Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1052/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 10 ust.1 pkt 9 w związku z art. 20, art. 42a
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14b § 1, 2, 3, art. 14c § 1, 2, art. 14h w powiązaniu z art. 165a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca),, WSA Halina Chitrosz, Protokolant Asystent sędziego Anna Strzelec, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lutego 2014 r. sprawy ze skargi S. M. im. W. Ł. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. M. im. W. Ł. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżona interpretacja indywidualna została wydana w następującym stanie sprawy: Spółdzielnia Mieszkaniowa im. W. Ł. w Z. (podatnik, spółdzielnia) wnioskiem z dnia 28 lutego 2013 r., na podstawie art. 14b § 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.12.749 ze zm. - o.p.), zwróciła się do Ministra Finansów, reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej (organ), o wydanie interpretacji indywidualnej. Przedstawiła stan faktyczny, zgodnie z którym w 2012 r. wymieniła wodomierze indywidualne w mieszkaniach właścicieli, mających prawo własności do wyodrębnionych lokali. Koszt wymiany wodomierza wyniósł 98 zł. Pokryty został z wniesionych przez tych właścicieli wpłat na dodatkowy fundusz remontowy przeznaczony na wymianę wodomierzy wprowadzony na podstawie uchwały Rady Nadzorczej z dnia 31 maja 2005 r. w wysokości 1 zł/szt. miesięcznie oraz z funduszu remontowego nieruchomości. W okresie od 2007 r. (poprzednia wymiana wodomierzy) do 2012 r. (ostatnia wymiana wodomierzy) każda osoba mająca tytuł prawny do nieruchomości wpłaciła 60 zł na każdy wymieniony wodomierz. Pozostałą kwotę w wysokości 38 zł pokryto z funduszu remontowego nieruchomości opłacanego w formie odpisu na fundusz remontowy nieruchomości przez osoby posiadające tytuł prawny do lokali.

Następnie podatnik zwrócił się do organu z pytaniem, czy w tym stanie faktycznym powinien był wystawić PIT-8C dla właścicieli wyodrębnionych lokali na kwotę stanowiącą koszt wymiany wodomierza, traktując go jako dochody z innych źródeł, jeżeli właściciele w ramach odpisu na fundusz remontowy nieruchomości wnieśli do spółdzielni pełne koszty wymiany wodomierza (60 zł jako odpis celowy przeznaczony na wymianę wodomierzy i 38 zł jako odpis na fundusz remontowy nieruchomości).

Przedstawiając swoje stanowisko podatnik w pierwszej kolejności zwrócił uwagę, że związany stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w interpretacji z dnia 10 grudnia 2012 r., wystawił dla właścicieli odrębnych lokali PIT-8C. Jednak w ocenie podatnika, stanowisko organu jest nieprawidłowe. Powołał się na art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej również jako u.p.d.o.f.), art. 4 ust. 2 i ust. 4 oraz art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych i argumentował, że świadczenie z funduszu remontowego nie może być traktowane jako przysporzenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to ma charakter zwrotny. Fundusz remontowy był zasilany wpłatami osób, posiadających odrębną własność lokalu mieszkalnego i po ich stronie nie powstał przychód, lecz został poniesiony wydatek.

Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2013 r. ocenił, że stanowisko podatnika jest nieprawidłowe. Zauważył, że wpłaty na fundusz remontowy pochodzące m.in. od członków spółdzielni są gromadzone przez spółdzielnię, która jest uprawniona do tworzenia i zarządzania tym funduszem. W ocenie organu można tu mówić o przychodzie spółdzielni. W związku z tym wpłaty na ten fundusz, zgromadzone przez spółdzielnię, nie mogą być traktowane jako środki własne osób wcześniej dokonujących tych wpłat, lecz jako środki należące do spółdzielni. Zdaniem organu, wymiana wodomierzy, w przedstawionym stanie faktycznym, powoduje po stronie członków spółdzielni powstanie przysporzenia majątkowego. Podatnik - spółdzielnia bowiem finansuje wydatki, do ponoszenia których w świetle art. 12 ust. 1 i art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali oraz art. 4 ust. 2 i ust.4 ustawy o spółdzielniach, zobowiązani są właściciele lokali. Przysporzenie to stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik powinien więc wystawić właścicielom lokali PIT-8C, a właściciele lokali powinni wykazać wskazany dochód w zeznaniu składanym za rok, w którym doszło do wymiany wodomierzy.

Podatnik, po wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, złożył skargę na interpretację indywidualną. Wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Ponowił stanowisko i argumentację zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Powołał się też na wyroki w sprawach: II FSK 376/09 oraz I SA/Gl 565/10.

Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie odpowiada prawu. Skarga zasługuje na uwzględnienie, ale zasadniczo z innych przyczyn niż te, które zostały w niej opisane. Stosownie bowiem do art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270 ze zm. – w dalszej części uzasadnienia p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zatem sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej, ma obowiązek uwzględnić także te naruszenia prawa, których skarga podatnika nie wymienia.

Na uwagę zasługuje okoliczność, że podatnik już wcześniej wystąpił do organu o wydanie indywidualnej interpretacji, wnioskiem z dnia 12 września 2012 r. Przedstawił w nim zdarzenie przyszłe, w którym zamierza w 2012 r. wymienić wodomierze indywidualne we wszystkich mieszkaniach. Koszty wymiany wodomierzy mają być pokryte z funduszu remontowego przeznaczonego na wymianę wodomierzy. W przypadku wyższych kosztów niż zgromadzone w ramach funduszu remontowego, różnica pomiędzy kosztem wymiany a odpisem na wymianę wodomierzy będzie pokryta z funduszu remontowego nieruchomości. Rada Nadzorcza uchwałą z dnia 31 maja 2005 r. wyraziła zgodę na wprowadzenie dodatkowego funduszu remontowego z przeznaczeniem na wymianę lub montaż wodomierzy w lokalach mieszkalnych w wysokości 1 zł/szt. wodomierza lub jednego miejsca na wodomierz. Odpis ten dotyczy wszystkich lokali mieszkalnych. Ostatnia wymiana wodomierzy miała miejsce w 2007 r. i w okresie od 2007 r. do przewidywanej daty montażu minie 5 lat. W ramach funduszu remontowego, przeznaczonego na wymianę wodomierzy, zgromadzona będzie kwota 60 zł na wymianę lub montaż każdego wodomierza. W związku z tym zdarzeniem przyszłym podatnik zwrócił się z pytaniem czy w przypadku posiadania odrębnej własności lokalu mieszkalnego koszt wymiany wodomierza pokryty z funduszu remontowego przeznaczonego na wymianę wodomierzy (wpłaconego w ratach w postaci odpisu) przez właściciela lokalu nie będzie stanowił dochodu z innych źródeł dla właściciela lokalu i nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym spółdzielnia nie będzie zobowiązana do wystawienia informacji PIT-8C. Podatnik następnie stawiał pytanie czy koszt wymiany wodomierza pokryty z funduszu remontowego nieruchomości, stanowiący różnicę między kosztem wymiany a odpisem zgromadzonym na funduszu remontowym przeznaczonym na wymianę lub montaż wodomierzy (np. koszt wymiany 100 zł/szt., a środki zgromadzone na funduszu remontowym na wymianę lub montaż wodomierzy 60 zł/szt. to różnica 40 zł/szt.) stanowić będzie dla właścicieli dochody z innych źródeł, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i spółdzielnia zobowiązana będzie wystawić informacje PIT-8C zgodnie z art. 42a u.p.d.o.f. Zdaniem podatnika, koszty w wysokości 60 zł pokryte przez właścicieli nie mogą stanowić przychodów z innych źródeł, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Różnica pomiędzy kosztem wymiany wodomierzy a środkami zgromadzonymi w ramach funduszu remontowego stanowi przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust.1 pkt 9 w związku z art. 20 u.p.d.o.f. i spółdzielnia będzie zobowiązana do wystawienia informacji PIT-8C dla właścicieli lokali mieszkalnych, u których dokonana będzie wymiana wodomierzy.

Organ, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 grudnia 2012 r., tylko w części zgodził się z podatnikiem, a mianowicie co do obowiązków płatnika związanych z pokryciem kosztów wymiany wodomierzy z funduszu remontowego nieruchomości. Natomiast organ rozpoznał przychód z innych źródeł po stronie właścicieli wyodrębnionych lokali, którym będzie koszt wymiany wodomierzy finansowany z dodatkowego funduszu remontowego przeznaczonego właśnie na wymianę wodomierzy.

Skarga podatnika na tę interpretację indywidualną została odrzucona prawomocnym postanowieniem z dnia 26 lutego 2013 r. sygn. I SA/Lu 107/13 z uwagi na niewyczerpanie przedsądowego trybu z art. 52 § 3 p.p.s.a.

Porównanie wniosku podatnika o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2012 r. z wnioskiem tego podatnika z dnia 28 lutego 2013 r. pozwala stwierdzić, że (obok strony podmiotowej) ich zakres przedmiotowy jest wspólny. Wcześniejszy wniosek już obejmował te okoliczności i to zagadnienie prawne, które następnie podatnik przedstawił w kolejnym wniosku, w wyniku którego została wydana niniejszym kontrolowana interpretacja indywidualna. Tym zagadnieniem było istnienie przychodu po stronie właścicieli odrębnych lokali w wyniku wymiany przez podatnika wodomierzy, finansowanej ze środków zgromadzonych w ramach funduszu remontowego nieruchomości oraz funduszu przeznaczonego na rzecz tej wymiany wodomierzy. Podatnik – spółdzielnia każdorazowo pytał o swoje obowiązki jako płatnika w opisanej sytuacji.

Trzeba więc stwierdzić, że organ nie był uprawniony do wydania dwukrotnie interpretacji indywidualnej co do tych samych okoliczności i tej samej kwestii prawnej. W sytuacji, w której ten sam podatnik składa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w kwestii, która już była przedmiotem interpretacji indywidualnej organu, organ nie wydaje raz jeszcze interpretacji indywidualnej. Wówczas organ powinien zwrócić uwagę na art. 14h o.p. Zgodnie z tym przepisem w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Zasadnicze znaczenie ma tu art. 165a § 1, § 2 o.p., w myśl których, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 (tj. żądanie wszczęcia postępowania podatkowego, odpowiednio wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Na to postanowienie przysługuje stronie prawo wniesienia zażalenia.

W ocenie sądu, po wpłynięciu kolejnego wniosku tego samego podatnika o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie tych samych przepisów prawa podatkowego i na gruncie tych samych okoliczności, obowiązkiem organu, w świetle przytoczonych wyżej art. 14h w powiązaniu z art. 165a o.p., było odmówić wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania kolejnej interpretacji indywidualnej.

Przypomnieć należy, że w myśl art. 14b § 1 o.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14b § 2 i § 3 o.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna winna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Stosownie do treści art. 14c § 1 o.p. można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 o.p.).

Z tych unormowań prawnych wynika, w ocenie sądu, jednoznacznie, że organ raz wydaje interpretację indywidualną w odniesieniu do tożsamych (w rozumieniu: tych samych) okoliczności i stanu prawnego. Ponowny wniosek tego samego podatnika o pokrywającym się zakresie przedmiotowym należy zaś ocenić jako niedopuszczalny w rozumieniu art. 165a § 1 o.p.

Jednocześnie, zdaniem sądu, nie ma znaczenia, że raz podatnik opisuje tożsame okoliczności jako przyszłe, a następnie jako już zaszłe, oczywiście mając na względzie tożsamość tych okoliczności, które są istotne dla treści interpretacji indywidualnej. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w interpretacji indywidualnej nie następuje abstrakcyjne wyjaśnienie przepisów prawnych, lecz dokonywana jest ocena prawna stanowiska podatnika na tle przedstawionych konkretnych okoliczności, które mogą odnosić się do przyszłości, ale też mogły już zaistnieć. Jeśli jednak w każdym z tych przypadków te okoliczności są tożsame w zakresie istotnym dla treści interpretacji indywidualnej, a i stan prawny nie uległ zmianie odnośnie formułowanego przez podatnika zagadnienia prawnego, to interpretacja indywidualna może zostać wydana raz. Podsumowując, interpretacja indywidualna organu co do określonej kwestii prawnej na gruncie okoliczności przyszłych, czyni niedopuszczalnym wniosek podatnika o kolejną interpretację indywidualną co do tej samej kwestii prawnej (gdy stan prawny nie uległ zmianie) na gruncie tych samych okoliczności, tyle że już zaistniałych. Istotne jest bowiem, że przebieg zdarzeń (przyszłych i zaszłych) jest tożsamy w tożsamym stanie prawnym.

Nie można też nie zauważyć, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nieuprawnione wydanie przez organ ponownej interpretacji indywidualnej prowadzi do obejścia przepisów o prawie podatnika do sądowej kontroli legalności interpretacji indywidualnej. Wcześniejsza skarga podatnika została odrzucona, a podatnik wtedy objął skargą interpretację indywidualną organu odnośnie tej samej kwestii prawnej, tyle że wówczas na gruncie okoliczności przyszłych, a obecnie na gruncie już zrealizowanego zamierzenia. Ustawodawca nie przewidział możliwości ponownego złożenia wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przy tożsamym przebiegu zdarzeń i niezmienionym stanie prawnym. Nie można tym sposobem obchodzić przepisów prawa – p.p.s.a., regulujących warunki formalne wniesienia do sądu skargi na pisemną interpretację prawa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach sądowych należało postanowić stosownie do art. 200 p.p.s.a.