Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 729/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122,180,187,188,190,191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 86, art. 87 ust. 5a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2018 r. sprawy ze skargi R. Sp. j. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 23 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania z dnia 8 listopada 2016 r. od wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego K. decyzji z dnia 10 października 2016 r. nr [...] określającej Spółce R. Spółka jawna:

-kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. w wysokości [...] zł, oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego zgodnie z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

-uchylił w całości decyzję Organu pierwszej instancji i określił za okres II kwartału 2013r.

-nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...]zł,

-podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług, w kwocie [...]zł wynikający z wystawionych w miesiącu czerwcu 2013 r. na rzecz S. s.c. Ł. K. B. K. faktur VAT z dnia 27.06.2013 r. Nr [...] i z dnia 28.06.2013 r. Nr FV korekta [...]

Spółka R. Spółka jawna została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 15 czerwca 2012 r., natomiast w [...] Urzędzie Skarbowym K. w dniu 22 czerwca 2012 r. Obowiązek w podatku VAT został otwarty od dnia 12 lipca 2012 r. (również w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych).

W wyniku postępowania podatkowego ujawniono nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r., polegające na rozliczeniu podatku wynikającego z transakcji, które nie miały miejsca w rzeczywistości. Stwierdzono, że Spółka R. w II kwartale 2013 r. nie dokonała faktycznych zakupów prętów żebrowanych fi 12 ani faktycznej krajowej i wewnątrzwspólnotowej dostawy tych towarów. Zatem ujęte przez Spółkę w rejestrach zakupu i sprzedaży VAT oraz złożonej deklaracji VAT-7K za II kwartał 2013 r. faktury VAT nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W związku z powyższym stwierdzono również, że zgodnie z postanowieniami art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług na Spółce R. ciąży obowiązek zapłaty podatku należnego wykazanego w zakwestionowanych fakturze sprzedaży i fakturze korygującej wystawionych przez Spółkę R. na rzecz S. s.c.

W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy w protokole badania ksiąg z dnia 2 marca 2016 roku stwierdzono na podstawie art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej nierzetelność i wadliwość ksiąg podatkowych za miesiąc czerwiec 2013 r. w zakresie transakcji udokumentowanych ww. fakturami wystawionymi na rzecz Spółki R. przez W. s.c. i A. Sp. z o.o. oraz przez Spółkę R. na rzecz s.r.o. i S. s.c. ).

W konsekwencji ustaleń dokonanych w toku postępowania podatkowego Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego K. wydał w dniu 10 października 2016 r. decyzję nr [...], którą określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. w kwocie [...]zł, oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego zgodnie z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł.

Pismem z dnia 8 listopada 2016 r. wniesione zostało odwołanie od przedmiotowej decyzji w którym zarzucono naruszenie:

1. prawa procesowego tj. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 122 w zw. z art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez nieobiektywną analizę materiału dowodowego, z naruszeniem zasad oceny dowodów oraz zasady związania organu ostateczną decyzją a przez to błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy poprzez uznanie, że kwestionowane przez Organ transakcje nie miały miejsca w rzeczywistości, podczas gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym zeznania świadków oraz listy CMR, potwierdzał prawdziwość udokumentowanych fakturami transakcji handlowych;

-prawa materialnego tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego zastosowanie i odmowę przyznania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur nr FV [...] z dnia 27 czerwca 2013 roku, FV [...] z dnia 27 czerwca 2013 roku, FV [...] z dnia 28 czerwca 2013 roku, mimo że przy prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego sprawy brak jest przesłanek dla stosowania omawianej normy;

-naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 108 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego błędne zastosowanie z uwagi na to, że podatek z tytułu transakcji objętej fakturą nr FV [...] z dnia 27 czerwca 2013 roku jest należny z uwagi na rzeczywiste wykonanie dostawy towaru.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 23 kwietnia 2018 r. nr [...] orzekł jak wyżej .

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono , że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy Organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie stwierdził, że zakwestionowane faktury VAT wystawione przez firmę W. s.c. za dostawę na rzecz Spółki prętów żebrowanych fi 12, jak i faktury VAT wystawione przez Spółkę w związku z odsprzedażą tych prętów do A. s.r.o. i S. s.c. Ł. K., B. K. nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez firmę A. Sp. z o.o. nabycie przez Spółkę usługi spedycyjnej dotyczącej dostawy prętów żebrowanych do A. s.r.o. nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. w postępowaniu podatkowym zgromadzono materiał dowodowy umożliwiający odtworzenie stanu faktycznego sprawy, ustalenie źródeł pochodzenia towaru który miał być przedmiotem obrotu oraz kolejnych jego odbiorów, a także ocenę spornych transakcji.

Z akt sprawy wynika, że Spółka została zarejestrowana w dniu 15.06.2012 r. i profil działalności wynikający z KRS miał być bardzo szeroki i obejmować obok sprzedaży, wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych i furgonetek także m.in. sprzedaż motocykli, świadczenie usług gastronomicznych, sprzedaż maszyn i urządzeń, naprawę i konserwację maszyn, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, działalność w zakresie transportu lądowego.

W II kwartale 2013 r. przedmiotem sprzedaży w tym okresie była wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (prętów żebrowanych) do [...] na kwotę [...]zł oraz sprzedaż krajowa z zastosowaniem stawki VAT 23% (łączna wartość netto [...] zł, VAT [...] zł) w zakresie świadczenia usług (wdrożenia telefonii IP, agencyjnej), dostawa prętów żebrowanych na rzecz jednego kontrahenta, jednorazowa dostawa samochodu marki "BMW".

Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że Spółka miała w analizowanym okresie II kwartału 2013 r. dokonać na terytorium [...] zakupu dwóch partii prętów żebrowanych fi 12, a następnie dostarczyć te towary odbiorcy krajowemu i do [...]. Bezpośrednim dostawcą prętów żebrowanych do Spółki była firma W. s.c w D. , która kolejno wskazała na zakup tego towaru od firmy M. Sp. z o.o. W..

Z kolei dostawcą towarów do firmy M. Sp. z o.o. była firma G. Sp. z o.o. z W., która w okresie od 20 do 29 czerwca 2013 r. wystawiła na rzecz M. Sp. z o.o. faktury dokumentujące sprzedaż prętów żebrowanych w ilościach odpowiadających i większych od wykazanych na fakturze dokumentującej zakup stali przez W. s.c. od firmy M. Sp. z o.o. W związku z powyższym stwierdzono, że towar, który firma W. s.c. miała odsprzedać R. Sp.j. pochodził od firmy G. Sp. z o.o. Jednocześnie przedmiotowy towar, którym miała dysponować G. Sp. z o.o. według wszelkich przesłanek pochodził od austriackiego podmiotu D. D. K.. Transakcje sprzedaży towarów pomiędzy ww. podmiotami miały odbywać się na ogół w tym samym lub kolejno po sobie następujących dniach.

Natomiast w zakresie transakcji sprzedaży w przedmiotowym okresie Spółka ujęła w ewidencjach prowadzonych dla potrzeb podatku VAT oraz w złożonej deklaracji VAT-7K sprzedaż prętów żebrowanych do firmy A. s.r.o. w P. (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) oraz S. s.c. (sprzedaż krajowa). Równocześnie firma S. s.c. Ł. K., B. K. odsprzedała nabyte od R. pręty żebrowane do A. s.r.o. W 2013 r. jedynym nabywcą A. s.r.o. był D. K. działający jako podmiot austriacki D. D. K. -W..

Przepływ stali żebrowej odbywał się według następującego schematu :

G. Sp. z o.o. > M. > W. > R. S.J. >A. ( S. .) > D. D. K. > >>> - G. Sp. z o.o.

Spółka R. wykazała nabycie w dniu 27.06.2013 r. prętów żebrowanych fi 12 od firmy W. s.c., udokumentowane 4 fakturami , które zostało zapłacone przelewami bankowymi w dniu 1 i 2 lipca 2013 r.

Nie okazano natomiast dowodu zapłaty za fakturę korygującą Nr [...] Spółka nie poniosła żadnych innych wydatków związanych z nabyciem ww. prętów żebrowanych.

W tym samym dniu (27 czerwca 2013 r.) Spółka dokonała odsprzedaży nabytych od W. s.c. prętów żebrowanych fi 12 do A. s.r.o. (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) i do firmy S. s.c. Ł. K., B. K. ul. [...] w K. (sprzedaż krajowa)

Sprzedaż towaru na teren [...] została dodatkowo potwierdzona w dokumencie WZ, wydanie towaru potwierdził R. T.. Odbiór towaru z datą 28.06.2013 r. potwierdzono parafą i pieczęcią firmową A. .

Z dokumentu CMR wynika, że przewoźnikiem była firma Z. P. C., z C., która otrzymała takie zlecenie od firmy A. Sp. z o.o..

Sprzedaż w dniu 27.06.2013 r. prętów żebrowanych fi 12 firmie S. s.c. Ł. K., B. K. udokumentowano 2 fakturami i dokumentem WZ - wydanie materiałów na zewn. w którym jako odbiorcę prętów żebrowanych fi 12 w ilości 21000 kg wskazano firmę S. s.c.

Zapłaty za fakturę dokonano w dniu 2 lipca 2013 r. Nie zapłacono natomiast kwoty wynikającej z faktury korygującej .

Firma od której zakupiono stal W. T. H., M. W., z siedzibą w D. ul. [...] l objęta została śledztwem prowadzonym przez Prokuraturę pod sygnaturą akt [...], które na mocy postanowienia z dnia 11.03.2014 r. zostało połączone ze śledztwem o sygn. [...] nadzorowanym również przez Prokuraturę Okręgową w K..

Z zeznań T. H. wynika , że w sprawie towaru kontaktował się z nim S. S. a do załadunku przedmiotowych prętów żebrowanych doszło na placu w D. przy ul. [...] l w jego obecności oraz S. S., operator dźwigu M. B.. Mogły być obecne również inne osoby np. kierowcy, ale nie pamiętał ich nazwisk. Nie pamiętał także danych szczegółowych środka transportu, na który towar miał być załadowany. Transport towaru organizowała firma R. .

Wyjaśniając powód i okoliczności wystawienia faktury korygującej [...] z dnia 28.06.2013 r. oraz [...] z dnia 28.06.2013 r. zeznał, że korekta dotyczyła nieznacznej wagi towaru, pan Suder kontaktował się z nim prawdopodobnie telefonicznie, że w jednej partii towaru jest nadwaga, a w drugiej niedowaga.

T. H. jako źródło pochodzenia towarów wskazał firmę M. Sp. z o.o

Organy zauważyły, że w wystawionej przez G. Sp. z o.o. fakturze z dnia 27.06.2013r. nr [...] (data sprzedaży 26.06.2013 r.), na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł, a dokumentującej zakup przez M. Sp. z o.o. prętów żebrowanych fi 14, 10 i 12, w póz. 4 i 5 jako przedmiot sprzedaży wskazano pręty żebrowane fi 12 w ilości 23,54 t i 23,35 t, tj. odpowiadającej ilości prętów żebrowanych fi 12 sprzedanych przez M. Sp. z o.o Spółce W. s.c. na podstawie faktury nr [...] z dnia 27.06.2013 r. Jednocześnie z rejestru zakupów VAT firmy M. Sp. z o.o. za miesiąc czerwiec 2013 r. wynika, że jedynym dostawcą towarów w okresie od l do 29 czerwca 2013 r. była firma G. Sp. z o.o

Z powyższego wynika, że zarówno parametry, jak i ilości prętów żebrowanych ujęte w wystawionej przez M. Sp. z o.o. na rzecz W. s.c. fakturze VAT nr [...] z dnia 27.06.2013 r., oraz w wystawionej przez G. sp. z o.o. na rzecz M. Sp. z o.o. fakturze VAT nr [...] z dnia 27.06.2013 r. odpowiadają wykazanym w dokumentach CMR z dnia 25.06.2013 r. nabyciom przez Spółkę G. prętów żebrowanych fi 12 od D. D. K., a towar będący przedmiotem obrotu pomiędzy ww. firmami miał być przewożony przez tych samych kierowców.

W związku z powyższym, uwzględniając szybkość realizacji transakcji zakupu i sprzedaży dokonywanych przez M. Sp. z o.o. można jednoznacznie stwierdzić, że towar, który firma W. S. T. H. , M. W. s.c., odsprzedała do R. Sp. jawna miał pochodzić od firmy G. Sp. z o.o. Z przedstawionego materiału dowodowego wynika także, iż towar, którym miała dysponować G. Sp. z o.o. według wszelkich przesłanek pochodził od austriackiego podmiotu D. D. K..

W analizowanym okresie podstawowym przedmiotem działalności M. Sp. z o.o. była hurtowa sprzedaż metali. W toku kontroli ustalono, że M. Sp. z o.o. w kontrolowanym okresie dokonywała m.in. dostaw na rzecz W. s.c., a w zakresie nabycia towarów i usług pozostałych m.in. wykazała nabycie prętów żebrowanych i walcówki od G. Sp. z o.o. we W., która obok firmy R. Sp. z o.o. była największym dostawcą towarów, tj. walcówki i prętów żebrowanych. W protokole kontroli stwierdzono m.in., że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala stwierdzić, że w badanym okresie M. Sp. z o.o. nie prowadziła działalności i nie dysponowała towarem jak właściciel w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz założona została jedynie w celem wystawiania pustych faktur. M. Sp. z o.o. wystawiała faktury VAT, które nie odzwierciedlały przebiegu faktycznie przeprowadzonych zdarzeń gospodarczych. Spółka nie prowadziła samodzielnie działalności gospodarczej ani nie dysponowała towarem jak właściciel, zadaniem Spółki było symulowanie działalności gospodarczej. Celem było generowanie podatku naliczonego. Stwarzano jedynie pozory przeprowadzenia legalnych transakcji, aby uwiarygodnić sprzedaż bez konieczności prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług. Sprawy spółki M. w tym czasie prowadził M. G..

Postanowieniem Prokuratury Okręgowej w K. z dnia 27.10.2015 r. Sygn [...] M. G. prezesowi zarządu Spółki przedstawiono zarzuty m.in. tego, że:

-w okresie od czerwca 2012 r. do października 2013 r. w S., W., M. i innych miastach na terenie [...], brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej, w skład której wchodziły ustalone i nieustalone osoby, mającej na celu osiąganie korzyści majątkowych z przestępstw oraz z przestępstw skarbowych związanych z wewnątrzwspólnotowymi nabyciami wyrobów stalowych i ich sprzedaży na terenie kraju bez zapłaty należnego podatku VAT.

-udzielił pomocy innym osobom do popełnienia przestępstwa, oszustwa

będąc prezesem zarządu spółki M. wystawił 460 nierzetelnych faktur VAT potwierdzających sprzedaż wyrobów stalowych między innymi na rzecz takich podmiotów jak: W. s.c. M. W., T. H. z siedzibą w D. oraz P. sp. z o.o. z siedzibą w M., podczas gdy w rzeczywistości transakcje pomiędzy tymi podmiotami faktycznie nie miały miejsca,

- w okresie od stycznia 2013 r. do czerwca 2013 r. przyjął na rzecz spółki M. z siedzibą w W. co najmniej 431 nierzetelnych faktur VAT wystawionych przez G. Sp. z o. o. z siedzibą we W., potwierdzających sprzedaż do ww. firmy wyrobów stalowych w łącznej ilości 13.306,88 ton o wartości netto [...] złotych, wartości podatku VAT [...] złotych i wartości brutto [...] złotych, które to transakcje pomiędzy ww. podmiotami faktycznie nie miały miejsca .

M. G. przesłuchany w Prokuraturze Okręgowej w K. w charakterze podejrzanego w dniu 28.10.2015 r. nie przyznał się do popełnienia zarzucanych mu przestępstw. Podobne zarzuty otrzymała jego żona K. G..

Ustalenia dokonane na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w stosunku do M. Sp. z o.o. świadczą o tym, że M. Sp. z o.o. którą wspólnicy W. s.c. wskazali jako źródło pochodzenia towarów odsprzedanych następnie do R. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie hurtowego obrotu stalą. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że:

-siedziba i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki wykazane jest w tzw. wirtualnym biurze - skrytka pocztowa;

- w biurze brak nawet miejsca, w którym możliwe byłoby udostępnienie dokumentów;

- Spółka nie posiada majątku trwałego, zaplecza działalności, magazynów, środków transportu;

- działalność Spółki opierała się na pośrednictwie, wszystkie transakcje zakupu i sprzedaży dotyczyły prętów żebrowanych i walcówki oraz realizowane były błyskawicznie z natychmiastową płatnością;

- płatności dokonywane były w formie przelewu, zazwyczaj w cenę zakupionego towaru wliczony już był transport, spółka prawdopodobnie nie ponosiła kosztów transportu;

- prowadzeniem spraw Spółki w tym kontaktami z kontrahentami zajmował się osobiście M. G., Spółka nie zatrudniała pracowników poza okresem kilku miesięcy kiedy zatrudniona była K. G., żona M. G.;

-z kontrahentami G. kontaktował się zazwyczaj telefonicznie a faktury dostarczano korespondencyjnie, M. G. nie pamięta w jakich okolicznościach nawiązana została współpraca z W. s.c.

-Spółka w krótkim czasie po nabyciu udziałów przez M. G. rozpocząć miała działalność w zakresie hurtowego obrotu stalą, mimo że Pan G. nie miał w tym zakresie żadnego doświadczenia, nie znał rynku i specyfiki branży, korzystać miał z wiedzy K. G., która pracowała jako fakturzystka w podobnej firmie i znała nazwy firm zajmujących się tą branżą,

-mimo że G. obok firmy R. miała być największym dostawcą towarów, tj. walcówki i prętów żebrowanych Spółki, Pan G. z prezesem firmy G. oraz osobami przez Niego zatrudnionymi miał mieć kontakt zazwyczaj telefoniczny. Osobiście nie był nigdy w siedzibie firmy G. ;

-zeznał, iż jego żona w firmie G. zajmowała się fakturowaniem oraz czasem robiła przelewy. Miała dostęp do bankowości internetowej firmy G. ;

- K. G. nie pamiętała jak miał na nazwisko prezes firmy G. natomiast zeznała, że miała z nim kontakt, dwa razy widziała się z nim osobiście, raz w M. na ul. [...] w S., a drugi raz pod firmą K. w D. . Spotkania te dotyczyły współpracy firmy G. z firmą, którą prowadził jej mąż tj. M. z siedzibą w W..

Powyższe okoliczności wskazują, że w badanym okresie M. Sp. z o.o. nie wykonywała samodzielnie działalności gospodarczej ani nie dysponowała towarem jak właściciel w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz wystawiała faktury VAT, które nie odzwierciedlały przebiegu faktycznie przeprowadzonych zdarzeń gospodarczych.

Decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 13.06.2014 r. nr [...] wydaną w wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec G. Sp. z o.o. we W., w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2013 r. . Przedmiotowa decyzja jest decyzją ostateczną. Z decyzji tej wynika m.in., że jedynym udziałowcem G. Sp. z o.o., a zarazem Prezesem Zarządu był P. M., który nie dokonywał żadnych czynności związanych z prowadzeniem firmy, tj. nie dokonywał zgłoszeń do urzędu skarbowego, nie podpisywał faktur, deklaracji i nie dokonywał operacji na rachunku bankowym Spółki. Spółka nie zatrudniała żadnych pracowników, a pod adresem zgłoszonym do KRS tj. [...], Plac [...] firma nie prowadziła działalności i nie przechowywała dokumentów. Transakcje firmowane przez G. Sp. z o.o. zaliczyć można do oszustw karuzelowych, ponieważ dokonywane były przez szereg przedsiębiorców tworzących łańcuch transakcji prowadzących do nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT, przez wykazywanie fikcyjnych obrotów oraz zafałszowanie stron rzeczywistych transakcji, ukrycie rzeczywistych miejsc dostaw lub nabyć, manipulacje cenami itp. nie stwierdzono typowego dla zachowań rynkowych kredytu kupieckiego, nie ustalono występowania transakcji gotówkowych, zapłata przybierała formę przelewu bankowego, pieniądze przebywały na koncie bardzo krótko. W konsekwencji przyjęto, iż G. Sp. z o.o. nie nabyła prawa do rozporządzania jako właściciel towarami, pełniła funkcję znikającego "słupa" w oszustwach karuzelowych, transakcje miały międzynarodowy charakter, a firmą G. Sp. z o.o. posłużono się jako podmiotem do wystawiania pustych faktur. W świetle powyższego stwierdzono również, że G. Sp. z o.o. nie dokonywała wykazanych w systemie V. nabyć wewnątrzwspólnotowych, co świadczy o tym, że Spółka w I i II kwartale 2013 r. wystawiła nierzetelne faktury dotyczące sprzedaży stali do: M. . podczas gdy wcześniej nie weszła w posiadanie towaru na podstawie nabyć WNT.

P. M. przyznał się , że nie prowadził spraw Spółki , propozycję zakupu spółki na swoje nazwisko uzyskał przypadkowo od osób trzecich , które też zakup ten sfinansowały.

Materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie uzasadnia stwierdzenie, że G. Sp. z o.o., która miała być źródłem towaru odsprzedanego przez M. Sp. z o.o. do W. s.c. i kolejno przez tę firmę do R. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, nie nabyła prawa do rozporządzania jako właściciel towarami, pełniła funkcję znikającego podatnika "słupa" w oszustwach karuzelowych, a firmą "G. " posłużono się jako podmiotem do wystawiania pustych faktur. Zatem faktury wystawione przez firmę G. Sp. z o.o., gdzie znajduje się początek łańcucha transakcji nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

Z ustaleń Funkcjonariusza C. w K. wynika , że największa ilość środków finansowych dla M. Sp. z o.o. przelała firma W. .

Głównymi dostawcami towaru były firmy R. Sp.z o.o., G. SP. zo.o R. , P. .

Uwzględniając powyższe organ odwoławczy podzielił stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, że materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie pozwolił na ustalenie łańcucha podmiotów zaangażowanych w obrót prętami żebrowanymi które miały być przedmiotem kwestionowanych transakcji, tj. G. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. W. s.c. oraz że żadna z tych firm nie dysponowała tym towarem jak właściciel, faktury wystawione przez te podmioty nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych a zatem transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez W. s.c. na rzecz R. dotyczące zakupu prętów żebrowanych fi 12 nie miały miejsca.

Ponadto c. administracji podatkowej nie potwierdziła, że podmiot A. s.r.o. rozliczył wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru w kwocie [...]zł od kontrahenta S. Ł. K., B. K. s.c.

W toku kontroli podatkowej Spółka S. s.c. wyjaśniła , że zakup stali miał charakter jednorazowy . Był jedynie próbą poszerzenia działalności. Towar nie był magazynowany przez Spółkę. Został załadowany na samochód w dniu zakupu w miejscu wskazanym przez dostawcę tj. R. , oraz przetransportowany bezpośrednio do odbiorcy.

Filarem działalności firmy S. s.c. jest branża rowerowa, ale Świadek ciągle szukał jakiegoś innego obszaru i podejmuje działania w różnych branżach.

Towar podjął osobiście w D. w bazie transportowej przy ul. [...]. Przy załadunku był obecny również S. S. i osoby obsługujące plac. Był osobiście świadkiem załadunku, ale transport zlecił firmie spedycyjnej z Zagłębia, która zleciła transport firmie G. z O., ul. [...].

Towar został odsprzedany firmie c. A. . Sprzedaż do firmy A. s.r.o. była jednorazowa, a kontakt był e-mailowy i telefoniczny. Pisemna umowa nie była zawarta - gdyż jak twierdzi świadek nie było takiej potrzeby przy jednorazowej transakcji. Nie pamięta z czyjego polecenia nawiązał współpracę z tą firmą. Z pewnością sprawdzał, czy podatnik posiada aktywny NIP europejski. Od osób trzecich dowiedział się, że ta firma jest rzetelna - czyli płaci. Nie podejmował natomiast żadnych innych działań w zakresie weryfikacji spółki A. s.r.o.

Z powyższego wynika, że okoliczności przeprowadzenia przez S. s.c. transakcji związanych z obrotem przedmiotowymi prętami żebrowanymi wskazują, że odbywały się w warunkach nietypowych dla działalności handlowej. Spółka prowadząc działalność w branży rowerowej zamierzała rozszerzyć działalność o działalność w zakresie obrotu stalą ale wspólnik Spółki Ł. K. nie pamięta kto zaproponował współpracę. Nie znał pochodzenia prętów żebrowanych. Nie posiadał żadnej wiedzy na temat producentów prętów żebrowanych w [...]. Ponieważ nie znał się na obrocie stalą miał bazować na doświadczeniu Pana S. , podczas gdy R. również miała rozpoczynać działalność w tej branży. Towar nabyty od R. został w tej samej ilości odsprzedany firmie c. A. na podstawie faktur wystawionych w następnym dniu, a zapłatę ustalono w formie przelewu w dniu dostawy towarów, nie stosując kredytu kupieckiego. Pan K. nie pamięta adresu docelowego transportu w [...]. Kontakt z przedstawicielem firmy A. był wyłącznie e-mailowy i telefoniczny. Nie pamięta z czyjego polecenia nawiązał współpracę z tą firmą i od kogo dowiedział się, że ta firma jest rzetelna - czyli płaci. Uwzględniając że S. s.c. towar nabyty od R. odsprzedała do tej samej co R. firmy A. za tę samą cenę za l tonę, transakcja odsprzedaży R. prętów żebrowanych S. s.c. nie znajduje ekonomicznego uzasadnienia z uwagi na wydłużenie łańcucha dostaw.

Natomiast w związku z zadeklarowaną przez Spółkę R. sprzedażą w dniu 27.06.2013 r. prętów żebrowanych fi 12 do A. s.r.o. dokonano sprawdzenia podatnika przez administrację c. .

Podatnik nie ma żadnego pojazdu mechanicznego w swoim majątku. Towary miały być transportowane do wynajmowanych pomieszczeń magazynowych na terenie H.

Podatnika nie zastano pod adresem odnotowanym w Rejestrze Firm i nie prowadzi on tam żadnej działalności gospodarczej tj. dotyczy to biura wirtualnego. Na podstawie Rejestru Firm, w dniu 13.08.2014 nastąpiła zmiana dyrektora wykonawczego. Podatnik nie współpracuje z c. organem podatkowym.

Ponadto w części C informacji pozyskanej od c. administracji podatkowej nie potwierdzono, że A. s.r.o. rozliczyła i zadeklarowała nabycie od R. przedmiotowego towaru.

W dniu 13.05.2013 r. na podstawie umowy przeniesienia udziału handlowego pan M. B. przekazał udział odpowiadający wkładowi w wysokości 20.000 koron c. T. T., zachowując nadal 90% udziałów w Spółce.

Funkcje zarządcze w A. s.r.o. pełnił M. B., będąc do dnia 2 listopada 2013 r. 90% udziałowcem tej Spółki.

Następnie organy ustaliły , że na rzecz D. K. w dniu 28 czerwca 2013 r. wystawiono potwierdzenia dostawy przez A. s.r.o. odbiorcy D. K. P. [...] prętów żebrowanych fi 12 w ilości 21000 kg i 22000 kg. W wydrukach potwierdzenia dostaw zawarto oświadczenie, że w dniu 28.06.2013 r. wymieniony towar został wywieziony z [...] w celu odsprzedaży i podlega opodatkowaniu podatkiem od nabycia towarów w tym kraju 0%.

Z dokumentów tych wynika, że przedmiotem dostawy w dniu 28.06.2013 r. miały być pręty żebrowane w ilości odpowiadającej ilości prętów żebrowanych wskazanej w listach przewozowych CMR oraz dokumentach WZ wystawionych w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów jaka miała być w dniu 28 czerwca dokonana przez firmy R. i S. s.c.

Z informacji austriackiej administracji podatkowej z dnia 28.07.2015 r., wynika D. K. jest dla Urzędu nieosiągalny ani przez e-mail, ani telefonicznie, ani osobiście. Ok. 4 miesiące temu przedstawiciel podatkowy wypowiedział pełnomocnictwo . [...] administracja nie otrzymuje żadnych dokumentów od klienta.

W toku postępowania podatkowego Organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie raportu V. pismami z dnia 31.12.2015 r. nr [...] wystąpił do różnych organów podatkowych, w których podmioty wykazały wewnątrzwspólnotową dostawę towarów do A. s.r.o. w celu pozyskania informacji związanych z weryfikacją tych transakcji oraz dodatkowych wiadomości na temat wiarygodności i rzetelności c. podmiotu.

T. S.A. dokonała na rzecz A. s.r.o. w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów 28 transakcji których przedmiotem nabytych od G. SP. z o.o. że zarówno dostawy realizowane przez G. Sp. z o.o. jak i nabycia nie miały rzeczywistego charakteru.

Z decyzji wydanej dla A. Sp. z o.o. Spółka komandytowa wynika m.in., iż A. w miesiącu wrześniu 2013 r. rozliczyła m.in. dostawy wewnątrzwspólnotowe dokonane m.in. na rzecz podmiotu A. . Zdaniem organu podatkowego Spółka wystawiała faktury nie dokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych a jedynie fikcyjne dokumenty, w zależności od potrzeb danego kontrahenta. A. ograniczyła swą działalność jedynie do wystawiania pustych faktur, o czym świadczy brak zatrudnienia pracowników i brak odpowiedniego sprzętu. Z uwagi na powyższe organ podatkowy nie dał wiary, że wystawione na rzecz kontrahentów unijnych w tym A. s.r.o. dokumentują faktyczną sprzedaż oleju rzepakowego.

Z informacji c. władz podatkowych oraz zeznań M. B., w 2013r. wynika , że A. s.r.o. miała prowadzić działalność w zakresie hurtowego obrotu olejem rzepakowym i wyrobami stalowymi. Spółka A. nie zatrudniała jednakże żadnych pracowników nie posiadała własnej infrastruktury i pojazdów mechanicznych, korzystała z wynajmowanych powierzchni magazynowych wraz z obsługą. M. B. był jedyną osobą prowadzącą sprawy Spółki, w tym zajmował się nawiązywaniem kontaktów z kontrahentami, wystawianiem faktur i przelewami. M. B. będąc w analizowanym okresie jedyną osobą prowadzącą sprawy Spółki nie był w stanie podać żadnych informacji o dostawcach Spółki A. innych niż ci, których dotyczyły przesłuchania a i w tych przypadkach nie był w stanie podać w jakich okolicznościach nawiązano współpracę. Nie był w stanie również podać informacji o odbiorcach Spółki, podczas gdy jak wynika z informacji c. władz podatkowych ustalono, że jedynym nabywcą wszystkich towarów sprzedawanych przez A. s.r.o. w 2013 r. była firma D. K..

W wyniku czynności sprawdzających ustalono, że w rejestrze sprzedaży Z. P. C. za lipiec 2013 r. zaewidencjonowano fakturę VAT z dnia 28.06.2012 r. o numerze [...], wystawioną dla A. Sp. z 0.0.[...], ul. [...], której przedmiotem były 3 usługi transportowe o cenie jednostkowej netto [...] zł, łącznej wartości netto [...] zł, VAT [...] zł. Z listu przewozowego CMR i zlecenia transportowego z dnia 27.06.2017 r. wynika , że w dniach 27,28.06.2013 r. dokonano transportu z W. do A. , prętów żebrowanych fi 12 w ilości 22 000 kg, których nadawcą była firma R.

Jednocześnie z danych z systemu [...] i tarcz tachometru wynika, że pojazd o wskazanych w liście przewozowym CMR numerach rejestracyjnych [...] został odnotowany w dniach 27-28.06.13r.

W oparciu o system [...] oraz wydruków tarcz kierowcy w dniu 27.06.2018 r. ustalono , że towar nie mógł w tym dniu przekroczyć granicy i dojechać do O. , gdzie wg listu przewozowego CMR w dniu 28.06.2013 r. miał nastąpić odbiór ładunku potwierdzony pieczęcią ą A. s.r.o. Natomiast w dniu 28.06.2013 r. samochód był odnotowany w pobliżu granicy polskiej i przez okres ok 2 godzin i mógł poruszać się poza systemem [...].

Natomiast w piśmie z dnia 24.10.2014 r. P. C. wyjaśnił, że nie posiada dokumentów potwierdzających poniesienie opłaty za przejazd płatnymi odcinkami dróg w [...] w dniach 27-28.06.2013 r. Oświadczył jednocześnie ze w dniu 27.06.2013 r. załadunek odbył się zgodnie z dokumentem CMR w D. , nie jest jednak w stanie odpowiedzieć na pytanie kto wypisywał dokumenty CMR, ile czasu trwał załadunek, gdzie przekroczono granice i kto potwierdzał odbiór towaru i wskazał, że odpowiedzi w tym zakresie może udzielić były pracownik R. T..

R. T. ( kierowca samochodu ) zeznał z kolei , że trasy przejazdów wynikają z dokumentów CMR. Przeważnie towar był ładowany w D. w składzie na ul. [...], nie wie do kogo należał skład. Przejazd odbywał się z miejsca załadunku do [...], głównie do składu w O. , sporadycznie do składu H. . Przedmiotem transportu były pręty żebrowane oraz pręty walcowane naocznie stwierdzone przez Świadka.

R. T. nie potwierdził jednoznacznie wykonania usługi transportowej w dniach 27-28.06.2013 r., kiedy miała mieć dostawa towaru R. do A. s.r.o. Zeznał, że wykonanie usługi transportowej w dniu 27.06.2013 r. na trasie [...] - [...] jest prawdopodobne, ponieważ jeździł na takich trasach .

W toku postępowania podatkowego przesłuchano wspólników Spółki R. s.j. L. R. i S. S..

L. R. nie miał wiedzy na temat transakcji zawieranych przez Spółkę z firmą A. s.r.o. oraz S. s.c. Był obecny przy załadunku towarów na placu firmy W. przy ul. [...] l w D. wraz ze wspólnikiem S. S., Ł. K. z firmy S. , kierowcami, operatorem dźwigu, przedstawicielami W. , w sumie było obecnych około ośmiu, dziesięciu osób.

Z protokołu przesłuchania S. S. w dniu 18.11.2015 r. w charakterze Strony wynika, że do jego obowiązków w spółce R. należało głównie pozyskiwanie klientów, obsługa i sprzedaż.

Natomiast z uwagi na upływ czasu nie mógł odtworzyć w jaki sposób nastąpił pierwszy kontakt z przedstawicielem Spółki A. s.r.o. Zeznał, że kontrahenta sprawdzano dwuetapowo. Najpierw poprzez osobistą wizytę w siedzibie Spółki, a następnie poprzez weryfikację dokumentów rejestrowych, w tym także sprawdzenie firmy na stronie metale.pl, sprawdzenie wiarygodności kontrahenta w oparciu o aktywność podatku VAT (VIES). Do spotkania doszło tylko raz, w miejscu, gdzie znajduje się magazyn Spółki ujawniony w danych rejestrowych. Nie pamięta adresu siedziby natomiast był on inny niż adres magazynu.

Reprezentując Spółkę R. S. S. udał się do [...] na rozmowy w sprawie dostawy towarów do spółki A. s.r.o. Nie wiedział przy tym z jaką osobą będą prowadzone negocjacje handlowe. Nie korzystał z usług tłumacza języka c. , zakładając, że wymiana informacji i ustalenie szczegółów kontraktu może nastąpić w języku angielskim. W czasie przesłuchania S. S., nie był jednak w stanie podać w języku angielskim jakiejkolwiek fachowej terminologii związanej z oferowanym asortymentem.

Zeznał, iż brał udział przy załadunku towaru w D. na terenie firmy W. . Przy załadunku na pewno był też przedstawiciel Spółki , od której zakupiono towar - prawdopodobnie był T. H. oraz operator dźwigu, kierowcy (kierowca, pracownik firmy transportowej świadczącej Spółce usługę transportową, którego nazwiska nie pamięta i inne auta z przypisanymi do nich kierowcami) i chyba był ktoś z ochrony - szacuje, że było ok. 8-10.

Do transakcji doszło w D. w tym samym dniu, co R. zakupiło stal od W. s.c. S. S. nie chciał przekazywać firmie S. s.c. kontaktu, który samodzielnie zdobyła firma R. . Towar sprzedany firmie S. s.c. został zakupiony za kwotę ok. [...] zł za samochód (kupiono dwa takie transporty). Przy eksporcie jednego towaru firma R. powinna zarobić ok. [...] tyś. zł. Przy drugiej transakcji (krajowej) założono niższą marżę ze względu na niższe ryzyko transakcji. S. S. nie wiedział jakie było miejsce docelowe, w którym miał być złożony towar zakupiony przez firmę S. s.c. Firmie tej nie udostępniono listy potencjalnych dalszych kontrahentów.

Spółka A. nie zatrudniała w tym czasie żadnych pracowników a Pan B. posługiwał się językiem p. (jego miejsce zamieszkania znajdowało się w D. ). W związku z powyższym M. B. był jedynym przedstawicielem A. s.r.o. z którym S. S. mógł się kontaktować przed rozpoczęciem współpracy, także ustalając termin ewentualnego spotkania. Zatem już przed spotkaniem S. S. winien wiedzieć, że będzie mógł porozumiewać się z przedstawicielem A. s.r.o. w języku p. i nie będzie konieczna znajomość jeżyka angielskiego czy też konieczność korzystania z pomocy tłumacza. W związku z powyższym jego wyjaśnienia co do okoliczności nawiązania współpracy z A. s.r.o. oraz weryfikacji tej firmy w toku bezpośredniego spotkania należy uznać za niewiarygodne. Nie wzbudziła też jego wątpliwości okoliczność, że potencjalny odbiorca prętów żebrowanych był zainteresowany tylko ilością, średnicą tych prętów i szybkością dostaw a nie był zainteresowany innymi parametrami technicznymi. Tymczasem S. S. przyznał, że wie na czym polegają transakcje karuzelowe.

Przy drugiej transakcji (krajowej) założono niższą marżę ze względu na niższe ryzyko transakcji. Nie wiedział jakie było miejsce docelowe, w którym miał być złożony towar zakupiony przez firmę S. s.c., firmie tej nie udostępniono listy potencjalnych dalszych kontrahentów. Jednakże uwzględniając, że firma S. s.c. zakupiony od Spółki towar w tym samym dniu odsprzedała temu samemu co Spółka odbiorcy, tj. A. s.r.o., za taką samą cenę [...] zł za tonę, oraz że dostawę towaru do A. s.r.o. zleciła tej samej firmie A. Sp. z o.o., zbieżność warunków i terminów dostaw oraz ceny zastosowanej przy odsprzedaży stali do A. s.r.o. przez te firmy świadczy o zamierzonym działaniu kontrahentów w tym zakresie a nie o przypadkowym zbiegu okoliczności. Zauważyć również należy, że Spółka odsprzedając S. s.c. jedną partię prętów żebrowanych po cenie niższej niż mogła sama uzyskać od czeskiego kontrahenta zrezygnowała z możliwości zrealizowania wyższego zysku przy eksporcie towaru. Jak twierdzi przy transakcji krajowej założono niższą marżę ze względu na niższe ryzyko transakcji. Wyjaśnienia te należy uznać za niewiarygodne. Spółka mogła dostarczyć pręty żebrowane do A. s.r.o. z pominięciem S. s.c. W okolicznościach niniejszej sprawy Spółka mogła zatem bez większego ryzyka sama sprzedać A. s.r.o. obie partie nabytego od W. towaru. Wskazać należy również na niekonsekwencję w argumentacji co do oceny wiarygodności czeskiego kontrahenta. Wcześniej dwuetapowe sprawdzenie kontrahenta poprzez spotkanie i weryfikację dokumentów rejestrowych uznano za w pełni potwierdzające wiarygodność kontrahenta i wystarczające do podjęcia współpracy z A. s.r.o., by następnie stwierdzić, że zaufanie do tego podmiotu było niewystarczające. Spółka nie dążyła także do rozliczenia różnic w wartości towarów wynikających z wystawionych faktur korygujących, co również potwierdza, że zawarte transakcje nie miały rzeczywistego charakteru.

Z kolei zeznania Pana H. i Pana W. nie potwierdzają obecności przy załadunku towarów na placu W. s.c. w D. przy ul. [...] I Ł. K. i L. R., jak i M. W. na co wskazywali w swoich zeznaniach S. S., L. R. i Ł. K., podczas gdy według ich zeznań w czasie załadunku mieli być obecni zarówno wspólnicy Spółki R. jak i Pan K. a zatem załadunek nabytych przez S. s.c. towarów winien odbywać się w tym samym czasie. Zauważyć również należy, że T. H. nie pamiętał w jakich okolicznościach nawiązano współpracę z firmą R. , a jednocześnie miał pamiętać okoliczności załadunku towaru dostarczanego do tej firmy.

Organ zauważył, że faktury korygujące zostały sporządzone albowiem były nieścisłości w ciężarze w dostarczonym towarze , podczas gdy z listów przewozowych CMR oraz dokumentów WZ wystawionych w dniu 27.06.2013 r. wynika, że już w tym dniu w dokumentach przewozowych wagę towarów określono w wysokości zgodnej z wynikającą z faktur korygujących, co przeczy wyjaśnieniom S. S., Ł. K. i T. H.. Wystawienie faktur korygujących nie może więc stanowić potwierdzenia rzeczywistego charakteru spornych transakcji. Uwzględniając powyższe , zdaniem organu , ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego wskazuje, że transakcje nabycia przez R. dwóch partii prętów żebrowanych fi 12 udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez W. s.c. oraz związane z nimi transakcje odsprzedaży tych prętów żebrowanych do A. s.r.o. i S. s.c. nie miały miejsca i są transakcjami fikcyjnymi.

Spółka, od strony formalnej, posiadała w swojej dokumentacji faktury oraz rejestry zakupu i sprzedaży. W niniejszym postępowaniu poddano jednak weryfikacji nie tylko dokumenty bezpośrednio przedstawione przez Spółkę, ale również źródło i drogę przebiegu towaru, a przede wszystkim obieg faktur mających dokumentować jego sprzedaż. Z obrazu będącego efektem przeprowadzonych czynności wynika, że wystawione przez Spółkę faktury sprzedaży nie dokumentują realnych transakcji gospodarczych. Spółka mimo posiadania formalnie poprawnych dokumentów faktycznie nie nabyła prawa do rozporządzania towarami, co z kolei skutkowało uznaniem, że nie zostały przez Spółkę wykonane dostawy towaru (krajowa i W. ). Za taką oceną przemawia nie tylko kontrola transakcji dokonywanych przez Spółkę, ale również całokształt charakteru transakcji współistniejących w ramach utworzonego łańcucha dostaw. Sposób przeprowadzenia transakcji pomiędzy ww. podmiotami występującymi w zidentyfikowanym w niniejszej sprawie łańcuchu dostaw wskazuje, że były z góry zaplanowane. Zarówno podmioty, które brały udział w transakcjach jak też podejmowane działania nie miały charakteru przypadkowego. Stworzona została sieć firm, pomiędzy którymi następował fakturowy obrót towarami. Transakcje przeprowadzane były niezwykle szybko, towary miały być sprzedawane do kolejnego podmiotu. Kolejni kontrahenci byli z góry ustaleni, a wystawione faktury sprzedaży były odzwierciedleniem faktur zakupowych. Rzekomi dostawcy i nabywcy prętów żebrowanych (G. sp. z o.o., W. s.c., M. sp. z o.o., R. sp. j., S. s.c., A. s.r.o. oraz D. K.) posiadali rachunki bankowe w tym samym banku I. SA, co pozwalało na szybkie przelewanie środków finansowych, bez dodatkowych opłat. Obrót fakturami i dokonywanie przelewów było szybkie, gdyż nie wynikało z faktycznych transakcji gospodarczych, a tylko miało na celu stworzenie pozorów uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Można stwierdzić, że transakcje nie były przeprowadzane w celu dokonania rzeczywistego obrotu towarami i nie były związane z rzeczywiście prowadzoną działalnością gospodarczą. Miały jedynie pozorować taki obrót, a celem takich działań było uzyskanie przez uczestników tego procederu nienależnych korzyści podatkowych. Przeprowadzone transakcje kupna i sprzedaży nie mogą zatem zostać uznane za odzwierciedlające rzeczywiste operacje gospodarcze. Były one jedynie elementem zorganizowanego oszustwa podatkowego - tzw. karuzeli podatkowej.

Za wystąpieniem w niniejszej sprawie oszustwa podatkowego przemawiają następujące przesłanki:

-międzynarodowy charakter transakcji - występują dostawy wewnątrzwspólnotowe (C. , [...]) a następnie powrót towaru na terytorium [...], z którego wcześniej wyprowadzono towar,

-handel popularnymi towarami w tego typu transakcjach (stalowe pręty żebrowane fi 12, będące popularnym prętem żebrowanym stosowanym w budownictwie),

-firmy uczestniczące w obrocie nie posiadają majątku, infrastruktury adekwatnej do obrotu stalą takiej jak place, magazyny, sprzęt służący do przeładunku, nie zatrudniają pracowników lub ich ilość jest znikoma,

-brak dążenia do skrócenia łańcucha dostaw (firmy: G. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., W. S.c., Spółka RS I. oraz dodatkowo S. s.c., A. s.r.o., D. D. K.),

-firma G. Sp. z o.o., która jest pierwszą firmą w łańcuchu dostaw została

zidentyfikowana jako nierzetelna i pełniąca rolę "słupa" w oszustwach karuzelowych,

-uzyskanie korzyści podatkowych (zwrot, odliczanie podatku naliczonego VAT), -wprowadzenie do łańcucha dostaw nowych podmiotów - R. oraz S. s.c., rozpoczynających działalność poza dotychczasową dziedziną,

-krótki czas funkcjonowania firmy na rynku (data rejestracji Spółki R. : 15.06.2012 r., otwarcie obowiązku w podatku VAT 12.07.2012 r.), ponadto M. Sp. z o.o. i A. s.r.o. zostały nabyte w 2012 r.,

-brak doświadczenia w zakresie obrotu stalą, wskazanie w KRS innego przedmiotu działalności gospodarczej (w przypadku Spółki handel samochodami osobowymi, w przypadku S. s.c. branża rowerowa),

-znaczący wzrost obrotów w krótkim czasie (w I kwartale 2013 r. Spółka wykazała sprzedaż w kwocie [...]zł, natomiast w II kwartale 2013 r. transakcje związane z obrotem pętami żebrowanymi ([...] zł) stanowiły 56,83% sprzedaży netto - pozostała kwota pochodziła z jednorazowej dostawy samochodu marki BMW oraz świadczenia usług wdrożenia telefonii IP i agencyjnej),

-operacje nieuzasadnione ekonomicznie (niewielka marża na transakcjach), dostawy krajowe realizowane poniżej średnich cen rynkowych,

-brak dbałości o towar znacznej wartości (w przypadku Spółki brak ubezpieczenia towaru o wartości [...] zł), nie rozliczanie różnic w wartości dostaw towarów wynikających z wystawienia faktur korygujących,

-znajomość tylko najbliższego dostawcy tj. W. s.c. i odbiorcy S. s.c., A. s.r.o. (Pan S. nie interesował się skąd pochodził towar, którym miał handlować, pan R. nie miał wiedzy o transakcjach Spółki w zakresie obrotu stalą), w łańcuchu dostaw nie występował producent oraz finalny odbiorca,

-brak dochowania należytej staranności w podejmowanych działaniach (Spółka nie była zainteresowana przebiegiem realizowanych operacji gospodarczych, nie znała źródła pochodzenia towaru ani danych pierwszego dostawcy),

-bardzo szybkie transakcje (w ciągu jednego dnia) - w dniach 25-28.06.2013 r. pręty stalowe miały zmienić właściciela co najmniej pięć razy, w tym znalazły się na obszarze trzech krajów wspólnotowych, nie były nigdzie magazynowane, w momencie nabycia towaru znany był już jego kolejny nabywca,

-brak możliwości faktycznego dysponowania towarem (brak magazynów),

-brak typowych zachowań konkurencyjnych (szereg pośredników narzucających swoje marże przekłada się na wzrost ceny towarów, rezygnacja przez R. z dostawy drugiej partii towaru do A. s.r.o. na rzecz S. s.c.),

-mnogość pośredników krajowych służąca utrudnieniu ich dokładnej weryfikacji (G. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., W. H. M. W. S.c., Spółka oraz dodatkowo S. s.c.),

-brak pisemnych umów o współpracy z kontrahentami (W. S. T. H. M. W. S.c., S. s.c., A. s.r.o. oraz A. Sp. z o.o.);

-brak dowodów potwierdzających negocjacje cenowe, kontakt między kontrahentami nawiązywany jest głównie telefonicznie i mailowo.

Spółka nie miała doświadczenia w zakresie handlu wyrobami stalowymi a powszechnie wiadomym jest, że obrót stalą należy do branż wrażliwych na występowanie nadużyć, co wskazuje na konieczność zachowania szczególnej ostrożności Spółka nie była zainteresowana przebiegiem realizowanych transakcji gospodarczych - Pan S. zeznał, że nie znał źródła pochodzenia towaru, nie znał też danych pierwszego dostawcy, miał kontaktować się jedynie ze swoim bezpośrednim dostawcą i osobami działającymi w imieniu bezpośrednich odbiorców. Spółka nie posiadała żadnej infrastruktury umożliwiającej prowadzenie działalności w zakresie obrotu stalą, nie zatrudniała pracowników, nie posiadała środków transportu (transport towarów musiała zlecić) ani własnego placu i magazynu co uniemożliwiało jej faktyczne dysponowanie towarem. W momencie zakupu towaru Spółka znała już jego nabywcę. Należy zwrócić uwagę, iż stosunki handlowe pomiędzy Spółką a jej kontrahentami nie były typowymi zachowaniami konkurencyjnymi. Mnogość pośredników transakcji (z których każdy narzucał swoją marżę) wskazuje, że zwiększanie ceny za towar przez poszczególne podmioty bez wkładu własnych środków było działaniem zamierzonym. Żadna z firm sprzedających wyroby stalowe nie dążyła bowiem do skrócenia łańcucha dostaw, mimo iż wówczas osiągnęłaby większy zysk na przeprowadzonych transakcjach.

Natomiast Spółka rezygnując z wyższego zysku jedną partię towaru odsprzedała firmie S. s.c., która następnie odsprzedała towar temu samemu co Spółka nabywcy tj. A. s.r.o., przy zastosowaniu tej samej ceny jednostkowej towaru ([...] zł za tonę). Co więcej, transport towarów wykazanych w spornej fakturze wystawionej na rzecz A. s.r.o. Spółka miała zlecić firmie zewnętrznej A. Sp. z o.o. co stanowiło dla niej dodatkowe koszty. Zauważyć jednocześnie należy, że w czerwcu 2013 r. średnia cena prętów żebrowanych fi 12 mm które w przedmiotowej sprawie miały być przedmiotem sprzedaży wahała się w granicach [...] zł do 2020

Ceny prętów żebrowanych ustalone przez poszczególne firmy zawierały jedynie minimalną marżę.

Prawidłowość rozliczenia przez Spółkę podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012 r. była przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego i sądowoadministracynego w którym Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. I FSK 393/16 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Spółkę od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2015 r. sygn. I SA/Kr 1393/15, potwierdzając tym samym ostatecznie, że Spółka w IV kwartale 2012 r. wykazała fikcyjne transakcje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do czeskiego podmiotu (innego niż A. s.r.o.), co miało prowadzić do wyłudzenia podatku od towarów i usług.

Oceniając zebrany materiał dowodowy należy stwierdzić, że Spółka wiedziała, iż uczestniczy w procederze polegającym na uzyskiwaniu z budżetu państwa nienależnego zwrotu podatku VAT. Powyższe potwierdzają następujące okoliczności:

-Spółka została założona w czerwcu 2012 r. w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami używanymi. Spółka z tego tytułu wykazała jedynie obrót z tytułu sprzedaży jednego samochodu.

-Wykazany w II kwartale znaczący wzrost obrotów w porównaniu do I kwartału 2012 r. (w którym Spółka wykazała sprzedaż w kwocie [...]zł), wiązał się w znacznej mierze się z zadeklarowaną przez Spółkę sprzedażą prętów żebrowanych do S. s.c. oraz wewnątrzwspólnotową dostawą prętów żebrowanych do A. s.r.o.;

-Spółka nie była zainteresowana przebiegiem realizowanych transakcji. Pan S. nie znał danych pierwszego dostawcy, miał kontaktować się jedynie z bezpośrednim dostawcą i odbiorcami. Warunki współpracy z A. s.r.o. miał ustalać podczas spotkania z przedstawicielem A. s.r.o. którego danych osobowych nie pamięta, podczas gdy w analizowanym okresie A. s.r.o. nie zatrudniała pracowników i wszelkie sprawy związane z kontaktami z kontrahentami mógł prowadzić jedynie dyrektor wykonawczy tej Spółki Pan M. B.. Spółka nie zawierała pisemnych umów, ani nie przedstawiła dowodów na negocjacje cenowe. Transakcje przeprowadzone przez Spółkę opierały się na pośrednictwie, w sytuacji gdy wydłużenie łańcucha dostawców nie było ekonomicznie uzasadnione. Spółka nie dążyła do rozliczenia różnic w wartości towarów wynikających z wystawionych i otrzymanych faktur korygujących, co nie jest przyjęte w tego typu kontaktach handlowych;

-Spółka nie posiadając żadnego doświadczenia w obrocie wyrobami stalowym, nie posiadając środków transportu ani własnego placu i magazynu nie zatrudniając pracowników zajmujących się rozładunkiem stali, nie ubezpieczając towaru, miała już w momencie zakupu wiedzieć, że towar niezwłocznie po zakupie będzie odsprzedany i to dwóm różnym odbiorcom (S. s.c. i A. s.r.o.). Taka pewność obrotu występuje niezmiernie rzadko w realiach gospodarki rynkowej i najczęściej nie dotyczy podmiotów gospodarczych bez doświadczenia zawodowego w danej branży; mimo że jak twierdzi S. S. firmie S. s.c. nie udostępniono listy potencjalnych dalszych kontrahentów, Spółka ta w tym samym czasie odsprzedała nabyty od R. towar do tej samej firmy A. s.r.o., nabywając w celu zrealizowania dostawy do kontrahenta usługę transportową od tej samej firmy spedycyjnej A. Sp. z o.o., co uwzględniając zbieżność warunków i terminów dostaw oraz ceny zastosowanej przy odsprzedaży stali do A. s.r.o. przez te firmy świadczy o zamierzonym działaniu kontrahentów a nie o przypadkowym zbiegu okoliczności; a rezygnacja przez Spółkę z dostawy jednej partii towaru do A. s.r.o. na rzecz S. s.c. nie miała ekonomicznego uzasadnienia;

-Spółka handlowała towarem którego źródła pochodzenia nie znała, mimo że powszechnie wiadomym jest, iż towar ten jest wykorzystywany w budownictwie - musi mieć stosowne atesty i marka producenta ma szczególne znaczenie, a wg zeznań Pana S. przedstawiciel A. s.r.o. z którym miał uzgadniać warunki transakcji nie był zainteresowany parametrami technicznymi, oraz że transakcje w zakresie handlu stalą narażone są na występowanie nadużyć. Wspólnik Spółki S. S. miał świadomość na czym polegają transakcje karuzelowe, co potwierdził w zeznaniu złożonym w dniu 14.05.2015 r. W łańcuchu dostaw brak jest zarówno producenta jak i ostatecznego odbiorcy czyli konsumenta towaru. Firma G. Sp. z o.o. - będąca pierwszym ujawnionym dostawcą - od której pręty żebrowane miały trafić do Spółki za pośrednictwem 2 kolejnych dostawców - sprzedaży takiej nie dokonała.

Natomiast w związku podnoszonym przez Spółkę pismach z dnia 10.01.2018r. i z dnia 23.01.2018 r. stanowiskiem, że kwota zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. została przez Organ podatkowy pierwszej instancji obliczona bez uwzględnienia ustaleń organu podatkowego wynikającego z postępowania podatkowego prowadzonego wobec Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012 r., w którym organ podatkowy orzekł o wystąpieniu w IV kwartale 2012 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, Organ odwoławczy uwzględnił tę okoliczność .

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w której zarzucono :

- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 210 § l pkt 6 w zw. z § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez brak wykazania znaczenia, jakie dla potrzeb rozstrzyganej sprawy mają wskazane w uzasadnieniu decyzji okoliczności i dowody,

- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. naruszenie art. 123 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą analizę materiału dowodowego, z naruszeniem zasad oceny dowodów, a przez to błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy;

- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. naruszenie art. 180 § l w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności w oparciu o poszlaki, mimo że w świetle przywołanych przepisów poszlaki nie stanowią dopuszczalnego środka dowodowego;

-naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. póz. 1221 ze zm., dalej: "Ustawa VAT") poprzez jego zastosowanie, mimo że przy prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego sprawy brak jest przesłanek dla stosowania omawianej normy;

- naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 108 ust. l Ustawy VAT poprzez jego zastosowanie, mimo że przy prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego sprawy brak jest przesłanek dla stosowania omawianej normy;

W uzasadnieniu podniesiono , że z uzasadnienia decyzji nie można ustalić czy organ podatkowy zarzuca brak realizacji obrotu towarowego , czy też uznaje , że obrót towarowy miał miejsce , ale nie daje Spółce praw do odliczenia . W ocenie Skarżącej materiał dowodowy potwierdza wykonanie wszystkich transakcji wyszczególnionych w księgach podatkowych w szczególności nabycie prętów żebrowanych od firmy W. a następnie jej sprzedaż do firmy A. .

Zwrócono przy tym uwagę , że G. nie była jedynym dostawcą M. Okoliczność , że M. dokonywała w czerwcu 2013 r. zakupu prętów żebrowanych od G. nie jest logiczną przesłanką dla wnioskowania o źródle pochodzenia towaru zakupionego przez Spółkę . Wg Skarżącej zgromadzony materiał dowodowy nie dostarcza wystarczających przesłanek do uznania , że towar zakupiony przez Spółkę pochodził od G. .

Ponadto nie zgodzono się ze stwierdzeniem Organów , że M. nie prowadziła działalność gospodarczej . Spółka ta dzierżawiła place magazynowe , które były wynajęte z usługą rozładunku , załadunku i przeładunku.

Zwrócono uwagę , że w postępowaniu podatkowym powołano się na materiały śledztwa spraw, które nie zostały prawomocnie zakończone a podejrzani nie przyznają się do przedstawionych zarzutów .

Podkreślono również , że usługi transportowe zostały wykonane , co jednoznacznie wynika z systemu [...].

W ocenie Skarżącej działanie organów stanowi dowodzenie na podstawie poszlak czyli ustalenia faktu głównego na podstawie zestawienia faktów ubocznych. Taki środek dowodowy w postaci poszlak nie jest znany w Ordynacji podatkowej .

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r., poz. 2188 ze zm.), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c kontrola ta sprawowana jest w zakresie oceny zgodności zaskarżonych decyzji z obowiązującymi przepisami prawa materialnego jak i przepisami proceduralnymi. Orzekanie - w myśl art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Istota sporu w badanej sprawie sprowadzała się do ustalenia czy zakwestionowane przez organ podatkowy faktury VAT dokumentowały realne transakcje dokonane pomiędzy wymienionymi w nich stronami oraz czy Skarżąca Spółka była świadoma, że uczestniczy w tzw. karuzeli podatkowej.

Zarzuty skargi sprowadzają się głównie do naruszenia prawa procesowego, co z kolei zdaniem Skarżącej Spółki doprowadziło do bezpodstawnego przyjęcia, że zakwestionowane przez organ podatkowy faktury VAT nie dokumentują czynności, które zostały w nich ujęte, a w konsekwencji odmówienia skarżącej spółce prawa do odliczania podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur.

Po dokonaniu kontroli akt podatkowych Sąd stwierdza, że zarzuty ujęte w skardze nie są zasadne. Sąd badając sprawę nie dopatrzył się wad prowadzonego postępowania dowodowego, jak również nieadekwatności jego wyników w odniesieniu do zgromadzonego w sprawach materiału.

Wbrew zarzutom skargi organ podatkowy wyczerpująco zebrał materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonał jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, a przy tym właściwie zastosował przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej , a w szczególności w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187, art. 188 zaś dokonana przez organ ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka, korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej . Zgodnie z treścią tego przepisu "organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu, organ odwoławczy właściwie rozważył całość zebranego materiału dowodowego, a w bardzo obszernych uzasadnieniach rozstrzygnięć szczegółowo wyjaśnił, jakim dowodom odmówił wiarygodności oraz wskazał te, którym dał wiarę. Co istotne, Skarżąca nie zdołała podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji organu I instancji, jak i w rozpoznawanej skardze, neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz dowody zebrane w toku postępowania. Skarżąca Spółka nie wskazała żadnych wiarygodnych i przesądzających dowodów, które potwierdziłyby prawdziwość jej twierdzeń. Nie może zatem odnieść skutku argumentacja Skarżącej ukierunkowana na wykazanie wad i braków prowadzonego postępowania dowodowego oraz nieadekwatności ustalonych jego wyników w relacji do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Należy zaznaczyć, że organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spraw i zgromadziły materiał dowodowy w pełni uzasadniający podjęte rozstrzygnięcia. Co niezwykle istotne, poszczególne dowody przeprowadzone w toku postępowania zostały ocenione w ich wzajemnym powiązaniu i doprowadziły organ do słusznych rozstrzygnięć.

Organ I instancji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez Spółkę twierdzeń i zarzutów, a w obszernym wręcz drobiazgowym i wyczerpującym uzasadnieniu szczegółowo wyjaśnił, jakim dowodom odmówił wiarygodności, a także wskazał na dowody, którym dał wiarę. Spółka na żadnym z etapów postępowania nie została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 Ordynacji Podatkowej prawa czynnego udziału w tym postępowaniu. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone skrupulatnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ I instancji badał każdą okoliczność, mogącą przyczynić się do prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Zdaniem Sądu dowody przyjęte za podstawę ustaleń organów pozwalają na poczynienie zgodnych z wyznacznikami swobodnej oceny dowodów ustaleń sprowadzających się do przyjęcia opisanego przez nie sposobu funkcjonowania Skarżącej Spółki w badanym okresie, w zakresie transakcji podejmowanych z firmą W. , A. i S. . Za powyższym przemawiają szczegółowo opisane w uzasadnieniu decyzji okoliczności, układające się w logiczny i spójny splot zdarzeń, z którego wynikało, że Skarżąca Spółka rzekomo kupowała pręty żebrowane od firmy W. . Towary te miały zostać przez tą ostatnią firmę zakupione od firmy M. , która wykazała zakup takiego towaru w takich samych ilościach od G. Sp. z o.o. i ostatecznie w dalszej kolejności od D. D. K.. Natomiast firma A. , która miała nabyć od spółki ww. towary wykazała ich sprzedaż w takich samych ilościach do firmy D. . Jednocześnie zwrócić należy uwagę , że Skarżąca otrzymując stal żebrowaną podzieliła ją sprzedając część do A. po cenie [...] zł./tone a część do firmy S. w zaniżonej cenie , po to aby ta następnie w tej samej cenie ( [...] zł./tone) sprzedała ją do firmy A. . Zabieg taki jest klasyczną operacją charakterystyczną dla "karuzeli podatkowej" i ma na celu wydłużenie łańcucha pośredników w celu ukrycia rzeczywistego oszukańczego charakteru transakcji . Dodatkowo podkreślić należy , że firma S. nie zajmuje się obrotem stalą lecz handluje towarami sportowymi. Transakcje sprzedaży poszczególnych towarów pomiędzy ww. podmiotami miały odbywać się na ogół w tym samym dniu lub następnym . Usługi transportowe na rzecz Skarżącej Spółki oraz S. miała świadczyć ta sama firma A. Sp. z o.o. Okoliczności tych transakcji są zupełnie niezrozumiałe i nie spotykane na rynku a Skarżąca również nie przedstawiła przekonywującego wytłumaczenia. Spółka, mając bowiem rynek zbytu, jak sama twierdzi, sprawdzonego odbiorcę, przygotowaną i zorganizowaną transakcję rezygnuje z gotowego zysku na rzecz podmiotu trzeciego. Wyjaśnienia dotyczące mniejszego ryzyka na rynku polskim są zupełnie niewiarygodne, w świetle okoliczności towarzyszącym zakupowi i sprzedaży stali - sprzedaż do tego samego podmiotu w tym samym dniu za tą sama cenę , przy wykorzystaniu tej samej firmy transportowej i to w sytuacji nieznajomości runku stali i braku porozumienia między stronami. Tym bardziej , że oba podmioty w zasadzie były pośrednikami, którzy planowali sprzedaż towaru z magazynu dostawcy do odbiorcy. Okoliczności te w sposób jednoznaczny wskazują na przemyślane i z góry zaplanowane działania oraz pełną świadomość Skarżącej w zakresie udziału w "karuzeli podatkowej".

Podkreślić również należy , że S. S. nie znał też danych pierwszego dostawcy, miał kontaktować się jedynie ze swoim bezpośrednim dostawcą i osobami działającymi w imieniu bezpośrednich odbiorców. Skarżąca Spółka nie posiadała żadnej infrastruktury umożliwiającej prowadzenie działalności w zakresie obrotu stalą, nie zatrudniała pracowników, nie posiadała środków transportu (transport towarów musiała zlecić) ani własnego placu i magazynu co uniemożliwiało jej faktyczne dysponowanie towarem. W momencie zakupu towaru Spółka znała już jego nabywcę. Z kolei firma G. stanowiła całkowicie fikcyjny podmiot " prowadzony" przez tzw "słupa""

Również okoliczności funkcjonowania firmy A. nie pozostawiają żadnych wątpliwości . Spółka bowiem wielokrotnie uczestniczyła w transakcjach (wewnątrzwspólnotowe dostawy towaru) , które nie odzwierciedlały rzeczywistego obrotu , wystawione faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych stanowiąc tzw. " puste faktury" .

Sąd nie uznał oceny organów podatkowych w ww. zakresie za dowolną. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że wspólnik Skarżącej Spółki nawiązał działalność z firmą W. w okolicznościach przypadkowych, a przed tym faktem spółka w ogóle nie trudniła się handlem stalą, przedmiotem jej działalności miały być obrót samochodami osobowymi. Kontakty między kontrahentami odbywały się głównie telefonicznie, mailowo lub osobiście natomiast brak było umów handlowych pomiędzy nimi. Poszczególni kontrahenci potwierdzili co prawda załadunek stali , jednak zeznania ich są niespójne a ponadto złożone przez osoby, które były zamieszane w udziale w "karuzeli podatkowej" przez co niewiarygodne. Ponadto zarówno firma S. podobnie jak Skarżąca nie posiadała magazynów, placów składowych, urządzeń do rozładunku, załadunku, środków transportu.

Zdaniem Sądu organy dokonały prawidłowych ustaleń przyjmując, że Spółka nie dokonała faktycznych zakupów prętów żebrowanych , ani usług transportowych, jak również nie dokonała faktycznej sprzedaży krajowe jak i wewnątrzwspólnotowej dostawy przedmiotowych towarów. Ujęte zatem przez Spółkę w ewidencjach zakupu i sprzedaży VAT, złożonej za II 2013r. faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Przede wszystkim nie można zgodzić się z zarzutem , że podnoszone przez organy okoliczności nie zostały udowodnione , albowiem oparto się na postępowaniach karnych , które nie zostały zakończone a część rozumowania ma charakter poszlakowy , przez co nie może być uwzględnione .

W skardze, jej autor dokonuje próby analizy pojedynczych, wybranych okoliczności tworzących stan faktyczny sprawy. Powyższa analiza ma na celu wykazanie, że każda z tych okoliczności - poddana odrębnej ocenie - może być oceniona inaczej, niż dokonały tego w toku postępowania organy, zatem w konsekwencji nie stanowi okoliczności potwierdzającej wprowadzenia stali przez firmę G. do "karuzeli podatkowej". Tymczasem w kwestii wykazania uczestniczenia Spółki w przedmiotowym procederze organ odwoławczy poświęcił znaczną część uzasadnienia zaskarżonej decyzji, wykazując – zdaniem Sądu – w sposób niezbity tę okoliczność. W ramach ustalonego mechanizmu "karuzeli podatkowej" organy szczegółowo i bardzo logicznie wykazały obrót towaru a przede wszystkim obrót samych faktur i role jaką odgrywały w niej poszczególne ogniwa a w tym Skarżąca, jednocześnie wykazując na wszystkie nietypowe, nieracjonalne elementy , niespotykane w gospodarce rynkowej a typowe dla "karuzeli podatkowej". I nie chodzi tutaj o pojedyncze zdarzenia, których wystąpienie można na zasadzie wyjątku wyjaśnić, lecz o cały ciąg zdarzeń, którego racjonalnie (poza wersją organów) nie można wytłumaczyć.

Zwrócić należy uwagę , że proces dowodzenia szczególnie w przypadku "karuzeli podatkowej" musi uwzględniać wszystkie elementy tejże karuzeli ,wszystkich ustalonych uczestników jak i okoliczności faktyczne, które towarzyszą obrotowi towarów , bądź samych faktur , które poddane analizę we wzajemnej łączności tworzą logiczną całość .

Organy wykazały natomiast fakturowy przepływ towaru przez poszczególne ogniwa "karuzeli podatkowej" poddając analizie zarówno parametry stali , ilość , daty fakturowania i daty uwzględnienia towaru w dokumentach CMR, co pozwoliło na ustalenie , że towar zakupiony przez spółkę G. od D. K. był sprzedany następnie do M. Sp. z o.o. a później na rzecz W. s.c. Biorąc pod uwagę zaangażowanie poszczególnych podmiotów w oszukańczy charakter "karuzeli podatkowej" jak i niewytłumaczalne , sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego jak i przede wszystkim z zasadami ekonomii zachowanie Skarżącej Spółki , nie ulega wątpliwości , że mamy do czynienia z oszustwem karuzelowym .

Potwierdzają to również materiały z postepowań karnych, które mimo , że pochodzą z postepowań , które na etapie niniejszego postępowania nie zakończyły się prawomocnymi wyrokami stanowią dowód w sprawie .

Zgodnie z art. 181 o.p. (w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania zaskarżonej decyzji) dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być m.in. "materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe". Wymóg prawomocnego zakończenia takiego postępowania karnego/karnoskarbowego był zawarty w art. 181 o.p. jedynie w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r. do dnia 5 maja 2006 r., czyli na długo przed wszczęciem postępowania w niniejszej sprawie. Obecnie wymogu takiego brak.

Z materiałów tych w sposób jednoznaczny i zdaniem Sądu , nie budzący żadnych wątpliwości wynika , że firma M. Sp. z o.o. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej a jedynie ją pozorowała. Okoliczność ta wynika ze zgromadzonych dokumentów jak i ich oceny dokonanej przez Organy . Wnioski wywiedzione przez Organy zawierają się w ramach swobodnej oceny dowodów są w pełni logiczne i zasługują na uwzględnienie .

Zwrócić bowiem uwagę , że M. G. będącemu prezesem Spółki M. nie tylko zarzucono udział w zorganizowanej grupie przestępczej, polegający miedzy innymi na wystawieniu i przyjęciu kilkuset faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji , ale okoliczność ta ma odzwierciedlenie w analizowanych dokumentach . Siedzibą Spółki i miejscem prowadzenia działalności gospodarczej było w tzw. wirtualnym biurze - skrytka pocztowa, ponadto Spółka nie posiada majątku trwałego, zaplecza działalności, magazynów, środków transportu, działalność Spółki opierała się na pośrednictwie, wszystkie transakcje zakupu i sprzedaży dotyczyły prętów żebrowanych i walcówki oraz realizowane były błyskawicznie z natychmiastową płatnością, płatności dokonywane były w formie przelewu, zazwyczaj w cenę zakupionego towaru wliczony już był transport, spółka prawdopodobnie nie ponosiła kosztów transportu. Wszystkie te okoliczności są typowe dla przestępstwa karuzelowego.

W ocenie Sądu wykorzystane w postępowaniu dowody spełniały wymogi, określone w art.180 § 1 Ordynacji podatkowej. Ordynacja podatkowa przyjmuje bowiem zasadę otwartego systemu dowodów. Zgodnie z powołanym przepisem, dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W art.181 Ordynacji podatkowej wymieniono dowody, które mogą być dopuszczone w postępowaniu podatkowym. Przepis ten nie zawiera jednakże zamkniętego katalogu środków dowodowych, ustawodawca wymieniając je użył bowiem słowa "w szczególności", co oznacza, że definicja dowodu w tym przepisie jest definicją zakresową niepełną (por. M.Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady Reguły. Wskazówki, Wyd.Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2002,s. 199). Wśród tych dowodów wymieniono materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa lub wykroczenia skarbowe. Dowody te winny być traktowane na równi z innymi dowodami zgromadzonymi w postępowaniu podatkowym, Ordynacja podatkowa nie zawiera bowiem przepisów, przyznających niektórym z dowodów większą moc dowodową czy też ograniczających możliwość wykazania określonej okoliczności tylko za pomocą jednego z dowodów (nie przyjęto w niej formalnej teorii dowodów, por. wyrok NSA z dnia 2.04.2008r., I FSK 67/07, LEX nr 481414, B.Dauter w: S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd.Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2006, s. 574). Nie można ich dezawuować, tylko z tego powodu, że inny jest cel postępowania podatkowego, a inny postępowania karnego czy karnoskarbowego. Zakres postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym niewątpliwie zakreślony jest hipotezą normy prawnej, która ma mieć zastosowanie w danej sprawie. Jeżeli materiały zebrane w postępowaniu karnym czy karnoskarbowym mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, dotyczą bowiem okoliczności czy faktów prawnie znaczących również i w postępowaniu podatkowym, to materiały te, zgodnie z art.180 § 1 i art.181 O.p., mogą stanowić dowody także w postępowaniu podatkowym.

Jednocześnie nie można zgodzić się z zarzutem , iż fakt dostawy towarów jednoznacznie wynika z systemu viaTOLL.

Analiza Systemu viaTOLL i tarcz tachografu wykazuje jedynie na możliwości przejazdu samochodu o określonej rejestracji w dane miejsce, sama w sobie nie jest dowodem na przepływ towaru. Mało tego analiza ta wskazuje jedynie , że przejazdu do [...] w okolice Ostravy nie można wykluczyć , nie jest natomiast niezbitym dowodem , że samochód tam dotarł. Z dowodów tych wynika bowiem , że w dniu 27.06.2013 r. samochód przebywał w [...] w pobliżu granicy [...] i w tym dniu nie mógł przekroczyć granicy, co jest bezsporne. 28.06.2013 r. samochód został odnotowany po stronie polskiej w systemie [...] dwukrotnie w pobliżu granicy państwa w odstępie czasu ok. 2 godzin, co nie dowodzi przekroczenia granicy i kursu do Ostrawy aczkolwiek takiej okoliczności nie można wykluczyć . Z tarcz kierowcy wynika , że pojazd przemieszczał się w godzinach od 5.07 do 6.05 na trasie 60,9 km a następnie odnotowano 20 min innej pracy co Skarżąca wiąże z rozładunkiem . Również kierowca ciężarówki , R. T. nie potwierdził jednoznacznie wykonania usługi transportowej w dniach 27-28.06.2013 r., kiedy miała mieć dostawa towaru R. do A. s.r.o. Zeznał, że wykonanie usługi transportowej w dniu 27.06.2013 r. na trasie [...] - [...] jest jedynie prawdopodobne, ponieważ jeździł na takich trasach .

Organ natomiast uznał ,że z uwagi na okoliczność, iż we wskazanym wyżej czasie pojazd ten znajdował się na trasie wskazanej na wydruku transakcji poboru opłat [...] nie pozwala na przyjęcie, że transportował on wówczas towary wykazany na spornej fakturze do składu na terenie [...]. Wniosek ten został przeprowadzony po dogłębnej analizie materiału dowodowego w zakresie dostawy na kartach 50-60 zaskarżonej decyzji, gdzie wzięto pod uwagę , niespójne zeznania świadków w zakresie załadunku , ogólnikowe zeznania kierowcy co do okoliczność samego załadunku , miejsca dostawy , jak i czasu potrzebnego na rozładunek samochodu i uzasadnienia ekonomicznego powrotu samochodu bez towaru.

R. T. mimo że w okresie od kwietnia do lipca 2013 r. miał wykonać ponad [...] zleceń, w przypadku których jako miejsce załadunku wskazano W. ul. [...] l oraz miejsce rozładunku A. , nie był w stanie podać do kogo składy należały. Nie znał danych osobowych firmy przedstawiciela firmy spedycyjnej, który telefonicznie miał mu wydawać zlecenia wykonania usług . Nie potrafił też podać szczegółów wyposażenia charakterystycznych dla tych składów.

Biorąc zatem pod uwagę częstotliwość i liczbę transportów, które według dokumentów przewozowych Pan T. miał wykonać na zlecenie A. Sp. z o.o., jego zeznania co do lokalizacji i wyposażenia składów uznano za zbyt lakoniczne a przez to niewiarygodne.

Również odnośnie możliwości rozładunku towaru w czasie wykazanym na tarczy tachografu ( 20 min) organ ustalił , iż musiałby to być bardzo sprawny i bardzo szybki rozładunek. Wg. R. T. przy sprawnej ekipie rozładunek mógł trwać do pół godziny – do tego jeszcze dochodzi czas na manewry samochodu i jego właściwe ustawienie . Według tych samych zeznań zasadą było również powrót samochodu z innym ładunkiem , i mimo że świadek zeznał , że mogło się zdarzyć , iż wracał do [...] bez ładunku , okoliczności tej nie był jednak w stanie wykazać. Analizując do tego aspekt ekonomiczny powrotu samochodu do [...] bez towaru, zasadnie organ uznał , że nawet jeżeli transport taki miał miejsce nie dotyczył on transportu spornej stali . Mógł być zatem jedynie ukierunkowany na wywarcie wrażenia transportu towaru, w celu uwiarygodnienia przestępstwa karuzelowego .

Reasumując, z akt sprawy wynika, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemne uzupełnianie się. Skoro tak – zarzuty skarżącej spółki dotyczące naruszenia przywołanych w skardze przepisów postępowania są nieuzasadnione.

Za nieuzasadniony należy także należy uznać zarzut Skarżącej, że wewnętrzna sprzeczność ustaleń organu podatkowego przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie pozwala na jednoznaczne ustalenia stanowiska organu podatkowego co do podstaw jej wydania, gdyż nie sposób stwierdzić, czy kwestionowane transakcje miały zdaniem organu podatkowego charakter fikcyjny, czy też obrót towarem miał zdaniem organu podatkowego miejsce w rzeczywistości.

Odnotować w związku z tym należy, że w rozpatrywanej sprawie przyjęto, że Skarżąca Spółka nie nabyła wyrobów stalowych od firmy W. , co spowodowało, że wystawione przez tę ostatnią firmę faktury VAT stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane. Oznaczało to zarazem, że Skarżąca Spółka, na podstawie tych faktur, nie mogła obniżyć kwoty podatku należnego. Ustalenia te były bowiem podstawą do zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy wykazano bowiem, że podmioty występujące nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie obrotu wyrobami stalowymi, żadna z firm występujących na wcześniejszych etapach obrotu nie dysponowała towarem a skoro podważona została rzetelność zakupu przez Skarżącą zakwestionowanych towarów, tym samym Skarżąca nie mogła dysponować przedmiotowym towarem i dokonać jego kolejnej dostawy w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bądź dostawy krajowej.

Organy podatkowe w obszernych uzasadnieniach decyzji zwracały bowiem uwagę na ustalenia postepowań dotyczących poszczególnych ogniw karuzeli , z których wynikało, że sprzedaż prętów żebrowanych miała fikcyjny charakter. Dotyczyło to zarówno firmy A. jak i G. . Z tych, niepodważonych ustaleń, wypływał uprawniony wniosek, że fikcyjny charakter miała także dostawa prętów żebrowanych przez W. dla Skarżącej Spółki, jako ostatniej w łańcuchu rzekomych dostaw krajowych. Ustalenia o fikcyjnym charakterze dostaw prętów wsparto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji okolicznościami pośrednimi, które potwierdzały fikcyjność "łańcucha dostaw" prętów żebrowanych, w tym wewnątrzwspólnotowej dostawy na rzecz firmy A. . Okoliczności te szczegółowo przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wskazując, że były one typowe dla tego typu transakcji. Zaliczono do nich bardzo szybki obrót (w ciągu jednego dnia) popularnymi towarami w tego typu transakcjach (stal), długi łańcuch dostawców, uzyskanie korzyści podatkowych (zwrot podatku, odliczanie podatku naliczonego), krótki czas funkcjonowania skarżącej spółki na rynku (data rejestracji: 22.06.2012r., otwarcie obowiązku w podatku VAT 12.07.2012r.), brak doświadczenia w zakresie obrotu stalą i wskazanie w KRS innego przedmiotu działalności gospodarczej (handel samochodami osobowymi), znaczący wzrost obrotów w krótkim czasie operacje nieuzasadnione ekonomicznie (niewielka marża na transakcjach), mnogość pośredników krajowych służąca utrudnieniu ich dokładnej weryfikacji.

Skoro zatem organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, to zasadnie zastosowały przepisy prawa materialnego, w tym art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a jak i art. 108 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sąd podkreśla, że neutralność uważana jest za najważniejszą zasadę podatku od wartości dodanej, zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika i fundamentalnym elementem systemu VAT. Zasada neutralności podatkowej wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 2006 r., nr 347, poz.1). Z kolei art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b ustawy o podatku od towarów i usług wyłącza możliwość odliczenia, w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności albo podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością. Jeżeli więc zaistnieje stan faktyczny odpowiadający hipotezie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b cytowanej ustawy, to dokonanie odliczenia stanie się niemożliwe, co jednak nie naruszy zasady neutralności podatku VAT. Prawo do odliczenia przysługuje bowiem wyłącznie w przypadku faktur dokumentujących faktycznie dokonane czynności.

Wzajemna relacja omawianych przepisów w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej była przedmiotem szczegółowej analizy w uzasadnieniu wyroku z dnia 23 października 2013 r., sygn. I FSK 1557/12. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził wówczas: "(...) w świetle unormowań zawartych w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług podstawą do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. Natomiast jak wyżej wskazano, przepisy powyższe, w zakresie w jakim faktura nieodzwierciedlająca rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie może stanowić podstawy do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, jest zgodny z wówczas obowiązującą VI Dyrektywą.(...) Zasada neutralności podatkowej nie stoi na przeszkodzie odmowie odbiorcy faktury prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 LVK - 56 EOOD).

Tenże Trybunał wielokrotnie przypominał, zarówno na gruncie VI Dyrektywy jak i obecnie obowiązującej Dyrektywy 112, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu dopuszczanie się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień (zob. w szczególności wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I-1609, pkt 68 i 71; z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 41, a także ww. wyrok w sprawie Bonik, pkt 35 i 36). Zatem organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem (zob. podobnie wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 55; a także ww. wyroki w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 42; w sprawie Bonik, pkt 37).

We wspomnianym wcześniej wyroku z dnia 31 stycznia 2013r. Trybunał podkreślił, że zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli jednak, wziąwszy pod uwagę oszustwa podatkowe lub nieprawidłowości popełnione przez wskazanego wystawcę lub na etapie obrotu poprzedzającym czynność służącą, jako podstawa do odliczenia, czynność ta zostanie uznana za faktycznie niezrealizowaną, należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku VAT".

Jednocześnie podkreślić należy , że przesłanka tzw. dobrej wiary ograniczająca de facto uprawnienie organu do zakwestionowania prawa do odliczenia nie obejmuje przypadków, gdy odbiorca faktury nie otrzymuje jakiegokolwiek świadczenia. Obowiązek badania dobrej wiary odbiorcy faktury dotyczy bowiem tylko faktur nierzetelnych od strony podmiotowej, a niekiedy również przedmiotowej. Na organach nie ciąży natomiast taki obowiązek, gdy żadne świadczenie nie zostało wykonane.

Skoro w niniejszej sprawie, co wynikało z niepodważonych skutecznie ustaleń faktycznych, zakwestionowane faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych transakcji a skarżąca spółka o fakcie tym miała wiedzę, to nie było potrzeby badania dobrej wiary, ponieważ oczywiste jest, że w takiej sytuacji podatnik mający wiedzę o niewykonaniu czynności, nie może jednocześnie twierdzić, że nie miał wiedzy o nadużyciach prawa przez swojego kontrahenta, sam w tej czynności uczestnicząc (zob.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 września 2016r. sygn. akt I FSK 291/15). Na uwagę zasługuje fakt , że ten aspekt również był przedmiotem analizy Organów , w której wykazano , że Skarżąca miała pełną świadomość , iż faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych transakcji.

Wobec powyższego sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Z tych przyczyn, na zasadzie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalono.