Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1296/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art.10 ust.1 pkt 9, art.12 ust.1, art. 21 ust.1 pkt 90
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi K.K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1296/13

UZASADNIENIE

I.

Na podstawie art. 14b §1 i §6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako O.p.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej [...] działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko skarżącego K. K., przedstawione we wniosku z dnia [...] o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu "Mobilność Plus" - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu udzielonej interpretacji indywidualnej z dnia [...] (nr [...]) przedstawiono stan faktyczny zaprezentowany przez skarżącego: wnioskodawca jest uczestnikiem I edycji programu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego "Mobilność Plus". Zgodnie z załącznikiem do Komunikatu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z 22 listopada 2010 r. celem programu "Mobilność Plus" jest umożliwienie naukowcom (zwanym "uczestnikami programu") udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki; program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek. Program ma pomóc uczestnikom programu w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w kraju. Uczestnikiem programu może być naukowiec, który spełnia łącznie następujące warunki: 1/ jest zatrudniony w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania, 2/ uzyskał stopień naukowy doktora w okresie nie dłuższym niż 7 lat przed złożeniem wniosku o przyznanie środków finansowych na uczestnictwo w programie, 3/ nie uczestniczył w okresie 2 lat przed złożeniem wniosku w realizowanym za granicą i trwającym dłużej niż 6 miesięcy pobycie naukowym związanym z udziałem w stażu, stypendium naukowym lub projekcie obejmującym badania naukowe lub prace rozwojowe. W ramach programu jest możliwe finansowanie pobytu w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, małżonka uczestnika programu oraz jego niepełnoletnich dzieci. Udział w programie jest finansowany ze środków finansowych na naukę, wyodrębnionych w części budżetu państwa (Nauka) na finansowanie programów i przedsięwzięć określanych przez ministra właściwego do spraw nauki. Środki finansowe w ramach programu są przyznawane jednostce naukowej na podstawie decyzji Ministra, z przeznaczeniem dla uczestnika programu; są przekazywane jednostce naukowej zatrudniającej uczestnika programu na podstawie umowy o finansowanie uczestnictwa w programie, określającej warunki realizacji, finansowania i rozliczania uczestnictwa w programie. Środki finansowe są przekazywane uczestnikowi programu na podstawie umowy zawartej między jednostką naukową a uczestnikiem programu. Środki finansowe w ramach programu są przyznawane w drodze konkursu ogłaszanego przez Ministra.

Zgodnie z umową – [...] PAN zobowiązała się do wypłaty na rzecz strony kwoty 214.800 zł w roku 2012 i 214.800 zł w roku 2013. Na kwoty te w każdym roku składają się następujące wydatki: 156.000 zł - przeznaczone na sfinansowanie pobytu skarżącego w N., 4.000 zł - przeznaczone na podróże skarżącego, 31.200 zł - przeznaczone na sfinansowanie pobytu w N. żony, 4.000 zł - przeznaczone na podróże żony, 15.600 zł - przeznaczone na sfinansowanie pobytu w N. córki strony, 4.000 zł - przeznaczone na podróże córki skarżącego. Kwoty te są zgodne z wytycznymi Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Zgodnie z umową środki te zostały przekazane skarżącemu na jego rachunek bankowy. Skarżący wskazał, że za rok 2012 otrzymał z [...] PAN informację PIT-8C z ww. kwotą. W urzędzie skarbowym dowiedział się, że musi tę kwotę wykazać w pozycji "Inne źródła" zeznania rocznego i opodatkować.

W związku z powyższym skarżący zadał następujące pytania: czy środki finansowe, które skarżący otrzymał od [...] PAN na realizację projektu w ramach

I edycji programu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego "Mobilność Plus" podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?; czy skarżący musi tę kwotę opodatkować osobno w części przypadającej na niego i osobno w części przypadającej na jego żonę?

Zdaniem strony środki, które otrzymał w ramach programu "Mobilność Plus" są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolna od podatku dochodowego (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej jako u.p.d.o.f.) jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia w całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. Środki finansowe, które otrzymał są całkowicie przeznaczone na koszty pobytu i utrzymania w związku z wykonywaniem projektu, którego realizacja bezspornie podnosi i doskonali kwalifikacje zawodowe Wnioskodawcy. Zarówno z pracy, jak i z przyznanych środków skarżący musi się starannie i terminowo rozliczyć, bowiem to także jest jednym z warunków programu

i umowy. Ponadto, zdaniem strony, nie musi dzielić otrzymanych środków na siebie

i na żonę, bowiem program zatwierdzony przez Ministra określa, iż środki te są przeznaczone zarówno dla niego, jak i dla jego rodziny.

Zdaniem organu stanowisko skarżącego jest nieprawidłowe. Zgodnie bowiem z generalną zasadą opodatkowania wyrażoną art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c u.p.d.o.f. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji

i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu

z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione

w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Zdaniem organu, wobec dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f., warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia w nim określonego jest więc przyznanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, świadczeń na podnoszenie kwalifikacji zawodowych przez pracodawcę. W kontekście tego nie sposób uznać, że środki pieniężne otrzymywane w ramach programu "Mobilność Plus" stanowią środki przyznawane przez pracodawcę, zgodnie z odrębnymi przepisami. W konsekwencji, środki finansowe otrzymane przez skarżącego na realizację projektu w ramach

I edycji programu "Mobilność Plus" nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Przy tym, przychód z tytułu otrzymania środków finansowych dla uczestnika i jego rodziny uzyskuje sam uczestnik programu - Wnioskodawca w pełnej otrzymanej kwocie. Przychód ten, z uwagi, że nie pochodzi ze środków pracodawcy, a jedynie za jego pośrednictwem jest przekazywany, podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

II.

Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Gdańsku, w której wnosi o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Raz jeszcze skarżący zaprezentował swoje stanowisko w sprawie: jako uczestnik programu "Mobilność Plus" skarżący przebywa w [...] ([...] N.). Przez cały okres trwania jego pobytu w [...] jest pracownikiem [...] PAN ([...] PAN) [...], nie korzysta z urlopu szkoleniowego, nie otrzymuje wynagrodzenia za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy. W ramach jego pobytu w N. zapoznaje się z nowoczesnymi metodami badawczymi, pracuje z nowoczesną aparaturą i sprzętem naukowym, które są niedostępne zarówno w [...] PAN, jak i na terenie naszego kraju. Korzysta także z doświadczeń naukowców będących wybitnymi specjalistami, znanymi zarówno w Europie jak i na świecie. Pobyt skarżącego w N. służy zdobywaniu przez Niego nowej wiedzy i podnoszeniu kwalifikacji zawodowych, które w następstwie zostaną spożytkowane w pracy eksperckiej w [...] PAN. Tym samym, przychód Skarżącego z tytułu uczestnictwa w programie "Mobilność Plus" jest przeznaczony na podniesienie Jego kwalifikacji zawodowych i jako taki powinien być zwolniony od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. Do realizacji projektu w ramach programu "Mobilność Plus" w [...] skarżący został oddelegowany przez pracodawcę – [...] PAN. Zgodnie z punktem 5.2 Ogłoszenia o konkursie w ramach programu pod nazwą "Mobilność Plus" - I edycja (zał. nr 8), [...] PAN był także wnioskodawcą składającym aplikację do Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego (MNiSW) w ramach programu "Mobilność Plus". Na etapie składania wniosku skarżący był "kandydatem na uczestnika programu", co potwierdza wzór Wniosku o przyznanie środków finansowych na uczestnictwo w programie "Mobilność Plus" (zał. nr 9). W wyniku pozytywnego rozstrzygnięcia konkursu, przyznane zostały [...] PAN środki finansowe przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Następnie podpisana została umowa między MNiSW i [...] PAN (wzór umowy znajduje się w załączniku nr 10), w której określone zostały prawa i obowiązki każdej ze stron umowy. W tejże umowie [...] PAN zobowiązał się do wypłacenia skarżącemu środków pieniężnych uzyskanych w ramach programu "Mobilność Plus" oraz do rzetelnej realizacji zadania, które było przedmiotem wniosku, a w tym do: składania do MNiSW sprawozdań rocznych i końcowych, prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków związanych z realizacją zadania oraz do zwrotu do MNiSW nienależycie wykorzystanych środków. Następnie zawarta została umowa między skarżącym a [...] PAN, w której [...] PAN oddelegował skarżącego do [...] na okres 1.01.2012 — 31.12.2013 i wskazał zadania do realizacji. W umowie tej [...] PAN zobowiązał skarżącego także do wydatkowania przekazanych Mu środków pieniężnych zgodnie z ich przeznaczeniem, tj. na koszty pobytu (skarżącego i jego rodziny) związane z realizacją przez skarżącego zadania w [...] oraz na koszty podróży (skarżącego i jego rodziny) między tym instytutem i miejscem zamieszkania w Polsce. Na podstawie przedstawionych powyżej informacji należy stwierdzić, że [...] PAN aktywnie pozyskał fundusze na wyjazd naukowy skarżącego i go umożliwił (począwszy od złożenia wniosku do MNiSW poprzez podpisanie umowy z MNiSW, do oddelegowania Skarżącego do realizacji zadania w [...]). Ponadto to IO PAN ostatecznie wypłacił skarżącemu środki finansowe. Niezasadne zatem jest stwierdzenie, że środki finansowe, które otrzymał w ramach programu "Mobilność Plus" nie są przyznane przez pracodawcę. Gdyby [...] PAN nie przyznał skarżącemu tych środków finansowych Jego wyjazd naukowy nie doszedłby do skutku.

Nieprawidłowe, w przekonaniu strony, jest również stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej [...], że przychód uzyskany przez niego w ramach udziału w programie "Mobilność Plus" należy uznać, jako przychód z innych źródeł, ponieważ nie pochodzi on ze środków pracodawcy, a jedynie za jego pośrednictwem jest przekazywany. Skarżący uważa, że przychód ten jest przychodem ze stosunku pracy, odpowiada bowiem definicji tego przychodu zawartej w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń,

a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei za pracownika w rozumieniu u.p.d.o.f. uważa się osobę pozostającą

w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.f.). Przez cały okres trwania pobytu w [...] skarżący, co ponownie podkreśla, pozostaje w stosunku pracy z pracodawcą tj. [...] PAN.

III.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia [...].

Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie pomiędzy skarżącym a [...] PAN została zawarta umowa, w oparciu o którą otrzymał on środki finansowe przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów utrzymania i bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży.

Z przepisu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika zdaniem organu, że przepis ten stanowi wyłącznie o przychodach z określonych w tym przepisie stosunków prawnych, w tym - istotnego dla sprawy niniejszej - stosunku pracy. Organ podkreślił, że w przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: "przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy". Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód, pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Tym samym okoliczność, że beneficjentem określonego świadczenia jest pracownik, nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że mamy do czynienia ze świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy. Organ przywołał wyrok NSA z 27 kwietnia 2011 r., w sprawie sygn. akt II FSK 1665/10 (opublikowanym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Zdaniem organu, w związku z tym, w wydanej interpretacji indywidualnej zasadnie uznano, że przychód strony z tytułu otrzymania środków finansowych dla uczestnika i jego rodziny w ramach I edycji programu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego "Mobilność Plus" podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

IV.

Skarga jest zasadna. Stanowisko organu, zawarte w zaskarżonej interpretacji Sąd ocenił jako nieprawidłowe z uwagi na dokonanie przez organ błędnej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. w zw. z art. art.12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych, zgodnie z odrębnymi przepisami, przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Zdaniem organu warunkiem niezbędnym do skorzystania z tego zwolnienia jest przyznanie tych świadczeń przez pracodawcę, co w sprawie nie ma miejsca.

Z kolei skarżący przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 12 października 2012r. w sprawie II FSK 309/11. Wyrok ten dotyczy sprawy związanej z kwalifikacją podatkową przychodów uzyskanych w ramach programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców". Program ten był prekursorem programu "Mobilność Plus". W kwestii interpretacji podatkowej przychodów oba te programy, zdaniem strony, można uznać za tożsame, o czym świadczy pismo Ministra Finansów do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia [...] (znak: [...], zał. nr 12) opublikowanego na stronie internetowej MNiSW, w którym Minister Finansów traktuje oba te programy równoważnie.

NSA w wyroku z 12 października 2012r. (II FSK 309/11) stwierdza m.in., że

z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. i art. 12 ust. 4 u.p.d.o.f. wynika, że kryterium decydującym o tym, czy dane świadczenie jest świadczeniem ze stosunku pracy nie jest źródło finansowania wydatku przez pracodawcę, ale okoliczność, czy świadczenie to może otrzymać wyłącznie pracownik czy też inna osoba niezwiązana z pracodawcą stosunkiem pracy i czy między świadczeniem a stosunkiem pracy istnieje związek faktyczny i prawny. Sąd pogląd ten podziela.

W uzasadnieniu przywołanego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się do kwestii wiodących i w rozpoznawanej sprawie. Wskazano, że uznając stanowisko podatnika za nieprawidłowe organ interpretujący przyjął, iż uzyskanych przez niego środków finansowych na pokrycie kosztów pobytu i kosztów podróży podatnika i jego rodziny podczas realizacji programu badawczego nie można uznać za koszty podróży służbowej. W jego ocenie, jeżeli podatnik pozostaje w czasie realizacji programu na urlopie szkoleniowym, udzielonym przez pracodawcę, to nie wykonuje polecenia pracodawcy poza miejscem zatrudnienia. Ponadto przekazane mu w tym wypadku środki finansowe nie są przychodami ze stosunku pracy,

a przychodami z innych źródeł, nie pochodzą bowiem ze środków pracodawcy

(art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Pogląd ten, zdaniem NSA, nie zasługuje na aprobatę.

NSA podkreślił, że przede wszystkim nie można zgodzić się z Ministrem Finansów, że wypłata pieniężna, o którą pytał zainteresowany, stanowi przychód

z innych źródeł, o którym mowa w art.10 ust.1 pkt 9 u.p.d.o.f. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. źródła przychodów. Przyporządkowanie przychodu do konkretnego źródła ma istotne znaczenie przy przyjętej konstrukcji tego podatku, zgodnie z którą, gdy podatnik osiąga przychody z różnych źródeł, opodatkowaniu podlega suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a i ust. 2 u.p.d.o.f.). Jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy (art.10 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art.12 ust. 1 u.p.d.o.f.). Za pracownika uznaje się m.in. osobę pozostającą w stosunku pracy (art. 12 ust.4 u.p.d.o.f.).

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącego program pod nazwą "Mobilność Plus" został ustanowiony komunikatem Ministerstwa Nauki

i Szkolnictwa Wyższego na podstawie art. 26 ust. 2 u.f.n. W myśl art. 26 ust. 1 u.f.n. finansowanie programów lub przedsięwzięć ustanawianych przez Ministra obejmuje działania dotyczące realizacji określonych przez Ministra zadań wynikających

z polityki naukowej i naukowo-technicznej państwa.

Minister właściwy do spraw nauki w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" ogłasza komunikaty o ustanowieniu programu

i przedsięwzięcia, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 26 ust. 2 u.f.n.).

Celem programu pod nazwą "Mobilność Plus" jest umożliwienie naukowcom, zwanym dalej "uczestnikami programu", udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki; program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej

w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe, zwanej dalej "zagranicznym ośrodkiem" oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek.

Program ma pomóc uczestnikom programu w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury

i metod niedostępnych w kraju. Uczestnikiem programu może być naukowiec, który spełnia łącznie następujące warunki: jest zatrudniony w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania, uzyskał stopień naukowy doktora

w okresie nie dłuższym niż 7 lat przed złożeniem wniosku o przyznanie środków finansowych na uczestnictwo w programie, nie uczestniczył w okresie 2 lat przed złożeniem wniosku w realizowanym za granicą i trwającym dłużej niż 6 miesięcy pobycie naukowym związanym z udziałem w stażu, stypendium naukowym lub projekcie obejmującym badania naukowe lub prace rozwojowe.

W ramach programu jest możliwe finansowanie pobytu w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, małżonka uczestnika programu oraz jego niepełnoletnich dzieci. Udział w programie jest finansowany ze środków finansowych na naukę, wyodrębnionych w części budżetu państwa - "Nauka" na finansowanie programów i przedsięwzięć określanych przez ministra właściwego do spraw nauki. Środki finansowe w ramach programu są przyznawane jednostce naukowej na podstawie decyzji Ministra, z przeznaczeniem dla uczestnika programu.

Należy podkreślać, co istotne w sprawie, a co pominął w swych rozważaniach organ, że wniosek do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego został złożony przez jednostkę naukową, tj. [...] PAN, w którym skarżący jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku adiunkta i posiada stopień naukowy doktora. Po pozytywnym rozstrzygnięciu konkursu skarżący został skierowany przez swego pracodawcę do [...] w N. w celu realizacji projektu (w okresie, od 1 stycznia 2012r. do 31 grudnia 2013r.). Podczas realizacji projektu skarżący nadal pozostaje pracownikiem [...] PAN i nie korzysta z urlopu szkoleniowego. Zadaniem skarżącego jest zapoznawanie się z nowoczesnymi metodami badawczymi, praca z nowoczesną aparaturą i sprzętem naukowym, które są niedostępne zarówno w [...] PAN jak i na terenie naszego kraju; korzysta także z doświadczeń naukowców będących wybitnymi specjalistami w Jego dziedzinie naukowej, znanymi zarówno w Europie, jak i w świecie; jego praca w N. służy nabywaniu przez stronę nowej wiedzy i podnoszeniu jego kwalifikacji zawodowych, które - w następstwie - zostaną spożytkowane w pracy eksperckiej w [...] PAN.

Organ nie uwzględnił również w swych wywodach znaczenia kwestii następującej – a mianowicie, że środki finansowe są przekazywane jednostce naukowej zatrudniającej uczestnika programu na podstawie umowy o finansowanie uczestnictwa w programie, określającej warunki realizacji, finansowania i rozliczania uczestnictwa w programie; środki te są przekazywane tylko uczestnikowi programu na podstawie umowy zawartej między jednostką naukową a uczestnikiem programu.

Zdaniem Sądu kryterium decydującym o tym, czy dane świadczenie jest świadczeniem ze stosunku pracy nie jest źródło finansowania wydatku przez pracodawcę, ale okoliczność, czy świadczenie to może otrzymać wyłącznie pracownik czy też inna osoba niezwiązana z pracodawcą stosunkiem pracy i czy między świadczeniem a stosunkiem pracy istnieje związek faktyczny i prawny (należy przywołać wyroki NSA z 26 marca 1993r., III SA 2219/92, opubl. w: ONSA z 1993r., nr 3, poz. 83, z 24 czerwca 2009r., II FSK 251/08, opubl. w: LEX nr 513314 – za NSA w sprawie II FSK 309/11).

Reasumując:

1/ wypłata pieniężna, dokonana przez pracodawcę (tu: [...] PAN) na rzecz swego pracownika jako uczestnika I edycji programu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego pod nazwą "Mobilność Plus" - może być dokonana wyłącznie na rzecz osoby, która pozostaje z jednostką naukową w stosunku pracy;

2/ przychód ten stanowić będzie przychód ze stosunku pracy, odpowiada bowiem definicji tego przychodu zawartej w art.12 ust. 1 u.p.d.o.f.

3/ ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy powinien uwzględnić dokonaną przez Sąd interpretację art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2012 r., poz. 270 ze zm.; p.p.s.a.), orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana, określono zgodnie z art. 152 p.p.s.a., zaś

o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

EK