Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1146/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-03-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Ewa Madej Sędzia NSA Przemyslaw Dumana Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.) Protokolant: Agnieszka Zygmunt po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2006 r. sprawy ze skargi J. i G. K. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K.: z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. – w dniu [...] r. – wydał decyzję Nr [...], którą – po rozpoznaniu wniosku strony – odmówił J. i G. K. zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych podatkowy 2000 w kwocie [...] zł.

Jako, że każde z małżonków wskazało inny adres do korespondencji decyzję wysłano odrębnie do J. K. (na adres: M. ul. [...] ) i do G. K. (na adres: M. ul. [...]).

Z uwagi na nieobecność J. K. pod wskazanym adresem w/w decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. doręczono – stosownie do art. 149 Ordynacji podatkowej – A. K. (teściowej) w dniu [...] 2004 r.

Przesyłkę adresowaną natomiast do męża wymienionej uznano – na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej – za doręczoną w dniu [...] 2004 r., ponieważ pomimo dwukrotnego awizowania (o czym – jak wynika z potwierdzenia odbioru – poinformowano podatnika, umieszczając w jego oddawczej skrzynce pocztowej stosowne zawiadomienie), G. K. decyzji nie odebrał.

W ocenie organu podatkowego termin do wniesienia odwołania upływał zatem odpowiednio (liczony od dnia doręczenia decyzji): dla J. K. – z dniem [...] r., natomiast dla G. K. – z dniem [...] r.

W dniu [...] 2005 r. podatnicy złożyli w Izbie Skarbowej w K. ponaglenie w związku z niezałatwieniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. – w terminie przewidzianym ustawą, a następnie przedłużonym pismem z dnia [...] 2004 r. – sprawy zwrotu nadpłaconego podatku dochodowego.

Pismem z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał złożenie ponaglenia za bezzasadne, ustalono bowiem, iż przedmiotowa sprawa została już ostatecznie rozstrzygnięta przez Naczelnika w/w Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] r. Nr [...], od której to decyzji podatnicy nie wnieśli odwołania.

W związku z powyższym G. K. zgłosił się - w dniu [...] 2005 r. – do w/w Urzędu Skarbowego celem odebrania oryginału powyższej decyzji.

W dniu [...] 2005 r. J. i G. K. złożyli wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od w/w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., podnosząc, iż w terminie przyjętym przez organy podatkowe jako dzień doręczenia, decyzji tej nie otrzymali z powodów przez nich niezawinionych, w związku z czym nie ponoszą winy za niezachowanie terminu do wniesienia odwołania. Podkreślili, iż sprawa zwrotu nadpłaty traktowana była przez nich priorytetowo, o czym świadczą liczne ponaglenia i wysyłane przez nich do Urzędu pisma, zatem nieprawdopodobieństwem byłoby zaniedbanie przez nich terminu z własnej winy. Ich zdaniem uchybienie było spowodowane faktem niedoręczenia decyzji w sposób rzetelny.

Małżonkowie powołali się przy tym na nierzetelność listonosza, z winy którego G. K. nie otrzymał – jak twierdzą – zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym, i w efekcie jej nie odebrał. Uzasadniając natomiast niezłożenie – w ustawowym terminie – odwołania przez J. K., wskazali na podeszły wiek A. K. (teściowej), która odebrała niniejszą przesyłkę stwierdzając, iż : "...nie sposób rozsądnie przypuszczać, iż mogłaby być w stanie wykonać powierzone jej doręczenie.". Okoliczności powyższe – zdaniem J. i G. K. – uniemożliwiły im "zaznajomienie się z decyzją" i tym samym wniesienie od niej odwołania.

Wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania wniesiono również odwołanie.

Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu wniosku o przywrócenie terminu, postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] odmówił przywrócenie terminu.

Podkreślono, że zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa odwołanie od decyzji wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia jej stronie.

Organ odwoławczy uznał, iż J. K. decyzja została doręczona w dniu [...] 2004 r., natomiast przesyłkę adresowaną do G. K. uznano – na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej – za doręczoną w dniu [...] 2004 r. Termin do wniesienia odwołania upłynął zatem odpowiednio: dla J. K. z dniem [...] 2004 r., natomiast dla G. K. – z dniem [...] 2004 r.

Podkreślono, że w/w terminach żadne z małżonków odwołania nie złożyło.

Odwołując się do treści art. 162 § 1 O.p. stwierdzono, iż dopuszcza on przywrócenie terminu procesowego na wniosek zainteresowanego, gdy uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. przytoczono też treść § 2 tego artykułu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej skonstatował, że zostały ustanowione cztery przesłanki przywrócenia terminu, które - żeby wniosek mógł zostać uwzględniony - muszą wystąpić łącznie tj:

- uprawdopodobnienie braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu,

- wniesienie wniosku o przywrócenie terminu,

- dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu,

- dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony termin.

Organ uznał, że w świetle ustalonego stanu faktycznego bezspornym jest, iż w ustawowym terminie 14 dni żadne z małżonków nie wniosło odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r. Nr [...].

W ocenie organu przedstawione przez stronę wyjaśnienia przyczyny uchybienia terminu budzą uzasadnione wątpliwości, a ponadto pozostają w sprzeczności z faktem, iż uprzednio wysłane do podatników pisma były skutecznie doręczane zarówno pod jednym (ul. [...]) jak i pod drugim (ul. [...]) adresem, przy czym podatnicy nie zgłaszali wówczas w tej kwestii żadnych zastrzeżeń. Zauważono, iż J. K. sama wskazała adres w M. przy ul. [...] (zgłoszenie aktualizacyjne z dnia [...] 1996 r.; oświadczenie z dnia [...] 2004r., będące załącznikiem do protokołu z dnia [...] 2004 r.), jako adres zamieszkania, będący jednocześnie adresem do korespondencji, zdając sobie sprawę, że podczas jej nieobecności, adresowane do niej pisma, odbierać będzie A. K. – teściowa. Podniesiono jednocześnie, że jeżeli podatniczka obawiała się, iż z powodu podeszłego wieku A. K. nie przekaże jej odebranej od listonosza przesyłki, mogła wskazać bądź inny adres do doręczeń, bądź też zgłosić ten fakt w urzędzie pocztowym (taką możliwość przewiduje przepis § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych – Dz.U. Nr 5, poz. 34 z późn. zm. – stosownie do którego we właściwej placówce oddawczej operator przyjmuje od adresata pisemne zastrzeżenie w zakresie niedoręczania przesyłek rejestrowanych lub przekazów pocztowych osobie pełnoletniej zamieszkałej z adresatem), zwłaszcza jeżeli spodziewała się, iż w najbliższym czasie nadejdzie oczekiwana przez nią – jak twierdzi – decyzja w sprawie nadpłaty.

W ocenie organu odpowiednie kroki mógł także podjąć G. K., jeśli – jak podnosi – miał już wcześniej uzasadnione zastrzeżenia co do rzetelności wykonywania obowiązków przez listonosza. Zauważono jednocześnie, iż podatnik na potwierdzenie tegoż faktu nie przedstawił żadnych dowodów, a pisma wysyłane wcześniej na adres w M. przy ul. [...] – przez Naczelnika Urzędu Skarbowego – były systematycznie przez któregoś z małżonków odbierane. Ponadto dodać należy, iż składając wniosek o przywrócenie terminu wraz z odwołaniem, oboje ponownie adres ten wskazali.

Nie istniały zatem podstawy, aby przypuszczać, że organ podatkowy winien był w/w decyzję przesłać na inny, aniżeli którykolwiek ze wskazanych uprzednio przez podatników adresów korespondencyjnych.

Zauważono też, iż wobec istnienia okoliczności, które utrudniały czy też wręcz uniemożliwiały – zdaniem małżonków – otrzymywanie przez nich korespondencji pod znanymi Naczelnikowi w/w Urzędu Skarbowego adresami, o których to okolicznościach podatnicy wiedzieli wcześniej, a zwłaszcza wobec faktu, iż J. K. w rzeczywistości mieszka stale z mężem (co podatnicy sami podnoszą w rozpatrywanym wniosku), nie wskazanie właściwego adresu zamieszkania, który pełni także funkcję adresu do doręczeń wprowadza w błąd organ podatkowy, a ponadto stanowi naruszenie przepisów ustawy z dnia 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz.U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.). Zaniedbanie tego rodzaju pociąga za sobą określone konsekwencje, gdyż doręczenie pod adresem wskazanym przez stronę musi zostać uznane za skuteczne, zaś ewentualne negatywne skutki doręczenia obciążają wyłącznie stronę.

Za błędne uznano też przekonanie podatników, iż organ podatkowy winien doręczyć pismo w każdym miejscu gdzie podatnika zastanie. W ocenie organu, przepis art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej przyznaje pierwszeństwo doręczeniu w miejscu zamieszkania, a dopiero w razie trudności z tym związanych – w miejscu pracy adresata.

Za nieuzasadnione uznano także twierdzenie skarżących, iż tryb doręczenia pism przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej może zostać zastosowany dopiero wtedy, gdy nie można doręczyć pism w inny sposób, tzn. poprzez doręczenie osobiste (w mieszkaniu lub miejscu pracy) i zastępcze, ani też w żadnym innym miejscu (gdzie się adresata zastanie).

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie J. i G. K. nie uprawdopodobnili, iż uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r. Nr [...] nastąpiło bez ich winy. Nie wskazali żadnych okoliczności, które obiektywnie to uchybienie usprawiedliwiały, a przedstawione przez nich powody nie odebrania, zawierającej w/w decyzję, przesyłki są nader wątpliwe.

Zaznaczono , że z załączonych do akt potwierdzeń odbioru nie wynika, aby nie dopełniono któregoś ze spoczywających na urzędzie pocztowym obowiązków, czy też zostały zaniedbane obowiązki służbowe przez osobę doręczającą. Jeżeli podatnicy mają podstawy sądzić, że było inaczej, winni byli przedstawić dowody w tym zakresie.

W skardze na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżących wniósł o jego uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając mu naruszenie art. 162 § 1 w związku z art. 148 $ 3 i 149 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżących podniósł, iż dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej interpretacja ww. przepisów jest błędna. Podkreślił, że skarżący w toku postępowania administracyjnego wykazywali dużą aktywność, czego dowodem jest uchylenie pierwszego rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego i przekazanie sprawy przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia. Wskazał, iż zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności winno nastąpić na wniosek zainteresowanego jeżeli tylko uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

Podkreślono, że wobec G. K. skutek doręczenia opisany w art. 150 Ordynaci podatkowej mógł nastąpić jedynie w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 i 149. Skoro zdaniem pełnomocnika, stosownie do art. 148 § 1 Ordynacji, pisma doręcza się osobom fizycznym w miejscu ich zamieszkania lub w miejscu pracy, to zdaniem pełnomocnika, jeżeli pracownik poczty nie zastał skarżącego w domu, organ powinien podjąć działania w celu dostarczenia mu korespondencji w miejscu pracy. Zaakcentował, iż wcześniejsza korespondencja była każdorazowo odbierana przez skarżącego w miejscu zamieszkania, a w przypadku spornego pisma awiza nie zostały złożone w jego skrzynce pocztowej. Zaznaczono, że skarżący składał w tej sprawie skargę do operatora pocztowego, a organ podatkowy pierwszej instancji nie wykazał, że awiza takie były składane w skrzynce pocztowej podatnika.

Pełnomocnik uznał również za nieprawidłowe doręczenie dokonane J. K.. Podniósł, iż doręczenie zastępcze jest możliwe jedynie wówczas, gdy dorosły domownik, sąsiad lub dozorca podejmą się oddania pisma adresatowi. Jak zaznaczył pełnomocnik osobą, która odebrała przesyłkę kierowaną do J.K. była teściowa skarżącej, osoba ponad 84-letnia. W ocenie pełnomocnika wiek odbiorcy wpłynął na jej sprawność umysłową oraz realną zdolność do podejmowania się doręczenia pisma. Podkreślił, iż można jedynie przyjąć, że dana osoba odebrała korespondencję, a organ nie ustalił czy faktycznie osoba ta podjęła się doręczenie korespondencji.

Okolicznością, która w ocenie pełnomocnika ma świadczyć o tym, iż skarżący nie wiedzieli o doręczeniu decyzji jest to, iż [...] r., a więc po upływie 2 miesięcy od nieskutecznego doręczenia, złożyli pismo ponaglające w związku z niezałatwieniem sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przyjęte w uzasadnieniu objętego skargą rozstrzygnięcia.

Podkreślono, że zarówno G. K., jak i J. K. wyraźnie wskazali adres do korespondencji w stosownych oświadczeniach, a organ pierwszej instancji nie miał obowiązku wysyłać pisma kilkakrotnie, w tym do miejsca pracy skarżącego, czy też poszukiwać podatnika w miejscach przez niego nie wskazanych. Zaakcentowano również, iż w toku postępowania G. K. nie przedstawił żadnych dowodów świadczących o nierzetelności listonosza, w tym nie przedstawił jakichkolwiek informacji o sposobie załatwienia ewentualnych skarg na jego pracę, wniesionych do urzędu pocztowego. Podkreślono, że na kopercie zawierającej decyzję z dnia [...] r., zaadresowanej na G. K., znajdują się wszystkie elementy pozwalające uznać doręczenie za skuteczne. Pierwsze zawiadomienie o pozostawieniu pisma w UP umieszczono w oddawczej skrzynce adresata w dniu [...] 2004 r., natomiast powtórne awizowanie przesyłki miało miejsce w dniu [...] 2004 r. Organ odwoławczy uznał również, że skoro bezsporną okolicznością jest fakt, że przesyłkę adresowaną do J. K. odebrała jej teściowa, co potwierdziła własnoręcznym podpisem, to nie mogło budzić wątpliwości, że teściowa odbierając pismo i podpisując zobowiązanie do jego przekazania adresatce, wykona ten obowiązek. Zaznaczono, że strona nie przedstawiła żadnego dowodu, iż okoliczności istniejące po stronie teściowej rzeczywiście uniemożliwiały oddanie przesyłki adresatce.

W piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. pełnomocnik skarżących podniósł dodatkowe argumenty, eksponując przede wszystkim brak należytej staranności i nieprawidłowości w funkcjonowaniu Urzędu Pocztowego w M.. Potwierdzeniem przytoczonych uwag , w ocenie pełnomocnika, są błędy w doręczeniu zaskarżonego postanowienia (do dnia dzisiejszego Dyrektor Izby Skarbowej nie otrzymał potwierdzenia odbioru zaskarżonego postanowienia ani jego duplikatu). Oba te dokumenty miały zostać pozostawione przez pracowników poczty w skrytce pocztowej firmy "A", podczas, gdy pełnomocnik uważa, że skoro podatnik ustanowił pełnomocnika do odbioru kierowanych do niego pism – pracownika firmy "A", a tenże nie był obecny, pracownik UP winien był zostawić awizo. Powołując się na wyrok WSA w Warszawie (II SA/Wa 4178/03) wskazał, iż trzeba zmienić i odpowiednio zmodyfikować wzory zawiadomień, tak by operator pocztowy mógł udowodnić, że rzeczywiście pozostawił awizo.

Wreszcie na rozprawie przed sądem administracyjnym pełnomocnik strony złożył, kserokopię pisma z dnia [...] 2006 t., otrzymanego przez skarżącego, w którym Poczta Polska Centrum Usług Pocztowych w M. informuje o zwolnieniu z pracy listonosza odpowiedzialnego za błędy w doręczaniu korespondencji w 2004 r. Skarżący oświadczył, iż pismo to jest efektem jego osobistej interwencji, zgłoszonej w dniu poprzednim (tj. [...] 2006 r.). Ponadto stwierdził, że w 2004 r. ulicę, przy której mieszka z żoną obsługiwał stale jeden listonosz, który – jego ocenie – mógł mieć pretensje do skarżącego i jego żony ze względu na zgłoszenie przez żonę faktu zaginięcia listu z zagranicy. Wyraził w tym miejscu przekonanie, że listonosz wiedząc, iż kończy już pracę w tym charakterze, mógł celowo nie pozostawić awiza w przesyłce zawierającej decyzję.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew zarzutom skargi, zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Spór dotyczy wprawdzie oceny zasadności odmowy uwzględnienia wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, ale polemika między Dyrektorem Izby Skarbowej, a stroną skarżącą w istocie odnosi się do ustalenia skuteczności doręczenia pisma (decyzji organu podatkowego pierwszej instancji), kierowanego odrębnie – zgodnie ze wskazaniem podatników - do J. K. oraz G. K..

W odrębnym postanowieniu (z dnia [...] r., nr [...]), nie objętym skargą, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r. zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. W rozpatrywanym przypadku granice sprawy wyznacza zaskarżone postanowienie. Stąd też poza oceną Sądu, w tym postępowaniu, są kwestie rozstrzygnięte ostatecznie w postanowieniu stwierdzającym uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

W ocenie organu pismo, kierowane na adres w M. przy ulicy [...], zostało skutecznie doręczone J. K. [...] 2004 r., tj. w dniu jego doręczenia za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi adresata - teściowej podatniczki (okoliczność bezsporna), a zatem na zasadzie określonej w art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 2006 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.).

Natomiast korespondencję adresowaną do G. K. uznano za doręczoną w dniu [...] 2004 r., w trybie określonym w art. 150 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z nieodebraniem przesyłki złożonej w urzędzie pocztowym (wskutek nieobecności adresata w miejscu zamieszkania), mimo dwukrotnego awizowania.

Konsekwencją uznania doręczenia korespondencji w ww. terminach jest bezskuteczny upływ terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

Z powyższym stanowiskiem polemizuje we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia środka odwoławczego, skardze od rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej oraz innych pismach strona skarżąca. Potwierdza ona wprawdzie, iż przesyłkę kierowaną do J. K. odebrała w dniu [...] 2004 r. jej teściowa, podnosi jednak, iż wiek odbiorcy (84 lata) miał wpływ na jej sprawność umysłową oraz realną zdolność do podejmowania się doręczenia pisma.

W odniesieniu do przesyłki kierowanej na adres G. K., skarżący twierdzą, że adresat nie otrzymał zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym, argumentując iż winę za to ponosi listonosz, który w następstwie nieprawidłowości w wykonywaniu swoich obowiązków w 2004 r. został zwolniony z pracy. Argumentację tę ma potwierdzać złożone na rozprawie przed sadem administracyjnym pismo z urzędu pocztowego z [...] 2006 r.

Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej.

Otóż zgodnie z art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

Uchybienie terminu w postępowaniu podatkowym zachodzi wówczas, gdy czynność procesowa nie została dokonana przez stronę w ciągu oznaczonego dla tej czynności okresu. W rozpatrywanym przypadku chodzi o niedochowanie 14-dniowego terminu wniesienia odwołania od dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji (art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Stąd też instytucja przywrócenia terminu odnosi się do sytuacji, w których nie ma wątpliwości, co do terminu doręczenia podlegającej zaskarżeniu decyzji, natomiast uchybienie terminowi do złożenia środka odwoławczego nastąpiło bez winy podatnika. Skoro zatem, jak już wcześniej nadmieniono, w sposób ostateczny, odrębnym postanowieniem rozstrzygnięto, iż odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, przesądzono jednocześnie o tym, w jakim terminie nastąpiło w sposób formalny doręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej (tylko wówczas możemy mówić o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, kiedy znany jest dzień, w którym on upłynął, a co za tym idzie również moment początkowy jego obliczania – dzień doręczenia decyzji).

Użyty przez ustawodawcę w art. 162 § 1 Ordynacji zwrot "uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy", wyznacza niejako podmiot obarczony ciężarem wskazania okoliczności potwierdzających istnienie przesłanki przywrócenia terminu. Jest nim wnioskodawca. Również w judykaturze podkreśla się, że z treści samego przepisu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że to strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna (wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2002 r., V SA 2320/01, LEX nr 109300).

Przywrócenie terminu uzależnione jest od uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia przez osobę zainteresowaną braku swojej winy. Termin "uprawdopodobnienie" oznacza zatem środek zastępczy dowodu sensu stricto. Nie jest w tym wypadku konieczne potwierdzenie istnienia okoliczności wyłączających winę, lecz uwiarygodnienie ich istnienia, wykazanie wysokiego prawdopodobieństwa wystąpienia określonego zdarzenia. Do organu podatkowego natomiast należeć będzie ocena, czy okoliczności wskazywane przez wnioskodawcę pozwalają – uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego – na przyjęcie, iż zostało uprawdopodobnione, że za uchybienie terminu strona nie ponosi winy.

O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. komentarz 2003, Warszawa 2003, s. 566). Przeszkodę taką może oczywiście stanowić doręczenie korespondencji dorosłemu domownikowi adresata, który jest np. osobą ubezwłasnowolnioną, niezdolną do właściwego postrzegania skutków określonych działań (takich np. jak związane z przyjęciem w czyimś imieniu korespondencji), która wskutek swojej ułomności, mimo werbalnego podjęcia się oddania pisma, nie uczyniła tego. Natomiast rozmyślne nie pozostawienie druku awiza w skrzynce pocztowej adresata przez listonosza musiałoby oznaczać, iż pismo (tzn. decyzja) nie zostało w ogóle doręczone. Zgodnie bowiem z art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej (przepis ten został wprowadzony do ustawy z dniem 1 września 2003 r.) adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 (w tym przypadku w placówce pocztowej), a powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Jak nadmieniono wcześniej, postanowienie stwierdzające wniesienie odwołania z uchybieniem terminu oparte zostało na ustaleniu, iż korespondencja kierowana do G. K. została mu doręczona, na zasadach określonych w art. 150 § 1 Ordynacji, w dniu 14 grudnia 2004 r. Postanowienie to nie zostało dotąd wyeliminowane z obrotu prawnego. Z akt sprawy nie wynika również (nie podnosi tego także strona w skardze), by zostało ono zaskarżone do sądu administracyjnego (w petitum skargi zaznaczono wyraźnie, iż odnosi się ona do postanowienia – liczba pojedyncza – nr [...], a więc dotyczącego odmowy przywrócenia terminu).

Niezależnie od powyższego, okoliczności podawane przez stronę skarżącą nie pozwalają na przyjęcie, iż w toku postępowania administracyjnego uwiarygodniła ona dostatecznie, że doręczenie przesyłki, dokonane w trybie określonym w art. 150 Ordynacji podatkowej, było nieprawidłowe. Z oświadczenia strony złożonego na rozprawie przed sądem administracyjnym wynika, iż dopiero w [...] 2006 r. (a więc prawie rok po wydaniu zaskarżonego postanowienia) podjęła ona starania wyjaśnienia w urzędzie pocztowym błędów w doręczaniu korespondencji w 2004 r. Z ogólnikowego pisma Poczty Polskiej (pismo z dnia [...] 2006 r., przedłożone na rozprawie) wynika, iż jeden z listonoszy nie wywiązywał się rzetelnie ze swoich obowiązków. Tymczasem dokumenty zebrane w aktach sprawy wskazują (chodzi o adnotacje na druku pocztowego potwierdzenia odbioru przesyłki z decyzją organu pierwszej instancji, kierowanej na adres G. K.) , iż zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej (tzw. awiza) były składane dwukrotnie przez dwie różne osoby. Wbrew zatem twierdzeniom skargi nie można uznać, iż uprawdopodobniono, że żadne z zawiadomień (awiz) nie dotarło do adresata. Dodatkowo należy zaznaczyć, iż podatnik w sposób wyraźny wskazał adres, na jaki doręczana na być kierowana do niego korespondencja.

Odnosząc się do zarzutu skargi o niewłaściwym zastosowaniu trybu doręczeń określonego w art. 150 O.p., Sąd podzielił w tym zakresie stanowisko organu odwoławczego zawarte w odpowiedzi na skargę. Zdaniem skarżących w razie nieodebrania pisma w domu podatnika, organ powinien podjąć działania w celu doręczenia decyzji w miejscu jego pracy. Zgodnie z art. 148 § 1 Ordynacji pisma doręcza się osobom fizycznym w ich miejscu zamieszkania lub miejscu pracy. Posłużenie się w tym wypadku przez ustawodawcę funktorem alternatywy nierozłącznej "lub" sprawia, iż organ w sposób właściwy wypełni swój obowiązek w zakresie doręczeń, kierując korespondencję tylko do jednego z wymienionych miejsc (np. miejsca zamieszkania). Żaden przepis nie obarcza natomiast organu obowiązkiem poszukiwania podatnika w innym miejscu (np. miejscu pracy), jeżeli jest on nieobecny pod wskazywanym przez niego wcześniej adresem zamieszkania.

W ocenie Sądu strona skarżąca nie uprawdopodobniła także, iż nie ponosi winy za uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, która została skierowana do J. K.. Bezspornym faktem jest to, iż przesyłkę odebrała teściowa skarżącej A. K., podpisując doręczycielowi stosowne zobowiązanie do przekazania jej adresatowi. Doręczenie pisma nastąpiło zatem na zasadach określonych w art. 149 ustawy ordynacja podatkowa ("W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się nadania pisma adresatowi"). Okoliczność, iż w rozpatrywanej sprawie pismo doręczone zostało dorosłemu domownikowi nie budzi wątpliwości. Strona natomiast podnosi, iż odbiorczyni nie przekazała korespondencji adresatowi z uwagi na swój wiek oraz wynikającą z tego sprawność umysłową i "realną zdolność do podejmowania się doręczenia pisma". Skarżący w żaden jednak sposób nie wykazali, że stan świadomości odbiorczyni pisma ogranicza albo wyłącza możliwość podejmowania się przez nią jakichkolwiek czynności, w tym polegających na odbiorze i przekazaniu korespondencji właściwej osobie. Potwierdzeniem takiego stanu zdrowia mogłoby być np. stosowne orzeczenie lekarskie. Zresztą z treści skargi nie wynika wprost, że A. K. faktycznie cierpi na schorzenia mające wpływ na jej sprawność umysłową. Z akt sprawy nie wynika również by była ona osobą ubezwłasnowolnioną nawet częściowo. Konstatację o złym stanie umysłu odbiorczyni pisma skarżący wyprowadzają wyłącznie z wieku A. K. (84 lata). Zdaniem Sądu sama okoliczność, iż dana osoba osiągnęła określony wiek nie przesądza o jej zdolnościach postrzegania świata zewnętrznego. Do tut. Sądu niejednokrotnie wpływały pisma procesowe redagowane przez nawet starsze osoby, a ich treść świadczyła o dużych możliwościach intelektualnych autora. Co więcej, liczne pisma - które wcześniej organy kierowały do strony – były odbierane właśnie przez A.K. (świadczą o tym jej podpisy na pocztowych potwierdzeniach odbioru). Nie sposób zatem uznać, iż tylko w tym jednym przypadku wiek A. K. spowodował, iż nie przekazała ona pisma adresatowi. Zresztą stan zdrowia psychicznego i fizycznego A. K. nie mógł być na tyle zły, skoro pozostawała ona sama w domu i z okoliczności sprawy nie wynika, by pozbawiono ją swobody poruszania się oraz załatwiania bieżących spraw (potwierdza to wielokrotne odbieranie przez nią kierowanych do stron pism). J. K. (podatniczka) – jak wykazał organ – sama wskazała adres do korespondencji.

Uwzględniając ustalone w toku postępowania okoliczności stanu faktycznego oraz opierając się na zasadach logiki i doświadczenia życiowego, w tym biorąc pod uwagę fakt kierowania przez organ podatkowy korespondencji na dwa adresy, wskazywane uprzednio przez skarżących, nie można uznać, iż organ podatkowy błędnie przyjął, że strona skarżąca nie uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia środka odwoławczego.

Kontrola sądowa - zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) - sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że Sąd bada, czy zaskarżone rozstrzygnięcie narusza konkretny przepis prawa. Stosownie do treści art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub też naruszenie dające podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotne naruszenie przepisów postępowania administracyjnego. Nie każde więc naruszenie prawa stanowi podstawę uchylenia decyzji organu, ale tylko takie w przypadku prawa procesowego - na które powołuje się Skarżący - które jest naruszeniem na tyle ważnym, że mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie sytuacja taka nie zachodzi, albowiem wbrew podniesionym w skardze zarzutom zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

W tej sytuacji skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270).