Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1294/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-01-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c), art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 137 par. 3, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi H. GmbH z/s w Niemczech na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za 2007 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz H. GmbH z/s w Niemczech kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

(ilekroć w niniejszym uzasadnieniu przepis prawa powołany zostanie bez wskazania aktu prawnego, z którego pochodzi, będzie to przepis ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania interpretacji)

Skarżąca – H. z siedzibą w N., [...] czerwca 2008 r. złożyła wniosek o zwrot VAT, tj. podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. w kwocie 43.595,48 zł.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego W., powołując się na art. 169 § 1, pismem z 10 grudnia 2008 r. wezwał pełnomocnika Skarżącej – T. S. do wyjaśnienia uprawnień osoby, która złożyła nieczytelny podpis na formularzu powyższego wniosku, do występowania w imieniu Skarżącej, bądź do przesłania formularza wniosku podpisanego przez osobę uprawnioną wraz z oryginałem dokumentu, z którego uprawnienie to wynika, bądź do złożenia pod wnioskiem czytelnego podpisu przez osobę uprawnioną do reprezentowania skarżącej wraz z oryginałem dokumentu, z którego to uprawnienie wynika. Wezwanie zawierało pouczenie o terminie uzupełnienia braków i skutkach niezastosowania się do wezwania oraz informację o warunkach uznania terminu za zachowany (art. 12 § 6 pkt 2) i możliwości przywrócenia terminu w razie jego uchybienia (art. 162 § 1).

Ponadto pismem z tego samego dnia, powołując się na art. 155, Naczelnik Urzędu Skarbowego, wezwał pełnomocnika Skarżącej do uzupełnienia wniosku o oryginał zaświadczenia (wraz z tłumaczeniem) wskazującego, że podmiot uprawniony do zwrotu podatku jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a także do wskazania aktualnego numeru rachunku bankowego. Wyznaczył 15-dniowy termin na realizację wezwania.

Oba wezwania doręczono pełnomocnikowi Skarżącej [...] grudnia 2008 r.

Pełnomocnik złożył wniosek z [...] stycznia 2009 r. (data wpływu – [...] stycznia 2009 r., data nadania za pośrednictwem Poczty Czeskiej – 15 stycznia 2009 r.) o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków ww. wniosku Skarżącej o zwrot podatku. Zdaniem pełnomocnika, biorąc pod uwagę okres świąteczno-noworoczny oraz okoliczność, iż jego mocodawca jest firmą zagraniczną z siedzibą w Niemczech, wyznaczony termin był zbyt krótki. Do wniosku dołączono żądane dokumenty, w tym podpisany wniosek o zwrot VAT i pełnomocnictwo z [...] maja 2008 r.

Postanowieniem z [...] lutego 2009 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT.

Wyjaśnił, że uznanie wniosku o przywrócenie terminu za zasadny wymagało uprawdopodobnienia przez zainteresowanego, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy (art. 162). Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony zachowania szczególnej staranności przy załatwianiu swoich spraw.

Organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że między otrzymaniem wezwania a złożeniem wniosku o przywrócenie terminu nastąpiła 21-dniowa przerwa. Pełnomocnik Skarżącej nie wyjaśnił, kiedy i jakie podjął kroki, aby niezwłocznie uczynić zadość wezwaniu, mimo że w piśmie z [...] grudnia 2008 r. poinformowano go o treści art. 162 § 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego zauważył, że uzupełnienie wniosku jedynie o podpis wnoszącego podanie nie wymagało nawet występowania do innych urzędów celem uczynienia zadość wezwaniu.

Zdaniem organu pełnomocnik nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, a zatem nie został spełniony warunek z art. 162 § 1.

W zażaleniu złożonym na powyższe postanowienie pełnomocnik Skarżącej wskazał 6-miesięczny termin na dokonanie zwrotu, wynikający z § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz.U. Nr 89, poz. 851). Podniósł, że zgodnie z art. 139 załatwianie spraw powinno odbywać się niezwłocznie. Zarzucił Urzędowi Skarbowemu znaczną opieszałość w załatwieniu przedmiotowej sprawy. Jego zdaniem doręczenie wezwania dopiero [...] grudnia 2008 r. świadczyło o nieterminowym rozpatrzeniu sprawy. O wszelkich brakach wniosku organ powinien powiadomić niezwłocznie po jego otrzymaniu. Tymczasem uczyniono to po upływie 6 miesięcy od dnia złożenia wniosku.

Pełnomocnik wyjaśnił, że wszelkie niezbędne kroki podjął niezwłocznie po otrzymaniu wezwania. Powtórzył argumenty wniosku o niemożności uzupełnienia braków w terminie. Zaznaczył, iż wezwano go nie tylko do uzupełnienia wniosku o czytelny podpis, ale także do przedłożenia innych dokumentów. Opóźnienie wynikło z ich tłumaczenia, a także z nieporozumienia, ponieważ prowadzący sprawę pracownik Urzędu Skarbowego telefonicznie poinformował pełnomocnika, że najlepszym rozwiązaniem będzie przesłanie ponownie podpisanego wniosku łącznie z brakującymi dokumentami. Pełnomocnik podniósł, że jeżeli zażalenie nie zostanie uwzględnione, Skarżąca z uwagi upływ terminów utraci prawo do ponownego złożenia wniosku o zwrot VAT, co narazi ją na szkodę majątkową.

Postanowieniem z [...] maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowienie organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Wyjaśnił, że uchybienie terminu to sytuacja, w której strona postępowania podatkowego nie dokonała czynności w wyznaczonym jej czasie (terminie). Niweczy ono możliwości wykorzystania uprawnień wynikających z tego etapu i rodzaju procedury, w której znajduje się sprawa, a niekiedy prowadzi do zaprzepaszczenia możliwości kontynuowania procesu podatkowego. Staranność w dotrzymywaniu terminu jest zatem podstawowym warunkiem realizacji uprawnień procesowych. Przywrócenie terminu oznacza uznanie na potrzeby postępowania w danej sprawie, że strona może skorzystać z uprawnień, które utraciła wskutek uchybienia terminu.

Zgodnie z art. 162 przywrócenie terminu wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: złożenia wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od ustania wskazanej we wniosku przyczyny uchybienia terminu, uprawdopodobnienia braku winy w spowodowaniu przekroczenia terminu i jednoczesnego dokonania czynności, dla której dany termin przewidziano.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej Skarżąca nie spełniła dwóch z powyższych warunków, tj. nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu oraz nie złożyła wniosku w ciągu 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminu.

Powołując się na piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe, organ odwoławczy wyjaśnił, że o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić, gdy dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, np. nagłej choroby, awarii komunikacyjnej, pożaru lub powodzi. Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (staranności).

Pełnomocnik wskazał jedynie przyczyny uchybienia terminu, ale nie uwiarygodnił stosowną argumentacją staranności w dochowaniu terminu czynności procesowej. Tym samym nie wykazał, że przeszkoda uniemożliwiająca dokonanie tej czynności w terminie była od niego niezależna. Pełnomocnik Skarżącej nie złożył praktycznie żadnych wyjaśnień w tym zakresie. Nie wskazał, w jaki sposób podane okoliczności wpłynęły na uchybienie terminu.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej Sylwester i Nowy Rok oraz znaczna odległość między pełnomocnikiem i mocodawcą nie są okolicznościami, których nie można było przewidzieć i przezwyciężyć. Nie są to bowiem okoliczności niezależne od pełnomocnika, które mogłyby go zaskoczyć. Obowiązkiem pełnomocnika było takie zorganizowanie pracy, aby możliwe było terminowe uzupełnienie braków formalnych wniosku o zwrot VAT. Także w postępowaniu odwoławczym pełnomocnik nie wyjaśnił, kiedy i jakie podjął kroki, aby niezwłocznie uczynić zadość wezwaniu.

Uzasadniając stanowisko o niedotrzymaniu 7-dniowego terminu do złożenia wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż termin ten nie dotyczył wezwania opartego na art. 155, w którym wyznaczono 15-dniowy termin jedynie instrukcyjny. Z treści zaś obu wezwań wynikało, który z terminów może być przedmiotem postępowania na podstawie art. 162, ponieważ pouczenie o możliwości przywrócenia terminu zamieszczono w jednym tylko wezwaniu. Z tego względu organ odwoławczy za niezasadne uznał twierdzenia pełnomocnika o wyjątkowo czasochłonnym gromadzeniu wszystkich niezbędnych dokumentów jako przyczynie uchybienia terminu.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w rozpatrywanej sprawie należało zatem ustalić, czy zachowano 7-dniowy termin do przedłożenia danych osoby, która podpisała wniosek o zwrot VAT i złożenia wyjaśnień w tym zakresie. Skarżąca wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu złożyła podpisany przez pełnomocnika wniosek o zwrot VAT datowany na [...] stycznia 2009 r. oraz oryginał pełnomocnictwa z [...] maja 2008 r. Oznaczało to, iż termin na złożenie wniosku należało liczyć od [...] stycznia 2009 r. Jest to bowiem jedyna przybliżona do wniosku o przywrócenie terminu data zamieszczona na przedłożonych dokumentach. Można zaś przypuszczać, że pełnomocnik posiadał oryginał pełnomocnictwa z [...] maja 2008 r. wcześniej niż wystosowano do niego wezwanie. Organ odwoławczy uznał zatem, że termin do złożenia wniosku upłynął [...] stycznia 2009 r. i nie został dochowany przez pełnomocnika. Jak wynika z art. 12 § 6 pkt 2 termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Pełnomocnik Skarżącej przesłał wymagane dokumenty za pośrednictwem Poczty Czeskiej [...] stycznia 2009 r., ale dotarły one do organu pierwszej instancji [...] stycznia 2009 r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej z uwagi na art. 12 § 6 pkt 2, datą złożenia żądanych pism był 19 stycznia 2009 r.

W skardze złożonej na powyższe postanowienie Skarżąca, w imieniu której działał pełnomocnik, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w zakresie prawidłowej reprezentacji strony w jego toku, przepisów o doręczeniach oraz przepisów o zapewnieniu stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania podatkowego tj:

- art. 145 § 1 i 2 w zw. z art. 137 § 3 przez niedoręczenie stronie wezwań Naczelnika Urzędu Skarbowego z 10 grudnia 2008 r. oraz doręczenie ich osobie, która nie mogła przez ten organ uznana za pełnomocnika;

- art. 123 przez niezapewnienie stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania podatkowego wobec braku prawidłowego doręczenia ww. wezwań.

Natomiast na wypadek nieuwzględnienia powyższych zarzutów przez Sąd, Skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 162 § 1 i 2 przez błędną interpretację i wadliwe przyjęcie, iż nie uprawdopodobniła ona braku winy w dochowaniu terminu wyznaczonego na uzupełnienie wskazanych w wezwaniu dokumentów i że przekroczyła 7-dniowy termin liczony od dnia ustania przeszkody.

Skarżąca podniosła, że ograny podatkowe obu instancji nie uwzględniły wymogów doręczania pism, określonych w art. 145 § 1 i 2 w zw. z art. 137 § 3, który to przepis nakazywał dołączenie oryginału bądź uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa do akt każdej sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego, kierując wezwania do T. S., dysponował jedynie nieuwierzytelnioną kopią udzielonego mu pełnomocnictwa. Zdaniem Skarżącej posiadanie kopii pełnomocnictwa zamiast oryginału spowodowało wystosowanie wezwania, które powinno być doręczone bezpośrednio do niej. Na poparcie tego stanowiska Skarżąca przytoczyła orzecznictwo. Podniosła, że oryginał pełnomocnictwa nie został doręczony organowi podatkowemu przed datą wysłania wezwania do uzupełnienia braków formalnych na adres T. S. Urząd Skarbowy otrzymał pełnomocnictwo dopiero [...] stycznia 2009 r. Powołując się również na piśmiennictwo Skarżąca wyraziła pogląd, że momentem, od którego pełnomocnictwo zostaje skutecznie ustanowione jest złożenie do akt sprawy jego oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu.

Skarżąca wywiodła, że wobec braku skutecznego doręczenia jej wezwań z 10 grudnia 2008 r. podejmowane przez organ podatkowy czynności nie wywoływały skutków prawnych, ponieważ organ pierwszej instancji doręczając wezwanie T. S. nie zapewnił stronie czynnego udziału w tym stadium postępowania podatkowego.

Zdaniem Skarżącej dokonywanie oceny możliwości przywrócenia terminu na podstawie art. 162 § 1 było bezprzedmiotowe wobec braku wcześniejszego wyeliminowania przez organy podatkowe wskazanych wyżej wad postępowania.

Skarżąca zaznaczyła, że dalsza część uzasadnienia skargi dotyczy wyłącznie podniesionego z ostrożności procesowej zarzutu naruszenia art. 162 § 1.

Zarzuciła, iż organ podatkowy przy ocenie braku winy nie uwzględnił wszystkich wskazanych we wniosku i zażaleniu, okoliczności niedochowania terminu w odniesieniu do jej konkretnej sytuacji. Powinien był bowiem zwrócić uwagę, że pełnomocnikiem i stroną postępowania były podmioty zagraniczne, działające za granicą w oparciu o odmienne od polskich przepisy prawa. Doręczenie stronie pisma w języku polskim wiązało się z koniecznością dokonania tłumaczenia celem zrozumienia jego treści i ewentualnych konsekwencji niedopełnienia wskazanych w nim obowiązków. Wymagało to czasu. nawet przy dołożeniu należytej staranności polegającej na niezwłocznym podjęciu niezbędnych działań, a był to jedynie pierwszy etap wykonania wezwania. Organ podatkowy błędnie nie wziął również pod uwagę argumentacji Skarżącej dotyczącej wpływu okresu świąteczno-noworocznego na uchybienie terminu, uniemożliwiającego kontakt pełnomocnika z mocodawcą z uwagi na powszechne wówczas urlopy lub inne nieobecności w pracy oraz spowodowane tym zamieszanie organizacyjne w funkcjonowaniu firmy. W opinii Skarżącej niemożność uzyskania dokumentu i informacji od mocodawcy była okolicznością niezależną, na którą pełnomocnik nie miał wpływu. Podjął on starania nawiązując kontakt telefoniczny i mailowy, ale załatwienie oryginału pełnomocnictwa, którym wówczas nie dysponował, było czasochłonne. Okoliczności te organ podatkowy błędnie uznał za zależne od pełnomocnika z tego powodu, że jego obowiązkiem było zorganizowanie pracy w sposób umożliwiający terminowe uzupełnienie braku. Skarżąca zauważyła, że wniosek o zwrot VAT złożony został [...] czerwca 2008 r., a zatem po tak długim okresie strona i jej pełnomocnik mogli przepuszczać, że wniosek nie zawiera braków formalnych. Zdaniem Skarżącej okres świąteczno-noworoczny wpłynął na organizację pracy nie tylko u mocodawcy, a przy tym nie sposób wymagać od pełnomocnika, aby organizował pracę mocodawcy. W tej sytuacji okres 7-dniowy na uzupełnienie braków był zbyt krótki.

Za niezasadną Skarżąca uznała argumentację związaną z charakterem terminu określonego w art. 155 i kwestionującą w związku z tym czasochłonność zgromadzenia dokumentów z tłumaczeniami.

Trudno bowiem od firmy zagranicznej wymagać, aby otrzymując dwa wezwania wyznaczające jej terminy do dokonania uzupełnień, rozróżniała ich charakter prawny i skutki niedochowania. Zamieszczenie pouczenia w jednym wezwaniu nie może przesądzać, że firma działająca w zagranicznym obrocie prawnym powinna zorientować się, że tylko niedopełnienie terminu 7-dniowego naraża ją na pozostawienie wniosku bez rozpoznania. W ocenie Skarżącej nie było również zasadne twierdzenie organu, jakoby oznaczenie pisma datą [...] stycznia 2009 r. było równoznaczne z jego podpisaniem w tym dniu. Dlatego też Dyrektor Izby Skarbowej nie mógł założyć, że tego dnia ustały okoliczności uchybiające terminowi. Data wskazana na piśmie oznacza jedynie termin jego sporządzenia, a sam podpis osoba uprawniona mogła złożyć później, po okazaniu jej dokumentu. Skarżąca powołała się na praktykę stosowaną w różnego rodzaju firmach, nie tylko u niej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i powtórzył uzasadniającą je argumentację. Odnosząc się do zarzutów dotyczących reprezentacji Skarżącej i zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu stwierdził, że ramy przedmiotowego postępowania zawężały się do wystąpienia lub nie przesłanek przywrócenia terminu. Kwestie prawidłowości wezwania mogłyby być rozpatrzone w postanowieniu wydanym na podstawie art. 169 § 4.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd wziął pod uwagę okoliczności nie podnoszone przez Skarżącą. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej: "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, Sąd miał prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Kontroli Sądu podane zostało postanowienie w przedmiocie przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych złożonego przez Skarżącą wniosku o zwrot VAT. Zdaniem organów podatkowych Skarżąca, w imieniu której działał pełnomocnik T. S., nie uzupełniła braków formalnych tego wniosku.

Skarżąca zarzuciła, iż organy podatkowe przed podjęciem rozstrzygnięcia co do przywrócenia terminu nie wyjaśniły kwestii prawidłowości jej reprezentacji w postępowaniu o zwrot VAT. Jej zdaniem nie dysponując oryginałem pełnomocnictwa udzielonego T. S., Naczelnik Urzędu Skarbowego powinien był doręczyć wezwanie nie T. S., a jej bezpośrednio. Innymi słowy w oparciu o brak oryginału pełnomocnictwa Skarżąca kwestionowała prawidłowość wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT.

Zważyć jednak należało, że postępowanie w rozpatrywanej sprawie, aczkolwiek powiązane, było postępowaniem odrębnym od samej kwestii zwrotu podatku VAT. Wszczęte zaś zostało wnioskiem o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT. Oznacza to, że przede wszystkim organy podatkowe powinny zbadać i ocenić, czy wniosek o przywrócenie terminu spełniał warunki umożliwiające uznanie go za bezspornie pochodzący od Skarżącej – złożony w jej imieniu i z jej umocowania.

W oparciu o przedłożone przez Dyrektora Izby Skarbowej akta sprawy, stanowiące dla Sądu podstawę rozstrzygnięcia (art. 133 p.p.s.a.) Sąd ustalił, że wniosek z [...] stycznia 2009 r. o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT podpisany został i złożony w imieniu Skarżącej przez pełnomocnika T. S. Do wniosku dołączono między innymi oryginał pełnomocnictwa udzielonego T. S. przez Skarżącą spółkę. Pełnomocnictwo to opatrzone zostało datą 19 maja 2008 r. oraz pieczątkami nagłówkowymi Skarżącej. Podobnie jak pełnomocnictwo z [...] czerwca 2007 r., którego kserokopia dołączona była do wniosku o zwrot VAT, pełnomocnictwo z [...] maja 2008 r. opatrzone zostało nieczytelnym podpisem (parafą) osoby, która go udzieliła. Nie zawierało jednak żadnych danych, które by osobę tę identyfikowały (imię i nazwisko).

Ponadto w aktach postępowania podatkowego brak było jakiegokolwiek dokumentu, z którego wynikałyby zasady reprezentacji Skarżącej spółki oraz dane personalne osób uprawnionych do jej reprezentowania.

Zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji złożył i popisał T. S. jako pełnomocnik. Do zażalenia nie dołączono żadnych dokumentów dotyczących jego umocowania.

Ani z akt sprawy, ani też z treści postanowień organów podatkowych nie wynikało, aby w postępowaniu wszczętym wnioskiem o przywrócenie terminu, składający ten wniosek pełnomocnik T. S. wzywany był do wykazania umocowania do działania w sprawie. Żadna ze stron w pismach sporządzanych w toku postępowania instancyjnego i sądowego nie wskazywała, iż wezwanie takie było wystosowane. Dlatego też Sąd przyjął, że pełnomocnik T. S. nie był wzywany do wykazania swojego umocowania do działania w imieniu Skarżącej.

Oba wydane w postępowaniu podatkowym postanowienia doręczone zostały T. S. jako pełnomocnikowi Skarżącej.

T. S. określał się wyłącznie jako pełnomocnik i nie powoływał się na jakikolwiek inne relacje ze Skarżącą, uprawniające go do działania w jej imieniu.

Zdaniem Sądu z powyższych ustaleń wynikało, że żaden z orzekających w sprawie organów podatkowych nie rozważał kwestii prawidłowości reprezentacji Skarżącej w rozpatrywanej sprawie. Nie zbadano bowiem, czy dołączonym do wniosku o przywrócenie terminu pełnomocnictwem pełnomocnik T. S. skutecznie wykazał, iż pochodziło ono od osoby uprawnionej do udzielenia takiego pełnomocnictwa w imieniu Skarżącej.

Jak już Sąd wskazał, w aktach brak było dokumentu określającego zasady reprezentacji Skarżącej spółki oraz wskazującego osoby uprawnione do jej reprezentowania.

Dokument taki przedłożony został w postępowaniu sądowym w celu wykazania umocowania radcy prawnego, która w imieniu Skarżącej sporządziła i złożyła skargę. Jest to dokonane przez tłumacza przysięgłego tłumaczenie wydruku z rejestru handlowego Sądu Rejonowego w S., z którego to dokumentu wynika, że ostatnich zmian rejestrze dokonano [...] czerwca 2008 r. (przedłożono też uwierzytelnioną kopię oryginału tego dokumentu).

Sąd nie mógł zatem posłużyć się tym dokumentem do ewentualnej weryfikacji umocowania pełnomocnika występującego w postępowaniu podatkowym. Po pierwsze, jak wskazano wyżej brak jest danych identyfikujących osobę, która udzieliła pełnomocnictwa z [...] maja 2008 r., po drugie, po udzieleniu tego pełnomocnictwa w rejestrze sądowym dokonywano wpisów i nie można wykluczyć, iż dotyczyły one reprezentacji Skarżącej.

Błąd organów podatkowych w rozpatrywanej sprawie polegał na skoncentrowaniu się na meritum sprawy, tj. zbadaniu i ocenie, czy wystąpiły przesłanki przywrócenia terminu i niezauważeniu, że złożenie wniosku w tym przedmiocie również wymagało od pełnomocnika wykazania umocowania do działania w imieniu Skarżącej, którego to umocowania – jak uznał organ pierwszej instancji – nie wykazał on prawidłowo składając wniosek o zwrot VAT.

Zgodnie z art. 137 § 3 pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa.

Osoba, która w konkretnym postępowaniu nie wykaże się prawidłowym umocowaniem nie może w postępowaniu tym zastąpić strony. Przede wszystkim zaś nie może skutecznie złożyć wniosku o wszczęcie tego postępowania. Umocowanie do działania w imieniu strony musi być wykazane w sposób jednoznaczny, nie budzący wątpliwości. W sprawie niniejszej tak się nie stało, a Naczelnik Urzędu Skarbowego nie podjął żadnych czynności, które zmierzałyby do weryfikacji prawidłowości reprezentacji Skarżącej i umocowania osoby składającej wniosek o przywrócenie terminu. Dyrektor Izby Skarbowej natomiast nie uczynił tego po otrzymaniu zażalenia.

Podkreślić należy, iż nie chodzi przy tym o kwestionowanie umocowania lub podpisu złożonego na pełnomocnictwie, który co do zasady może być podpisem nieczytelnym, jeżeli treść pełnomocnictwa pozwala zidentyfikować osobę składającą podpis. Rzecz w tym, aby również w interesie Skarżącej, organy podatkowe upewniły się, że pełnomocnictwa udzieliła osoba do tego uprawniona.

W tym stanie rzeczy obowiązkiem organu podatkowego pierwszej instancji było wezwanie T. S. - osoby, która podpisała wniosek o przywrócenie terminu do przedłożenia dokumentu, z którego wynikałby fakt jego umocowania do działania w imieniu Skarżącej. W przypadku zaś, gdyby dokument taki nie został przedłożony – do wezwania Skarżącej do podpisania wniosku przez osoby uprawnione do jej reprezentowania.

Podkreślić bowiem należy, że w żadnym razie organ podatkowy nie może ani prowadzić postępowania, ani też podjąć w sprawie merytorycznego rozstrzygnięcia, jeżeli wniosek nie został złożony przez stronę lub osobę przez nią do tego umocowaną. Jest to warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania i w efekcie rozpatrzenia wniosku.

Ustalenie, czy osoba składająca wniosek, a następnie zażalenie uprawniona była do reprezentowania Skarżącej lub działania w jej imieniu w charakterze pełnomocnika, należało również do obowiązków Dyrektora Izby Skarbowej jako organu odwoławczego.

Ustalenia w zakresie reprezentacji strony należą do ustaleń faktycznych. Okoliczność, że czynione są one na etapie badania formalnej poprawności wniosku wszczynającego postępowanie, nie podważa takiego ich charakteru.

Obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym nakłada na organy podatkowe art. 122. Rozwinięciem wyrażonej w tym przepisie zasady prawdy obiektywnej jest art. 187 § 1, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zdaniem Sądu opisane wyżej ustalenia były niezbędne do załatwienia sprawy, rozumianego jako podjęcie właściwego (merytorycznego lub o charakterze formalnym) rozstrzygnięcia.

Ustaleń takich w niniejszej sprawie zabrakło. W rezultacie nie ustalono, czy wniosek o przywrócenie terminu pochodził od Skarżącej, a w związku z tym, czy mógł być rozpatrzony. W dalszej kolejności ustalenie to miało wpływ na to, komu winno być doręczone wydane w sprawie postanowienie. Oznacza to, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów postępowania. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przepis art. 137 § 3 nakłada obowiązki na pełnomocnika strony. Organy podatkowe nie mogą zatem bezpośrednio niejako naruszyć tego przepisu, ponieważ nie dotyczy on wprost ich działania. Jednakże mogą to uczynić, jeżeli potraktują osobę, która nie wywiązała się z obowiązku wykazania umocowania do działania w postępowaniu, w którym zgłosiła swój udział poprzez podpisanie wniosku. Na tym właśnie polegało naruszenie tego przepisu w rozpatrywanej sprawie. Mogło mieć ono istotny wpływ na jej wynik.

Sąd nie mógł poprzestać na konkluzji, że z akt sprawy podatkowej nie wynikało, aby Skarżąca kwestionowała działania osoby, która złożyła wniosek o przywrócenie terminu, a następnie zażalenie. Rolą Sądu jest bowiem kontrola działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz.U. Nr 153, poz. 1269), obejmująca również formalnoprawny aspekt działania organów administracji.

Ponadto, w skardze Skarżąca podniosła, iż nie ustalono umocowania T. S. do działania w jej imieniu, aczkolwiek zarzut ten wiązała wystosowanymi do niego wezwaniami do uzupełnienia wniosku o zwrot VAT. Z braku takich ustaleń wywodziła, iż nie zapewniono jej udziału w postępowaniu. Co więcej jej zdaniem rozpatrzenie wniosku o przywrócenia terminu na podstawie art. 162 było bezprzedmiotowe bez wyeliminowania podniesionych przez nią wad postępowania.

Sąd rozważył, czy w sytuacji gdy organy podatkowe rozpatrzyły wniosek o przywrócenie terminu, aczkolwiek odmawiający tego przywrócenia, uchylenie zaskarżonego postanowienia nie narusza zasady orzekania na niekorzyść strony skarżącej (art. 134 § 2 p.p.s.a.).

Sąd doszedł jednak do przekonania, iż przepis powyższy nie stoi na przeszkodzie uchyleniu zaskarżonego postanowienia, ponieważ w interesie strony leży, aby podjęte wobec niej rozstrzygnięcia były nie tylko prawidłowe pod względem merytorycznym, ale również formalnym. Jak już Sąd wskazał bezsporne ustalenie właściwego umocowania osoby, która występowała w imieniu Skarżącej chroni ją przed skutkami dotyczących jej praw i obowiązków rozstrzygnięć organów podatkowych, podjętych na wniosek osoby nieuprawnionej do działania.

Podkreślić należy, że Sąd nie twierdzi, iż T. S. nie był umocowany do działania w imieniu Skarżącej. Jednakże w aktach sprawy brak jest dokumentów pozwalających na weryfikację jego umocowania.

W sytuacji, gdy nie zostało ustalone, że wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT pochodził od prawidłowo reprezentowanej Skarżącej, a zatem że został skutecznie złożony i istniały podstawy do jego rozpatrzenia, przedwczesną byłaby wypowiedź Sądu co do merytorycznej zasadności odmowy przywrócenia terminu, o której orzekły organy podatkowe oraz co do zarzutów skargi w tym zakresie. Sąd nie badał również prawidłowości wezwań do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT, kwestia ta bowiem przekraczała wiążące dla Sądu granice rozpatrywanej sprawy, wyznaczone przedmiotem zaskarżonego postanowienia.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy należy zatem, stosując tryb przewidziany w art. 169 § 1 do usuwania braków formalnych podania, wezwać T. S. czyli osobę, która podpisała wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT, do wykazania umocowania do działania w imieniu Skarżącej. Niezbędne jest zarówno wskazanie osoby, która podpisała pełnomocnictwo, jak i dokumentu określającego zasady reprezentacji Skarżącej i wskazującego osoby uprawnione do jej reprezentowania, w tym udzielenia pełnomocnictwa do złożenia takiego wniosku.

Dalsze postępowanie organów podatkowych uzależnione będzie od tego, czy i w jaki sposób pełnomocnik zastosuje się do wezwania.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Zakres, w jakim uchylone decyzja i postanowienie nie podlegają wykonaniu określono zgodnie z art. 152 p.p.s.a. Sąd, zgodnie z wnioskiem Skarżącej, zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu przez nią wpisowi oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.).