Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1609/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106 par. 3 i par. 5, art. 133 par. 1, art. 144 par. 4, art. 174, art. 176, art. 183 par.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 7 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA: Jacek Brolik, Sędzia del. WSA: Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Łukasz Kacper Warzecha, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. P. "K." S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Gl 1319/06 w sprawie ze skargi K. P. "K." S.A. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 26 czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2001 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 1319/06, oddalił skargę K. P. "K." S.A. w K., zwana dalej spółką, na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 26 czerwca 2006 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2001 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. ), określanej dalej p.p.s.a.

Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyroku wynika, że spółka wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości w łącznej wysokości 303.752,10 zł., jednocześnie korygując swoją deklarację podatkową za rok 2001, w związku z wyłączeniem z opodatkowania budowli kolejowych oraz znajdujących się pod nimi gruntów na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych - w brzmieniu obowiązującym w roku 2001 (Dz.U. Nr 121, poz. 844 ze zm., zwanej dalej u.p.o.l.). Spółka we wskazywanym roku podatkowym posiadała koncesję na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi i jednocześnie koncesję na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na wykonywaniu przewozów kolejowych rzeczy. Ponadto spółka jako zarządzająca liniami kolejowymi udostępniała je na zasadach równoprawności innym koncesjonowanym przewoźnikom oraz, realizując koncesję (funkcje) przewoźnika kolejowego, wykonywała przewozy kolejowe towarów na zarządzanych przez siebie liniach kolejowych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., mając na uwadze podany wyżej stan faktyczny oraz prawny, decyzją z dnia 26 czerwca 2006 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji odmawiające stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2001 r. Organ odwoławczy skonstatował, że cytowana ustawa o podatkach i opłatach lokalnych warunkowała nabycie prawa do zwolnienia podatkowego od dwóch kumulatywnie występujących przesłanek: tj. sposobu wykorzystania nieruchomości oraz charakteru tego wykorzystywania. Zwolnienie wymienionych w przepisie budowli i gruntów przysługiwało, gdy wykorzystywane były na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a wykorzystywanie to miało charakter wyłączny. W ocenie organu podatkowego II instancji należało odwołać się do wykładni językowej pojęcia "publiczny transport kolejowy". Organ podkreślił, że "publiczny transport kolejowy" należy pojmować jako ten, który dostępny jest zarówno dla każdego podmiotu świadczącego usługi w zakresie przewozów kolejowych, jak również dla każdego członka, który z transportu tego chciałby skorzystać. Transport publiczny, w przeciwieństwie do niepublicznego, realizuje przewozy zarówno pasażerskie jak i towarowe, które dostępne są dla ogółu. Ponadto powołując się na przepisy ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. Nr 96, poz. 591 ze zm.), organ odwoławczy wyraził pogląd, iż posiadanie koncesji na zarządzanie liniami kolejowymi lub na wykonywanie przewozów nie jest wystarczającą przesłanką do stwierdzenia, iż realizowany jest publiczny transport kolejowy. Odnosząc się do spełnienia przesłanki "wyłączności" wykorzystywania budowli i gruntów na potrzeby publicznego transportu kolejowego organ drugiej instancji stwierdził, że zwrot ten oznacza w praktyce, iż ze zwolnienia tego mogą korzystać tylko te podmioty, które po pierwsze wykorzystają je do realizacji "publicznego transportu kolejowego", po drugie działalność przewoźników, którym udostępniona jest na konkretnym obszarze infrastruktura kolejowa polega wyłącznie na świadczeniu tego rodzaju usług. Jeżeli zatem budowle kolejowe i znajdujące się pod nimi grunty będą służyły do realizacji również innych usług transportowych np. realizowanych na potrzeby własne jednostki, czy też zamkniętego kręgu podmiotów gospodarczych - to warunek "wyłączności" nie będzie dochowany. Organ odwoławczy ustalił, że na liniach kolejowych podatnika transport był prowadzony przez stronę oraz wąski krąg podmiotów gospodarczych, a ponadto spółka nie wykazała, że na zarządzanych przez nią liniach kolejowych realizowany był wyłącznie publiczny transport kolejowy, gdyż sama z transportu tego korzystała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zwanym dalej WSA, pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej o.p. Ponadto podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., polegający na niewłaściwej wykładni pojęć "transport kolejowy", "publiczny transport kolejowy", "wyłącznie" oraz niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 1, 2 pkt 1, 2, 4, 5 oraz art. 10 ustawy o transporcie kolejowym poprzez uznanie, iż posiadanie przez skarżącą dwóch koncesji wykluczało zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. przedmiotowych nieruchomości oraz, że infrastruktura skarżącej objęta niniejszym postępowaniem nie spełnia przesłanek "wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego". W ocenie wnoszącego skargę, "publiczny transport kolejowy to ogół czynności związanych z korzystaniem, zarządzaniem i utrzymaniem infrastruktury kolejowej - zakres właściwy dla zarządców, jak i związanych z wykonywaniem przewozów kolejowych przez wszystkie uprawnione podmioty - zakres właściwy dla przewoźników, wykonywany z zachowaniem rygorów ustawy o transporcie kolejowym, w sposób dostępny i przeznaczony dla wszystkich uprawnionych podmiotów". Zdaniem podatnika, udzielenie funkcji zarządzających infrastrukturą i wykonujących transport ma podstawowe znaczenie dla oceny zaistnienia przesłanek zwolnienia podatkowego. Przedmiotowe linie kolejowe były wykorzystywane przez zarząd kolei tylko i wyłącznie na cele publicznego transportu kolejowego poprzez ich udostępnienie koncesjonowanym przewoźnikom, a skoro tak, to w myśl art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. spółce przysługiwało zwolnienie w podatku od nieruchomości.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Oddalając skargę WSA dokonał analizy art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. oraz wskazanych w tym przepisie pojęć "publiczny transport kolejowy" oraz "wyłączny" charakter. Ze względu na brak zdefiniowania pojęcia "publiczny transport kolejowy" w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i o transporcie kolejowym, WSA uznał za konieczne odniesienie się do wykładni językowej. Wskazano wobec tego, że w języku potocznym zasadniczy trzon spornego pojęcia "publiczny" pojmowany jest jako "dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich, ogólny, powszechny, społeczny, nie prywatny". W języku potocznym "publiczny transport kolejowy" pojmować należy jako transport, który jest dostępny zarówno dla każdego podmiotu świadczącego usługi w zakresie przewozów kolejowych, jak również dla każdego człowieka, który chciałby z niego skorzystać. Posługując się przepisami ustawy o transporcie kolejowym można jedynie ustalić zakres pojęciowy słów "transport kolejowy", który może mieć cechę transportu "publicznego" lub "niepublicznego". Pojęcie "publiczny" odnosi się do możliwości korzystania z transportu kolejowego przez określoną społeczność niezależnie od jakichkolwiek cech charakteryzujących poszczególnych członków tej społeczności. "Publiczny transport kolejowy" to transport kolejowy ogólnie dostępny dla każdego, kto chce z takiego transportu skorzystać, niezależnie od tego kto i w jakim celu z przewozu korzysta oraz bez względu na to kto i na jakich zasadach przewóz ten umożliwia.

Za słuszne w ocenie WSA należy uznać argument skargi dotyczący działalności zarządcy linii kolejowych, a zwłaszcza jego obowiązku udostępniania linii każdemu przewoźnikowi kolejowemu, posiadającemu uprawnienia do wykonywania usług transportu kolejowego. Jednakże, działalność zarządcy linii kolejowych w tym zakresie nie była skierowana do ogółu ludności, tylko do podmiotu posiadającego stosowną koncesję.

Odnosząc się z kolei do przesłanki "wyłączności" WSA skonstatował, iż wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. nieruchomości tylko wtedy korzystać będą ze zwolnienia podatkowego, gdy wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby transportu publicznego. W konsekwencji tego, gdy nieruchomości te są wykorzystywane na potrzeby własne jednostek, które je użytkują, to byłyby one wyłączone spod działania przedmiotowego zwolnienia.

Reasumując WSA wskazał, że skarżąca nie wykazała, by realizowano na budowlach wyłącznie publiczny transport kolejowy w rozumieniu u.p.o.l. Ze zgromadzonych w sprawie materiałów dowodowych wynika wniosek wprost przeciwny. Mianowicie infrastruktura ta wykorzystywana była przez skarżącą do przewozu rzeczy i to zarówno na własne potrzeby, jak i potrzeby innych podmiotów gospodarczych, a skoro tak, to nie była wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. W tej sytuacji rozstrzygnięcie organu odwoławczego jest zgodne z prawem, albowiem niespełnienie którejkolwiek z analizowanych przesłanek stanowiło przeszkodę w zastosowaniu w stosunku do spółki zwolnienia z podatku od nieruchomości, wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono o oddaleniu skargi.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik spółki (radca prawny) w zakresie podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez:

1) błędną wykładnię przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 1, 2 pkt 1, 2, 4, 5 oraz art. 10 ustawy o transporcie kolejowym polegającą na niewłaściwej wykładni pojęć "transport kolejowy", "publiczny" transport kolejowy, "wyłącznie na potrzeby", przesłanek "sposobu wykorzystania nieruchomości" oraz "charakteru tego wykorzystania";

2) niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 1, 2 pkt 1

2, 4, 5 oraz art. 10 ustawy o transporcie kolejowym poprzez uznanie, iż: posiadanie przez skarżącą dwóch koncesji wykluczało zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. przedmiotowych nieruchomości oraz, że infrastruktura skarżącej objęta niniejszym postępowaniem nie spełnia przesłanek "wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego";

3) niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., co skutkuje naruszeniem art. 2 Konstytucji RP i art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zasad konkurencyjności, niedyskryminacji, przepisów ustawy o postępowaniu w sprawach pomocy publicznej, uznaniem, iż organy gminy naruszyły przepisy regulujące dyscyplinę finansów publicznych oraz innych przepisów.

W zakresie podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wskazano na naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy - art. 133 § 1 p.p.s.a, poprzez: przyjęcie, iż skarżąca nie wykazała, aby na liniach kolejowych był wykonywany publiczny transport kolejowy w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przesłanki wyłączności wykonywania tego transportu, a także błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż nieruchomości skarżącej nie były wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a w szczególności, iż: w sprawie stan faktyczny był w zasadzie bezsporny, mamy w tym przypadku do czynienia z transportem na potrzeby własne, dana linia kolejowa wykorzystywana jest na użytek oznaczonych podmiotów, ma pełną wiedzę o charakterze wykonywanego na zarządzanych liniach transportu, nie wykazania przesłanki wyłączności, że zarówno zarządzanie jak i przewozy wykonywane przez skarżącą służyły własnym potrzebom tego podmiotu.

Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, ewentualnie w przypadku uznania, iż doszło jedynie do naruszenia prawa materialnego o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi kasacyjnej poprzez uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W obszernym uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor przedstawił w oparciu o orzecznictwo sądów administracyjnych, a także przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, o transporcie kolejowym, prawo przewozowe jak powinno się rozumieć pojęcia "transport kolejowy", "publiczny transport kolejowy", "wyłącznie na potrzeby", "sposób wykorzystania nieruchomości" oraz "charakter tego wykorzystania". W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, w celu ustalenia znaczenia pojęcia "transport kolejowy", należy odnieść się do regulacji ustawy o transporcie kolejowym, a w szczególności do art. 1, zgodnie z którym ustawa reguluje zasady i warunki eksploatacji linii kolejowych, zarządzania nimi oraz wykonywania na nich przewozów, a także eksploatacji pojazdów szynowych. Zakres pojęcia "transport kolejowy" wypełniają dwie płaszczyzny aktywności, a to: ogół czynności związanych z korzystaniem, zarządzaniem i utrzymaniem infrastruktury kolejowej (zakres właściwy dla zarządców), ogół czynności związanych z wykonywaniem przewozów kolejowych przez wszystkie uprawnione podmioty (zakres właściwy dla przewoźników). Odnosząc się z kolei do pojęcia "publicznego" transportu kolejowego, zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, należy mieć na uwadze, że stanowi całość logiczną, a jego wykładnia nie może być prowadzona w sposób wyrywkowy, w oderwaniu od poszczególnych jego elementów. "Publiczny transport kolejowy" to ogół czynności: związanych z korzystaniem, zarządzaniem i utrzymaniem infrastruktury kolejowej - zakres właściwy dla zarządców, wykonywany z zachowaniem rygorów wskazanych w ustawie o transporcie kolejowym, w sposób dostępny i przeznaczony dla wszystkich uprawnionych podmiotów oraz związanych z wykonywaniem przewozów kolejowych przez wszystkie uprawnione podmioty - zakres właściwy dla przewoźników, wykonywany z zachowaniem rygorów ustawy o transporcie kolejowym, w sposób dostępny i przeznaczony dla wszystkich uprawnionych podmiotów. Dodatkowo wskazano, iż nieuprawnione jest utożsamianie zakresu pojęcia "transport kolejowy", czy nawet "publicznego transportu kolejowego", z przewozem "osób i rzeczy" biorąc pod uwagę przepisy ustawy - Prawo przewozowe. Dalej autor skargi kasacyjnej wywodził, iż pojęcie "wyłącznie" dotyczy zagadnienia wykorzystywania budowli bądź na potrzeby publicznego transportu kolejowego bądź na inne potrzeby. Jeżeli więc skarżąca posiadała dwie koncesje: na zarządzanie liniami oraz na wykonywanie przewozów, to w żaden sposób - jako przewoźnik - nie wykorzystywała tych budowli kolejowych na "potrzeby własne jednostki". Wręcz przeciwnie, będąc koncesjonowanym przewoźnikiem skarżąca korzystała z budowli kolejowych na takich samych zasadach jak inni przewoźnicy. Korzystanie to miało tylko i "wyłącznie" charakter publiczny. Ponadto skarżąca podkreśliła, że iż sposób wykorzystania nieruchomości wyczerpuje się poprzez prowadzenie na przedmiocie opodatkowania działalności zarządu kolei, ze wszystkimi z tym związanymi wymogami. Zaś charakter obejmuje "wyłączność" tego wykorzystania na tą działalność, a nie żadna inną.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy podtrzymał argumentację, wnioski i stanowisko zaprezentowane w decyzji zaskarżonej do WSA.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie zawiera usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych.

Treść i forma skargi kasacyjnej w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie.

W postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. W myśl art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna, między innymi, zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

W literaturze przedmiotu, jak również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazuje się, że gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, to w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego (zob. B. Gruszczyński, Postępowanie kasacyjne na tle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, Materiały na konferencję Sędziów NSA, Warszawa 2004, publikacja powołana w: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, pod red. T. Wosia, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2005, s. 542 oraz wyrok NSA z 9.03.2005 r., FSK 618/04, ONSA WSA 2005, nr 6, poz. 120).

W rozpatrywanej sprawie w podstawie skargi kasacyjnej powołano się na naruszenie zarówno prawa materialnego, jak również na naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a.), dlatego też odnosząc się do powyższych podstaw kasacyjnych, należy w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

W petitum skargi kasacyjnej oraz w jej uzasadnieniu wskazywano na naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 133 § 1 p.p.s.a, poprzez przyjęcie, iż skarżąca nie wykazała, aby na liniach kolejowych był wykonywany publiczny transport kolejowy w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przesłanki wyłączności wykonywania tego transportu, jak również błąd w ustaleniach faktycznych poczynionych w powyższym zakresie. W przypadku tak sformułowanego zarzutu naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, należy przypomnieć, że w myśl art. 133 § 1 p.p.s.a. (zdanie pierwsze), Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2 tejże ustawy. Unormowanie powyższe statuuje wyłącznie jedną z zasad orzekania przez sąd, przy czym podstawą orzekania przez dany sąd jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed tymi organami (zob. A. Kabat w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, s. 298.). Powyższy przepis zawarty w art. 133 § 1 p.p.s.a., nie może zatem samodzielnie służyć jako podstawa do zakwestionowania stanu faktycznego przyjętego w rozpatrywanej sprawie. Do naruszenia wskazywanej regulacji art. 133 § 1 p.p.s.a. doszłoby na przykład wówczas, gdyby WSA przesłuchał świadków albo strony, do czego nie był uprawniony (zob. wyrok NSA z dnia 18 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1155/06, opublikowany w: dostępny w Internecie). Innym przykładem naruszenia tego przepisu, mogłoby być oparcie rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie na materiale innym niż ten, który został zawarty w aktach sprawy.

W tej sytuacji wywodzenie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy (podstawa skargi kasacyjnej), wyłącznie z treści art. 133 § 1 p.p.s.a, bez powiązania z przepisami, które regulują postępowanie przed sądami administracyjnymi lub przed organami podatkowymi (m.in. zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej) powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może uznać tych zarzutów, jako prawidłowo podniesionych w ramach tak sformułowanej podstawy kasacyjnej ( art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Dodać także należy, że sąd administracyjny, poza przypadkami określonymi w art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a, nie może prowadzić we własnym zakresie postępowania dowodowego ( dokonywać ustaleń faktycznych ). Jedynie analizuje oraz dokonuje oceny zgromadzonych dowodów w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją zaskarżoną do sądu. Sąd administracyjny nie może zatem popełnić "błędu w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż nieruchomości skarżącej nie były wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego" - jak to nietrafnie sugeruje się w skardze kasacyjnej. Sąd administracyjny, może zatem dokonać nieprawidłowej oceny stanu faktycznego przyjętego i ocenionego przez organy podatkowe. Jednakże tego rodzaju zarzuty w rozpoznawanej skardze kasacyjnej nie zostały sformułowane i uzasadnione. Wnoszący skargę kasacyjną nie podniósł również zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., w oparciu o który Naczelny Sąd Administracyjny mógłby ocenić adekwatność oraz zupełność do sprawy uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w kontekście wymagań stawianych przez ustawodawcę.

Innych zarzutów naruszenia unormowań p.p.s.a., poza wskazywanym przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a., nie przytoczono. Dlatego też, brak skutecznego podważenia dokonanych ustaleń faktycznych w rozpatrywanej sprawie powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany przyjętym przez WSA stanem faktycznym. Z kolei nie podważenie stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, nie może prowadzić do stwierdzenia, że WSA wadliwie ocenił w sprawie zastosowanie prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 1, 2 pkt 1, 2, 4, 5 u.p.o.l. oraz art. 10 powoływanej wyżej ustawy o transporcie kolejowym. Również za niezasadne w tej sytuacji należy uznać podnoszone naruszenie art. 2 Konstytucji RP i art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że nie można w skardze kasacyjnej skutecznie stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania prawa materialnego, gdy z jej uzasadnienia wynika, że wadliwie zostały ustalone okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania naruszył sąd pierwszej instancji ( zob. wyrok NSA z dnia 14 października 2004 r., sygn. akt FSK 568/04, opublikowany w: ONSA i WSA 2005 nr 4, poz. 67.). W myśl bowiem art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., zwolnieniu w podatku od nieruchomości podlegały budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty. Natomiast w uzasadnieniu WSA między innymi podkreślał, że skarżąca nie wykazała, by realizowano na budowlach wyłącznie publiczny transport kolejowy w rozumieniu u.p.o.l. WSA wprost stwierdzał fakt wykorzystywania infrastruktury kolejowej przez skarżącą do przewozu rzeczy i to zarówno na własne potrzeby, jak i potrzeby innych podmiotów gospodarczych. Dlatego też WSA uznał, że infrastruktura ta nie była wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Brak podważenia w skardze kasacyjnej tych ustaleń, powoduje w świetle powyższych wywodów, że spółce nie przysługiwało zwolnienie w podatku od nieruchomości stosownie do treści przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjne stwierdza, że dopiero po skutecznym zakwestionowaniu przy pomocy stosownych zarzutów naruszenia przepisów postępowania prawidłowości ustaleń faktycznych zaskarżonego wyroku, zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., w związku z art. 1, 2 pkt 1, 2, 4, 5 u.p.o.l. oraz art. 10 cytowanej ustawy o transporcie kolejowym mógłby odnieść pożądany przez stronę skutek w postaci jego merytorycznego rozpoznania w celu ewentualnego uwzględnienia (zob. więcej na temat konstruowania podstaw zaskarżenia, przykładowo wyrok NSA z dnia 19 maja 2004 r., sygn. akt FSK 80/04, opublikowany w: ONSA i WSA 2004, nr 1, poz. 12; wyrok NSA z dnia 6 lipca 2004 r., sygn. akt FSK 192/04, opublikowany w: ONSA i WSA 2004, nr 3, poz. 68; zob. też A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, B. Gruszczyński: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz; Zakamycze 2005 r. oraz J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2006 r.).

Z tych względów trzeba uznać, że rozpatrywana skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie i stosownie do art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt. 1, w zw. z art. 183 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.