Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1698/97
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1998-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 4 pkt 2-3, art. 15 ust. 4-5
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 8-11
journal: Dz.U. 1995 nr 154 poz. 797
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Dla przesądzenia, czy mamy do czynienia z importem towarów czy też importem usług, należało przede wszystkim ustalić czy leasing jest usługą czy też nie. Do tego niezbędne było odwołanie się do ustawowej definicji usługi zawartej w art. 4 pkt 2 cyt. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a za jej pośrednictwem do Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Uwzględnić też należało, z jakim rodzajem leasingu mamy ewentualnie do czynienia albowiem w ślad za podziałem doktrynalnym przepisy prawa podatkowego różnicują skutki leasingu finansowego oraz operacyjnego.

TEZY

Dla przesądzenia, czy mamy do czynienia z importem towarów czy też importem usług, należało przede wszystkim ustalić czy leasing jest usługą czy też nie. Do tego niezbędne było odwołanie się do ustawowej definicji usługi zawartej w art. 4 pkt 2 cyt. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a za jej pośrednictwem do Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Uwzględnić też należało, z jakim rodzajem leasingu mamy ewentualnie do czynienia albowiem w ślad za podziałem doktrynalnym przepisy prawa podatkowego różnicują skutki leasingu finansowego oraz operacyjnego.


UZASADNIENIE

Spółka Akcyjna w okresie pomiędzy 26.08.1996 r. a 6.09.1996 r. sprowadziła, jak utrzymuje w oparciu o umowę, leasingu, zawartą z firmą sześć sztuk autobusów turystycznych, co do których dokonano odprawy celnej czasowej.

Jednocześnie Urząd Celny obliczył i pobrał podatek od towarów i usług od stawki 22 procent od wartości celnej powiększonej o podatek importowy. Podstawa opodatkowania uwzględniała sytuację dokonania importu towarów /art. 4 pkt 3 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

Spółka wystąpiła do Urzędu Skarbowego dla W. z żądaniem sprostowania obliczenia podatku oraz o zwrot niesłusznie pobranej kwoty. W ocenie podatnika z istoty stosunku prawnego w oparciu, o który sprowadzono autokary wynika, iż dokonany został import usług. Leasingobiorca winien być opodatkowany na podstawie art. 15 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc podstawą opodatkowania winna być kwota jaką Spółka jest obowiązana zapłacić leasingodawcy, do którego autokary powrócą po 36 miesiącach.

Urząd Skarbowy odmówił wnioskowi, a Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.

W ocenie rozstrzygających sprawą organów Spółka dokonała importu towarów. Zgodnie z art. 4 pkt 3 ustawy importem towarów jest przywóz towarów z zagranicy /w tym także na czas oznaczony/ niezależnie od sposobu ich wprowadzenia na polski obszar celny.

Obowiązek opłaty podatku VAT od rat leasingowych, wystąpi niezależnie od podatku od importu towarów.

Ostateczna decyzja Izby Skarbowej w W. zaskarżona została do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez Spółkę Akcyjną.

W uzasadnieniu skargi ponownie wyrażono pogląd, iż w przedmiotowej sprawie miał miejsce import usług a autobusy są jedynie przedmiotem służącym do świadczenia usług. Podwójnie opodatkowanie jednej transakcji jest sprzeczne z sensem podatku od wartości dodanej.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wniesienie skargi skutkuje w niniejszej sprawie uchylenie zaskarżonej decyzji jednakże z nieco innych powodów aniżeli zarzuty określone w skardze.

Nie będąc z uwagi na treść art. 51 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ związanymi granicami skargi Sąd stanął na stanowisku, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy i sposób jego oceny oraz przeprowadzona analiza prawna w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie pozwalają na dokonanie oceny czy decyzja ta narusza prawo materialne czy też nie, a do tego sprowadzają się zarzuty skargi.

Rozstrzygnięcie, iż w ocenionym postępowaniu prawidłowo obliczony i pobrany został podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów nie jest możliwe w oparciu o dane na jakich oparły się rozstrzygające w sprawie organy administracji podatkowej.

Zawarte w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcie oparte jest na ustaleniu, iż skarżąca Spółka wprowadziła autokary turystyczne na polski obszar celny i autokary te poddane zostały odprawie celnej czasowej.

W zaskarżonej decyzji zignorowano podnoszoną przez stronę skarżącą okoliczność, iż autokary sprowadzone zostały w ramach umowy leasingu zawartej pomiędzy firmą w Zurychu /leasingodawcą/, a skarżącą spółką /leasingobiorcą/.

Umowa leasingu należy do tzw. umów nienazwanych i z tego względu zgodnie z zasadą  swobodnego kształtowania stosunków umownych /art. 353[1] Kc/, skutki prawne jej postanowień ocenione być muszą w oparciu o analizę treści umowy. W ocenionym postępowaniu skutki te wyprowadzone zostały wyłącznie z faktu, iż przedmiot materialny wprowadzony został na polski obszar celny. Treść zawartej umowy nie została ustalona a co za tym idzie jej skutki prawne w zakresie podatku od towarów i usług nie zostały należycie przeanalizowane.

Dla uzasadnienia swego poglądu, iż w sytuacji gdy towar przekracza granicę celną i wprowadzony jest na polski obszar celny mamy do czynienia z importem towarów izba skarbowa posługuje się modyfikowanym przez siebie tekstem art. 4 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym definiującym pojęcie importu towarów. W żaden sposób nie uzasadnia się skąd wyprowadzony jest pogląd bo nie jest to przecież cytat, iż "importem towarów jest przywóz towarów z zagranicy /w tym także na czas oznaczony/ (...)".

Dla przesądzenia, czy mamy do czynienia z importem towarów czy też importem usług, należało przede wszystkim ustalić czy leasing jest usługą czy też nie. Do tego niezbędne było odwołanie się ustawowej definicji usługi zawartej w art. 4 pkt 2 cyt. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., a za jej pośrednictwem do Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Uwzględnić też należało, z jakim rodzajem leasingu mamy ewentualnie do czynienia albowiem w ślad za podziałem doktrynalnym przepisy prawa podatkowego różnicują skutki leasingu finansowego oraz operacyjnego. Zwrócić też należało uwagę na regulacje zawarte w obowiązującym w 1996 r. z mocy art. 21 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, a w szczególności na jego par. 8-10.

Dla weryfikacji skutków podatkowych ocenianych w sprawie umów jakie deklaruje skarżąca Spółka wskazanym byłoby zbadanie czy następowało obniżenie podatku należnego o podatek naliczony. Ponadto temu samemu celowi służyć może sposób uwzględnienia ocenionych umów w deklarowanym podatku dochodowym od osób prawnych.

Zwrócić też należy uwagę na fakt, iż rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie podejmowane jest w trybie art. 175 par. 1 Kpa co nie znajduje odbicia w treści żądania skarżącej Spółki ale też i w decyzjach organów obu instancji.

Rozstrzygając niniejszą sprawę Izba Skarbowa winna rozważyć pogląd prawny wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 lipca 1995 r. SA/Bk 150/95, iż w sytuacji gdy przedmiot leasingu należy do majątku leasingodawcy, leasing traktowany jest jako import usług.

Mając na uwadze wskazane nieprawidłowości w sposobie wyjaśnienia stanu faktycznego oraz braki w ocenie prawnej przedmiotu sprawy stanowiące naruszenie art. 7, art. 77 par. 1 i art. 104 par. 3 Kpa Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 22 ust. 1 pkt w związku z art. 2 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /cyt. wyżej/. Orzeczenie o kosztach oparte zostało na art. 55 ust. 1 tej ustawy.