Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 967/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 104 ust. 8
journal: Dz.U. 2020 poz 722
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. G. kwotę 400 zł (słownie: czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez M.G. ("Skarżący" lub "Strona") stała się decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "Organ drugiej instancji" lub "DIAS") z dnia [...] lutego 2021 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Jak wynika z akt sprawy, Skarżący prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą J., złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. ("Naczelnik", Organ pierwszej instancji" lub "NUS") deklarację uproszczoną z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki [...], zakupionego uprzednio na terytorium USA, na podstawie faktury z dnia 18 czerwca 2019 r. za kwotę 4 000 USD. Nabycie wewnątrzwspólnotowe nastąpiło po uprzednim dopuszczeniu pojazdu do obrotu na terytorium innego państwa członkowskiego (Niemcy).

W złożonej deklaracji Skarżący zadeklarował podstawę opodatkowania akcyzą w kwocie 20 859 zł oraz obliczył i wykazał kwotę podatku akcyzowego według stawki 18,6%, w wysokości 3 880 zł. Wskazał również, że obowiązek podatkowy z tytułu przemieszczenia przedmiotowego samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju powstał w dniu 27 września 2019 r.

Naczelnik, po stwierdzeniu, że zadeklarowana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego modelu samochodu osobowego, wezwał Skarżącego do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego i, w tym przypadku, do nadesłania wszelkich dokumentów potwierdzających wysokość zadeklarowanej podstawy opodatkowania. Strona nie udzieliła odpowiedzi na ww. wezwanie.

Przedmiotowy samochód został sprzedany przez Skarżącego w dniu 2 października 2019 r. za kwotę 30 000 zł, a następnie, w dniu 17 października 2019 r., zarejestrowany po raz pierwszy na terytorium kraju.

Postanowieniem z [...] listopada 2019 r. Naczelnik wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu dokonanego w dniu 27 września 2019 r. wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. W jego toku Skarżący wyjaśnił pisemnie, że zakup przedmiotowego samochodu nastąpił na terytorium USA, gdzie powszechnie wiadomo, że ceny samochodów nowych, używanych, a w szczególności uszkodzonych, są znacznie niższe, niż na rynku europejskim. Skarżący oświadczył też, że marka przedmiotowego samochodu jest ekskluzywna, na rynku polskim nie ma części, które można by wykorzystać do naprawy pojazdu. Potrzebne części można nabyć jedynie u dealerów ze względu na wspomnianą ekskluzywność marki samochodu, a ich koszt nie jest niski. W pojeździe, poza uszkodzeniami wizualnymi, dochodziły jeszcze niepokojące stuki z jednostki napędowej, uszkodzony był również układ chłodzenia silnika, klimatyzacji oraz zawieszenia. Do pisma z dnia 16 grudnia 2019 r. Strona załączyła m.in. wydruki zdjęć przedmiotowego samochodu w stanie uszkodzonym.

Mając na uwadze powyższe, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r., Naczelnik powołał biegłego do wydania opinii w zakresie wartości rynkowej samochodu. Wartość pojazdu biegły ustalił na kwotę 32 730.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] listopada 2020 r., Organ pierwszej instancji określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu w kwocie 14 391 zł. W uzasadnieniu decyzji NUS wskazał, że w pierwszej kolejności zbadał, czy cena samochodu osobowego zakupionego przez Skarżącego w USA mieści się w granicach cenowych właściwych dla kraju zakupu. W tym celu dokonał analizy ofert sprzedaży wykorzystując zgromadzone informacje z zagranicznych stron internetowych, m.in. bidfax.info. W trakcie prowadzonych czynności uzyskano dowód potwierdzający fakt, że cena zakupu przedmiotowego samochodu osobowego na rynku amerykańskim odbiega od cen samochodów tej samej marki, o zbliżonym stanie technicznym i z tego samego roku produkcji. Na podstawie dostępności oraz notowań sprzedaży w okresie do pół roku od daty zakupu opisanego modelu samochodu cena kształtowała się na poziomie od 9 000 do 10 000 dolarów amerykańskich. Dało to podstawę do zastosowania w sprawie art. 104 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722 ze zm., dalej "ustawa" lub "u.p.a."). Naczelnik uznał, że w rzeczywistości Skarżący zakupił przedmiotowy pojazd za kwotę co najmniej 10 000 USD. Następnie Naczelnik dokonał oceny dowodów przedstawionych przez Skarżącego w toku postępowania na okoliczność występowania przyczyny uzasadniającej zadeklarowanie wartości pojazdu w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego. Stwierdził, że zadeklarowana przez Skarżącego w deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego, podstawa opodatkowania w kwocie 20 859 zł (po zaokrągleniu) znacznie odbiega od ustalonej podstawy opodatkowania w wysokości 77 369 zł. Wobec czego Naczelnik uznał się za uprawniony do zastosowania art. 104 ust. 8 u.p.a.

Skarżący złożył odwołanie od decyzji NUS, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 120, art. 121, art. 124 i art. 180 § 1 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej też "Ordynacja" lub "O.p."), art. 187 § 1 i art. 191, art. 194, art. 210 § 4 O.p., art. 104 ust. 6, art. 104 ust. 9, art. 104 ust. 11, art. 2, art. 3, art. 7 Konstytucji RP. Podkreślił, że pojazd zakupił za kwotę wynikająca z faktury, gdyż tego typu pojazdy (używane i uszkodzone) w USA są zdecydowanie tańsze, niż w Europie, w tym w Polsce.

Dyrektor, decyzją z dnia [...] lutego 2021 r., utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. W ocenie Dyrektora Skarżący nie wykazał skutecznie przyczyn, które uzasadniałyby podanie w deklaracji uproszczonej AKC-U wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego. Za skuteczne wykazanie przyczyn uzasadniających podanie zbyt niskiej podstawy opodatkowania przedmiotowego pojazdu, zdaniem DIAS, nie można uznać nadesłania zdjęć, na których widoczne są uszkodzenia pojazdu, bądź też zawartych w piśmie z dnia 16 grudnia 2019 r. informacji, że na cenę samochodu wpływ miały m.in. fakt, że marka samochodu jest ekskluzywna i na rynku krajowym nie ma używanych części, które można by było wykorzystać do naprawy pojazdu.

Mając na uwadze powyższe DIAS podkreślił, że ponieważ dysproporcja pomiędzy wartością rynkową podobnych samochodów, a wartością pojazdu będącego przedmiotem opodatkowania, była nieuzasadniona w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a., Naczelnik był uprawniony do zastosowania art. 104 ust. 11 u.p.a. W ocenie Dyrektora Naczelnik zasadnie ustalił wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytuł nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w przedmiotowej sprawie w oparciu o ustaloną przez powołanego biegłego rzeczoznawcę wartość rynkową tego samochodu w stanie uszkodzonym, zawartą w opinii z dnia 28 października 2020 r. Średnia wartość rynkowa modelowego pojazdu po uwzględnieniu korekt wyniosła 112 865 zł. Po odliczeniu podatku od towarów i usług wg stawki 23% oraz podatku akcyzowego przy zastosowaniu stawki akcyzy 18, 6% otrzymano kwotę 77 639 zł.

W ocenie Dyrektora w rozpoznawanej sprawie decydujące znaczenie ma kryterium średniej wartości pojazdu na rynku państwa członkowskiego i krajowym, a nie jego cena wynikająca z okoliczności transakcji. Wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego o określonych cechach technicznych. DIAS podkreślił, że wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będące pochodną cech towaru. Dlatego na przykład okoliczność nabycia wynikająca z pertraktacji cenowych, źródła pochodzenia czy warunków gwarancyjnych, nie stanowią przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innym, niż wartość samochodu osobowego. Okoliczności te nie wpływają na średnią wartość pojazdu, jedynie kształtują jego cenę. Tak samo cenę pojazdu kształtuje rozmiar (ilość) dokonywanych transakcji na określonym poziomie stosunków gospodarczych. Skarżący nie wykazał skutecznie przyczyn, które uzasadniałyby podanie w deklaracji uproszczonej AKC-U wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, a także zasądzenie zwrotu kosztów. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) zasady "in dubio pro tributario" z jednoczesnym zastosowaniem zasady "in dubio pro fisco", przez co Organy podatkowe działały na niekorzyść Strony;

2) art. 229 i art. 233 § 2 O.p.;

3) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 194 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. - poprzez dowolną ocenę stanu faktycznego sprawy;

4) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 180 § 1 O.p., poprzez:

– naruszenie zasady legalności działania, polegające na nieobiektywnym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej zakupu przedmiotowego samochodu na rynku amerykańskim, z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej, bez dokonania wszystkich niezbędnych czynności w celu zebrania obiektywnych dowodów i niezbędnych informacji dla prawidłowego wyjaśnienia sprawy, co doprowadziło do przekroczenia uprawnień Organu podatkowego, określonych w art. 104 ust. 9 i 11 u.p.a.;

– bezpodstawne odrzucenie dowodów zgromadzonych w sprawie, w tym dokumentu zakupu tego pojazdu, przelewu za pojazd, potwierdzenia transakcji przez jego sprzedawcę z rynku amerykańskiego, dodatkowego materiału porównawczego istotnego dla obiektywnego ustalenia przedziału cen takich samych lub podobnych samochodów na rynku jego nabycia oraz dokumentów urzędowych z załącznikami - odprawy przywozowej ostatecznej dopuszczającej przedmiotowy samochód do wolnego obrotu na terenie całej Unii Europejskiej, dowodu własności tego pojazdu (Salvage Certyficate), wskazującego na ostatniego właściciela tego pojazdu na rynku amerykańskim;

5) art. 122, art 180 § 1 i art. 187 O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o dowolnie pozyskany i zinterpretowany materiał dowodowy, daleki od obiektywizmu, w tym dowolnie pozyskany materiał porównawczy ofert sprzedaży podobnych samochodów na rynku amerykańskim zgodny z bezpodstawnym uznaniem, że za przedmiotowy samochód Skarżący zapłacił minimum 10 000 USD, czego nie potwierdza przedstawiony materiał dowodowy (linki i zrzuty z ekranu do zakończonych aukcji zaprzeczające ustaleniom Oganu, przelew za samochód oraz dodatkowe wyjaśnienie sprzedawcy - ostatniego właściciela tego samochodu na rynku amerykańskim). Organy podatkowe były zobowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz wskazać na fakty i dowody, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Materiał dowodowy sprawy powinien doprowadzić do zmiany decyzji Naczelnika lub jej uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia;

6) art. 194 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów urzędowych - niemieckiego dowodu odprawy celnej i załączonych do niego dokumentów, dowodu własności tego samochodu (Salvage Certyficate) wskazującego dane ostatniego właściciela tego samochodu na rynku amerykańskim.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Wobec stanowiska Skarżącego zaprezentowanego w toku postępowania podatkowego należy wyjaśnić, że przedmiotem opodatkowania nie był import samochodu osobowego, lecz wewnątrzwspólnotowa dostawa takiego samochodu. Pojazd był bowiem najpierw dostarczony do kraju członkowskiego innego niż Polska (Niemcy), po czym dokonano jego przemieszczenia do Polski. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy, takie przemieszczenie kreuje opodatkowane akcyzą wewnątrzwspólnotowe nabycie. Podstawą opodatkowania w przypadku samochodu dopuszczonego wcześniej do obrotu w innym państwie Unii zgodnie z przepisami celnymi, ale niezarejestrowanego na terytorium innego takiego państwa, jest - zgodnie z art. 104 ust. 6 w zw. z art. 104 ust. 1 pkt 3 ustawy - wartość celna samochodu powiększona o należne cło, z uwzględnieniem prowizji, kosztów transportu i ubezpieczenia, jeśli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione do miejsca, w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną. Naczelnik prawidłowo powołał w swojej decyzji wspomniany art. 104 ust. 1 pkt 3.

Niezależnie jednak od tego, czy podstawą opodatkowania byłaby wartość celna, czy też "...kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód..." (art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy), niesporne w sprawie jest, że jeżeli wysokość tej podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu, organ może zastosować procedurę wskazaną w art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 ustawy (procedura zmierzająca do zrównania podstawy opodatkowania ze średnią wartością rynkową pojazdu w Polsce). W tej sytuacji należy uznać, że spór w sprawie koncentrował się na ustaleniu, czy wystąpiły uzasadnione przyczyny odbiegania podstawy opodatkowania od wartości samochodu notowanej na rynku krajowym (art. 104 ust. 11 ustawy).

W ocenie Sądu zgromadzone dotychczas w sprawie dowody nie pozwalają uznać, że wysokość podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej samochodu.

Otóż w pierwszej kolejności należy zaprzeczyć, że Organy nie kwestionowały ceny 4 000 dolarów USA jako ceny nabycia przez Skarżącego opodatkowanego pojazdu. Jakkolwiek na str. 15 zaskarżonej decyzji Dyrektor zadeklarował, że "...zapłata przez Podatnika ceny wynikającej z dokumentu zakupu (faktura nr 052999 z dnia 18 czerwca 2019 r.) nie jest kwestionowana przez organy...", to jednak zupełnie inaczej ocenił to Naczelnik. Organ pierwszej instancji uznał mianowicie, "...że w rzeczywistości Strona kupiła przedmiotowy pojazd za kwotę co najmniej 10. 000 dolarów amerykańskich ($ USA) na terytorium USA. Natomiast wartością (powinno być "wartościom" – uwaga Sądu) pojazdu zawartym w dokumentach związanych z nabyciem i przemieszczeniem przedmiotowego samochodu Naczelnik (...) nie daje wiary." (str. 8/9 decyzji Naczelnika). Należy więc odnotować, że Organy nie są, jak się wydaje, zgodne co do wiarygodności faktury amerykańskiej i dokumentów celnych.

Po drugie należy wskazać, że sama ta niezgodność nie ma wpływu na aktualność zasadniczej kwestii niniejszej sprawy, tj. kwestii, czy opodatkowany pojazd marki [...], o konkretnych parametrach technicznych, przebiegu, wyposażeniu, z konkretnego rocznika i o konkretnych uszkodzeniach, rzeczywiście kosztuje na rynku amerykańskim ok. 4 000 dolarów, i jest to normlana cena rynkowa w tamtych warunkach handlowych, czy też deklarowana cena pojazdu, mająca zasadniczy wpływ na zadeklarowaną przez Skarżącego podstawę opodatkowania (20 859 zł), nie odzwierciedla rzeczywistej wartości i jest po prostu wyraźnie ("znacząco") zaniżona. Dyrektor trafnie bowiem uznał, powołując się na str. 10 swojej decyzji na orzecznictwo NSA (np. I GSK 103/10, I GSK 245/10, I GSK 632/13), że przez "uzasadnioną przyczynę" należy rozumieć m.in. specyfikę danego rynku samochodowego, na którym pewien rodzaj pojazdów lub wszystkie pojazdy samochodowe są wyraźnie tańsze, niż na rynku polskim. Skarżący konsekwentnie wskazywał, że na rynku amerykańskim samochody używane, a zwłaszcza uszkodzone samochody używane, są właśnie zdecydowanie tańsze, niż w Polsce.

Otóż Organy:

1) najpierw nie zaprezentowały żadnych podstaw swojego twierdzenia, że pojazd został nabyty za cenę wyższą, niż 4 000 dolarów (w istocie chodzi tu o Naczelnika, gdyż to ten tylko Organ zakwestionował autentyczność takiej ceny),

2) następnie nie przeprowadziły żadnego, przekonującego postępowania dowodowego w kierunku wykazania, iż cena takiego pojazdu na rynku amerykańskim jest normalnie wyższa,

3) a w końcu nie wyjaśniły przekonująco, dlaczego przyjęły wartość pojazdu na rynku polskim w kwocie 77 639 zł, podczas gdy z opinii biegłego wynikało, że wartość ta wynosi 32 700 zł, zaś wartość ta (uznana za rynkową przez biegłego!) zasadniczo odpowiada kwocie, za jaką Skarżący zbył samochód w Polsce (30 000 zł).

W pierwszej z wyżej wskazanych kwestii ponowić należy ocenę, że w sprawie nie uzyskano żadnego dowodu na nabycie pojazdu przez Skarżącego za cenę inną, niż deklarowane 4 000 dolarów. Skarżący taką kwotę ujął w dokumentach celnych i w samej deklaracji AKC-U/S. Taka też kwota wynika z faktury amerykańskiego sprzedawcy z 18 czerwca 2019 r. Sąd nie znajduje w aktach sprawy dowodu na inną, rzeczywistą cenę pojazdu. Jakkolwiek we wskazanym wyżej miejscu swojej decyzji Dyrektor nie zanegował tej ceny, to trzeba jednocześnie odnotować, że na str. 11 decyzji DIAS zawarł następujące stwierdzenie: "...ustalono, według ww. strony internetowej Bidfax – generującej zapisy notowań giełdowych, że przedmiotowy pojazd został sprzedany za kwotę - 10.000 USD – poprzez portal aukcyjny Copart.". Z decyzji Dyrektora uderza więc brak klarownego stanowiska tego Organu co do istotnych kwestii faktycznych, co samo w sobie na tyle poważnie narusza art. 210 § 4 Ordynacji, że stanowiłoby to samoistny powód uwzględnienia skargi. Niezależnie od tego Sąd wyraża jednak stanowisko, że nie są przekonującym dowodem na nabycie pojazdu za wskazaną cenę 10 000 dolarów znajdujące się w aktach sprawy wydruki stron internetowych podmiotów prowadzących aukcje samochodowe w USA (tak samo, jak w Polsce), i to z kilku podwodów. Wydruki te dotyczą samochodów bez uszkodzeń, jak i uszkodzonych, a uszkodzenia mają różny, często nieznany z oferty zakres, samochody mają inny przebieg, niż przebieg pojazdu nabytego przez Skarżącego, a przede wszystkim wydruki te, jak wyjaśnił sam biegły w swojej opinii uzupełniającej z 28 października 2020 r., nie ujawniają cen transakcyjnych. Znajdujące się na tych wydrukach anglojęzyczne "Final bid" jest jedynie tzw. "ostateczną ofertą", ale nie ceną, za jaką dany samochód został rzeczywiście sprzedany. Należy więc stwierdzić, że biegły nie wykonał drugiego zadania postawionego przed nim przez Naczelnika, tj. nie ustalił, jaka jest cena samochodów tej marki i modelu, tego rocznika, wyposażenia, a przede wszystkim z takimi uszkodzeniami, na rynku amerykańskim. Biegły M.M. sam to zresztą wprost przyznał w swojej opinii (str. 2 tej opinii).

Należy więc stwierdzić, że nadal nie wiadomo, jak była cena podobnego pojazdu w USA w dacie nabycia (drugi punkt powyższego zestawienia). W ten sposób Organy naruszyły art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej.

Sąd ponawia stanowisko reprezentowane w licznych wyrokach NSA i WSA w Warszawie (ostatnio np. w wyroku z 15 października 2021 r., III SA/Wa 460/21), że niemal notoryjnie znana specyfika samochodowego rynku amerykańskiego polega na tym, że samochody używane, zwłaszcza uszkodzone, można nabyć za zdecydowanie niższą cenę, niż ich cena w Unii Europejskiej, w tym zwłaszcza w Polsce. Ta różnica w cenach - jak wyżej Sąd uznał – stanowić może "uzasadnioną przyczynę" w rozumieniu art. 104 ust. 8 ustawy (vide np. wyrok NSA o sygn. I GSK 837/17).

W kwestii trzeciego punktu wskazanego zestawienia (ustalenie średniej wartości rynkowej w Polsce w rozumieniu art. 104 ust. 11 ustawy) należy zaznaczyć, że kwestia ta aktualizuje się oczywiście dopiero w razie ustalenia, że wysokość podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej w Polsce. Dla podjęcia tego wątku sprawy niezbędne jest więc uprzednie ustalenie wspomnianej znaczącej rozbieżności pomiędzy podstawą opodatkowania, a ceną rynkową. Ciężar wykazania tej rozbieżności spoczywał na Organach, co wynika ze zwrotu "Jeżeli wysokość opodatkowania (...) znacznie (...) odbiega...". Rolą organu podatkowego jest więc udowodnienie omawianej różnicy pomiędzy deklarowaną wysokością podstawy opodatkowania, a ceną rynkową w Polsce. Jak wyżej Sąd wskazał – dotychczas Organy tego nie wykazały. Zakładając jednak, że w dalszym postępowaniu zostanie to udowodnione (to właśnie powinno być celem tego dalszego postępowania), należy odnotować, że opinia biegłego była jednoznaczna. Wartość rynkowa pojazdu w Polsce wynosiła 32 700 zł, a nie przyjęta przez Organy, nie wiadomo w jaki sposób, kwota 77 369 zł. Powstaje pytanie, w jakim celu biegły wydał swoją opinię, skoro Organy przyjęły na potrzeby decyzji kwotę ustaloną w jakimś bliżej nieokreślonym działaniu arytmetycznym. Wadliwość tego działania najlepiej obrazuje okoliczność, że Skarżący sprzedał samochód w Polsce za kwotę 30 000 zł (niemal taką samą, jaka wynikała z opinii biegłego), a istotnie mniejszą, niż przyjęte w decyzji 77 369 zł.

Ponowić więc należy uwagę, że w dalszym postępowaniu pierwszym zadaniem będzie ustalenie, jakie są ceny uszkodzonych, podobnych samochodów omawianej marki na rynku amerykańskim, a dopiero ustalenie, że takie ceny są znacząco wyższe, niż deklarowane przez Skarżącego 4 000 dolarów, pozwoli przyjąć dla określenia podstawy opodatkowania wartość wskazaną w opinii biegłego jako wartość rynkowa. W przeciwnym wypadku postępowanie podlegać powinno umorzeniu.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c uchylił zaskarżoną decyzję.

Podstawą orzeczenia w kwestii kosztów był art. 200 w zw. z art. 205 § 1 P.p.s.a. Na koszty te złożył się tylko wpis od skargi w kwocie 400 zł.

Podstawą rozpoznania skargi w trybie "on-line" był art. 15zzs4 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).