Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1865/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 37h ust. 1-3, art. 37j ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2012 poz 931
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jednolity
article: art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 127, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 1, 2 i 4, art. 201 § 1 pkt 2, art. 210 § 4, art. 284a § 3, art. 284b § 3, art. 288 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko - Jabłońska, Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, , Protokolant st. sekr. sąd. - Marcin Kwiatkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi A.K. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą GAZ-ELA na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania z tytułu opłaty paliwowej; oddala skargę.


UZASADNIENIE

Po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...].12.2013 r. określającej obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy maj 2011 r. w wysokości 2136,00 zł, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu własnej decyzji organ odwoławczy przywołał m.in. następujące okoliczności faktyczne i prawne: po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego decyzją nr [...] z dnia [...].10.2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił A.K. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą G., zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r.

Organ odwoławczy przypomniał, że podatnik w okresie objętym postępowaniem kontrolnym prowadził działalność gospodarczą pod nazwą G. polegającą głownie na sprzedaży detalicznej gazu LPG, butli z gazem, artykułów metalowych oraz usługach w zakresie najmu naczepy. Działalność gospodarcza prowadzona była na stacji paliw położonej w S. przy ul. [...] oraz na stacji paliw położonej w P. przy ul. [...], a także w W. przy ul. [...] (sprzedaż artykułów metalowych).

W miesiącach od stycznia do grudnia 2011 r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na stacji paliw w P. dokonano na podstawie faktur VAT zakupu 182 850 litrów gazu LPG. Jak wyjaśnił Podatnik cały zakup dokumentowany był fakturami VAT, ponadto, cały obrót na tej stacji ewidencjonowany był za pomocą kasy rejestrującej. Łączna wartość sprzedaży brutto zaewidencjonowana w kasie fiskalnej w okresie objętym postępowaniem kontrolnym wyniosła 679 182,88 zł i dotyczyła sprzedaży 229 007,39 l gazu LPG oraz 1929 butli.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono jednakże, iż powyższe nie jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje bowiem, na brak części faktur zakupu dokumentujących nabycie gazu LPG na stację w P., zaś w kasie rejestrującej nie ujęto części wartości sprzedaży dokonanej na tej stacji. Ustalono bowiem, że w okresie od dnia 01.01.2011 r. do dnia 31.12.2011 r. wartość zakupu gazu LPG wyniosła brutto 944 019,31 zł i dotyczyła nabycia 419 500 litrów gazu LPG.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzono, że faktyczny zakup oraz sprzedaż na ww. stacji nie były w całości dokumentowane.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że zeszyty zabezpieczone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w B., stanowiły faktyczne ewidencje zakupu.

Ustalono, że Podatnik w miesiącach od stycznia do grudnia 2011 r. na stację paliw w P. dokonał nabycia wyrobów akcyzowych w łącznej ilości 419 500 l gazu LPG, z czego udokumentował zakup wyłącznie 182 850 litrów. Czynności sprawdzające przeprowadzone u wskazanych przez Podatnika kontrahentów nie potwierdziły innych zakupów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pozostałe zakupy gazu LPG, w ilości 236 650 l. pochodziły z nieznanego źródła i nie została od nich zapłacona akcyza.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego w S. postanowieniem nr [...] z dnia [...].11.2013 r. wszczął z urzędu w dniu [...].12.2013 r. postępowanie wobec Podatnika w sprawie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej za okres rozliczeniowy maj 2011 r., a po jego przeprowadzeniu decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. określił obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy maj 2011 r.

Uznając trafność powyższej decyzji organ odwoławczy podniósł, że podstawą prawną określenia obowiązku w opłacie paliwowej za okres rozliczeniowy objęty postępowaniem stanowiły przepisy ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 931, z późn. zm.). Zgodnie z art. 37h ust.2 ustawy o autostradach ( w brzmieniu obowiązującym w sprawie) wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art.2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. –Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie, zwanej "opłatą paliwową". Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Organ odwoławczy podkreślił, że użyte w art. 37h ustawy pojęcie "wykorzystywanego" nie przesądza o tym, że ustawodawca uzależnił pobór opłaty paliwowej od faktycznego zużycia paliw silnikowych oraz gazu do napędu pojazdów. Przepis ten nie pozostawia wątpliwości, że obowiązek podatkowy w opłacie paliwowej powstaje w momencie wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu. Wskazał, że w myśl art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1) producencie paliw silnikowych lub gazu, albo

2) importerze paliw silnikowych lub gazu, albo

3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo

4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Natomiast moment powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej ustawodawca określił w art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach, na mocy którego obowiązek ten powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37 h. Stosownie do art. 37l ust. 1 ustawy o autostradach podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o którym mowa w art. 37h, od jakich producent paliw silnikowych, importer paliw silnikowych lub podmiot dokonujący sprzedaży detalicznej tego gazu są obowiązani zapłacić podatek akcyzowy. Na podstawie art. 37m ust. 1, ust. 2, ust. 3 ustawy o autostradach stawka opłaty paliwowej wynosi:

1) 92,87 zł za 1000 l benzyn silnikowych, o których mowa w art. 37h ust 3 pkt 1;

2) 233,99 zł za 1000 l olejów napędowych, o których mowa w art. 37h ust. 3 pkt 2;

3) 119,82 zł za 1000 kg gazów i innych wyrobów, o których mowa w art. 37h ust. 3 pkt 3 i 4.

Organ odwoławczy przypomniał, że Obwieszczeniem Ministra Infrastruktury z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie wysokości stawki paliwowej na rok 2011 (M.P. Nr 97, poz. 1133) wydanym na podstawie art. 37m ust. 4 ustawy o autostradach ogłoszono stawkę opłaty paliwowej, na rok 2011 wynoszącą 122,82 zł., oraz ,że zgodnie z art.37o ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane składać informację o opłacie paliwowej właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oraz obliczać i wpłacać opłatę paliwową w terminie:

1) do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty- w przypadkach, o których mowa w art. 37j ust. 1 pkt 1, pkt 3 i pkt 4.

2) określonym dla należności celnych- w przypadku, o którym mowa w art. 37j ust. 1 pkt 2- na wyodrębniony rachunek bankowy izby celnej, którą kieruje dyrektor właściwy dla naczelnika tego urzędu.

Co do przedawnienia wyjaśnił, że obowiązek zapłaty paliwowej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zapłata powinna nastąpić- art. 37o ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Z powyższego wynika, że opłata paliwowa, obliczana jest przez samego podatnika, a z uwagi na określony moment powstania obowiązku podatkowego, oraz termin jej zapłaty, podatnik jest zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej, jeżeli wprowadza na rynek krajowy paliwa silnikowe oraz gaz. Organ odwoławczy podniósł, że z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że Podatnik nie złożył do właściwego naczelnika urzędu celnego informacji i opłacie paliwowej oraz nie obliczył i nie wpłacił opłaty paliwowej. Wskazał, że zgodnie z art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdził, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jak wskazano wyżej, przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1 ustawy o autostradach rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Następnie organ zacytował treść art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1-4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2014 r. poz. 752). Organ przypomniał, że po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego decyzją nr [...] z dnia [...].10.2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Podatnikowi zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r. Decyzja została doręczona Podatnikowi w dniu [...].10.2013 r., co wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach wspólnych sprawy.

Podatnik w miesiącach od stycznia do grudnia 2011 r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na stacji paliw w P. dokonał na podstawie faktur VAT zakupu 182 850 litrów gazu LPG. Jak wyjaśnił cały zakup był dokumentowany fakturami VAT. Wyjaśnił ponadto, że cały obrót na tej stacji ewidencjonowany był za pomocą kasy rejestrującej. Łączna wartość sprzedaży brutto zaewidencjonowana na kasie fiskalnej w okresie objętym postępowaniem kontrolnym wyniosła 679 182,88 zł i dotyczyła sprzedaży 229 007,39 l gazu LPG oraz 1929 butli. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono jednakże, iż powyższe nie jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Zgromadzony materiał dowodowy obejmujący, m.in.: odręczne ewidencje zakupu i sprzedaży (zeszyty formatu A5) oraz zeznania świadków wskazuje bowiem, na brak części faktur zakupu dokumentujących nabycie gazu LPG na stację w P., zaś w kasie rejestrującej nie ujęto części wartości sprzedaży dokonanej na tej stacji. Analiza zapisów w ww. zeszytach wskazuje, że w okresie od dnia 01.01.2011 r. do dnia 31.12.2011 r. wartość zakupu gazu LPG wyniosła brutto 944 019,31 zł i dotyczyła nabycia 419 500 litrów gazu LPG.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzono, iż faktyczny zakup oraz sprzedaż na ww. stacji nie były w całości dokumentowane. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że zeszyty zabezpieczone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w B., stanowiły faktyczne ewidencje zakupu. Jednocześnie ustalono, że Podatnik w miesiącach od stycznia do grudnia 2011 r. na stację paliw w P. dokonał nabycia 419 500 l gazu LPG, z czego udokumentował zakup wyłącznie 182 850 l, a czynności sprawdzające przeprowadzone u wskazanych przez Podatnika kontrahentów nie potwierdziły innych zakupów.

Z powyższego wynika, że pozostałe zakupy gazu LPG, w ilości 236 650 l, pochodziły z nieznanego źródła i nie została od nich zapłacona akcyza. Na Podatniku w okresach rozliczeniowych od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r. ciążył zatem obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu nabycia 236 650 l gazu LPG, od którego nie została zapłacona akcyza.

Dyrektor Izby Celnej w W. po ponownym rozpatrzeniu sprawy podzielił stanowisko zgodnie z którym w okresie rozliczeniowym objętym postępowaniem paliwo w ilości 32 000 l stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą oraz przedstawił wyliczenia zobowiązania podatkowego z tytułu opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy maj 2011 r.:

32 000 l : 1,84 l/kg=17 391,30 kg

17 391,30 kg x 122,82 zł/1000 kg = 2136,00 zł

Organ odwoławczy wyjaśnił jednocześnie (odnosząc się do wniosku o przeprowadzenie dowodów, jak i do samych zgłoszonych dowodów), że powinny być one zgłoszone i uwzględnione w postępowaniu w przedmiocie podatku akcyzowego, a nie w postępowaniu w sprawie opłaty paliwowej. Organy podatkowe wykorzystały bowiem ustalenia dokonane w postępowaniu kontrolnym zakończonym decyzją nr [...] z dnia [...].10.2013 r., w której Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r. Zauważył, że w/w decyzja została doręczona Podatnikowi w dniu [...].10.2013 r., co wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach wspólnych sprawy i zgodnie z art. 212 ustawy Ordynacja Podatkowa (określającym moment, w którym decyzja podatkowa wchodzi do obrotu prawnego od chwili jej doręczenia) funkcjonuje w obrocie prawnym. Decyzja organu kontroli skarbowej funkcjonuje w obiegu prawnym i nie została z niego wyeliminowana, z tego względu nie można pominąć jej ustaleń w zakresie podatku akcyzowego, skoro wywierają one wpływ na opodatkowanie w zakresie opłaty paliwowej.

Przeprowadzone postępowanie i materiał dowodowy zebrany w sprawie dowodzi, iż Podatnik nabywał wyrób akcyzowy z nieujawnionego źródła, od którego na wcześniejszym etapie obrotu nie uiszczono podatku akcyzowego. Powyższa decyzja w zakresie określenia zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym jest wiążąca w niniejszym postępowaniu. Bez znaczenia jest także okoliczność, iż decyzja organu kontroli skarbowej w zakresie wymiaru podatku akcyzowego w dacie rozpoznawania i rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest decyzją nieostateczną. Jak wynika bowiem z powołanego wyżej art. 212 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Organ II instancji wskazał również, że postępowania podatkowe w zakresie podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej mają ścisły związek, bowiem postępowanie w zakresie podatku akcyzowego ma w praktyce pierwotny charakter względem postępowania co do opłaty paliwowej. Względy ekonomii procesowej powodują, że organy podatkowe przy wymiarze zobowiązania w opłacie paliwowej przyjmują ustalenia dokonane w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku akcyzowego. Ewentualna zmiana decyzji w zakresie wymiaru podatku akcyzowego może stanowić przesłankę do wznowienia postępowania w zakresie opłaty paliwowej. Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie odsetki za zwłokę powinny być liczone za okres rozliczeniowy maj 2011 r. od dnia [...].06.2011 r. do dnia zapłaty z zastrzeżeniem postanowień art. 54 Ordynacji podatkowej.

Decyzję organu odwoławczego zaskarżyła A.K. wnosząc m.in. o :

1) uchylenie w całości skarżonej decyzji,

2) zasądzenie od Organu administracji na rzecz Strony Skarżącej zwrotu kosztów postępowania,

Kwestionowanej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 122 oraz art. 187 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez orzeczenie w sprawie na podstawie nieprawidłowo i jednostronnie przyjętego stanu faktycznego, bez przeprowadzenia mających istotne znaczenie dla sprawy, wnioskowanych przez Stronę dowodów, a wobec tego także poprzez niezastosowanie przepisu art. 233 § 2 tej ustawy, pomimo wystąpienia przesłanek do uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia Organowi I instancji, a także naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej.

2) art. 210 § 4 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej- poprzez zamieszczenie w uzasadnieniu skarżonych decyzji nieprawidłowego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, co jest wyrazem wadliwego stosowania prawa materialnego i procesowego przez Organ I instancji

3) art. 127 O.p. poprzez ocenę okoliczności sprawy w stosunku do ustaleń decyzji Organu I instancji w sposób niezgodny z art. 220 § 1 O.p., wedle którego postępowanie odwoławcze polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy przez inny organ administracji (odwoławczy) w granicach wyznaczonych przedmiotem postępowania (organ odwoławczy powielił tylko argumenty Organu I instancji, co jest wyrazem nierozpatrzenia dwukrotnie istotnych okoliczności sprawy, w tym dowodów je potwierdzających)

4) art. 191 w zw. z art. 120 oraz art. 212 zd. I Ordynacji podatkowej- poprzez nieuprawnione założenie o związaniu organów obu instancji w niniejszej sprawie decyzją Dyrektora UKS w B. z [...].10.2013 r., [...], w sprawie podatku akcyzowego, pomimo jej nieostatecznego charakteru i wbrew art. 4 O.p., zgodnie z którym obowiązek poniesienia daniny publicznej wynika z ustawy, a nie z decyzji administracyjnej.

5) art. 37j ust. 1 pkt 4 oraz art. 37k ust. 1 i art. 37l ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t. jedn. Dz. U. z 212 r., poz. 931 ze zm.) w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej- poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji, gdy istnienie obowiązku podatkowego oraz wysokość zobowiązań w podatku akcyzowym oraz ilości spornego gazu nie zostały jednoznacznie i wiążąco ustalone- wobec zaskarżenia i nieostatecznego charakteru decyzji w sprawie podatku akcyzowego jak też nieprawomocnego charakteru ustaleń prawnych i faktycznych tej decyzji.

6) art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 121 § 1 O.p.- poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sprawie opłaty paliwowej pomimo istnienia zagadnienia wstępnego, którego rozstrzygnięcie miało wpływ na załatwienie spraw zaskarżoną odwołaniem decyzją organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę organu wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Sąd zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Rozpoznawana sprawa dotyczy obowiązku zapłaty opłaty paliwowej.

Opłata paliwowa uregulowana została w ustawie z 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2012 r. poz.931 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach (w brzmieniu obowiązującym w kwietniu 2008) wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. Nr 169, poz. 1199 oraz z 2007 r. Nr 35, poz. 217), stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową".

Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz (ust. 2 art. 37h ustawy o autostradach). Natomiast paliwami silnikowymi oraz gazem, o których mowa w ust. 1, są wymienione w ust. 3 produkty o określonych symbolach PKWiU i odpowiadających im kodach CN, w tym oleje napędowe i wyroby przeznaczone do użycia jako paliwa do silników samochodowych, bez względu na symbol PKWiU.

W myśl art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1) producencie paliw silnikowych lub gazu albo

2) importerze paliw silnikowych lub gazu, albo

3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo

4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h (art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach).

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy ustawy o autostradach obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej powiązany został z istnieniem po stronie podmiotu podlegającego na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Dla określenia zobowiązania w opłacie paliwowej wystarczające jest ustalenie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, ilości paliwa, od którego sprzedaży podatnik zobowiązany był zapłacić podatek akcyzowy.

W sprawie niniejszej skarżącemu określono zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym m.in. za okres rozliczeniowy maj 2011r. Tym samym strona jest zobowiązana do uiszczenia opłaty paliwowej za okresy, za które określono jej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, w tym za ww. okres.

Obowiązek taki wypływa wprost z art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy o autostradach. Jak wynika bowiem z przepisów powołanej ustawy obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej związany został nierozerwalnie ze zobowiązaniem w podatku akcyzowym. Dopóki zatem istnieje ostateczna decyzja określająca skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym za maj 2011r., dopóty decyzja określająca mu zobowiązanie w opłacie paliwowej za ten miesiąc nie może być uznana za decyzję naruszającą prawo.

Zasadnie także organy działające w sprawie określiły wysokość tej opłaty.

Stosowne wyliczenia w tej materii przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (zob. str. 10 tegoż uzasadnienia) i jest ono prawidłowe. Sąd zwraca uwagę w tym miejscu także na właściwą ocenę (dokonaną przez organ) danych ujawnionych w zeszytach zabezpieczonych przez pracowników UKS w B.. To właśnie te dane obrazowały faktyczne zakupy i stanowiły ich ewidencję, co oznacza, iż cały rzeczywisty obrót jaki miał miejsce na stacji paliw w P. nie był dokumentowany należycie. Niewątpliwie bowiem w kasie rejestrującej znajdującej się na tejże stacji nie ujęto części wartości dokonanej tamże sprzedaży.

W ocenie sądu dane z dokumentów w postaci zapisów znajdujących się w zabezpieczonych zeszytach mają niewątpliwie większą wartość dowodową niż wyjaśnienia podatnika, czy też zatrudnionych przez niego pracowników, a to ze względu na bezpośrednie zainteresowanie korzystnym dla podatnika rozstrzygnięciem. Stały się one podstawą decyzji wydanej przez organ kontroli skarbowej. Decyzja ta funkcjonuje w obrocie prawnym. Choćby dlatego nie można pominąć ustaleń poczynionych w tamtym postępowaniu (w zakresie podatku akcyzowego), albowiem niewątpliwie mają one znaczenie dla opodatkowania w zakresie opłaty paliwowej.

Nie mogą mieć decydującego znaczenia w sprawie także i te dokumenty, które powstały na zlecenie strony(opinie, ekspertyzy) i to niezależnie od tego kto jest ich autorem. Mają one bowiem charakter dokumentów prywatnych.

Zatem organ określając opłatę paliwową, mógł oprzeć się na nieostatecznej decyzji Dyrektora UKS określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Nic bowiem nie stoi na przeszkodzie aby dokonać określenia zobowiązania publicznoprawnego na podstawie nieostatecznej decyzji. Żaden z przepisów nie nakazuje określania wysokości opłaty paliwowej na podstawie ostatecznej decyzji. Mimo, że podstawa wymiaru tej opłaty związana jest ze zobowiązaniem podatkowym, to są to dwa odrębna postępowania administracyjne.

Ponadto trzeba także zauważyć, że w myśl wyroku WSA w Warszawie z 30 marca 2012r., sygn. akt III SA/Wa 984/11 (orzeczenia.nsa.gov.pl), którego tezę Sąd akceptuje, wysokość opłaty paliwowej jest ściśle powiązana z ustaloną podstawą opodatkowania w podatku akcyzowym. W sytuacji, w której podstawa opodatkowania określona została w decyzji organu pierwsze instancji - decyzja taka w chwili rozpoznawania sprawy dotyczącej opłaty paliwowej wiąże strony postępowania.

Sąd w składzie orzekającym w całości za zasadną uznaje tezę wskazaną w ww. wyroku, że "fakt złożenia odwołania od decyzji w sprawie określenia wysokości podatku akcyzowego (...) nie powodował braku możliwości kontroli legalności decyzji w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej. (...) Nie ulega wątpliwości, iż ewentualna zmiana podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym będzie przesłanką do wznowienia postępowania w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej". Co więcej brak w dniu wydawania zaskarżonej decyzji ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie dot. określania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, nie stanowił podstaw do powtarzania szczegółowych ustaleń dokonanych już w postępowaniu w sprawie podatku akcyzowego.

Tym samym, wbrew twierdzeniom skarżącego, brak było podstaw prawnych do zawieszenia postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania publicznoprawnego w opłacie paliwowej do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Ponadto za powyższym przemawia także fakt, że zarówno w przedmiocie zobowiązania podatkowego, jak również opłaty paliwowej orzekał Dyrektor Izby Celnej jako organ odwoławczy. Dlatego też tożsamość organów orzekających miała także wpływ na brak zagadnienia wstępnego w przedmiotowej sprawie.

Jeśli chodzi o pozostałe zarzuty skargi to także i one nie są zasadne. Zdaniem Sądu procedowanie w sprawie prowadzone było w zgodzie z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie naruszono także zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej). Z zasady tej wynika obowiązek dla organu wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą.

W ocenie Sądu obowiązek ten został wykonany należycie. Podkreślenia wymaga również, że zgodnie z art. 124 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Przepis art. 124 Ordynacji podatkowej wyraża tzw. zasadę przekonywania, która odzwierciedla się, m.in. w prawidłowym uzasadnieniu decyzji, wyjaśniającym podstawę faktyczną i prawną decyzji, co w ocenie Sądu organy podatkowe obydwu instancji uczyniły.

Wskazać należy także, iż zgodnie z przepisami art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy - co oznacza, że organ, dokonując jego oceny, nie może pominąć jakiegokolwiek przeprowadzonego dowodu; uwzględnić żądanie strony, dotyczące przeprowadzenia dowodu na okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te zostały stwierdzone innymi dowodami, oraz ocenić na podstawie całokształtu zgromadzonych dowodów, czy dana okoliczność została udowodniona. Ponadto stosownie do treści art. 181 w związku z art. 193 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Granice prowadzenia postępowania wyjaśniającego wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji uchybień, które usprawiedliwiłyby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.

Trzeba w tym miejscu podkreślić, raz jeszcze że w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej brak było podstaw do powtarzania szczegółowych ustaleń postępowania w przedmiocie podatku akcyzowego, gdyż w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej wystarczające było ustalenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem był gaz LPG oraz ilość tego gazu, od którego podatnik był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy.

Z powyższego względu za bezpodstawny uznać należy także zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sprawie niniejszej (tj. w sprawie opłaty paliwowej).

Za nieuzasadniony sąd uznaje zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 120 O.p. Uzasadnienie kwestionowanej decyzji spełnia bowiem wszystkie wymogi przewidziane w art. 210 § 4 O.p. Jest ono jasne i przekonujące. Jego analiza w żadnym razie nie uzasadnia tezy jakoby organ przy podejmowaniu zaskarżonej decyzji kierował się kryteriami bądź regulacjami pozaprawnymi.

Nie można podzielić także zarzutu naruszenia art.127 O.p. Nie jest bowiem prawdą jakoby organ odwoławczy powielił bezkrytycznie rozstrzygnięcie organu I instancji oraz argumentację tegoż organu. Przeczy temu analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W jego treści odniesiono się bowiem do wszystkich argumentów przywołanych w odwołaniu strony.

Mając powyższe na względzie, Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.