Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2159/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie sędzia WSA Joanna Tarno, asesor WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi P. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia ... maja 2006 r. nr ... w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

III SA/Wa 2159/06

Uzasadnienie

Zaskarżonym do Sądu postanowieniem z dnia ... maja 2006 r. nr... Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 165a w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako O.p.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia ... grudnia 2005 r. nr... ,którym skarżącemu P. odmówiono wszczęcia postępowania w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Z akt sprawy wynika, że skarżące przedsiębiorstwo wystąpiło do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w art. 14a § 1 O.p. Przestawiając stan faktyczny sprawy skarżące przedsiębiorstwo wskazało, że prowadzi postępowanie w sprawie udzielenia zamówienia publicznego na wykonanie dokumentacji projektowej niezbędnej do wykonania C. w S. Przedmiotem zamówienia jest wykonanie dokumentacji oraz przeniesienie własności praw autorskich do tej dokumentacji. Strona skarżąca wnosiła o udzielenie przez organ odpowiedzi na pytanie według jakiej stawki podatku VAT powinno zostać opodatkowane przeniesienie na nią przez wykonawcę projektu praw autorskich do dokumentacji składającej się na projekt. Zdaniem strony skarżącej właściwa jest stawka 22 %.

Postanowieniem z dnia ... grudnia 2005 r. nr... Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. na podstawie art. 165a O.p. odmówił skarżącemu przedsiębiorstwu wszczęcia postępowania w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 14a § 1 O.p. stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Złożone przez stronę skarżącą zapytanie w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie dotyczyło działalności strony skarżącej jako podatnika. Z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że w tym stanie faktycznym podatnikiem był kontrahent strony skarżącej i wnioskowanej interpretacji mógł udzielić organ podatkowy właściwy dla tego kontrahenta.

Na to postanowienie strona skarżąca wniosła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. W zażaleniu podnoszono, że udzielenie interpretacji w niniejszej sprawie miało istotne znaczenie dla strony skarżącej, gdyż wysokość opodatkowania zamawianych przez nią usług i towarów ma bezpośredni wpływ na ich cenę. Strona skarżąca twierdziła, że również ona w przyszłości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może dokonywać sprzedaży prawa autorskich. Z tego powodu zdaniem strony skarżącej organ obowiązany był udzielić interpretacji przepisów prawa podatkowego, o którą wnosiła strona skarząca

Wskazanym na wstępie postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ drugiej instancji wskazał, że zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako ustawa o VAT) podatnikami podatku VAT są podmioty wskazane w tym przepisie wykonujące działalność gospodarczą. W niniejszej sprawie strona skarżąca sformułowała pytanie dotyczące sposobu zachowania jej kontrahenta – sprzedawcy, przy sprzedaży na rzecz strony skarżącej praw autorskich. Organ wskazując na treść przepisu art. 14a § 1 O.p. stwierdził, że o udzielenie interpretacji prawa podatkowego może wystąpić podatnik, którym w rozpoznanej sprawie nie była strona skarżąca. Zdaniem organu interpretacja prawa podatkowego może dotyczyć jedynie konkretnego stanu faktycznego występującego po stronie podmiotu uprawnionego do wystąpienia o udzielenie interpretacji. Zdaniem organu w niniejszej sprawie z wnioskiem o interpretację nie wystąpił podatnik, lecz inny podmiot i z tego powodu należało uznać, że postanowienie organu pierwszej instancji było prawidłowe.

Na postanowienie organu drugiej instancji strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów art. 14a § 1, art. 120, art. 165a i art. 233 O.p.

W uzasadnieniu skargi podnoszono, że organ drugiej instancji na podstawie przepisów art. 233 O.p. miał obowiązek wydać jedną z decyzji określonych w tym przepisie a nie postanowienie.

Strona skarżąca twierdziła, że skoro w przepisie art. 14a § 1 O.p. nie określono znaczenia pojęcia "indywidualna sprawa" to udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego możliwe jest również w hipotetycznym stanie faktycznym, jeżeli udzielenie interpretacji mogłoby wpłynąć na decyzje gospodarcze podatnika. W niniejszej sprawie udzielenie interpretacji ma wpływ na wybór przez skarżący zakład najlepszej oferty. Ponadto strona skarżąca wskazywała, że może występować w obrocie gospodarczym również jako wykonawca.

W skardze powołano również pismo Ministra Finansów z dnia ... stycznia 2005 r. nr..., w którym wyrażony został pogląd, że jeżeli we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przedstawiony zostanie stan faktyczny, to organ nie jest uprawniony do badania czy stan ten wystąpił w rzeczywistości i ma obowiązek udzielić interpretacji.

Organ w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej podniesione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Zgodnie z treścią przepisu art. 14a. § 1 O.p. " stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym."

Z treści tego przepisu wynika, że podmiotami uprawnionymi do uzyskania interpretacji są podatnicy, płatnicy i inkasenci, a zatem podmioty, które na mocy przepisów regulujących poszczególne podatki są obowiązane do zapłaty podatku – podatnicy, do jego obliczenie, poboru i wpłaty na rachunek organu podatkowego – płatnicy lub tylko do poboru i wpłaty na rachunek organu podatkowego – inkasenci. Na podstawie art. 14 d O.p. z wnioskiem o udzielenie interpretacji prawa podatkowego może wystąpić następca prawny podatnika, a także do osoba trzecia odpowiedzialna za zaległości podatkowe.

Takie ukształtowanie kręgu podmiotów uprawnionych do występowania z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazuje na to, że instytucja wiążącej interpretacji prawa podatkowego służyć ma zagwarantowaniu w szeroko pojętym postępowaniu podatkowym interesów podmiotów obowiązanych do uiszczania kwot zobowiązań podatkowych. Wszystkie podmioty wskazane w art. 14a § 1 i 14d O.p. mają obowiązek wpłacania należności z tytułu podatków, z tą różnicą że w przypadku każdego z tych podmiotów inna jest podstawa prawna ciążącego na nim obowiązku. Podmioty te zazwyczaj zainteresowane są stanowiskiem organów podatkowych w kwestiach związanych z wykonywaniem ciążących na nich obowiązków w zakresie wpłacania podatków, które mają wpływ na wysokość ich zobowiązań. Znajomość tego stanowiska pozwala na uchronienie się przez te podmioty od niewłaściwego wywiązywania się z ciążących na nich obowiązków i narażania się na sankcje w postaci odsetek od zobowiązań podatkowych, dodatkowego zobowiązania w podatku VAT, sankcji karnych oraz innych sankcji przewidzianych w przepisach. Z tego powodu pisemne interpretacje prawa podatkowego mające dla organów charakter wiążący, należy uznać za instytucję prawa podatkowego gwarantującą uprawnionym podmiotom możliwość bezpiecznego stosowania prawa podatkowego w kwestiach budzących wątpliwości.

Dyrektor Izby Skarbowej trafnie wskazywał, że z treści przepisów art. 14c wynika, że podmiotem uprawnionym do uzyskania interpretacji podatkowej jest podmiot, na którym ciążą obowiązki wynikające z przepisów prawa materialnego, których niewłaściwe wykonanie mogłoby pociągać za sobą negatywne skutki finansowe i karne dla tych podmiotów w postaci:

- ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego

- ustalenia dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,

- wszczęcia postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe,

- zastosowania innych sankcji wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych.

Z tych wszystkich względów należało stwierdzić, że na podstawie treści przepisów art. 14a, 14c i 14 d O.p. podmiotami tymi są podatnicy, płatnicy, inkasenci, następcy prawni podatników i osoby trzecie ponoszące odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe.

W świetle tych rozważań należało stwierdzić, że podmiotem uprawnionym do uzyskania wiążącej pisemnej interpretacji jest wnioskodawca, któremu w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, zgodnie z treścią obowiązujących przepisów prawa podatkowego przysługują prawa i obciążają go obowiązki właściwe dla podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego, osoby trzeciej.

W sytuacji, gdy wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji pochodzi od podmiotu nieuprawnionego do jej uzyskania organ na podstawie art. 165a § 1 O.p. obowiązany jest do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie udzielenia interpretacji.

W rozpoznanej sprawie wniosek o udzielenie interpretacji dotyczył stawki podatku VAT jaką należało stosować przy sprzedaży praw autorskich, jednakże wniosek ten nie pochodził od podmiotu, który na podstawie art. 15 –17 ustawy o VAT mógłby zostać uznany za podatnika podatku VAT. Skarżące przedsiębiorstwo w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie występowało w charakterze płatnika podatku VAT – art. 18 ustawy o VAT. Organy podatkowe trafnie wskazywały, że skarżące przedsiębiorstwo w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku występowało jako kontrahent podmiotu, który na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT mógł zostać uznany za podatnika. Zatem skoro skarżące przedsiębiorstwo w przedstawionym w niniejszej sprawie stanie faktycznym nie było żadnym z podmiotów wymienionych w przepisach art. 14a § 1 i 14d O.p., które na podstawie tych przepisów uprawnione są do uzyskania wiążącej interpretacji prawa podatkowego to należało uznać, że wniosek o udzielenie interpretacji pochodził od podmiotu niebędącego stroną i wydać postanowienie przewidziane w przepisie art. 165a § 1 O.p.

Z tych wszystkich względów należało stwierdzić, że w rozpoznanej sprawie organy zasadnie uznały, że w sprawie na podstawie art. 165 a § 1 O.p. należało wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie pisemnej interpretacji prawa podatkowego.

W świetle tych rozważań brak było podstaw do uznania za zasadne, zawartych w skardze zarzutów naruszenia zaskarżonym postanowieniem przepisów art. 14a § 1, art. 120 i art. 165a O.p.

Podnoszenie przez stronę skarżącą w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, iż również strona skarżąca w przyszłości może dokonywać podobnych czynności do czynności opisanych we wniosku o udzielenia interpretacji nie zmienia oczywistego faktu, że wniosek, który zainicjował postępowanie w niniejszej sprawie nie pochodził od podatnika w rozumieniu art. 14a § 1 O.p. Z tego względu postanowienie organu pierwszej instancji było prawidłowe. Strona skarżąca w postępowaniu zażaleniowym mogła podnosić zarzuty przeciwko postanowieniu organu pierwszej instancji. Za taki zarzut nie można było uznać opisanej modyfikacji w zakresie stanu faktycznego. W ocenie Sądu zmiana stanu faktycznego jakiej w rozpoznanej sprawie strona skarżąca dokonała w zażaleniu nie mogła spowodować uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji. Postanowieniem tym organ ocenił stan faktyczny, jaki zaistniał w sprawie w momencie złożenia wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego i na ocenę tę nie mogła mieć późniejsza zmiana tego stanu przez stronę skarżącą. Podniesienie w zażaleniu okoliczności, że strona skarżąca również w przyszłości może dokonywać czynności opisanych we wniosku i występować w zakresie tych czynności z pozycji podatnika VAT, stanowiło w istocie całkowitą zmianę stanu faktycznego wniosku o udzielenie interpretacji. Z tego względu taki wniosek mógł być przedmiotem tylko odrębnego postępowania w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W żadnym wypadku wniosek taki nie mógł spowodować uchylenia zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji.

W tym stanie rzeczy niezasadne było rozważanie czy organ ma obowiązek wydać interpretację podatkową w oparciu o hipotetyczny stan faktyczny. W rozpoznanej sprawie ów hipotetyczny stan faktyczny strona wskazała w zażaleniu, co jak już Sąd wskazał nie mogło mieć wpływu na ocenę postanowienia organu pierwszej instancji, które wydane zostało w oparciu o zupełnie inny stan faktyczny.

Strona skarżąca całkowicie bezzasadnie twierdzi, że w niniejszej sprawie organ drugiej instancji nie mógł wydać postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, gdyż rozstrzygnięcie organu drugiej instancji na podstawie art. 233 O.p. powinno mieć formę decyzji. Zgodnie z treścią art. 165a § 2 O.p. na postanowienia wydane na podstawie przepisu art. 165a § 1 O.p. służy zażalenie. W art. 239 O.p ustawodawca stanowi, że w sprawach nieuregulowanych w rozdziale 16 Działu IV O.p. – zażalenia, do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Przepisem dotyczącym odwołań jest również przepis art. 233 § 1 pkt 1 O.p. Organ drugiej instancji rozpatrując zażalenia na postanowienie w przypadku stwierdzenia, że postanowienie nie narusza prawa, stosując odpowiednio przepis art. 233 § 1 pkt 1 O.p. wydaje postanowienie, którym utrzymuje w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji (por. w tym zakresie wyrok NSA z 25 maja 2000 r., I SA/Łd 1884/98, ONSA 2001, nr 3, poz. 129).

Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie prawa nie narusza.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.