Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 3408/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 23, 187 par. 1, 284b, 288a
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Sygn. akt. I SA/ Wr 3408 /03 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 czerwca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA - Ludmiła Jajkiewicz Sędzia WSA - Zbigniew Łoboda Asesor WSA - Marek Olejnik (sprawozdawca) Protokolant: Aleksandra Dobosiewicz Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2005 r. sprawy ze skargi: B. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. wstrzymuje wykonanie decyzji opisanej w pkt.I, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 7.215 (siedem tysięcy dwieście piętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

2

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wydał w dniu [...]decyzję nr [...]określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości [...].

W rozliczeniu za okres kwiecień-grudzień 2002 r. nie uznano na podstawie art. 193 §4 Ordynacji podatkowej za dowód w postępowaniu księgi przychodów i rozchodów z następujących powodów :

1. Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów za październik 2002 r. na podstawie 4 faktur wystawionych przez firmę "D S.A. w B. B. z tytułu zakupionych 476,27 ton oleju bazowego SAE-10. Według organu kontroli skarbowej wymienione faktury stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane.

2. Niezaewidencjonowanie 3 faktur (z dnia [...]., nr [...], wartość zakupu netto: [...]; z dnia [...]., nr [...], wartość zakupu netto: [...]oraz z dnia [...], nr [...], wartość zakupu netto: [...]) wystawionych przez E. R.-K., działającą pod nazwą firmy PHU "E" we W. z tytułu zakupionych towarów, których Pan B. P. nie ujął także w spisie z natury towarów handlowych na dzień [...]. Organ I instancji uznał w tej sytuacji, że brak zaewidencjonowania zakupu towarów handlowych z wrześniową datą ich wystawienia równoznaczny jest z brakiem zaewidencjonowania ich sprzedaży, czyli z zaniżeniem obrotu -podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług - i podatku należnego z tytułu tej sprzedaży również we wrześniu 2002 r. Wielkość zaniżenia obrotu oszacowano, kierując się treścią art. 23 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej .

3. Zdaniem organu kontroli skarbowej, przedłożony przez Pana B. P. spis z natury towarów według stanu na dzień [...]nie odpowiadał rzeczywistości bowiem nie posiadał on żadnych towarów handlowych na stanie remanentowym w ostatnim dniu 2002 roku, co równoznaczne jest z uznaniem, że wykazany w tym remanencie towar sprzedany został w okresie wcześniejszym, lecz bez wykazania osiągniętego w ten sposób obrotu i podatku należnego w ewidencji służącej rejestracji tych wielkości. Wobec faktu, że w toku postępowania kontrolnego Pan B. P. dokonywał kilkukrotnej zmiany wielkości występujących według niego na dzień [...] towarów handlowych, jako dane wyjściowe do szacowania wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży organ l instancji przyjął te dane, które pochodzą z ostatniej wersji remanentu, o którym mowa, czyniąc jedynie korektę zmniejszającą o 476,27 ton oleju bazowego o symbolu SAE-10 z tego powodu, że zakup tego towaru potwierdzony był fakturami stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane

W odwołaniu z dnia [...]Pan B. P. żądał uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów.

Pan B. P. podważał ustalenie organu I instancji, by był nabywcą towarów wymienionych w trzech fakturach wystawionych przez Panią E. R.-K., działającą pod nazwą PHU "E" we W., argumentując, że na przedmiotowych fakturach brak jest jego podpisu, jako odbiorcy towaru. Twierdził przy tym, że w zaskarżonej decyzji nie podano, na podstawie czego ustalono, iż "rzekomo" zakupiony towar od firmy "E został sprzedany bezpośrednio po zakupie. Nadto, jak wynika z treści uzasadnienia odwołania, podatnik nie zgadzał się także z tym ustaleniem zaskarżonej decyzji, które jest konsekwencją uznania przez organ I instancji braku jakichkolwiek towarów handlowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na dzień [...]., czyli ze stwierdzeniem przez ten organ zaniżenia przychodu od sprzedaży towarów wykazanych przez Pana B. P. w remanencie na ostatni dzień 2002 roku. Poddał również w wątpliwość zasadność stwierdzenia przez organ I instancji braku na dzień [...]jakichkolwiek towarów w zbiornikach bazy paliw w M. przy ul. C. - stwierdzenia opartego na oględzinach przeprowadzonych dopiero w dniu [...]. Zarzucił również bezpodstawne jego zdaniem zakwestionowanie dokonanego skorygowania wartości sprzedaży dla firm H Sp. z o.o. z Ł., I z Z. i F z C.

Dyrektor Izby Skarbowej we W., po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego i ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy stwierdził, że należy zgodzić się z ustaleniami organu kontroli skarbowej. Tym samym, przedstawione w odwołaniu zarzuty oraz ich argumentację uznano za bezzasadną.

Odnosząc się do kwestii spornej dotyczącej braku zaewidencjonowania 3 faktur wystawionych przez Panią E. R.-K., działającą pod nazwą firmy PHU "E" we W. z tytułu zakupionych towarów, Dyrektor Izby Skarbowej we W. stwierdził, że jak wynika z materiału dowodowego zebranego w aktach przedmiotowej sprawy, ujawnienia tego faktu dokonano na podstawie porównania ustaleń kontroli sprawdzającej przeprowadzonej w PHU "E", z prowadzonymi przez Pana B. P. urządzeniami księgowymi. Organ odwoławczy ocenił jako nietrafną podnoszoną w odwołaniu argumentację, iż brak podpisu Pana B. P. na powyższych fakturach dyskwalifikuje te dokumenty, jako dowody na potwierdzenie rzetelności dokonanych transakcji. Jak bowiem wynika ze zgromadzonego w tej mierze materiału dowodowego, już od sierpnia 2002 r. Pan B. P. nie podpisywał faktur otrzymywanych z firmy E" w związku ze złożeniem oświadczenia o wystawianiu faktur bez podpisu odbiorcy. Za bezzasadne uznano także twierdzenie podatnika, że w pierwszoinstancyjnej decyzji nie podano na podstawie czego ustalono, iż "rzekomo" zakupiony towar od firmy E" został sprzedany bezpośrednio po zakupie, bowiem na stronie 13 zaskarżonej decyzji, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. stwierdził, że "z uwagi na brak możliwości przechowywania towarów oraz nie wykazanie ich w remanencie na dzień [...]. kontrolujący przyjęli, że Pan B. P. dokonał sprzedaży towarów bezpośrednio po ich zakupie tj. w miesiącu wrześniu 2002 r. nie wykazując uzyskanych przychodów i podatku należnego VAT". Organ odwoławczy w pełni podzielił powyższy wniosek organu I instancji z tego względu, że w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego podatnik nie przedstawił żadnych wiarygodnych wyjaśnień, co do miejsc przechowywania nabywanych towarów. Zarówno firma "D" jak i firma "E" nie potwierdziły, by składowały zakapowane przez Pana towary, czyli okoliczności na które powoływał się Pan B. P. Natomiast baza paliwowa w M. (dzierżawiona na podstawie umowy zawartej w dniu [...] z Panem P. K. z M.) miała ograniczone możliwości magazynowe (5 podziemnych zbiorników o łącznej pojemności 100 m3tj. 100.000 l), nie pozwalające na magazynowanie towaru w postaci różnych komponentów paliwowych nabytych na podstawie ww. faktur, o masie łącznej w ilości 119,55 t.

Kolejną kwestią podniesioną w odwołaniu było oszacowanie wysokości

przychodu ze sprzedaży towarów wykazanych w remanencie na dzień [...]. Z ustaleń dokonanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. i opisanych już powyżej wynika, że zarówno firma PHU "E nie magazynowała na dzień [...]żadnych towarów handlowych należących do Pana B. P. jak również firma "D" na dzień [...]. nie posiadała na stanie żadnych towarów należących do Pana B. P. W związku z tymi ustaleniami dostarczona w dniu [...]. umowa dzierżawy zbiorników paliwowych o pojemności 1000 m3 od firmy G" sp. z o. o. w K. (zawarta - według jej treści - w dniu [...]na okres do [...]za odpłatnością jednorazową w kwocie [...]) nie została uznana za świadectwo tego, co wynika z jej treści. Także załączone do tej umowy pisemne wyjaśnienie Pana B. P. (zawarta jest w nim informacja, iż firma "E" nie posiada magazynów, ale w ramach współpracy pomogła firmie "J" wyszukać odpowiedni magazyn, w efekcie czego towar został zmagazynowany w firmie G") nie zasługiwało, zdaniem organu odwoławczego, na wiarygodność. O fikcyjności przedłożonej umowy dzierżawy od firmy "G" zbiorników świadczy dobitnie również fakt, iż duże ilości towarów wykazanych w spisie remanentowym zostały zakupione w miesiącach poprzedzających datę zawarcia tej

umowy, tj. dzień [...]. Nie miał więc Pan B. P. fizycznej możliwości magazynowania towarów w okresie od dnia ich zakupu do dnia zawarcia wspomnianej umowy dzierżawy. Nie istnieje zatem dowód na to, by posiadał, lub wynajmował inne - poza bazą paliwową w M. ul. C. [...] - magazyny. W tej sytuacji uznano, iż Pan B. P. nie posiadał możliwości przechowywania towarów wykazanych w remanencie sporządzonym na dzień [...]., więc za logiczny uznano wniosek organu I instancji, z którym zgodził się w pełni organ odwoławczy, iż sprzedaż tych towarów miała miejsce w okresie poprzedzającym ów remanent, i że był to okres tożsamy z datą zakupu uwidocznioną na odpowiedniej fakturze.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...], strona skarżąca powtórzyła zarzuty z ww. odwołania.

Nadto, skarżący czyni zarzut z faktu, że organy podatkowe uznały za wiarygodne zeznania właściciela firmy "F" z C. (wynika z nich, że ów właściciel - Pan K. G. - nie był, wbrew treści odpowiedniej faktury, nabywcą dokonanej przez skarżącego sprzedaży towarów), a nie zeznania skarżącego (sprzedawcy, według treści wspomnianej faktury), zaś w przypadku odmiennym, gdy chodzi o strony transakcji, za wiarygodne uznano wyjaśnienia określonego w fakturze (w skardze posłużono się przykładem dotyczącym faktur ww. firmy "E") sprzedawcy, a nie określonego w niej nabywcy, czyli skarżącego. Dodatkowo skarżący twierdzi przy tym, że brak powiadomienia jego o kontroli sprawdzającej prowadzonej we wspomnianej firmie "E" doprowadził do sytuacji, w której nie miał on szans na zapytanie Pani E. R.-K. (właścicielki firmy "E) o przyczyny zaistniałej rozbieżności między liczbą posiadanych przez niego faktur wystawionych przez jej firmę, a liczbą takich faktur znajdujących się w firmie "E".

W kontekście ustaleń organów podatkowych dotyczących przedłożonego przez Pana B. P. spisu z natury towarów według stanu na dzień [...]. - uznano go za nie odpowiadający rzeczywistości, czyli nie rzetelny - skarżący podnosi, iż z ustaleniami tymi się nie zgadza, twierdząc, że istnieją dowody, w postaci faktur, potwierdzające posiadanie przez niego towarów na koniec 2002 r. oraz dokonanie ich sprzedaży. Zarzuca również bezpodstawne nieznanie prawa do korekty wartości sprzedaży w sytuacji, gdy pierwotnie wystawione faktury zawierały mylnie ustalone ceny sprzedaży. Faktury te, zdaniem skarżącego powinny zostać odniesione do roku 2002 r. bowiem powodują zmniejszenie przychodów tego roku. Prawdziwość dokonanych korekt, jak wskazuje skarżący może być zweryfikowana u nabywców towarów.

W konkluzji, skarżący powołuje art. 122 Ordynacji podatkowej oraz przedstawia jego znaczenie - zaczerpnięte z wyroku NSA z dnia 13 czerwca 2000r.

sygn. akt I SA/Ka 2160/98 - formułując zarzut naruszenia tego przepisu przez organy podatkowe tak I, jak i II instancji. Podobnie ma się z art. 191 Ordynacji podatkowej - w tym przypadku skarżący cytuje fragment wspomnianego wyroku, konkludując, iż na gruncie przedmiotowej sprawy doszło do naruszenia przez ww. organy podatkowe tego przepisu. Opierając się na powyższych zarzutach oraz ich argumentacji, strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości.

W dniu [...]strona skarżąca w piśmie procesowym postawiła szereg przedstawionych poniżej zarzutów, jako uzupełnienie skargi z dnia [...], w tym :

1. Naruszenia normy art. 23 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej strona skarżąca upatruje w tym, że organy podatkowe nie uznały prowadzonych przez podatnika ksiąg za dowód w postępowaniu podatkowym, a mimo to dane wynikające z tych ksiąg przyjęły do określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, uzupełniając je oszacowaniem części podstawy opodatkowania. Wskazując na znaczenie wzmiankowanych przepisów, skarżący zanegował, by określenie podstawy opodatkowania na podstawie obu ww. norm - czyli sytuacja, która według skarżącego ma miejsce w niniejszej sprawie - w jednym postępowaniu podatkowym, dotyczącym jednego przedmiotu postępowania, było możliwe, ponieważ normy te są konkurencyjne wobec siebie. Nadto, w aspekcie wspomnianego oszacowania, strona skarżąca podniosła, iż - po pierwsze - w treści wydanej decyzji organ podatkowy obowiązany jest do uzasadnienia przyczyn, z powodu których nie zastosował żadnej z wymienionych w punktach od 1 do 6 art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej metody szacowania podstawy opodatkowania, a następnie wskazania przyczyny, z powodu której dany przypadek uznano za szczególnie uzasadniony, czego w zaskarżonej decyzji nie uczyniono, pomimo że analiza przepisów powołanego artykułu oraz jego ustępu 4 skłania do wniosku o istnieniu takiego obowiązku. Po drugie zaś, że nie sposób przyjąć oszacowanej podstawy opodatkowania za zbliżoną do rzeczywistej, skoro podatnik nie może skutecznie sprawdzić, czy ów szacunek odpowiada normie art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej - gwarantującej podatnikowi ograniczenie dowolności działań organów podatkowych - bo brak jest zarówno możliwości poznania wyników oszacowania podstawy opodatkowania przy użyciu innych metod takiego oszacowania (określonych przepisami ww. art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej), jak i uzasadnienia odstąpienia od zastosowania tych metod. W uzasadnieniu zarzutu dokonania przez organy podatkowe weryfikacji gromadzonego na etapie kontroli podatkowej materiału dowodowego w zupełnie dowolny sposób oraz zarzutu naruszenia prawa strony postępowania w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy, strona skarżąca wskazała przepisy art. 288a § 1 oraz art. 284b § 3 Ordynacji podatkowej. Jej zdaniem, pierwsze z wymienionych unormowań nie

przyznaje organowi kontroli skarbowej tak daleko idących uprawnień, jakie faktycznie w przedmiotowej sprawie zostały zrealizowane w protokołach z czynności kontrolnych w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów, przeprowadzonych w PW F w C. Natomiast z drugiego z ww. przepisów (w związku z przepisem art. 25 § 3 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, a także w kontekście nakreślonych w ww. piśmie procesowym pełnomocnika okoliczności uznanych przez niego za bezsporne) wynika, że dokumenty dotyczące czynności kontrolnych na gruncie przedmiotowej sprawy nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Ten sam przymiot, czyli brak mocy dowodowej, nadaje pełnomocnik protokołowi przyjęcia wyjaśnień, złożonych przez skarżącego, a sporządzonemu w dniu [...]przez Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej we W., Panią M.C., z tego powodu, że art. 18 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej nie przewidywał środka dowodowego w postaci przyjęcia wyjaśnień od strony postępowania. Wychodząc od stwierdzenia naruszenia normy art. 284b Ordynacji podatkowej, wyraża strona skarżąca przekonanie o konieczności zaistnienia takiego skutku, jak naruszenie przepisów art. 180, 181, 187, 190, 191 i 198 Ordynacji podatkowej, niosące

sobą kolejne naruszenia - chodzi o reguły ogólne postępowania podatkowego, w szczególności o zasadę działania na podstawie przepisów prawa (art. 120 Op), czynnego udziału strony (art. 123 Op) oraz szybkości postępowania (art. 125 Op).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153 poz. 1271) stanowi, że sprawy w których skargi zostały wniesione przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W myśl treści przepisu art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżanych decyzji z prawem, jeżeli ustawy stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art.145 § 1 pkt.1 lit.a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Sygn. akt I SA/Wr 3408/03

8

W zakresie stwierdzenia braku u skarżącego trzech faktur zakupu z września 2002 r. wystawionych przez PHU "E E. R.-K. a w konsekwencji szacowania obrotu i podatku należnego z tytułu nieujęcia ich również "po stronie sprzedaży", zebrany materiał dowodowy jest niepełny i nie pozwala na ocenę poprawności stanowiska organów w tym zakresie. Organy podatkowe jedynie na podstawie porównania faktur w posiadaniu których był skarżący oraz stwierdzonych w dokumentacji E. R.-K. doszły do przekonania, że transakcje udokumentowane spornymi fakturami zostały zrealizowane a skarżący niezaewidencjonował sprzedaży zakupionych wcześniej towarów. Z treści znajdujących się w aktach faktur (załączniki do k. nr 21) wynika, że nabywca (wskazano, że był nim skarżący) zobowiązany był do zapłaty za towary w formie przelewu na wskazane konto bankowe. Okoliczność, czy należności zostały zapłacone i przez kogo nie była badana w trakcie postępowania kontrolnego i podatkowego a ma ona istotne znaczenie dla ustalenia czy pomiędzy stronami w rzeczywistości doszło do transakcji.

Zdaniem Sądu nieprawidłowo przeprowadzono również postępowanie dowodowe w zakresie ustalenia czy skarżący dysponował miejscami do składowania towarów, w tym ujętych w remanencie na [...]. Z materiału dowodowego wynika, że skarżący dysponował magazynami w M. ( nie kwestionują tego również organy podatkowe), przy czym zdaniem organów nie przechowywał tam zakupionego paliwa. Tak ocena wynikała z przeprowadzonych w dniu [...]oględzin tej bazy paliw (k. nr 59) podczas których nie stwierdzono tam faktu przechowywania paliwa. Dokonanie oględzin po przeszło dwóch miesiącach po zakończeniu 2002 r. nie może być miarodajne dla oceny czy paliwa nie było tam również w dniu [...]szczególnie w sytuacji, gdy z opisu oględzin wynika, że znajdowały się tam urządzenia techniczne związane z przechowywanie materiałów płynnych. (zbiorniki podziemne, pompa szybkozaładowcza, dystrybutor paliw). Nie można bez przeprowadzenia stosownego postępowania wyjaśniającego uznać za nie mającą znaczenia dla oceny rzetelności remanentu przedłożonej przez skarżącego umowy dzierżawy zbiorników paliwowych zawartej z ze Spółką z o.o. " G z K. (k. nr 74). Przyjęcie a priori, że dowód zaoferowany przez skarżącego jest niewiarygodny, szczególnie wobec wskazania przez skarżącego, że PHU E E. R.-K. pomogła wskazany magazyn wydzierżawić, narusza przepis art.187 §1 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 1997 r. Nr 137 poz.926 ze zm.). Podatnik wskazywał, że ujęty w spisie remanentowym towar sprzedał w 2003 r. co też nie było przedmiotem badania ze strony organów podatkowych.

Wnikliwego wyjaśnienia z udziałem nabywców H i I wymaga również okoliczność, czy skarżący w rzeczywistości błędnie skalkulował ceny a w konsekwencji, czy możliwe było skorygowanie przychodu z tytułu sprzedaży na rzecz tych podmiotów. Niewątpliwie bowiem nie może być przedmiotem korekty sprzedaż udokumentowana fakturami dla F wobec ustalenia, że podmiot taki w rzeczywistości nie dokonywał zakupów u skarżącego. Zasługuje na uwzględnienie ponadto zarzut skargi dotyczący naruszenia art.23 §4 Ordynacji podatkowej. Określone w art.23 §3 Ordynacji podatkowej metody szacowania podstawy opodatkowania obowiązują organy podatkowe. Prawodawca pozostawił im wybór tych metod jedynie w ramach zakreślonych tym przepisem. Jedynie w sytuacji, gdy nie ma możliwości zastosowania tych metod, organ podatkowy może w inny sposób dokonać oszacowania podstawy opodatkowania. Postępując w ten sposób, powinien on w pierwszym rzędzie uzasadnić brak możliwości zastosowania jednej z metod oszacowania podstawy opodatkowania wskazanych w §3 art.23 (praca zbiorowa :Ordynacja podatkowa - komentarz 2003,UNIMEX, Wrocław 2003, s.146).

Nie zasługuje natomiast na uwzględnienie zarzut naruszenia art.284b i art.288a Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści art.284b Ordynacji podatkowej kontrola podatkowa powinna być zakończona bez zbędnej zwłoki, nie później niż w terminie wskazanym w upoważnieniu. Zgodnie z §2 tego artykułu dokumenty dotyczące czynności kontrolnych dokonanych po upływie terminu wskazanego w upoważnieniu nie stanowią dowodu w postępowaniu podatkowym, chyba, że został wskazany nowy termin zakończenia kontroli. W przedmiotowej upoważnienie do kontroli z dnia [...]wskazywało jako termin jego zakończenia [...]zostało przedłużone do [...]a następnie do [...]. Nie można zatem zarzucić naruszenia art.284b Ordynacjo podatkowej a w konsekwencji zebranych dowodów nie uznać za dowody tej sprawy. Nie podziela Sąd również zarzutu naruszenia art.288a Ordynacji podatkowej będącego podstawą prawną do przeprowadzania tzw. kontroli krzyżowych. Na jego mocy kontrolujący może dokonać sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów u kontrahentów kontrolowanego - z tych czynności sporządza się protokół, który podpisują osoby obecne przy dokonywaniu tych czynności. Zawarcie w treści takiego protokołu wyjaśnień kontrahenta dotyczących badanych dokumentów źródłowych nie stanowi zdaniem Sądu naruszenia wskazanego przepisu a konsekwencji art.180 Ordynacji podatkowej bowiem skarżący na każdym etapie postępowania mógł się do nich ustosunkować.

Mając na względzie poczynione powyżej ustalenia należy uznać, że zaskarżona decyzja narusza art.145 §1 pkt.1 lit.c powoływanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi co uzasadnia

rozstrzygnięcie jak w sentencji wyroku.

Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie o kosztach postępowania uzasadniają odpowiednio przepisy art. 152 i 200 tejże ustawy.