Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1206/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędzia WSA Beata Machcińska, Wojciech Organiściak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w . na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (siedemnaście tysięcy pięćset pięćdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...], nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: "Kolegium" lub "SKO"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej także: "O.p.") oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856), po rozpatrzeniu odwołania Aw K. (dalej: "podatnik", "spółka" lub "skarżąca") od decyzji Burmistrza R. (dalej: "Burmistrz" lub "organ pierwszej instancji") z dnia [...], nr [...], w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Decyzją z dnia [...] nr [...]organ pierwszej instancji – po wszczęciu postępowania w dniu [...]2008 r. – określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r.

SKO decyzją z dnia [...] nr [...], po rozpatrzeniu odwołania spółki, utrzymało w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji. Na decyzję tę spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 888/11, uchylił zaskarżoną decyzję. Następnie Kolegium decyzją z dnia [...] nr [...] uchyliło decyzję Burmistrza z dnia [...].

Pismem z dnia 7 listopada 2014 r. organ pierwszej instancji wezwał spółkę do przedłożenia wykazu wszystkich obiektów, które są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych będących w jej posiadaniu, położonych na terenie miasta R., a nie zostały wykazane w deklaracji podatkowej na rok 2003. Podatnik przesłał do organu podatkowego charakterystyki podziemnych wyrobisk górniczych wg stanu na dzień 1 stycznia 2003 r. i 1 marca 2003 r.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Burmistrz określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, po rozpoznaniu którego SKO decyzjąz dnia [...] nr [...] uchyliło decyzję Burmistrza z dnia [...].

Przy piśmie z dnia 2 listopada 2015 r. nr [...] podatnik przesłał wykaz środków trwałych z rodzaju 200 KŚT wraz z wyposażeniemi wartościami ustalonymi przez B spółka z o.o. według stanu na dzień 1 marca 2003 r. (zał. nr 1 i 2), wykaz środków trwałych z grupy rodzajowej 211 znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych Oddziału C według stanu na dzień 1 marca 2003 r. (zał. nr 3) i wykaz obiektów z rodzaju KŚT 2* zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych według stanu na dzień 1 marca 2003 r. (zał. nr 4). Jednocześnie strona poinformowała, że wyposażenie wyrobisk górniczych na dzień 1 stycznia 2003 r. (stanowiących własność D S.A.) nie uległo zmianie w stosunku do stanu na dzień 1 marca 2003 r. W uzupełnieniu przesłanego wyżej pisma podatnik przesłał, przy piśmie z dnia 5 listopada 2015 r. nr [...], wykaz środków trwałych z rodzaju KŚT 211, zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, niezadeklarowanych do opodatkowania według stanu na dzień 1 stycznia 2003 r. będących w posiadaniu C" oraz wykaz środków trwałych z rodzaju KŚT 210, 211 i 221, zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, zadeklarowanych i niezadeklarowanych do opodatkowania według stanu na dzień 1 stycznia 2003 r., będących w posiadaniu E.

W dniu 9 grudnia 2015 r. Burmistrz wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień dotyczących budynku biurowo-usługowego o powierzchni 383,13 m2 o numerze inwentarzowym [...]położonego w R., wykazanego w złożonych korektach deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2011- 2014.

W odpowiedzi podatnik w piśmie z dnia 18 grudnia 2015 r. poinformował, że ww. budynek biurowo-usługowy został ujawniony w 2014 r. i jego powierzchnia nie została ujęta w podstawie opodatkowania za 2003 r.

Postanowieniem z dnia [...] wyznaczono stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie.

Decyzją z dnia [...], nr [...], Burmistrz określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie [...]zł. Organ pierwszej instancji przyjął do opodatkowania wartość budowli wykazanych w przesłanych przez podatnika deklaracjach podatkowych poszczególnych jednostek oraz w załącznikach nr 1, 2, 3, 4 do pisma z dnia 2 listopada 2015, nr [...] i wykazów z pisma z dnia 5 listopada 2015 r., nr [...]. Do podstawy opodatkowania nie włączono wartości wykazanych wszystkich ruchomości: transformatorów, przenośników taśmowych, pomp, kolejek, przenośników, klap ppoż., itp. oraz kabli energetycznych niskiego napięcia poniżej 0,5 KV wobec przyjęcia, że nie stanowią one budowli ani urządzeń budowlanych w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Od powyższej decyzji pełnomocnik spółki złożył odwołanie, kwestionując ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji odnośnie kwalifikacji urządzeń

w poczet budowli podlegających opodatkowaniu. Strona wniosła o uchylenie decyzji Burmistrza w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego

w znacznej części.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, Kolegium uznało, że bezsporne pozostaje opodatkowanie gruntów i budynków, natomiast sporem objęte jest opodatkowanie budowli lub ich części związanych z działalnością gospodarczą, znajdujących się pod ziemią.

Organ odwoławczy, szeroko odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, podniósł, że organ pierwszej instancji przy kwalifikacji spornych obiektów kierował się wytycznymi wynikającymi z tego wyroku. Organ ustalił zatem czy sporne obiekty można zakwalifikować w pierwszej kolejności do budowli wymienionych wprost w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, bądź też w drugiej kolejności do urządzeń budowlanych scharakteryzowanych w art. 3 pkt 9 tego Prawa. Mając powyższe na względzie Kolegium podniosło, że wśród wszystkich opodatkowanych elementów składowych środków trwałych rodzaju 200 KŚT znalazły się wyłącznie obiekty materialne, które zostały wprost wymienione w art. 3 pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego (według stanu obowiązującego w 2003 r.), bądź też zostały wymienione w kategorii XXVI bądź XXV załącznika do Prawa budowlanego (np. obudowy, rurociągi, linie kablowe, kable teletechniczne, kable energetyczne, torowiska i itp., czy "urządzenia budowlane" związane z obiektem budowlanym jak: "trakcje elektryczne" związane z "liniami kolejowymi").

Kolegium odnotowało, że każdy znajdujący się pod ziemią obiekt w mniejszym lub większym stopniu jest związany z wyrobiskiem, gdyż jest w tym wyrobisku zabudowany, np. oświetlenie, linie telefoniczne, Iuftociągi itd. Powyższe nie oznacza jednak, że konkretny obiekt zabudowany w tym wyrobisku nie podlega opodatkowaniu, jeśli spełnia cechy określone dla budowli zdefiniowanej w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej "u.p.o.l."). SKO zauważyło, że o tym, czy ma się do czynienia z budowlą wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego - w tym wypadku konstrukcją oporową, nie decyduje zastosowana przez podatnika nazwa, lecz cechy jakie dany obiekt posiada. Podkreśliło przy tym, że w literaturze dotyczącej budowli podziemnych wszystkie instalacje i urządzenia zapewniające wentylację podziemnych wyrobisk, oświetlenie, nawierzchnie

w tunelach podziemnych, odwodnienie wyrobiska oraz urządzenia zabezpieczające zaliczane są do budowli podziemnych. Wskazało również, że urządzenia i instalacje hydrotechniczne, wodociągowe, przewody kanalizacyjne, wodociągowe, ciepłownicze, gazowe, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne oraz inne przewody specjalne, kolektory zbiorcze oraz transportowe zalicza się nie tylko do obiektów liniowych (od roku 2010 r.) o charakterze liniowym, lecz przede wszystkim do sieci technicznych.

W ocenie Kolegium sporne obiekty wymienione w decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] posiadają cechy pozwalające uznać je za desygnaty nazw budowli zdefiniowanych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, bądź też urządzeń budowlanych wymienionych w art. 3 pkt 9 tej ustawy. Nie ma wśród nich obiektu, który nie byłby objęty wyliczeniem zawartym w powołanym przepisie.

Zdaniem SKO obudowa to konstrukcja oporowa wymieniona wprost w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, czyli budowla inżynierska, której zadaniem jest zapewnienie stabilności i bezpieczeństwa poprzez przenoszenie obciążeń mas gruntu bądź górotworu, zaś rurociągi, linie kablowe itp. to sieci techniczne (elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne, rurociągi przemysłowe) wymienione wprost w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz w kategorii XXVI załącznika do Prawa budowlanego. W ocenie organu odwoławczego również trasy kolejek podwieszanych, tory kolei podziemnej stanowią budowle określone wprost w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako linie kolejowe oraz w załączniku do ustawy w pozycji kategoria XXV. Z kolei trakcja elektryczna jest urządzeniem technicznym (urządzeniem budowlanym), bezpośrednio wymienionym w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

Kolegium podniosło dalej, że jeżeli dany obiekt można uznać za budowlę służącą wykonywaniu działalności gospodarczej - w tym działalności w zakresie wydobywania kopalin ze złoża - to objęty jest on zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. Bez znaczenia dla opodatkowania tych obiektów podatkiem od nieruchomości jest ich umiejscowienie (pod ziemią czy też na jej powierzchni), gdyż przepisy u.p.o.l., jak i regulacje Prawa budowlanego, do których wprost odwołuje się ta ustawa, nie uzależniają opodatkowania od miejsca usytuowania przedmiotu opodatkowania. W ocenie SKO kwalifikacji spornych obiektów jako budowli stanowiących przedmiot opodatkowania dokonano zgodnie z przepisami art. 3 pkt 3

i 9 ustawy Prawo budowlane. W konsekwencji Kolegium podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, w świetle którego obudowy, linie kablowe, rurociągi, torowiska, trasy kolejki podwieszanej lub spągowej i inne sieci techniczne są wymienione wprost w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, zaś trakcja elektryczna usytuowana w podziemnych wyrobiskach górniczych stanowi całość techniczno-użytkową z torowiskiem, nad którym jest zabudowana i jest urządzeniem budowlanym wymienionym w art. 3 pkt 9 Prawo budowlane.

Następnie Kolegium wyjaśniło różnice w kwalifikacji poszczególnych obiektów dokonywanych w różnych postępowaniach podatkowych, podkreślając, że wynikały one z tego, czy opinia biegłego dotyczyła pojedynczego obiektu, czy też zespołu obiektów. Odniosło się również do kwestii rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącej kwalifikowania "obudów" do "konstrukcji oporowych".

W tych ramach SKO wskazało na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 759/15, w którym nie podzielono poglądu wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia

8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1294/14. Kolegium dodało, że także analiza pracy doktorskiej mgr inż. P. N. potwierdza, że obudowa jest samodzielną budowlą umieszczoną w pustej przestrzeni wyrobisk.

W świetle przedstawionych wyżej okoliczności sprawy Kolegium przyjęło, że "obudowy" są budowlami przeznaczonymi do utrzymania w stanie stateczności wykopu lub nasypu. Mają one przeciwdziałać naporowi skał otaczających wyrobisko

i zapewniać w określonym czasie wymagany przekrój poprzeczny, zabezpieczenie pracy ludzi, maszyn i urządzeń przed opadem skał ze stropu. Obudowy są zabudowywane we wnętrzu wyrobiska. Z chwilą wykonania wyrobiska następuje zaburzenie pierwotnej równowagi górotworu w wyniku czego tworzy się sklepienie ciśnień. Skały wewnątrz tego sklepienia pełzają lub rozwarstwiają się dążąc do przemieszczenia się do wnętrza wyrobiska. Kolegium podkreśliło, że obudowa składa się z elementów konstrukcyjnych (stal, beton, żelbet) i opiera się na normach

z zakresu budownictwa. Obudowy stanowią zatem konstrukcje oporowe ponieważ m.in. przeciwdziałają naporowi mas skalnych znajdujących się w sklepieniu ciśnień, które zmierzają do wypełnienia pustej przestrzeni wyrobiska.

Kontynuując rozważania Kolegium wskazało, że rurociągi (sprężonego powietrza, podsadzkowe, odwadniające, przeciwpożarowe itd.), czy linie kablowe to sieci techniczne wymienione wprost w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Linie kolejowe, trasy kolejek, torowiska to elementy sieci kolejowej składające się

z jednego lub kilku torów kolejowych łączących punkty początkowe i końcowe wraz

z wszelkimi urządzeniami sygnalizacyjnymi oraz innymi do prowadzenia ruchu kolejowego - są wymienione wprost w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako kolejowe drogi szynowe. Trakcja elektryczna usytuowana w podziemnym wyrobisku górniczym stanowi całość techniczno-użytkową z torowiskiem, nad którym jest zbudowana i jest urządzeniem budowlanym wymienionym w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane. Kolegium wskazało przy tym, że do podstawy opodatkowania nie włączono wartości wykazanych wszystkich ruchomości: transformatorów, przenośników taśmowych, pomp, kolejek, przenośników, klap przeciwpożarowych itp. oraz kabli energetycznych niskiego napięcia poniżej 0,5 KV, uznając, że nie są to budowle ani urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Tym samym nie są budowlami w myśl przepisów u.p.o.l. i dlatego nie zostały włączone do podstawy opodatkowania budowli.

W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił przedmiot

i podstawę opodatkowania oraz uwzględnił wartości poszczególnych obiektów wskazanych przez spółkę (bez kosztów drążenia wyrobiska). Odnośnie budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej organ podatkowy prawidłowo przyjął do opodatkowania powierzchnię budynków wykazaną w deklaracjach podatkowych. W związku z ujawnieniem środka trwałego – budynku biurowo-usługowego o nr inwentarzowym [...] do powierzchni tej doliczono jego powierzchnię. Kolegium zgodziło się z dokonanym przez organ pierwszej instancji wyliczeniem podatku od nieruchomości.

W skardze na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 127, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.;

2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Stawiając powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W obszernym uzasadnieniu skargi jej autor w pierwszej kolejności przypomniał przebieg dotychczasowego postępowania, po czym przedstawił argumenty mające przemawiać na rzecz sformułowanych przezeń zarzutów. W tych ramach wskazał, że organ odwoławczy zaniechał ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie, gdyż ani nie ustalił szczegółowo przedmiotu i podstawy opodatkowania, ani nie wskazał właściwej stawki podatku i kwoty należnego podatku. W ocenie pełnomocnika SKO nie ustosunkowało się do argumentów przedstawionych przez spółkę na poparcie stanowiska, iż obudowa wyrobiska nie jest "konstrukcją oporową" oraz nie wyjaśniło w sposób jednoznaczny statusu prawnobudowlanego obudowy wyrobiska oraz spornych obiektów znajdujących się w wyrobisku. Nadto, jak wskazał autor skargi, organ odwoławczy nie odniósł się do opinii biegłych, na które powołała się spółka. Zdaniem pełnomocnika skarżącej takie podejście organu odwoławczego stanowi rażące naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Dalej pełnomocnik skarżącej podniósł, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy urządzenia znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym stanowią budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.,

a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Analizując art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z dnia 5 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1096/13, pełnomocnik skarżącej argumentował, że przy ustalaniu zakresu znaczeniowego pojęcia "budowla" należy brać pod uwagę kryterium "całości techniczno-użytkowej", o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego. Podkreślił, że zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego nie jest wystarczające stwierdzenie, iż poszczególne urządzenia znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym można przyporządkować do poszczególnych kategorii wprost wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (przyporządkowanie takie stanowi natomiast punkt wyjścia przy analizie, czy dany obiekt jest budowlą), ale konieczne jest również ustalenie, że stanowią one (samodzielnie) całość techniczno-użytkową, a więc, że mogą być samodzielnie bez innych urządzeń wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Jego zdaniem w niniejszej sprawie organy obu instancji całkowicie zaniechały weryfikacji, czy każde ze spornych urządzeń znajdujących się w wyrobisku stanowi "całość techniczno-użytkową", co jest warunkiem uznania ich za budowle i w konsekwencji naruszyły art. 122 O.p.

Następnie pełnomocnik skarżącej stwierdził, że żadne ze wskazanych

w decyzjach organów podatkowych urządzeń oraz instalacji znajdujących się

w podziemnym wyrobisku górniczym nie stanowi całości techniczno-użytkowej,

a w konsekwencji nie spełnia przesłanek uznania ich za samodzielne budowle. Podniósł, że wszystkie sporne urządzenia są ściśle powiązane funkcjonalnie

z wyrobiskiem i służą jego wykorzystaniu. Wyłącznym celem tych obiektów jest bowiem eksploatacja i prawidłowe funkcjonowanie wyrobiska. Podkreślił, że ani linie kablowe, ani rurociągi, ani jakiekolwiek inne sporne obiekty nie mogą bowiem funkcjonować poza wyrobiskiem górniczym, jak również samo wyrobisko górnicze nie może prawidłowo funkcjonować (w tym zgodnie z obowiązującymi przepisami, np.

w zakresie bezpieczeństwa) bez odpowiednich instalacji kablowych, dróg kolejowych i trakcji, rurociągów i pozostałych spornych urządzeń. Pełnomocnik skarżącej stwierdził, że żadne z wymienionych w decyzji urządzeń i instalacji znajdujących się w podziemnym wyrobisku górniczym nie stanowi całości techniczno-użytkowej, która może być samodzielnie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Okoliczność ta wyklucza możliwość zakwalifikowania ich jako budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego - nawet jeśli w przypadku niektórych z tych urządzeń lub instalacji można byłoby rozważać możliwość zakwalifikowania jako obiektów wprost wymienionych w art. 3 pkt 3 tej ustawy.

Pełnomocnik skarżącej dodał, że zarazem nie jest możliwe zakwalifikowanie żadnego z tych urządzeń i instalacji jako "urządzeń budowlanych" w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, z uwagi na to, iż nie są one funkcjonalnie związane z żadnym obiektem budowlanym. Ponieważ wyrobisko jako takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie są opodatkowane także jego elementy (części wyrobiska, jako całości techniczno-użytkowej).

W dalszej części skargi pełnomocnik skarżącej odniósł się do kwestii dopuszczalności zakwalifikowania obudowy wyrobiska jako "konstrukcji oporowej"

w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Pełnomocnik wskazał, że konstrukcjami oporowymi są jedynie budowle przeznaczone do utrzymywania

w stanie stateczności nasypu lub wykopu, co wynika z art. 4 pkt 16 ustawy z dnia

21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 460 z późn. zm.). Jego zdaniem stanowisko organu, że obudowa wyrobiska jest "konstrukcją oporową" nie ma oparcia ani w języku prawnym, ani w potocznym. Powołał się przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1294/14. Odniósł się także do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 759/15, który w jego ocenie nie przedstawia wszystkich istotnych kwestii prawnych i argumentacji dotyczącej ewentualnego opodatkowania obudów górniczych. Ponownie odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt

P 33/09, stwierdził, że absolutnie błędne i oczywiście sprzeczne z sentencją tego orzeczenia jest kwalifikowanie obudów i płyt szybów jako obiektów umieszczonych wewnątrz wyrobiska. Wskazał, że wniosek taki wynika również z art. 2 ust. 1 Prawa budowlanego.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Na rozprawie w dniu 14 grudnia 2016 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę i zarzuty w niej zawarte, akcentując, że organ odwoławczy nie odniósł się wnikliwie do zarzutów odwołania. W szczególności pominął odniesienie się do argumentacji odwołania dotyczącej opodatkowania obudów górniczych i nie zanegował w sposób przekonujący stanowiska skarżącej w tym zakresie. Nie wykazał także w żaden sposób przesłanek, które zadecydowały o tym, że w niektórych sprawach obudowa potraktowana jest jako konstrukcja oporowa, a w innych sprawach obudowy kwalifikuje się do tuneli. Na pytanie Sądu dotyczące zdarzeń wpływających na bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania pełnomocnik skarżącej oświadczył, że nie ma żadnej wiedzy w tej materii.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga wymagała uwzględnienia, aczkolwiek z przyczyn, których w niej nie wskazano.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Burmistrza R. z dnia [...]określającą wysokość zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za 2003 r..

Dokonując tejże kontroli wytknąć należy organowi odwoławczemu, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie zawarto żadnych wywodów ani informacji wskazujących, że decyzja z 2016 r. dotycząca zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. wydana została przed upływem terminu przedawnienia.

Analiza przekazanych Sądowi akt wykazała, że w piśmie z dnia 31 maja 2016 r. organ pierwszej instancji poinformował lakonicznie organ odwoławczy, że "zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003 r. wg decyzji nr [...]z dnia [...] ulega przedawnieniu w dniu 4 lutego 2019 r." Wspomnianą decyzją organ odwoławczy uchylił w całości decyzję organu I instancji z dnia [...]nr [...], wskazując w szczególności na konieczność ustalenia, które z posiadanych przez stronę obiektów, niezadeklarowanych do opodatkowania są budowlami w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz określenia ich wartości zgodnie z regułami określonymi odpowiednio w art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz w art. 4 ust. 5 u.p.o.l.

W uzasadnieniu decyzji z dnia[...] zawarto rozważania dotyczące okresu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, które z konieczności należy poniżej pokrótce przywołać.

We wspomnianej decyzji organ odwoławczy wskazał w szczególności, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Ze względu jednakże na przepis art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym w roku 2003), bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 48 § 1, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej. Spostrzeżenie to – jak dalej wskazał organ odwoławczy - było ważne, "albowiem w toku postępowania zakończonego postanowieniem z dnia [...] (znak: [...]) stwierdziło, że w dniu [...]wydana została wobec strony decyzja w sprawie rozłożenia spłaty jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2003, a termin płatności ostatniej raty przypadał na dzień 3 grudnia 2006 r. Termin przedawnienia przypadał więc na dzień 13 marca 2010 r., co jest ważne, albowiem wcześniej Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., działając jako organ egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, doręczył A S.A. z siedzibą w K. w dniach zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność zobowiązanej w dniach:

- [...]2009 roku (zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank z dnia [...]2009 roku, znak: [...]),

- [...]2010 roku (zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank z dnia [...]2010 roku, znak: [...]).

- [...]2010 roku (zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank z dnia [...]2010 roku, znak: [...])".

Nadto w decyzji z dnia [...] organ odwoławczy podał, że

"w dniu [...]2009 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. sporządził zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność zobowiązanej zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank z dnia [...]2009 roku, znak: [...]), jednakże do akt sprawy nie załączono dowodu doręczenia tego zawiadomienia A SA z siedzibą w K., zaś data doręczenia tego zawiadomienia na pokwitowaniu dłużnikowi zajętej wierzytelności jest nieczytelna".

W ocenie organu odwoławczego, nie ulega wątpliwości, że przed upływem terminu przedawnienia (tj. 13 marca 2010 r.) zastosowany został wobec strony środek egzekucyjny, co jest ważne, albowiem z mocy art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199) bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Tym środkiem, stosownie do art. 1a pkt 12 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.), jest w szczególności egzekucja z wierzytelności pieniężnych. Skoro strona została zawiadomiona o zastosowaniu środka egzekucyjnego w dniu [...]2009 r., to bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został wówczas przerwany i rozpoczął bieg na nowo od dnia 23 września 2009 r.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy wyjaśnił, że art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, w zakresie, w jakim w wyniku możliwości stosowania nieograniczonej liczby środków egzekucyjnych dopuszcza za każdym razem do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bez jednoczesnego wyznaczenia końcowego terminu biegu przedawnienia, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt P 26/10, publ. OTK- A nr 5, poz. 43, Dz.U. nr 140, poz. 825, LEX nr 950592).

Skoro zatem po raz ostatni stronę zawiadomiono o zastosowaniu środka egzekucyjnego w dniu [...]2010 r., to od dnia 5 marca tego roku kalendarzowego termin przedawnienia biegnie od nowa.

Jednocześnie organ odwoławczy zauważył, że stosownie do art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Do przypadającego na dzień 5 marca 2015 r. terminu upływ przedawnienia należy zatem doliczyć okres, jaki upłynął od dnia wniesienia skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]nr [...]), tj. od dnia 6 stycznia 2010 r. do dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu tego orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, tj. do dnia 20 sierpnia 2014 r., a więc 1629 dni - licząc od dnia 5 marca 2010 r.

W konkluzji powyższych wywodów organ odwoławczy stwierdził, że zobowiązanie podatkowe ulegnie zatem przedawnieniu dopiero w dniu 4 lutego

2019 r.

Powyższe dane zostały potwierdzone jedynie poprzez kserokopie zawiadomień o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność zobowiązanej oraz kserokopie ich zwrotnych potwierdzeń odbioru. Do akt sprawy nie załączono natomiast wspomnianej wyżej decyzji z dnia [...]

w sprawie rozłożenia spłaty jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2003 na raty, z których ostatnia miała być zapłacona w dniu 3 grudnia 2006 r.

W kontekście przywołanych wyżej okoliczności stwierdzić należy na wstępie, że zgodnie z art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Posługując się argumentacją przedstawioną w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 599/16, dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, zauważyć trzeba, że pogląd akceptujący stan przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek zastosowania środka egzekucyjnego mimo późniejszego uchylenia decyzji podatkowej bądź umorzenia postępowania egzekucyjnego, znajdował swe podstawy w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. w wyrokach NSA: z dnia 11 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 445/10, z dnia 7 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1679/10 oraz z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 491/11), choć nie był jedynym stanowiskiem prezentowanym w tej kwestii. Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2676/13 oraz z dnia 2 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2916/14 (LEX nr 2119039) uznał, że pogląd ten należy jednak poddać przewartościowaniu i w rezultacie tego od niego odstąpić. Skłania do tego treść uchwały 7 sędziów NSA z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13. W uchwale tej, na podstawie analizy skutków umorzenia postępowania egzekucyjnego, ze szczególnym uwzględnieniem zestawienia art. 60 § 1 i art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. uznano, że skoro umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. powoduje uchylenie skutków prawnych podjętych czynności i będących ich następstwem środków egzekucyjnych, to zostaje również uchylony skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, który nastąpił w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (pkt 8.8. uzasadnienia uchwały). Jak wskazano dalej, dotychczasowe, odmienne od powyższego, stanowisko judykatury bazowało na poglądzie, że wyeliminowanie z obrotu rozstrzygnięcia organu w trybie "zwykłym" powoduje skutki ex nunc, zaś jedynie w trybie nadzwyczajnym - ex tunc. Pomijano jednak przy tym istotną dla tego zagadnienia treść art. 60 § 1 u.p.e.a. lub w sytuacji jego analizy, bazowano na wadliwym poglądzie, że na jego podstawie następuje uchylenie tylko czynności egzekucyjnych, a nie skutków wywołanych przez te czynności na gruncie stosunków z zakresu zobowiązań podatkowych. W uchwale zwrócono również uwagę, iż także w doktrynie prawa administracyjnego obowiązuje reguła, że sankcja wzruszalności zastosowana wobec aktu administracyjnego przerywa zdolność do wywołania skutków prawnych od momentu wejścia do obrotu prawnego aktu uchylającego akt wadliwy z zachowaniem skutków prawnych wywołanych (ex nunc), a jedynie sankcja nieważności oznacza pozbawienie mocy skutków prawnych wywołanych przez wadliwy akt administracyjny od samego początku (ex tunc). Zostało jednak podkreślone, że zasada ta nie może mieć pierwszeństwa przed jednoznaczną normą art. 60 § 1 u.p.e.a. i wynikający z niej skutek umorzenia postępowania egzekucyjnego, polegający na przywróceniu stanu istniejącego przed wszczęciem egzekucji, odpowiada sankcji wzruszalności orzeczeń administracyjnych o skutkach ex tunc - za wyjątkiem przypadków nabycia praw przez osoby trzecie. Zwrócić również należy uwagę na te wnioski zawarte w uzasadnieniu uchwały (pkt 8.12.), w których zauważono, że uchylenie w wyniku umorzenia postępowania egzekucyjnego – czynności egzekucyjnej, a tym samym zastosowanego środka egzekucyjnego, wymaga przywrócenia stanu sprzed jego zastosowania (za wyjątkiem przypadków, gdy przepisy ustawy stanowią inaczej oraz praw osób trzecich nabytych na skutek uchylonych czynności). Oznacza to, że jego zastosowanie nie wywołało żadnych skutków prawnych, w tym zatem również w zakresie przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie może bowiem wywoływać skutku prawnego środek egzekucyjny, który – jako uchylony z uwagi na wadliwość (brak legalności) podstawy prawnej jego zastosowania, skutkującą umorzeniem postępowania egzekucyjnego – w ogóle nie powinien być stosowany. Gdyby zaś przyjąć, że uchylenie czynności egzekucyjnej, a tym samym zastosowanego środka egzekucyjnego, wywołuje skutki jedynie od momentu umorzenia postępowania egzekucyjnego, a nie uchyla skutków, które już nastąpiły w oparciu o zastosowane środki, to oznaczałoby to, że: 1) nie zostaje przywrócony stan istniejący przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a tym samym 2) organ egzekucyjny nie ma obowiązku zwrotu, np. środków pieniężnych zajętych w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego opartego o wadliwą podstawę prawną.

Nie ulega żadnej wątpliwości, że wyrokiem z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 888/11 uchylono decyzję organu odwoławczego z dnia [...]r. utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...]określającą wysokość zobowiązania skarżącej z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. Z kolei decyzją z dnia [...]organ odwoławczy uchylił decyzję wymiarową organu I instancji z [...]. W ówczesnym stanie prawnym wynikającym także z regulacji intertemporalnych zawartych w ustawie z dnia 7 listopada 2008 r., Dz.U. Nr 209, poz. 1318 o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymywało, co do zasady, jej wykonywania. Decyzja organu I instancji podlegała zatem wykonaniu bez nadawania jej rygoru natychmiastowej wykonalności.

W niniejszej sprawie Sądowi nie przekazano żadnych danych dotyczących umorzenia postępowania egzekucyjnego zmierzającego do wyegzekwowania należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. Wskazać zatem warto na tezę wyroku NSA z dnia 4 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 235/14, zgodnie z którą "uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności – w oparciu o którą zastosowano w postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne – i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania tych środków egzekucyjnych w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ord. pod. bez względu na to, czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylone i bez względu na to, czy postępowanie egzekucyjne zostało na postawie art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 60 § 1 u.p.e.a. umorzone."

Godzi się także przywołać uchwałę NSA z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13, w której stwierdzono, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Dobrowolna lub przymusowa zapłata przez skarżącą podatku nie daje zatem organowi podatkowemu uprawnienia do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w nieograniczonym czasie.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że opisane powyżej okoliczności związane ze stosowaniem wobec skarżącej środków egzekucyjnych nie skutkowały przerwaniem biegu terminu przedawnienia, skoro zastosowano je na podstawie uchylonej później decyzji wymiarowej. Oznacza to, że wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, okres przedawnienia nie zaczął biec na nowo od dnia 5 marca

2010 r.

Na mocy art. 70 § 6 pkt 2) i § 7 pkt 2) O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po doręczeniu organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności.

W kontekście przywołanej regulacji organ odwoławczy stwierdził, że uwzględnić należy okres od dnia wniesienia skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]nr [...]), tj. od dnia 6 stycznia 2010 r. do dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, tj. do dnia 20 sierpnia 2014 r., a więc 1629 dni - licząc od dnia 5 marca 2010 r.

Z akt sądowych w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 888/11 wynika, że skargę nadano w placówce pocztowej operatora publicznego w dniu 4 stycznia 2010 r., a akta administracyjne wraz z odpisem prawomocnego wyroku sądu administracyjnego wpłynęły do organu odwoławczego w dniu 20 sierpnia 2014 r., co oznacza, że okres zawieszenia terminu przedawnienia obejmował 1689 dni.

Skoro jest to okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia, to, co do zasady, należałoby go doliczyć do okresu, który (na mocy art. 70 § 1 O.p.) upływał dla zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. w dniu 31 grudnia 2008 r. W rozpatrywanym stanie faktycznym jest to możliwe tylko, gdy uwzględni się skutki rozłożenia na raty tego zobowiązania. W przeciwnym razie wniesienie skargi w styczniu 2010 r. miałoby miejsce już po upływie terminu przedawnienia (upływającego z dniem 31 grudnia 2008 r.), a więc nie mogłyby skutkować zawieszeniem tego okresu.

Organ odwoławczy w cytowanej wyżej decyzji z dnia [...]podał, że "w toku postępowania zakończonego postanowieniem z dnia [...] (znak: [...]) stwierdziło, że w dniu [...]wydana została wobec strony decyzja w sprawie rozłożenia spłaty jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2003, a termin płatności ostatniej raty przypadał na dzień 3 grudnia 2006 r. Termin przedawnienia przypadał więc na dzień 13 marca 2010 r.".

Zauważyć należy, że uchylenie decyzji określającej zobowiązanie rozłożone później na raty niweczy jedynie skutek zawieszenia w zakresie terminu do jakiego to zawieszenie trwa. Z chwilą, gdy nie ma już decyzji określającej zobowiązanie i w konsekwencji ratalnej logicznym jest, że nie można odwoływać się do terminu płatności ostatniej raty, jaką przewidywała dana decyzja jako momentu, do którego trwa zawieszenie z art. 70 § 2 pkt 1 o.p. (por. m.in. wyrok NSA z dnia 2 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1130/14, LEX nr 2035387).

Decyzja o rozłożeniu na raty spłaty zaległości podatkowych skarżącej w podatku od nieruchomości za 2003 r. nie została załączona do akt, w związku z czym skład orzekający nie miał możliwości zapoznania się z nią. Z przekazanych Sądowi akt wynika jednak, że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...]2008 r., co nakazuje przyjąć, że decyzja ratalna z [...] została wydana w odniesieniu do zaległości podatkowej wynikającej z niewykonania zobowiązania podatkowego w wysokości wykazanej przez stronę w deklaracji.

Wskazać jednak należy, że decyzja wydana w dniu [...] określająca termin płatności ostatniej raty na dzień 3 grudnia 2006 r. mogła skutkować zawieszeniem biegu terminu przedawnienia na okres krótszy niż wskazał to organ odwoławczy. Licząc bowiem termin wyznaczony datami [...] i 3 grudnia 2006 r. należy uwzględnić za 2005 r. 13 dni października 2005 r. (od dnia następnego po dniu 18 października 2005 r. - art. 12 § 1 O.p.j), 30 dni listopada oraz 31 dni grudnia tego roku (razem w 2005 r.: 74 dni), dni składające się na miesiące od stycznia do końca listopada 2006 r. oraz 3 dni grudnia tego roku (razem w 2006 r.: 337 dni), co łącznie daje 411 dni. Doliczając te 411 dni do "podstawowego" okresu przedawnienia, który upływał z dniem 31 grudnia 2008 r. stwierdzić należy, że tak określony okres przedawnienia wydłużył się o 365 dni 2009 r. oraz 46 dni 2010 r., trwał więc do dnia 15 lutego 2010 r., a nie – jak przyjął organ odwoławczy – do dnia 13 marca 2010 r.

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia do dnia 15 lutego 2010 r. wynikające z wydania decyzji ratalnej warunkuje – jak już wyżej wykazano – uwzględnienie skutków wynikających z zaskarżenia do sądu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]nr [...]). Okres zawieszenia terminu przedawnienia z tej przyczyny wyznaczają – data wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a więc – zgodnie z art. 54 p.p.s.a. dzień złożenia skargi w siedzibie organu odwoławczego lub dzień nadania jej na poczcie (art. 83 § 3 p.p.s.a.) oraz data doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, które to daty w przedmiotowej sprawie przypadły na dzień 4 stycznia 2010 r. oraz 20 sierpnia 2014 r. Okres pomiędzy nimi obejmuje 361 dni w 2010 r., 365 dni w 2011 r., 366 dni w 2012 r., 365 dni w 2013 r. oraz 232 dni w 2014 r., co łącznie daje 1689 dni. Zważywszy, że w czasie od 4 stycznia 2010 r. do 15 lutego 2010 r. (42 dni) termin przedawnienia pozostawał zawieszony z dwóch przyczyn, tj. w związku z wydaniem decyzji ratalnej oraz wniesieniem skargi do sądu administracyjnego przyjąć należy, że po dniu 15 lutego 2010 r. wydłużył się on o okres 1689 dni pomniejszony o 42 dni, a więc o 1647 dni. W tym stanie rzeczy okres zawieszenia terminu przedawnienia wynikający z opisanych wyżej okoliczności upłynął w 2014 r.

Powyższe dane Sąd wywiódł z wnikliwej analizy przekazanych Sądowi akt administracyjnych, gdyż – jak już wskazano wyżej – organy obu instancji z rażącym naruszeniem art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć pominęły całkowicie zagadnienie przedawnienia zobowiązania, o którym orzeczono po upływie niemal 8 lat od terminu określonego w art. 70 § 1 O.p.

Mając na uwadze powyższe należało stwierdzić, że w niniejszej sprawie doszło do unicestwienia materialnoprawnych skutków zastosowania środków egzekucyjnych, a więc z tego powodu nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia. Pozostałe znane Sądowi zdarzenia skutkowały zaś zawieszeniem biegu terminu przedawnienia do 2014 r., tymczasem decyzję organu I instancji wydano [...] (doręczono ją w dniu 12 stycznia 2016 r.), a decyzję organu odwoławczego wydano w dniu [...] (doręczono ją w dniu 20 lipca 2016 r.), a więc po terminie określonym w art. 70 § 1 O.p.

Z tego powodu decyzja organu odwoławczego podlega wyeliminowaniu

z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. - jako naruszająca przepis prawa materialnego (art. 70 § 1 O.p.), a odniesienie się do zarzutów skargi uznać należy za przedwczesne.

W postępowaniu ponownym organ będzie związany zaprezentowaną przez Sąd wykładnią przepisów prawa (art. 153 p.p.s.a.). Po zweryfikowaniu kwestii ewentualnego zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 2 o.p. i nast.) rozstrzygnie możliwość merytorycznego orzekania w niniejszej sprawie, a uznając, że jest ono dopuszczalne zadba o szczegółowe umotywowanie, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnienia i udokumentowanie w aktach sprawy wszystkich okoliczności stanowiących podstawę tej konstatacji. Akta sprawy, który Sąd dysponuje w niniejszej sprawie (por. art. 133 § 1 p.p.s.a.) nie pozwalają bowiem na kategoryczne wypowiedzenie się przez skład orzekający w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego (art. 145 § 3 p.p.s.a.), z uwagi na możliwość zaistnienia innych okoliczności powodujących zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, których organ być może nie przedstawił, obstając przy nieaktualnym już stanowisku dotyczącym skutków wykonywania decyzji, którą następnie wyeliminowano z obrotu prawnego. Odstępując od zastosowania art. 145 § 3 p.p.s.a. Sąd miał także na uwadze, że pełnomocnik strony skarżącej nie podniósł zarzutu przedawnienia, a na pytanie Sądu dotyczące zdarzeń wpływających na bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania oświadczył, że nie ma żadnej wiedzy w tej materii.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 17.552 zł, obejmującą uiszczony wpis od skargi (3135 zł), koszty zastępstwa procesowego (14.400 zł) określone w § 2 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa.