Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 340/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2020-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.7 ust.1, 2, 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1813
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - t.j.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Gd 340//20 [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 listopada 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 listopada 2020 r. sprawy ze skargi J.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 13 lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 13 lutego 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (w skrócie "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), dalej: "O.p."; art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 4a ust 3, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 1, ust. 4, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i 3, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1-2 i ust. 3 pkt 1, art. 15 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, art. 17a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), dalej: "u.p.s.d.", po rozpatrzeniu odwołania J. G., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 września 2019 r. ustalającą podatniczce zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn w wysokości 40.709 zł.

Stan sprawy przedstawia się następująco.

Postanowieniem Sądu Rejonowego, Wydział [...] z dnia 21 maja 2014 r. sygn. akt [...] spadek po K. G., zmarłej w dniu 19 kwietnia 2013 r., (na podstawie testamentu notarialnego z dnia 16 października 2012 r.) nabyła w całości J. G. Powyższe postanowienie uprawomocniło się w dniu 12 czerwca 2014 r.

Strona nie złożyła zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych z tytułu nabycia spadku po zmarłej matce.

W odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 lutego 2019 r., podatniczka w dniu 28 marca 2019 r. nadesłała zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD-3), w którym ujawniono, iż w skład masy spadkowej wchodzi nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 150 m2, powierzchnia gruntu 327 m2 (KW nr [...]), położona w G. przy ulicy Ż. [...], o zadeklarowanej wartości 350.000 zł (w tym wartość budynku mieszkalnego - 300.000 zł.). Do zeznania dołączono dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego, decyzją z dnia 19 września 2019 r. ustalił podatniczce zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 40.709,00 zł.

W uzasadnieniu powołał się na treść art. 6 ust. 4 u.p.s.d., wskazując, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku, tj. 12 czerwca 2014 r. Wobec tego, że obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w sześciomiesięcznym terminie, o którym mowa w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. strona nie zgłosiła nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD-Z2, w sprawie zastosowano tryb, o którym mowa w art. 4a ust. 3 u.p.s.d., czyli opodatkowanie na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Organ I instancji wskazał na materialnoprawny charakter terminu określonego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d., uniemożliwiający jego przywrócenie, co oznacza, że niedopełnienie obowiązku zgłoszenia nabycia w terminie 6 miesięcy, powoduje utratę prawa do zwolnienia od podatku.

W ocenie organu, zadeklarowana wartość masy spadkowej - ww. nieruchomości, nie odpowiadała wartości rynkowej. Wobec wezwania do jej podwyższenia, w dniu 13 czerwca 2019 r. podatniczka nadesłała formularz SD-3, w którym zmieniła wartość przedmiotowej nieruchomości, określając ją na 600 000 zł. Analiza sytuacji na wtórnym rynku obrotu podobnymi nieruchomościami oraz opis techniczny budynku mieszkalnego doprowadziły organ I instancji do wniosku, że skorygowana przez podatniczkę wartość odpowiada definicji wartości rynkowej, o której mowa w art. 8 ust. 3 u.p.s.d.

Ustalając podstawę opodatkowania organ przyjął brak długów i ciężarów związanych z przedmiotowym nabyciem.

Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 13 lutego 2020 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w sposób prawidłowy ustalił wysokość zobowiązania podatkowego, która - podobnie jak okoliczności faktyczne sprawy - nie była kwestionowana przez podatniczkę.

Odnosząc się do zarzutów zmierzających do ponownej oceny kwestii dopuszczalności skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d., po upływie sześciomiesięcznego terminu, o którym mowa pkt 1 ww. przepisu, poprzez przywrócenie terminu do złożenia zgłoszenia SD-Z2, Dyrektor IAS przytoczył przepisy u.p.s.d. mające zastosowanie w sprawie wskazując, że w świetle poglądów wyrażanych w orzecznictwie, zwolnienie przewidziane w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., ma charakter warunkowy i zależy wyłącznie od odpowiedniego zachowania się spadkobiercy. W przypadku, gdy nabycie następuje w drodze spadkobrania spadkobierca - dla całkowitego zwolnienia od opodatkowania - ma bezwarunkowy obowiązek zgłoszenia tego faktu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie sześciu miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia stwierdzającego nabycie spadku. W interesie podatników - jak zauważył skład orzekający - jest wobec tego dochowanie należytej staranności w celu uzyskania korzyści podatkowej. Niedotrzymanie tego terminu, tj. złożenie zgłoszenia po jego upływie, wywiera wprost określony skutek prawny w postaci utraty prawa do zwolnienia, bez względu na przyczynę uchybienia.

Ponieważ termin do zgłoszenia faktu nabycia spadku rozpoczyna swój bieg niejako automatyczne, w momencie uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie, to brak aktywności podatniczki - a więc niedokonanie zgłoszenia w wyznaczonym ustawowo terminie - spowodował opodatkowanie nabycia według zasad ogólnych, tj. właściwych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 u.p.s.d.).

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 9 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm.) dalej: "K.p.a.", wobec braku udzielenia wyczerpującej informacji przez pracownika Urzędu Skarbowego w G. o kwestii zwolnienia podatkowego uregulowanego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d., Dyrektor IAS podkreślił, że w sprawach podatkowych nie znajdują zastosowania regulacje Kodeksu postępowania administracyjnego, lecz O.p. Wprawdzie analogicznie do postępowania administracyjnego, zgodnie z art. 121 § 2 O.p. organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, jednakże obowiązek ten ogranicza się do konkretnych postępowań podatkowych, zdefiniowanych ich przedmiotem.

Dopiero w toku postępowania, gdy znany jest jego dokładny przedmiot oraz okoliczności faktyczne sprawy, organ może udzielić stronie rzeczywiście wyczerpującej informacji. Nie jest natomiast informacją udzieloną przez organ w trybie art. 121 O.p. odpowiedź organu udzielona na zadane pytanie, w sytuacji gdy nie toczy się jeszcze żadne postępowanie podatkowe, zaś między organem a pytającym podmiotem nie istnieje stosunek organ - strona. Odwołując się do poglądów orzecznictwa, Dyrektor IAS wskazał, że udzielenie nieformalnej ustnej informacji przez pracownika organu podatkowego, choćby znane były jego personalia, a sama informacja później okazała się błędna, nie chroni podatnika przed negatywnymi jej skutkami. Z nieformalnymi informacjami polski ustawodawca nie wiąże bowiem żadnych funkcji gwarancyjnych. Ochronę w polskim systemie prawnym zapewnia jedynie wiążąca interpretacja podatkowa. Ponadto, nawet w sytuacji uzyskania błędnej informacji w trybie nieformalnym, tj. poza procedurą związaną z wydaniem interpretacji indywidualnej, brak jest podstaw do modyfikowania na tej podstawie obowiązków podatkowych. Organy podatkowe nie są bowiem zobligowane, niejako z urzędu, do podejmowania działań mających na celu udzielania wsparcia podatnikom, celem kształtowania przez nich w sposób najbardziej korzystny ich obowiązków podatkowych. Niezależnie od powyższego, źródłem prawa w Polsce są m.in. ustawy, które są podane do powszechnej wiadomości poprzez ogłoszenie w urzędowych dziennikach publikacyjnych i to z ich treści, wobec powszechnej dostępności, podatnicy bez ograniczeń mogą czerpać informacje o obowiązkach podatkowych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, J. G. powtórzyła prezentowany w toku postępowania podatkowego zarzut uzyskania błędnej informacji od pracownika Urzędu Skarbowego w G. w zakresie obowiązku zgłoszenia nabycia rzeczy i praw majątkowych z tytułu nabycia spadku po matce. Powołała przy tym art. 9 K.p.a. nakładający na organy obowiązek czuwania nad tym, aby strona nie poniosła szkody z powodu nieznajomości prawa. Również z przepisów O.p. wynika zasada nieszkodzenia, a organy podatkowe są obowiązane udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego.

Skarżąca zarzuciła ponadto, że przytaczane fragmenty jej pism odbiegają od sensu zawartych w nich wyjaśnień. Ponadto zaznaczyła, iż w dwóch fragmentach decyzji organ podatkowy użył imienia jej zmarłej matki K. G. zamiast J. G.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

W piśmie procesowym z dnia 24 sierpnia 2020 r. ustanowiona na rzecz skarżącej pełnomocnik z urzędu podtrzymała skargę oraz dodatkowo zarzuciła zaskarżonej decyzji:

- naruszenie art. 121 § 2 O.p. przez jego niewłaściwą interpretację i niezastosowanie, podczas gdy informacja o braku konieczności dokonania jakichkolwiek czynności w związku z nabyciem spadku została przekazana skarżącej w związku z konkretnym postępowaniem podatkowym,

- naruszenie art. 7 ust. 1 i ust. 2 u.p.s.d. poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż podstawą opodatkowania jest cała wartość odziedziczonej nieruchomości podczas gdy spadek był obciążony zapisem na rzecz brata skarżącej o wartości połowy wartości odziedziczonej nieruchomości,

- błąd w ustaleniach faktycznych mający znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, polegający na przyjęciu za podstawę opodatkowania wartości nabytej nieruchomości, podczas gdy podstawą opodatkowania powinna być kwota odpowiadająca połowie tej wartości pomniejszona o nakłady na remont poniesione przez Skarżącą po dacie nabycia nieruchomości.

Na poparcie stanowiska, do pisma procesowego z 12 listopada 2020 r. pełnomocnik skarżącej dołączyła kopię pisma Departamentu Poboru Podatków Ministerstwa Finansów z 22 maja 2020 r. oraz interpelację poselską nr 12037 z dnia 8 października 2009 r. wraz z odpowiedzią.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, choć z innych przyczyn, niż w niej wskazane.

Spór w sprawie sprowadza się do oceny zasadności ustalenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 19 kwietnia 2013 r., matce skarżącej prawa własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, położonej w G. przy ulicy Ż. [...].

Zarzuty skargi oraz kolejnych pism składanych przez skarżącą koncentrowały się na kwestiach związanych z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych oraz nieprawidłowościami przy ustalaniu podstawy opodatkowania, polegającymi na wadliwym przyjęciu przez organy, iż jest nią cała wartość odziedziczonej nieruchomości, podczas gdy spadek był obciążony zapisem na rzecz brata skarżącej.

Tymczasem kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy miało precyzyjne ustalenie daty powstania obowiązku podatkowego, zarówno w sposób pierwotny czy też podstawowy, o którym mowa w art. 6 ust. 1 u.p.s.d., ale przede wszystkim zgodnie z art. 6 ust. 4 u.p.s.d., tj. w ramach jego powtórnego powstania czy też odnowienia.

Jeżeli chodzi o pierwotny sposób powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., to zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku. W tym wypadku zapis ustawy jest precyzyjny i jednoznaczny, a kwestia przyjęcia spadku, z którą w sposób bezpośredni wiąże się powstanie obowiązku podatkowego, jest uregulowana przepisami prawa - ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.), dalej: "k.c."

Dyrektor IAS zaakceptował, stanowisko organu I instancji, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.s.d. z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku, tj. 12 czerwca 2014 r.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

Przytoczony wyżej przepis, niezależnie od art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., statuuje dwa odrębne sposoby powstania obowiązku podatkowego. Pierwszy z nich wiąże się ze stwierdzeniem nabycia niezgłoszonego do opodatkowania spadku pismem, którym jest między innymi orzeczenie sądu, a drugi z faktem powołania się przed organem skarbowym na fakt nabycia wcześniej niezgłoszonego do opodatkowania spadku.

W doktrynie i orzecznictwie nie wypracowano jak dotąd jednolitej koncepcji odnośnie tego czy art. 6 ust. 4 u.p.s.d. stanowi całkowicie niezależną podstawę ponownego powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn czy też podstawę jego odnowienia.

Analizując różnice pomiędzy wskazanymi w u.p.s.d. sposobami powstania obowiązku podatkowego z tytułu spadkobrania zauważyć należy, że o ile art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. odnosi się stricte do nabycia własności określonych przedmiotów tytułem dziedziczenia, to art. 6 ust. 4 generalnie dotyczy nabycia własności rzeczy i praw majątkowych na podstawie wszystkich zdarzeń i czynności prawnych objętych zakresem przedmiotowym u.p.s.d., a więc tytułem: dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego; darowizny, polecenia darczyńcy; zasiedzenia; nieodpłatnego zniesienia współwłasności; zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu; nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z tego właśnie względu brzmienie tego przepisu (art. 6 ust. 4 u.p.s.d.), obejmującego swoim zakresem przedmiotowym szerszą kategorię zdarzeń niż tylko spadkobranie, ma bardziej ogólny i generalny charakter, co sprawia, że nie przystaje ono w sposób ścisły do faktycznego charakteru i prawnych uwarunkowań związanych z dziedziczeniem.

W przypadku nabycia tytułem dziedziczenia w pierwszej kolejności dochodzi do przyjęcia bądź odrzucenia spadku, jednakże z uwagi na to, iż z tym drugim faktem nie wiąże się w żaden sposób powstanie obowiązku podatkowego przedmiotowe rozważania ograniczyć należy jedynie do skutków przyjęcia spadku. To zaś następuje albo poprzez złożenie oświadczenia przed sądem lub notariuszem, albo też z mocy prawa, na skutek upływu terminu do złożenia oświadczenia w tym przedmiocie (art. 1015 k.c.). W dalszej kolejności, w celu wylegitymowania się faktem nabycia własności określonych przedmiotów, tytułem dziedziczenia, spadkobierca winien odwołać się bezpośrednio albo do postanowienia sądu, stwierdzającego nabycie przez niego spadku, albo też poświadczenia dziedziczenia przez notariusza. Obydwie formy stwierdzenia mają formę pisemną, a w przypadku postanowienia sądu, po jego uprawomocnieniu, jest ono przesyłane z urzędu organom podatkowym. Zgodnie bowiem z art. 84 ust. 1 O.p. sądy, komornicy sądowi oraz notariusze są obowiązani sporządzać i przekazywać właściwym organom podatkowym informacje wynikające ze zdarzeń prawnych, które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego.

W świetle powyższej regulacji organy podatkowe uzyskują więc z urzędu informacje między innymi o uprawomocnieniu się postanowienia stwierdzającego nabycie spadku przez określoną osobę.

W tym miejscu należy podkreślić, że orzecznictwo sądów administracyjnych aktualnie wypracowało jednolite stanowisko odnośnie tego, że podatnicy podatku od spadków i darowizn, są zobligowani do złożenia odpowiedniego zeznania podatkowego, na podatek od spadków i darowizn, tylko w przypadku powstania obowiązku podatkowego, na podstawie art. 6 ust. 1 u.p.s.d. Obowiązku ponownego złożenia takiego nie mają zaś w przypadku o którym mowa w art. 6 ust. 4 u.p.s.d. (por. m.in. wyrok NSA z 6 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2366/15, wyrok NSA z 19 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2120/15, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

To zaś przesądza o tym, że termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 68 § 1 O.p., wynosi w tym wypadku 3 lata, (por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie: z dnia 17 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 939/18; z dnia 23 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 153/20, publ. j.w.)

Mając na względzie treść art. 6 ust. 4 u.p.s.d. i powyższe rozważania należy zauważyć, że rozwiązania przyjęte w art. 6 ust. 4 u.p.s.d. służą zabezpieczeniu interesów fiskusa przed niewywiązywaniem się przez podatników z ich obowiązków, jednakże rodzi się w tym wypadku zasadnicze pytanie, a mianowicie czy w przypadku nabycia tytułem dziedziczenia własności rzeczy i praw majątkowych i niezgłoszenia tego faktu do opodatkowania, organ podatkowy może skorzystać z obu stwarzanych przez art. 6 ust. 4 u.p.s.d. możliwości skonkretyzowania, poprzez swoją decyzję, obowiązku podatkowego, zwłaszcza w sytuacji, jaka miała miejsce w niniejszej sprawie, tj. z urzędu dysponuje informacją o fakcie nabycia spadku.

Inaczej ujmując, przyjmując, iż w przypadku dziedziczenia może dojść do odnowienia czy ponownego powstania obowiązku podatkowego, na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.s.d., należy udzielić odpowiedzi na pytanie czy do tego odnowienia może dojść tylko raz, w oparciu o stwierdzenie nabycia spadku prawomocnym postanowieniem czy też może to nastąpić ponownie i to wielokrotnie, w związku z powołaniem się przed organami na fakt nabycia spadku. W niniejszej sprawie Dyrektor IAS utrzymując w mocy decyzję organu I instancji nie ustosunkował się do tego zagadnienia w jakikolwiek sposób.

W niniejszej sprawie bezspornym jest to, że stwierdzenie nabycia przez skarżącą spadku po jej matce nastąpiło prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego, Wydział [...] z dnia 21 maja 2014 r. sygn. akt [...], które taki status uzyskało w dniu 12 czerwca 2014 r. Odpis tego postanowienia wpłynął do organu I instancji w dniu 19 sierpnia 2014 r., co potwierdza znajdująca się na tym dokumencie prezentata organu (akta administracyjne, k. 1).

Zatem z chwilą uprawomocnienia się wspomnianego orzeczenia doszło więc do powstania obowiązku podatkowego, na podstawie art. 6 ust. 4 zd. 1 u.p.s.d. Skoro, jak to wyżej już stwierdzono, w świetle aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych, skarżąca nie miała w tym wypadku obowiązku składania zeznania podatkowego, to zgodnie z art. 68 § 1 O.p. prawo do wydania decyzji ustalającej jej zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu z upływem 3 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Ten zaś bez wątpienia powstał w 2014 r., dlatego też prawo do wydania decyzji na tej podstawie prawnej, uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2017 r. Tymczasem decyzja organu I instancji została wydana w dniu 19 września 2019 r.

Dyrektor IAS, w zasadzie nie odniósł się do tej kwestii, akceptując stanowisko organu I instancji, że zdarzeniem, które spowodowało powstanie obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 6 ust. 4 u.p.s.d. było uprawomocnienie się w dniu 12 czerwca 2014 r. postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku.

W tej sytuacji podkreślić więc należy, że skoro organ I instancji w dniu 19 sierpnia 2014 r. otrzymał odpis prawomocnego postanowienia sądu stwierdzającego nabycie przez skarżącą spadku po matce, to mając na uwadze fakt, iż skarżąca nie była zobligowana do złożenia zeznania podatkowego, miał realną możliwość ustalenia jej zobowiązania podatkowego w drodze decyzji. W ten sposób zabezpieczone zostałyby więc interesy fiskusa, jako że otrzymanie odpowiedniej informacji przez organ stworzyło mu możliwość wszczęcia postępowania. Art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie jest bowiem przepisem, który nakładałby na podatnika ponowny obowiązek złożenia zeznania podatkowego i ujawnienia wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Przepis ten określa odnowiony, czy też ponowny moment powstania obowiązku podatkowego.

Nie ulega wątpliwości, że nabycie tytułem dziedziczenia, własności określonych rzeczy czy też praw majątkowych, tytułem spadkobrania, cechuje się odpowiednim stopniem sformalizowania, zwłaszcza w zakresie stwierdzenia i udokumentowania tego faktu, w przeciwieństwie chociażby do nabycia tytułem darowizny. O ile więc, w tym ostatnim przypadku, trudno jest mówić o potrzebie urzędowego stwierdzenia faktu nabycia, to z sytuacją tego rodzaju, co do zasady, mamy miejsce przy dziedziczeniu. Bez wątpienia zaś z takim urzędowym - sądowym stwierdzeniem tego faktu, mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

W tych okolicznościach nie zasługuje na akceptację sytuacja, w której właściwy organ podatkowy, dysponując wiedzą o nabyciu spadku przez konkretnego podatnika, mając możliwość wszczęcia postępowania w sprawie i tym sposobem doprowadzenia do efektywnego wykonania zobowiązania, nie podejmuje żadnych działań w tym zakresie, a postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego inicjuje dopiero wiele lat później, nawet po upływie terminu, przewidzianego w art. 68 § 1 O.p. na wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe.

Niedostrzeżenie przez organ odwoławczy upływu terminu do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe skutkowało uznaniem, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Ze względu na charakter stwierdzonych uchybień, niecelowym jest rozważanie pozostałych zarzutów podniesionych przez skarżącą.

Rozpoznając ponownie sprawę organ winien uwzględnić ocenę prawną zawartą w niniejszym orzeczeniu.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję.

Wobec przyznania skarżącej prawa pomocy w zakresie całkowitym, obejmującym również zwolnienie od kosztów sądowych, Sąd nie zawarł w wyroku rozstrzygnięcia o zwrocie tych kosztów, a sprawa zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu przez profesjonalnego pełnomocnika zostanie rozpoznana przez referendarza sądowego.