Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 931/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Asesor WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Orska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 września 2006 r. sprawy ze skargi A.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.W., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] odmawiającą skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003.

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej był następujący stan faktyczny:

Decyzją nr [...] z dnia [...] Komendant Rejonowy Policji przyznał A.M. ( obecnie A.W.) - od dnia 1 stycznia 1993 roku stałemu funkcjonariuszowi Policji - pomoc finansową w kwocie 6.905,60 złotych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe.

Pomoc została udzielona na podstawie § 4 ust. 1 w związku z § 9 zarządzenia nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 9 marca 1993 roku w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznawania i zwracania (Dz. Urz. MSWiA Nr 3, poz. 40 z późn. zm.).

Pismem z dnia 28 października 2003 roku Komendant Miejski Policji powiadomił A.W., że w związku ze spełnieniem warunków określonych w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 października 2001 roku w sprawie pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego przez policjantów (Dz. U. Nr 131, poz. 1468) przyznana pomoc finansowa w kwocie 6.905,60 złotych uległa umorzeniu. Jednocześnie poinformowano, że kwota ta podlega opodatkowaniu oraz doliczeniu do dochodu w roku 2003, ponieważ nie pobrano od niej podatku. Jednocześnie z chwilą umorzenia powyższej kwoty płatnik tj. Wojewódzka Komenda Policji doliczył ją do przychodów podatnika ze stosunku służbowego podlegającego opodatkowaniu i wykazał w informacji PIT-11 za rok 2003.

Powyższą kwotę umorzonej pomocy finansowej podatniczka wykazała w złożonym za 2003 rok zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (PIT–37) jako przychód i wpłaciła z tego tytułu należną kwotę podatku dochodowego.

W dniu 18 marca 2005 roku do Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek A.W. o zwrot nienależnie pobranego podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 w związku z przyznaną przez Komendę Rejonową Policji pomoc finansową na cele mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, która uległa umorzeniu w roku 2003. Wniosek powyższy podatniczka uzasadniła treścią pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz powołała się na § 13 ust.1 zarządzenia nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 9 marca 1993 roku.

Po wezwaniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego do złożenia wyjaśnień w sprawie treści zgłoszonego żądania, w dniu 22 kwietnia 2005 roku A.W. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem podatkowym PIT-37 za 2003 rok.

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wnioskodawczyni stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), albowiem otrzymana przez podatniczkę w 1993 roku pomoc finansowa stanowiła przychód roku 2003 w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym strona miała obowiązek doliczenia uzyskanej kwoty pomocy do przychodów roku 2003.

Od powyższej decyzji A.W. złożyła odwołanie wnosząc o ponowne rozpoznanie jej sprawy. Podatniczka zarzuciła organowi pierwszoinstancyjnemu wybiórcze powołanie przepisów prawnych wskazując tylko te fragmenty, które uzasadniają jego stanowisko i potwierdzają zasadność wydanej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił wniosku odwołującej się uznając za słuszne rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy powołując się na treść art. 9 ust.1 i 2, art. 10 ust.1, art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wskazał, że wypłaty z tytułu pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy policji przyznanej im przez pracodawcę zgodnie z przepisami prawa regulującymi zasady przyznawania tej pomocy nie zostały wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 35 poz. 173 ze zm.), jako zwolnione od tego podatku dochodowego. Zważywszy jednak, że przyznana podatniczce pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe w dacie jej przyznania, tj. w 1993 roku miała charakter zwrotny, zasadne było przyjęcie do opodatkowania w zakwestionowanej decyzji kwot przyznanej i udzielonej pomocy finansowej przez pracodawcę dopiero w roku jej całkowitego umorzenia , tj. w 2003.

Udzielona pomoc finansowa stała się bowiem przychodem, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie całkowitego umorzenia jej spłaty i dopiero wówczas płatnik tj. jednostka, z którą funkcjonariusz pozostawał w stosunku służbowym, miał obowiązek pobrać zaliczkę i wykazać kwotę umorzonej pomocy jako dochód w informacji o uzyskanych dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11.

Odmienna sytuacja występuje w przypadku udzielenia bezzwrotnej pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe po dniu 29 października 1997 roku, w związku ze zmianą przepisów zarządzenia Nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznania i zwracania (Dz.Urz. MSWiA Nr 3, poz. 40 ze zm.) regulującego do tego dnia zasady przyznawania niniejszej pomocy finansowej, gdyż pomoc ta już w chwili jej uzyskania staje się przychodem funkcjonariusza Policji (jako rodzaj wypłaty pieniężnej).

Z akt sprawy wynika, że pomoc finansowa w formie zaliczkowej z przeznaczeniem na budownictwo mieszkaniowe wypłacona została podatniczce na jej wniosek, na podstawie decyzji Komendy Rejonowej Policji z dnia [...] nr [...] Podstawę prawną przyznania przedmiotowej pomocy stanowiły przepisy zarządzenia Nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznania i zwracania. Pracodawca - Komenda Wojewódzka Policji - w związku z upływem dziesięcioletniego okresu służby A.W. umorzył otrzymaną kwotę pomocy finansowej zgodnie z zarządzeniem Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 października 2001 roku i wykazał uzyskany z tego tytułu dochód w informacji PIT-11 za rok 2003.Powyższe potwierdza pismo Komendy Miejskiej Policji z dnia 28 października 2003 roku skierowane do Naczelnika Wydziału Finansów KWP.

W tym stanie faktycznym organ odwoławczy zwrócił uwagę, że na przestrzeni lat 1993-2003 istotnych dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, zasady przyznawania pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, którzy nie otrzymali lokalu mieszkalnego na podstawie decyzji administracyjnej regulowały do dnia 29 października 1997 roku przepisy zarządzenia Nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznawania i zwracania (Dz. Urz. MSW i A z 1993r.Nr3poz.40), od dnia 30 października 1997 roku do 29 listopada 2001 roku przepisy zarządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 30 września 1997 roku w sprawie pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego lub domu przez policjantów (M.P. Nr 76, poz. 709), a od dnia 30 listopada 2001 roku rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 października 2001 roku w sprawie pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego przez policjantów (Dz. U. Nr 131, poz. 1468).

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powyższe przepisy, chociaż regulują to samo zagadnienie, tj. zasady przyznania pomocy finansowej policjantom na budownictwo mieszkaniowe, to charakter tej pomocy w zakresie jej zwrotu został w poszczególnych aktach prawnych uregulowany odmiennie. Zgodnie z treścią zarządzenia Nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku wspomniana pomoc była przyznawana w formie zaliczkowej i miała charakter zwrotny. Pomoc finansowa udzielona funkcjonariuszom, których okres służby stałej wynosił co najmniej 10 lat, a także emerytom i rencistom - miała charakter bezzwrotny. Powołane zarządzenie przewidywało natomiast konieczność zwrotu świadczenia w przypadku funkcjonariuszy, których stała służba trwa krócej niż 10 lat, a w razie zwolnienia funkcjonariusza ze służby przed upływem tego okresu, udzielona pomoc finansowa podlegała zwrotowi z zastosowaniem umorzenia w wysokości 1/10 kwoty tej pomocy za każdy pełny rok służby stałej. Warunkiem otrzymania pomocy było złożenie przez funkcjonariusza zabezpieczenia w postaci weksla gwarancyjnego, poręczonego przez dwóch żyrantów. W przypadku umorzenia pomocy finansowej (wywiązania się funkcjonariusza z warunków określonych w zarządzeniu) weksel podlegał zwrotowi. W aktualnym stanie prawnym pomoc finansowa przyznana policjantom w służbie stałej według zasad określonych w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 października 2001 roku stanowi przychód w dacie jej otrzymania lub postawienia do dyspozycji i podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku służbowego, zgodnie z zasadami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc, zdaniem organu odwoławczego z wyżej przedstawionego stanu faktycznego wynika, że A.W. otrzymała pomoc finansową na budownictwo mieszkaniowe w roku 1993. Podstawę prawną przyznania pomocy stanowiły przepisy powołanego zarządzenia Nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku, na podstawie których pomoc ta miała w dacie przyznania i wypłaty charakter zwrotny. Stosownie bowiem do treści § 13 ust. 1 z zastrzeżeniem postanowień ust 2 tego zarządzenia tylko pomoc finansowa udzielona funkcjonariuszom, których okres służby stałej wynosi co najmniej 10 lat, a także emerytom i rencistom - nie podlega zwrotowi co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca.

Tym samym został spełniony wymóg zawarty w cytowanym przepisie, że kwota udzielonej pomocy finansowej miała charakter pożyczki, która w efekcie podlegała umorzeniu dopiero z upływem 10 letniego okresu służby stałej. Charakter zwrotny przedmiotowej pomocy w dniu wypłaty potwierdzają dodatkowo przepisy § 4 wymienionego zarządzenia, które przewidywały właściwą stosunkom cywilno-prawnym instytucję zabezpieczenia zwrotu przedmiotowej pomocy tj. weksel gwarancyjny, który podlegał zwrotowi w razie umorzenia pomocy finansowej lub zwrócenia pomocy finansowej w przypadkach określonych w niniejszym zarządzeniu.

W związku z powyższym przedmiotowa pomoc finansowa udzielona A.W. przez pracodawcę w dacie jej wypłaty tj. w roku 1993 miała charakter zwrotny, a skoro tak to wypłacone kwoty z tego tytułu nie stanowiły w roku 1993 przychodu ze stosunku służbowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznym, a tym samym podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści pisma z dnia 28 października 2003 roku Komendy Miejskiej Policji bezspornie wynika, że przedmiotowa pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe przyznana decyzją Komendy Rejonowej Policji wypłacona w roku 1993 uległa umorzeniu w związku z upływem dziesięcioletniego okresu służby podatniczki. W związku z tym wypłacone kwoty z tego tytułu w roku 1993 według wyżej wskazanych zasad stanowią przychód w momencie ich umorzenia tj. w roku 2003 i jako takie podlegają opodatkowaniu w tym roku, jako przychód ze stosunku służbowego, a płatnik - Komenda Wojewódzka Policji - zasadnie wykazała kwotę tego przychodu w informacji PIT-11 sporządzonej za rok 2003.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że przyjęte w niniejszej decyzji stanowisko znajduje potwierdzenie w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 10 stycznia 2005 roku Nr PB5/KD-033-092-2099/04.

Ustosunkowując się do powołanych w odwołaniu przez stronę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że wyroki te, wiążące w danej sprawie nie stanowią podstawy do interpretacji prawa podatkowego, a zatem nie mają wpływu na merytoryczne jej rozstrzygnięcie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na przedmiotową decyzję A.W. zarzuciła organowi odwoławczemu wydanie jej niezgodnie z prawem. Podtrzymując stanowisko zawarte w odwołaniu, skarżąca ponowiła swoją argumentację zawartą w piśmie z dnia 11 października 2005 roku je uzupełniającym. W ocenie skarżącej, ponieważ pomoc finansową na budownictwo mieszkaniowe otrzymała w roku 1993, to zgodnie z art. 68 oraz art. 70 Ordynacji podatkowej przysługuje jej zwrot podatku z uwagi na przedawnienie się zobowiązania podatkowego za rok podatkowy 1993. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała się na artykuł "Podatek od pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe - cd" zmieszczony w miesięczniku "Policja 997" Nr 6/09.2005 dołączonym do skargi przy piśmie z dnia 6 listopada 2005 roku.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) -zwanej dalej "p.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie legalnością działań organu administracji oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.

Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznał, że pomoc finansowa na cele mieszkaniowe wypłacana policjantom na podstawie art. 94 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 roku o Policji (Dz. U. Nr 30, poz. 179 z późn. zm.) i zarządzenia nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznawania i zwracania (Dz. Urz. MSW Nr 3, poz. 40 z późn. zm.), nie ma charakteru pożyczki. Stanowisko takie zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 26 kwietnia 1996 roku (sygn. akt SA/Łd 740/95), z dnia 18 marca 1997 roku (sygn. akt SA/Rz 1698/95), z dnia 19 stycznia 2001 roku (sygn. akt III SA 3011/99, LEX nr 47476), z dnia 19 lutego 2002 roku (sygn. akt SA/Rz 447/00) oraz Wojewódzkie Sądy Administracyjne np. w wyrokach z dnia 10 marca 2005 roku ( sygn. akt SA/Łd 62/05 ), z dnia 12 stycznia 2006 roku ( sygn. akt I SA/Sz 701/05, z dnia 15 lutego 2006 roku ( sygn. akt I SA/GL 1692/05 ) i z dnia 6 kwietnia 2006 roku ( sygn. akt I SA/Sz 9/06 ).

Pożyczka jest umową nazwaną, a wiec instytucją prawa cywilnego (art. 720–724 Kodeksu cywilnego), natomiast pomoc na budownictwo mieszkaniowe udzielana funkcjonariuszom Policji jest przyznawana w formie decyzji administracyjnej.

Zarządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku przewidywało w pewnych sytuacjach obowiązek zwrotu przyznawanej pomocy finansowej, ale z tego nie wynikało wcale, że pomoc ta nabierała przez to charakteru pożyczki.

O "pożyczkowym" charakterze tej pomocy finansowej nie może również przesądzać fakt zabezpieczenia jej wekslem gwarancyjnym. Weksel stanowi jedynie pewne zabezpieczenie ewentualnego zwrotu środków pieniężnych udzielonych w ramach pomocy, jeżeli otrzymująca ją osoba nie spełnia określonych warunków. Wypłaty z tytułu pomocy finansowej na cele mieszkaniowe nie są wolne od podatku dochodowego, ponieważ nie są wymienione w art. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Pomoc ta niewątpliwie stanowiła dla podatnika przychód ze stosunku służbowego, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podziela poglądów będących podstawą wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku z dnia 20 stycznia 2006 r. (sygn. akt I SA/Gd 904/03). W ocenie Sądu pomoc mieszkaniowa udzielona funkcjonariuszom Policji przyznana na podstawie zarządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku, miała co do zasady charakter bezzwrotny, a jedynie w sytuacjach wskazanych w tych przepisach środki na pomoc mieszkaniową podlegały zwrotowi.

Organy podatkowe opierając się wyłącznie na odczytaniu przepisu § 13 ust. 1 pkt 2 w/w zarządzenia z dnia 19 marca 1993 roku uznały, że bezzwrotny charakter ma jedynie pomoc dla funkcjonariuszy pozostających przez co najmniej 10 lat w służbie stałej oraz emerytów i rencistów. Tymczasem - w ocenie Sądu - zasadą jest bezzwrotny charakter pomocy, kierowana jest ona bowiem do policjantów, którzy z założenia uzyskują 10 - letni okres służby, jak w przypadku skarżącej. W punkcie 2 przewidziano jedynie, że zwolnienie funkcjonariusza ze służby przed upływem okresu, o którym mowa w pkt 1, powoduje, że udzielona pomoc finansowa podlega zwrotowi. Przy czym jest to tylko jeden z wymienionych w punkcie 2 powodów do zwrotu pomocy. Co istotne, pomoc finansowa podlega zwrotowi z zastosowaniem umorzenia w wysokości 1/10 kwoty pomocy za każdy pełny rok służby stałej.

Zatem, nawet gdyby przyjąć stanowisko, że o charakterze pomocy przesądza moment jej przyznania, to przynajmniej część jej od początku ma charakter bezzwrotny (za okres od przyjęcia do służby do udzielenia pomocy).

Brakuje poważnych argumentów dla rozróżnienia – jak czynią to organy podatkowe – sytuacji policjantów, którzy otrzymali pomoc przed i po 30 października 1997 roku. W istocie bowiem odmienność zapisów omawianego zarządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku i zarządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 30 września 1997 roku w sprawie pomocy finansowej na uzyskanie lokalu mieszkalnego lub domu dla policjantów (M.P. Nr 76, poz. 709) miała charakter redakcyjny a nie merytoryczny. Zapis w zarządzeniu z 1993 roku: "w razie zwolnienia funkcjonariusza ze służby przed upływem okresu, o którym mowa z pkt 1, udzielona pomoc finansowa podlega zwrotowi z zastosowaniem umorzenia w wysokości 1/10 kwoty tej pomocy za każdy pełny rok służby stałej" jest analogiczny do zapisu w zarządzeniu z 1997 roku: "pomoc finansowa podlega zwrotowi w razie ... zwolnienia policjanta ze służby przed upływem 10 lat", w tym przypadku: "wysokość kwoty pomocy finansowej ... obniża się o 1/10 za każdy pełny rok służby".

Ponadto za uwzględnieniem skargi przy uwzględnieniu zasady niezwiązania sądu zarzutami i wnioskami skargi (art. 134 p.p.s.a.) przemawia też naruszenie przez organy podatkowe art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. 137, poz. 926 z późn. zm.).

Zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych narusza zmienność poglądów prawnych i rozstrzygnięć wydawanych przez organy przy tym samym stanie faktycznym i prawnym (por. szerzej z omówieniem stosownego orzecznictwa w: M. Masternak "Ordynacja podatkowa, Komentarz", Toruń 2002, str. 420–423).

Na podatnika nie można przerzucać błędów lub uchybień popełnianych przez samego prawodawcę polegających na tworzeniu niejasnych przepisów.

W niniejszym przypadku organy podatkowe i sądy w takim samym stanie faktycznym i prawnym wydawały sprzeczne rozstrzygnięcia. Dopiero po wyjaśnieniach Ministra Finansów z dnia 10 stycznia 2005 roku nastąpiły zmiany w korzystnych dla podatników interpretacjach udzielanych przez ograny podatkowe w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2005 roku (sygn. akt I SA/Łd 62/05), że datą uzyskania przychodu jest data otrzymania pomocy finansowej na cele mieszkaniowe. Podatnik po upływie 10 lat zatrudnienia nie mógł być zobowiązany do zwrotu udzielonej pomocy. Uzyskanie po upływie tego okresu pisma potwierdzającego umorzenie, stanowiącego dokument o znaczeniu kasowym, nie zaś rozstrzygnięcie kształtujące sytuację podatkową, nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w innej dacie niż otrzymanie pomocy finansowej.

Wobec wskazania, że skarżąca uzyskała przychód w 1993 roku, zgłoszony w związku z upływem terminu wskazanego w art. 68 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej zarzut przedawnienia Sąd uwzględnił i na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżoną decyzję.

Zgodnie z dyspozycją art. 152 w/w ustawy Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które zgodnie z art. 200 w/w ustawy, Sąd zasądził na rzecz skarżącej od organu administracji.

[pic]