Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 766/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-08-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6177 Doradcy podatkowi i biegli rewidenci
Hasła tematyczne: Uprawnienia do wykonywania zawodu
Skarżony organ: Rada Doradców Podatkowych
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 1 pkt 2, 3, 4, art. 36 pkt 3, art. 56 ust. 5, art. 86 ust. 2 pkt 3
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 86
law: Ustawa z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Śliwińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Danuta Szydłowska Sędzia WSA Halina Emilia Święcicka Protokolant Monika Piotrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi P. J. na decyzję Krajowej Rady Doradców Podatkowych z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie skreślenia z listy doradców podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia [...] września 2009 r.; 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu; 3. zasądza od Krajowej Rady Doradców Podatkowych na rzecz skarżącego P. J. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

P. J. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Krajowej Rady Doradców Podatkowych z [...] grudnia 2009 r. sygn. akt: [...], która po rozpoznaniu jego wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, utrzymała w mocy swoją decyzję z [...] września 2009 r. odmawiającą mu przekształcenia wpisu warunkowego o numerze [...] we wpis.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 138 § 1 pkt 1 i art. 127 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.) – dalej jako k.p.a.

Podstawę faktyczno-prawną rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia:

Z akt sprawy wynika, że Krajowa Rada doradców Podatkowych, działając na podstawie art. 61 § 1 k.p.a., w związku z art. 86 ust. 2 ustawy z dn. 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym wszczęła w dniu 15 marca 2006 r. postępowanie w sprawie skreślenia P. J. (dalej również jako Strona lub Skarżący) z listy doradców podatkowych wobec tego, że nie dopełnił warunku złożenia z wynikiem pozytywnym egzaminu na doradcę podatkowego w ciągu 8 lat od dnia doręczenia decyzji o dokonaniu wpisu oraz nie złożył skutecznie wniosku o przekształcenie wpisu warunkowego we wpis. Jednocześnie został poinformowany, że wszczęcie postępowania w sprawie skreślenia z listy doradców podatkowych nie stoi na przeszkodzie do złożenia wniosku o przekształcenie wpisu warunkowego we wpis.

Strona złożyła [...] czerwca 2007 r. wniosek o przekształcenie wpisu warunkowego we wpis na listę doradców podatkowych, wraz z załącznikami dokumentującymi fakt wykonywania czynności doradztwa podatkowego w okresie 8 lat poprzedzających dzień złożenia wniosku o przekształcenie wpisu warunkowego we wpis na listę doradców podatkowych oraz dowodem uiszczenia opłaty za rozpatrzenie wniosku.

Organ powziął informację, że Strona - na dzień składania przedmiotowego wniosku posiadała zaległości finansowe wobec Krajowej Izby Doradców Podatkowych z tytułu składek członkowskich. Pismem z [...] grudnia 2007 r. Krajowa Rada Doradców Podatkowych powołując się na art. 36 pkt 3 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 86 z późn. zm.) – zwana dalej ustawą, oraz § 9 ust. 3 Statutu Krajowej Rady Doradców Podatkowych, wezwała Stronę do przedłożenia dowodów świadczących o uregulowaniu ww. zaległości finansowych. Wskazała, że z uwagi na niemożność sprawdzenia, czy Strona reguluje składki, wniosek o wpis nie może zostać rozpoznany do czasu dostarczenia dowodów świadczących o uregulowaniu wszystkich zaległych składek.

Decyzją z [...] września 2009 r. Krajowa Rada Doradców Podatkowych w oparciu o art. 86 ust. 4 ustawy rozpatrzyła przedmiotowy wniosek odmawiając Stronie przekształcenia wpisu warunkowego o numerze [...] we wpis na listę doradców podatkowych.

Wskazała w uzasadnieniu, że na mocy art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy Krajowa Rada Doradców Podatkowych wydaje decyzję o przekształceniu wpisu warunkowego we wpis na wniosek zainteresowanego doradcy podatkowego, jeżeli spełnia warunki, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2 - 4 ww. ustawy, czyli posiada pełną zdolność do czynności prawnych, pełnię praw publicznych, nieskazitelny charakter i rękojmię prawidłowego wykonywania zawodu doradcy podatkowego) oraz udowodni, że przez okres co najmniej 8 lat poprzedzających złożenie wniosku wykonywał czynności doradztwa podatkowego. Zarzuciła, że pomimo odebrania przedmiotowego pisma, Strona nie przedłożyła wymaganych dokumentów.

Strona złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy podnosząc, że braki formalne zostały usunięte poprzez nadesłanie brakujących polis ubezpieczeniowych jak również dowodów wpłat zaległych składek członkowskich w pełnej kwocie wraz z należnymi odsetkami. Załączyła kserokopie wpłat wraz z potwierdzeniem odebrania fax-u przez organ) wskazując, że na dzień przesłania stosownych dowodów wniosek był wolny od braków. Zastrzegła jednocześnie, że jeżeli wniosek nadal ma braki - zobowiązuje się do ich niezwłocznego usunięcia.

Decyzją z [...] grudnia 2009 r. oznaczoną [...] Krajowa Rada Doradców Podatkowych postanowiła utrzymać w mocy swoją decyzję z [...] września 2009 r. W uzasadnieniu podała, że pismem z [...] grudnia 2007 r. wskazała, że wniosek nie będzie mógł być rozpatrzony do czasu dostarczenia dowodów świadczących o uregulowaniu wszystkich zaległych składek. Strona mimo odebrania pisma, nie przedłożyła wymaganych dokumentów.

Rozpoznając wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy złożony wraz z dowodami wpłaty z tytułu składek członkowskich, organ samorządu wziął pod uwagę niedopełnienie obowiązku regularnego opłacania składek członkowskich wynikający z art. 36 pkt 3 ustawy oraz § 9 pkt 3 Statutu Krajowej Izby Doradców Podatkowych. Stwierdził, że po weryfikacji salda doradcy podatkowego o numerze wpisu [...] na dzień [...] grudnia 2009 r. ustalono, że nadal widnieje na koncie doradcy zaległość w opłacaniu składek na kwotę [...] zł. Strona do tego momentu nie przedłożyła stosownych dokumentów.

Organ powołał się na art. 86 ust. 4 pkt 3 ustawy, który uprawnia go do wydania decyzji pozytywnej o przekształceniu wpisu warunkowego po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2-4 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym oraz udowodni, że przez okres co najmniej 8 lat poprzedzających złożenie wniosku wykonywał czynności doradztwa podatkowego.

W skardze na powyższą decyzję, złożonej do tut. Sądu Strona wnosiła o stwierdzenie jej nieważności i dokonanie przez Krajową Radę Doradców Podatkowych przekształcenia wpisu warunkowego we wpis.

Skarżący przyznał, że składki członkowskie zostały przez niego uzupełnione w terminie późniejszym, stąd [...] października 2009 r. złożył wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Wprawdzie decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r. organ podtrzymał swoją decyzję pierwotną uzasadniając ją kwotą zadłużenia w wysokości [...] zł. Skarżący, po otrzymaniu od organu potwierdzenia salda na 31.12.2009 r. w wysokości [...] zł uzupełnił składki jeszcze w styczniu 2010 r. poprzez elektroniczny system opłacania składek.

Jego zdaniem, wadą powodującą nieważność jest to, że Skarżący wpisany jest na listę doradców podatkowych o numerze [...], natomiast decyzja wydana jest na jego nazwisko, jednak z oznaczeniem wpisu o numerze 09594, który przynależny jest innej osobie. Podkreślił, że decyzja jest przypisana łącznie osobie i konkretnemu numerowi wpisu na listę.

Podnosił nadto brak pojęcia regularności opłacania składek członkowskich w przepisie ustawy - art. 36 pkt 3 ustawy, ani organ samorządu w swoim statucie, nie precyzuje tego pojęcia. W jego ocenie, doradcy posiadający wpisy mają możliwość opłacania składek członkowskich miesięcznie, kwartalnie, półrocznie, rocznie lub w innym dowolnym terminie nie naruszając tym samym zapisów ustawy i statutu, co tym samym nie daje podstaw do skreślenia z listy, jak i odmowy wpisu stałego na tą listę.

W odpowiedzi na skargę Krajowa Rada Doradców Podatkowych wniosła o jej oddalenie w całości. Podniosła, że Strona spełnia przesłankę wykonywania przez okres co najmniej 8 lat poprzedzających złożenie wniosku czynności doradztwa podatkowego, spełnia także dwa inne, formalne wymogi - posiada pełną zdolność do czynności prawnych i pełni praw publicznych, a także przymiotu nieskazitelnego charakteru.

Wskazała, że istotą sporu jest ocena, czy daje on rękojmię prawidłowego wykonywania zawodu doradcy podatkowego, który to warunek jest niezbędny dla wydania decyzji o przekształceniu wpisu warunkowego we wpis na listę doradców podatkowych.

Zarówno ustawa o doradztwie podatkowym, jak i akty prawa korporacyjnego wyraźnie stanowią, że obowiązkiem doradcy podatkowego jest regularne opłacanie składek członkowskich. Pojęcie "regularności" w opłacaniu składek członkowskich przez doradców podatkowych wskazane jest expressis verbis w uchwale nr 34/2006 II Krajowego Zjazdu Doradców Podatkowych z dnia 22 stycznia 2006 r. w sprawie zasad gospodarki finansowej Krajowej Izby Doradców Podatkowych, zmienionej uchwałą nr 56/2010 III Krajowego Zjazdu Doradców Podatkowych z dnia 17 stycznia 2010 r. Wspomniana uchwała wyraźnie stanowi w § 6 pkt 2, że składki członkowskie powinny być wpłacane na rachunek bankowy Izby lub do kasy Biura do 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaznaczyła, że doradcy podatkowi są informowani o konieczności opłacania składek członkowskich we wskazany powyżej sposób. Permanentne niewywiązywanie się Skarżącego z ww. obowiązku rodzi wątpliwości co do gwarancji rękojmi prawidłowego wykonywania przez niego zawodu doradcy podatkowego.

Krajowa Rada Doradców Podatkowych powołała się na pojmowanie terminów "nieskazitelny charakter" i "rękojmia prawidłowego wykonywania zawodu" w odniesieniu do zawodów prawniczych w przedmiocie których wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny.

Odnosząc się do zarzutów skargi wskazała, że omyłka w oznaczeniu numeru wpisu ma charakter "błędu pisarskiego lub innej oczywistej omyłki", która może być - stosownie do art. 113 § 1 k.p.a. sprostowana w drodze postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Badając legalność zaskarżonej decyzji, stwierdzić należy, że skarga jest uzasadniona, ale z innych względów, niż podnosi Skarżący. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami oraz wnioskami skargi, a także powołaną podstawą prawną.

Wskazać należy, że ocena działalności organów administracji publicznej, (także organów samorządu zawodowego pełniącego funkcje administracyjne) dokonywana przez wojewódzki sąd administracyjny sprowadza się do kontroli prawidłowości zarówno materialnych jak i procesowych aspektów stosunku administracyjnoprawnego, skonkretyzowanego w zaskarżonej decyzji.

Kompetencja sądu wyraża się w możliwości zastosowania środków przewidzianych w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności organów administracji publicznej wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia.

W pierwszej kolejności należy rozprawić się z żądaniem skargi w kwestii stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, który nie znajduje uzasadnienia. Skarżący nie wskazuje przy tym podstawy prawnej uzasadniającej takie rozstrzygnięcie. Niewątpliwie nie jest tą podstawą podanie w decyzji z [...] grudnia 2009 r. błędnego nr wpisu jakim oznaczony jest na liście ten doradca. Ma rację organ co do tego, że uchybienie to należy traktować w kategorii oczywistej omyłki.

Nie mniej jednak Sąd administracyjny może uchylić zaskarżony akt wówczas, jeśli stwierdzi, że akt ten narusza, jak w zaskarżonej decyzji prawo procesowe - w stopniu mogącym mieć wpływ istotny na rozstrzygnięcie.

Dokonywanie ustaleń faktycznych winno poprzedzać wyznaczenie normy prawnej, znajdującej ewentualne zastosowanie w sprawie. Z zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 7 k.p.a., wywieść należy, iż podjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia oraz załatwienia sprawy wymaga w pierwszym rzędzie rozważenia jakie fakty mają w sprawie znaczenie. O tym decyduje zaś norma prawa materialnego. (B. Adamiak, J. Borkowski "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz"; Wydawnictwo C. H. Beck; Warszawa 2006, str. 69, teza 9). Tylko zatem ustalenia faktyczne dokonane w zakresie wynikającym z prawidłowo interpretowanego przepisu prawa materialnego pozwalają na prawidłowe jego zastosowanie.

Nie ulega wątpliwości, że Krajowa Rada Doradców Podatkowych na podstawie art. 56 ust. 5 posiada uprawnienie do podejmowania decyzji w sprawach wpisu na listę i skreślenia z niej. W trybie określonym zarówno w art. 86 ust. 2 ustawy, jak i w trybie art. 86 ust. 4 wydaje decyzje o przekształceniu – bądź odmowie – wpisu warunkowego we wpis na wniosek zainteresowanego doradcy – w przypadku braku spełnienia jednej z przesłanek określonych w pkt 1-3 ustawy. Rozstrzygnięcia jej mogą następować w wyniku postępowania prowadzonego z urzędu, bądź na wniosek.

W niniejszej sprawie ustalenia sprowadzające się do zarzutu, że strona nie przedłożyła dokumentów świadczących o dokonanych opłatach składki - mimo wezwania organu, czy ustalone w formie notatek przed wydaniem decyzji zaległości - nie zostały w obu decyzjach przypisane do konkretnej normy prawa materialnego, której niedopełnienie stanowi podstawę odmowy przekształcenia wpisu zgodnie z wnioskiem. Z treści obu decyzji nie wynika, czy to jedyny zarzut, czy Skarżący spełnia pozostałe przesłanki do wpisu.

Nie ulega wątpliwości, że rozstrzygając wniosek organ obowiązany jest do przestrzegania prawa (art. 6 k.p.a.). W szczególności ma obowiązek przeprowadzenia całego postępowania co do wszystkich istotnych okoliczności i nie może być on przerzucony na stronę. Ciężar dowodu na mocy art. 77 k.p.a. obciąża bowiem organ administracyjny. Jeżeli strona przedstawi niepełny materiał dowodowy, organ ma obowiązek z własnej inicjatywy go uzupełnić. Przeprowadzając własne dowody ma obowiązek poinformowania o tych wynikach strony, udzielenia jej terminu na zajęcie stanowiska (art. 10 § 1 k.p.a.). Stojąc na straży praworządności, organ ma obowiązek podejmowania wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywatela, o czym stanowi art. 7 k.p.a.

Z kolei, jakie elementy ma zawierać decyzja administracyjna stanowi art. 107 § 1 i 3 k.p.a. Wśród wymienionych ustawowo obligatoryjnych elementów (§ 1) powinna zawierać: powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne. Z kolei § 3 tej normy wskazuje, co w szczególności powinno zawierać uzasadnienie faktyczne decyzji: wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.

W ocenie Sądu, wszystkie te normy procesowe zostały w niniejszej sprawie naruszone w sposób mogący w sposób istotny mieć wpływ na rozstrzygnięcie – co uzasadnia uchylenie obu zaskarżonych decyzji.

Nie budzi wątpliwości przepis art. 36 pkt 3 ustawy, który stanowi, że doradca podatkowy obowiązany jest w szczególności regularnie opłacać składkę członkowską i pozostaje poza sporem, że skarżący miał zaległości w tej opłacie, którą uzupełniał w toku postępowania o przekształcenie wpisu.

Z akt sprawy jednakże nie wynika, żeby przez okres od 2002 r., od kiedy – jak twierdzi organ – istniał obowiązek płacenia składki – organ samorządu zwracał się z pismem monitującym tę zaległość. Dopiero wszczęcie postępowania o przekształcenie wpisu warunkowego spowodowało przerzucenie na Stronę obowiązku dowodzenia, że uiściła składki. Pismo "przypominające" o tym obowiązku spowodowało, ze strona wpłaciła kwotę 3 800 zł zaległych składek z odsetkami, co wykazała w załącznikach do wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy. Do tej okoliczności organ się nie ustosunkował.

Kwota ta wpłynęła niewątpliwie przed pierwszym rozstrzygnięciem, skoro w aktach sprawy znajduje się notatka służbowa, z której wynika, że na dzień 4 sierpnia 2009 r. P. J. posiada zaległość w opłacaniu składek w wysokości 490,80 PLN. O powyższym ustaleniu Strona – z naruszeniem art. 10 § 1 k.p.a. - nie została zawiadomiona. W ocenie Sądu, przed wydaniem decyzji - o wynikach tego ustalenia i skutkach niedopełnienia tego obowiązku - Strona powinna być zawiadomiona. Nie wyczerpuje tego obowiązku pismo organu z [...] grudnia 2007 r., z którego wynika, że Krajowa Rada przerzuciła obowiązek dowodzenia na stronę, informując ją, że z uwagi na niemożność sprawdzenia regularnego opłacania składek nie może rozpoznać wniosku do czasu dostarczenia dowodów opłat przez stronę.

Z uzasadnienia pierwszej decyzji z [...] września 2009 r. nie wynika jaka jest de facto podstawa faktyczna odmowy wpisu. W decyzji tej brak jest ustalonego stanu faktycznego, którego wypełnienie uzasadniałoby zastosowanie podanej szeroko normy art. 6 ust. 1 pkt 2-4 ustawy, czyli zawierającej trzy wymagane do wpisu przesłanki.

W decyzji organu wydanej po ponownym rozpatrzeniu wniosku brak jest odniesienia do jego zarzutów – co do całkowitego uregulowania zaległych składek, jak i oceny złożonych na tę okoliczność dowodów. Organ twierdzi przeciwnie, że strona nie dostarczyła dowodów, chociaż z analizy lakonicznego uzasadnienia wynika, że dokonano weryfikacji salda na dzień [...] grudnia 2009 r. ustalając zaległość na [...] zł. Z notatki nie wiadomo, kogo dotyczy ta zaległość. O powyższym ustaleniu, jego ewentualnych konsekwencjach Skarżący także nie został zawiadomiony.

Istotą rozstrzygnięcia było zatem, czy zarzut niedopełnienia obowiązku regularnego opłacania składek członkowskich stanowić może podstawę do odmowy przekształcenia wpisu i na jakiej podstawie prawnej i faktycznej. Niezbędne było zatem wskazanie przez organ konkretnej normy prawa materialnego, której Strona nie dopełniła i podanie konkretnych ustaleń w oparciu o dowody, które potwierdzałyby jej wypełnienie.

Wprawdzie organ wskazał w treści uzasadnienia art. 86 ust. 4 pkt 3 ustawy jako stojący na przeszkodzie wpisowi, ale nie wskazał który z warunków art. 6 ust. 1 pkt 2-4 ustawy nie został dopełniony. Wszak żadna z tych norm nie odnosi się do kwestii składek członkowskich jako warunku pozytywnego rozpoznania wniosku.

Jest to istotne, bowiem należy podkreślić, że mimo obowiązku regularnego uiszczania składek Ustawodawca nie zastrzegł samodzielnej podstawy uprawniającej organ do skreślenia doradcy podatkowego z powodu naruszenia tego obowiązku, tak jak reguluje to ustawa o radcach prawnych.

Na marginesie postępowania, jakie wynika z analizy akt administracyjnych należy podnieść inne uchybienia. Decyzja z [...] września 2009 r. poprzedzona była protokołem z obrad z [...] sierpnia 2009 r. Komisji Wewnątrzkorporacyjnej KRDP rozpoznającej wstępnie wniosek Skarżącego. Z protokołu znajdującego się w aktach sprawy wynika negatywne rozstrzygnięcie sprawy o przekształcenie wpisu warunkowego we wpis (jako odmowa przekształcenia), zaś z uzasadnienia wynika coś przeciwnego, a mianowicie, że wniosek spełnia wszystkie kryteria do jego uwzględnienia, o których mowa w art. 86 ust. 4 ustawy i Komisja postanowiła zarekomendować przekształcenie wpisu warunkowego we wpis.

Wprawdzie protokół ten nie jest decyzją organu, jednakże stanowi element stanu faktycznego, który – w świetle wadliwego uzasadnienia decyzji – dodatkowo zaciemnia podstawę faktyczną orzekania, gdy decyzja ta nie zawiera dostatecznego uzasadnienia faktycznego i prawnego tj. - wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji i oceny stanu faktycznego. Podkreślenie grubą czcionką w jej tekście wymogu rękojmi wykonywania zawodu nie oznacza bowiem dokonania przez organ oceny jej braku u Skarżącego.

Należy także na marginesie podnieść, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, z protokołu posiedzenia Zespołu Odwołań Krajowej Rady Doradców Podatkowych w dniu [...] grudnia 2009 r. wynika, że wniosek o ponowne rozpatrzenie dotyczy skreślenia z listy doradców jak i odmowy przekształcenia wpisu warunkowego we wpis, który Zespół utrzymał w mocy.

Protokół ten nie stanowi wprawdzie decyzji "odwoławczej", ale stanowi również element stanu faktycznego stanowiący o przedmiocie orzekania, który w protokóle nie został zindywidualizowany. Nie wiadomo zatem, czy de facto rozstrzygnięcie dotyczy postępowania o skreślenie prowadzonego z urzędu, czy na wniosek Strony, przekształcenia wpisu.

W rezultacie dopiero w odpowiedzi na skargę organ określił podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia. Jednakże okoliczność ta nie może być brana pod uwagę przy ocenie legalności obu decyzji.

Nawet gdyby przyjąć za twierdzeniem odpowiedzi na skargę, że podstawą odmowy przekształcenia wpisu był brak rękojmi wykonywania zawodu, okoliczność ta nie wynika z oceny ani argumentów prawnych, ani faktycznych wskazanych przez organ.

Ocena, czy dana osoba daje rękojmię prawidłowego wykonywania zawodu doradcy podatkowego powinna być dokonana przy uwzględnieniu całokształtu cech danej osoby, jak również jej postępowania w życiu zawodowym i osobistym, odnoszących się do okoliczności, które stanowią prognozę co do należytego wykonywania obowiązków doradcy podatkowego, które skarżący, jak wynika z akt sprawy, wykonuje od 12 lat. Ograniczenie się do jednostkowych wydarzeń, niewątpliwie nagannych, ale nie mających rozstrzygającego znaczenia, które w okolicznościach niniejszej sprawy nie zostały wyjaśnione – nie spełnia wymagań prawidłowego zbadania powołanej – dopiero w odpowiedzi na skargę przesłanki.

Mając na względzie powyższe należało uchylić zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Wskutek wyeliminowania z obrotu prawnego obu decyzji, powyższe okoliczności organ zobowiązany jest uwzględnić, na mocy art. 155 p.p.s.a., przy ponownym rozpoznaniu wniosku skarżącego.

O kosztach postępowania obejmujących zwrot wpisu sądowego w wysokości 200 złotych orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zaś w przedmiocie wykonalności na mocy art. 152 p.p.s.a.