Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 470/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2019-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 2 i 3, art. 67b par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński,, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2019 r. sprawy ze skargi M. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2018 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Wnioskiem z dnia [...] listopada 2018 r. M.D., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą: P. z siedzibą w D., zwrócił się do Wójta Gminy H. o umorzenie zaległości podatkowej powstałej z tytułu podatku od nieruchomości oznaczonej nr [...], położonej w Dubiczach Osocznych, za 2018 r. oraz odsetek za zwłokę w płatności podatku za 2018 r. Wniosek ten umotywował złą sytuacją finansową przedsiębiorstwa, spowodowaną znacznym spadkiem sprzedaży towarów, w związku z niekorzystną sytuacją w sektorze rolnym, której przyczyną jest susza oraz rozprzestrzenianie się wirusa afrykańskiego pomoru świń (ASF) w województwie podlaskim, skutkujące zakazem hodowli trzody chlewnej przez rolników indywidualnych, a przy tym i zaprzestaniem przez wnioskodawcę, od grudnia 2016 r., sprzedaży pasz marki LNB. Wskazał również, że w poprzednich latach współpracował z grupą A., będąc dealerem ciągników V., jednakże w 2017 r. rozwiązał umowę z powodu nowych i zbyt kosztownych warunków standaryzacji dealera. Podał, że poszukuje współpracy z innymi przedsiębiorstwami, jednak bez efektów oraz że nie wykorzystuje terenu i budynku znajdującego się na działce [...], który zgodnie z pozwoleniem na budowę, jest przeznaczony pod działalność gospodarczą.

2. Pismem z dnia [...] listopada 2018 r. Wójt Gminy H. wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia ww. wniosku przez dostarczenie informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących m.in. prowadzonej przez niego działalności, w tym wskazujących na sytuację finansową jego i prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zadośćuczynił ww. wezwaniu przedkładając organowi następujące dokumenty: informację niezbędną do udzielenia pomocy de minimis, dotyczącą w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczenia pomocy publicznej otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc; zaświadczenia o pomocy de minimis otrzymanej w 2018 r. oraz w ciągu 2 lat poprzedzających; bilanse za 2016 r. i 2017 r. (na dzień 30 września 2018 r.); rachunki zysków i strat za 2016 r. i 2017 r. (na dzień 30 września 2018 r.); zaświadczenia z Urzędu Skarbowego; zaświadczenie z ZUS; umowę kredytu obrotowego nr [...]; umowę kredytu obrotowego nr [...]; umowę kredytu na rachunku bieżącym nr [...]; informację o zobowiązaniach leasingowych; wyciąg nr [...] z dnia [...] listopada 2018 r.; wykaz środków trwałych; stan zapasów magazynowych nadzień [...] listopad 2018 r.; informację o stanie zatrudnienia na dzień [...] listopada 2018 r. oraz zeznanie roczne w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. wraz z potwierdzeniem złożenia w US.

3. W dniu [...] grudnia 2018 r. pracownicy Urzędu Gminy H. przeprowadzili oględziny w miejscu zamieszkania wnioskodawcy ustalając, że na działce nr 165 w D. zlokalizowane są: dwa budynki mieszkalne o powierzchni 58,40 m2 i 95 m2, a także budynki gospodarcze oraz budynek przeznaczony pod działalność gospodarczą, w którym znajduje się sklep części zamiennych, warsztat i magazyn oraz plac maszyn rolniczych i silos zbożowy. Działka [...] zabudowana jest natomiast odremontowanym budynkiem przeznaczonym na działalność gospodarczą, w którym wydzielono cześć biurową z sanitariatem, cześć handlową i magazynową. Budynek ten jest pusty i nie wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem.

Przesłuchany w charakterze strony wnioskodawca oświadczył, że mieszka z żoną w domu posadowionym na działce stanowiącej własność syna, na której prowadzi działalność gospodarczą. Korzysta z pokoju i innych pomieszczeń na zasadzie dożywotniego użytkowania. Utrzymuje się z prowadzonej działalności gospodarczej i emerytury żony. Nie posiada oszczędności, jedynie kredyty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś uzyskiwane dochody przeznacza na bieżące utrzymanie, w tym jedzenie, opłaty i leki.

4. Decyzją z dnia z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], Wójt Gminy H. odmówił umorzenia podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 21.814 zł wraz z odsetkami.

W uzasadnieniu decyzji organ powołał się na art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2018, poz. 800 ze zm, dalej: O.p.) oraz rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz.Urz.UE.L/1 z 24 grudnia 2013 r. Nr 352), a także art. 37 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. 2018, poz. 362). Następnie organ dokonał analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego celem ustalenia, czy zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

W tym względzie, na podstawie przedłożonych przez wnioskodawcę dokumentów, organ ustalił, że wynik finansowy w 2016 r. wykazuje zysk netto 4.075,90 zł, w 2017 r. strata wynosiła 59.920,81 zł, natomiast na dzień 30 września 2018 r. strata netto wynosiła 33.742,63 zł. Organ ustalił, że nastąpił spadek sprzedaży o 18,5 % w 2017 r. w stosunku do 2016 r., natomiast w bieżącym roku tj. z 9 miesięcy nastąpił spadek sprzedaży o około 37% w stosunku do 2017 r. przy założeniu dalszej podobnej sprzedaży do końca 2018 r. Suma aktywów i pasywów bilansu na dzień 30 września 2018 r. wynosi 1.347.261,33 zł wykazując spadek w stosunku do 2017 r. o kwotę 40.691,30 zł.

Analizując rachunek zysków i strat za 9 miesięcy 2018 r. organ stwierdził, że w dalszym ciągu (już od 2015 r.) następuje ciągły spadek przychodów netto ze sprzedaży towarów. Od 2016 r. przedsiębiorca wykazuje stratę ze sprzedaży: w 2016 r. - 13.787,16 zł, w 2017 r. - 70.288,86 zł natomiast za 9 miesięcy 2018 r. - 11.936,30 zł. Ponoszone koszty finansowe tj. odsetki, potęgują stratę netto w analizowanych latach (za 2016 r. - 79.254,52 zł, za 2017 r. - 49.753,40 zł, natomiast za 9 miesięcy 2018 r. - 30.489,41 zł). Natomiast zyski z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych zmniejszają ponoszone straty, które za 2016 r. wyniosły 69.918,70 zł, a za 2017 r. - 42.307,71 zł, co odzwierciedla rachunek zysków i strat.

Na podstawie powyższego organ uznał, że jakkolwiek sytuacja finansowa firmy wnioskodawcy jest trudna, to jednak nie zachodzą szczególne okoliczności podyktowane np.: zdarzeniem nagłym, którego strona nie mogła przewidzieć, ani mu zapobiec, bowiem wirus ASF wystąpił na terenie województwa podlaskiego już w 2017 r., a zatem nie była to okoliczność nagła, niemożliwa do przewidzenia w 2018 r. Organ wskazał, że ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej ponosi zawsze podatnik i to on powinien poszukiwać wyjścia z trudnej sytuacji finansowej lub płatniczej bez udziału budżetu państwa. Wójt ustalił, że już w 2016 r. wnioskodawca sygnalizował problemy w prowadzonej działalności gospodarczej i pogorszenie sytuacji na rynku rolnym, co tym bardziej uzasadnia twierdzenie o ponoszeniu ryzyka własnej działalności. W konsekwencji organ uznał, że nie ma podstaw do przyjęcia, aby ważny interes podatnika uzasadniał umorzenie zaległości podatkowej.

Organ dokonał również analizy zaistnienia przesłanki interesu publicznego, w której zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgnięcia przez podatnika do środków pomocy państwa. Organ wskazał, że jest to pewnego rodzaju dyrektywa postępowania, nakazująca, aby mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa. W tym względzie organ wskazał, że umarzanie zaległości podatkowych skutkuje nie tylko utratą dochodu gminy, ale i zmniejszeniem subwencji, którą gmina otrzymuje z budżetu państwa. Organ podatkowy musi także zwracać uwagę, by przyznanie ulgi podatnikowi nie spowodowało deficytu finansów gminy, która musi mieć środki na realizację zadań i obowiązków nałożonych na nią przepisami prawa. Źródłem utrzymania społeczności lokalnej są podatki, w tym podatek od nieruchomości, z których finansowane są inwestycje na rzecz mieszkańców gminy, takie jak drogi, szkoły, wodociągi, kanalizacje, linie energetyczne itd.

W powyższym kontekście organ wskazał, że wnioskodawca w 2018 r. nie zapłacił ani jednej raty podatku od nieruchomości, a umorzenie o które wnosi nie jest incydentalne, bowiem dla wnioskodawcy były już umarzane oraz rozkładane na raty podatki, w tym: na mocy decyzji [...] z dnia [...] września 2015 r. nastąpiło umorzenie I raty podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 5.370 zł; na mocy decyzji [...]z dnia [...] marca 2017 r. rozłożono na raty zaległość podatkową za 2016 r. tj. część III i IV raty w łącznej kwocie 6.682,17 zł oraz umorzono odsetki w kwocie 156,94 zł; na mocy decyzji [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. umorzono zaległości w podatku od nieruchomości - II raty za 2017 r. w kwocie 5.370 zł; a na mocy decyzji [...] z dnia [...] marca 2018 r. rozłożono na raty zaległości w podatku od nieruchomości za 2017 r. tj. cześć raty III i ratę IV w łącznej kwocie 7.101,11 zł oraz umorzono odsetki w kwocie 144,06 zł. Organ wskazał przy tym, że umarzanie podatnikowi zaległości podatkowych nie może stać się stałą praktyką oraz że ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych maja charakter uznaniowy i wyjątkowy - warunkowany wystąpieniem szczególnych przesłanek – tak więcnie można z nich czynić powszechnego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego.

5. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem M.D. złożył odwołanie, w którym zarzucił organowi I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego. tj.: naruszenie art. 67b § 1 pkt 2 O.p. przez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy były podstawy do zastosowania pomocy de minimis w stosunku do podatnika oraz naruszenie art. 67a § 1 pkt. 3 O.p. przez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że trudna sytuacja finansowa strony, wywołana nagłym załamaniem koniunktury rynkowej w sektorze rolnictwa, w tym przede wszystkim rozpowszechnianie się wirusa afrykańskiego pomoru świń na terenie województwa podlaskiego oraz suszy, nie stanowi ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, które stanowi podstawę do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę.

Zarzucił również naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. przez brak wszechstronnego wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy, w szczególności faktu, iż strona w tej chwili w związku z sytuacją przedsiębiorstwa nie korzysta z nieruchomości objętej przedmiotem opodatkowania.

W uzasadnieniu odwołania M.D. wskazał, że jego zdaniem spełnił przesłanki do uzyskania pomocy de minimis. Wskazał, że ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym jest niedopuszczenie do likwidacji prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a obciążenie wysokimi podatkami może odnieść właśnie taki skutek. Natomiast przeprowadzone oględziny dowiodły, że budynek objęty obowiązkiem podatkowym nie jest wykorzystywany do działalności gospodarczej, a tym samym nie generuje zysków. Jest to, zdaniem odwołującego się, ważny element, pominięty w rozstrzygnięciu Wójta.

6. Decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że art. 67a § 1 pkt 3 O.p. daje organowi podatkowemu, możliwość umorzenia zaległości podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, co oznacza, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Brak wystąpienia którejkolwiek z przesłanek pozytywnych uzasadnia odmowę umorzenia zaległości podatkowej, natomiast również stwierdzenie, że choć jedna z nich zachodzi, daje organowi prawo wyboru konsekwencji prawnych, bowiem może on, w ramach przysługującego mu uznania administracyjnego, odmówić uwzględnienia wniosku. Organ odwoławczy podkreślił, że ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej, lecz należy go rozumieć jako nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Z kolei pojęcie interesu publicznego należy rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, równość traktowania osób w podobnej sytuacji, czy realizację zobowiązań podatkowych.

Organ odwoławczy ustalił, że M.D. prowadzi od 2001 r. działalność gospodarczą pod nazwą P. w D. Przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa i detaliczna zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt, wyrobów chemicznych, maszyn, urządzeń rolniczych i dodatkowego wyposażenia oraz naprawa i konserwacja maszyn.

Z protokołu sporządzonego przez pracowników Urzędu Gminy z dnia [...] grudnia 2018 r. i podpisanego przez stronę wynika, że mieszka on z żoną w domu posadowionym na działce stanowiącej własność syna, na której prowadzi działalność gospodarczą. Korzysta z pokoju i innych pomieszczeń na zasadzie dożywotniego użytkowania, utrzymuje się z prowadzonej działalności gospodarczej i emerytury żony, nie posiada oszczędności, a jedynie kredyty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Oceniając sytuację finansową skarżącego stwierdzono, że wynik finansowy w 2016 r. wykazuje zysk netto w kwocie 4.075,90 zł, zaś strata w 2017 r. wynosi 59.920,81 zł, natomiast na dzień 30 września 2018r. strata netto wynosi 33.742,63 zł. W ocenie Kolegium nastąpił więc spadek sprzedaży o 18,5 % w 2017 r. w stosunku do 2016 r. W czasie dziewięciu miesięcy 2018 r., nastąpił spadek sprzedaży o około 37% w stosunku do 2017 r., przy założeniu dalszej podobnej sprzedaży do końca 2018 r. Suma aktywów i pasywów bilansu na dzień 30 września 2018 r. wynosi 1.347.261,33 zł wykazując spadek w stosunku do 2017 r. o kwotę 40.691,30 zł.

Wartość środków trwałych, po dokonaniu sprzedaży agregatu uprawowego S. w kwocie 78,456,30 zł, wynosiła na dzień 31 grudnia 2017 r. 1.192.838,43 zł. Po analizie rachunku zysków i strat za 9 miesięcy 2018 r. Kolegium stwierdziło, że od 2015 r. następuje ciągły spadek przychodów netto ze sprzedaży towarów. Od 2016 r. przedsiębiorca wykazuje stratę ze sprzedaży: w 2016 r. - 13.787,16 zł, w 2017 r. - 70.288,86 zł natomiast za 9 miesięcy 2018 r. - 11.936,30 zł. Ponoszone koszty finansowe tj. odsetki, potęgują stratę netto w analizowanych latach (za 2016 r. - 79.254,52 zł, za 2017 r. - 49.753,40 zł, natomiast za 9 miesięcy 2018 r. - 30.489,41zł).

Zyski z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych zmniejszają ponoszone straty, które za 2016 r. wyniosły 69.918,70 zł, zaś za 2017 r. - 42.307,71 zł, co odzwierciedla rachunek zysków i strat. Amortyzacja w 2016 r. wynosiła 71.021,33 zł, natomiast w 2017 r. - 49.395,18 zł. W prawie bilansowym i podatkowym oznacza ona koszt związany ze stopniowym zużywaniem się środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Amortyzacja jest kosztem, który nie wiąże się z wypływem środków pieniężnych. Wręcz przeciwnie, faktycznie są to środki pozostające w dyspozycji strony.

Kolegium wskazało, że Wójt Gminy H. udzielił M.D. ulg w postaci umorzeń na przestrzenia lat od 2015 r. do marca 2018 r., na łączną kwotę 11.041 zł. Ponadto w latach 2013 – 2014, Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, udzieliła M. D., jako beneficjentowi, w ramach działania "Tworzenie i rozwój mikro przedsiębiorców" (objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007 - 2013), pomocy de minimis na kwotę o wartości brutto 1.550.060 zł.

W ocenie Kolegium, z analizy akt sprawy wynika również, że M.D. nie posiada zobowiązań leasingowych, bowiem ostatnia umowa zakończyła się w dniu 1 lipca 2017 r. Skarżący zawarł z Bankiem S. w B. następujące umowy kredytowe: kredyt odnawialny w rachunku bieżącym na kwotę 50.000 zł; kredyt obrotowy z dnia 25 sierpnia 2016 r. na kwotę 730.000 zł, udzielony do 2026 r., spłacany w 120 ratach malejących (kapitałowo - odsetkowych) po ok. 8.572,45 zł miesięcznie; kredyt obrotowy z dnia 31 marca 2017 r. na kwotę 63.000 zł udzielony do 2020 r., spłacany w 36 ratach malejących (kapitałowo - odsetkowych), po ok. 1.838,78 zł miesięcznie. Powołując się na doświadczenie życiowe Kolegium uznało, że banki poważnie podchodzą do weryfikacji kondycji finansowej przedsiębiorcy przed udzieleniem mu kredytu, a zgodne z oczekiwaniem rozpatrzenie wniosku o udzielenie kredytu jest wyrazem pozytywnej oceny płynności finansowej firmy, jak też prognoz dotyczących jej wypłacalności na przyszłość, biorąc pod uwagę okres na jaki kredyt jest udzielany.

Kolegium wskazało także, że z pisma Kierownika Samodzielnego Referatu Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w H. z dnia [...] listopada 2018 r. wynika, że na koncie płatnika składek na dzień 16 listopada 2018 r. figuruje niedopłata w kwocie 14.186 zł wraz z odsetkami ustawowymi. W zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzającego stan zaległości z dnia [...] listopada 2018 r. ujawniono zaległości podatkowe w podatku VAT według stanu na dzień wydania zaświadczenia w kwocie 4.703,05 zł (za listopad 2018 r.).

Przedstawiona sytuacja finansowa wnioskodawcy, zdaniem Kolegium, jest trudna, jednakże samo stwierdzenie tego faktu nie powoduje, że podatnikowi należy się umorzenie ciążących na nim danin publicznych, przede wszystkim z tego względu, że wirus ASF został stwierdzony w Polsce po raz pierwszy w lutym 2014 r. w powiecie sokolskim województwa podlaskiego. Ponadto, stwierdzono 18 ognisk ASF u świń - 14 w województwie podlaskim, 3 w województwie lubelskim i 1 w województwie mazowieckim (według danych na dzień 30 sierpnia 2016 r.). Na dzień 31 lipca 2018 r. choroba występowała w 4 województwach: podlaskim, lubelskim, mazowieckim i warmińsko-mazurskim. Istnienie wirusa ASF nie jest zatem okolicznością nową, niemożliwą do przewidzenia, więc nie mającą bezpośredniego wpływu na pogorszenie się sytuacji finansowej podatnika. Natomiast w kwestii suszy Kolegium wskazało, że nie ogłoszono klęski żywiołowej z tego tytułu, a wnioskodawca nie należy do grupy producentów rolnych, których jej skutki dotykają najbardziej.

Dodatkowo Kolegium wskazało, że niepowodzenia oraz trudności związane z uzyskiwaniem dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej oraz spadek obrotów w związku z niewypłacalnością kontrahentów lub z nieterminowością regulowania przez nich zobowiązań, nie mogą być utożsamiane z wyjątkową sytuacją, jaką jest przesłanka ważnego interesu podatnika. Sytuacje te są elementem ryzyka gospodarczego, dość często występującego w gospodarce rynkowej, z którym prowadzący działalność gospodarczą winien się liczyć. Z kolei odnosząc się do wywiedzionego w odwołaniu argumentu o niedopuszczeniu do likwidacji prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej, Kolegium wskazało, że interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 O.p. winien być ważny w sensie obiektywnym, a zatem nie może on być wyprowadzany tylko z własnego odczucia podatnika i jego subiektywnego przekonania o słuszności wniosku. Nie zawsze bowiem subiektywne postrzeganie sprawy przez stronę jest tożsame z interesem podatnika postrzeganym obiektywnie, w oparciu o art. 67a O.p.

7. Z powyższą decyzją nie zgodził się M.D., który wywiódł skargę do tut. sądu, zaskarżając ją w całości i zarzucając w niej naruszenie:

1) art. 67a § 1 O.p. przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że w sprawie nie zaszedł ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający umorzenie wnioskowanego podatku od nieruchomości, a nadto że do oceny zasadności przesłanek umorzenia pomocy nie ma znaczenia sytuacja finansowa strony;

2) art. 187 O.p. w zw. z art. 121 O.p. przez brak zgromadzenia i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego w zakresie istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu społecznego, tymczasem we wniosku skarżący wskazywał na okoliczności, które winny być przeanalizowane przez organy w toku prowadzonego postępowania, w następstwie czego naruszona została również zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

3) art. 191 O.p. przez dokonanie swobodnej oceny materiału dowodowego i przyjęcie, że nie zaszedł w sprawie ważny interes podatnika oraz ważny interes publiczny, a w konsekwencji odmowę umorzenia wnioskowanego podatku od nieruchomości;

4) art. 67b § 2 O.p. w zw. z art 122, 187 § 1 i 210 § 4 O.p. przez jego niezastosowanie i w konsekwencji odmowę udzielenia pomocy de minimis w postaci umorzenia zaległości podatkowej;

5) art. 127 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez przyjęcie za własne ustaleń organu I instancji i brak odniesienia się do zarzutów podniesionych przez skarżącego, podczas gdy strona ma bezwzględne prawo do postępowania dwuinstancyjnego, co nakładało na organ odwoławczy obowiązek dokonania samodzielnej merytorycznej i prawnej oceny zaskarżonej decyzji i samodzielnego zweryfikowania okoliczności sprawy;

6) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, mimo że rozstrzygnięcie to jako wadliwe powinno zostać uchylone.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej decyzji organu I instancji w całości, a także o opuszczenie dowodu z załączonego do skargi PIT-u za 2018 r., na okoliczność trudnej sytuacji finansowej skarżącego, uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wykazania strat w związku z prowadzeniem działalności.

8. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Skarga jest niezasadna, bowiem w wyniku dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej w oparciu o kryterium jej zgodności z prawem, tut. sąd doszedł do przekonania, że decyzja ta nie zawiera wad powodujących konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego, co z kolei skutkowało stwierdzeniem o braku zasadności skargi wywiedzionej przez skarżącego.

2. Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. 2019 r., poz. 2167), oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

3. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a., jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

4. Przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie jest decyzja SKO w Białymstoku, wydana w wyniku rozpatrzenia odwołania skarżącego od decyzji z dnia z dnia [...] stycznia 2019 r., którą Wójt Gminy H. odmówił umorzenia podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 21.814 zł wraz z odsetkami.

5. Prawidłowe rozpoznanie skargi wymaga na wstępie analizy i właściwej wykładni przepisów prawa, które stały się podstawą wydania skarżonego aktu. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Natomiast stosownie do treści art. 67b § 1 O.p. organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej (pkt 1); które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych bezpośrednio w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis (pkt 2); które stanowią pomoc publiczną wymienioną w lit. od a) do m) (pkt 3).

W przypadku, gdy o ulgę podatkową występuje podatnik prowadzący działalność gospodarczą, istotne znaczenie ma ustalenie relacji względem siebie przepisów art. 67a i 67b O.p. W orzecznictwie sądowym pojawiła się rozbieżność w tej kwestii sprowadzająca się do tego, że według jednej z linii orzeczniczych, materialnoprawną podstawą wniosku o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, które stanowią pomoc de minimis dla podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, jest art. 67b § 1 pkt 2 O.p., co obliguje organ podatkowy do ustalenia, czy ewentualna pomoc jest dopuszczalna w świetle wspólnotowych i krajowych przepisów, a dopiero następnie, czy wnioskodawca spełnia warunki do zastosowania określonej ulgi (tak np. wyrok NSA z dnia 5 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1108/15; dostępny na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne orzeczenia sądowe powołane poniżej).

W świetle zaś drugiej linii orzeczniczej, organ zobligowany jest do oceny możliwości zastosowania ulgi poprzez kryteria ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Jeżeli zaistnieje któraś z tych przesłanek oraz organ zdecyduje o udzieleniu danej ulgi, to dopiero wówczas może przejść do dalszego etapu, tj. oceny spełnienia przesłanek określonych w przepisie art. 67b O.p. (tak np. wyrok NSA z dnia 12 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1592/17).

Nie przesądzając na gruncie niniejszej sprawy powyższych rozbieżności, uznać należy, że zasadnicze znaczenie ma przede wszystkim to, że w każdym z analizowanych przypadków organ podatkowy powinien ocenić, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 67a § 1 O.p. Jeżeli ważny interes podatnika lub interes publiczny nie występują w sprawie, organ podatkowy nie może udzielić ulgi, nawet jeżeli pomoc taka byłaby dopuszczalna na gruncie odrębnych przepisów, w tym art. 67b O.p.

6. W niniejszej sprawie poza sporem pozostawały okoliczności związane z przesłankami wynikającymi z art. 67b O.p. Przechodząc zatem do kwestii oceny przesłanek umorzenia zaległości podatkowej ustanowionych w art. 67a § 1 O.p. należy wskazać, że konkretyzacja pojęć "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" powinna być dokonywana na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. Interes podatnika musi być na tyle istotny, aby jego pominięcie powodowało dla tego podatnika wyraźnie dostrzegalne, negatywne skutki. Ponadto pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną, aczkolwiek trudną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość jego dochodów oraz wydatków, możliwości zarobkowania i perspektywy spłaty zaległości wiążące się z wiekiem i stanem zdrowia podatnika (wyroki NSA: z dnia 10 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 31/08 i z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3139/13).

Zdaniem sądu, także "interes publiczny" powinien być oceniany wielopłaszczyznowo, nie tylko z punktu widzenia fiskalnego interesu Państwa, ale także z uwzględnieniem następstw odmowy udzielenia ulgi zarówno w sferze życia społecznego, jak i indywidualnego (wyroki NSA: z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3139/13; z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06). Sąd podziela w tej kwestii stanowisko prezentowane w orzecznictwie (m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 28 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 91/19), że pojęcie to nie odnosi się wyłącznie do sytuacji, w których wyegzekwowanie podatku zmusiłoby podatnika do korzystania z pomocy społecznej. W tym kręgu należy umiejscowić także sytuacje, w których przymusowe dochodzenie należności jest z góry skazane na niepowodzenie, a nieskuteczna egzekucja wygenerowałaby tylko zbędne koszty i zaangażowanie organów państwa. Wpływy z podatków przeznaczane są na realizację różnych celów społecznych, a więc odstąpienie od ich poboru musi być podyktowane wystąpieniem sytuacji szczególnie ważnych i uzasadnionych (wyrok NSA z dnia 15 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1535/11).

W ramach uwag ogólnych odnoszących się do norm prawnych wyrażonych w art. 67a i 67b O.p. zaznaczenia wymagało również, że decyzje w przedmiocie ulg, jako decyzje uznaniowe, podlegają kontroli sądu administracyjnego w ograniczonym zakresie. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 21 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1703/13, działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy samodzielnie dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania, co jednak nie świadczy, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. Kontroli sądu nie podlega uznanie samo w sobie, ale poprawność postępowania dowodowego oraz wyciągniętych wniosków co do wypełnienia przez stan faktyczny zakresu pojęć niedookreślonych użytych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., co oznacza wyjęcie spod zakresu zainteresowań sądu kryteriów celowościowych czy słusznościowych (wyroki NSA: z dnia 11 września 2015r., sygn. akt II FSK 1821/13; z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07; z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 671/11).

7. Sąd, aprobując powyższe dyrektywy procedowania we wskazanej kategorii spraw z zakresu ulg podatkowych oraz wykładnię przesłanek umorzenia, stwierdził, że organy podatkowe w niniejszej sprawie podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a tym samym w sposób wystarczający zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy. Ustaliły jakich zaległości podatkowych dotyczył wniosek skarżącego i uwzględniły okoliczności, w których one powstały (w wyniku wznowienia postępowań podatkowych), a przede wszystkim zweryfikowały możliwości płatnicze skarżącego.

W tym celu przeanalizowały wysokość przychodów z działalności gospodarczej w latach 2016 – 2017 oraz za okres od stycznia do września 2018 r., wysokość ponoszonych w toku tej działalności kosztów uzyskania przychodów i wygenerowany w związku z tym wynik finansowy przedsiębiorstwa. W oparciu o te dane, zdaniem sądu, organ odwoławczy trafnie ocenił, że aktualna sytuacja majątkowa podatnika jest trudna, ale nie jest wyjątkowa na tle sytuacji innych podatników prowadzących działalność gospodarczą w zbliżonym zakresie.

Na podstawie powyższego organ zasadnie uznał, że jakkolwiek sytuacja finansowa firmy wnioskodawcy jest trudna, to jednak nie zachodzą szczególne okoliczności podyktowane np.: zdarzeniem nagłym, którego strona nie mogła przewidzieć, ani mu zapobiec, bowiem wirus ASF wystąpił na terenie województwa podlaskiego już w 2017 r., a zatem nie była to okoliczność nagła, niemożliwa do przewidzenia w 2018 r. Zasadnie organ wskazał, że ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej ponosi zawsze podatnik i to on powinien poszukiwać wyjścia z trudnej sytuacji finansowej lub płatniczej bez udziału budżetu państwa. Skoro już w 2016 r. wnioskodawca sygnalizował problemy w prowadzonej działalności gospodarczej i pogorszenie sytuacji na rynku rolnym, to tym bardziej uzasadnione jest twierdzenie o konieczności ponoszeniu ryzyka własnej działalności i zabezpieczenia się na okres dekoniunktury. W konsekwencji organ zasadnie uznał, że nie ma podstaw do przyjęcia, aby ważny interes podatnika uzasadniał umorzenie zaległości podatkowej.

W ocenie sądu, w zaskarżonych decyzjach organ dokonał prawidłowej analizy zaistnienia przesłanki interesu publicznego, w której zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgnięcia przez podatnika do środków pomocy państwa. Organ wskazał, że jest to pewnego rodzaju dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa. W tym względzie organ wskazał, że umarzanie zaległości podatkowych skutkuje nie tylko utratą dochodu gminy, ale i zmniejszeniem subwencji, którą gmina otrzymuje z budżetu państwa. Słusznie organ podatkowy zauważył, że musi także zwracać uwagę, by przyznanie ulgi podatnikowi nie spowodowało deficytu finansów gminy, która powinna mieć środki na realizację zadań i obowiązków nałożonych na nią przepisami prawa. Źródłem utrzymania społeczności lokalnej są podatki, w tym podatek od nieruchomości, z których finansowane są inwestycje na rzecz mieszkańców gminy, takie jak drogi, szkoły, wodociągi, kanalizacje, linie energetyczne itd.

Z akt wynika, że skarżący w 2018 r. nie zapłacił ani jednej raty podatku od nieruchomości, a umorzenie o które wnosi nie jest incydentalne, bowiem dla wnioskodawcy były już umarzane oraz rozkładane na raty podatki, w tym: na mocy decyzji z dnia 29 września 2015 r. nastąpiło umorzenie I raty podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 5.370 zł; na mocy decyzji z dnia 9 marca 2017 r. rozłożono na raty zaległość podatkową za 2016 r. tj. część III i IV raty w łącznej kwocie 6.682,17 zł oraz umorzono odsetki w kwocie 156,94 zł; na mocy decyzji z dnia 24 sierpnia 2017 r. umorzono zaległości w podatku od nieruchomości - II raty za 2017 r. w kwocie 5.370 zł; a na mocy decyzji z dnia 28 marca 2018 r. rozłożono na raty zaległości w podatku od nieruchomości za 2017 r. tj. część raty III i ratę IV w łącznej kwocie 7.101,11 zł oraz umorzono odsetki w kwocie 144,06 zł. Sąd podziela ocenę organu, że umarzanie podatnikowi zaległości podatkowych nie może stać się stałą praktyką oraz że skoro ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy i wyjątkowy - warunkowany wystąpieniem szczególnych przesłanek - to nie można z nich czynić powszechnego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego.

8. W orzecznictwie sądów administracyjnych zasadnie przyjęta jest ocena prawna, którą skład orzekający w tej sprawie także podziela, że "Dopóki podatnik posiada majątek, z którego możliwa jest egzekucja należności publicznoprawnych, dopóty umorzenie zaległości z tego tytułu byłoby przedwczesne" (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 listopada 2018 r., I SA/Sz 281/18, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA, dostępna na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że skarżący, występuje z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych, posiadając znaczny majątek. Z akt sprawy wynika, że majątek skarżącego stanowi nieruchomość rolna z budynkiem o powierzchni 4,09 ha, wartości 100.000 zł, a także F.., rok produkcji 2005 i K., rok produkcji 2006, wartości 9.000 zł. Należy wskazać, że w jego dyspozycji pozostaje m.in. majątek firmy w postaci środków trwałych, które w efekcie mogą stanowić zabezpieczenie ciążących na nim zobowiązań. Jak wynika z zaskarżonej decyzji wartość środków trwałych po dokonaniu sprzedaży agregatu uprawowego S. w kwocie 78,456,30 zł, wynosiła na dzień 31 grudnia 2017 r. 1.192.838,43 zł.

9. Skarżący zwrócił się z prośbą o umorzenie zaległości podatkowych powstałych z tytułu podatku od nieruchomości położonej w D., na działce geodezyjnej [...], za cały 2018 r. Skarżący podnosi, iż opodatkowany budynek nie generował zysków, ani nie miał wpływu na wynik postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych. W ocenie sądu skarżący powinien wypracować zysk z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a nie z posiadanego (lecz nieużytkowanego) majątku. Jeśli zaś ten majątek nie służy prowadzonej działalności, a jedynie generuje koszty, może być przedmiotem sprzedaży, a nie argumentem za koniecznością uzyskania ulg podatkowych.

W odniesieniu do argumentacji skarżącego należy wskazać, że nie negując co do zasady potrzeby przeprowadzenia inwestycji, finansowanie bieżącej działalności i powstania w związku z tym zobowiązań kredytowych, nie można nie zauważyć, że fakt powstania zaległości podatkowej potwierdza, że skarżący w pierwszej kolejności spłaca zaciągnięte kredyty, a nie zobowiązania publicznoprawne. Znaczną część wydatków skarżącego, rzutujących na jego aktualną sytuację finansową, stanowią zobowiązania z tytułu zawartych umów. Z analizy akt sprawy wynika, że M.D. zawarł z Bankiem S. w B. następujące umowy kredytowe: kredyt odnawialny w rachunku bieżącym na kwotę 50.000 zł; kredyt obrotowy z dnia [...] sierpnia 2016 r. na kwotę 730.000 zł udzielony do 2026 r., spłacany w 120 ratach malejących (kapitałowo - odsetkowych) po ok. 8.572,45 zł miesięcznie; kredyt obrotowy z dnia [...] marca 2017 r. na kwotę 63.000 zł. udzielony do 2020 r., spłacany w 36 ratach malejących (kapitałowo - odsetkowych), po ok. 1.838,78 zł miesięcznie.

Zgodzić się należy z oceną organu, że banki poważnie i ostrożnie podchodzą do weryfikacji kondycji finansowej przedsiębiorcy przed udzieleniem mu kredytu, a zgodne z oczekiwaniem rozpatrzenie wniosku o udzielenie kredytu jest wyrazem pozytywnej oceny płynności finansowej firmy, jak też prognoz dotyczących wypłacalności na przyszłość, biorąc pod uwagę okres na jaki kredyt jest udzielany. W przyszłości są więc szanse na to, że dzięki posiadanemu przez skarżącego potencjałowi gospodarczemu, prowadzona przez niego działalność będzie generować zyski, a trudności, przez które obecnie przechodzi, są chwilowe.

Raty kredytów nie mogą mieć charakteru priorytetowego wobec obowiązku zapłaty zaległości podatkowych. Gmina, jako wierzyciel z tytułu podatku od nieruchomości, ma prawo do dochodzenia swoich roszczeń, jak inni wierzyciele, i trudno oczekiwać, by zrezygnowała ze swoich praw, tym bardziej, że wpływy z podatku od nieruchomości stanowią ważne źródło finansowania jej ustawowych zadań wobec społeczności lokalnej. W rezultacie, konieczność spłaty przez skarżącego zobowiązań cywilnoprawnych nie może uzasadniać udzielenia ulgi w spłacie podatku. Nie może być bowiem tak, że wskutek zaciągniętych kredytów i konieczności zaspokojenia innych roszczeń, Gmina będzie traktowana gorzej niż inni wierzyciele.

10. Reasumując, przeprowadzona przez organy podatkowe analiza ekonomiczna wskazywała co prawda na trudną sytuację skarżącego, jednak nie sposób było dopatrzyć się podstaw do zastosowania ulgi w spłacie zaległości podatkowych w tych ustaleniach faktycznych, z których wynikało, że podatnik zatrudnia pracowników oraz posiada środki trwałe.

Z przedstawionych przez skarżącego w toku postępowania podatkowego danych wynikało, że uzyskuje on wysokie przychody z działalności gospodarczej oraz spłaca w ratach zobowiązania cywilnoprawne, których miesięczna wysokość (ok. 10 tys. zł) stanowi niemal połowę kwoty zaległości podatkowych objętych wnioskiem o udzielenie ulgi (21.814 zł). Skarżący co miesiąc spłaca więc niemal połowę kwoty ulgi, o jaką się ubiega.

Nie sposób też nie zauważyć, że przed Sądem skarżący ubiegał się o prawo pomocy w zakresie kosztów sądowych, ale tego prawo mu odmówiono (I SPP/Bk 76/19). W tej sprawie prawa pomocy mu odmówiono, wskazując w postanowieniu: "Zestawiając wykazywaną złą sytuację materialną skarżącego z wykazanymi miesięcznymi wydatkami należało stwierdzić, iż wydatki te znacznie przekraczają (prawie dwa razy, zakładając, że rata kredytu wynosi 12.000 zł) posiadane dochody rodziny skarżącego, nawet przy założeniu, że prowadzona działalność przynosi niewielkie dochody. Skarżący przy tym nie wykazał, aby zalegał ze spłatą bieżących rachunków czy też kredytów tym bardziej, iż z uzyskiwanego wynagrodzenia pokrywa koszty ustanowienia pełnomocnika z wyboru (...) Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, iż skarżący w złożonym oświadczeniu przedstawił jedynie okoliczności mogące świadczyć o złej sytuacji materialnej rodziny, co w konsekwencji prowadzi do wniosku, iż dysponuje on nieujawnionymi środkami finansowymi (...)".

W kontekście tych ustaleń, w pełni trafna i przekonywująca była ocena organów podatkowych, że sytuacja majątkowa podatnika nie uzasadniała zastosowania najdalej idącej ulgi, jaką jest umorzenie zaległości podatkowych. Spłata zobowiązań podatkowych ma pierwszeństwo przed spłatą kredytu, a zaciągając kredyt skarżący powinien pamiętać o ciążących na nim cyklicznych zobowiązaniach podatkowych, do których zalicza się podatek od nieruchomości.

11. Zdaniem sądu, rozstrzygając skargę nie można zapomnieć, że z brzmienia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 o.p. wynika wprost, że podatnik, aby uzyskać zamierzony skutek, w postaci umorzenia zaległości, ma obowiązek uzasadnić wniosek, wskazując na kwalifikowane warunki zagrożenia swojego interesu.

Powinien zatem wyjaśnić, co w praktyce rodzi problemy, okoliczności, które jego zdaniem uzasadniają jego "ważny interes" lub "interes publiczny" i że znajduje się w takiej sytuacji, która uzasadnia przyznanie takiej ulgi. Oznacza to, że w przypadku postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Do niego należy inicjatywa dowodowa i to on powinien przyczynić się do gromadzenia dowodów, w konsekwencji do współtworzenia stanu faktycznego. On też ponosi konsekwencje zaniechań w tym zakresie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 października 2019 r., I SA/Lu 268/19, CBOSA).

W tej sprawie skarżący, aby przekonać, że ulga mu się należy, powoływał się na różne okoliczność nadzwyczajne: suszę i epidemię ASF. Okoliczności powyższe nie mogły mieć jednak istotnego wpływu na sytuację ekonomiczną przedsiębiorcy, który, jak wynika z akt, zajmuje się działalnością sklasyfikowaną jako 46.21.Z (sprzedaż hurtowa zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt), 33.12.Z (naprawa i konserwacja maszyn rolniczych...), 46.75.Z (sprzedaż hurtowa maszyn rolniczych...), 46.61.Z (sprzedaż hurtowa chemikaliów...), 47.89.Z (sprzedaż detaliczna dywanów, książek itp. na straganach i targowiskach).

Skarżący nie wskazuje też bezpośredniego wpływu epidemii wirusa ASF na prowadzoną przez niego działalność gospodarczą w powyżej wskazanym zakresie. Doświadczenie życiowe uczy, że okoliczności, które podnosił (susza i ASF) mają wpływ na kondycję finansową gospodarstw rolnych (producentów rolnych), a nie przedsiębiorców zajmujących się sprzedażą produktów przeznaczonych dla rolnictwa. W niniejszej sprawie można co najwyżej mówić o pośrednim wpływie suszy i wirusa na obroty firmy skarżącego - takie zdarzenia mieszczą się jednak w ryzyku związanym z działalnością gospodarczą, a ryzyka tego przedsiębiorca nie może przerzucać na budżet gminy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że niewypłacalność kontrahentów nie może uzasadniać umorzenia zaległości podatkowej, z czym skład orzekający w tej sprawie się zgadza. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 18 czerwca 2019 r. (I SA/Gl 223/19, CBOSA), wskazał, że: "Niepowodzenia oraz trudności związane z uzyskiwaniem dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, spadek obrotów w związku z niewypłacalnością kontrahentów, z nieterminowością regulowania przez nich zobowiązań stanowi niestety częste zjawisko, jednakże dotyczy ono w jednakowym stopniu wszystkich podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, mieści się w pojęciu ryzyka gospodarczego - nie może być zatem utożsamiane z wyjątkową sytuacją, jaką jest przesłanka ważnego interesu podatnika".

12. W konsekwencji powyższych rozważań, sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego. Nie mogła uzasadniać umorzenia zaległości podatkowych okoliczność, iż skarżącemu "przysługuje" pomoc de minimis. Spełnienie warunków uzyskania tej pomocy (nieprzekroczenie progu pomocy) nie jest argumentem świadczącym o obowiązku zastosowania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. W rezultacie ustalenia organu podatkowego powinny sprowadzać się wówczas do rozpatrzenia wystąpienia przesłanek udzielenia ulgi przewidzianych w art. 67a § 1 o.p., a więc czy zachodzi przypadek uzasadniony ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, a jeżeli tak, to czy i jakie okoliczności pozwalają organowi udzielić ulgi podatnikowi lub odmówić udzielenia ulgi w ramach uznania administracyjnego. Taka ocena w zaskarżonych decyzjach była zawarta i nie była ona korzystna dla skarżącego.

13. W ocenie sądu również zarzuty naruszenia przepisów procesowych zawarte w skardze nie mogły odnieść skutku. Zdaniem sądu orzekającego, organ zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Dokonana przez organ ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z przepisami prawa i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a postępowanie administracyjne nie zostało obarczone żadnymi istotnymi wadami, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe nie uchybiły obowiązkom wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego określonym w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., a poprawność tej oceny (art. 191 O.p.) nie budzi zastrzeżeń w świetle przesłanek unormowanych w przepisie art. 67a § 1 O.p. oraz 67b o.p. Inna ocena dowodów w sprawie przez stronę skarżącą nie przesądza, że oceny organów są błędne.

14. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę jako niezasadną oddalono.