Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1477/00
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2001-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Administracyjne postępowanie
Podatki inne
Powołane przepisy: article: art. 330
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 29 ust. 4
journal: Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
article: art. 175
journal: Dz.U. 1980 nr 9 poz. 26
law: Obwieszczenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 marca 1980 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego.
Teza: 1. Gdy obliczenie i pobranie podatku następowało za pośrednictwem płatnika, a podatnik kwestionował obliczenie podatku, zwrot nadpłaconego lub nienależnie pobranego podatku mógł nastąpić na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych tylko na mocy wcześniej wydanej na podstawie art. 175 Kpa decyzji w przedmiocie obliczenia tego podatku bądź braku obowiązku podatkowego. Na podstawie art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ organ podatkowy nie mógł bowiem weryfikować ustaleń płatnika co do istnienia obowiązku podatkowego po stronie podatnika, jak też prawidłowości obliczenia podatku pobranego przez płatnika od podatnika.

2. Terminem rozpoczęcia biegu przedawnienia roszczeń wynikających z nadpłat powstałych przed datą wejścia w życie ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/ jest dzień jej wejścia w życie tj. dzień 1.01.1994 r. Tym samym wcześniej powstałe nadpłaty podlegały zwrotowi jedynie do dnia 31.12.1996 r.

TEZY

1. Gdy obliczenie i pobranie podatku następowało za pośrednictwem płatnika, a podatnik kwestionował obliczenie podatku, zwrot nadpłaconego lub nienależnie pobranego podatku mógł nastąpić na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych tylko na mocy wcześniej wydanej na podstawie art. 175 Kpa decyzji w przedmiocie obliczenia tego podatku bądź braku obowiązku podatkowego. Na podstawie art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ organ podatkowy nie mógł bowiem weryfikować ustaleń płatnika co do istnienia obowiązku podatkowego po stronie podatnika, jak też prawidłowości obliczenia podatku pobranego przez płatnika od podatnika.

2. Terminem rozpoczęcia biegu przedawnienia roszczeń wynikających z nadpłat powstałych przed datą wejścia w życie ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/ jest dzień jej wejścia w życie tj. dzień 1.01.1994 r. Tym samym wcześniej powstałe nadpłaty podlegały zwrotowi jedynie do dnia 31.12.1996 r.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Jacek M. na decyzją (...) Izby Skarbowej w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 29.06.1998 r. Jacek M. zwrócił się do Urzędu Skarbowego W.-B. o zwrot nadpłaty w podatku granicznym /VAT i Akcyza/, uiszczonym w dniu 4.10.1993 r., z uwagi na korzystną dla niego decyzję Prezesa GUC z dnia 2.12.1997 r. (...), którą ostatecznie ustalono wartość celną sprowadzonego przez niego w roku 1993 samochodu osobowego marki Jaguar XJ 40 w wysokości niższej niż wzięta pod uwagę przy wymiarze podatku. Decyzja Prezesa GUC zakończyła trwające od października 1993 r. postępowanie w tej sprawie.

Urząd Skarbowy W.-B. decyzją z dnia 7 grudnia 1999 r. (...), wydaną na podstawie art. 207, art. 72 par. 1 pkt 2 lit. "e" i art. 79 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym w wysokości 437,70 zł oraz nadpłatę w podatku od towarów i usług w wysokości 738,20 zł i orzekł ich zwrot. W toku postępowania nie udało się zebrać pełnej dokumentacji dotyczącej postępowania prowadzonego przez organy celne m.in. Urząd Celny w W. poinformował Urząd Skarbowy o zniszczeniu /archiwizacji/ kopii pisma strony z dnia 6.10.1993 r.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił nieprawidłowości w obliczeniu należnej mu do zwrotu kwoty w podatku akcyzowym i VAT, a także wniósł o ustalenie, że od nadpłaconej kwoty należą mu się odsetki od dnia 6.10.1993 r., tj. od daty złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Po rozpatrzeniu odwołania Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 5.05.2000 r., wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a", art. 330, art. 74 par. 1 pkt 1, art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej, art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, art. 11, art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ uchyliła zaskarżoną decyzję i umorzyła postępowanie w sprawie.

W uzasadnieniu stwierdziła, że z uwagi na dokonanie wpłaty podatku w dniu 4.10.1993 r., zgodnie z art. 330 Ordynacji podatkowej, sprawę należało rozpatrzeć na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Zgodnie zaś z ust. 4 tego art. nadpłata nie może być zwrócona po upływie 3 lat od końca roku, w którym powstała. Wobec tego Urząd Skarbowy wydał decyzję mimo braku podstawy prawnej do takiego działania. Tym samym decyzja ta rażąco naruszała prawo, wobec czego w świetle art. 234 Ordynacji podatkowej zaistniała możliwość wydania w postępowaniu odwoławczym rozstrzygnięcia na niekorzyść strony. Dodatkowo organ stwierdził, że sprzeczne z interesem publicznym było ubieganie się o zwrot nadpłaty w sytuacji gdy podatnik nie wykazał należytej staranności dotyczącej ubiegania się o zwrot nienależnie pobranego podatku bowiem złożył wniosek dopiero w 1998 r.

W skardze do NSA Jacek M. zarzucił decyzji Izby Skarbowej naruszenie:

1. art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w związku z art. 330 Ordynacji podatkowej, polegające na nieuwzględnieniu, że zwrot nadpłaty powstałej przed dniem wejścia w życie Ordynacji podatkowej powinien być dokonany na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych według której zwrot nadpłaty winien nastąpić z urzędu w ciągu miesiąca od dnia powstania nadpłaty, a nadto błędnym przyjęciu, że nadpłata nie podlega zwrotowi wraz z oprocentowanymi odsetkami wskutek upływu 3 - letniego terminu, podczas gdy nie zachodziła okoliczność, aby nie można było ustalić osoby uprawnionej do jej odbioru /art. 29 ust. 2 i 3 Ordynacji podatkowej/,

2. art. 234 Ordynacji podatkowej przez pogorszenie sytuacji odwołującego się przez umorzenie bez zwrotu nadpłaty.

Rozwijając powyższe zarzuty skarżący stwierdził, że jakkolwiek nadpłata powstała w dniu 4.10.1993 r., gdy celnik błędnie określił wartość sprowadzonego samochodu, to odwołanie, od tej decyzji zostało złożone po dwóch dniach. Tym samym termin, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych uległ zawieszeniu, co wynikało z art. 7 ust. 2 tej ustawy. Gdyby przyjąć stanowisko Izby Skarbowej to każde postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty trwające ponad 3 lata prowadziłoby do jej przedawnienia. W niniejszej sprawie dopiero ostateczna decyzja Prezesa GUC z dnia 2.12.1997 r. potwierdziła powstanie nadpłaty. W tej decyzji zresztą zawarte było pouczenie o możliwości zwrócenia się do Urzędu Skarbowego w sprawie korekty podatku. Z tego też względu zarzucanie podatnikowi braku należytej staranności gdy od 7 lat udowadnia urzędom, że nie mają racji jest chybione.

W konkluzji wniósł o uchylenie powyższej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zawartych w niej zarzutów podtrzymała stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodała też, że w sprawie nie miał zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, gdyż nie zawieszono postępowania bowiem strona nie wystąpiła o zwrot nadpłaty do organu podatkowego przed wystąpieniem do innego organu tj. Urzędu Celnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

W rozpatrywanej sprawie z uwagi na przepis przejściowy - art. 330 Ordynacji podatkowej - sprawa dotycząca zwrotu nadpłaty musiała być rozpatrywana na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Nadpłata powstała bowiem w dniu 4.10.1993 r., kiedy podatnik uiścił ciążące na nim zobowiązanie podatkowe, którego wysokość została następnie zmieniona na podstawie ostatecznej decyzji Prezesa GUC z dnia 2.12.1997 r. Z tego względu załatwienie wniosku strony o zwrot nadpłaty przez organ pierwszej instancji na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej stanowiło rażące naruszenie art. 330 tej ustawy.

Tym samym spełniona została przesłanka, o której mowa w art. 234 Ordynacji podatkowej, pozwalająca na wydanie przez organ odwoławczy decyzji na niekorzyść strony. Takim bowiem rozstrzygnięciem jest zaskarżona decyzja Izby Skarbowej uchylająca decyzję Urzędu Skarbowego i umarzająca postępowanie w sprawie.

Organ odwoławczy prawidłowo uznał w niej, że postępowanie w tej sprawie jest bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu wskazał jedną przyczynę - przedawnienie.

Sąd nie dopatrzył się w tym stanowisku naruszenia prawa. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nadpłata nie podlegała zwrotowi po upływie trzech lat licząc od końca roku, w którym powstała, lub gdy nie można ustalić osoby uprawnionej. Z uwagi na fakt, że przepis ten, w powołanym wyżej brzmieniu wszedł w życie w dniu 1.01.1994 r., na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/, która w tej materii nie zawierała przepisów przejściowych, w orzecznictwie sądowym dominuje pogląd, który podziela skład orzekający w tej sprawie, że terminem rozpoczęcia biegu przedawnienia roszczeń wynikających z nadpłat powstałych przed datą wejścia w życie powołanej noweli jest dzień jej wejścia w życie tj. dzień 1.01.1994 r. Tym samym wcześniej powstałe nadpłaty podlegały zwrotowi jedynie do dnia 31.12.1996 r.

Jest również i drugi powód, nie wskazany w zaskarżonej decyzji, który uniemożliwiał pozytywne załatwienie wniosku skarżącego. Kwestionowane zobowiązanie podatkowe, w którym powstała nadpłata, było regulowane za pośrednictwem płatnika - organów celnych. W takim przypadku zaś, gdy obliczenie i pobranie podatku następowało za pośrednictwem płatnika, a podatnik kwestionował obliczenie podatku, zwrot nadpłaconego lub nienależnie pobranego podatku mógł nastąpić na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych tylko na mocy wcześniej wydanej na podstawie art. 175 Kpa decyzji w przedmiocie obliczenia tego podatku bądź braku obowiązku podatkowego. Na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych organ podatkowy nie mógł bowiem weryfikować ustaleń płatnika co do istnienia obowiązku podatkowego po stronie podatnika, jak też prawidłowości obliczenia podatku pobranego przez płatnika od podatnika /por. m.in. wyrok NSA z dnia 22 października 1987 r., SA/Kr 893/87 - ONSA 1987 Nr 1 poz. 72/.

Skarżący, jak wynika z niespornego stanu faktycznego, kwestionował tylko wartość celną towaru w postępowaniu przed organami celnymi. Nie uruchomił natomiast w odpowiednim czasie jednego miesiąca od dnia pobrania podatku przez płatnika postępowania w trybie art. 175 Kpa. Gdyby tak uczynił, to postępowanie podatkowe zostałoby zawieszone do czasu zakończenia postępowania przed organami celnymi i miałby zastosowanie art. 7 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Jak wyjaśniono wyżej zawarte w skardze zarzuty nie miały pokrycia w obowiązującym stanie prawnym, a zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.

Dodatkowo Sąd stwierdza, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie powinien znaleźć się fragment o braku staranności w działaniu podatnika, ani tym bardziej insynuacja o tym, że występując z wnioskiem o zwrot nadpłaty dopiero w 1998 r. oczekiwał na wysokie ustawowe odsetki. Z akt sprawy wynika, że podatnik osobiście prowadząc swoje sprawy nie posiadał wiedzy o obowiązującej regulacji prawnej dotyczącej postępowania podatkowego i uważał, że w jego sprawie wystarczy tylko kwestionowanie decyzji organów celnych. Jednakże to krzywdzące stronę sformułowanie, z którym polemizuje w skardze, niepotrzebnie zamieszczone w uzasadnieniu decyzji, nie ma wpływu na wynik zawartego w niej rozstrzygnięcia, które, co wyżej wykazano, jest prawidłowe.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ oddalił skargę.