Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1755/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust 1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 23
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1755/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 grudnia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), WSA Bogusław Wolas, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2015 r., sprawy ze skargi M. G. i P. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 6 marca 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] określił M. G. i P. G. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 645.254,00 zł.

Wydane rozstrzygnięcie było efektem wszczęcia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia 11 lipca 2014 r. nr [...] wobec M. G. i P. G. postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010r., w ramach którego ustalono, że P. G. prowadziła w 2010 r. działalność gospodarczą pod nazwą T. P. P. G. w B. Przedmiotem działalności była sprzedaż elektronicznych papierosów i akcesoriów marki T., a M. G. w 2010 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą M..PL w B., której przedmiotem była sprzedaż towarów handlowych pochodzenia chińskiego w sklepach w B., G., C. oraz na portalu aukcyjnym ALLEGRO. Sprzedaż dokonywana była zarówno dla podmiotów gospodarczych jak i na rzecz osób fizycznych.

P. i M. G. złożyli w dniu 21 lipca 2011 r. w Urzędzie Skarbowym korektę wspólnego zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok 2010 (PIT-36), w którym wykazali podatek należny w kwocie 93.374,00 zł.

Zdaniem organu pierwszej instancji, nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej w 2010 r. przez P. G. działalności gospodarczej, natomiast wobec M. G. w 2010 r. przeprowadzono odrębne postępowanie wszczęte w dniu 26 kwietnia 2012 r., w którym ustalono, że koszty uzyskania przychodów zostały wykazane w nieprawidłowej wysokości. Stwierdzono, że faktury VAT wystawione przez firmy; K. Sp. z o.o. w W. na kwotę netto 141.777,89 zł oraz FHU L., której następnie zmieniono nazwę na FHU B. w O. na kwotę netto 1.582.847,36 zł w związku ze sprzedażą towarów podatnikowi nie dokumentują czynności faktycznie dokonanych przez te firmy.

Zatem łączna kwota netto 1.724.625,25 zł nie mogła być w 2010 r. zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w firmie M..PL.

Zdaniem organu pierwszej instancji zgromadzony materiał dowodowy zebrany w toku postępowania stanowił podstawę do stwierdzenia, że M. G. w 2010 r. zaliczył do kosztów uzyskania przychodów zakupy od firm: K. Sp. z o.o., FHU L. i FHU B. na podstawie faktur VAT wystawionych przez te firmy w 2010 r., które były tzw. "pustymi" fakturami, czyli nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami wymienionymi na tych fakturach.

Organ pierwszej instancji podkreślił, że otrzymane przez podatnika faktury nie były w żaden sposób powiązane z dostawami towarów na nich określonych. Jak wynika z zeznań P. i G. za "wyprodukowanymi" fakturami nie szedł żaden towar, a kontrahent, otrzymywał jedynie pusty dokument.

Podobna sytuacja dotyczyła faktur, które podatnik otrzymywał od P. D., bo jak wykazano w postępowaniu, na podstawie oceny zgromadzonego materiału dowodowego, faktury te nie dokumentowały rzeczywiście dokonanych przez ten podmiot dostaw towarów. Zaznaczyć należy, że sama sprzedaż i jej rozmiar (dot. sprzedaży w internecie i poza nim) nie jest sporna i przyjęto ją w wielkości wykazanej przez kontrolowanego w dokumentacji księgowej. Fakt posiadania przez M..PL towarów handlowych w ilościach wskazanych na spornych fakturach nie oznacza zdaniem organu, że został on zakupiony od firm L. i B., a wskazuje, że mógł być pozyskany w inny nieustalony sposób. Podobna sytuacja dotyczy zakupu towarów od firmy K., gdzie kontrolowany też posiadał towar o asortymencie wskazanym w fakturach, a postępowanie dowodowe wykazało, że takie zakupy od tego podmiotu nie miały miejsca.

Organ pierwszej instancji podniósł, że sprzedaż towarów w asortymencie wskazanym na tych fakturach potwierdza jedynie fakt posiadania (z niewiadomego źródła) takiego towaru przez M. G., ale jak wynika z całości zebranego materiału dowodowego towar ten nie pochodził od firm i osób wystawiających faktury sprzedaży.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że przeprowadzona i przedstawiona w niniejszej decyzji ocena materiału dowodowego obejmującego dokumenty i ewidencje prowadzone w działalności M. G., dowody z protokołów przesłuchań strony i świadków, dokumenty pozyskane od innych organów i instytucji, odnosi się do wszystkich aspektów transakcji dokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, w tym sposobu nawiązania współpracy, sposobu realizacji transakcji - dokonywanie zamówień, dostaw, transportu i płatności. Wszystkie te elementy zostały poddane analizie we wzajemnych korelacjach i analiza ta pozwala wysnuć wniosek, że faktury wystawione przez firmy K., L. i B. nie dokumentują dostaw towarów wykonanych przez te podmioty.

Organ wskazał także, że w toku postępowania dokonano badania i oceny ksiąg podatkowych prowadzonych przez M. G., która doprowadziła do przyjęcia, że prowadzona za 2010 r. podatkowa księga przychodów i rozchodów w zakresie w jakim dokonano w niej zapisów na podstawie faktur VAT wystawionych przez firmy K., L. i B. nieodzwierciedlających rzeczywiście dokonanych czynności przez podmioty w nich wymienione, jest nierzetelna. Zatem stwierdzona nierzetelność ksiąg powoduje zdaniem organu, że w tej części księgi nie mogą stanowić dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Organ powołał się na przepisy art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej i pomimo stwierdzenia nierzetelności ksiąg, odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż księgi te uzupełnione zebranymi w toku postępowania kontrolnego dowodami dają możliwość ustalenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania i wysokości podatku.

Zdaniem organu, aby konkretny wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, podatnik winien wykazać, że spełnione zostały kumulatywnie następujące warunki: niezbędnym jest wykazanie, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnik poniósł wydatek w określonej wysokości w celu uzyskania przychodu, pozostający w związku przyczynowym z przychodem; że zdarzenie gospodarcze opisane w dokumentacji podatkowej wystąpiło w rzeczywistości oraz zostało należycie udokumentowane, tzn. istnieją dowody umożliwiające obiektywną ocenę, że okoliczności dotyczące powstania tego wydatku faktycznie miały miejsce. Niespełnienie któregoś z tych wymogów pozbawia podatnika możliwości zaliczenia poniesionego faktycznie wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że nie każdy poniesiony w toku prowadzonej działalności gospodarczej wydatek może zostać zaliczony do kosztów podatkowych, ale tylko taki, który został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Aby uznać wydatek za spełniający to kryterium, powinien on dotyczyć zdarzenia gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą podatnika, które to zdarzenie miało lub mogło mieć wpływ na osiągniecie przez tego podatnika przychodów, Ten warunek zaś jest spełniony wtedy, jeżeli zdarzenie to zaistniało w rzeczywistości, gdyż jedynie wtedy może ono mieć wpływ faktyczny lub potencjalny na przychody. Jednocześnie podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu i w ten sposób odnosząc korzyść polegającą na obniżeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, poza fakturą i ewentualnymi dowodami zapłaty, powinien posiadać dowody świadczące, że konkretny wydatek jest kosztem nie tylko ekonomicznym ale też podatkowym. A zatem wydatek, aby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu musi mieć związek z uzyskaniem przychodu, a fakt jego poniesienia musi być udokumentowany w sposób należyty tj. w sposób nie budzący wątpliwości, że doszło do transakcji zakupu od konkretnego podmiotu.

Podatnik posiadał faktury za zakup towarów handlowych wystawione przez firmy K., L. i B., jednak ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że faktyczna sprzedaż towarów nie została dokonana przez podmioty wystawiające te faktury. W rozpatrywanej sprawie z ustalonego stanu faktycznego wynika, że wskazane w spornych fakturach kwoty nie stanowiły wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodów. Skoro nie były wykonywane dostawy wskazane w treści faktur to nie można uznać, że zrealizowany został cel, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując organ pierwszej instancji stwierdził, że faktury wystawione przez firmy K., L. i B. dokumentujące sprzedaż towarów M. G., której wymienione firmy nie dokonały (nie miały miejsca), nie stanowią dowodu poniesienia wydatku, a wykazana na tych fakturach wartość zakupu towarów w kwocie netto 1.724.625,25 zł nie może stanowić w firmie M..PL kosztu uzyskania przychodu w 2010 r. W konsekwencji organ określił podatek należny w kwocie 645.254,00 zł tj. w wyższej o kwotę 551.880, 00 zł od wykazanego w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2010 r.

Od wyżej wymienionej decyzji M. G. i P. G. wnieśli odwołanie, w którym zarzucili naruszenie:

1. przepisów postępowania podatkowego:

art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej – poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy oraz wydanie rozstrzygnięcia w sprawie pomimo braku kompletnego materiału dowodowego,

art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez naruszenie prawa czynnego udziału strony w czynnościach dowodowych, tj. przesłuchaniach świadków, na których oparto rozstrzygnięcie wydane w przedmiotowej sprawie,

- art. 193 § 2 i 6 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie ksiąg prowadzonych przez podatnika za nierzetelne,

2. przepisów prawa materialnego:

- art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) - poprzez brak jego zastosowania do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy i dokonanie wymiaru podatku w wysokości odbiegającej od rzeczywistego rozmiaru osiągniętego dochodu.

Mając powyższe zarzuty na względzie podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ kontroli skarbowej w celu przeprowadzenia postępowania w sposób zapewniający czynny udział w postępowaniu dowodowym. Podatnicy wnieśli również o przeprowadzenie w toku ponownie prowadzonego postępowania, dowodów z przesłuchania w charakterze świadków:

- D. R. P. oraz A. G. w celu ustalenia okoliczności współpracy pomiędzy firmą K. Sp. z o.o. oraz M.PL, z zapewnieniem stronie czynnego udziału w przesłuchaniu,

- B. S. w celu ustalenia okoliczności współpracy pomiędzy firmą K. Sp. z o.o. oraz M.PL,

- P. D. - na okoliczność współpracy z firmą M.PL.

W uzasadnieniu odwołania zarzucono, że organ pierwszej instancji wydał decyzję opierając się tylko na materiale dowodowym z kontroli prowadzonej wobec M. G. pod sygn. [...]. Ustalenia z odrębnego postępowania stanowiły podstawę do zakwestionowania możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z zakupami w firmach K. Sp. z o.o. oraz F.H.U. L., F.H.U. B. na łączną kwotę netto 1.724.625,25 zł.

Odwołujący się podnieśli, że nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz wadliwa ocena materiału dowodowego doprowadziły do uznania przez organ, że faktury wystawione przez firmy K., L. i B. nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji. Zatem uznano prowadzone przez M. G. księgi podatkowe za nierzetelne w części dotyczącej zakwestionowanych faktur oraz wyłączono z kosztów uzyskania przychodów wydatki udokumentowane fakturami przez ww. firmy.

Zdaniem odwołujących w odniesieniu do firmy K. organ kontroli dokonał nieprawidłowej oceny materiału dowodowego, uzyskanego z naruszeniem zasady zapewnienia stronie prawa czynnego udziału w przeprowadzonych dowodach. Natomiast, w przypadku firm L. i B., rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji nie opierało się na żadnym dowodzie, który w sposób bezpośredni pozwalałby na zakwestionowanie wiarygodności faktur dokumentujących transakcje pomiędzy podatnikiem a ww. firmami.

Ponadto odwołujący, podnieśli, że przy określaniu podstawy opodatkowania został pominięty jeden z elementów kształtujących jej wysokość, tj. koszt uzyskania przychodu obejmujący wartość zakupu towarów objętych kwestionowanymi fakturami. Według Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej pomimo stwierdzenia nierzetelności ksiąg istniały przesłanki do odstąpienia od szacowania, gdyż księgi uzupełniono dowodami pozwalającymi na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania. Z takim stwierdzeniem Odwołujący nie zgodzili się i podnieśli, że w przedmiotowej sprawie organ kontroli uznając księgi za częściowo nierzetelne nie uzupełnił materiału dowodowego w części odnoszącej się do elementów, których dotyczyło stwierdzenie nierzetelności.

W odwołaniu podkreślono, że postępowanie dowodowe ograniczone zostało wyłącznie do zebrania dowodów, które w ocenie organu pozwoliły tylko na samo stwierdzenie nierzetelności ksiąg. Według odwołujących się skoro wysokość przychodu jak i części kosztów uzyskania przychodu nie budzi wątpliwości, a bezspornym jest poniesienie przez podatnika wydatków w części obejmującej dowody dotknięte nierzetelnością - organ podatkowy w celu odstąpienia od szacowania musi przeprowadzić postępowanie w odniesieniu do tej części. Natomiast jeżeli brak jest możliwości pozyskania w tym zakresie dowodów, zachodzi konieczność dokonania szacowania.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 28 sierpnia 2015 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

Organ drugiej instancji odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, nie zauważył sprzeczności działania organu pierwszej instancji wobec ww. przepisów. W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji przesłuchał M. G. oraz świadków: pracownika firmy M.PL J. Ć., M. D. (żonę kontrahenta). Do akt sprawy włączono materiały dotyczące wystawców faktur przekazane przez właściwe organy. Nie doszło natomiast do przesłuchania, na wniosek M. G., B. S., gdyż nieznany był jego adres zamieszkania. W odwołaniu zaznaczono, że to B. S. prawdopodobnie był faktycznym dostawcą towarów objętych zakwestionowanymi fakturami. Organ odwoławczy zauważa jednak, że w przedmiotowej sprawie przesłuchanie B. S. nie przyczyniłoby się do odmiennego rozstrzygnięcia. Może i był faktycznym dostawcą, ale nie wystawcą spornych faktur na podstawie których zaliczano wydatki do kosztów uzyskania przychodów. Zeznania A. G. oraz D. P., w których przyznali się do wystawiania "pustych" faktur w zupełności są wystarczające do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń.

Organ odwoławczy podkreślił, że zarówno organy obu instancji podejmowały próby przesłuchania w charakterze świadka kontrahenta M. G. – P. D., jednakże nie przyniosły one efektów.

Zdaniem organu odwoławczego oceny materiału dowodowego dokonano na podstawie dowodów, które organ był w stanie zgromadzić. Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że brak jest podstaw do twierdzenia, iż naruszono zasady wynikające z powyższych przepisów Ordynacji podatkowej regulujących przebieg postępowania podatkowego. Postępowanie kontrolne zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, zgromadzono wystarczający materiał dowodowy dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, a ocena dowodów została dokonana w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej.

Odnośnie naruszenia przepisów art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej, organ drugiej instancji, podkreślił, że odwołujący nie przedstawili żadnego dowodu, który w powiązaniu z materiałem dołączonym do postępowania poddawałby w wątpliwość ustalony stan faktyczny. Zdaniem organu odwoławczego dopuszczenie jako dowodu w sprawie protokołów z przesłuchań przeprowadzonych przez Prokuraturę nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, o której mowa w art 123 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się zaś do zarzutu braku wiarygodnego materiału dowodowego w związku z prowadzonymi transakcjami z firmami L. i B. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zadecydował o włączeniu materiału dowodowego z postępowania prowadzonego w stosunku do innego podmiotu podczas którego udało się przesłuchać P. D. Przyczyniło się do tego ewidentne unikanie kontaktu z organami podatkowymi przez właściciela ww. firm. Natomiast zakwestionowany materiał dowodowy przedstawia obraz sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez P. D. Zatem informacje w nim zawarte pozwoliły na wyciągnięcie wniosków również w przedmiotowej sprawie.

Ustosunkowując się z kolei do zarzutu naruszenia art. 193 § 2 i 6 Ordynacji podatkowej, organ drugiej instancji podniósł, że jest on bezpodstawny, ponieważ zakwestionowane faktury nie odzwierciadlają faktycznego przebiegu zdarzeń.

W ocenie organu odwoławczego pomimo stwierdzenia nierzetelności ksiąg istniały przesłanki do odstąpienia od szacowania (art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej), gdyż księgi uzupełniono dowodami pozwalającymi na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania. Nierzetelność części dowodów nie może powodować dyskwalifikacji księgi podatkowej w całości. Jeżeli zatem w sprawie występują wiarygodne dowody, które podważają treść zapisów księgi podatkowej to dane z księgi po wyłączeniu zakwestionowanych zapisów służą ustaleniu podstawy opodatkowania.

Według organu odwoławczego faktury kosztowe obejmowały czynności, które w rzeczywistości nie zostały wykonane przez wystawców zakwestionowanych faktur. Oznacza to, że kwoty z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych ujmowane były w księgach podatkowych po stronie kosztów uzyskania przychodów. Wobec powyższego, nie ma podstaw do uznania spornych wydatków za koszty podatkowe. Nie ma przesłanek również do ustalenia kosztów uzyskania przychodu w drodze szacowania w myśl art. 23 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji prawidłowo postąpił odstępując od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Zatem zarzut naruszenia prawa materialnego należało również uznać za bezzasadny.

Organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jak również dołożył wszelkich starań, aby zapewnić stronie czynny udział w postępowaniu podatkowym oraz umożliwił zaznajomienie się z zebranymi w sprawie dowodami dając możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego, a wyciągnięte wnioski w toku postępowania nie naruszają granic swobodnej oceny dowodów.

Na powyższą decyzję ostateczną została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarżący podnieśli, że organ podatkowy naruszył:

1. przepisy postępowania podatkowego:

art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez

nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy oraz wydanie rozstrzygnięcia w sprawie pomimo braku kompletnego materiału dowodowego,

art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez naruszenie prawa

czynnego udziału strony w czynnościach dowodowych, tj. przesłuchaniach świadków, na których oparto rozstrzygnięcie wydane w przedmiotowej sprawie,

art. 193 § 2 i 6 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie ksiąg prowadzonych przez podatnika za nierzetelne,

2. przepisy prawa materialnego:

- art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) poprzez brak jego zastosowania do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy i dokonanie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości odbiegającej od rzeczywistego rozmiaru osiągniętego dochodu.

Mając powyższe na względzie skarżący wnieśli o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji w całości,

- zasądzenie kosztów postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 11 grudnia 2015 r. skarżący podtrzymali w całości wszystkie zarzuty wywiedzione w skardze, zwracając dodatkowo uwagę, że w świetle aktualnego orzecznictwa sądowoadministracyjnego nie można uznać, aby zakwestionowane faktury dokumentujące nabycie towarów były tzw. fakturami pustymi. W tym zakresie przytoczone zostały obszerne fragmenty wyroku NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 339/14 oraz wyroku TSUE z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji (postanowień) z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Żądanie skargi może być więc uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy bądź z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c w/w ustawy). Sąd administracyjny może również stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji (postanowienia) w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Sądowej kontroli została poddana decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

W skardze zostały postawione zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 2 i 6 Ordynacji podatkowej oraz prawa materialnego (art. 23 § 1 w związku z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

W pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania zaznaczyć należy, że Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury podatkowej. Sąd stwierdza, że organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności określonymi w art. 122, art. 180, art. 187, art. 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej. Wymaga podkreślenia, że dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Podkreślić należy, że zebrany materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Organy miały pełne podstawy do uznania, że w zaistniałym stanie faktycznym sprawy nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwoty łącznej (netto) 1.724.625,25 zł wynikającej z faktur VAT wystawionych przez K. Sp. z o.o. w W. na kwotę netto 141.777,89 zł oraz FHU L. (po zmianie nazwy FHU B.) w O. na kwotę netto 1.582.847,36 zł, gdyż dokumentowały one transakcje gospodarcze, które w rzeczywistości nie miały miejsca pomiędzy podmiotami w nich wymienionymi.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na ustalenia organów podatkowych, z których wynika, że faktury wystawiane przez K. Sp. z o.o. na rzecz skarżącego były fakturami "pustymi", a jak zeznali D. P. oraz A. G. nie otrzymywali oni kwot z nich wynikających, a jedynie 3% wartości faktury za samo ich wystawienie. Takiej treści wyjaśnień obu wymienionych, złożonych w charakterze podejrzanych w postępowaniu karnym skarbowym nie podważają zeznania skarżącego w niniejszym postępowaniu. Organy podatkowe miały podstawy do uznania, że zeznania te są ogólnikowe i nie mogą zostać uznane za wiarygodne w takim zakresie, w jakim skarżący twierdził, że transakcje udokumentowane fakturami miały miejsce w rzeczywistości. Ustalenia organów podatkowych w tym zakresie są spójne, oparte na dowodach, zgodne z doświadczeniem życiowym i logicznym rozumowaniem. Natomiast przeciwnie, wersja skarżącego nie daje się pogodzić z zasadami logiki. M. G. nie tylko nie znał właściciela, czy prezesa firmy oraz nie potrafił wskazać szczegółów transakcji (miejsca zawarcia, sposobu wykonania pierwszego transportu, marek samochodów, wykonujących dostawy, telefonów kontrahentów). Dodatkowo, co istotne dla oceny zeznań, skarżący miał rzekomo dokonywać zapłaty znacznych sum (łącznie ponad 170.000,00 zł) nieznajomym osobom, bez jakiegokolwiek potwierdzenia, albowiem faktury były wysyłane pocztą albo przekazywane przy następnej dostawie. Jak słusznie wskazały organy podatkowe otrzymane przez skarżącego faktury nie były w żaden sposób powiązane z dostawami towarów na nich określonych. Jak wynika z zeznań D. P. i A. G. za "wyprodukowanymi" przez nich fakturami nie szedł żaden towar, a kontrahent otrzymywał jedynie "puste" dokumenty. W zestawieniu z dowodami z wyjaśnień D. P. i A. G. twierdzenia skarżącego zasadnie uznano za gołosłowne.

Nadto zebrany materiał dowodowy pozwalał na ustalenia, że podobnie nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych faktury VAT wystawione przez FHU L. i FHU B. Stan faktyczny został ustalony na podstawie protokołu zeznań właściciela tej firmy P. D., złożonych w innym postępowaniu, ale również na podstawie innych dokumentów z akt postępowania kontrolnego, dotyczących jego działalności.

W ocenie Sądu nie może się ostać zarzut podważający prawidłowość przeprowadzonego postępowania i kompletność zebranego materiału dowodowego z tego powodu że wydane decyzje przez organy obydwu instancji w sprawie oparte zostały na materiale dowodowym zebranym w postępowaniu prowadzonym wobec P. D. Biorąc pod uwagę wartość dostaw, która miała zostać zrealizowana przez w/w na rzecz skarżącego w 2010 r. (wartość zakupów netto 1.582.847,36 zł), jak najbardziej zasadne było rozpoczęcie budowania ustaleń faktycznych w oparciu o zeznania złożone przez tego właśnie kontrahenta. Ustalenia te w sposób niebudzący wątpliwości pozwoliły stwierdzić, że P. D. w ramach rzekomo prowadzonej działalności gospodarczej uprawiał proceder polegający na wystawianiu faktur poświadczających nieprawdę.

Przy tym zeznania P. D. prawidłowo zostały ocenione jako ogólnikowe oraz wewnętrznie sprzeczne, a przede wszystkim - wskazujące na to, że nie prowadził on rzeczywistej działalności gospodarczej. Był w stanie wskazać tylko jednego ze swoich odbiorców, dostawców nie pamiętał wcale, podobnie jak nie potrafił określić dokładniej towarów, jakie sprzedawał. Nie dysponował samochodem dostawczym ani magazynami. Takie ustalenia pozwalają na zakwestionowanie twierdzeń skarżącego, jakoby faktury, wystawiane przez P. D. na jego rzecz dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Podkreślenia wymaga, że kwota sprzedaży wynikająca z wystawionych na rzecz skarżącego faktur VAT miała wynieść ponad 1.700.000,00 zł, wobec czego trudno przypuszczać, aby kontrahent taki nie został zapamiętany. Niewiarygodne są zeznania skarżącego w tym zakresie, w jakim twierdził on, że nie pamięta sposobu nawiązania kontaktu z wystawcą faktur, nie posiada jego numeru telefonu ani żadnych dokumentów, potwierdzających relacje handlowe, pieniądze zaś wręczał kierowcom, nie biorąc potwierdzeń, nie zna szczegółów współpracy oraz nie wskazuje powodów, z jakich została ona zakończona. Doświadczenie życiowe i zasady logicznego rozumowania pozwalają zakwestionować wiarygodność twierdzeń M. G., odnoszących się do tych transakcji. Wskazuje na to np. wysokość kwoty sprzedaży, jak również fakt, że w 2010 r. od tego kontrahenta otrzymał 45 faktur VAT. Nawet mimo znacznego upływu czasu powinien być w stanie pamiętać przynajmniej część okoliczności dotyczących przedmiotowych transakcji, gdyby miały miejsce rzeczywiście.

Przy tym należy wskazać, że skorzystanie z dowodów w postaci zeznań złożonych w innym postępowaniu pozostaje w zgodzie z przepisami art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 180 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284 § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Oczywiście dowód taki jak każdy inny dowód podlega ocenie na zasadzie swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, co też uczyniły organy podatkowe przedstawiając wyniki tej oceny w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć. Przy czym należy odrzucić zarzut, jako pozostający w oczywistej sprzeczności z zawartością akt sprawy, że organy podatkowe oparły się tylko na tych dowodach, nie przeprowadzając własnego postępowania dowodowego. Przeprowadzono postępowanie kontrolne wobec skarżącego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w ramach którego przeprowadzone dowody z zeznań skarżącego jako strony, świadków (J. Ć., pracownika M. G., M. D.).

W tym zakresie podkreślenia wymaga także to, że w świetle art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Dowodem w sprawie jest bowiem wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i co wynika z prymatu zasady prawdy materialnej wobec zasady bezpośredniości. Organy podjęły mimo to szereg starań, aby wezwać P. D. na przesłuchanie, co jednak się nie powiodło. Z tych względów trudno czynić zarzut z faktu oparcia ustaleń faktycznych w odnośnym zakresie na tym dowodzie (protokole przesłuchania), tym bardziej że skarżący jedynie polemizował z poczynionymi na jego podstawie ustaleniami, nie przedstawiając własnych dowodów ograniczając się jedynie do wnioskowania o ponowne przeprowadzenie dowodu z przesłuchania osób, które uczestniczyły w transakcjach objętych zakwestionowanymi fakturami na okoliczność wskazania, że wystawione faktury dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a sam skarżący nie miał i mieć nie mógł mieć świadomości procederu, w jakim uczestniczy.

Postanowieniem z dnia 29 stycznia 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, z uzasadnieniem akceptowanym w pełni przez Sąd, w tym m. in. dowodu z przesłuchania w charakterze świadka B. S., zasadnie argumentując, że kwestia wystawienia "pustych" faktur przez K. Sp. z o.o. została dostatecznie wyjaśniona. Twierdzenie skarżącego, że to prawdopodobnie właśnie B. S. był dostawcą towarów, potwierdza ustalenia organów podatkowych, że spółka K. nie była ich faktycznych dostawcą, a jedynie wystawcą "pustych faktur", które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji.

Poczynione ustalenia faktyczne pozwalały zakwestionować rzetelność ksiąg, prowadzonych przez podatnika (art. 193 § 2 i § 6 Ordynacji podatkowej). Skoro tak - zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przywołanych wyżej przepisów postępowania są nieuzasadnione.

Skarżący - negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania kontrolnego i podatkowego - nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych przeciwdowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. Zarówno dowody te, jak i ich ocena, a także oparty na nich stan faktyczny zostały obszernie przedstawione i omówione w uzasadnieniach decyzji. Zauważyć należy, że powoływana w skardze zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r., sygn. akt: I FSK 2600/04, wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. sygn. akt: I FSK 391/05). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. (wyrok NSA z 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1241/10). Ponadto na organy podatkowe nie można nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów, jeżeli dowodów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organu podatkowego wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń podatnika (por. wyrok WSA z dnia 7 kwietnia 2004 r., sygn. akt III SA 2081/02).

Jeśli chodzi o zarzut niezastosowania przepisu art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, Sąd zauważa, że pominięcie w kosztach uzyskania przychodu zakupów towarów wykazanych fikcyjnymi fakturami nie zobowiązuje organów podatkowych do szacunkowego określenia podstawy opodatkowania, jeśli w pozostałym zakresie księga podatkowa obrazuje rzeczywiste operacje gospodarcze (przychody i koszty ich uzyskania). Podkreślić należy, że to podatnik posiada wiedzę o sposobie i koszcie nabycia towarów i usług i tylko on korzystając z zagwarantowanego ustawowo prawa czynnego udziału w postępowaniu podatkowym (art. 123 § 1, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej) może wskazać środki dowodowe, przy pomocy których organ mógłby wyjaśnić okoliczności dotyczące rzeczywistych i zgodnych z prowadzonym profilem działalności gospodarczej kosztów uzyskania przychodu. W przypadku nieprzedstawienia dowodów potwierdzających poniesienie kosztów odpłatnego nabycia określonych towarów brak jest podstaw do oszacowania tych kosztów. Byłoby to także sprzeczne z zasadami sprawiedliwości społecznej i równego traktowania podatników. Prowadziłoby też w istocie do sankcjonowania negatywnych praktyk przedsiębiorców posługiwania się fikcyjnymi dowodami księgowymi w celu zmniejszenia obciążeń podatkowych. Skoro organy podatkowe uzasadniły, że po wyeliminowaniu zapisów dokonanych na podstawie zakwestionowanych faktur wystawionych na rzecz firmy K. oraz FHU L. i B., dane wynikające z ksiąg podatkowych pozwalają na określenie podstawy opodatkowania (dochodu) za 2010 r., mimo ich częściowej nierzetelności w zakresie kosztów uzyskania przychodów, to uznać należy, że stanowisko to jest zgodne z art. 23 § 1 pkt 2 i art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 23 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1853/08 i powołane w nim dalsze orzeczenia).

Należy wskazać, że gramatyczna wykładnia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. prowadzi do wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów, pod tym jednakże warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Problematyka kosztów uzyskania przychodów ma dla funkcjonowania podatku dochodowego istotne znaczenie. Możliwość bowiem zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wpływa bezpośrednio na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania, a w konsekwencji wysokość należnego zobowiązania. Zatem zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 u.p.d.o.f., powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela ugruntowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest jednak nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (wyroki NSA: z dnia 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 958/04, z dnia 19 grudnia 2007 r. sygn. akt II FSK 1438/06, z dnia 14 marca 2008 r. sygn. akt II FSK 1755/06, z dnia 30 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1405/07, z dnia 20 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 418/09, z dnia 7 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 462/11).

W rozpoznanej sprawie, wobec skutecznego zakwestionowania przez organy podatkowe rzetelności dowodów księgowych (faktur), które dla podatnika stanowiły podstawę zaliczenia wskazanych w nich kwot do kosztów uzyskania przychodów, to na podatnika, a nie na organy podatkowe, przechodzi ciężar wskazania środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki i w jakiej wysokości. Innymi słowy, jeśli, tak jak w rozpoznanej sprawie, zostanie stwierdzone, że przedstawione przez podatnika faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji (co faktycznie miało miejsce), to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania za pomocą innych dowodów zarówno faktu dokonania zakupu towarów od skonkretyzowanego sprzedawcy, poniesienia na jego rzecz z tego tytułu określonych kosztów oraz wpływu tego kosztu na możliwość uzyskania przychodu ze źródła przychodów. Tego natomiast skarżący nie uczynił, nie wykazał bowiem, kto był faktycznym sprzedawcą towarów. Sankcjonowanie wobec tego sytuacji, w której kto inny jest dostawcą towarów, a kto inny wystawia faktury sprzedaży (wobec niewykazania przez podatnika od jakiego podmiotu faktycznie dokonał zakupu towarów i na rzecz którego poniósł koszty), prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na rzeczywistym przebiegu procesów gospodarczych.

W ocenie Sądu rozpatrując sprawę przez pryzmat przepisów art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. i po analizie materiału dowodowego, nie ma wątpliwości, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, że sporne faktury wystawione przez firmy K. Sp. z o.o. oraz FHU L. i B. na rzecz firmy skarżącego nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Należy podkreślić, że posiadanie towarów nie świadczy wcale o poniesieniu wydatków wynikających z faktur, zaś dokonywanie pewnych operacji finansowych nie dowodzi rzeczywistego charakteru zdarzeń gospodarczych, gdyż w procederze wystawiania fikcyjnych dokumentów księgowych te operacje finansowe pełnią zawsze rolę jedynie środka uprawdopodabniającego autentyczność zdarzenia gospodarczego. Te notoryjnie znane okoliczności organy wyczerpująco wyjaśniły w swoich decyzjach, zaś Sąd te wyjaśnienia w pełni zaaprobował jako zasadne.

Odnosząc się z kolei do uwag i przytoczonego m. in. orzecznictwa TSUE w piśmie procesowym z dnia 11 grudnia 2015 r., należy wskazać, że faktycznie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE w zakresie stosowania przepisów dotyczących podatku od towarów i usług prezentuje stanowisko, iż przepisy wspólnotowe (m.in. art. 168 dyrektywy 2006/112) należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (por. np. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt C-80/11, Lex Omega nr 1165797). Wyraźnie zatem Trybunał odwołuje się do wymogu dobrej wiary. Kwestia świadomości podatnika, co do tego, czy dane transakcje stanowią nadużycie ma istotne znaczenie dla oceny, czy skarżący miał prawo do odliczenia; jeśli podatnik ma lub poprzez niedołożenie należytej staranności winien mieć świadomość, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, prawo do odliczenia nie będzie mu przysługiwać.

Poczynione w sprawie ustalenia faktyczne pozwalały organom podatkowym na konkluzję, że skarżący, co najmniej nie dochował należytej staranności, aby zweryfikować, czy dokonywane transakcje objęte zakwestionowanymi fakturami miały miejsce w rzeczywistości. Takie też stanowisko zaprezentował tut. Sąd w wyroku z dnia 26 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 526/15 oddalając skargę M. G. na decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. Powyższe stanowisko Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela i uznaje za zasadne również w odniesieniu do oceny zakwestionowanych faktur VAT w kontekście zaliczenia wykazanych w nich wydatków na nabycie towarów do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej w 2010 r.

W ocenie Sądu sprawdzenie samej dokumentacji rejestrowej kontrahenta (odpisu KRS) nie może być uznane za dochowanie wystarczającej staranności. Nie jest przy tym pewne, czy skarżący dysponował tą dokumentacją w chwili zawierania spornych transakcji. Na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji (pisemne wyjaśnienia) M. G. nie wspominał bowiem o tych dokumentach.

Mając zatem na uwadze całokształt przedstawionych wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.