Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 524/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędzia WSA Leszek Kleczkowski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi S. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. określił S. Ł. ("Skarżący"’ "Strona", "podatnik") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015r. w kwocie [...]zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, które miały wpływ na rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych za powołany wyżej okres. Z dokonanych ustaleń wynika m.in, że podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę netto [...] zł przez ujęcie w ewidencji księgowej wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych przez firmę Usługi Plastyczne S. T. z tytułu zakupu usług podwykonawczych (budowlanych). Organ pierwszej instancji ustalił, że faktury wystawione przez ww. podmiot nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych - są tzw. pustymi fakturami, czym naruszono art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.").

W złożonym odwołaniu wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 120, art. 121, art. 123 § 1 w zw. z art. 188, art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p."); art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646 ze zm., dalej: "u.p.p."); oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące nieuwzględnieniem w kosztach uzyskania przychodów faktur wystawionych przez S. T. dokumentujących usługi które zostały faktycznie na rzecz strony przez kontrahenta wykonane.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego w 2015 roku pod nazwą Firma Ogólnobudowlana [...] S. Ł.. Istotą sporu sprowadza się zaś do ustalenia, czy zakwestionowane transakcje zakupu usług związanych z pracami polegającymi na odtwarzaniu nawierzchni po budowie kanalizacji sanitarnej, udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez firmę Usługi Plastyczne S. T., które podatnik przyjął do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w powołanym okresie w rzeczywistości miały miejsce. Organ odwoławczy wskazał, że ponieważ Strona nie kwestionuje pozostałych ustaleń organu pierwszej instancji, a organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia prawa, pozostają one poza sporem.

Organ podał, że w złożonym rocznym zeznaniu podatkowym (PIT-36) o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2015 roku podatnik wykazał przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w kwocie [...]zł oraz dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł. Głównym odbiorcą usług w 2015 roku była firma A. sp. z o.o. S.K.A. W zakresie ewidencjonowania faktur sprzedaży nie stwierdzono nieprawidłowości.

W zakresie kosztów uzyskania przychodów ustalono, że w podatkowej księdze za 2015r. podatnik zaewidencjonował faktury VAT wystawione przez firmę Usługi Plastyczne S. T., ul. [...], G., dokumentujące zakup usług budowlanych. Na podstawie danych ujętych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej ustalono, że S. T. rozpoczął działalność gospodarczą z dniem [...] r. W dniu [...] r. Sąd Rejonowy w T. w sprawie o sygn. akt V Gzd 33/16 wydał postanowienie o pozbawieniu S. T. prawa prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek lub w ramach spółki cywilnej oraz pełnienia funkcji członka rady nadzorczej, członka komisji rewizyjnej, reprezentanta lub pełnomocnika osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie jej działalności, spółki handlowej, przedsiębiorstwa państwowego, spółdzielni, fundacji lub stowarzyszenia na okres 10 lat. Z dokonanych ustaleń wynika m.in., że S. T.: nie złożył za żadne okresy rozliczeniowe 2015 r. deklaracji dla podatku od towarów i usług; nie wykazał za 2015 r. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej; nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą; nie wpłacał w 2015r. żadnych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od kwoty wypłat (PIT4); nie złożył za 2015 r. deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. prowadził wobec S. T. kontrolę podatkową oraz postępowanie podatkowe w związku z wprowadzeniem przez ww. do obrotu prawnego rachunków oraz faktur VAT dokumentujących fikcyjne usługi. Ponadto przeprowadzone były kontrole podatkowe wobec podatników, którzy posłużyli się fakturami wystawionymi przez S. T., dokumentującymi wykonywanie przez jego firmę usług z różnych dziedzin, często wymagających specjalistycznej wiedzy i odpowiedniego sprzętu. W wyniku tych kontroli stwierdzono, że wystawiane przez S. T., opiewające na znaczne kwoty faktury, nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i były wystawiane jedynie w celu umożliwienia ich odbiorcom odliczanie podatku naliczonego oraz podwyższanie kosztów uzyskania przychodów. W toku prowadzonych czynności (w tym w ramach kontroli podatkowej, postępowania podatkowego oraz na wniosek innego organu podatkowego) S. T. był wielokrotnie wzywany do czynności sprawdzających, złożenia wyjaśnień, przedłożenia dokumentów oraz stawienia się w celu przesłuchania w charakterze strony lub świadka, przy czym ww. nie wywiązywał się z nałożonych obowiązków za każdym razem przedkładając zwolnienia lekarskie.

Organ wskazał, że z dokonanych ustaleń wynika, iż w kontrolowanym okresie podatnik ponosił koszty usług noclegowych oraz gastronomicznych. Ustalono, że miejscowości, w których firma strony wykonywała roboty drogowe położone są w województwie lubuskim (np. S., T.), oddalone od stałej siedziby firmy oraz miejsca zamieszkania pracowników o ponad 400 km (czas dojazdu do tych miejscowości wynosi średnio ok. 5 godzin) oraz województwie wielkopolskim (np. Z., B. Wlkp., O.,) położone w odległości o ponad 300 km, czas dojazdu średnio ok. 4 godzin. Zestawienie usług noclegowych i gastronomicznych za 2015 rok, sporządzone w oparciu o otrzymane odpowiedzi od kontrahentów oraz dane z faktur (w przypadku braku odpowiedzi od kontrahenta) ujęto w tabeli (decyzja organu pierwszej instancji str. 11-13). Organ szczegółowo przeanalizował dane dotyczące usług noclegowych i gastronomicznych na gruncie informacji o zatrudnianych przez stronę pracownikach.

Organ podał, że z protokołów przesłuchań w charakterze świadków pracowników [...] sp. z o.o. S.K.A., która była dla Strony głównym odbiorcą usług związanych z pracami polegającymi na odtwarzaniu nawierzchni po budowie kanalizacji sanitarnej wynika, że osoby te nie znały S. T. ani jego pracowników jako wykonujących przedmiotowe usługi na rzecz Skarżącego. Z zeznań świadków wynika, że przedmiotowe prace wykonywali pracownicy Strony w liczbie około 5-10 osób, Skarżący natomiast nadzorował pracę tych osób. Według świadków, na budowę pracownicy dojeżdżali busem i spali w hotelu albo w kwaterach prywatnych. Nikt nie potwierdził, że usługi wykonywał S. T., ani, że osoby świadczące pracę były pracownikami S. T.. Z dokonanych ustaleń wynika również, że w 2015r. Skarżący świadczył, poza firmą [...] Sp. z o.o. S.K.A., pracę dla innych podmiotów.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności zeznań oraz wyjaśnień strony i świadków, w tym pracowników Skarżącego i kontrahentów, informacji oraz dokumentów uzyskanych od kontrahentów i innych podmiotów, organ pierwszej instancji stwierdził, że zakwestionowane faktury VAT wystawione na rzecz strony przez firmę Usługi Plastyczne S. T., mające dokumentować zakup usług podwykonawczych, nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych w związku z czym są dokumentami nierzetelnymi, a co za tym idzie, nie mogą być uznane za dowód poniesienia kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej za 2015 rok. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, organ pierwszej instancji, na podstawie zgromadzonych dowodów, prawidłowo uznał, że zakwestionowane faktury VAT jedynie pozorują transakcje w nich wskazane. Zdaniem organu odwoławczego, ustalenia i wnioski o fikcyjnym charakterze przedmiotowych transakcji są prawidłowe i spójne w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że z całokształtu materiału dowodowego sprawy wynika, że S. T. wystawiał na rzecz Skarżącego faktury tzw. "kosztowe" - "puste", a więc faktury te nie mogą dokumentować rzeczywistej sprzedaży wymienionych w nich usług. Okoliczności te potwierdzają nierzetelność podatkowej księgi przychodów i rozchodów firmy w zakresie zaewidencjonowanych zakupów usług udokumentowanych zakwestionowanymi ("pustymi") fakturami VAT od ww. podmiotu. Z materiału dowodowego wynika, że sporne faktury wystawione przez S. T. miały być opłacone gotówką, a skarżący poza fakturami VAT nie posiadał żadnych dowodów potwierdzających fakt wykonania przez tę osobę przedmiotowych usług.

W takim stanie rzeczy, organ odwoławczy stwierdził, że brak jest podstaw prawnych do rozpoznania kosztów podatkowych w zakresie wydatków, które miały dotyczyć zakupu usług wynikających z zakwestionowanych faktur w łącznej kwocie netto [...] zł. Organ przy tym zaznaczył, że w niniejszej sprawie nie zakwestionowano samego faktu wykonania przedmiotowych usług, zafakturowanych na rzecz zleceniodawców, a jedynie stwierdzono, że usługi te nie zostały wykonane przez firmę S. T..

W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie:

1) art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. przez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań i nie zgromadzenie dostatecznej ilości materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w związku z czym organ w chwili wydawania decyzji nie dysponował całokształtem materiału dowodowego co przejawiło się m.in. w nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez stronę, a mających istotne znaczenie do ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego w szczególności przez nieprzeprowadzenie dowodu w postaci przesłuchania świadków;

2) art. 120 i art. 121 O.p. przez złamanie zasady praworządności oraz zasady zaufania do organu, w tym przez przyjęcie stanowiska nieznajdującego podstawy w przepisach prawa;

3) art. 120 O.p. przez przyjęcie abstrakcyjnych hipotez dla podmiotów trzecich, które były ekonomicznie i gospodarczo niezależne od strony, tj. dla S. T., mimo jego zeznań w których potwierdził fakt prowadzenia działalności gospodarczej na własne nazwisko oraz wystawienia faktur sprzedaży na rzecz strony, które dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze;

4) art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p. przez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego oraz niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy przez nieprzeprowadzenie czynności sprowadzających w zakresie transakcji zawartych między stroną a S. T.;

5) art. 120 O.p. przez wykorzystanie w zaskarżonej decyzji wiadomości dot. podmiotów trzecich, których źródeł jednak w zaskarżonej decyzji nie wymieniono i uniemożliwiono stronie merytoryczne odniesienie się do nich;

6) art. 123 § 1 w zw. z art. 188 O.p. wobec bezpodstawnej odmowy przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków M. Ł., Z. I. oraz J. A. - na okoliczność wykonania przez S. T. usług udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, możliwości technicznych i ekonomicznych do wykonania przedmiotowych usług, ilości i danych pracowników S. T., którzy wykonywali pracę na rzecz ww., potwierdzenia że S. T. był podmiotem istniejącym, prowadzącym faktyczną działalność gospodarczą jak i wykonał na rzecz strony wszystkie usługi wykazane w wystawionych na rzecz strony fakturach oraz na okoliczność współpracy stron - co narusza zasadę prawdy obiektywnej, pomimo wykazania logicznego związku dowodzonych okoliczności z podstawą materialną postępowania oraz, że okoliczności te do chwili wydania decyzji nie zostały przez organ uznane za udowodnione, co stanowiło przesłankę pozytywną dla przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów na tę okoliczność;

7) art. 121 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 O.p. przez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całości dowodów, dopuszczenie się samowoli oceny zebranego materiału, dokonując abstrakcyjnego rozumowania, wymykającego się logice i jakiejkolwiek kontroli, wyciągając z poszczególnych sprzecznych ze sobą dowodów wyłącznie informacje wygodne organowi, w tym: nieuwzględnienie zeznań świadków pracowników i kontrahentów strony, które to zeznania potwierdzają wykonanie usług przez S. T., gdy zeznania te były spójne logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym oraz wskazywały na fakt wykonania usług oraz że usługi te miały faktycznie miejsce i zostały wykonane na rzecz strony;

8) art. 180 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodów udowadniających rzetelność transakcji oraz treści rejestrów w szczególności przez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków wnioskowanych przez pełnomocnika, co skutkowało błędnym przyjęciem, że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów;

9) art. 188 O.p. przez nieprzeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego oraz nieuwzględnienie żądania co do przeprowadzenia dowodu w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu były okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, skutkujące błędnym przyjęciem, że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów;

10) art. 10 ust. 1 i 2 u.p.p. przez zakładanie, że strona działała nieuczciwie;

11) art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez niewyczerpujące rozpatrzenie całego zgromadzonego materiału dowodowego;

12) art. 193 § 6 O.p. przez uznanie prowadzonych przez stronę ksiąg podatkowych – w świetle zgromadzonego materiału dowodowego - za nierzetelne i wadliwe;

13) art. 191 O.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów na skutek dokonania dowolnej, a nie swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego skutkujące błędnym przyjęciem, że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów;

14) art. 22 ust 1 u.p.d.o.f. przez błędną jego interpretację w sytuacji, gdy czynności wykazane na fakturach wystawionych na rzecz strony przez S. T. zostały dokonane i są kosztem uzyskania przychodu dla strony

15) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące nieuwzględnieniem, w kosztach uzyskania przychodów faktur wystawionych na rzecz strony przez S. T. dokumentujących usługi, które zostały faktycznie na rzecz strony przez kontrahenta wykonane.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wstępnie wyjaśnić należy, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 28 maja 2021 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1090). Zgodne z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2020r. (sygn. akt II OPS 6/19 i II OPS 1/20) stwierdzono, że powyższy przepis należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022r., poz. 329.; dalej: "p.p.s.a."), dający podstawę do odstąpienia od rozpoznania sprawy w sposób jawny. Prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, co przewiduje także art. 31 ust. 3 Konstytucji, który stanowi o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz gdy jest to konieczne ze względu na ochronę zdrowia. Należy mieć również na uwadze, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami ustawy o zwalczaniu COVID-19 jest ochrona życia i zdrowia ludzkiego, a stan pandemii nakazuje ich uwzględnianie w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie, zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia [...]. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Wskazać należy, że strona Skarżąca została poinformowana o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, a także o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.

Wskazać należy, że przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest określenie Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Spór w sprawie koncentruje się natomiast wokół wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych na rzecz Strony przez firmę Usługi Plastyczne S. T. z tytułu usług podwykonawczych (budowlanych). Zdaniem organów wydatki udokumentowane zakwestionowanymi fakturami nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Przeciwnego zdania jest podatnik. Zdaniem Sądu, w świetle okoliczności niniejszej sprawy, rację w przedmiotowym sporze należy przyznać organom podatkowym.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do postawionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Zgodzić się bowiem należy ze stanowiskiem wyrażanym w orzecznictwie, że ocena prawidłowości zastosowania przez organ podatkowy norm materialnoprawnych jest możliwa dopiero po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, w wyniku którego ustalony zostanie niebudzący wątpliwości stan faktyczny sprawy (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 23 stycznia 2019r., sygn. akt I SA/Op 298/18). Skarżący zarzuca organom naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180, art. 187, art. 191 i art. 196 § 6 O.p. Podnosi, że organ prowadził postępowanie w sposób tendencyjny, niemający nic wspólnego z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, rażąco sprzeczny z zasadą prawdy obiektywnej i praworządności. Strona zarzuca również orzekającym w sprawie organom, że nie przeprowadziły dowodów o które wnioskowała w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do tego zarzutu należy wskazać, że wynikający m. in. z art. 122 O.p. obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy, nie ma charakteru bezwzględnego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lipca 2021r., sygn. akt II FSK 2169/19 wyjaśnił, że w ramach wykładni art. 122 O.p. w orzecznictwie NSA utrwalił się pogląd o obowiązku współdziałania podatnika z organami. Powołując się na inny wyrok tego sądu (z 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 502/12, LEX nr 1463690), podkreślił, że w orzecznictwie sądowo administracyjnym wypracowano pogląd, iż celowościowa wykładnia art. 122 O.p. pozwala na wyprowadzenie wniosku, że z przepisu tego wynika także, po pierwsze, obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w celu prawidłowego określenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego oraz, po drugie, że w pewnych sytuacjach - gdy wykazanie określonych faktów leży w interesie podatnika - obowiązek współdziałania przekształca się w ciężar udowodnienia przez podatnika korzystnych dla niego faktów. Przesłanką do takiego odczytania treści art. 122 O.p. jest okoliczność, że przepis ten nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz zobowiązuje go jedynie do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06, ONSAiWSA z 2009 r. Nr 1, poz. 7, z dnia 28 maja 2008 r., II FSK 491/07, z dnia 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11 i z dnia 11 stycznia 2013 r., II FSK 1470/11). NSA w ww. wyroku z 14 lipca 2021r. wskazał, że taki kierunek wykładni art. 122 O.p. znalazł aprobatę w części piśmiennictwa (J. Glos, Ciężar dowodu w postępowaniu administracyjnym, Prok. i Pr. z 2006 r. Nr 12, s. 30; B. Gruszczyński, [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz, 2011, teza 6 do art. 122, s. 628-630). Przepis art. 122 O.p. oznacza obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w gromadzeniu dowodów - nie zwalnia on strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Sam organ nie zawsze będzie bowiem mógł obiektywnie wyjaśnić wszystkie okoliczności. Organy podatkowe nie mogą być też obarczane obowiązkiem poszukiwania dowodów w nieograniczonym zakresie i podważających ich własne ustalenia. Nałożony na organy podatkowe obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy – zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej - nie ma więc charakteru absolutnego, a ciężar dowodu spoczywa także na podatniku – podkreślił NSA w omawianym wyroku. Na tle okoliczności niniejszej sprawy trafny jest, powoływany również w innych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrok z 21 grudnia 2007r. sygn. akt II FSK 176/07, w którym sąd ten wskazał: "wynikające z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązki organu, jako gospodarza postępowania podatkowego, nie zwalniają podatnika z oferowania dowodów na wykazanie swoich racji. Organy podatkowe nie muszą poszukiwać w nieskończoność dowodów w sytuacji, gdy ich nie oferuje sam podatnik".

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje argumentację przytoczoną w powyższych orzeczeniach za własną. Na jej tle, podnoszone przez Skarżącego zarzuty naruszenia przepisów postępowania są całkowicie bezzasadne. W toku prowadzonego postępowania został zgromadzony materiał dowodowy w postaci m. in.: wydruku podatkowej księgi przychodów i rozchodów za okres styczeń – grudzień 2015r., faktur VAT wystawionych przez kontrahentów w 2015r., kserokopii protokołu kontroli podatkowej z dnia [...]. przeprowadzonej u Strony w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2015r. do grudnia 2016r., protokołu z przesłuchania Skarżącego (z dnia [...].), wyjaśnień złożonych w formie pisemnej przez podmioty świadczące usługi noclegowe i gastronomiczne, protokołów przesłuchań pracowników podatnika. Podstawę ustaleń faktycznych stanowiły również protokoły przesłuchań i złożone na piśmie wyjaśnienia pracowników sprawujących nadzór z ramienia firmy [...] sp. z o.o. S.K.A. (A. G., W. D., M. H. , W. B., M. P., B. G., K. K., M. L. (k.41-47, 65-69, 86-88 tom 6 akt admin. oraz k.110,142,tom 1 akt admin, k. 253-265, 283-325 tom 2 akt admin.).

W toku postępowania, organ pierwszej instancji podejmował z urzędu szereg czynności mających na celu wyjaśnienie okoliczności sprawy. W szczególności organ zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o udzielenie informacji dotyczących dokonywanych przez Skarżącego wpłat na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych i Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego, a także Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (pismo organu pierwszej instancji z [...].). Zwracał się również do kontrahentów Strony celem uzyskania istotnych w sprawie informacji co do zawartych transakcji (S. , Zakład Wielobranżowy R. , PW [...] M. S., A. p. z o.o.). Ponadto w toku kontroli i postepowania podatkowego organy kilkukrotnie wzywały S. T. do stawienia się w celu przesłuchania w charakterze świadka oraz do udzielenia pisemnej odpowiedzi na zadane pytania. Świadek nie wywiązał się z nałożonych obowiązków za każdym razem przedkładając zaświadczenie lekarskie ZUS o niezdolności do pracy. Pomimo tego, uwzględniając wniosek Strony, organ odwoławczy zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w toku którego przesłuchano S. T. (k. 104-106 tom 6 akt admin.).

Ustosunkowując się natomiast do zarzutów dotyczących niepełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego wskazać należy, iż Skarżący jako Strona postępowania nie wniósł żadnych dodatkowych dowodów potwierdzających i dających podstawę do odmówienia wiarygodności dowodom zebranym przez organy. Zauważyć należy, iż na podstawie wyjaśnień i zeznań części świadków, podatnik stara się wykazać istnienie wątpliwości co do stanu faktycznego, które jednak nie wiążą się w spójną i logiczną całość z pozostałym materiałem dowodowym. W złożonej skardze Skarżący posługuje się wybiórczością i swoistą selektywnością, żądając oparcia oceny dowodów jedynie na niektórych z nich. Według Skarżącego, organy podatkowe nie uwzględniły zeznań świadków (pracowników Strony i kontrahentów), które to zeznania mają potwierdzać wykonanie spornych usług przez S. T.. Odnosząc się do powyższego podkreślić należy, co wynika też z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, że z zeznań i wyjaśnień pracowników Skarżącego i firmy [...] sp. z o.o. S.K.A. wynika, że roboty z ramienia firmy Skarżącego wykonywało kilka (kilkanaście) osób. Natomiast, wbrew twierdzeniom podatnika, nikt ze świadków nie potwierdził, że usługi wykonywał S. T., ani, że osoby świadczące pracę były pracownikami S. T..

Za bezzasadny uznać należy także zarzut oparcia ustaleń na materiałach i dowodach zgromadzonych w toku innych, odrębnych postępowań prowadzonych wobec kontrahentów Skarżącego. Wskazać należy, iż ustawa Ordynacja podatkowa przewiduje wyjątki od wyrażonej w art. 190 zasady bezpośredniości postępowania dowodowego. I tak art. 181 O.p. daje podstawę do wykorzystania w postępowaniu podatkowym, jako dowodów w sprawie, dowodów i materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym lub innym postępowaniu podatkowym (kontrolnym). W konsekwencji oznacza to, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie np. dowodu z przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. Korzystanie przez organ podatkowy z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Natomiast w świetle powołanego przepisu oraz art. 180 O.p. nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było ponowne przeprowadzenie dowodu, który został zebrany w innym postępowaniu. Przepis art. 180 § 1 O.p. formułuje zasadę otwartego systemu dowodów oraz równej mocy środków dowodowych. Nie wprowadza ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu. Zatem dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają taką samą moc dowodową jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach i podlegają swobodnej ocenie organu. Wykorzystanie materiałów dowodowych przeprowadzonych i zgromadzonych w toku innego postępowania (np. karnego) co do zasady nie narusza podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Natomiast w przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony (np. przez włączenie do akt sprawy protokołu przesłuchania świadka z innego postępowania) zasada czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.) realizowana jest poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie, co w niniejszej sprawie nastąpiło. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowo administracyjnym (wyrok NSA z dnia 24 września 2008 r. sygn. akt II FSK 1128/07; wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 323/10; wyrok NSA z dnia 03 września 2015 r. sygn. akt I FSK 771/14).

Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie przeprowadzono w sposób rzetelny i wnikliwy postępowanie, wykonując bezpośrednio większość czynności procesowych, w tym dowodowych a działania podjęte przez organ pierwszej instancji mające na celu zgromadzenie dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, wskazują na całkowitą bezzasadność podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku Strony, organy podjęły wszelkie możliwe – w okolicznościach niniejszej sprawy – działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Mając na uwadze powyższe, w świetle całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie oraz treści decyzji organów obu instancji, nie ma podstaw do uznania – jak wskazuje Strona - że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, przy błędnej jego ocenie oraz z pominięciem istotnych wniosków dowodowych.

W konsekwencji, na tle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i wynikającego z niego stanu faktycznego sprawy, organy podatkowe zasadnie uznały, że wydatki wynikające z zakwestionowanych faktur VAT nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu, jako niespełniające kryteriów wynikających z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z jego treścią kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 31 stycznia 2019 r. w sprawie sygn. akt II FSK 288/17 wyjaśnił, że warunkiem rozpoznania danego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- faktyczne poniesienie wydatku przez podatnika;

- istnienie związku z prowadzoną działalnością;

- poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu.

Natomiast w wyroku z 13 stycznia 2022 roku w sprawie II FSK 1194/19 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.p.f. zawiera legalną definicję kosztów uzyskania przychodu, stanowiąc, że są nimi wszystkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodu. Jak więc wynika z tej regulacji, skoro mowa jest w niej o kosztach poniesionych, niewątpliwie chodzi tu o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, umożliwia to bowiem ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku – wskazał sąd w powołanym orzeczeniu - to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Tak więc podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, iż został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodu. Jeżeli zatem podatnik dysponuje na potwierdzenie dokonania, np. transakcji zakupu usług, określonym dokumentem, z którego wynika, iż usługa została nabyta od wskazanego w tym dokumencie podmiotu, a postępowanie dowodowe wykaże, iż podmiot taki nie wykonał w rzeczywistości tych usług, to w takim przypadku nie można traktować kwoty uwidocznionej na takim - nie odpowiadającym rzeczywistości dokumencie, w kategoriach kosztów uzyskania przychodu.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje za własne stanowisko wyrażone w powyżej przytoczonych orzeczeniach. Przenosząc je na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że w odniesieniu do wydatków zakwestionowanych przez organy podatkowe nie sposób – w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego – ustalić wykonania ich przez podmiot na tych fakturach wskazany. Słusznie wskazał organ odwoławczy, że w odniesieniu do zakwestionowanych faktur okoliczności sprawy potwierdzają, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Jak ustalono w toku postępowania S. T. rozpoczął działalność gospodarczą z dniem [...]. pod nazwą Usługi Plastyczne S. T.. Ponadto:

- od [...] r. jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wskazał adres: ul. [...] G.,

- nie złożył za żadne okresy rozliczeniowe 2015 r. deklaracji dla podatku od towarów i usług,

- nie wykazał za 2015r. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej,

- nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

- nie wpłacał w 2015 r. żadnych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od kwoty wypłat (PIT4),

- nie złożył za 2015 r. deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. prowadził wobec S. T. kontrolę podatkową oraz postępowanie podatkowe w związku z wprowadzeniem przez ww. do obrotu prawnego rachunków oraz faktur VAT dokumentujących fikcyjne usługi. Ponadto przeprowadzone były kontrole podatkowe wobec podatników, którzy posłużyli się fakturami wystawionymi przez S. T., dokumentującymi wykonywanie przez jego firmę usług z różnych dziedzin, często wymagających specjalistycznej wiedzy i odpowiedniego sprzętu. W wyniku tych kontroli stwierdzono, że wystawiane przez S. T., opiewające na znaczne kwoty faktury, nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i były wystawiane jedynie w celu umożliwienia ich odbiorcom odliczanie podatku naliczonego oraz podwyższanie kosztów uzyskania przychodów.

Dalej wskazać należy, co szczegółowo opisano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że z protokołów przesłuchań w charakterze świadków pracowników firmy [...] wynika, że osoby te nie znały S. T. ani jego pracowników jako wykonujących usługi na rzecz Skarżącego. Świadkowie wskazują, że prace wykonywali pracownicy Skarżącego w liczbie około 5-10 osób, Skarżący natomiast nadzorował pracę tych osób. Według świadków, na budowę pracownicy Skarżącego dojeżdżali busem i spali w hotelu albo w kwaterach prywatnych (k. 41-47,65-69, 86-88 tom 6 akt admin.). Podkreślić należy w tym miejscu, że z zeznań i wyjaśnień pracowników Skarżącego i firmy [...] sp. z o.o. S.K.A. wynika, że roboty z ramienia firmy Skarżącego wykonywało od kilku do kilkunastu osób. Natomiast, wbrew twierdzeniom Skarżącego, nikt nie potwierdził, że usługi wykonywał S. T., ani, że osoby świadczące pracę były pracownikami S. T..

Natomiast jak wynika z zeznań Strony miał on współpracować z ww. osobą, której kompletnie nie znał, nie miał żadnej wiedzy co do firmy, którą prowadził S. T., tj. siedziby, zaplecza, zatrudnienia, opinii na rynku co do wiarygodności i rzetelności wywiązywania się z umów. Bez jakichkolwiek pisemnych regulacji co do zasad współpracy, dających zabezpieczenie w ewentualnie wynikłych sporach między stronami, przekazywać miał wskazanemu kontrahentowi znaczne kwoty gotówki. Ponadto, jak zeznał Skarżący, zabierał do pracy zupełnie nieznane mu osoby "podsyłane przez Pana T. ", nie mając nawet wiedzy jakie mają kwalifikacje do pracy. Również Skarżący i jego pracownicy nie znali danych osobowych pracowników S. T., z którymi rzekomo w przeciągu 11 miesięcy 2015 r. mieli dojeżdżać na miejsce wykonywania prac, nocować i pracować, nie wiedząc nic o tych osobach. Z zeznań Skarżącego wynika, że opierał się on jedynie na zapewnieniach S. T., że osoby te posiadają umiejętności i kwalifikacje do wykonywania zleconych im robót. Skarżący nie potrafił nawet określić dokładnie liczby tych osób. Wskazać należy, iż Skarżący nie dysponował żadnymi dokumentami, które uprawdopodobniałyby złożone przez niego zeznania lub stanowiłyby podstawę do zweryfikowania wartości faktur, np. kalkulację kosztów robocizny jednego pracownika, koszt roboczogodziny.

Zasadnie organ podkreślił, iż przyjęcie zeznań Strony za wiarygodne, naruszałoby zasady logiki i doświadczenia życiowego bowiem oznaczałoby, że Skarżący nawiązał przypadkową współpracę ze S. T., który pomimo formalnie zgłoszonej działalności gospodarczej, nie wypełniał obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, tj. nie dopełnił obowiązku rejestracyjnego w podatku od towarów i usług; nie złożył za 2015r. deklaracji dla podatku od towarów i usług; nie złożył także deklaracji PIT-4R ani żadnego PIT-11 za pracowników. Sposób postępowania S. T. - uchylanie się od deklarowania zobowiązań podatkowych i brak współpracy z organem podatkowym świadczy o jego braku wiarygodności jako podatnika. Skarżący nie zweryfikował w Urzędzie Skarbowym S. T. ale podczas przesłuchania w charakterze Strony w dniu [...]. zeznał, że widział zaświadczenie, że pan [...] jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Natomiast przy piśmie z dnia [...] r. Skarżący przedłożył kserokopię podrobionego zaświadczenia VAT-5 - Potwierdzenie zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT, wystawionego dla S. T. (datowanego na dzień [...] r.). Tymczasem jak ustalił organ pierwszej instancji, takiego zaświadczenia organ podatkowy nie wydał. Z kolei do wyjaśnień (zastrzeżeń) z dnia [...] r. do protokołu kontroli w zakresie podatku od towarów i usług za okres [...] r. - [...] r. jako potwierdzenie działań mających na celu sprawdzenie wiarygodności kontrahenta Skarżący załączył kserokopię deklaracji VAT-7 za wrzesień 2014r. S. T. oraz zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości z dnia [...]. (ZAS-W) wystawione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. dla S. T.. Z dokonanych ustaleń organu wynika, że przedłożona deklaracja VAT-7 nie wpłynęła do siedziby organu podatkowego i Urząd Skarbowy w G. nie posiada w rejestrze pieczątki wpływu widniejącej na deklaracji VAT-7, tj. w tym czasie nie wykorzystywano pieczęci dającej odcisk taki jak na przedłożonej przez Skarżącego kserokopii VAT-7. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. nie wystawił również przedłożonego zaświadczenia ZAS-W.

Reasumując uznać należy, że zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza zasadność i słuszność stanowiska o fikcyjnym charakterze przedmiotowych transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur wystawionych przez S. T.. Dlatego też, zdaniem Sądu, w świetle zebranego materiału dowodowego, uznać należy, iż w niniejszej sprawie zaistniały wszelkie podstawy prawne i faktyczne do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów za 2015r. wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych przez S. T., które nie zostały przez Skarżącego udokumentowane dowodami potwierdzającymi przeprowadzenie transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur VAT. W takim stanie rzeczy brak jest podstaw prawnych do rozpoznania kosztów podatkowych w zakresie wydatków, które miały dotyczyć zakupu usług wynikających z zakwestionowanych faktur w łącznej kwocie netto [...] zł. Powyższe oznacza, iż nie naruszono przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Podkreślić jeszcze należy, na co zwrócił uwagę organ odwoławczy, że sporne faktury miały być opłacone gotówką, a Skarżący oprócz faktur zasadnie ocenionych jako fikcyjne nie posiadał innych dowodów na poniesienie tego wydatku. W związku z powyższym organy prawidłowo uznały, że ewidencjonując w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wartości ww. "pustych" faktur Skarżący zawyżył w 2015r. koszty uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Za chybiony Sąd uznał zarzut o naruszeniu przepisu art. 10 ust 1 i 2 u.p.p. Zgodnie z tym przepisem, organ kieruje się w swoich działaniach zasadą zaufania do przedsiębiorcy, zakładając, że działa on zgodnie z prawem, uczciwie oraz z poszanowaniem dobrych obyczajów (ust. 1). Jeżeli przedmiotem postępowania przed organem jest nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku, bądź ograniczenie lub odebranie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, organ rozstrzyga je na korzyść przedsiębiorcy (ust. 2). Nie budzi wątpliwości Sądu, że ustalenia faktyczne w sprawie, dowodzą fikcyjności transakcji zakupu usług od S. T., albowiem wystawione przez kontrahenta faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W rzeczywistości Skarżący nie nabywał żadnych usług od firmy Usługi Plastyczne S. T.. Przedmiotowe faktury zostały wystawione w celu umożliwienia Skarżącemu zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie nie ma wątpliwości co do udziału Skarżącego w procederze kupowania fikcyjnych faktur. Wystawca spornych faktur, S. T. nie wykonał usług na nich wskazanych, a Skarżący posłużył się fikcyjnymi ("pustymi") fakturami, aby zwiększyć koszty uzyskania przychodów. Zgromadzone w sprawie dowody potwierdzają jednoznacznie, że Skarżący świadomie posłużył się fakturami, co do których wiedział, że nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych między wskazanymi w nich podmiotami w celu zawyżenia kosztów uzyskania przychodów i uzyskania nienależnego odliczenia podatku VAT. Odnosząc się natomiast do podniesionych w skardze zarzutów w zakresie naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a także przywołanych orzeczeń sądów administracyjnych oraz wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazać należy, iż powołane orzeczenia nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż dotyczą przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowa sprawa dotyczy zaś podatku dochodowego od osób fizycznych. Wskazać należy, że - zgodnie z przyjętym orzecznictwem sądowo administracyjnym - postępowania podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego są odrębnymi sprawami, nawet jeżeli w obu sprawach postępowanie dowodowe zmierza do wyjaśnienia tych samych istotnych okoliczności (np. istnienia tych samych transakcji), a wynik jednej z tych spraw w żaden sposób nie jest uzależniony od drugiej sprawy

Podsumowując, raz jeszcze powyższe rozważania należy wskazać, że zaskarżona decyzja organu odwoławczego w pełni odpowiada prawu. W konsekwencji, skarga jako bezzasadna, została oddalona na podstawie art. 151 p.p.s.a.