Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 959/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6, art. 8 ust. 1, art. 8 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 15 czerwca 2022 r. nr 2201-IOD-1.4102.45.2022 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 15 czerwca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS, Organ odwoławczy), działając na podstawie art. 1, art. 3 ust. 1, art. 5a pkt 6, art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 9 ust. 1, ust. 1a i ust. 4, art. 9a ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 12 ust. 7, art. 14 ust. 1 i ust. 1c, art. 22 ust. 1 i ust. 4, art. 23 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 27b ust. 1 lit. b) oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) – dalej: "u.p.d.o.f." oraz art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) - dalej: "O.p." po rozpatrzeniu odwołania H.K. (dalej: Strona, Skarżąca) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. (dalej: Naczelnik US, Organ I instancji) z dnia 12 sierpnia 2021 r., określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 rok w wysokości 35.105,- zł.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z dnia 12 sierpnia 2021 r. Naczelnik US określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r.

Uzasadniając decyzję Organ I instancji wskazał, że wskazał, że Skarżąca wspólnie z synem Z.D. w 2016 roku prowadziła działalność gospodarczą cechującą się ciągłością, systematycznością, profesjonalizmem, zorganizowaniem i chęcią osiągnięcia zarobku. Świadczą o tym liczne i fachowo przygotowane ogłoszenia na portalu internetowym, różnorodne formy przekazywania zakupionych towarów i zapłaty za transakcje oraz szeroki wachlarz oferowanych i sprzedawanych towarów z branży motoryzacyjnej (zarówno samochodów - szczególnie marek amerykańskich, jak i całej gamy części do pojazdów). Naczelnik US nie dał wiary wyjaśnieniom Strony, iż sprzedawany towar pochodzi z zgromadzonej kolekcji z uwagi na zamiłowanie do motoryzacji przez rodzinę, w tym zmarłego męża. Organ I instancji zauważył, że Strona ani w trakcie kontroli, ani w trakcie prowadzonego postępowania, nie przedstawiła jakiegokolwiek dowodu potwierdzającego powyższe stanowisko, w tym postanowienia sądu o nabyciu spadku.

Zdaniem Naczelnika US ilość i częstotliwość dokonywanych transakcji wykraczała poza działania związane ze sprzedażą majątku prywatnego. W wyniku oględzin przeprowadzonych na nieruchomości położonej w M. na ulicy [...] stwierdzono, że oprócz kilku pojazdów stojących na otwartej przestrzeni (w których znajdowały się stare, używane części samochodowe) posadowiony był także wielostanowiskowy, profesjonalnie wyposażony garaż i warsztat samochodowy oraz ciąg blaszanych (ocynkowanych) garaży, w których zaparkowane były pojazdy lub poukładane na regałach części do pojazdów osobowych, takie jak silniki, czy skrzynie biegów.

Działania Strony i jej syna cechowała regularność, powtarzalność i organizacja (płatności bezgotówkowe, zamówienia indywidualne, ustalone zasady wysyłki i zwrotów należności za zwrócone przez klientów towary), co świadczyło o podejmowaniu czynności charakterystycznych dla handlowców.

Skarżąca w 2016 r. nie prowadziła podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w toku postępowania ustalono, że działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami samochodowymi i samochodami Strona prowadziła wspólnie z synem w związku z tym do wyliczenia przychodu w wysokości 160.824,39 zł, Naczelnik US przyjął kwoty (w przypadającej na nią części, tj. 50%, pomniejszonej o wartość podatku VAT) wpływów na konto bankowe ze sprzedaży pojazdów i części samochodowych, a także ustalił kwoty gotówkowe wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych lub zadeklarowane przez kontrahentów. Koszty uzyskania przychodów (w przypadającej na Stronę części, tj. 50%) ustalono na podstawie zgromadzonych dowodów w kwocie 19.988,94 zł.

Po rozpatrzeniu sprawy w związku z wniesionym przez Stronę odwołaniem, decyzją z dnia 15 czerwca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Organ odwoławczy wskazał, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest zajęte przez Naczelnika US stanowisko, że Strona działając wspólnie ze swoim synem w spornym okresie prowadziła działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży pojazdów osobowych oraz części samochodowych.

Zdaniem Dyrektora Izby ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w badanym okresie Skarżąca wspólnie z synem sprzedawała samochody i części samochodowe za pośrednictwem portalu aukcyjnego. Działania zarówno Skarżącej, jak również jej syna, cechowała regularność, powtarzalność i organizacja, co świadczyło o podejmowaniu czynności charakterystycznych dla handlowców. Udział Strony w procesie zawierania transakcji nie był znikomy i nie ograniczał się tylko do posiadania rachunku bankowego. Strona uczestniczyła w czynnościach handlu częściami samochodowymi, które spełniały znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym ciążyły na niej obowiązki prowadzenia i przechowywania ksiąg podatkowych, dokumentowania sprzedaży i zakupu towarów oraz zgłoszenia prowadzonej działalności w urzędzie skarbowym, bez względu na fakt, iż Strona nie dokonała formalnie rejestracji prowadzonej działalności.

W sprawie ustalono, iż syn Skarżącej posiadał i korzystał z konta na portalu internetowym A., posługując się nickiem "[...]". Towary wystawione do sprzedaży za pośrednictwem tego portalu należały do Skarżącej, Z.D. jak i do pozostałych członków rodziny. Zgromadzony materiał dowodowy pozwalał uznać, że Strona posiadała części samochodowe do różnych samochodów, niektóre z nich były po zmarłym mężu, a inne stanowiły jej własność. Strona kupowała samochody w Niemczech lub Szwajcarii i w momencie zawarcia transakcji często otrzymywała różne części w "gratisie", bądź je kupowała, jednakże nie posiadała zestawienia tych towarów. Przy sprzedaży posiadanych przedmiotów korzystała z pomocy syna, który posiadał konto na portalu A. przy czym nie potrafiła wskazać nazwy konta, którym posługiwał się syn.

Organ podkreślił, że po okazaniu zestawienia transakcji na portalu A. z konta "[...]" za okres objęty kontrolą, Skarżąca nie potrafiła wskazać należących do niej przedmiotów, ani danych osób na rzecz, których dokonywała sprzedaży towarów. Strona nie umiała wymienić części samochodowych i towarów, które wystawione zostały na portalu internetowym albo ostatecznie zostały sprzedane poza tym portalem. Za części sprzedane na portalu Strona otrzymywała pieniądze od syna do ręki.

Organ odwoławczy wskazał, że na wszystkich aukcjach wystawionych na portalu A. przez użytkownika "[...]" wskazywany był jeden rachunek bankowy. Z informacji i dokumentów przekazanych przez Bank [...] w S. wynika, że właścicielem tego rachunku była Skarżąca, zaś jej syn był pełnomocnikiem do tego rachunku. Do rachunku były wydane dwie karty płatnicze dla H.K. oraz dla Z.D.. Wydającym dyspozycje w zakresie wskazanego rachunku poza Skarżącą był także jej syn.

Mając na uwadze, iż na powyższe konto bankowe wpływały m.in. przelewy dokonane przez D. Sp. z o.o. organ pierwszej instancji zwrócił się do Spółki o wyjaśnienia. Z udzielonej odpowiedzi oraz przesłanych dokumentów wynika, iż na listach przewozowych, w części dotyczącej nadawcy figuruje "H.K. ul. [...] M.". Z wyjaśnień odbiorców wynika, że ze sprzedającym kontaktowali się e-mailowo, internetowo lub osobiście - rozmowy były prowadzone z "Panem".

Naczelnik podjął także inne czynności wyjaśniające w zakresie przelewów wykazanych na rachunku bankowym. Z uzyskanych odpowiedzi od podmiotów wynika, że wpłaty dotyczyły zakupu części samochodowych oraz samochodów. Oferty znajdowano poprzez ogłoszenie na portalu internetowym, co do zasady rozmowy były prowadzone z mężczyzną (synem, partnerem, mężem Skarżącej). W kilku przypadkach wskazano, iż transakcje zostały zawarte z H.K..

Z wyjaśnień osób (szeroko opisanych w zaskarżonej decyzji oraz protokole z kontroli) wskazanych w zestawieniach przesyłek pocztowych nadanych w Urzędach Pocztowych w M. przez Skarżącą, wynika, że przedmiotem tych przesyłek były części samochodowe, znalezione na aukcji internetowej. W sprawie zakupu kontaktowano się poprzez portal internetowy lub telefonicznie ze Z.D..

Ponadto ze zgormadzonego materiału dowodowego sprawy wynika, iż w okresie od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. H.K. (odbiorca) dokonała trzech odpraw importowych samochodów osobowych ze Szwajcarii: 20 maja 2016 r., używany samochód osobowy marki Volkswagen, rok: 2009, 23 maja 2016 r., używany samochód osobowy marki Chevrolet, rok: 1991, 21 grudnia 2016 r., używany samochód osobowy marki Buick, rok: 1996.

Zdaniem Skarżącej samochody zostały nabyte na cele własne, przy czym dwa samochody zostały sprzedane po upływie 6 miesięcy od momentu nabycia. Auto Chevrolet Camaro nadal jest w jej posiadaniu. Samochody sprowadzała sama, przy pomocy synów bądź pojazdy transportowane były na lawecie.

Z analizy informacji zawartych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, iż pojazdy Chevrolet oraz Buick, nie były przedmiotem dalszej odsprzedaży w okresie objętym kontrolą podatkową. Natomiast samochód Volkswagen został sprzedany na rzecz R.N..

W kontrolowanym okresie Skarżąca i jej syn sprzedali cztery inne samochody tj.: Cadillac Eldorado, Volkswagen Passat, Volkswagen T5, Chevrolet Camaro. Organ podkreślił, że:

1. Cadillac Eldorado - wystawiony na stronie internetowej, był oglądany w M. przy ul. [...], skąd został zabrany na lawecie przez A.K.. Nabywca zapłacił kwotę 24.000 zł (gotówką) oraz 11.000 zł (przelewem na konto Strony za części samochodowe);

2. Volkswagen Passat - sprzedany A.W. za kwotę 26.000 zł wpłaconą na konto bankowe Skarżącej;

3. Volkswagen T5 - wystawiony na stronie internetowej. Nabywca E.S. zapłaciła 11.000 zł. (w gotówce).

4. Chevrolet Camaro - ogłoszenie o sprzedaży samochodu zostało umieszczone na stronie internetowej. Nabywca P.B. zapłacił 18.000 zł (przelewem na konto Skarżącej).

Z akt sprawy, wynika także, iż wyżej opisane transakcje dotyczące sprzedaży samochodów osobowych nie były jedynymi przypadkami, w których stwierdzono działania Strony w zakresie handlu samochodami. Skarżąca H.K. w dniu 11 stycznia oraz w dniu 27 stycznia 2016 r. przekazała łącznie kwotę 10.000 zł, tytułem "Zwrot Mitsubishi". Natomiast w dniu 23 marca 2016 r. K.R. dokonała wpłaty na konto H.K. 10.000 zł na poczet zakupu samochodu marki Jaguar XJR. Od transakcji jednak odstąpiono, kwota zaliczki została zwrócona w maju 2016 r. Działalność Skarżącej polegająca na sprzedaży samochodów, nie ograniczała się zatem jedynie do zakwestionowanych przypadków, a auta nie pochodziły tylko i wyłącznie z wcześniejszych prywatnych nabyć.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku podkreślił, że o prowadzeniu działalności gospodarczej przez Skarżącą świadczą następujące okoliczności:

- liczne ogłoszenia na portalu internetowym dotyczące oferowanego towaru,

- szeroki wachlarz oferowanych i sprzedawanych towarów z branży motoryzacyjnej - zarówno samochodów, jak i całej gamy części do tych pojazdów,

- różnorodne formy przekazania zakupionych towarów - odbiór osobisty, przywóz do klienta, przekazanie poprzez firmy kurierskie lub P. S.A.,

- różne formy zapłaty za transakcje - gotówka, przelew na wskazane konto bankowe, pobranie,

- rachunek bankowy Strony był naprzemienne wykorzystywany w celu wykonania dyspozycji przelewów i użytkowano karty bankomatowe,

- udział Skarżącej i jej syna w wysyłce sprzedawanych towarów (na listach przewozowych widniały dane adresowe zarówno Strony jak i jej syna);

- nawiązywanie kontaktów telefonicznych, osobistych, e-mailowych czy listowych z klientami i wspólny (lub naprzemienny) udział w zawieraniu transakcji,

- zorganizowane, naprzemienne i wspólne sprowadzanie samochodów (w tym na wcześniejsze zamówienie) będących przedmiotem dalszej odsprzedaży.

Prowadzona przez Skarżącą działalność gospodarcza została tak usystematyzowana, że w sprawny sposób dokonywano sprzedaży oferowanych towarów oraz ich wysyłki i przekazania do odbiorców oraz otrzymywano zapłatę za sprzedane części samochodowe i samochody. W przypadku przeważającej ilości udokumentowanych transakcji, sprzedaż odbywała się bez fizycznego kontaktu z nabywcami.

Z dokonanych ustaleń faktycznych wynika, że H.K. i Z.D. "podzielili się" pewnymi obszarami działalności. Syn zajmował się przede wszystkim oferowaniem (ogłaszaniem) towarów poprzez portal A. i kontaktami z klientem. Skarżąca natomiast odpowiadała formalnie za przypisanie na jej rzecz kwestii płatności w formie przelewów, odbierała przekazy pocztowe oraz była wskazywana jako nadawca przesyłek.

W ocenie Organu odwoławczego nieprawdopodobne jest, aby transakcje uznaniowe na rachunkach bankowych H.K. oraz wypłacane w Urzędzie Pocztowym przekazy, dotyczyły transakcji prywatnych czy darowizn. Przeczy bowiem temu skala tych operacji, jak również fakt, że oprócz stwierdzenia o darowiznach Strona nie wskazała żadnych dowodów potwierdzających od kogo, w jakim celu miałaby zostać obdarowana. Ponadto, w przypadku, gdy udało się nawiązać kontakt z osobą wpłacającą, żadna z osób czy firm nie wskazywała na ten charakter wpłaty, co więcej wskazywała, iż była to zapłata lub przedpłata za określony towar.

Rozmiary prowadzonej na portalu aukcyjnym sprzedaży wykluczają przyjęcie tezy o okazjonalnej, sporadycznej czy jedynie nastawionej na własne potrzeby, aktywności w przedmiotowym zakresie. Strona nie przedstawiła jakiegokolwiek dowodu potwierdzającego prezentowane podczas prowadzonego postępowania stanowisko, że niektóre z części samochodowych należały do kolekcji (zbiorów) zmarłego męża.

Dyrektor IAS zwrócił uwagę, że podczas oględzin dokonanych na nieruchomości położonej w M. przy ul. [...] (adres zamieszkania Strony) stwierdzono kilka pojazdów stojących na otwartej przestrzeni (w których były stare, używane części samochodowe), a także wielostanowiskowy, profesjonalnie wyposażony garaż i warsztat samochodowy oraz ciąg blaszanych (ocynkowanych) garaży, w których zaparkowane były pojazdy lub poukładane na regałach części do pojazdów osobowych.

Do wyliczenia faktycznej wysokości kosztów uzyskania przychodu przyjęto dane wynikające z zapisów konta bankowego należącego do Strony, informacji uzyskanych od osób kupujących części i samochody od Strony, informacji uzyskanych od firm kurierskich i P. oraz spisu z natury sporządzonego przez Z.D.. Organ przyjął, że Skarżąca poniosła koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej w wysokości 11.454,54 zł.

Dyrektor IAS wskazał, że prawidłowo wyliczone zobowiązanie podatkowe Strony za 2016 rok wynosi 35.205,- zł, a więc jest wyższe niż zobowiązanie określone przez Organ I instancji, co wynika z błędnie określonej przez ten organ wysokość przychodu w miesiącu czerwcu. Mając jednak na uwadze art. 234 O.p. zgodnie z którym organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US.

W ustalonych w sprawie okolicznościach Dyrektor IAS nie stwierdził naruszenia zarzucanych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na istotę rozstrzygnięcia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Skarżąca zarzuciła:

1. Rażące naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 5a pkt 6, art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 i ust. 1c, art 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f., w szczególności poprzez uznanie, że:

w okresie objętym postępowaniem Skarżąca wykonywała działalność gospodarczą i uzyskiwała przychody z tego źródła, podczas gdy nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, w szczególności nie prowadziła działalności gospodarczej z synem, a tym samym nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego źródła;

przychód, który należy jej przypisać wynosi 50% sumy wartości sprzedaży dokonanej przez syna, w sytuacji, w której organ ustalił jakie przedmioty należały do niej i tylko w zakresie tych przedmiotów organ byłby ewentualnie uprawniony do ustalenia przychodu, o ile on by wystąpił;

dokonywała w ramach działalności gospodarczej sprzedaży samochodów osobowych, w sytuacji w której w żaden sposób nie uczestniczyła w sprzedaży samochodów, a w całym okresie objętym postępowaniem dokonała sprzedaży jednego samochodu (Volksvwagen Touareq), będącego jej majątkiem prywatnym i zarejestrowanym na nią.

2. Rażące naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wydaną decyzję, a w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez dowolne i nieuprawnione w świetle zgromadzonego materiału dowodowego przyjęcie w szczególności, że:

a) w okresie objętym postępowaniem Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami samochodowymi, w sytuacji, w której z ustalonego stanu faktycznego, w szczególności w świetle zeznań świadków i wyjaśnień kontrahentów wszelkie czynności związane ze sprzedażą podejmował syn, który dodatkowo był jedynym posiadaczem i dysponentem konta użytkownika o nazwie " [...]" na portalu aukcyjnym A. (Skarżąca nie miała żadnego dostępu do tego portalu), a jedynym faktycznym udziałem było to, że była posiadaczem rachunku bankowego, na którym dokonywane były operację bankowe, przy czym Z.D. posiadał pełnomocnictwo do tego rachunku bankowego, a więc był uprawniony do samodzielnego dysponowania tym rachunkiem,

b) w okresie objętym postępowaniem Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi, w sytuacji, w której z ustalonego stanu faktycznego, w szczególności z wyjaśnień Strony, zeznań świadków i wyjaśnień nabywców, w całym okresie objętym postępowaniem dokonała sprzedaży tylko jednego samochodu (Volkswagen Touareq) będącego jej prywatną własnością i zarejestrowanego na nią, Skarżąca nie uczestniczyła w żaden sposób w sprzedażach pozostałych czterech samochodów,

c) udział Skarżącej w sprzedaży wynosił 50%, w sytuacji gdy w toku kontroli i postępowania ustalono ile rzeczy faktycznie stanowiło jej własność i tylko te rzeczy powinny być uwzględnione jako jej sprzedaż, a jednocześni nie uczestniczyła w sprzedaży Z.D..

W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i decyzji Naczelnika US oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że nie miała żadnego udziału w sprzedaży części samochodowych należących do syna, poza tymi które były jej własnością. Prowadzenie działalności należało przypisać synowi. Skarżąca podniosła, że ona i syn to dwie odrębne osoby fizyczne, które nie miały majątku wspólnego i nigdy nie prowadziły wspólnie żadnej działalności gospodarczej, a więc nie ma żadnych podstaw, aby przyjmować jej status podatkowy poprzez pryzmat statusu Z.D.. Organ podatkowy był zobowiązany ustalić status podatnika dla konkretnej danej osoby fizycznej. Tymczasem w ustalonym stanie faktycznym, mając na względzie znikomy udział Skarżącej, ograniczony właściwie tylko do posiadania rachunku bankowego, do którego pełnomocnikiem był Z.D., nie sposób przypisać jej przymiotu osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Okoliczność, że Z.D. posługiwał się rachunkiem bankowym, który był formalnie założony na nazwisko Strony w żaden sposób nie może rzutować na uznanie, że stała się podatnikiem. Nie bez znaczenia jest również fakt, że to syn zajmował się sprzedażą i to on był właścicielem i użytkowaniem konta na A., a także zeznań i wyjaśnień kilkudziesięciu kontrahentów, którzy wskazywali jako sprzedawcę mężczyznę lub wprost Z.D..

Prawidłowe przypisanie faktycznej sprzedaży Skarżącej i jej syna jest konieczne do dla odpowiedniego przypisania przychodu. Ustalenia wymagało kto faktycznie dokonywał sprzedaży. Organy przypisały połowę wartości sprzedaży pięciu samochodów, podczas gdy z zebranego materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że Strona dokonała w okresie objętym postępowaniem sprzedaży jednego samochodu osobowego, będącego prywatną własnością. Jednocześnie nie miała jakiegokolwiek związku z sprzedażą pozostałych czterech samochodów, co jednoznacznie wynika z obszernych ustaleń czynionych w tym zakresie. Skarżąca nie miała też związku z jakąkolwiek wcześniejszą sprzedażą samochodów, co zresztą nie zostało nigdy ustalone przez organy podatkowe.

Odnosząc się do sprzedaży poszczególnych pojazdów Skarżąca wskazała, że samochód Cadillac Eldorado z 1972 r. - został kupiony w maju 2015 r. na własne cele i ze względu na swój stan nigdy nie został zarejestrowany w Polsce; renowacja okazała się zbyt czasochłonna, więc syn Skarżącej zdecydował się na jego sprzedaż.

Natomiast samochód Volkswagen Passat – sprzedany dnia 8 czerwca 2016 r. był własnością partnerki Z.D., który w sprzedaży jedynie pomagał i cenę sprzedaży przekazał M.M.; okoliczności te potwierdził świadek A.W..

Odnośnie samochodu Volkswagen T5 – sprzedanego dnia 9 czerwca 2016 r. wyjaśniła, że był własnością K.D. (syna Skarżącej), który z uwagi na pracę nie miał czasu zająć się przywiezieniem go z zagranicy i później jego sprzedażą, a więc sprzedażą zajął się Z.D., cała cena sprzedaży została przekazana K.D., który potwierdził te okoliczności.

Co do samochodu Chevrolet Camaro Skarżąca wyjaśniła, że został sprzedany dnia 3 sierpnia 2016 r. - był własnością obywatela Niemiec – P.B. i został przekazany Z.D. celem oceny zasadności i kosztów naprawy. W związku ze stwierdzoną niezasadnością naprawy, P.B. polecił sprzedanie samochodu, co ten uczynił i pieniądze ze sprzedaży przekazał w gotówce P.B. w czasie jego wizyty w M.. W ocenie Strony z zeznań świadka P.B.2. z dnia 1 sierpnia 2018 r. (kupującego ten samochód) jednoznacznie wynika, że zakupił go w stanie nienadającym się do jazdy, z przeznaczeniem na części.

W ocenie Skarżącej z powyższego wynika, że nie miała żadnego udziału w sprzedaży ww. samochodów. Jedynie samochód Volkswagen Touareg był własnością Skarżącej, która sprzedała go z uwagi na cechy konfiguracji samochodu, które jej nie odpowiadały. Pojazd był używany przez Skarżącą dla celów osobistych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu, albowiem organy podatkowe nie dopuściły się naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego wydanych w sprawie decyzji.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Skarżąca w badanym okresie prowadziła działalność gospodarczą. Jak bowiem ustaliły organy podatkowe Skarżąca wspólnie ze swoim synem zajmowała się sprzedażą używanych części samochodowych i samochodów osobowych. Strona nie zgadza się również z przypisaniem jej 50% przychodu z powyższego tytułu.

Według organów podatkowych wskazana wyżej sprzedaż spełnia wszystkie przesłanki działalności gospodarczej, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów, które mogłyby podważyć ustalenia stanu faktycznego sprawy.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania, jako że tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny może stać się podstawą jego właściwej subsumcji pod określoną normę prawa materialnego.

Skarżąca kwestionuje prawidłowość poczynionych ustaleń faktycznych z uwagi na nieprawidłowe prowadzenie postępowania podatkowego, zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, dokonanie błędnych ustaleń co do charakteru czynności prawnych i faktycznych oraz dowolną i wybiórczą ocenę stanu faktycznego, tj. naruszenie art. 187 i art. 191 O.p.

Z akt sprawy wynika, że przyjęty przez organy podatkowe za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny zawierał się w ustaleniu, że Skarżąca wraz z synem w 2016 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie m.in. sprzedaży części samochodowych (głównie używanych) oraz samochodów osobowych. Sprzedaż tych towarów odbywała się internetowo za pośrednictwem portalu A.. Skarżąca korzystała z konta zarejestrowanego na syna, gdzie podany był jej numer rachunku bankowego. Na koncie o nazwie "[...]" istniała możliwość płatności w formie "za pobraniem" i przelewem.

W sprawie ustalono, że Skarżąca otrzymała w spornym okresie kilkanaście przesyłek pobraniowych dokonanych przez D. sp. z o.o.. Na podstawie przekazanych listów przewozowych organ wystosował wezwania do określonych podmiotów celem wykazania co było przedmiotem przesyłki, wskazania danych osobowych faktycznego kontrahenta, w jaki sposób został kontakt ze sprzedawcą, wartość dokonanego zakupu czy sposobu zapłaty. Uzyskany w ten sposób materiał dowodowy potwierdził, że przedmiotem sprzedaży były części samochodowe.

Organ podatkowy przenalizował także szczegółowo przelewy otrzymywane na konto Skarżącej m.in. od D. sp. z o.o., przelewów przychodzących i wychodzących dotyczących P.1 S.A., przelewów przychodzących i wychodzących, a także pozostałe obciążenia i uznania, w celu uzyskania informacji dotyczących danych osobowych kupujących i przedmiotu zakupu. Uzyskano stosowne wyjaśnienia od Z.D., H.K. i M.M., a także do kilkudziesięciu podmiotów dokonujących przelewów na rachunek bankowy Strony. Zwrócono się także do właściwych miejscowo Naczelników Urzędów Skarbowych, celem przesłuchania co najmniej 23 świadków.

Celem ustalenia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy wystosowano korespondencję do firm świadczących usługi kurierskie (listowe). W odpowiedzi, uzyskano informację o przesyłkach pocztowych nadanych przez Skarżącą oraz kilkudziesięciu przekazów pocztowych elektronicznych wypłaconych w Urzędzie Pocztowym w M.. Organ nie ustalił jednak danych identyfikacyjnych nadawców przekazów. W toku kontroli podatkowej organ podjął analogiczne działania wobec syna Skarżącej i przeanalizowano dane podmiotów będących kontrahentami Z.D., na podstawie danych uzyskanych od firm świadczących usługi kurierskie.

W kontekście całokształtu dokonanych ustaleń stwierdzić należy, że organy w sposób zasadny stwierdziły, że Skarżąca uczestniczyła sprzedaży określonych towarów. Wniosek taki wynika bowiem w sposób jednoznaczny, ze sposobu funkcjonowania, a także okoliczności bezpośrednio związanych z realizowaniem transakcji zakupu i sprzedaży.

Wskazać należy przede wszystkim na wspólne korzystanie z konta bankowego, należącego (jedynie formalnie) do H.K.. Stwierdzono bowiem naprzemienne wydawanie dyspozycji do przelewów i użytkowanie kart bankomatowych przez Skarżącą i jej syna. Potwierdzono, że oboje uczestniczyli w wysyłce sprzedawanych towarów (informacje przekazane przez firmy kurierskie). Na listach przewozowych wskazywano adres zarówno Strony jak i Z.D..

Nie bez znaczenia dla takiej oceny stanu faktycznego było wprowadzanie w błąd niektórych klientów poprzez posługiwanie się danymi firmy "P.3 D.Z." (działalności, która w tym czasie była formalnie zawieszona) i niejednokrotnym zapewnieniu przez sprzedającego o tym, że nabywcy towaru przekazana zostanie faktura VAT i gwarancja na zakupioną część.

W wyniku dokonanych przez kontrolujących czynności stwierdzono, że na nieruchomości położonej w M. przy ul. [...] oprócz kilku pojazdów stojących na otwartej przestrzeni (w których znajdowały się stare, używane części samochodowe) umiejscowiony także był wielostanowiskowy, profesjonalnie wyposażony garaż i warsztat samochodowy oraz ciąg blaszanych (ocynkowanych) garaży, w których zaparkowane były pojazdy lub poukładane na regałach części do pojazdów osobowych takie jak silniki czy skrzynie biegów.

Ponadto o prowadzonej działalności gospodarczej świadczy szerokie, liczne i profesjonalnie przygotowane ogłoszenia na portalu A. (zarówno opis, szata graficzna, jak i wykonane zdjęcia). Ogłoszenia te zawierały różnorodne formy przekazania zakupionych towarów (odbiór osobisty, przywóz do klienta, przekazanie poprzez firmy kurierskie lub P.S.A.) i zapłaty za transakcję (gotówka, przelew na wskazane konto bankowe, pobranie). Strona oferowała szeroki wachlarz towarów z branży motoryzacyjnej.

Analiza zgromadzonych dokumentów, w tym odpowiedzi udzielonych przez kontrahentów H.K. i Z.D. oraz przesłuchań przeprowadzonych przez organy podatkowe dowodzi, iż prowadzona działalność gospodarcza została tak usystematyzowana, że w sprawny sposób dokonywano sprzedaży oferowanych towarów oraz ich wysyłki do odbiorców oraz otrzymywano zapłatę. W przypadku przeważającej ilości udokumentowanych transakcji, sprzedaż odbywała się bez fizycznego kontaktowania się z nabywcami.

Strona, co do zasady, nie kwestionuje twierdzeń organu, odnośnie funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej przez jej syna, w ramach której miał się odbywać obrót częściami samochodowymi i samochodami osobowymi, wskazuje jedynie na to, że jej udział był znikomy. Przy czym sposób działania Skarżącej w obrocie towarami, jest niezwykle istotny z punktu widzenia funkcjonowania całego mechanizmu prowadzonej działalności, zarówno jeżeli chodzi o jego obiektywne cechy, jak również rolę i stan świadomości uczestniczących stron. Te zaś okoliczności nie pozostają także bez wpływu na ocenę roli Skarżącej, zwłaszcza jeżeli chodzi o jej stosunek do realizowanych operacji handlowych.

W toku gromadzenia materiału dowodowego wystosowano liczne pisma do Skarżącej, w treści których proszono o ustosunkowanie się i wyjaśnienie m.in. okoliczności: otrzymania poszczególnych wpłat, dokonywania przelewów, nadania lub otrzymania przesyłek. Strona pomimo zapewnienia możliwości wzięcia czynnego udziału w trakcie kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego zasłaniała się niepamięcią lub upływem czasu, nie przedkładając jednocześnie żadnych istotnych dokumentów, dotyczących przedmiotowego zagadnienia. Skarżąca, na żadnym etapie prowadzonego postępowania, nie podważyła wyliczeń Organu I instancji dotyczącej wartości towarów, kosztów wysyłki i dostawy towarów, czy zawartych transakcji. Wskazywała jedynie, że sprzedażą zajmował się jej syn.

Sąd wskazuje, że specyfika postępowania dowodowego w sprawach podatkowych przejawia się w sposobie wykorzystania poszczególnych środków dowodowych, hierarchii ich ważności oraz w ustaleniu domniemań faktycznych i prawnych. W myśl art. 122 O.p. organ podatkowy zobowiązany został do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Oznacza to, że główny ciężar dowodowy spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie podatkowe. Wskazany przepis nie oznacza jednak, że podatnik - będący stroną postępowania podatkowego - nie może współdziałać z organem podatkowym w celu rzetelnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy bowiem to na podatniku ciąży obowiązek wskazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organu podatkowego. Ponadto należy wskazać, że stosownie do regulacji art. 191 O.p., organ podatkowy (organ kontroli skarbowej) ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wyrażona została zasada swobodnej oceny dowodów oznaczająca, że organ podatkowy, prowadząc postępowanie podatkowe, przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów nie jest skrępowany żadnymi regułami i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Strona zaś, w celu uniknięcia negatywnych dla siebie konsekwencji, ma prawo korzystać w pełni z prawa do obrony i składać wyjaśnienia.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że Skarżąca pomimo wielokrotnych wezwań organu powoływała się na okoliczność, że nic nie pamięta lub nie posiada żadnej wiedzy na temat sprzedaży części samochodowych, czy posiadanych rachunków bankowych. W odniesieniu do otrzymanych przekazów pocztowych stwierdziła, że być może są to darowizny na jej rzecz. Nie przedłożyła zestawienia towarów należących do jej majątku prywatnego, dokumentacji dotyczącej wpływów z tytułu zapłaty za sprzedany towar, nie odniosła się do okoliczności odbioru przesyłek czy adresowanych na nią przesyłek. Znamienne jest też, że dowodów, potwierdzających wersję Strony nie przedłożył także jej syn.

Jak wynika z akt sprawy, w celu ustalenia stanu faktycznego, dokonano przesłuchania świadków, Skarżącej, jej syna, członków rodziny oraz nabywców towarów i zgromadzono wszelki materiał dowodowy dostępny w sprawie (dokumenty pozyskane od firm przewozowych, portalu A., P., Banku [...] w S.). Organy zgromadziły obszerny materiał dowodowy, a dokonane na jego podstawie ustalenia faktyczne i ostateczne konkluzje, dotyczące zakresu prowadzonej działalności gospodarczej przez Skarżącą są prawidłowe. Zarzuty Strony zawarte w skardze (które de facto są powtórzeniem zarzutów odwołania) koncentrują się na polemice z materiałem dowodowym, nie podważając skutecznie istotnych w sprawie ustaleń i ich prawnopodatkowej oceny, które uznano za zasadne i prawidłowe.

Zdaniem Sądu w odniesieniu do sprzedaży samochodów osobowych organy podatkowe także zgromadziły wystarczający materiał dowodowy, z którego wynika, że Skarżąca wspólnie ze swoim synem dokonywali sprzedaży pojazdów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie sposób w świetle ustalonego stanu faktycznego, uznać za przekonywujące, że działalnością w zakresie obrotu samochodami osobowymi zajmował się jedynie Z.D., który sprowadzał i rejestrował poszczególne samochody osobowe dla rodziny, partnerki życiowej lub znajomego.

Opisane w decyzji transakcje dotyczące sprzedaży pięciu samochodów osobowych nie były jedynymi przypadkami, w których stwierdzono działania H.K. oraz Z.D. w zakresie handlu samochodami. W dniu 11 stycznia 2016 r. oraz 27 stycznia 2016 r. Skarżąca (jako wydająca dyspozycję) przekazała łącznie kwotę 10.000 zł, tytułem "Zwrot Mitsubishi". Kwoty te zostały zwrócone P.D. z tytułu zaliczki (razem 30.000 zł) na poczet sprowadzenia ze Szwajcarii auta Mitsubishi Lancer. Od transakcji odstąpiono z uwagi na niewywiązanie się dostawcy z zamówienia. Warto też zwrócić uwagę, iż dnia 23 marca 2016 r. K.R. dokonała wpłaty na konto H.K. w wysokości 10.000 zł na poczet zakupu samochodu marki Jaguar XJR. Od transakcji jednak odstąpiono z uwagi na złą opinię sprzedawcy w internecie, kwota zaliczki została zwrócona w maju 2016 r. Osoba ta nie była w żaden sposób związana ze Skarżącym, zatem należy przyjąć, że Skarżący zamieszczał ogłoszenia w zakresie sprzedaży samochodów osobowych.

Z tego też względu nie można podnoszonych przez Skarżącą wyjaśnień w zakresie sprzedaży samochodów osobowych uznać za wiarygodne. Nie tylko z uwagi na ww. fakty, ale także z uwagi na pojawiające się nieścisłości w zeznaniach dotyczących sprzedaży poszczególnych samochodów.

W odniesieniu do sprzedaży samochodu marki Chevrolet Camaro należy wskazać, że w skardze Skarżąca wyjaśniła, że samochód ten miał być własnością obywatela Niemiec, który przekazał go Z.D., celem oceny zasadności kosztów naprawy, a następnie z uwagi na zły stan polecenia sprzedaży. Tożsame stanowisko w toku postępowania przedstawił również syn Skarżącej. Jednakże należy zauważyć, że z wyjaśnień Z.D. wynikało również, że w tym czasie nie mógł prowadzić działalności gospodarczej z powodów zdrowotnych. Z tego względu wyjaśnienia te, jak również argumentację zawartą w skardze należy uznać za sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym oraz stwierdzonym stanem faktycznym. Dodatkowo wyjaśnień tych Strona nie poparła jakimkolwiek materiałem dowodowym. W sprawie nie przedłożono żadnych dokumentów, mogących potwierdzić przedstawione przez Skarżącą okoliczności.

Odnosząc się do sprzedaży pojazdu marki Volkswagen Passat, który jak wskazała Skarżąca miał należeć do panterki Z.D. (M.M.) - należy podkreślić, że w umowie sprzedaży jako właściciela pojazdu wskazano Skarżącego. Ponadto przesłuchany w sprawie świadek (nabywca samochodu) zeznał, że pojazd nabył od Z.D., a zapłaty ceny za samochód dokonano na rachunek Skarżącej, a nie M.M.. Powyższe ustalenia przeczą twierdzeniom o tym, że właścicielem pojazdu była partnerka syna Skarżącej i że Strona nie miała udziału w sprzedaży samochodów osobowych. Oceny powyższego nie zmienia okoliczność, że samochód ten mógł być użytkowany przez M.M., gdyż tego rodzaju czynność nie powoduje przeniesienia prawa własności. Ponadto Strona jak i jej syn nie przedstawili żadnych dowodów na potwierdzenie tego, że to M.M. była właścicielem tego podjazdu. Wobec powyższego nie można przypisać wiarygodności gołosłownym wyjaśnieniom Skarżącej i Z. D. oraz zeznaniom jego partnerki, skoro są one sprzeczne z ww. dowodami, jednoznacznie potwierdzającymi, że to Skarżący był właścicielem samochodu, natomiast zapłaty za sprzedany pojazd dokonano na rachunek bankowy należący do Skarżącej.

Podobnie w odniesieniu do sprzedaży samochodu Volkswagen T5 Z.D. i Skarżąca wskazywali, że pojazd należał do K.D.. Przy tej transakcji zastosowano ten sam schemat. Podobnie jak przy ww. transakcjach w umowie sprzedaży podano dane Z.D., a nie K.D.. Nadto w umowie Z.D. złożył oświadczenie, że samochód jest jego wyłączną własnością. W świetle powyższego prawidłowo organy podatkowe skonstatowały, że prawnym właścicielem spornego pojazdu był Z.D., a nie jego brat i sprzedaży dokonano w ramach prowadzonej wspólnie z H.K. działalnością gospodarczą.

Z powyższych względów niewiarygodne jest stanowisko Strony odnoście sprzedaży samochodu marki Volkswagen Touareg należącego do Skarżącej. Z akt sprawy wynikało, że H.K. w spornym okresie prowadziła wspólnie ze Skarżącym działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami samochodami i pojazdami. O tym, że również i ten pojazd był sprzedawany ww. ramach działalności gospodarczej świadczą także inne ustalenia poczynione w sprawie, tj. dotyczące wpłat na konto H.K. zaliczek na poczet sprowadzenia i zakupu samochodów osobowych.

Działalność H.K. oraz Z.D., polegająca na sprzedaży samochodów, nie ograniczała się zatem jedynie do zakwestionowanych pięciu przypadków, a auta nie pochodziły tylko i wyłącznie z wcześniejszych prywatnych nabyć. Były także dostarczane (sprowadzane z zagranicy) na zamówienie, pod konkretnego klienta. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę zauważa, że sama Strona w toku składania wyjaśnień przyznała, że sprowadzała auta ze Szwajcarii i Niemiec.

Przede wszystkim stanowisko organów podatkowych potwierdzają zeznania poszczególnych nabywców pojazdów, z których wynika, iż jedynie Skarżąca i jej syn byli faktycznymi Stronami podczas sprzedaży samochodów. Na etapie dokonywania poszczególnych opłat związanych z ich nabyciem (importowych, akcyzowych, rejestracyjnych) oraz na etapie ich sprzedaży dysponentami pojazdów byli Z.D. i H.K.. Co istotne wpłaty oraz zaliczki były wpłacane na konto należące do H.K..

Przy czym organy podatkowe skrupulatnie odniosły się do okoliczności sprzedaży każdego samochodu osobowego i dokonały jego oceny poprzez uznanie, że czynności noszą cechy powtarzalności, a działalność ta była planowana i nosi cechy działalności gospodarczej. Uwzględniono przy tym ilość transakcji sprzedaży samochodów osobowych dokonanej na przestrzeni kilku lat. Sąd podziela tę argumentację oceniając działalność Skarżącej w szerszym aspekcie, a mianowicie sprowadzania samochodów pod konkretne zamówienie, a także sprowadzanie z zagranicy samochodów osobowych i wystawianie ofert sprzedaży na A..

Dodać należy, iż bezspornym jest, że w toku postępowania Skarżąca nie przedłożyła dowodów, które mogłyby podważyć ustalenia organu podatkowego w zakresie prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej i sprzedaży samochodów osobowych. Wiarygodność Skarżącej w tym zakresie podważa jej własne postępowanie, w tym składane wyjaśnienia. Przesłuchana w charakterze świadka w dniu 11 lipca 2017 r., H.K. stwierdziła, że dokonywała zakupów samochodów w Niemczech lub w Szwajcarii i w momencie zawarcia transakcji często otrzymywała różne części w gratisie, bądź kupowała je sama. Nie posiada przy tym zestawienia tych towarów. Na pytanie czy sprzedawała posiadane przedmioty na portalu A., Skarżąca wskazała, że nie zna się na komputerach i poprosiła syna o pomoc w sprzedaży. Podatniczka nie miała wiedzy na temat konta na A.. Nie potrafiła wskazać czy w okresie objętą kontrolą podatkową posiadała jakiekolwiek konta bankowe. Po okazaniu transakcji dokonanych przez internet, Strona nie była w stanie wskazać, które przedmioty należały do niej. Nie podała osób, na rzecz których dokonała sprzedaży.

Kierując się doświadczeniem życiowym należy podkreślić, że w przypadku dowodów osobowych w postaci przesłuchań stron, czy świadków to pierwsze przesłuchanie w sposób najdokładniejszy przedstawia zaistniały stan faktyczny, gdyż upływ czasu pomiędzy danym zdarzeniem, a zeznaniem nie jest wówczas duży. Ponadto podczas pierwszego przesłuchania H.K. występowała w roli świadka. Późniejsze jej wyjaśnienia sprowadzały się jedynie do kilkuzdaniowych wypowiedzi, w których podkreślała, że nie zna się na komputerach i nie pamięta żadnych szczegółów dotyczących podjętych przez nią czynności. Z jednej strony Skarżąca kwestionuje ustalenia organów podatkowych, że prowadziła działalność gospodarczą, a z drugiej składa jedynie kilkuzdaniowe oświadczenia, że nie jest w stanie nic sobie przypomnieć.

Zdaniem Sądu słusznie organy podatkowe oceniły te wyjaśnienia i wyprowadziły z nich prawidłowe wnioski dotyczące prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącą. Wynikało z nich bowiem, że Strona kupowała samochody osobowe oraz części samochodowe, a następnie odsprzedawała je na portalu A.. Korzystała przy tym z własnego rachunku bankowego i podała swoje dane adresowe do odbioru przesyłek i przekazów pocztowych. Organ odwoławczy w sposób poprawny i logiczny zinterpretował zebrany w sprawie materiał dowodowy.

Wyjaśnienia Skarżącej dotyczące posiadania majątku prywatnego po zmarłym mężu oraz podkreśleniu, że branża motoryzacyjna jest pasją całej rodziny od 40 lat, mogłyby być uznane za racjonalne. Jednakże same w sobie nie dowodzą, że Skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej. Strona nie potrafiła wskazać, które ze sprzedanych części samochodowych należą do jej majątku osobistego. Nie wskazała dlaczego przesyłki pocztowe były adresowane na jej adres. Nie była w stanie logicznie wytłumaczyć w jakim zakresie dokonywała przelewów bankowych i podjętych transakcji wykazanych informacjami przekazanymi m. in. przez P. S.A., Bank [...] oraz D. sp. z o.o. Przy czym warto odnotować, że twierdzenia Strony jakoby otrzymywane przekazy pocztowe stanowiły darowizny na jej rzecz nie wytrzymują konfrontacji ze zgromadzonym materiałem dowodowym sprawy, przesłuchanymi na te okoliczność licznymi świadkami oraz skalą przeprowadzonych transakcji.

Zdaniem Sądu nie doszło przy dokonywaniu ustaleń faktycznych do naruszenia opisanych w skardze przepisów prawa procesowego. Organy obu instancji przy rozstrzyganiu sprawy wyczerpująco rozpatrzyły zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, dokonując jego oceny we wzajemnym powiązaniu poszczególnych dowodów, a wypływające z tej oceny wnioski są logiczne i znajdują oparcie w zasadach doświadczenia życiowego, będących w tej sprawie niezwykle istotnym kryterium oceny zebranego materiału dowodowego, a zwłaszcza wyjaśnień Skarżącej. Wbrew zarzutom skargi postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w zakresie wystarczającym dla poczynienia niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń faktycznych, zgodnie z zasadą prawdy materialnej, przez co nie naruszono art. 122 i art. 187 § 1 O.p. To, że Skarżąca odmiennie ocenia materiał dowodowy nie znaczy, że ocena dowodów została dokonana przez organy podatkowe z przekroczeniem granic zasady swobodnej oceny dowodów, tym bardziej, że w toku postępowania Skarżąca nie przedłożyła żadnych wiarygodnych materialnych dowodów potwierdzających jej twierdzenia.

Również uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom art. 210 § 4 O.p., albowiem odniesiono się w nim do ustaleń stanu faktycznego jak też jego oceny prawnej. W warstwie faktycznej, przytoczone zostały wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz przeprowadzona została, z uwzględnieniem całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, analiza i ocena zebranych dowodów ze wskazaniem na te, które stanowiły podstawę ustaleń faktycznych, a także przyczyn i argumentów, dla których innym dowodom odmówiono przymiotu wiarygodności.

Mając na uwadze powyższe zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w pełni uzasadniał przyjęte przez organy obu instancji stanowisko, że Skarżąca w 2016 r. osiągała przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Skarżąca i jej syn w 2016 r. zajmowali się handlem częściami samochodowymi i sprowadzaniem używanych pojazdów osobowych, a następnie ich sprzedażą, co w świetle całokształtu zebranego materiału dowodowego wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie tej jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przedmiotowa definicja wskazuje, że działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Chodzi zatem o dążenie do osiągnięcia zarobku poprzez wykonywanie określonej działalności. Przy czym nie ma znaczenia okoliczność, czy działalność ta przyniesie dochód, czy też stratę.

Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Ciągłość działalności gospodarczej nie oznacza jednak, że czynności muszą być wykonywane bez przerwy. Istotna jest realizowana powtarzalność określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, w tym także czynności przygotowawczych, które nie przynoszą jeszcze dochodu, czy nawet przychodu, ale z uwagi na zamierzony cel są niezbędne do jego uzyskania.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny i uporządkowany. Przy czym należy zauważyć, że prowadzenie działalności gospodarczej przez osoby fizyczne nie wymaga w zasadzie żadnej organizacji w znaczeniu instytucjonalnym. Wystarczające jest, że charakter działań osoby fizycznej pozwala na wykluczenie i odróżnienie ich od pomocy koleżeńskiej (lub sąsiedzkiej), która jest wykonywana "z grzeczności" oraz wyjątkowo, nawet jeśli jest odpłatna (por. C. Kosikowski, Pojęcie przedsiębiorcy w prawie polskim, Państwo i Prawo 2001, nr 4, s. 15 i n. oraz wyroki NSA: z dnia 18 kwietnia 2014 r., II FSK 1501/12; z dnia 1 kwietnia 2015 r., II FSK 563/13).

Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Należy podkreślić, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają wskazane cechy rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają zatem obiektywne i zewnętrzne jej przejawy. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność gospodarczą neguje fakt prowadzenia działalności gospodarczej tylko z tego powodu, że nie dokonał formalnej jej rejestracji. Również subiektywne przekonanie podatnika, że wykonywanie określonych czynności nie jest działalnością gospodarczą, czy też negowanie przez niego faktu prowadzenia działalności gospodarczej nie może przesądzać o obowiązkach podatkowych. Podatnik nie może sam, w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości, czy przewidywanych korzyści podatkowych kwalifikować wykonywanej przez siebie aktywności. O prowadzeniu działalności gospodarczej nie przesądza więc wiedza, czy wola podatnika, lecz ocena całokształtu materiału dowodowego w kontekście oceny, czy jego aktywność spełnienia cechy wymienione w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Z powyższych względów dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest konieczne, aby podatnik formalnie posiadał status przedsiębiorcy, nie jest więc wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach.

Działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających, lub nie, znamiona tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależną od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. W wyroku sygn. akt II FSK 1394/12 z dnia 1 kwietnia 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nieokazjonalnym, nieamatorskim charakterem), podporządkowaniu regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (np. seryjnością produkcji, stypizowaniem działań, ciągłością współpracy) i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są pozarolniczą działalnością gospodarczą, a uzyskiwane w ich wyniku przychody są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Należy podkreślić, że spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie należy rozpatrywać wyłącznie w danym roku podatkowym, lecz należy brać pod uwagę również czynności, które miały miejsce w latach wcześniejszych lub późniejszych, jeżeli jest to niezbędne do zobrazowania zakresu i skali przedsięwzięcia, a także częstotliwości (systematyczności) dokonywanych czynności (zob. wyroki NSA: z 8 grudnia 2020 r., II FSK 1543/20; z 13 grudnia 2019 r., II FSK 217/18; z 27 lutego 2018 r., II FSK 1737/16; dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W powyższym zakresie organy podatkowe miały również na uwadze fakt, że syn Skarżącej we wcześniejszym okresie tj. do końca lutego 2004 r. prowadził działalność gospodarczą w podobnym zakresie.

W ocenie Sądu cechy zorganizowania i ciągłości miały czynności dokonywane przez Skarżącą i jej syna także w 2016 r. Sąd rozpoznający niniejsza sprawę podziela stanowisko organów podatkowych dotyczące oceny zachowania Skarżącej przez pryzmat powołanych wyżej przepisów. Strona sprzedawała części samochodowe do różnych samochodów jak i same samochodowy osobowe, które sprowadzała z zagranicy. Odbierała przekazy pocztowe za sprzedaż towarów oraz była wskazywana jako nadawca przesyłek do klientów. Podała numer rachunku bankowego, na który wpłacano kwoty z tytułu sprzedaży jak również dokonywała dyspozycji np. zwrotu zaliczek za sprowadzenia pojazdu. Strona oferowała sprzedaż części samochodowych przez profesjonalne aukcje na portalu A. oferując różnorodne formy przekazania towarów odbiór osobisty, przywóz do klienta, przekazanie poprzez firmy kurierskie lub P. S.A.) i zapłaty za transakcję (gotówka, przelew na wskazane konto bankowe, pobranie).

Bezzasadne jest zatem stwierdzenie zawarte w skardze odnośnie braku prowadzenia przez Skarżącą jakiejkolwiek działalności. Podkreślić należy, że tezie tej przeczy obszerny materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy i szczegółowo opisany w treści zaskarżonych decyzji.

Prowadzenie działalności gospodarczej przez Skarżącą (wspólnie ze swoim synem) w badanym okresie w zakresie handlu pojazdami i częściami do pojazdów zostało potwierdzone dowodami w postaci m.in. zeznań świadków nabywających pojazdy lub części do nich, historii dokonywanych przelewów, listów przewozowych, zestawienia przesyłek i przekazów pocztowych, informacji o dokonywaniu przez Skarżącą odpraw importowych samochodów osobowych, czy informacji o ogłoszeniach na portalu A. wystawianych z konta [...]. Strona w złożonej skardze ograniczyła się jedynie do zakwestionowania prawidłowości ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji, jednakże w żaden sposób nie podważyła, jak również nie odniosła się do licznie zgromadzonych i przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dowodów świadczących o prowadzeniu w badanym okresie niezgłoszonej działalności gospodarczej w zakresie handlu pojazdami i częściami do pojazdów, bez opłacania wymaganych prawem należności publicznoprawnych.

Wspomnieć należy, że w spornych okresach dochód ze sprzedaży aut i części był jedynym źródłem dochodu Z.D., zaś H.K. utrzymywała się tylko z renty rodzinnej. To także świadczy o tym, że formalnie ze sprzedaży części samochodowych i samochodów Strona razem ze swoim synem uczynili stałe źródło dochodów.

Wskazania także wymaga, że dnia 23 listopada 2022 r. tutejszy Sąd w sprawie I SA/Gd 542/22 oddalił skargę H.K. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2016 r., od listopada do grudnia 2016 r. oraz od stycznia do marca 2017 r. Natomiast w dniu 15 listopada 2022 r. oddalił skargę Z.D. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 672/22 w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, czerwiec, sierpień i wrzesień 2016 r. W wyrokach tym Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych odnośnie prowadzenia przez Skarżącą i jej syna działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży części samochodowych i samochodów.

Tak więc w okolicznościach niniejszej sprawy organy zasadnie przyjęły, że Skarżąca wspólnie z synem Z.D. - handlowała towarami (sprzedaż pojazdów oraz części samochodowych). Świadczy o tym sam sposób prowadzenia tego rodzaju działalności, skala sprzedaży oraz czas, w którym była ona realizowana.

Podsumowując okoliczności sprawy niewątpliwe wskazują, iż działania H.K. i jej syna w zakresie handlu częściami samochodowymi i pojazdami były zaplanowane i ukierunkowane na osiągnięcie zarobku, co uzasadnia twierdzenie o zarobkowym charakterze działalności w zakresie handlu. O ciągłości i zorganizowanym charakterze prowadzonej działalności gospodarczej świadczy całokształt okoliczności przedmiotowej sprawy: używanie konta na portalu sprzedażowym, liczne ogłoszenia, rożne formy zapłaty i odbiory towaru, szeroki asortyment, sprzedaż realizowana pod konkretne zamówienia, kontynuowanie tych działań przez cały 2016 rok, regularne, powtarzające się dokonywanie transakcji oraz zamiar Strony co do powtarzania ich w celu osiągnięcia zarobku. Podejmowane działania przy tak znacznej ilości sprzedaży części jak i samochodów, nie mogły mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego a musiały mieć charakter profesjonalny i zorganizowany oraz podporządkowany regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania. Z akt wynika również, że Skarżąca działała we własnym imieniu co wynika m.in. z faktu czerpania korzyści ze sprzedaży określonych towarów, dokonywania wpłat przez kupujących na jej rachunek bankowy, wskazywania w dokumentacji swoich danych oraz jej udział w wysyłce sprzedawanych towarów, nawiązywania kontaktów z klientami oraz sprowadzania przez nią samochodów.

Z uwagi na powyższe w sprawie prawidłowo stwierdzono, że w stosunku do Skarżącej i jej syna będzie miał zastosowanie art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód polega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu, uznaje się, że prawa do udziału w zysku (udziału ) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Z akt sprawy wynika, że Strona wspólne ze swoim synem w 2016 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami i częściami samochodowymi. Przy czym z uwagi na znaczny upływ czasu i skalę sprzedaży, nie można za wiarygodne uznać twierdzeń, że sprzedawane części samochodowe w głównej mierze należały do zmarłego 21 lat wcześniej męża Skarżącej.

W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo wskazały, iż udziały H.K. i Z.D. w prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z ww. przepisem są równe i wynoszą 50% dla każdego. Należy wskazać, że H.K., pomimo iż tylko sporadycznie kontaktowała się z klientami, brała aktywny udział w procesie sprzedaży - wskazywana była jako nadawca przesyłek, odbiorca przekazów pocztowych, na jej konto (którego istnienie próbowała zataić i z którego korzystała) wpływały środki za sprzedane towary. Zarówno Skarżąca jak i jej syn nie przedstawili wiarygodnego materiału dowodowego, który pozwalałby na inne wyliczenie jej udziału. Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego nie można w sposób jednoznaczny wskazać przedmiotów/towarów należących jedynie do H.K.. Pomimo licznie wystosowanych pism o ustosunkowanie się i wyjaśnienie, m.in. okoliczności poszczególnych wpłat, dokonania przelewów, nadania lub otrzymania przesyłek, wskazania jakie sprzedane przedmioty były faktycznie własnością Skarżącej - H.K. zasłaniała się brakiem pamięci lub stwierdzała, iż na okazanej liście są najprawdopodobniej jej rzeczy, ale nie potrafi ich jednoznacznie wskazać. Z powyższych względów Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.

Z powyższych względów zarzuty podniesione w skardze okazały się niezasadne. Sąd nie stwierdził także innych naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania wydanych w sprawie rozstrzygnięć z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę.