 r. określająca sporną cenę na [...] zł jest nieważna, albowiem tak wynika z oświadczenia Skarżącego z dnia 30 czerwca 2008 r. podpisanego przez samego Skarżącego. Skarżący przedłożył również dokument – niepodpisany przez kupującą - pn. Uzgodnienia ostateczne z dnia 19 czerwca 2008 r., z którego wynika, że cena ostateczna wynosi [...] zł minus ogrodzenie [...] zł i piec C.O. [...] zł, co daje cenę [...] zł. Skarżący powołuje się ponadto na ww. kserokopię umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r., z której wynikać ma słuszność stanowiska Skarżącego, choć Sąd zauważa, że w umowie tej cena sprzedaży określona została na kwotę [...]zł.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał za zasadne stanowisko organu, który przyjął, w wyniku ponownej oceny zebranych w sprawie dowodów, w tym przez pryzmat umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r. stanowiącej podstawę wznowienia postepowania w sprawie, że w sprawie mogłaby zostać wydana jedynie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa wydana w wyniku uznania, że sporna cena sprzedaży ww. nieruchomości wynosiła [...] zł.

Słusznie bowiem wskazywał organ, że najbardziej obiektywne w sprawie

są te dowody, które zostały sporządzone w formie pisemnej, a ich treść była znana, bądź została potwierdzona podpisem przez obydwie strony umowy. Takie dowody

są bowiem neutralnymi dowodami dokumentującymi konkretną czynność, których zakwestionowanie wymagałoby przeciwstawienie dowodów "równych rangą" – takich zaś Skarżący nie przedłożył wskazując jedynie na własne oświadczenia czy dokumenty niepodpisane przez drugą stronę umowy sprzedaży bądź też prowadząc polemikę z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Dokonując oceny zgromadzonych w sprawie dowodów również zasadnie, w ocenie Sądu, wskazał organ na brak konsekwencji Skarżącego, co do zasadniczych w rozpoznawanej sprawie kwestii. Organ zauważył, na co wskazał powyżej Sąd, że Skarżący na etapie kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług oświadczył w piśmie z dnia 15.06.2009 r. (k. nr 69), iż nie były zawierane żadne umowy przedwstępne w sprawie zakupu budowanych (...) domów m.in. na działce nr [...] (sprzedanego w dniu 1 lipca 2008 r.), a więc dotyczące ww. nieruchomości w M. przy ul. [...]. Sąd zauważa, że to stanowisko Skarżącego uległo zasadniczej zmianie po ujawnieniu dowodów na przyjęcie przez Skarżącego tytułem zadatków i zaliczek na poczet ceny sprzedaży łącznej kwoty [...]zł.

Organ zgodnie z ww. regułą w sposób prawidłowy, w ocenie Sądu, ocenił zatem dowody pochodzące od obydwu stron umowy sprzedaży i potwierdzające kwoty, które Skarżący uzyskał od I. I. w związku ze sprzedażą ww. nieruchomości. Słusznie bowiem wskazał organ, że Skarżący w treści umowy sprzedaży potwierdził odbiór, w dniu jej zawarcia, gotówki w kwocie [...]zł oraz potwierdził ten fakt w oświadczeniu z dnia 15 września 2009 r. Zapłata tej kwoty została także potwierdzona przez Kupującą oraz przez fakt wypłaty tej przez kupująca z banku. Ponadto kwota ta została pierwotnie uwzględniona w rozliczenia podatkowych Skarżącego za lipiec 2008 r. Sąd podkreśla również, że w sprawie nie jest ponadto sporne pobranie przez Skarżącego od kupującej łącznej kwoty [...]zł, tytułem zadatku i zaliczek na ceną sprzedaży, przed dniem 1 lipca 2008 r.

Tym samym w ocenie Sądu zasadnym było stanowisko organu, że sporna cena sprzedaży nie mogła stanowić wskazywanej przez Skarżącego kwoty [...]zł skoro za sprzedaż ww. nieruchomości Skarżący pobrał od I. I. kwotę [...]zł i prawidłowość tej oceny nie zmienia dokument w postaci kserokopii umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r. stanowiącej podstawę wznowienia postępowania. Słusznie bowiem wskazał organ, że strony zawarły po niej kolejną umowę przedwstępną, tj. z dnia 19 września 2007 r., której ustalenia, jako ostatniej

i bezpośrednio poprzedzającej umowę sprzedaży, winny być brane pod uwagę

w rozpoznawanej sprawie. Stanowisko organu uznać należy za tym bardziej zasadne, że pozostałe dowody (w szczególności dowody kwot przyjętych przez Skarżącego w łącznej wysokości [...] zł i zeznania kupującej oraz jej męża) pozostają z nią zgodne, co do ustalonej w tej umowie cenie spornej sprzedaży cenie sprzedaży.

W ocenie Sądu oświadczenie pochodzące od Skarżącego z dnia 30 czerwca 2008 r.,

co do tego że uważa on za nieważną ww. umowę przedwstępną z dnia 19 września 2007 r., przedłożona przez Skarżącego kserokopia wcześniejszej umowy z dnia

25 lipca 2007 r. jak i dokument uzgodnień ostatecznych z dnia 19 czerwca 2008 r. niepodpisany przez kupującą nie pozbawia mocy dowodowej ani ww. umowy przedwstępnej z dnia 19 września 2007 r. z ceną sprzedaży określoną na kwotę [...]zł ani dowodów zapłaty na rzecz Skarżącego ww. kwoty [...]zł.

Ponadto, w ocenie Sądu, mając na uwadze ww. okoliczności i dowody, prawidłowo wskazywał organ że uzasadnienie skargi i odwołania oraz wnoszone w toku postępowania wnioski o włączenie w poczet materiału dowodowego protokołów zeznań I. I. oraz pisma Skarżącego z dnia 15 lutego 2018 r. (wyjaśnienia do zeznań kupującej z dnia 23 czerwca 2009 r., 11 maja 2010 r., 6 czerwca 2017 r.

i 31 stycznia 2018 r.) sprowadzają się w istocie do kwestionowania prawidłowości postępowania dowodowego przeprowadzonego w sprawie podatku od towarów i usług za 2008 r. i trafności oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, które może się odbywać w toku postępowania odwoławczego, zainicjowanego wniesieniem odwołania od decyzji wymiarowej organu I instancji. Takie postępowanie sprzeciwia się jednak istocie uchylenia decyzji ostatecznej z powodu przesłanki wskazanej w art. 24 § 1 pkt 5 O.p. Ponadto, na co słusznie zwrócił uwagę organ podatkowy, włączone - na prośbę Skarżącego – postanowieniem organu z dnia 24 lipca 2018 r. materiały nie są nowymi dowodami istniejącymi w sprawie na dzień wydania decyzji ostatecznej, której uchylenia domaga się Skarżący.

Zasadnie także uznał organ, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem,

że organ powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe na okoliczność ustalenia, czy strony podpisały fizycznie umowę przedwstępną z dnia 25 lipca 2007 r., dlaczego

i w jakim celu zostały zniszczone oryginały tej umowy oraz czy była to pierwsza umowa zawarta między stronami. W ocenie Sądu powyższe, w świetle powyższych okoliczności i dowodów, uznać należało za pozostające bez wpływu na wynik postępowania w sprawie. Ponadto wznowienie postępowania jest szczególnym, nadzwyczajnym trybem postępowania i toczy się w ściśle określonych ramach prawnych. W takim postępowaniu obowiązkiem organu podatkowego nie jest ponowne zebranie całego materiału dowodowego, tak jak w postępowaniu zwykłym.

Dlatego prawidłowo uznał organ podatkowy, że stanowisko Skarżącego,

w którym wskazuje, że organ podatkowy powinien ustalić stan faktyczny sprawy

i przeprowadzić wszystkie dowody wnioskowane przez Skarżącego w postępowaniu wznowieniowym - zgodnie z art. 122, art. 180, art. 187, art. 188 i art. 194 O.p.- jest

w świetle regulacji art. 240 § 1 pkt 5) O.p. bezzasadne.

Organ wykonał bowiem wskazania ww. wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2017 r.

i zweryfikował okoliczności wynikające z zebranego w postępowaniu podatkowym zakończonym ww. ostateczną decyzją, materiału dowodowego w odniesieniu

do dowodu w postaci przedłożonej przez Skarżącego z wnioskiem o wznowienie umowy przedwstępnej z dnia 25 lipca 2007 r.

Zatem zasadnie przyjęły, ze sporna cena sprzedaży wynosiła [...] zł,

co z kolei powoduje konieczność uznania za zasadne wydania przez organ

w rozpoznawanej sprawie decyzji o odmowie uchylenia ww. decyzji ostatecznej

Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. na podstawie

art. 245 § 1 pkt 3) lit a) O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5) O.p.

Odnosząc się do zarzutów Skarżącego w zakresie postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za analogiczny jak w rozpoznawanej sprawie okres, Sąd wskazuje, że - jak wynika z przedłożonych przez Skarżącego dokumentów załączonych do złożonego w toku rozprawy pisma z dnia 27 lutego 2019 r.

- postępowanie to zostało umorzone mocą decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 19 listopada 2018 r. znak: [...] Jak wynika z treści tej decyzji podstawą umorzenia postępowania

w sprawie, nie było uznanie zasadności twierdzeń Skarżącego w zakresie spornej ceny wysokości spornej ceny sprzedaży lecz okoliczność przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe pozostaje jednak bez wpływu na wynik przedmiotowego postępowania.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów art. 2 pkt 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10 oraz art. 29 ust. 1 u.p.t.u. zauważyć należy, na co również zasadnie zwracał uwagę organ podatkowy, że zarzuty naruszenia tych przepisów dotyczą postępowania zwykłego. Strona odnosiła bowiem naruszenie ww. przepisów do umowy przedwstępnej z dnia

19 września 2007 r., a niewątpliwie umowa ta stanowiła jeden z dowodów,

na podstawie których wydana została decyzja ostateczna z dnia 29 lipca 2013 r. W toku rozpoznawanej sprawy organ zasadnie jednak uznał, z uwagi na powyżej wskazane okoliczności, że przyjęcie ustaleń tej umowy było uzasadnione z uwagi na fakt, że została ona potwierdzona przez obydwie strony umowy sprzedaży, była ostatnią umowa przedwstępną poprzedzającą bezpośrednio umowę sprzedaży a cena sprzedaży w niej odkreślona była kompatybilna z pobranymi przez Skarżącego

od kupującej kwotami.

Zasadnie w powyższym kontekście podkreślił organ podatkowy, że postępowanie przeprowadzane w ramach wznowienia postępowania nie służy ponownemu przeprowadzeniu postępowania dla ustalania wszelkich istotnych okoliczności sprawy, lecz zmierza do usunięcia wad postępowania, które zakończyło się wydaniem ostatecznej decyzji. Stąd istotą postępowania wznowieniowego nie jest badanie na nowo wszystkich okoliczności faktycznych objętych zarzutami strony. Postępowanie nadzwyczajne, jakim jest wznowienie postępowania podatkowego, czy kontrolnego, zasadniczo nie może przeradzać się w pełne postępowanie merytoryczne. Organ, wbrew zarzutom Skarżącego, nie był zatem zobowiązany do stwierdzenia,

czy określone przepisy u.p.t.u., na podstawie których dokonano "naliczenia" podatku VAT, zostały właściwie zinterpretowane, w odniesieniu do treści decyzji i zawartych

w niej dokumentów dowodowych.

Również zarzut pominięcia dowodów w postaci faktury korygującej VAT nr [...], (korekta dotyczy faktury VAT nr [...]/2008 z dnia 1.07.2008 r.), pisma – wniosku o zaliczenie nadpłaty z dnia 21.07.2009 r., pokwitowania wpłaty [...] nr [...] z dnia 21.07.2009 r., pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. Nr [...] o zaliczeniu wpłaty od pobranych zaliczek i zadatku, pokwitowania wpłaty [...] nr [...] z dnia 10.12.2009 r., upomnienia o niezapłaceniu podatku VAT za 09.2007 r. okazał się bezpodstawny, albowiem dowody te znajdują się w aktach sprawy i nie zostały przez organ pominięte podczas oceny zgromadzonych w sprawie dowodów.

Jak słusznie wskazały organy podatkowe, mając na uwadze ww. okoliczności, uznać należało, że w toku postępowania jako dowód organy dopuściły, zgodnie

z dyspozycją art. 180 § 1 O.p., wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem jedocześnie przestrzegając określonych

w O.p. zasad postępowania dowodowego, a zwłaszcza przepisu art. 187 § 1 O.p. zgodnie z którym organ obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Materiału dowodowy oceniony został z poszanowaniem

art. 191 O.p. i wbrew zarzutom saki, dokonana przez organ ocena dowodów

nie narusza ani reguł logicznego myślenia ani doświadczenia życiowego tym samym mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja spełnia równie wymogi art. 210 § 1 i § 4 O.p. szczegółowo wyjaśnia przyczyny, które złożyły się na podjęcie rozstrzygnięcia w niej zawartego, wskazuje dowody i przepisy prawa, na których się oparto. Przy tym wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono mocy dowodowej. Okoliczność odmiennej od Skarżącego oceny materiału dowodowego nie świadczy o naruszeniu zasad ogólnych oraz reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Sad wskazuje również, że w rozpoznawanej sprawie organy nie działały

na podstawie przepisów K.p.a. stąd zarzuty w zakresie ich naruszenia Sąd uznał

się bezpodstawne.

Tym samym Sad uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza ani przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

W związku z powyższym, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzeczono

jak w sentencji wyroku.

Wszystkie powołane powyżej wyroki sądów administracyjnych dostępne

są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl.