Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 4026/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-04-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Asesor WSA Dariusz Turek (spr.), Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi K. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2006 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia zażalenia w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K. P. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 2 marca 2006 r., K. P. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania dochodów za 2005 r. w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: podatnik jest kawalerem, biologicznym i prawnym ojcem dziecka, które urodziło się w dniu 29 października 2005 r. Pokrywa koszty utrzymania i sprawuje opiekę nad nim od momentu urodzenia. Ponadto dziecko nosi jego nazwisko i mieszka wraz z matką u Strony.

Strona podkreśliła, iż matka dziecka nie rozlicza się z dochodów za 2005 r. jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

W opinii Strony spełnia ona warunki określone w art. 6 pkt 5 i art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako u.p.d.f.) i ma prawo do skorzystania ze sposobu opodatkowania przewidzianego dla osób samotnie wychowujących dzieci.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2006 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ podatkowy wskazał, iż w jego ocenie Strona jako kawaler mieści się w katalogu osób samotnie wychowujących dzieci, w związku z czym warunek wynikający z art. 6 ust. 5 u.p.d.f. został spełniony. Jednakże uznał, iż warunek ten jest niewystarczający do rozliczenia się w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dzieci. Stwierdził, iż Strona zamieszkuje wraz dzieckiem i jego matką, co do której nie orzeczono pozbawienia władzy rodzicielskiej, zatem oboje rodziców wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad dzieckiem i wspólnie je wychowują. Wyjaśnił, iż w rozpatrywanym przypadku brak jest postaw do stwierdzenia, że którykolwiek z rodziców samotnie wychowuje ich wspólne dziecko. Ponadto wskazał, iż zasada preferencyjnego sposobu opodatkowania przewidziana jest dla osób samotnie wychowujących dziecko, a nie dla rodzica, który łoży na niego środki finansowe.

Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 28 czerwca 2006 r.

Na postanowienie organu pierwszej instancji Strona złożyła w dniu 6 lipca 2006 r. (data stempla pocztowego) odwołanie, w którym nie zgodziła się ze sformułowaniami zawartymi w zaskarżonym postanowieniu. Zarzuciła, iż argumentów organu podatkowego nie poparto żadną podstawą prawną, oraz nie wskazano przepisów, które zastosowano w uzasadnieniu. Podniosła, iż zgodnie z twierdzeniem organu podatkowego mieści się w katalogu osób samotnie wychowujących dzieci określonych w art. 6 ust. 5 u.p.d.f., które to stanowisko w dalszych wyjaśnieniach organu zostało zakwestionowane.

Ponownie wskazała, iż spełnia warunek osoby samotnie wychowującej dziecko. Przytoczona przez organ definicja wychowania, nie stanowi argumentu w jej przypadku i nie ma wskazanych podstaw prawnych do jej użycia. Wychowanie dziecka pozostaje intymną sprawą rodziców i nie powinno stanowić przedmiotu interpretacji, które nie mają do tego podstawy prawnej. Ponadto wyjaśnił, iż zarówna on jak i matka dziecka posiadają różne adresy zameldowania. Tym samym podkreślił, iż zamieszkuje wraz z dzieckiem lokal, do którego posiada wyłączny tytuł prawny.

Podsumowując zwrócił uwagę, iż organ podatkowy powołany jest do analizy sytuacji majątkowej i podatkowej, a nie etycznej, moralnej, czy pedagogicznej obywatela.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. rozpoznając zażalenie (nazwane "odwołaniem") stwierdził, iż zostało ono wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 236 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.) zwanej dalej O.p.

W uzasadnieniu wyjaśnił, iż udzielenie interpretacji co do zakresu o sposobu zastosowania prawa podatkowego, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Wskazał, iż w/w środek odwoławczy wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia Stronie. W przedmiotowej sprawie zaskarżone postanowienie zostało doręczone stronie w dniu 28 czerwca 2006 r., natomiast zażalenie zostało wniesione w dniu 6 lipca 2006 r. Tym samym nie został zachowany ustawowy termin do wniesienia środka zaskarżenia.

Organ odwoławczy pokreślił, iż środek zaskarżenia został wniesiony z uchybieniem terminu i nie może przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania, zatem zażalenie pozostawiono bez rozpatrzenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 listopada 2006 r. Strona wniosła o uznanie stanowiska przedstawionego we wniosku z dnia 2 marca 2006 r. Zarzuciła organowi, iż zamknięta została mu droga do dalszego rozpatrzenia sprawy. Ponadto wskazała na przekroczenie 3 miesięcznego terminu do udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jej sprawie. W uzasadnieniu skargi Strona powołała się na art. 14b § 3 O.p. i stwierdziła, iż organ jest związany stanowiskiem podatnika zawartym w przedmiotowym wniosku.

Ponadto wskazała, iż zaskarżone postanowienie organu odwoławczego pozbawione jest podstawy faktycznej i prawnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi. Stwierdził, iż wniosek o udzielenie przedmiotowej interpretacji wpłynął do organu podatkowego w dniu 16 marca 2006 r. Podniósł, iż postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji zostało podpisane przez osobę upoważnioną w dniu 12 lutego 2006 r., a nadane w dniu 23 czerwca 2006 r. W ocenie organu podatkowego został zachowany trzymiesięczny termin do "udzielenia pisemnej interpretacji". Wyjaśnił ponadto, iż opóźnienia w wysłaniu przedmiotowego postanowienia nie mają zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wpływu na sposób rozstrzygnięcia w sprawie i nie stanowią podstawy do uznania, iż trzymiesięczny termin do wydania w/w interpretacji przez organ pierwszej instancji nie został zachowany.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.; dalej ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ppsa, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Dokonując w tym zakresie oceny zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że nie odpowiada ona prawu.

W ocenie Sądu decydujące dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy jest ustalenie, czy organ podatkowy właściwie zinterpretował i zastosował w niniejszej sprawie art. 228 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.), zwanej dalej O.p.

Organ odwoławczy, który otrzymuje odwołanie wraz z aktami sprawy podatkowej od organu pierwszej instancji, ma obowiązek dokonać wstępnych ustaleń, czy nie zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do istoty.

Zgodnie z art. 228. § 1 O.p. "Organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia:

1) niedopuszczalność odwołania;

2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania;

3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222.

§ 2. Postanowienia w sprawach wymienionych w § 1 są ostateczne".

Z powyższego wynika, iż organ odwoławczy ocenia, posługując się stosownymi kryteriami, czy: odwołanie jest dopuszczalne, odwołanie zostało wniesione w ustawowym terminie, odwołanie spełnia warunki wynikające z art. 222 O.p.

Organ w pierwszej kolejności bada, czy odwołanie jest dopuszczalne.

Wniesione odwołanie z wielu powodów może być niedopuszczalne, czyli wnosząca je strona może nie doczekać się na jego rozpatrzenie co do istoty. W literaturze przedmiotu wskazuje się, iż niedopuszczalność odwołania może wynikać zarówno ze względów podmiotowych, jak też przedmiotowych.

Odwołanie jest niedopuszczalne m.in., gdy :

1) brak jest przedmiotu zaskarżenia, np. zaskarżono akt nie będący decyzją podatkową,

2) przedmiot zaskarżenia istnieje, ale nie spełnia określonych wymogów, np. decyzji nie doręczono ani nie ogłoszono stronie.

W niniejszej sprawie postanowienie z dnia [...] czerwca 2006 r. dotyczące uznania za niezasadne stanowiska przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji z dnia 16 marca 2006 r. zostało doręczone K. P. w dniu 28 czerwca 2006 r.

Zatem należy odpowiedzieć na pytanie, czy postanowienie z dnia [...] czerwca 2006 r. spełnia określone wymogi do uznania, iż złożone na nie zażalenie jest dopuszczalne.

Zgodnie z art 14a § 3. O.p., w przypadku niewydania przez organ postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14a § 1, uznaje się, że organ ten jest związany stanowiskiem podatnika, płatnika lub inkasenta zawartym we wniosku. Przepis § 5 stosuje się odpowiednio".

Następuje w tym przypadku milcząca interpretacja. Mianem "milczącej interpretacji" zaczęto określać sytuację opisaną w art. 14b § 3 i 4 O.p. Polega ona na przyjęciu, że jeśli w terminie 3 miesięcy, a w wyjątkowych przypadkach - 4 miesięcy, od dnia złożenia wniosku o udzielenie interpretacji, organ podatkowy nie wyda postanowienia o udzieleniu interpretacji, to wówczas uznaje się, że jest on związany stanowiskiem wnioskodawcy przedstawionym we wniosku. Oznacza to bowiem milczenie organu podatkowego, którego skutkiem jest nadanie mocy wiążącej stanowisku wnioskodawcy wobec właściwych dla niego organów podatkowych i organów kontroli skarbowej. "Interpretatorem" staje się bowiem sam wnioskodawca.

W ocenie Sądu, termin określony w art. 14b § 3 O.p. może być uznany za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 O.p., zostanie skutecznie doręczone wnioskodawcy.

Z treści art. 14a § 1 O.p. wynika, że załatwienie wniosku strony polega na udzieleniu pisemnej interpretacji. Do udzielenia interpretacji niezbędne jest więc doręczenie wnioskodawcy postanowienia. Oczywistym jest, że do udzielenia interpretacji nie może dojść poprzez samo wydanie postanowienia, rozumiane jako jego sporządzenie i podpisanie przez uprawnioną osobę. Wprawdzie przepis art. 14b § 3 O.p. posługuje się pojęciem "niewydania postanowienia", jednakże nie można w tej mierze zastosować tylko jego wykładni językowej oraz oprzeć się na okoliczności, że przepisy Ordynacji podatkowej odróżniają akt wydania decyzji lub postanowienia od aktu ich doręczenia.

Uzasadniając powyższy pogląd wyjaśnić należy, że wydawane przez organ pierwszej instancji postanowienie w przedmiocie interpretacji jest rozstrzygnięciem o istocie sprawy w rozumieniu art. 216 § 2 O.p. Przepis ten przewiduje odstępstwo od zasady, że postanowienia dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego. W takim stanie rzeczy uprawnione jest więc odwołanie się do przepisów dotyczących decyzji, a mianowicie art. 207 § 2 O.p., zgodnie z którym decyzja (w § 1 wskazana jako forma orzekania organów podatkowych) rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Ustalenie, co należy rozumieć przez "załatwienie sprawy", jako wynik postępowania podatkowego, wymaga zatem uwzględnienia treści tego przepisu.

Celem postępowania podatkowego nie jest samo w sobie wydanie decyzji, rozumiane jako jej sporządzenie i podpisanie przez uprawniony podmiot. Z istoty swej decyzja jest skierowana do określonego adresata (strony postępowania), a to oznacza, iż niezbędnym elementem "załatwienia sprawy" jest zakomunikowanie treści podjętego rozstrzygnięcia stronie, co następuje poprzez doręczenie decyzji. Sprawa nie będzie załatwiona co do swej istoty, gdy organ podatkowy wyda decyzję i nie doręczy jej stronie (zob. podjęta na tle art. 104 Kodeksu postępowania administracyjnego uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2000 r., sygn. akt FPS 10/2000; ONSA 2001/2/56). Dopełnienie przez organ wymagań formalnych decyzji oznacza jedynie, że decyzja została sporządzona, a nie wydana. Oznacza to, że faktyczną datą wydania decyzji jest data doręczenia decyzji stronie (por. H. Dzwonkowski, Ordynacja podatkowa – Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2006, s. 892). Pogląd ten znajduje oparcie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku o sygn. akt VI SA/Wa 246/2004 (Gazeta Prawna 2005/90, str. 21) stwierdził wprost, że decyzja administracyjna rozpoczyna swój byt od chwili jej doręczenia. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 2000 r. (sygn. akt V SA 821/99) przyjął z kolei, że z "decyzją wydaną", rozumianą jako decyzja wywołująca skutki prawne, mamy do czynienia z momentem jej doręczenia stronie, a nie z chwilą jej sporządzenia, podpisania czy opatrzenia datą. W prawie administracyjnym decyzja z natury rzeczy jest oświadczeniem kierowanym do adresata, skutecznym dopiero od momentu doręczenia. Na zasadzie tej oparł się także NSA w uchwale z dnia 6 października 2003 r. o sygn. akt FPS 8/2003, w której w sposób jednoznaczny utożsamił pojęcie "wydania decyzji" z pojęciem "doręczenia decyzji". W wyroku z dnia 6 stycznia 2006 r., sygn. akt II FSK 135/05 (ONSAiWSA 2006/6/163) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził natomiast, że pojęcie "wydać decyzję", użyte w art. 118 § 1 O.p. obejmuje również doręczenie decyzji osobie trzeciej przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie.

Zdaniem Sądu okoliczność, że w Ordynacji podatkowej ustawodawca posługuje się zarówno wyrażeniem "wydanie decyzji", jak i "doręczenie decyzji" nie stanowi wystarczającej podstawy do podważenia stanowiska, w myśl którego załatwienie sprawy podatkowej wiąże się z doręczeniem decyzji. Zważyć bowiem należy i to, że skutki procesowe decyzji wiązać należy z jej doręczeniem, a nie sporządzeniem i podpisaniem w określonym dniu (art. 211 i art. 212 O.p.). Związanie organu podatkowego własną decyzją wywołuje skutki prawne dopiero w chwili wprowadzenia jej do obrotu prawnego, czyli z chwilą doręczenia stronie.

Podkreślić też trzeba, że rozważania powyższe nie przekreślają roli oznaczenia w decyzji daty jej wydania, wymaganego stosownie do art. 210 § 1 pkt 2 O.p. Będzie to data jej sporządzenia i podpisania, której wskazanie wywołuje skutki chociażby w zakresie określenia stanu prawnego, w jakim decyzja jest podejmowana (w przypadku interpretacji chodzi tu o przepisy właściwe do załatwienia wniosku o interpretację, strona może bowiem wskazać jako podlegający ocenie stan prawny obowiązujący na inny dzień), stanu faktycznego, w jakim zapadło rozstrzygnięcie, czy ustalenia umocowania do jej podpisania.

Jednakże wydanie decyzji, rozumiane jako wynik postępowania podatkowego skutkujący uznaniem sprawy za załatwioną w tym postępowaniu, następuje w dacie, w której decyzja ta zostaje prawidłowo doręczona.

Według Sądu, kontekst konkretnego przepisu przesądza o tym, czy ustawodawca pojęcia "wydanie decyzji" używa w znaczeniu jej sporządzenia, czy też na określenie załatwienia sprawy będącego wynikiem zakończenia postępowania.

W pierwszym znaczeniu pojęcie to użyte zostało chociażby w art. 20h § 1 O.p., zgodnie z którym do czasu wydania decyzji wnioskodawca może zmienić propozycję wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej. Nie sposób bowiem uznać, że po wydaniu decyzji (i wysłaniu jej do strony), a przed jej doręczeniem, strona może skutecznie zmienić wniosek. Analogicznie w ramach art. 167 § 1 O.p. mowa jest o możliwości rozszerzenia zakresu żądania lub zgłoszeniu nowych żądań przez stronę do czasu "wydania decyzji" przez organ pierwszej instancji. W przepisie tym nie chodzi więc o moment doręczenia decyzji, lecz moment sporządzenia jej projektu i opatrzenia podpisem. Również w powoływanym wyżej art. 210 § 1 pkt 2 O.p. "wydanie decyzji" należy rozumieć jako jej sporządzenie i podpisanie.

Natomiast w drugim znaczeniu pojęcie "wydanie decyzji" pojawi się w przepisach, w których ustawodawca przewidział osiągnięcie określonego skutku materialnoprawnego, np. w art. 118 § 1 O.p., a także właśnie w art. 14b § 3 tej ustawy, który powoduje związanie organu podatkowego stanowiskiem podatnika jako skutek uchybienia terminu na wydanie postanowienia. Z pewnym uproszczeniem można zatem stwierdzić, że pojęcie "wydanie decyzji" oznacza jej doręczenie wówczas, gdy w istocie chodzi o "załatwienie sprawy".

W ocenie Sądu, konieczność zapewnienia jednolitego rozumienia określonego pojęcia w ramach danego aktu prawnego, co jest bez wątpienia stanem pożądanym, nie może prowadzić do ignorowania faktu rzeczywistego zróżnicowania znaczenia tego pojęcia przez samego ustawodawcę.

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, na gruncie art. 14b § 3 O.p. należało zatem przyjąć, iż "wydanie postanowienia" jest tożsame z jego doręczeniem.

Pewnym problemem jest ustalenie, według jakich przepisów oceniać, czy i kiedy doszło do doręczenia postanowienia. Przypomnieć bowiem należy, iż art. 14a § 5 O.p. stanowi, że do załatwienia wniosku o udzielenie interpretacji stosuje się odpowiednio przepisy art. 169 § 1 i § 2 oraz art. 170 § 1 tej ustawy. Regulacja ta w sposób naturalny wywołuje pytanie, czy pozostałe przepisy działu IV Ordynacji podatkowej znajdą zastosowanie w toku postępowania w celu wydania interpretacji. Zdaniem Sądu nie można przyjąć, aby w tak istotnej sprawie jak określenie momentu doręczenia żądanego przez stronę rozstrzygnięcia, ustawodawca dopuścił do powstania luki w prawie. Stwierdzić zatem należy, że dla oceny, kiedy dochodzi do doręczenia postanowienia w sprawie pisemnej interpretacji zastosowanie znajdą właściwe przepisy Ordynacji podatkowej, tj. jej art. 144 – art. 154c.

Jak wynika z akt sprawy, wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wpłynął do organu podatkowego w dniu 16 marca 2006 r. (data prezentaty na wniosku), natomiast wydane w wyniku rozpatrzenia tego wniosku postanowienie doręczone zostało Skarżącemu w dniu 28 czerwca 2006 r., o czym świadczy data na potwierdzeniu odbioru tego postanowienia.

Oznacza to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. uchybił terminowi określonemu w art. 14b § 3 O.p., a więc nastąpił skutek prawny wskazany w tym przepisie w postaci związania tego organu stanowiskiem Skarżącego zawartym w jego wniosku z dnia 16 marca 2006 r.

Zatem nie można uznać, skoro nastąpiła milcząca interpretacja, iż organ podatkowy mógł tę kwestię pominąć.

W analizowanej sprawie organ podatkowy drugiej instancji stwierdziwszy, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie doręczył stronie postanowienia w terminie trzech miesięcy od chwili złożenia wniosku, w pierwszej kolejności, powinien stwierdzić, w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania, a jeżeli takiego postanowienia nie wydał, powinien wydać decyzję o umorzeniu postępowania odwoławczego zgodnie z art. 233 § 1 pkt 3 O.p. ( por. uchwała 5 sędziów NSA z 28 października 2002 r., FPK 6/02, ONSA 2003, z. 2, poz. 58).

Dopiero w następnej kolejności organ podatkowy winien stwierdzić, iż postanowienie zostało wniesione z uchybieniem terminu do wniesienia odwołania, określonego w art. 236 § 2 pkt 1 O.p., jeżeli były ku temu przesłanki.

Organ podatkowy wydając postanowienie w trybie art. 228 § 1 pkt. 2 naruszył art 228 § 1 pkt. 1 O.p. Naruszenie ww przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.