Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 50/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 50/05 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 listopada 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Anna Znamiec, Sędziowie: NSA Józef Gach, WSA Stanisław Grzeszek (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2006r., spraw ze skarg L. i A. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 17 listopada 2004r. nr [...], [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r., skargę oddala


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia 17 listopada 2004r. o numerach: [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...].2004r. o numerach [...] i [...] w sprawie ustalenia:

1. A. S. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w wysokości [...] zł od dochodu w wysokości [...] zł nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu,

2. L. S. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w wysokości [...] zł od dochodu w wysokości [...] zł nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego stwierdzono, że A. i L. S. dokonali w roku 1999 wydatków w łącznej kwocie [...] zł, przy czym wartość uzyskanych w tym roku przez małżonków przychodów wraz z wartością zgromadzonego mienia wyniosła [...] zł.

Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz.416 ze zm./ wysokość przychodów nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że w 1999r. A. i L. S. zakupili spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w T., ul. [...] za kwotę [...] zł. Wraz z kosztami zakupu i remontu mieszkania, jak również kosztami utrzymania rodziny łączna wartość poniesionych przez małżonków w roku podatkowym wydatków wyniosła [...] zł.

Na udokumentowanie źródeł finansowania poniesionych wydatków przedstawiono dowody dotyczące:

• dochodu A. S. wynikającego ze złożonego za 1999r. zeznania podatkowego w wysokości [...] zł,

• zasiłku wypłaconego L. S. w wysokości [...] zł,

• nadpłaty podatku dochodowego za 1998r. w wysokości [...] zł,

• darowizn otrzymanych przez małżonków na łączną kwotę [...] zł,

• wykupu obligacji A. S. w kwocie [...] zł,

• realizacji lokat walutowych na kwoty [...] i [...] USD /[...] zł/

Organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził ponadto postępowanie w zakresie ustalenia wartości możliwych do zgromadzenia na początek 1999r. oszczędności przyjmując, iż wartość ta mogła wynieść co najwyżej 35.247,50 zł. Ustaleń dokonano na podstawie następujących dowodów:

• zeznań o wysokości uzyskiwanych dochodów w okresie 1992-1999,

• oświadczeń o ponoszonych wydatkach za lata 1995-1999,

• umów darowizn wraz z zeznaniami świadków dot. okoliczności ich zawarcia, zaświadczeń dot. zakupu i wykupu obligacji,

• danych wynikających z roczników statystycznych Głównego Urzędu Statystycznego w zakresie informacji o przeciętnych wydatkach w gospodarstwach domowych /za lata 1975-1994/,

• informacji z Banku dotyczących stanu środków na rachunkach bankowych A. S..

Łączna kwota uzyskanych w 1999r. dochodów oraz wartości zgromadzonego na początek roku mienia wyniosła [...] zł.

W odwołaniach z dnia [...].2004r. wniesiono o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania zarzucając:

1. naruszenie przepisów art.210 § 4 Ordynacji podatkowej,

2. naruszenie przepisów postępowania podatkowego, w szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 180 Ordynacji podatkowej,

3. tendencyjność prowadzonego postępowania bez wnikliwego zbadania sprawy oraz wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy z zachowaniem zasady prawdy obiektywnej.

Uzasadniając powyższe zarzuty odwołujący się zakwestionowali ustalenia dokonane przez organ podatkowy pierwszej instancji w zakresie wartości zgromadzonych przez podatników oszczędności, podnosząc przy tym, że przyjęta w decyzji kwota [...] zł dotyczy wyłącznie okresu lat 1995 - 1998. A. i L. S. pozostają natomiast w związku małżeńskim od grudnia 1981r. i na dzień 1.01.1995r. dysponowali kwotą oszczędności [...] - [...] zł. Ich zdaniem organ podatkowy niesłusznie przyjął, iż w okresie 1982-1994 nie zgromadzili żadnych oszczędności, bezzasadnie odrzucając złożone w tym zakresie oświadczenie.

Według wnoszących odwołania o tendencyjności postępowania świadczy odrzucenie wyjaśnień A. S. dotyczących uzyskiwanych w latach 1986-1995 dochodów z tytułu pracy w Niemczech, jak również przyjęcie przy ustaleniu możliwych do zgromadzenia na dzień 1.01.1995r. oszczędności, danych z rocznika statystycznego. Zarzucono także pominięcie przy wyliczeniach kwoty [...] USD wpłaconej na rachunek bankowy w dniu [...].1994r.

Organ odwoławczy podtrzymał w swoich rozstrzygnięciach stanowisko zawarte w decyzjach organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie odmówił wiarygodności złożonemu przez podatników oświadczeniu.

Wiarygodność ta musi bowiem zostać oceniona w świetle pozostałych zawartych w aktach dowodów, w szczególności: zaświadczeń o dochodach, zeznań podatkowych i informacji o środkach na rachunkach bankowych /w zakresie dochodów/ oraz danych Głównego Urzędu Statystycznego /w zakresie wydatków na utrzymanie/.

Szczegółowa analiza dokonana w toku postępowania, a której wyniki wyczerpująco przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pozwala stwierdzić, że w okresie do 31.12.1994r. A. i L. S. nie zdołali zgromadzić oszczędności w oświadczonej wysokości. Co więcej przedstawione dowody poddają w wątpliwość możliwość gromadzenia przez ww. oszczędności przed tą datą z uwagi na różnicę pomiędzy osiąganymi dochodami a przeciętnymi kosztami utrzymania.

Organ odwoławczy zwrócić uwagę, że posłużenie się danymi z roczników statystycznych GUS nie może być uznane za przejaw tendencyjnego prowadzenia postępowania, gdyż trzeba podkreślić, że do wyliczenia możliwości gromadzenia oszczędności za okres 1975-1994 organ podatkowy nie dysponował innymi danymi, np. oświadczeniami podatników o ponoszonych kosztach utrzymania - jak miało to miejsce w odniesieniu do okresu 1995-1998.

W tym stanie rzeczy w pełni uzasadnione było ustalenie wielkości kosztów utrzymania rodziny w oparciu o dane GUS o przeciętnych wydatkach w gospodarstwach domowych podobnym do gospodarstwa odwołujących.

Zdaniem organu drugiej instancji nie można dopatrzyć się tendencyjnego, czy stronniczego działania organu pierwszej instancji także w zakresie oceny wyjaśnień A. S. dotyczących dochodów osiąganych z tytułu pracy za granicą.

Podatnik oświadczył, że w latach 1986-1995 wyjeżdżał do pracy w Niemczech na okres 2-óch miesięcy w roku, uzyskując dochody w wysokości około [...] DEM.

Na potwierdzenie powyższego przedstawiono paszport z wizami oraz zaproszenie, a nadto wyciąg z rachunku A-vista z 30.09.1988r. - stan konta [...] USD, dowody wpłat na rachunki walutowe: z dnia 08.02.1994r. na kwotę [...] USD oraz z dnia 13.09. 1994r. na kwotę [...] DEM.

Prawidłowo uznano więc, że powyższe dowody potwierdzają jedynie fakt wyjazdów do pracy w Niemczech oraz dokonywania wpłat na rachunki walutowe. W żadnym razie jednak nie został w ten sposób udokumentowany fakt posiadania oszczędności w deklarowanej przez podatników kwocie.

Stan oszczędności na rachunkach walutowych wynosił bowiem w roku 1999 kwotę [...] USD, co zostało potwierdzone zaświadczeniem Banku Oddział w T., uzyskanym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 183 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego nie można uznać za wiarygodne wyjaśnień odnośnie możliwości zgromadzenia, w związku z pracą w Niemczech, oszczędności w kwotach rzędu [...]-[...] tys. DEM, które to środki miały być przy tym przechowywane poza rachunkami bankowymi w sytuacji, gdy podatnik już w 1988r. korzystał z rachunku walutowego Banku, o czym świadczy przedłożony wyciąg z dnia 30.09.1988r. Także późniejsze korzystanie z takiej formy przechowywania oszczędności, jak również fakt lokowania oszczędności w zakup obligacji Skarbu Państwa, co wymagało pośrednictwa banku - poddają w wątpliwość wyjaśnienia odnośnie przechowywania pieniędzy w domu.

Odrzucając wyjaśnienia podatnika dotyczące uzyskiwania dochodu z tytułu pracy w Niemczech, Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. wskazał na brak ujawnienia tych dochodów w zeznaniach podatkowych za okres 1992-1995r.

Pełnomocnik zakwestionował powyższe powołując się na treść art.21 ust. 1 pkt.20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalniający z podatku część dochodów osób przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku w wysokości odpowiadającej równowartości diet określonych w odrębnych przepisach obowiązujących w przedsiębiorstwach państwowych w sprawie pokrywania kosztów podróży służbowych poza granicami kraju, obliczonych za okres, w którym wykonywana była praca.

Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy stwierdził, iż ocena rzetelności zeznań, jak również prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego za lata 1992-1995, nie stanowi przedmiotu niniejszej sprawy i z uwagi na upływ terminów przedawnienia nie może podlegać weryfikacji. Najistotniejsze znaczenie dla wydanego rozstrzygnięcia ma w ocenie organu odwoławczego brak uprawdopodobnienia uzyskania dochodów w oświadczonej kwocie, wwozu do kraju środków pieniężnych i przechowywania znacznych przecież kwot poza posiadanymi rachunkami bankowymi.

Ustosunkowując się do zarzutu pominięcia w wyliczeniach kwoty [...] DEM, a nie [...] USD jak wskazano w odwołaniach, organ odwoławczy stwierdził, że fakt wpłaty na rachunek walutowy wpłaty w 1994r. nie świadczy o dysponowaniu przez podatnika tymi środkami po okresie 5 lat tym bardziej, że organy podatkowe dysponowały zaświadczeniem z Banku o stanie środków w 1999r.

Na decyzje ostateczne Dyrektora Izby Skarbowej zostały wniesione skargi z dnia [...].2004r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w których zaskarżonym decyzjom zarzucono naruszenie przepisów postępowania podatkowego, w szczególności: art. 210 § 4, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181 i 187 Ordynacji podatkowej oraz tendencyjność prowadzenia postępowania bez wnikliwego zbadania sprawy oraz wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy z zachowaniem zasady prawdy obiektywnej.

W uzasadnieniu skarżący zakwestionowali dokonane przez organy podatkowe ustalenia, z których wynika, że A. i L. S. w ciągu 17 lat trwania małżeństwa mogli zgromadzić jedynie [...] zł. Kwotę powyższą można zdaniem skarżących odnieść jedynie do okresu 1995-1998.

Jednocześnie organy podatkowe nie dokonały żadnych ustaleń w zakresie dysponowania przez podatników kwotą środków pieniężnych z tytułu uzyskanych dochodów w latach 1982-1998 przy jednoczesnym nie uznaniu za wiarygodne oświadczenia o dysponowaniu na dzień 01.01.1995r. przez małżonków A. i L. S. kwotą oszczędności rzędu [...] - [...] zł.

Jako przejaw tendencyjnego i nie obiektywnego prowadzenia postępowania pełnomocnik wskazuje dokonanie ustaleń w zakresie ponoszonych przez podatników wydatków w oparciu o dane z roczników statystycznych GUS oraz pominięcie dochodów uzyskiwanych przez A. S. z tytułu pracy w Niemczech, który to fakt ma potwierdzać paszport z wbitymi pieczątkami i wizami.

W skardze zarzucono również nieuzasadnione żadnymi przepisami prawa żądanie przez organy podatkowe przedstawienia bezpośrednich dowodów na posiadanie oszczędności w sytuacji braku obowiązku przechowywania ich na rachunkach bankowych, powołuje się przy tym na oczywisty, jego zdaniem, brak zaufania obywateli do przechowywania pieniędzy w bankach w latach 1985-1993.

W odpowiedziach na skargi z dnia [...].2005r. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjnej w Krakowie działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi postanowił sprawy o sygn. akt I SA/Kr 50/05 i I SA/Kr 54/05 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić pod sygn. akt I SA/Kr 50/05.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skarg zważył co następuje:

Skargi nie są zasadne.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. /, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd po przeprowadzeniu kontroli postępowania podatkowego toczącego się w sprawie przed organami obu instancji nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Z przepisu tego wynika niewątpliwie, że o wysokości osiągniętego w danym roku podatkowym przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach decydują dwa czynniki:

1. suma poniesionych przez podatnika w tymże roku podatkowym wydatków oraz

2. wartość zgromadzonych w tymże roku podatkowym zasobów finansowych, jeżeli zasoby te nie znajdują pokrycia w już opodatkowanych w tym roku bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych.

Na wstępie należy zaznaczyć, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu, jeżeli zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających zeznany dochód, to na podatniku ciąży wykazanie, iż wydatki te znajdują pokrycie w określonych źródłach lub posiadanych zasobach / por. wyrok NSA z dnia 31 lipca 2001r., sygn. akt III SA 643/00, PP 2001/11/63 /.

Jest przy tym oczywistym, że stanowiące przedmiot postępowania ustalenia dotyczące wysokości przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego z nieujawnionych źródeł należą do obowiązków prowadzącego to postępowanie organu podatkowego, na którym też spoczywa ciężar dowodzenia faktów wskazujących na wysokość poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia. O ile jednak na podatniku nie spoczywa ciężar dowodzenia tego, jakie w roku podatkowym poniósł wydatki lub mienie, jakiej wartości zostało przezeń w tymże roku w ogóle zgromadzone, o tyle z natury rzeczy i charakteru prawnopodatkowej instytucji opodatkowania "nieujawnionych przychodów" wynika, że ciężar dowodzenia tego, że wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym także w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został na podatnika, on tylko bowiem jest dysponentem pełnej wiedzy na temat przychodów w tych latach uzyskanych /por. wyrok NSA z dnia 31 lipca 2001r. sygn. akt III SA 643/00, PP 2001/11/63/, wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2002r., sygn. akt SA/Sz 2421/00, LEX nr 83680/.

Organy podatkowe ustaliły, iż skarżący w 1999r. ponieśli wydatki na łączną kwotę [...] zł i ustalenia w tym zakresie pozostają poza sporem.

Według tychże organów, skarżący wykazali w sposób niewątpliwy, posiadanie w 1999r. zasobów finansowych o wartości [...] zł, natomiast nie wykazali pokrycia w zasobach finansowych i zgromadzonym mieniu dla wydatków w kwocie [...] zł.

Skarżący w toku postępowania podatkowego kwestionując stanowisko organów podatkowych, co do braku wykazania mienia na pokrycie w całości wydatków poniesionych w 1999r. wskazali, składając stosowne oświadczenie, że na dzień 1 stycznia 1995r. dysponowali kwotą [...] – [...] złotych oszczędności, którą zgromadzili z tytułu pracy zawodowej w latach 1975-1994 oraz pracy sezonowej A. S. w Niemczech. Jednakże powyższe oświadczenie nie zostało w opinii organów podatkowych poparte przekonywującymi dowodami.

Według Sądu organy podatkowe zasadnie odmówiły wiarygodności złożonemu oświadczeniu. Wiarygodność przedmiotowego oświadczenia została podważona w toku postępowania podatkowego. Przeprowadzona została szczegółowa analiza przedłożonych dokumentów w postaci zaświadczeń o osiągniętych przed 1994 r. dochodach / zarobkach/, z której wynika, że w żaden sposób skarżący nie byli w stanie zaoszczędzić takiej kwoty z uwagi na różnicę pomiędzy uzyskanymi dochodami a przeciętnymi kosztami utrzymania rodziny w takim składzie jak u skarżących. Przy tym nieuzasadniony jest zarzut skarżących, co do posłużenia się przez organy podatkowe dla podważenia oświadczenia skarżących danymi z roczników statystycznych GUS o przeciętnych kosztach utrzymania w sytuacji, gdy skarżący mimo wezwania nie przedstawili informacji o wysokości ponoszonych w latach 1975-1994 kosztów utrzymania rodziny. Sąd w składzie orzekającym w niniejszych sprawach podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 grudnia 2005r., sygn. akt II FSK 89/05, ONSAiWSA 2006/3/81, że "nie narusza zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych – art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, ustalenie wydatków podatnika, istotnych przy badaniu wysokości przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach / art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /, na podstawie danych statystycznych o średnich wydatkach trzyosobowej rodziny, jeżeli podatnik nie potrafił określić faktycznie poniesionych wydatków w danym roku".

Warte przypomnienia jest, iż dniem 1 stycznia 1995r. miała miejsce denominacja złotego. Z wyliczeń przeprowadzonych przez organ podatkowy / z uwzględnieniem denominacji/ wynika, że gdyby nawet przyjąć, że skarżący w badanym okresie nie ponosili żadnych wydatków związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego, to nie jest możliwe, przy wykazanym poziomie zarobków, zgromadzenie takich oszczędności / skarżący mogliby zgromadzić maksymalnie około [...] zł /.

Zatem należy uznać za zasadne stanowisko organów podatkowych, że przedstawione dokumenty dotyczące zatrudnienia i wysokości otrzymywanego wynagrodzenia za ww. okres w żaden sposób nie dowodzą faktu posiadania na dzień 31 grudnia 1994r. zasobów finansowych w postaci oszczędności w deklarowanej wysokości, przechowywanych w domu.

Źródłem posiadanych oszczędności miałyby być według skarżących sezonowe wyjazdy skarżącego A. S. w latach 1986-1995 do pracy w Niemczech, które miały generować rocznie dodatkowy dochód w kwocie około [...] DEM.

Na potwierdzenie powyższego przedstawiono paszport z wizami oraz zaproszenie, a także wpłaty na rachunek walutowy.

Ocena tych dowodów dokonana przez organy podatkowe jest prawidłowa. Przedstawione dowody potwierdzają jedynie fakt wyjazdów do pracy w Niemczech oraz dokonywania wpłat na rachunki walutowe. Natomiast powyższe dowody w żaden sposób nie dokumentują posiadania oszczędności w deklarowanej przez skarżących wysokości. Organy podatkowe dysponowały bowiem stanem oszczędności na rachunkach walutowych w 1999r. potwierdzonym zaświadczeniem Banku Oddział w T. i wysokość tych oszczędności została uwzględniona w rozliczeniu.

W ocenie Sądu nie można uznać za wiarygodne wyjaśnienia odnośnie możliwości zgromadzenia w związku z pracą w Niemczech oszczędności w kwocie około [...]-[...] tys. DEM, w sytuacji braku udokumentowania uzyskania dochodów w tej wysokości, wwozu do kraju środków pieniężnych /zgodnie z obowiązującymi przepisami istniał obowiązek zgłoszenia urzędowi celnemu fakt wwozu do kraju dewiz/ i uprawdopodobnienia przechowywania tak znacznych kwot poza posiadanymi rachunkami bankowymi.

Skarżący dostarczył jedynie dowody pozwalające na ustalenie tylko tego, że przebywał on w określonym czasie w Niemczech. Skarżący nie wykazał, ile zarobił i czy zarobione pieniądze przywiózł do kraju. Nie przedstawił dowodu zgłoszenia wwożonych pieniędzy na granicy i nie wykazał żadnym dowodem, że ujawnił te przychody uzyskane z pracy za granicą.

Posiadane wcześniej zasoby majątkowe, z których podatnik chce rozliczyć swoje przychody w świetle art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą pochodzić z ujawnionych źródeł /już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania/, bez względu na czas nabycia tych zasobów /por. wyrok NSA z dnia 7 września 2004r., sygn. akt FSK 112/04, LEX nr 147401 /.

W ocenie Sądu organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny dowodów zaoferowanych przez skarżących w toku postępowania podatkowego. Sam fakt zarobkowania przez skarżącego przez 17 lat, a skarżącą przez 21 lat oraz wykazania kilkakrotnego pobytu za granicą nawet, jeżeli był to pobyt w celach zarobkowych, nie stanowi dowodu zgromadzenia oszczędności w deklarowanej wysokości.

Reasumując, na gruncie stanu faktycznego, jaki został ujawniony w postępowaniu podatkowym poprzedzającym wydanie zaskarżonych decyzji należy stwierdzić, iż skarżący nie wykazali w stopniu dostatecznie przekonującym, że poniesione przez nich wydatki w 1999r. znajdują pokrycie w takim mieniu zgromadzonym przez nich w tymże roku oraz w latach poprzednich, które pochodziłyby z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Należy podkreślić, że organy podatkowe miały prawo ocenić dowody zgromadzone w sprawie i wskazać te, które uznają za wiarygodne oraz pominąć dowody niewiarygodne. W tym szczególnym postępowaniu na stronach ciążył obowiązek dowodowy i to skarżący jako strony postępowania powinni przedstawić wszelkie dowody na potwierdzenie swoich racji.

Dokonana przez organy podatkowe ocena wyjaśnień skarżących i reprezentującego ich w postępowaniu podatkowym pełnomocnika, co do tego, że wydatki poniesione w 1999 r. finansowane były z oszczędności pochodzących z lat 1975-1994, prowadząca do wniosku o niewiarygodności tych wyjaśnień, wobec braku dostatecznego wykazania faktów związanych z uzyskaniem w przeszłości mienia pochodzącego z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania winna być uznana za ocenę nie uchybiającą zasadzie swobodnej oceny materiału dowodowego wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / orzekł jak w sentencji.