Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2541/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2004-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Sylwia Zapalska(spr) Gabriela Gorzan Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2004 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" sp. z o.o. w likwidacji w W. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 1995 rok o d d a l a s k a r g ę /-/G.Gorzan /-/Wł.Zygmont /-/S.Zapalska


UZASADNIENIE

Na podstawie upoważnienia z dnia [...] 1996 r. została przeprowadzona w dniach od [...] lutego do [...] kwietnia 1996 r. kontrola skarbowa w Przedsiębiorstwie "A" Spółka z o.o. w W. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem podatku od towarów i usług za 1995 r. Ustalenia kontrolne zostały ujęte w protokole z [...] 1996 r., a ujawnione nieprawidłowości w zakresie podatku od towarów i usług za 1995 r. mające wpływ na wysokość tego zobowiązania określone zostały w wyniku kontroli Inspektora Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] 1996 r.

Spółka nie zgodziła się z tymi ustaleniami i zażądała skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawie zobowiązań podatkowych.

Urząd Skarbowy. po przeprowadzeniu postępowania i w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy wydał [...] decyzję w której określił Spółce z o.o. "A" w W. 1) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące:

- marzec 1995 r. w kwocie [...] zł

- kwiecień 1995 r. w kwocie [...] zł

- maj 1995 r. w kwocie [...] zł

- czerwiec 1995 r. w kwocie [...] zł

- wrzesień 1995 r. w kwocie [...] zł

- październik 1995 r. w kwocie [...] zł

- listopad 1995 r. w kwocie [...] zł

- grudzień 1995 r. w kwocie [...] zł

2) zaległość podatkową w w/w podatku w kwotach odpowiadających wysokości zobowiązań za poszczególne miesiące,

3) odsetki za zwłokę,

4) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc:

- za styczeń 1995 r. w kwocie [...] zł

- za luty 1995 r. w kwocie [...] zł

- za lipiec 1995 r. w kwocie [...] zł

- za sierpień 1995 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji Urząd Skarbowy podniósł, że przeprowadzona przez Inspektora Kontroli Skarbowej kontrola opisana w protokole z [...] 1996 r. wykazała, że podatnik w deklaracjach VAT-7 zawyżył w poszczególnych miesiącach 1995 r. podatek naliczony od zakupów opodatkowanych związanych ze sprzedażą zwolnioną od podatku od towarów i usług oraz opodatkowana, w stosunku do danych wynikających z ewidencji zakupu prowadzonej dla celów rozliczenia podatku.

Rozliczenia podatku naliczonego Spółka dokonywała wg zasad określonych w art. 20 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zawyżając w poszczególnych miesiącach podatek naliczony. Stwierdzono ponadto, ze Spółka "A" w poszczególnych miesiącach 1995 r. nie ujęła w ewidencji sprzedaży VAT niektórych faktur dotyczących sprzedaży zwolnionej od podatku:

- w styczniu 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w lutym 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w marcu 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w maju 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w czerwcu 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w lipcu 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w sierpniu 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- we wrześniu 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w październiku na łączną kwotę [...] zł

- w listopadzie 1995 r. na łączną kwotę [...] zł

- w grudniu 1995 r. na łączną kwotę [...] zł.

Sprzedaż tę ujęto jednak w ewidencji do celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zaniżenie wartości sprzedaży zwolnionej od podatku wpływało na zawyżenie wartości podatku naliczonego do odliczenia w świetle postanowień przepisu art. 20 ust. 3 ustawy z 8 stycznia 1993 r. W ewidencji sprzedaży podatnik nie zaewidencjonował także sprzedaży opodatkowanej wynikającej z rachunku Nr [...] na kwotę [...] zł (VAT - [...] zł) i Nr [...] na kwotę [...] zł (VAT - [...] zł). Ponadto nie zaewidencjonowano w tejże ewidencji wartości sprzedaży wynikającej z rachunków wystawionych dla Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa za wykonany przez "A" remont dzierżawionych przez Spółkę obiektów na kwotę [...] zł (rachunek Nr [...] z [...] marca 1995 r.), [...] zł (rachunek Nr [...] z [...] września 1995 r.) oraz nie naliczono i nie zaewidencjonowano podatku VAT od tej sprzedaży, a w październiku 1995 r. kwoty [...] zł dotyczącej robót w zakresie instalacji gazowych.

Z kolei niektóre z faktur (dotyczące sprzedaży alkoholu) ujęto w ewidencji sprzedaży, lecz pomimo ich wartość i podatek należny w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 1995 r.

Ustalono także, że Spółka przy sprzedaży towarów dla osób fizycznych nie wystawiła faktur ani rachunków uproszczonych, a wartość sprzedaży odnotowano w ewidencji na podstawie dowodów kasowych lub magazynowych. Dotyczyło to sprzedaży towarów zwolnionych od podatku i opodatkowania stawka "0". Różnicy tej Spółka nie dostrzegała. W konsekwencji zadeklarowana przez "A" wysokość sprzedaży netto wg poszczególnych stawek podatku, jak i wysokość podatku należnego były niezgodne (mniejsze) z prowadzona ewidencją sprzedaży.

Od decyzji organu I instancji odwołała się Spółka w części dotyczącej określenia podatku od towarów i usług za miesiące marzec, maj i wrzesień 1995 r. Natomiast nie wniosła zarzutów w części określenia podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 1995 r.

Izba Skarbowa O/Z decyzją z [...] o numerze [...] uchyliła zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec i wrzesień 1995 r. i określiła te zobowiązania:

- za marzec 1995 r. w wysokości [...] zł

- za wrzesień 1995 r. w wysokości [...] zł

W pozostałej części "pozostawiła zaskarżoną decyzję bez zmian".

W uzasadnieniu decyzji podzieliła stanowisko podatnika co do niezasadności zaliczenia do sprzedaży opodatkowanej stawka 22 % robót objętych rachunkami z dnia [...] marca 1995 r. na kwotę [...] zł oraz z dnia [...] września 1995 r. na kwotę [...] zł wystawionych dla Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i naliczenia od tych wartości podatku należnego. Postępowanie odwoławcze wykazało bowiem, że Spółka wykonała roboty remontowe na dzierżawionych od Agencji obiektach. Koszt tych remontów poniosła Spółka z o.o. "A" bez prawa ich refakturowania, ponieważ Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa odmówiła zapłaty tych rachunków uznając, że roboty zostały wykonane w wykonaniu umów dzierżawy. Ustalono, że zarówno oryginały tych rachunków i ich kopie znajdują się w Spółce "A". Z tego względu - w w/w zakresie - uznano argumenty odwołania za zasadne.

W odniesieniu do określenia podatku za miesiąc maj 1995 r. Izba Skarbowa stwierdziła, że wbrew stanowisku podatnika organ I instancji przyjął jedynie kwotę [...] zł jako zwolnioną od podatku, a nie kwotę [...] zł. Jak twierdzi strona - kwota [...] zł stanowi różnice między kwotą [...] zł (wartość rachunku Nr [...] - [...] zł plus wartość rachunku Nr [...] - [...] zł), a kwotą [...] zł ([...] zł - rachunek Nr [...], z [...] I.1995 r. + [...] zł - rachunek Nr [...] z [...]III.1995 r.).

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy dokonał obliczenia należnego podatku od towarów i usług za miesiąc marzec i wrzesień 1995 r. w oparciu o niezbędne dane kalkulacyjne z ewidencji.

Powyższą decyzję zaskarżyła Spółka z o. o. "A" do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą zarzucając naruszenie prawa i domagała się uchylenia błędnej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 marca 2002 r. w sprawie I SA/Po 2540/00 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące marzec, kwiecień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 1995 r. uchylił zaskarżoną decyzję i wyraził pogląd, że zaskarżona decyzja nie odpowiada wymogom przepisów art. 21 § 3 i art. 210 Ordynacji podatkowej w związku z art. 127 i 233 Ordynacji. Zdaniem Sądu w decyzji pominięto oprócz odsetek, rozstrzygnięcie dotyczące określenia zaległości podatkowej za miesiąc marzec i wrzesień 1995 r., co uznać należy za istotne w sytuacji gdy dane zawarte w deklaracji VAT-7 w zakresie wysokości podatku nie pokrywają się z kwotami określonymi przez organ I i II instancji za w/w miesiące, wobec czego nie znajduje uzasadnienia utrzymanie w mocy w tym zakresie przez organ II-ej decyzji Urzędu Skarbowego, skoro w zaskarżonej decyzji określono niższe kwoty zobowiązania podatkowego, co rzutować winno również na wysokość zaległości podatkowej. Sąd wskazał, że organ odwoławczy winien ponownie rozpatrzeć sprawę nie tylko do uzasadnienia częściowego reformatoryjnego rozstrzygnięcia Izby Skarbowej i określenia w tym zakresie podatku wraz z jego elementami kalkulacyjnymi lecz także do rozstrzygnięcia na nowo sprawy opodatkowania Spółki "A" również za miesiąc maj 1995 r. Tymczasem zaskarżona decyzja w odniesieniu do rozstrzygnięcia dotyczącego opodatkowania za ten miesiąc nie zawiera prawidłowego uzasadnienia prawnego i faktycznego, które pozwoliłoby ocenić zasadność rozstrzygnięcia I instancji. Uzasadnienie zawarte w zaskarżonej decyzji w odniesieniu do miesiąca maja 1995 r. ogranicza się w zasadzie do zakwestionowania stanowiska podatnika wyrażonego w odwołaniu, ze wskazaniem rachunków i faktur z minionych miesięcy, rzutujących, zdaniem organu II instancji, na wysokość sprzedaży zwolnionej w maju 1995 r. od podatku od towarów i usług, przy czym organ ten nie wyjaśnił związku rachunku np. ze stycznia czy marca 1995 r. z opodatkowaniem za maj 1995 r.

Sąd podkreślił, że podatek od towarów i usług jest podatkiem miesięcznym i w związku z tym decyzja w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług winna dotyczyć określonego miesiąca tak co do sentencji jak i uzasadnienia.

Kierując się poglądem i zaleceniami zawartymi w wyroku NSA z 21 marca 2002 r. i w kontekście złożonego odwołania z [...] lipca 1998 r. od decyzji Urzędu Skarbowego po ponownym rozpatrzeniu sprawy Izba Skarbowa O/Z., decyzją z [...]o nr [...] uchyliła zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego z [...] w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego zaległości podatkowej i odsetek za miesiąc marzec, wrzesień 1995 r. i określiła:

- zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc:

marzec 1995 r. w kwocie [...] zł,

wrzesień 1995 r. w kwocie [...]zł

- zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za miesiąc:

marzec 1995 r. w kwocie [...] zł

wrzesień 1995 r. w kwocie [...] zł

- odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej, obliczonych na dzień

27 lipca 2002 r. w związku z art. 54 § 1 pkt 3 ustawy z 27 sierpnia 1997 r.

Ordynacja podatkowa, za miesiące:

marzec 1995 r. w kwocie [...] zł

wrzesień 1995 r. w kwocie [...] zł

W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa podkreśla, że w miesiącu marcu 1995r. Spółka w ewidencji sprzedaży dla potrzeb podatku VAT nie ujęła wartości sprzedaży zwolnionej od podatku VAT z następujących faktur:

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. na sprzedaż żyta dla Wytwórni B w

B. na wartość [...] zł,

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. na sprzedaż krów dla "C" w

Sz. na wartość [...] zł.

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. na sprzedaż kosiarki dla D

na wartość [...] zł,

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. na sprzedaż krowy dola "C"

W Sz. na wartość [...] zł,

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. na sprzedaż wody na cele budowy dla

Zakładu E - Z. O. na wartość [...] zł.

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. na sprzedaż krowy dla "F" w K

na wartość [...] zł,

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r., na sprzedaż suszu z traw dla W.K.

w B. na wartość [...] zł,

- nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. na sprzedaż mięsa dla G.

B.na wartość [...] zł.,

a które mają wpływ na ustalenie kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. Ogółem zaniżona wartość sprzedaży zwolnionej od VAT w marcu 1995 r. stanowi kwotę [...] zł.

2) Spółka w ewidencji sprzedaży dla celów rozliczenia podatku VAT nie zaewidencjonowała sprzedaży opodatkowanej wynikającej z rachunku nr [...] z [...] marca 1995 r. na sprzedaż czynszu, energii, wody i ścieków dla spółki cywilnej B. K.-F. w wysokości brutto [...] zł podatek VAT [...] zł.

3) Spółka w ewidencji sprzedaży nie zaewidencjonowała wartości sprzedaży wynikającej z rachunku uproszczonego Nr [...] z dnia [...] 03.1995 r. wystawionego dla Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa Oddział Tereny w G. W. za wykonany przez Spółkę z o.o. "A" remont na dzierżawionych od Agencji obiektach, tj. budynkach, obiektach magazynowych, obiektach inwentarskich i drogach wartość brutto [...] zł oraz nie naliczyła i nie ujęła w ewidencji sprzedaży VAT podatku należnego od tej sprzedaży, ponieważ zdaniem Spółki, że rachunek ten był podstawa do rozliczenia kosztów poniesionych przez Spółkę z o.o. "A" w imieniu Agencji i nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

4) Spółka nie ujęła w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc faktury VAT nr [...] na sprzedaż alkoholu surowego na wartość netto [...] zł, podatek VAT 22 % [...] zł, mimo że faktura o której mowa, została ujęta w ewidencji sprzedaży VAT za ten miesiąc.

Izba Skarbowa uznała zarzuty Spółki dotyczące zaliczenia przez Urząd Skarbowy do sprzedaży opodatkowania stawkę 22 % wartości wynikające z rachunku nr [...] z [...] marca 1995 r. na kwotę [...] zł wystawionego na Agencję Własności Rolnej Skarbu Państwa Oddz. Terenowy w G. W. i naliczenie od tych wartości podatku należnego za zasadne. Izba ustaliła, że oryginał i kopia powyższego rachunku uproszczonego znajdują się w spółce z o.o. "A" i że Spółka poniosła koszty remontu w obiektach dzierżawionych od Agencji, a Agencja odmówiła zapłaty kwot wynikających z tego rachunku. Z dokumentów tych wynika, że brak jest podstaw prawnych do zaliczenia kwoty [...] zł jako sprzedaż usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnośnie miesiąca maja 1995 r. Izba Skarbowa podkreśliła, że:

1) Spółka w ewidencji sprzedaży dla potrzeb podatku VAT nie ujęła war-

tości sprzedaży zwolnionej od podatku VAT z faktury nr [...] z

[...] maja 1995 r. na sprzedaż usług mieszkaniowych dla Agencji

Własności Rolnej Skarbu Państwa w G. W. na kwotę

[...] zł, która miała wpływ na ustalenie podatku naliczonego

związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

2) Spółka nie ujęła do rozliczenia podatku VAT kwoty [...] zł

jako sprzedaż zwolnioną od podatku VAT, stanowiącą różnicę

kwoty [...] zł - tj. wartość sprzedaży z rachunku nr [...]

a kwotę [...] zł na który składa się kwota [...] zł z ra-

chunku nr [...] z dnia[...] stycznia 1995 r. i kwota [...] zł

z rachunku nr [...] z dnia [...] marca 1995 r. Ogólnie zaniżona

wartość sprzedaży zwolnionej stanowi kwotę [...] zł.

Do rozliczenia podatku VAT za ten miesiąc Spółka z o. o. "A" przyjęła m.in. wielkości:

- sprzedaż zwolniona od podatku VAT (poz. 58 dekl.) [...] zł

- sprzedaż opodatkowana stawką 22 % (poz. 65 dekl.) [...] zł

- podatek należny (poz. 66 dekl.) [...] zł

w sytuacji gdy z ewidencji sprzedaży VAT wynikają kwoty:

- sprzedaż zwolniona od podatku VAT [...] zł

- sprzedaż opodatkowana stawką 22 % [...] zł

- podatek należny [...] zł

W deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc Spółka zawyżyła podatek naliczony od zakupów opodatkowanych związanych ze sprzedażą zwolnioną od podatku i opodatkowaną w stosunku do danych wynikających z ewidencji zakupu prowadzonej dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług o kwotę [...] zł (zał. Nr 20 do protokołu).

Zdaniem Izby Skarbowej organ I instancji prawidłowo przyjął do rozliczenia podatku VAT kwotę [...] zł jako sprzedaż zwolnioną od podatku od towarów i usług, a na tę kwotę składają się rachunki:

- r-k nr [...] z dnia [...] 05.1995 r. na sprzedaż usług mieszkaniowych

dla Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w G.W. na

wartość [...] zł,

- kwota [...] zł stanowiąca różnice kwoty [...] zł - wartość sprzeda-

ży z r-ku nr [...], a kwota [...] zł, na którą składa się kwota

[...] zł - r-k nr [...] z dnia [...]01.1995 r. i kwota [...] zł

r-k nr [...] z dnia [...]03.1995 r.

Również Izba nie zgadza się z zarzutem Spółki, że Urząd Skarbowy do rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 1995 r. przyjął do sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT wartości sprzedaży z rachunków uproszczonych Nr [...] na kwotę [...] zł i z rachunku uproszczonego nr [...] z dnia [...]07.1995 r. na kwotę [...] zł w sytuacji kiedy wyraźnie wynika, że do rozliczenia podatku VAT za miesiąc maj 1995 r. Urząd Skarbowy przyjął kwotę [...] zł jako kwotę zwolniona od podatku od towarów i usług (str. 26 uzasadnienia decyzji).

Odnośnie miesiąca września 1995 r. Izba podkreśla, że:

1) Spółka w ewidencji sprzedaży dla potrzeb podatku VAT nie ujęła wartości sprzedaży zwolnionej od podatku VAT z faktury VAT nr [...] z [...] września 1995 r. na sprzedaż łożyska dla Z.M. w wysokości [...] zł, która miała wpływ na ustalenie kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną,

2) Spółka w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc zawyżyła podatek naliczony od zakupów opodatkowanych związanych ze sprzedażą zwolnioną od podatku i opodatkowaną w stosunku do danych wynikających z ewidencji zakupu prowadzonej dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług o kwotę [...] zł (zał. Nr 20 do protokołu),

3) Spółka nie ujęła w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc faktury VAT nr [...] na sprzedaż alkoholu surowego na wartość netto [...] zł podatek VAT 22 % [...] zł, mimo że faktura, o której mowa, została ujęta w ewidencji sprzedaży VAT za ten miesiąc.

4) Spółka w ewidencji sprzedaży VAT nie zaewidencjonowała wartości sprzedaży z rachunku uproszczonego nr [...] z dnia [...] 09.1995 r. wystawionej dla Agencji Własności Skarbu Państwa Oddział Terenowy w G. W. ul. [...]za wykonany przez Spółkę z o.o. "A" remont na dzierżawionych od Agencji obiektach, tj. budynkach, obiektach magazynowych, obiektach inwentarskich i drogach wartość brutto [...] zł oraz nie naliczyła i nie ujęła w ewidencji sprzedaży VAT podatku należnego od tej sprzedaży, ponieważ zdaniem Spółki, że rachunek ten był podstawą do rozliczenia kosztów poniesionych przez Spółkę z o.o. "A" w imieniu Agencji. Urząd Skarbowy uznał, że czynność, o której mowa zgodnie z art. 2 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką 22 %.

5) Spółka nie ujęła w ewidencji sprzedaży i nie opodatkowała kwoty [...] zł z tytułu odpłatnie świadczonych usług (przebudowa instalacji gazowych w budynku mieszkalnym). Urząd Skarbowy uznał, że czynności te podlegają opodatkowaniu stawka 7 % i w związku z tym zaskarżoną decyzją naliczył podatek należny od tych czynności stawka 7 % w kwocie [...] zł.

Izba Skarbowa uznała, że zarzuty Spółki dotyczące zaliczenia przez kontrolującego i Urząd Skarbowy do sprzedaży opodatkowanej stawka 22 % kwoty [...] zł za wykonanie Instalacji gazowej w ramach administrowania mieszkaniami w imieniu Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa nie znajdują uzasadnienia w materiale dowodowym.

Faktem bezspornym jest, że Klub Sportowy "G" w W. przekazał zebrane środki pieniężne od mieszkańców domów, w których montowane były gazomierze, dla Przedsiębiorstwa "A" Spółka z o.o. w W. w kwocie [...] zł.

"A" Spółka z o. o. jako główny wykonawca robót dokonała rozliczenia kosztów przebudowy instalacji gazowej, które zgodnie z kalkulacją wyniosły ogółem [...] zł, a następnie 76 właścicieli-lokatorów, którzy terminowo wnieśli pierwotnie żądana dopłatę w kwocie [..] zł z tytułu opomiarowania indywidualnego instalacji gazowej, zostali zawiadomieni o konieczności dopłaty w kwocie [...] zł, a w stosunku do 8 właścicieli-lokatorów, którzy wpłacili po [...] zł Spółka z o.o. "A" nie wystąpiła o tą dopłatę.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego czynność ta nie stanowiła czynności w ramach umowy o administrowanie zasobami mieszkalnymi i nie może być zakwalifikowana jako czynność zwolniona od podatku od towarów i usług.

Urząd Skarbowy słusznie naliczył podatek należny wg stawki 7 % od w/w usługi tj. z tytułu instalowania gazomierzy w budynkach mieszkalnych przy ul. [...]od nr [...] do [...] w W. za odpłatnością mieszkańców w kwocie [...] zł.

Izba Skarbowa dokonała ustalenia i rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc marzec i wrzesień 1995 r. mając na uwadze zarzuty zawarte w odwołaniu odnośnie tych miesięcy i ustaliła zaległość podatkową i odsetki.

Powyższą decyzję zaskarżyła Spółka z o. o. "A" w likwidacji do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą, w której zarzuciła naruszenie przepisów prawa i domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi wyjaśniła, że zgodnie z umową cywilną Przedsiębiorstwo "A" Spółka z o. o. w W. została zobligowana do zarządzania w imieniu i na rzec Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w G. W. gospodarka mieszkaniową po byłym PPGR w W. i zgodnie z ta umowa spółka miała zbierać czynsz od lokatorów i świadczyć wszelkie niezbędne usługi (dostarczenie wody, ciepła, odbiór ścieków, gaz itd.).

W sytuacji kiedy wystąpiły ponadnormatywne koszty Spółka obciążała Agencje Własności Rolnej Skarbu Państwa w G. W. rachunkami uproszczonymi nie naliczając podatku od towarów i usług, jako że usługi te były zwolnione w 1995 r. od tego podatku.

Spółka podniosła, iż podczas kontroli Inspektor Kontroli Skarbowej od wszystkich tych rachunków naliczył podatek VAT 22 % naruszając postanowienia ustawy o podatku od towarów i usług w kilku przypadkach, a mianowicie:

1. naliczył podatek od umowy o administrowanie nie objętej podatkiem VAT,

2. zastosował stawkę 22 % podczas, gdy usługi te były zwolnione z VAT w 1995 r. w całości,

3. naliczył podatek VAT od usług refakturowanych, które w 1995 r. nie podlegały ustawie o VAT.

Ponadto zarzuciła, że Izba Skarbowa naruszyła powagę Sądu Najwyższego, który w uchwale z dnia 15.10.1998 r. (sygn. akt III 2 P 18/98 stwierdził, że koszty ponoszone w czyimś imieniu są refakturowane wg stawek obowiązujących usługodawcę. W przypadku Spółki usługi te miały stawkę 0 %.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa O/Z nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi, oraz podkreśla, że postępowanie odwoławcze wykazało, że Spółka z o.o. "A" wykonała niezbędne roboty remontowe na obiektach budowlanych w ramach przedmiotu dzierżawy. Koszty tych remontów poniosła Spółka z o.o. "A" bez prawa ich refakturowania z uwagi na fakt, iż Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa odmówiła zapłat kwot wynikających z rachunków z dnia [...] 03.1995 r. nr [...] ze wskazaniem, iż remonty te Spółka wykonała zgodnie z zawarta umową i dotyczą kosztów dzierżawy na wartość [...] zł (k. [...] -[...]) i z dnia [...] 09.1995 r. nr [...] na wartość [...] zł (k. [...]-[...]).

W postępowaniu odwoławczym Izba Skarbowa ustaliła, że oryginały i kopie tych rachunków znajdują się w Spółce z o.o. "A", a zatem należało uznać, że sprzedaż tych usług nie wystąpiła (k. [...]-[...]).

Zatem zarzuty zawarte w skardze na decyzje Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...], że wartości wykazane w tych rachunkach opodatkowane zostały podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku 22 % nie mają wpływu na określenie wysokości zobowiązania podatkowego, gdyż decyzja Izby Skarbowej, uchylajaca decyzję Urzędu Skarbowego w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę za miesiąc marzec i wrzesień 1995 r., uwzględniała te zarzuty.

Odnośnie miesiąca maja 1995 r. Urząd Skarbowy przyjął kwotę [...] zł jako sprzedaż zwolnioną od podatku VAT i dlatego nie można zgodzić się ze spółką, że organy podatkowe do rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 1995 r. do sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT przyjęły wartości sprzedaży z rachunku uproszczonego Nr [...] na kwotę [...] zł i z rachunku uproszczonego nr [...] z dnia [...] 07.1995 r. na kwotę [...] zł w sytuacji kiedy wyraźnie wynika, że do rozliczenia podatku VAT za miesiąc maj 1995 r. organy podatkowe przyjęły kwotę [...] zł jako sprzedaż zwolnioną od podatku od towarów i usług (str. 26 uzasadnienia decyzji Urzędu Skarbowego) - k. 239 i str. 12, 13, 14 i 15 uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej - k. [...]-[...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem.

Należy zaznaczyć, że nie dotyczy to czy w kryteriach słuszności bądź sprawiedliwości takie rozstrzygnięcie było słuszne.

Wniesiona skarga nie wskazuje jakie konkretne przepisy prawa materialnego ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1995 r. oraz przepisy Ordynacji podatkowej, która ma w sprawie zastosowanie zostały naruszone. Należy zaznaczyć, że granice rozpoznania skargi są wyznaczone przez kryterium legalności decyzji - art. 134 ustawy - prawo o ustroju sądów administracyjnych.

Zebrany w sprawie materiał dowody dał podstawy organom podatkowym do ustaleń - przedstawionych w decyzjach organu I i II instancji.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów proceduralnych zawartych w Ordynacji podatkowej - ustawie z 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) - a w szczególności zasad ogólnych art. 120, 121 § 1, 122 oraz postępowania jak art. 180, 187 i 191.

W świetle tych przepisów organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy, a fakty wynikające z dokumentów w tym z faktur VAT, rachunków i umów nie wymagają przeprowadzenia dodatkowych dowodów. Spółka z o.o. "A" brała czynny udział w całym postępowaniu i miała zakreślony termin do wypowiedzenia się w sprawie.

Protokół z badania dokumentów i ewidencji, zajmujący szczególne miejsce pośród protokołów wymienionych w art. 21 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej, ze względu na to, że Inspektor Kontroli Skarbowej dokonuje w nim oceny prowadzonej przez podatnika ewidencji z punktu widzenia rzetelności i zgodności z prawem, został podpisany przez pełnomocnika kontrolowanej spółki. Protokół ten został doręczony Spółce jak również wynik kontroli.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia prawa materialnego.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy obowiązani są do prowadzenia ewidencji zawierającej kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Na podatniku spoczywa więc obowiązek udowodnienia zgodności sporządzonej deklaracji podatkowej z dokumentacją źródłową.

Izba Skarbowa trafnie stwierdziła, że kontrolowana spółka w 1995 r. w poszczególnych miesiącach tego roku nie ujęła w ewidencji sprzedaży VAT faktur sprzedaży VAT, które dotyczyły sprzedaży zwolnionej z podatku VAT, a które miały wpływ na ustalenie kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowana i zwolnioną. Sprzedaż tą, która była wymieniona w deklaracjach VAT-7 ujęła w ewidencji dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Izba Skarbowa w sposób prawidłowy nie naruszając art. 2 ust. 1, 20 ust. 3 i 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w kontekście treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 marca 2002 r. i złożonego odwołania z dniem [...] lipca 1998 r. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] dokonała określenia wysokości zobowiązania podatkowego za miesiąc marzec i wrzesień 1995 r., zaległości podatkowej i odsetek. Izba w oparciu o dowody słusznie nie uznała zarzutów odnośnie miesiąca maja 1995 r., ponieważ z rozliczeń podatku VAT za ten miesiąc wynika, że Urząd Skarbowy jako kwotę zwolnioną od podatku od towarów i usług przyjął kwotę [...] zł, a nie opodatkowaną jak twierdzi spółka na którą składają się kwoty:

- [... zł stanowiąca różnicę kwoty [...] zł - wartość sprzedaży z rachunku nr [...], który nie został przez Spółkę ujęty w ewidencji sprzedaży ani w deklaracji VAT-7 a kwotą [...] zł, na którą składają się kwoty [...] zł - rachunek nr [...] z dnia [...].01.1995 r. i [...] zł - rachunek nr [...] z dnia [...] 03.1995 r., które ujęte zostały przez spółkę w ewidencji sprzedaży w miesiącu lutym w poz. 84 i 85 (k. [...]) i przyjęte w deklaracji VAT-7 do rozliczenia podatku VAT ([...] zł minus [...] zł).

- [...] zł - rachunek nr [...] z dnia [...] 05.1995 r. na sprzedaż usług mieszkaniowych dla Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w G. W., który nie został ujęty przez Spółkę ani w ewidencji sprzedaży dla potrzeb VAT ani w deklaracji VAT-7.

Kwota wynikająca z rachunku nr [...] z dnia [...] kwietnia 1995 r. nie ma znaczenia w sprawie ponieważ rachunek ten był wycofany przez Spółkę i nie był przyjęty do rozliczenia podatku VAT.

Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut dotyczący, iż organy podatkowe naliczyły podatek należny od usług refakturowanych, które w 1995r. a w szczególności za wrzesień nie podlegał ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 cyt. na wstępie ustawy w VAT opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z dowodów znajdujących się w aktach sprawy (koszty [...]-[...], [...]-[...] akt podatkowych) wynika, że Klub Sportowy "G" w W. przekazał zebrane środki pieniężne od mieszkańców domów w których montowane były gazomierze, Przedsiębiorstwo "A" Spółka z o.o. w W., która była głównym wykonawcą robót i dokonała rozliczenia kosztów przebudowy instalacji gazowej, które zgodnie z kalkulacją wynosiły [...] zł. W stosunku do 76 właścicieli-lokatorów, którzy terminowo wnieśli pierwotnie żądaną dopłatę w kwocie [...] zł z tytułu opomiarowania indywidualnego instalacji gazowej Spółka wystąpiła o dopłatę w kwocie [...] zł.

Natomiast w stosunku do 8 właścicieli-lokatorów którzy wpłacili po [...] zł spółka nie wystąpiła o dopłatę.

Trafny jest pogląd Urzędu Skarbowego i Izby Skarbowej, że czynność ta nie stanowiła czynności w ramach umowy o administrowanie zasobami mieszkalnymi i nie mogła być zakwalifikowana jako czynność zwolniona od podatku od towarów i usług. Z akt sprawy wynika, że wartość tych usług i podatek należny od tych usług Spółka nie ujęła w ewidencji sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług w miesiącu wrześniu 1995 r., ani nie naliczyła od tej wartości podatku należnego, ani nie wykazała tych kwot w deklaracji podatkowej VAT-7.

Za wrzesień 1995 r. mimo istnienia takiego obowiązku w świetle ustawy o podatku od towarów i usług w szczególności - art. 10 ust. 1 i 2, art. 26, art. 27 ust. 4 oraz przepisów zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 133, poz. 688 ze zm.) - § 46 ust. 1 pkt 2 lit. "d".

W ocenie Sądu brak także naruszenia poglądu Sądu Najwyższego zawartego w uchwale z dniem 15 października 1998 r. sygn. akt III ZP 18/98, ponieważ uchwała ta dotyczy innego stanu faktycznego i prawnego.

Biorąc pod uwagę wszelkie przytoczone argumenty oraz to, że brak jest naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego i procesowego Sąd wniesioną skargę uznał za nieuzasadnioną i mając na względzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.

/-/G.Gorzan /-/Wł.Zygmont /-/S.Zapalska

LF