Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 836/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2015-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Starszy asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2015r. sprawy ze skargi N. sp. z o.o. w S. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz N. sp. z o.o. w S. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

1. W złożonym wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, czy przeniesienie nieruchomości i rzeczy ruchomych na wspólnika występującego ze spółki w ramach zwrotu dopłat będzie przychodem dla Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych strona podała, że w dniu [...] 2014 r. w kancelarii notarialnej zostały podjęte Uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki N. z siedzibą w S. zapisane Aktem Notarialnym Repertorium A numer [...]. Uchwała numer 4 z dnia [...] 2014r. stanowi, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników N. Sp z o.o. wyraża zgodę na zbycie udziałów przez występującego Wspólnika. Wspólnicy Spółki w latach wcześniejszych wnieśli do Spółki dopłaty zwrotne w wysokości [...] zł. Występujący Wspólnik przed sprzedażą swoich udziałów, jeszcze jako wspólnik tej Spółki wystąpił do Zarządu Spółki z roszczeniem o zwrot dopłat w kwocie [...]zł.

W związku z brakiem środków pieniężnych na rachunku bankowym Spółki Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę i jednomyślnie postanowiło, iż dopłaty wpłacone do Spółki w wysokości [...] zł zostaną zwrócone występującemu wspólnikowi przez świadczenie rzeczowe. Jednocześnie Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników postanowiło zgodnie z podjętą uchwałą o zmianie świadczenia pieniężnego w wysokości [...]zł, które stanowi zwrot dopłat dla występującego Wspólnika na świadczenie rzeczowe (datio in solutum) art. 453 Kodeksu cywilnego, polegające na przeniesieniu na jego rzecz własności o łącznej wartości [...]zł: nieruchomości stanowiącej działkę gruntu, na której znajdują się budynki portierni, warsztatu mechanicznego z garażami, hali prefabrykowanej jednokondygnacyjnej i dwukondygnacyjnej oraz budowle - zbiornik bezodpływowy, ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach żelbetonowych, ogrodzenie z siatki stalowej w ramkach stalowych, zewnętrzna sieć wodociągowa, w wartości [...] zł. Wyżej wymienione grunty i obiekty stanowią środki trwałe Spółki. Nieruchomość zabudowana została nabyta w całości przez Spółkę w 2007r. na podstawie aktu notarialnego od osób fizycznych, będących na prawach wspólności ustawowej właścicielami tej

nieruchomości. Rzeczy ruchomych zakupionych przez Spółkę w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego, tj: agregatów prądotwórczych i szaf sterowniczych o wartości [...] zł. W tym samym dniu ruchomości zostały wydane. Powyższe rzeczy stanowią towary handlowe Spółki. Samochodu marki [...] o wartości [...]zł. stanowiący środek

trwały Spółki. Samochód został zakupiony przez Spółkę w 2013r. W dniu [...]2014 r. została sporządzona i podpisana Urnowa przeniesienia własności samochodu marki [...]o wartości [...]zł na rzecz byłego wspólnika. W tym samym dniu samochód został wydany.

W dniu [...]2014 r. zgodnie z zapisami Aktu Notarialnego Rep. A nr [...]zawarto umowę przeniesienia własności w zamian za zwolnienie z długu, obejmujące:

- nieruchomość stanowiącą działkę gruntu, na której znajdują się budynki i budowle

- agregaty prądotwórcze i szafy sterownicze

- samochodu marki [...]

o łącznej wartości [...]zł, przy czym zgodnie z zapisami punktu 4 Urnowy przeniesienia własności w zamian za zwolnienie z długu, na częściowe zaspokojenie roszczeń z powyższego tytułu Spółka przeniosła na rzecz byłego wspólnika - za jego zgodą - własność ruchomości w postaci agregatów prądotwórczych i szaf sterowniczych oraz samochodu marki [...]osobnymi umowami na łączną kwotę [...]zł.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym strona zadała pytanie: Czy przeniesienie na własność, przekazanie nieruchomości i rzeczy ruchomych na wspólnika występującego ze Spółki w ramach zwrotu dopłat, do których zobowiązana jest Spółka będzie przychodem dla Spółki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jak zbycie nieruchomości i rzeczy ruchomych?

Zdaniem wnioskodawcy, w sytuacji przekazania majątku w postaci rzeczy ruchomych i nieruchomości w zamian za należny zwrot dopłat nie mamy do czynienia z przysporzeniem majątkowym. Spółka zwraca jedynie swój dług, w postaci rzeczowej. Zatem przeniesienie własności, przekazanie nieruchomości i rzeczy ruchomych nie jest przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Interpretacją indywidualną z dnia [...]2015r. Minister Finansów stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W motywach rozstrzygnięcia organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie mamy

do czynienia ze świadczeniem w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum), które stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Kwestie te reguluje art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz 121 z późno zm. – dalej k.c.), który stanowi, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Organ wyjaśnił, że spółka tytułem zwrotu dopłat, w zamian za otrzymane od wspólnika środki pieniężne (dopłaty) przekazała cześć swojego majątku w postaci nieruchomości (grunty, budynki, budowle) oraz rzeczy ruchomych (agregaty prądotwórcze, szafy sterownicze, samochód). Zdaniem organu ich zastępcze przekazanie nie można utożsamiać ze zwrotem dopłat - nie nastąpi zwrot pierwotnego świadczenia pieniężnego. W związku z powyższym, przekazanie majątku spółki na rzecz wspólnika w wykonaniu datio in

solutum nie będzie na gruncie prawa podatkowego zwrotem dopłat, o których mowa

w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym zdaniem organu w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Użyte w tym przepisie pojęcie "odpłatnego zbycia" obejmuje zarówno klasyczną sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa

majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawne o podobnym charakterze (zamiana, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych). W szczególności, posługując się terminem "wartość wyrażona w cenie", przepis nie przesądza o dopuszczalnej formie zapłaty tej należności. Może ona nastąpić zarówno w pieniądzu, jak i w innej postaci, np. w formie zwolnienia zbywającego z ciążących na nim zobowiązań wobec nabywcy lub przeniesienia na niego określonych praw własności.

3. Po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia prawa strona wniosła skargę do Sądu na powyższą interpretacje podatkową zarzucając jej naruszenie:

- art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędną jego wykładnie polegającą na uznaniu, iż zwrot dopłaty wniesionej do spółki z o.o. w formie rzeczowej przy zastosowaniu konstrukcji umowy datio in solutum skutkuje po stronie Spółki N. Sp. z o.o. powstaniem przychodu;

- art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędną jego wykładnie polegającą na uznaniu, iż przesłankę "odpłatnego zbycia rzeczy" wypełnia zwrot dopłaty wniesionej do spółki z o.o. w formie rzeczowej;

- art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędną jego wykładnie i nie zauważenie, iż w czynności jaka była podstawą zadania pytania, którego dotyczyła zaskarżona interpretacja nie występowało w ogóle pojęcie "ceny" - do której odnosi się art. 14 ust. 1 lecz jedynie "zwrot dopłaty";

- art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, iż przekazanie majątku spółki na rzecz Wspólnika w wykonaniu datio in solutum nie będzie na gruncie prawa podatkowego zwrotem dopłaty;

- art. 453 k.c. przez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu,

iż zastosowanie instytucji datio in solutum do czynności podatkowo neutralnej

jaką jest zwrot dopłat - będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie

spółki;

- art. 2 Konstytucji RP przez niezastosowanie i faktyczne nie odniesienie się przez organ do szczegółowego stanowiska skarżącego przedstawionego w wezwaniu do usunięcia naruszeń prawa i pisma z dnia [...] 2015r. de facto nie można

traktować jako odniesienie się organu;

- art. 87 w zw. z art. 217 Konstytucji RP przez niezastosowanie i wydanie interpretacji podatkowej wbrew zasadzie, iż podatki i inne ciężary publiczne nie mogą być nakładane w inny sposób niż przez ustawę;

- art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez wykroczenie przez organ podatkowy poza prawnie wyznaczone granice;

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych;

- 124 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady wyjaśniania stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5. Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 poz. 270 ze zm. dalej "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast według art. 146 § 1 tej ustawy sąd uwzględniając skargę uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Ponadto w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli legalności wydanej przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej na tle przedstawionego przez stronę skarżącą stanu faktycznego, Sąd uznał, że interpretacja ta narusza prawo.

6. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy przeniesienie własności składników majątkowych z wykorzystaniem instytucji datio in solutum, w przedstawionej sytuacji, należy traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tych składników, nakazując rozpoznać przychód z tego tytułu na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia u.p.d.o.p.

7. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 177 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz.1030 ze zm., dalej "k.s.h.") umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału zaś zgodnie z art. 177 § 2 k.s.h. dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Art. 178 § 1 k.s.h. stanowi natomiast, że wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179 k.s.h. Według art. 178 § 2 k.s.h. jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki. Z kolei art. 179 k.s.h. reguluje przesłanki i tryb zwrotu przez spółkę dopłat na rzecz wspólników stanowiąc, że mogą być one zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym (§ 1), zwrot dopłat może nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki (§ 2) oraz powinien być dokonany równomiernie wszystkim wspólnikom (§ 3) a zwróconych dopłat nie uwzględnia się przy żądaniu nowych dopłat (§ 4).

W odniesieniu do instytucji dopłat, w ww. rozumieniu k.s.h., zauważyć należy, że stanowią one instytucję całkowicie niezależną i odmienną od instytucji podwyższenia kapitału zakładowego spółki i wkładów wnoszonych przez wspólników celem jego pokrycia.

8. W przepisie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014r. poz. 851 ze zm. – dalej "u.p.d.o.p.") ustawodawca wymienił przysporzenia, jakie w szczególności należą do przychodów podlegających opodatkowaniu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodów, a jedynie otwarty katalog przychodów podatkowych. Wylicza także kategorie wpływów pieniężnych, które nie stanowią przychodów podatkowych.

Stosownie zaś do art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Podkreślić należy, że zamieszczony w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. katalog przysporzeń stanowiących przychód w rozumieniu tej ustawy, ma charakter otwarty. Jednak sama w sobie okoliczność ta nie jest wystarczająca, aby każde przysporzenie otrzymane przez podatnika kwalifikować jako przychód. Inaczej podanie przykładów przysporzeń byłoby całkowicie zbędne. To zaś wymaga analizy okoliczności, w jakich dokonywane jest przekazanie majątku.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że skarżąca spółka podjęła uchwałę, że dopłaty wpłacone do Spółki w wysokości [...] zł zostaną zwrócone występującemu wspólnikowi przez świadczenie rzeczowe., z zastosowaniem cywilnoprawnej instytucji datio in solutum. Zatem wierzytelność zostanie zaspokojona poprzez skorzystanie z cywilnoprawnej instytucji datio in solutum, tj. świadczenia w miejsce wykonania, przewidzianej w art. 453 K.c. Zgodnie z treścią zdania pierwszego tego artykułu, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Czyli spełnienie za zgodą wierzyciela przez dłużnika innego świadczenia w miejsce tego, do którego dłużnik był pierwotnie zobowiązany powoduje wygaśnięcie zobowiązania. Ww. przepis znajduje się w Dziale I Tytułu VII, Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego zatytułowanym "wykonanie zobowiązań". Wykonanie zobowiązania, w tym przez świadczenie zamienne (datio in solutum) o jakim mowa w art. 453 K.c. jest formą jego zaspokojenia i co do zasady nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie spełniającego świadczenie dłużnika.

Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Podkreślić należy, że jest to sytuacja zasadniczo inna niż zwolnienie z długu, o jakim mowa w art. 508 K.c. Przepis ten stanowi, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje i nie ma podstaw do zrównania tych dwóch instytucji prawa cywilnego w zakresie skutków podatkowych. W przypadku zwolnienia z długu (art. 508 K.c.) co do zasady możemy mówić o powstaniu przychodu. Zwolnienie z długu jest, bowiem przysporzeniem dłużnika wskutek darowania mu długu. Tych skutków podatkowych nie można jednak przenosić na datio in solutum, które skutkuje wygaśnięciem zobowiązania z zaspokojeniem wierzyciela.

Skoro jak wynika z opisanego stanu faktycznego spółka podjęła uchwałę, że dopłaty wpłacone w wysokości [...] przez występującego ze spółki wspólnika zostaną mu zwrócone przez świadczenie rzeczowe odpowiadające tej kwocie to uznać należy, że skarżąca spełnia więc inne świadczenie w miejsce świadczenia pieniężnego. Nie może być tu zatem mowy o żadnym przysporzeniu po jej stronie, gdyż wykonanie zobowiązania nie powoduje przysporzenia skutkującego obowiązkiem podatkowym. Skarżąca przenosząc na występującego wspólnika nieruchomość oraz rzeczy ruchome dokonuje tego w celu zwolnienia się z zobowiązania. O ewentualnym przysporzeniu po stronie skarżącej można by jedynie mówić, gdyby wartość spełnionego (zmienionego) świadczenia była niższa od wartości świadczenia pierwotnego (wniesionej dopłaty), a na spółce zgodnie z porozumieniem stron nie ciążyłaby pozostała część zobowiązania. Jednakże z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku wynika, że łączna wartość rynkowa nieruchomości oraz rzeczy ruchomych, które zostaną przeniesione przez Skarżącą na rzecz występującego wspólnika, zamiast zwrotu środków pieniężnych, będzie równa wysokości istniejącego zobowiązania pieniężnego. Zastąpienie pierwotnego świadczenia innym świadczeniem nie zmienia charakteru prawnego świadczenia pierwotnego, a szczególności nie zmienia jego przyczyny, celu i podstawy prawnej. W ramach datio in solutum, w ocenie sądu, nie można doszukiwać się wystąpienia dwóch transakcji dla celów podatkowych – sprzedaży nieruchomości a następnie zaspokojenia wierzyciela. Jest to po prostu modyfikacja dotychczasowego zobowiązania. Organ interpretujący nie dostrzega, że na gruncie art. 14 ust 1 u.p.d.o.p. można przyjąć, że opodatkowaniu podlegają przesunięcia majątkowe pomiędzy podatnikami, które są dokonywane w oparciu o tytuł prawny przewidujący ich odpłatne zbycie, a strony transakcji łączy umowa przewidująca zapłatę ceny. Tymczasem mające nastąpić wypełnienie zobowiązania z tytułu zwrotu wniesionych dopłat poprzez wykonanie innego świadczenia w miejsce dotychczasowego (zwrotu kwoty dopłat) na skutek przeniesienia własności nieruchomości oraz rzeczy ruchomych nie przewiduje odpłatnego zbycia. Nie ma zatem charakteru wzajemnego, a więc jest nieodpłatne i taki też charakter ma świadczenie spełniane zamiast świadczenia pierwotnego. Zasadne jest wiec stanowisko, że przy przeniesieniu własności nieruchomości oraz rzeczy ruchomych w sytuacji opisanej przez spółkę w zdarzeniu przyszłym nie wystąpią dwie odrębne transakcje.

Ponieważ w myśl art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. tylko odpłatne zbycie rzeczy powoduje powstanie przychodu podatkowego, zbycie nieruchomości oraz rzeczy ruchomych nie mające cech odpłatności jest podatkowo obojętne.

9. W ocenie Sądu mając powyższe na uwadze Minister Finansów przyjmując, że w świetle opisanego zdarzenia przyszłego przeniesienie na rzecz występującego ze spółki wspólnika nieruchomości oraz rzeczy ruchomych, których wartość odpowiada wysokości wniesionych dopłat będzie skutkować po stronie skarżącej powstaniem przychodu podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia wskazanych składników majątku naruszył powołane przepisy art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację organ winien dokonać oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Zgodnie z dyspozycją art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a., w zw. w § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. z 2013r. poz. 461) na które składają się: zwrot wpisu – 200 zł, opłata za pełnomocnictwo 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika 240 zł .