Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 82/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 4, art. 2 ust. 1, 2, art. 7 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2012 r. sprawy ze skargi E.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżąca E.P. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2011r., nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] czerwca 2011r., nr [...], wydanej w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2006 w kwocie 10.264 zł.

Decyzje organów zostały wydane na podstawie niżej ustalonego przez nie stanu faktycznego.

Organ podatkowy po uchyleniu w całości decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za okres od [...].01.2006r. do [...].12.2006r., w kwocie 10 264,00zł i umorzeniu w całości postępowania w sprawie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...] wszczął z urzędu postanowieniem z dnia [...].05.2011r., postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za okres od [...].01.2006 r. do [...].12.2006 r. od działki nr [...] oraz budynku położonego na tej działce. Jako dowód dopuścił przeprowadzone [...] kwietnia 2010r. oględziny oraz [...] czerwca i [...] listopada 2010 r. wizję działki nr [...] o powierzchni 1.3337ha położonej w obrębie miasta stanowiącej własność E.P.. W czasie, których ustalono, iż działka nr [...] ogrodzona jest częściowo od strony ul. [...] na długości 45 m i od strony działki nr [...] na długości 53 m, od strony ogródków działkowych działka oddzielona płotem i siatką stanowiącą własność ogrodów działkowych, a od strony torów kolejowych częściowo ogrodzona jest płotem drewnianym. Na działce znajdują się: makulatura, plastik, szkło, palety drewniane, koparka, spych fadroma, pozostałości po samochodach osobowych oraz w dalszym ciągu o składowane są odpady pobudowane, płyty betonowe. Na działce znajduje się także wiata obmurowana z trzech stron, zadaszona. O powierzchni użytkowej 180 m2 i wysokości 4 m.

W czasie przeprowadzonej [...] czerwca 2010r. wizji działki [...] W.P. stwierdził, że zakończy działalność gospodarczą z końcem roku 2010 r. Organ I instancji przyjął, że działalność gospodarcza na działce [...] stanowiącej własność pani E.P. prowadzona była przez jej męża jako pełnomocnika właściciela działki, tj. przez W.P.. Działalność ta faktycznie polegała nie tylko na świadczeniu usług w transporcie, ale też na składowaniu na terenie działki nr [...] odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych a także na spalaniu odpadów chociaż, do ewidencji działalności gospodarczej jako podmiot gospodarczy wpisana była jego córka A.P., jako miejsce prowadzenia działalności wskazano także ul. [...], dz. Nr [...].

Z ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego wynika, że działka nr [...] sklasyfikowana jest jako Lz o powierzchni 0,2760ha i jako N o powierzchni 0,8577ha.

W myśl art. 7 ust. 10 w/w ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki,, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W przypadku, gdy w/w rodzaje użytków gruntowych są wykorzystywane (zajęte) do prowadzenia działalności gospodarczej nie podlegają przedmiotowemu zwolnieniu.

W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji uznał, że działka nr [...] położona w [...] nie podlegała zwolnieniu na mocy art. 7 ust. 10 u.p.o.l., albowiem faktycznie była zajęta na prowadzoną przez W.P. działalność gospodarczą. Działalność ta polega nie tylko na świadczeniu usług w transporcie, ale też na składowaniu na terenie działki nr [...] odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych.

Organ pierwszej instancji uznał, że w okresie od [...].01.2006r do [...].12.2006r działka nr [...] o powierzchni 1.1337ha położona w obrębie miasta zajęta była na prowadzenie działalności gospodarczej, co jego zdaniem potwierdzają:

- protokół z oględzin nieruchomości z dnia [...] kwietnia 2010r., w którym stwierdzono że na działce znajdują się odpady komunalne i budowlane;

- zeznania K.O., której działka sąsiaduje z działką nr [...];

- notatki służbowe z dnia [...] czerwca i [...] listopada 2010 r. sporządzone po przeprowadzeniu wizji działek nr [...], w której stwierdzono w dalszym ciągu składowanie odpadów pobudowanych, płyt betonowych.

Przedstawione dowody zdaniem organu wskazują, że magazynowanie odpadów na działce nr [...] związane było z prowadzeniem działalności gospodarczej zarejestrowanej na A.P. pod nazwą: Przedsiębiorstwo "T" A.P., którą faktycznie prowadził W.P., a tym samym wykazano, że działka nr [...] faktyczne była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ ustalił ponadto, że na działce nr [...] znajduje się- od 2004r. budynek (wiata obmurowana), która służyła panu W.P. w wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Organ pierwszej instancji dodatkowo stwierdził, że poczynione przez niego ustalenia potwierdziły, iż pomimo wyroku skazującego z dnia [...].02.2008r sygn.akt

[...] uprawomocnionego z dniem [...] października 2009r. W.P. nadal wykonywał działalność gospodarczą. Zostało to potwierdzone podczas oględzin przeprowadzonych w dniu [...].04.2010r., oraz wizji lokalnej pracowników Urzędu Miejskiego z dnia [...] czerwca 2010r. i z dnia [...] listopada 2010r. Kolejnym dowodem, potwierdzającym zasadność opodatkowania w/w nieruchomości według stawki jak od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, któremu organ podatkowy dał wiarę były zeznania świadka Pani K.O.. Świadek ten w swoich zeznaniach potwierdził kontynuowanie przez W.P. działalności gospodarczej na całej działce nr [...].

Skarżąca E.P., zastąpiona przez adwokata A.K., złożyła w ustawowym terminie odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania. Odwołująca zarzuciła naruszenie:

* przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną interpretację tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 336 k.c, poprzez uznanie, że na skarżącej spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej,

* art. 2 ustawy o swobodzie i działalności gospodarczej w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że W.P. jest innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą,

* błędne przyjęcie, że na nieruchomości skarżącej jest prowadzona działalność gospodarcza,

- przepisu art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niestosowanie zasad postępowania podatkowego i niepełne wyjaśnienie stanu faktycznego w niniejszej sprawie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r., nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika strony, iż ustalenia wyroku skazującego mogą wiązać wyłącznie co do samego opisu przestępstwa, organ odwoławczy zaznaczył, że moc wiążącą wyroku karnego odnosi się do faktu popełnionego przestępstwa ograniczając się tylko do tych ustaleń faktycznych. Związanie ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oznacza, że sąd administracyjny pozbawiony jest, podczas kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji podatkowej, możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odnoszących się do sfery faktów dowodowych istotnych dla stwierdzenia popełnienia przestępstwa. W tym zakresie pośrednio adresatem tego rozwiązania są również organy podatkowe przeprowadzające w postępowaniu podatkowym postępowanie dowodowe (por. Wyroki NSA z 8 września 2009 r., w spawach sygn. akt

II FSK 559/08 i II FSK 560/08). To związanie ustaleniami prawomocnego wyroku oznacza, że organ podatkowy pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odmiennych. Związanie skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, a więc odnosi się do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej

Tak więc w sprawie, w której przedmiotem badania było prowadzenie działalności gospodarczej przez pełnomocnika właściciela działki [...] poprzez składowanie odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych, przesądzenie wyrokiem karnym, że działalność taka była w tym zakresie wykonywana, wiąże organy podatkowe przesądzając, że działka nr [...] o powierzchni 1.1337ha stanowiąca własność E.P. była zajęta w całości na prowadzenie działalności gospodarczej.

Błędne jest twierdzenie pełnomocnika strony, iż w przedmiotowym wyroku nie ma mowy o działalności gospodarczej. Na stronie 1. uzasadnienia Sąd Rejonowy

Wydział Karny wskazuje, że "działalność gospodarczą polegającą na gospodarowaniu odpadami wykonywał rzeczywiście oskarżony W.P.. Natomiast w ewidencji działalności gospodarczej jako podmiot gospodarczy została wpisana jego córka A.P.. Nazwa firmy brzmiała "Przedsiębiorstwo "T" A.P.". Pomimo braku pozwoleń na składowanie odpadów W.P. wg. ustaleń tego Sądu wykonywał tę działalność.

Wobec powyższego niesłuszne są również zarzuty naruszenia art. 196 § 1 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez powołanie się na wyjaśnienia W.P. złożone w jego sprawie karnej, pomimo tego, że miał prawo odmowy zeznań w tej sprawie.

Ustalenia poczynione przez organ podatkowy potwierdzają, iż pomimo wyroku skazującego, który uprawomocnił się z dniem [...] października 2009 r. W.P. nadal wykonywał działalność gospodarczą, co zostało potwierdzone przez wizję lokalną z dnia [...] listopada 2010 r. oraz wiarygodnymi zeznaniami K.O..

Organ odwoławczy stwierdził, że z materiału dowodowego wynika, iż cała działka była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej nie tylko jej część ogrodzona, ale również część nieogrodzona, co wynika z wizji lokalnej przeprowadzonej dnia [...].11.2010r., w czasie, której stwierdzono wykorzystanie całej działki na składowanie odpadów komunalnych, niebezpiecznych i pobudowlanych. Podczas oględzin w [...].04.2010r. ustalono także, iż na działce znajduje się wiata obmurowana z czterech stron zadaszona i z dwiema bramami metalowymi o powierzchni użytkowej 180,00 m2.

Organ stwierdził, że wbrew twierdzeniom strony odwołującej, można mówić o prowadzeniu działalności gospodarczej przez W.P., w roku podatkowym 2006r., gdyż był osobą wykonującą taką działalność, polegającą na gospodarowaniu także odpadami, a w konsekwencji pozostawał osobą prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Od tej decyzji z zachowaniem ustawowego terminu, strona złożyła do WSA

w Gorzowie Wlkp. skargę wnosząc o uchylenie decyzji organów I i II instancji.

W uzasadnieniu strona skarżąca wskazała na naruszenie art. 120, 121 § 1 i 122 ordynacji podatkowej poprzez niestosowanie zasad postępowania podatkowego

i błędne ustalenie stanu faktycznego, a także art. 196 § 1 w związku z art. 181 ordynacji podatkowej polegające na wadliwym przeprowadzeniu postępowania dowodowego, co do istoty sprawy, a w szczególności oparcie ustaleń faktycznych na wyjaśnieniach oskarżonego W.P., złożonych w postępowaniu karnym. Istota skargi sprowadza się zatem do zakwestionowania stanu faktycznego sprawy, na podstawie ustalonego zdaniem strony uzasadnienia wyroku sądu karnego, co według strony skarżącej - nie jest wystarczające do ustalenia obowiązku podatkowego. Według ustaleń sądu karnego, W.P. jako oskarżony w tej sprawie, miał podejmować czynności od 2003 r. do czerwca 2006 r. Własnych ustaleń w tym zakresie organ podatkowy dokonał dopiero podczas wizji lokalnej w dniu [...] listopada 2010r., tymczasem obowiązek podatkowy dotyczy całego 2006r. Strona podniosła, że fakt prowadzenia przez W.P. działalności gospodarczej w okresie do [...] czerwca 2006 r., nie może w żaden sposób przesądzić o tym, że działalność ta była kontynuowana w późniejszym okresie. Powyższe uchybienie zostało również wytknięta organowi I instancji przez SKO w decyzji z dnia [...] lutego 2011r. nr [...]. Pomimo tego, organ I instancji ponownie oparł kolejną, wydaną w tej sprawie decyzję, na podobnych przesłankach faktycznych, zmieniając jedynie treść sporządzonego uzasadnienia. Ponadto, strona skarżąca zakwestionowała wiarygodność złożonych przez świadka K.O. zeznań stwierdzając, że świadek ten chowa ewidentnie osobistą urazę do W.P.. Zdaniem skarżącej K.G. nie potwierdził, aby na gruncie skarżącej prowadzona była jakakolwiek działalność gospodarcza.

Organ odwoławczy w udzielonej odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do treści art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności).

Jego ocenie podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - powoływanej dalej: "p.p.s.a,"), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Mając na względzie powyższy wzorzec kontroli sądowo administracyjnej, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć podstawę materialnoprawną kontrolowanych przez Sąd decyzji. Organy podatkowe uznały, że na podstawie ustalonego przez nie stanu faktycznego, w stosunku do skarżącej wystąpiły przesłanki z art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 i art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 stycznia 19991 – o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz.U. Nr 9, poz. 84 z 2002 r.), zwanej dalej u.p.o.l.

W art. 2 ust. 1 u.p.o.l wskazano, że opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty,

2) budynki lub ich części,

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące

w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W art. 2 ust. 2 stwierdzono, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W art. 7 ust. 1 pkt 10 regulującym zwolnienie podano, że zwalnia się od podatku nieruchomości: grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione,

z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

W rozpoznawanej sprawie okolicznością bezsporną było to, że działka [...]

o powierzchni 11337 m2, położona w [...] jest własnością skarżącej E.P. oraz, że na jej terenie znajdował się budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 180 m2.

Strona skarżąca zakwestionowała przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie podnosząc, że na podstawie wydanego wyroku w sprawie karnej, sygn. akt [...], dotyczącego męża skarżącej W.P. oraz protokołu z wizji lokalnej, który miał miejsce w 2010 r., dokonano wymiaru należności publicznoprawnej za cały 2006 r., w sytuacji gdy sprawa karna dotyczyła czynności podejmowanych przez W.P. w okresie od 2003 do [...] czerwca 2006 r. oznacza to, że nie było zdaniem strony skarżącej podstaw do nałożenia obowiązku podatkowego w oparciu o stawki właściwe dla gruntów i budynków, na których jest prowadzona działalność gospodarcza w okresie od lipca do grudnia 2006 r. Zdaniem strony skarżącej, fakt prowadzenia przez męża skarżącej W.P. działalności gospodarczej do [...] czerwca 2006r., nie może w żaden sposób przesądzić o tym, że działalność ta była kontynuowana

w późniejszym okresie. Takie samo zastrzeżenie strona skarżąca podniosła

w stosunku do prowadzonej w 2010r. wizji lokalnej, jej zdaniem wizja lokalna

z 2010r. może odnoście się wyłącznie do ustaleń dotyczących tego roku.

Otóż odnosząc się do wskazanych powyżej zarzutów, w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że okolicznością nie budząca sporu było przyjęcie przez organy, iż skarżąca E.P. nie prowadziła na działce nr [...] działalności gospodarczej.

Jednak zgodnie z cytowanym na wstępie art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej budynki i grunty, są te będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zatem dla uznania gruntów lub budynków za związane z prowadzoną działalności gospodarczą i w konsekwencji opodatkowaniem ich najwyższą stawką podatku od nieruchomości, nie jest konieczne, aby znajdowały się one w posiadaniu przedsiębiorcy, ale wystarczy, że są one w posiadaniu innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych dokonano rozróżnienia między przedsiębiorcą, a inną osobą (podmiotem) prowadzącą działalność gospodarczą. Oznacza to, że organ podatkowy, nie musiał wykazywać, że W.P. wykonywał działalność gospodarczą we własnym imieniu, albowiem przesłanka prowadzenia działalności "we własnym imieniu" charakteryzuje prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę (art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r,, o swobodzie działalności gospodarczej- Dz.U. z 2004 r., nr 173, poz. 1807 z późn.zm.), którym W.P., nie jest, a mimo to pozostaje osobą prowadząca działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jak i w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przemawia to za stwierdzeniem, że odesłanie do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zawarte w art. 1 a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dotyczy tyko przedmiotu tej działalności, a nie podmiotu, który działalność taką prowadzi (tak NSA w wyroku z dnia 28 sierpnia 2010r., sygn. akt II FSK 623/09, Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zgodnie z art. 11 p.p.s.a, ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Wskazany przepis art. 11 p.ps.a. wprowadza na gruncie postępowania sądowo-administracyjnego instytucję rozszerzenia prejudycjalności wyroku karnego. W komentowanym przepisie chodzi o te przypadki, w których istnienie wyroku karnego nie jest konieczną przesłanką rozstrzygnięcia sprawy sądowo administracyjnej, natomiast ma wiążącą moc dowodową w zakresie zawartych w wyroku karnym ustaleń faktycznych, które mogą mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia o administracyjnoprawnych skutkach ustalonych zdarzeń.

Związanie sądu administracyjnego ustaleniami wyroku karnego wynikające z art. 11 p.p.s.a, należy rozumieć w ten sposób, ze przepis ten zakazuje sądowi podważania ustaleń zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń organu administracyjnego zgodnych z ustaleniami karnego wyroku skazującego (por. wyr. NSA z 12 luty 2009r; II GSK 727/08, Legalis). Niedopuszczalne jest ograniczenie prejudycjalności wyroków karnych w rozumieniu art. 11 p.ps.a. wyłącznie do wyroków skazujących wydanych wobec podmiotu występującego jako strona postępowania przed organem administracyjnym, a następnie przed sądem administracyjnym (wyr. NSA z 26 marca 2010 r., I FSK 587/09, Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) zarówno organy, jak i sąd zobowiązane są uwzględnić także ustalenia co do popełnienia przestępstwa zawarte w skazujących wyrokach karnych dotyczących osób niebędących stronami postępowania administracyjnego (sądowo administracyjnego), jeżeli jest to konieczne i uzasadnione w okolicznościach danej sprawy administracyjnej (sądowo administracyjnej) (por. wyr. NSA z 1 kwietnia 2008 r.,

I FSK 433/07 oraz wyr. NSA z 30 stycznia 2009 r., I FSK 1819/07, Legalis).

Z prawomocnego wyroku oraz jego uzasadnienia wydanego przez Sąd Rejonowy, Wydział Karny z dnia [...] lutego 2008r., sygn. akt [...] wynika, że W.P. został uznany za winnego tego, że w okresie od 2003 r. do lipca 2006 r. będąc pełnomocnikiem właściciela działki nr [...] E.P., nie posiadając zezwolenia na składowanie odpadów, składał na tej działce odpady w postaci odpadów komunalnych oraz gruzu i odpadów budowlanych.

Sąd działając na podstawie ar. 72 §1 pkt 8 kk zobowiązał W.P. do usunięcia z działki [...] składanych odpadów w terminie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia się wyroku. W uzasadnieniu orzeczenia między innymi podnosząc, że jako podmiot gospodarczy została wpisana córka A.P. (...). Działalność skarżącego polegała nie tylko na transporcie nieczystości, ale również na składowaniu na terenie działki nr [...] odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych, a także na spalaniu odpadów. (...) Oskarżony wyjaśnił, że nie zgadza się ze stawianym mu zarzutem, albowiem na terenie tej działki nie składuje się odpadów, a jedynie gruz pobudowlany, rozbiórkowy (...) oskarżony stwierdził, że nie składuje niczego na działce pana G. [...] oprócz płyt betonowych, trylinki oraz innych materiałów budowlanych.

Sąd karny zawiesił orzeczoną wobec W.P. karę pozbawienia wolności na okres czterech lat próby. Sąd ustalając okres próby w wysokości 4 lat brał pod uwagę to, że w procesie wykonawczym będzie mógł w tym czasie kontrolować, czy oskarżony stosuje się do orzeczonego obowiązku usunięcia z działki [...] składanych odpadów (k. 41,40,39,38,19 akt adm.).

Z pisma Sądu Rejonowego z dnia [...] czerwca 2010r., kierowanego do Urzędu Miejskiego wynika, że wyrok uprawomocnił się 13 października 2009 r. (k. 42 akt adm.).

Natomiast z notatki służbowej sporządzonej [...] czerwca 2010 r., dotyczącej interpelacji nr [...] zgłoszonej [...] kwietnia 2010r. na sesji Rady Miejskiej

wynika, że po sprawdzeniu działek nr [...] ustalono, iż na ich terenie w dalszym ciągu składowane są odpady pobudowlane, płyty betonowe. Ponadto wówczas Pan P. powiedział, że nie wie nic o wyroku sądowym nakazującym usunięcie składowanych odpadów, zobowiązał się natomiast, że do [...] lipca 2010r. teren zostanie uporządkowany oraz, że zakończy działalność gospodarczą z końcem 2010 r. (k. 45 akt adm.). Z kolejnej notatki służbowej sporządzonej [...] listopada 2010r. po przeprowadzeniu wizji lokalnej w związku z pismem Sądu Rejonowego z dnia [...] października 2010r., dotyczącego przekazania aktualnej informacji, czy skazany W.P. wykonał nałożony na niego wyrokiem z dnia [...] lutego 2008 r. obowiązek uprzątnięcia terenu na działce nr [...], stwierdzono magazynowanie odpadów komunalnych, jak również, że odpady pobudowlane i komunalne nie zostały usunięte. Do notatki załączono liczne zdjęcia (k. 50 akt adm.). Przesłuchana [...] listopada 2010r. w charakterze świadka K.O., będąca właścicielem działki nr [...] sąsiadującej z działką skarżącej nr [...] miedzy innymi zeznała, że W.P. "widuje do dnia dzisiejszego w samochodzie ciężarowym na mieście wożącego kontenery, gruzy, śmieci, szamba na swoją działkę, co zgłaszałam w tut. urzędzie, a raz nawet jechałam za nim, żeby potwierdzić, że wozi w/w nieczystości na działkę nr [...]". Powyższe potwierdza kontynuowanie działalności gospodarczej i niedostosowanie się do prawomocnego wyroku sądowego (art. 69 akt adm.). Przedstawione powyżej dokumenty oraz zeznania potwierdzają ustalenia faktyczne dokonane przez sąd karny w uzasadnieniu wyroku z dnia [...] lutego 2008r., sygn. akt [...].

Z zebranych dowodów oraz wyroku i jego uzasadnienia jednoznacznie wynika, że W.P. prowadził działalność gospodarczą polegająca na gospodarowaniu odpadami. Działalność ta polega nie tylko na transporcie nieczystości, ale również na składowaniu na terenie działki nr [...] odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych. W skardze sama strona to też przyznaje stwierdzając: "Podkreślić należy zatem, że fakt prowadzenia przez W.P. działalności gospodarczej w okresie do [...] czerwca 2006 r. nie może w żaden sposób przesądzić o tym, że działalność ta była kontynuowana w późniejszym okresie". Zatem strona skarżąca kwestionuje prowadzenie działalności gospodarczej na działce [...] przez W.P. po [...] czerwca 2006 r., czyli po okresie nieobjętym zarzutem w sprawie karnej. Jednak strona skarżąca nie chce zauważyć, że w punkcie 5 prawomocnego wyroku z dnia [...] lutego 2008 r., na podstawie art. 72 § 1 pkt 8 kk zobowiązano W.P. do usunięcia z działki [...] składowanych odpadów w terminie 1 miesiąca od dnia uprawomocnienia się wyroku. Oznacza to, że w dniu orzekania to jest [...] lutego 2008 r., na działce nr [...] musiały nadal być składane odpady, gdyż w przeciwnym razie Sąd nie nałożyłyby takich obowiązków. O tym, że odpady były składowane na działce nr [...], także po [...] lutego 2008 r., a nawet w 2010r., potwierdzają oględziny nieruchomości, zeznania K.O. oraz notatki służbowe sporządzone po przeprowadzeniu wizji terenu w dniach [...] czerwca 2010r. oraz [...] listopada 2010r. W notatce służbowej z dnia [...] czerwca 2010r., podano także, iż W.P. stwierdził, że zakończy działalność gospodarczą z końcem roku 2010r. w tym miejscu należy podzielić pogląd, że dla uznania gruntów lub budynków za związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, istotny jest fakt wykorzystania nieruchomości do działalności gospodarczej, przy czym do zastosowania stawek związanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne, aby to podatnik bezpośrednio w swojej działalności wykorzystywał nieruchomości. Wystarczający dla spełnia tej przesłanki jest fakt, że osoba trzecia wykorzystuje tą nieruchomość w działalności gospodarczej (tak WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 8 listopada 2006 r., I SA/ Bd 597/06 oraz NSA w wyroku z dnia 13 marca 2007 r., II FSK 139/07).

Działalność gospodarcza jest faktem, kategorią o charakterze obiektywnym, nie konstytuuje jej zatem wpis bądź jego brak do odpowiedniego rejestru (patrz WSA w Gdańsk w wyroku z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/GD 556/10, LEX nr 756387). Celem wprowadzenia przesłanki ciągłości działalności było wyłączenie

z definicji działalności gospodarczej czynności jednorazowych. Jednakże przesłanki tej nie należy utożsamiać z koniecznością wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu (tak NSA w wyroku z dnia 28 kwietnia 2011r., sygn. akt II OSK 333/10, LEX nr 992553).

W rozpoznawanej sprawie mąż skarżącej W.P. prowadził, co ustalił prawomocnym wyrokiem sąd karny niezarejestrowaną na siebie działalność gospodarczą, polegająca na gospodarowaniu odpadami, w tym odpadami budowlanymi w postaci gruzu pobudowanego, rozbiórkowego. Prowadzonej działalności miał zaprzestać z końcem 2010 r. Na działce nr [...] W.P. składował, w istocie przechowywał, odpady pobudowlane, składowanie ich było związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Nie jest konieczne, przy tym aby po [...] czerwca 2006r. dokonywał składowania nowych odpadów, wystarczającym jest dalsze wykorzystywanie tej nieruchomości w celu przechowywania, ustalonych w postępowaniu karnym odpadów pobudowanych. Nie ulega wątpliwości, że w momencie wydawania wyroku przez sąd karny [...] lutego 2008 r., te odpady znajdowały się nadal na działce nr [...], w innej sytuacji sąd nie nałożyłby obowiązku z art. 72 § 1 pkt 8 kk. Z zebranego materiału dowodowego wynika, na co już wskazano, że odpady te znajdowały się na działce jeszcze w 2010 roku. Z dokonanych ustaleń, w szczególności protokołu oględzin z [...] listopada 2010r. wynika, że cała działka nr [...] była, zajęta na prowadzoną działalność gospodarcza, nie tylko jej część ogrodzona, ale również cześć nieogrodzona, na której znajduje się także wiata obmurowana, zadaszona o powierzchni 180 m2, istniejąca już w 2004r.

Strona skarżąca zarzuciła, że organ wykorzystał w przeważającym stopniu wyjaśnienia złożone przez oskarżonego W.P. w toku postępowania karnego oraz protokół z wizji lokalnej, z która miała miejsce w 2010r. W związku

z tym zarzucono naruszenie art. 196 § 1 ordynacji podatkowej, gdyż miał on prawo w postępowaniu podatkowym do odmowy składania zeznań, ponadto W.P. występując we własnej sprawie karnej miał prawo do składania "nieprawdziwych relacji procesowych". Odnosząc się do wskazanych powyżej zarzutów stwierdzić należy, że są one niezasadne. Organ podatkowy nie opierał się na wyjaśnieniach złożonych przez skarżącego w postępowaniu karnym prowadzonym wobec niego, tylko na wyroku i jego uzasadnieniu wydanych w sprawie prowadzonej przeciwko W.P.. Oznacza to, że został tutaj dopuszczony dowód z postaci dokumentu urzędowego, w rozumieniu art. 194 § 1 ordynacji podatkowej, zatem nie doszło do naruszenia art. 196 § 1 ordynacji podatkowej. Ponadto z możliwości składania przez skarżącego nieprawdziwych wyjaśnień, nie wynika jeszcze, że w postępowaniu karnym nie mówił on prawdy, poza ogólnikiem, że skarżący może to zrobić, strona nie oświadczyła, że tak było. Organy wydając decyzję oparły się również na innych dowodach, w postaci zeznań K.O. oraz protokołów oględzin. Ponadto byłoby niezrozumiałe gdyby sąd, uchylił zaskarżoną decyzję, jedynie po to, aby W.P. mógł odmówić w tym postępowaniu składania zeznań, tym bardziej, że ani organ ani strona nie ujawniły w toku prowadzonego postępowania, chęci przeprowadzenia tego dowodu.

Podkreślić należy także, że strona oprócz negowania dokonanych przez organy ustaleń faktycznych, nie wnioskowała o przeprowadzenie dowodów mających na celu ustalenia istotnych elementów stanu faktycznego. Z nałożonego

z art. 122 ordynacji podatkowej na organy podatkowe obowiązku działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie wynika bierność strony skarżącej

w ustalaniu istotnych ze względów podatkowych elementów stanu faktycznego. Słusznie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 20008 r. sygn. akt II FSK 1671/06 (ONSA i WSA 2009, nr 1, poz 7) stwierdził, że ustawodawca nie nałożył na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, co w pewnych sytuacjach byłoby nierealne, lecz zobowiązał go do podejmowania działań w celu wyjaśnienia stanu fatycznego. Podkreślić należy, że art. 122 ordynacji podatkowej nie obciąża organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W uzasadnieniu skargi powołano się na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2011r., nr [...], która zdaniem strony skarżącej uwzględniało podniesione wobec decyzji organu I instancji uchybienia.

Rozstrzygając ten zarzut sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., dopuścił dowód z decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...], którą uchylono zaskarżoną decyzje organu I instancji w całości i umorzono postępowanie w sprawie. Jednak powodem takiego orzeczenia nie były argumenty podniesione w odwołaniu przez pełnomocnika strony, a istotne naruszenie prawa w postaci wszczęcia postępowania wobec pełnomocnika strony, a nie samej strony.

Podkreślić należy, że strona skarżąca już wówczas znała dokonane przez organ ustalenia faktyczne, które w późniejszej decyzji nie uległy istotnemu uzupełnieniu, jednak w ponownie prowadzonym postępowaniu zachowywała się biernie. Nic nie stało na przeszkodzie skoro kwestionowała dokonane przez organy ustalenia stanu faktycznego, aby złożyła wnioski o przeprowadzenie dowodów, z których, by wynikało, że W.P. po lipcu 2006 r. nie prowadził nadal na działce nr [...] działalności gospodarczej, w szczególności nie składował pobudowanych odpadów. W skardze podniesiono także, że K.G. nie potwierdził, aby na gruncie skarżącej prowadzona była jakakolwiek działalność gospodarcza. K.G. składając zeznania [...] listopada 2010 r. stwierdził jedynie, że "nie jest mu wiadomym, czy na działce nr [...] jest prowadzona działalność gospodarcza", ale wcześniej bo [...] października 2010 r. dokonując sprzedaży na rzecz R.R.P., syna W.P. działki nr [...] oraz udziałów w działce [...] oświadczył, że działki nr [...] są zdewastowane i zanieczyszczone odpadami, a taki stan faktyczny działek jest wynikiem samowolnej działalności W.P. oraz firm którymi zarządzał lub z którymi kooperował. Strony tego aktu w jego § 4 pkt 2 oświadczyły, że zniszczenie działek jest wynikiem samowolnej działalności W.P. oraz firm, którymi zarządzał, a wszelkie odpady znajdujące się na przedmiotowych działkach są własnością W.P. (k. 5 akt adm.). Ponadto [...] listopada 2010r. zeznał, że na początku 2003-2004 pani O. zwróciła uwagę na to, że na jej działce oraz jego działce składowane są śmieci, widział też jak pracownicy W.P. taczkami przewozili śmiecie na jego działkę. O fakcie prowadzenia działalności, dowiedział się z postępowania sądowego, w którym wraz z panią O. brali udział jako oskarżyciele posiłkowi. Z powyższego wynika, że co prawda świadek nie potwierdził, aby na gruncie skarżącej, obecnie tj. w 2010r. była prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza, ale z braku potwierdzenia nie wynika jeszcze, że takiej działalności nie było. Istotne jest jednak to, że przedstawił fakty dotyczące W.P., które były również podnoszone przez panią O. potwierdzając je w tym zakresie, co ma wpływ na ocenę złożonych przez panią O. zeznań. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika, aby w jakiejś ich części nie zeznawała ona prawdy. Strona skarżąca kwestionując złożone zeznania przez K.O., nie wskazała w którym momencie są one sprzeczne z prawdą, stwierdzając jedynie, że ten świadek "chowa ewidentną osobista urazę do W.P.".

Podnoszone przez stronę skarżącą zarzuty odnoszą się w istocie do dokonanej przez organy oceny dowodów osobowych. Zajęcie w tym zakresie przez Sąd stanowiska dotyczącego legalności dokonanej a zakwestionowanej przez skarżącego oceny zgromadzonych dowodów wymaga przypomnienia regulacji jej dotyczących. Podstawowa regulacja jest zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej

i jest ona w literaturze nazwana zasadą swobodnej oceny dowodów. Ordynacja podatkowa nie określa żadnych metod ani też reguł oceny przez organ podatkowy wyników przeprowadzonego postępowania dowodowego, zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w piśmiennictwie, przyjmuje się jednolicie, że dokonywana przez organ ocena dowodów odbywa się w ramach swobodnej ich oceny. Zasada swobodnej oceny dowodów stanowi ukoronowanie całego procesu dowodowego. Przyjąć należy, że wiedza i doświadczenie życiowe, połączone z zasadami logiki, to te kryteria, które winny być stosowane przez organ przy dokonywaniu oceny zebranego materiału dowodowego. Konieczność dokonania tej oceny nadaje przeprowadzanej czynności charakter zobiektywizowany, pozwalający na wyodrębnienie kryteriów podlegających kontroli. Zasada swobodnej oceny dowodów jest jednym z koniecznych środków zapewniających podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia zgodnie z rzeczywistym stanem rzeczy (prawdą obiektywną).

Z zasady tej wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych dowodów.

W doktrynie podkreśla się, że zachowanie zasady swobodnej oceny dowodów wymaga:

1 ) oparcia na materiale dowodowym zebranym przez organ lub uzyskanym

w ramach pomocy prawnej,

2) oparcia na całym materiale dowodowym we wzajemnej łączności dowodów,

3) dokonania oceny znaczenia i wartości dowodów zgromadzonych w danej sprawie, z zastrzeżeniem dokumentów urzędowych, mających szczególną moc dowodową; (por. K. Dworniak, Ordynacja podatkowa. Dowody w postępowaniu podatkowym, Biul. Skarb. 2000/3).

Trzeba też podkreślić, że orzecznictwo NSA doprowadziło do konkretyzacji założeń tkwiących u podstaw zasady swobodnej oceny dowodów. Na konieczność dokonania wszechstronnej i wnikliwej oceny zebranego materiału zwrócił między innymi uwagę NSA w wyroku z 10 listopada 1988r. (III SA 597/88), w którym wyrażony został pogląd, iż organ administracyjny, dysponując sprzecznymi ze sobą zeznaniami stron i świadków, nie może uchylić się od oceny wiarygodności tych dowodów, a tym samym i od dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jeśli spośród dwóch twierdzeń jedno jest prawdziwe, a drugie fałszywe, należy dokonać stosownego wyboru, wskazując kryteria, jakimi kierował się organ uznając daną okoliczność za udowodnioną (por. także wyrok NSA z 20 grudnia 2000r., III SA 2547/99, PP 2001/5/61; wyrok NSA z 29 czerwca 2000r., I SA/Po 1342/99; wyrok NSA

z 13 czerwca 2000r., I SA/Ka 2160/98). Wskazuje się również, że zaniechanie obowiązku przeprowadzenia dowodu należy ocenić jako naruszenie swobodnej oceny dowodów prowadzące do oceny dowolnej (wyrok NSA z 30 kwietnia 1997r., III SA 36/96). Zwrócono przy tym uwagę, że na gruncie podatków dochodowych, gdzie pojawia się najwięcej konfliktów pomiędzy stanowiskiem organu, a twierdzeniami strony granice kontroli legalności zapadłych w tym względzie rozstrzygnięć, wyznacza także zasada swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z 23 czerwca 1999r., III SA 7445/98, M. Pod 2000/5/36; wyrok NSA z 30 czerwca 1997r., I SA/Ka 195/96, wyrok NSA z 28 kwietnia 1997r., SA/Ka 35/96).

Zwrócić należy uwagę, w kontekście zarzutów stawianych zaskarżonej decyzji, że ewentualna arbitralność organów, często jest konsekwencją zachowania samych podatników dążących do umniejszenia podstawy opodatkowania Jednakże kryterium decydującym jest tu wykrycie rzeczywistej materialnej podstawy opodatkowania (por. P. Pietrasz, Opodatkowanie dochodów nieujawnionych, Warszawa 2007, s. 196).

Z tego też względu dokonana ocena musi znaleźć wyraz w uzasadnieniu decyzji, które winno wskazywać fakty uznane za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz pozostałe, dowody i powiązane z nimi przyczyny odmowy wiarygodności. Samodzielność organów, które choć nie korzystają z niezawisłości, pozwala na swobodne, czyli nieskrępowanie regułami prawnymi, ocenianie wyników postępowania na mocy wewnętrznego przekonania, które musi znaleźć wyraz w treści decyzji (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 36- 43). Na ocenę znaczenia danego dowodu z perspektywy sformułowania podstawy faktycznej decyzji podatkowej wpływa wiele różnorodnych czynników nie tylko ze sfery prawa, lecz logiki, czy psychologii. Wewnętrzne przekonanie, wiedza

i doświadczenie życiowe organu wpływa na to, czy określony środek dowodowy ze względu na indywidualne cechy i towarzyszące mu obiektywne okoliczności, zasługuje na to, by uznać go za wiarygodny. Intensywność oddziaływania danych dowodów na przekonanie organu podatkowego wzmacnia zachowanie zasady bezpośredniości. Rolą sądu, który przecież nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, jest zbadanie prawidłowości ustaleń dokonanych przez organy,

w szczególności przestrzegania przepisów regulujących postępowanie dowodowe.

W rozpoznawanej przez sąd sprawie przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe należy określić jako zupełne.

Dokonana przez organy ocena nie narusza zasady wynikającej z art. 191 ordynacji podatkowej, jest oceną swobodną, ale nie dowolną. Przeprowadzone przez sąd karny ustalenia dotyczące istotnego dla rozpoznawanej sprawy podatkowej stanu faktycznego zostały uzupełnione przez protokoły oględzin, wizji działki nr [...] oraz zeznań K.O.. Strona skarżąca poza negowanie tych ustaleń, nie przedstawiła żadnych dowodów, z których wynikałoby, że W.P. po [...] czerwca 2006 r. nie prowadził działalności gospodarczej oraz wywiózł składowane przez niego, a związane z prowadzoną działalnością odpady, zatem zarzut naruszenia przez organy regulacji z art. 120, 121 § 1, 122 ordynacji podatkowej nie jest zasadny.

Mając więc na uwadze powyższe skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a należało oddalić.

(-) A. Rzepecka (-) D. Skupień (-) K. Skowrońska- Pastuszko