Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1604/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2, art. 219, art. 247 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 56, art. 134 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 29 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 393/12 w sprawie ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 4 kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 393/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 4 kwietnia 2012 r., wydane w przedmiocie zawieszenia postępowania.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z dnia 7 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję z dnia 22 grudnia 2010 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 15 maja 2008 r., którą uchylono decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 13 kwietnia 2007 r., w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące październik, listopad i grudzień 2005 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2006 r. i umorzył postępowanie w tym zakresie, a w pozostałej części utrzymał decyzję w mocy.

1.2.1. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Następnie pismem z dnia 1 sierpnia 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2011 r., wniosła o stwierdzenie nieważności wyżej wskazanej decyzji.

1.3. Z uwagi na toczące się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy postępowanie o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 7 marca 2011 r. postępowanie z wniosku podatnika z dnia 1 sierpnia 2011 r. zostało zawieszone postanowieniem z dnia 20 września 2011 r. w oparciu o art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm. dalej również jako: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p.").

1.3.1. Na skutek zażalenia strony postanowieniem z dnia 20 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie z dnia 20 września 2011 r. Postanowienie to strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 1055/11 skargę oddalił.

1.4. Wcześniej pismem z dnia 9 stycznia 2012 r. skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 20 października 2011 r. Postanowieniem z dnia 1 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. zawiesił postępowanie w sprawie w oparciu o art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

1.4.1. W wyniku zażalenia podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w B. zaskarżonym postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia 1 lutego 2012 r. W uzasadnieniu podał, że zgodnie z treścią przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozpatrzenia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej rozpatrzenie sprawy przez sąd jest zagadnieniem wstępnym i jego dokonanie ma wpływ na prowadzone postępowanie.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Nie godząc się powyższym postanowieniem podatnik wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniósł o uchylenie rozstrzygnięć organu odwoławczego z dnia 1 lutego 2012 r. i z dnia 4 kwietnia 2012 r.

Zdaniem skarżącego zaskarżone postanowienia zostały wydane bez podstawy prawnej, ponieważ nie ma przepisu prawnego, który umocowuje administrację do działania poprzez wydanie postanowienia o zawieszeniu nadzwyczajnego postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, z powodu jednoczesnego zaskarżenia tej decyzji do sądu lub z powodu złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji już po wniesieniu skargi do sądu na tę decyzję. Podkreślił, że ustawowe umocowanie organu rozpatrującego sprawę i wydającego decyzję i sądu w ramach kontroli do rozstrzygnięcia tej samej kwestii jest zaprzeczeniem sytuacji wskazanej w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdzie merytoryczne wydanie decyzji przez organ jest uzależnione od umocowania wyłącznie jednego, innego organu lub wyłącznie sądu do rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Zaznaczył dalej, że wydanie rozstrzygnięć przez organ i sąd co do tej samej kwestii zwiększa jedynie szansę podatnika na uzyskanie zgodnego z prawem rozstrzygnięcia i nie stoi w sprzeczności ani z konkretnym przepisem prawa ani też z normą prawną.

W związku z powyższym skarżący stwierdził, że zawieszenie nadzwyczajnego postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. z powodu wniesienia skargi do sądu jest nieuprawnione, ponieważ stan faktyczny będący dla organu przyczyną zawieszenia postępowania nie odzwierciedla i nie dotyczy stanu wymienionego w tym przepisie.

2.2. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uznał skargę za niezasadną.

3.2. Argumentując na rzecz powyższej oceny Sąd w pierwszej kolejności przypomniał, że podstawą zawieszenia, przez organ postępowania w sprawie był art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W tym kontekście Sąd przyjął że treścią "zagadnienia wstępnego" jest wypowiedź innego organu lub sądu co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo innych okoliczności mających znaczenie prawne, tak o charakterze materialnym, jak i procesowym (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 1998 r., sygn. akt II SA 534/98). Zagadnienie wstępne dotyczy więc sytuacji, kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone.

3.2.1. W ocenie WSA w Bydgoszczy pomiędzy wcześniej wszczętym postępowaniem sądowoadministracyjnym a postępowaniem podatkowym w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia istnieje zależność, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd zauważył bowiem, że w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej również jako "P.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd administracyjny powinien wziąć pod uwagę z urzędu nieważność postanowienia. Oddalenie skargi oznacza więc, że przesłanki nieważności sąd administracyjny nie stwierdził, a wobec osądzenia sprawy, niemożliwe jest już wszczęcie postępowania administracyjnego w trybie stwierdzenia nieważności postanowienia, na podstawie przepisów rozdziału 18 Ordynacji podatkowej, co wynika z art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

3.2.2. Jeżeli zatem jest tak, jak w niniejszej sprawie, że przedmiot postępowania podatkowego (kwestia istnienia podstaw do stwierdzenia nieważności) w całości zawiera się we wcześniej wszczętym postępowaniu sądowoadministracyjnym (badanie przez sąd z urzędu istnienia przesłanek stwierdzenia nieważności), to nie może być wątpliwości co do tego, że pomiędzy rozpoznaniem i rozstrzygnięciem sprawy podatkowej w trybie nadzwyczajnym stwierdzenia nieważności postanowienia, a orzeczeniem sądu administracyjnego oddalającym skargę, zachodzi bezpośredni związek w postaci okoliczności mających znaczenie prawne dla rozpoznania i załatwienia sprawy przez organ podatkowy (por. wyrok WSA z dnia 17 listopada 2010 r., III SA/Po 501/10; wyrok z dnia 20 maja 2010 r., III SA/Po 186/10).

3.3. Sąd pierwszej instancji zauważył również, że zależność pomiędzy postępowaniem w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia a postępowaniem sądowoadministracyjnym wynika także z art. 56 P.p.s.a., który stanowi, że w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Wprawdzie jak odnotował WSA powyższy przepis nie normuje tego, czy dopuszczalne jest po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wszczęcie przez organ podatkowy postępowania w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, jednakże na tle podobnego uregulowania zawartego w ustawie z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym zarówno w doktrynie (np. A. Zieliński, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, pod red. J. Borkowskiego, Warszawa 1989, s. 333; L. Żukowski, Glosa do wyroku NSA z dnia 7 stycznia 1999 r., II SA/Gd 1353/98, OSP 2000, z. 5, s. 265-270; T. Woś, Postępowanie sądowoadministracyjne, s. 180; B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne, s. 273 i 274), jak i w orzecznictwie (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 27 czerwca 2000 r., FPS 12/99) przyjmowano, że wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego. Stanowisko to, według Sądu, należy uznać za aktualne także na gruncie obowiązującej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 153-154). Jeżeli jednak po wniesieniu skargi do sądu co do tego samego postanowienia, postępowanie o stwierdzenie jego nieważności zostało już wszczęte, to postępowanie to powinno zostać zawieszone do chwili prawomocnego zakończenia postępowania toczącego się przed sądem administracyjnym (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod redakcją R. Hausera, M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, s. 306). Wynika to z faktu, że wniesienie skargi do sądu administracyjnego powoduje utratę przez organ podatkowy kompetencji do prowadzenia nadzwyczajnych postępowań. Ingerowanie przez organ w zaskarżony akt jest dopuszczalne jedynie w granicach określonych w art. 54 § 3 P.p.s.a.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik, działając za pośrednictwem, ustanowionego z urzędu pełnomocnika - będącego radcą prawnym, wywiódł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Zaskarżając w niej w całości orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy zarzucił naruszenie w nim przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w B. z 4 kwietnia 2012 r., nr [...], pomimo naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w stopniu który miał wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższy zarzut w skardze kasacyjnej wniesiono o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości;

- zasądzenie od Skarbu Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej, które nie zostały uiszczone w jakiejkolwiek części, a obejmujące koszty zastępstwa radcy prawnego, według norm przepisanych.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej uznając, iż wywiedziony przez podatnika środek zaskarżenia pozbawiony jest uzasadnionych podstaw, wniósł o jego oddalenie w całości, a także o zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. We wniesionym środku zaskarżenia jego autorka nie podjęła bowiem skutecznej polemiki z racjami, które legły u podstaw kontrolowanego rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

5.2. W jedynym zarzucie kasacji próbowano dowodzić, iż rozstrzygnięcie sprawy toczącej się ze skargi na postanowienie, w stosunku do którego wniesiono następnie o stwierdzenie jego nieważności, nie powoduje obowiązku zawieszenia postępowania przez organ na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej do czasu zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w opisanym powyżej przypadku uzasadnione jest zawieszenie postępowania toczącego się przed organem. Przesądzają o tym następujące racje:

5.2.1. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Przez pojęcie zagadnienia wstępnego rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem określonego problemu prawnego. Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne (por. wyrok NSA z 1 czerwca 1998 r., sygn. akt II SA 534/98, publ: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Inaczej mówiąc, zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone.

5.2.2. W rozpoznawanej sprawie kontroli Sądu pierwszej instancji poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 4 kwietnia 2012 r. utrzymujące w mocy postanowienie tegoż organu z dnia 1 lutego 2012 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania dotyczącego stwierdzenia nieważności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 października 2011 r., którym z kolei organ podatkowy drugiej instancji utrzymał w mocy postanowienie z dnia 20 września 2011 r. – mocą którego Dyrektor Izby Skarbowej w B. zawiesił postępowanie toczące się z wniosku podatnika o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji wymiarowej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 7 marca 2011 r. z uwagi na toczące się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy postępowaniem o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 7 marca 2011 r. Postanowienie z dnia 20 października 2011 r. było przedmiotem kontroli WSA w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 1055/11 oddalił skargę. Istotne jest też to, że wniosek w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia z dnia 20 października 2011 r. skarżący złożył po uprzednim wniesieniu skargi do sądu na to postanowienie.

5.2.3. Na tle tak nakreślonego stanu faktycznego rację miał Wojewódzki Sąd Administracyjny, który w zaskarżonym wyroku stwierdził, że pomiędzy wcześniej wszczętym postępowaniem sądowoadministracyjnym a postępowaniem podatkowym w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia istnieje zależność, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Należy bowiem zauważyć, że w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd administracyjny powinien wziąć pod uwagę z urzędu nieważność postanowienia. Oddalenie skargi oznacza, że przesłanki nieważności sąd administracyjny nie stwierdził, a wobec osądzenia sprawy, niemożliwe jest już wszczęcie postępowania administracyjnego w trybie stwierdzenia nieważności postanowienia, na podstawie przepisów rozdziału 18 Ordynacji podatkowej, co wynika z art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – chyba, że żądanie jest oparte na (niemającym zastosowania w sprawie) przepisie art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Jeżeli zatem jest tak, jak w niniejszej sprawie, że przedmiot postępowania podatkowego (kwestia istnienia podstaw do stwierdzenia nieważności postanowienia z dnia 20 października 2011 r.) w całości zawiera się we wcześniej wszczętym postępowaniu sądowoadministracyjnym (badanie przez sąd w wyniku skargi z urzędu – z uwagi na treść art. 134 § 1 - istnienia przesłanek stwierdzenia nieważności postanowienia z dnia 20 października 2011 r.), to nie może być wątpliwości co do tego, że pomiędzy rozpoznaniem i rozstrzygnięciem sprawy podatkowej w trybie nadzwyczajnym stwierdzenia nieważności postanowienia, a orzeczeniem sądu administracyjnego oddalającym skargę, zachodzi bezpośredni związek w postaci okoliczności mających znaczenie prawne dla rozpoznania i załatwienia sprawy przez organ podatkowy.

5.2.4. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego za zastosowaniem w sprawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przemawiają także względy o charakterze pragmatycznym, a więc wykładnia funkcjonalna. Wykluczenie możliwości zawieszenia postępowania w stanie faktycznym sprawy, mogłoby w praktyce prowadzić do sytuacji trudnych do zaakceptowania. Nie można bowiem wykluczyć, że postępowanie sądowe i postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia prowadzone w sprawie mogłyby się ułożyć tak, że przed prawomocnym zakończeniem sprawy sądowoadministracyjnej, zainicjowanej przez stronę, wydane zostanie ostateczne rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia nieważności postanowienia, zaskarżone następnie do sądu administracyjnego. W takiej sytuacji wcześniejsze zakończenie postępowania administracyjnego z wniosku strony o stwierdzenie nieważności postanowienia, mogłoby doprowadzić do paradoksalnego zbiegu dwóch postępowań sądowoadministracyjnych, odnoszących się do tej samej sprawy. Usunięciu tego rodzaju problemów powinny służyć między innymi przepisy umożliwiające zawieszenie postępowania podatkowego. Celem tych przepisów jest zapewnienie prawidłowego toku postępowania podatkowego (por. też wyrok NSA z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 3045/11, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

5.3. Biorąc pod uwagę treść regulacji art. 56 P.p.s.a., istotne znaczenie ma też moment wszczęcia obu spornych postępowań.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego, m.in. w celu stwierdzenia nieważności aktu, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Wykluczając zatem możliwość jednoczesnego prowadzenia obu tych postępowań, ustawodawca - w przypadku wcześniejszego wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego - uznał prymat tego postępowania przed postępowaniem sądowoadministracyjnym. Ustawodawca zarazem stanął na stanowisku, że wszczęcie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego jest jedynie czasową przeszkodą do rozpoznawania skargi przez sąd administracyjny. Na podstawie komentowanego przepisu nie prowadzi ono do odrzucenia skargi, a jedynie do zawieszenia postępowania sądowego z urzędu (por. J.P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2010, s. 184).

5.3.1. Przepis art. 56 p.p.s.a. nie znajduje natomiast zastosowania w przypadku wcześniejszego wszczęcia postępowania sądowoadministracyjnego (jak w rozpoznawanej sprawie). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w takiej sytuacji pierwszeństwo ma postępowanie sądowe. Rozstrzygnięcie sądu administracyjnego stanowi bowiem rezultat kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z prawem w pełnym zakresie. Sąd ten – stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. - rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie granicami skargi, o czym była już mowa wyżej, determinuje konieczność zweryfikowania przez sąd administracyjny legalności zaskarżonego aktu (w rozpatrywanym przypadku postanowienia) również pod kątem istnienia przesłanek stwierdzenia nieważności postanowienia, wynikających z art. 247 § 1 O.p. w zw. z art. 219 O.p., nawet jeżeli zarzuty takie nie zostały w skardze podniesione. Uwzględniając skargę na postanowienie, z uwagi na istnienie przesłanek określonych w art. 247 § 1 O.p., sąd administracyjny stwierdza jego nieważność (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Wskazać przy tym należy, że prawomocny wyrok oddalający skargę, w stosunku do zaskarżonego postanowienia, ma powagę rzeczy osądzonej (art. 171 P.p.s.a.) i wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby (art. 170 P.p.s.a.).

5.4. Z przedstawionych przyczyn sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w B. z 4 kwietnia 2012 r. nie mógł spowodować skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku.

Na podstawie zatem art. 184 i 204 pkt 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.