Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 311/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 4 pkt 2
journal: Dz.U. 1983 nr 45 poz 207
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K.-S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 715/12 w sprawie ze skargi A. K.-S. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 5 lipca 2012 r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. K.-S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 715/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi A. K.-S. (dalej jako "strona", "skarżąca") na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

W uzasadnieniu wyroku przedstawiony został stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. ustalił skarżącej:

- podatek w wysokości 5.521 zł z tytułu nabycia w drodze darowizny środków pieniężnych w kwocie 106.957 zł od matki G. K. ([...]);

- podatek w wysokości 5.521 zł z tytułu nabycia w drodze darowizny środków pieniężnych w kwocie 106.957 zł od ojca R. K. ([...]).

Organ ustalił, że aktem notarialnym z dnia 24 września 2009 r. ustanowiono prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego, który następnie nabyła skarżąca za kwotę 213.914,30 zł wraz z ułamkową częścią współwłasności innych urządzeń i części budynku oraz gruntu, na którym budynek został położony. W akcie zaznaczono, że przedmiotowy lokal wraz z przynależnościami strona nabywa ze swojego majątku osobistego za pieniądze uzyskane od swoich rodziców G. i R. K. do swojego majątku osobistego .

Wpłata środków finansowych związanych z zakupem lokalu mieszkalnego została dokonana przez rodziców skarżącej poprzez dokonanie przelewów w dniu 21 marca 2008 r. na kwotę 53.478,60 zł, 18 lipca 2008 r. na kwotę 53.478,60 zł, w dniu 21 września 2009 r. na kwotę 106 957,20 zł. Kwoty te zostały wpłacone bezpośrednio na rzecz sprzedającego lokal mieszkalny T. [...]. Pomiędzy skarżącą, a jej rodzicami nie została sporządzona umowa w formie aktu notarialnego dotycząca dokonania darowizny, jak też nie potwierdzono zawarcia takiej umowy w formie pisemnej. W trakcie postępowania strona podała, że pieniądze otrzymała od rodziców na zakup mieszkania i cel został osiągnięty.

Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że w sprawie zachodzą przesłanki zastosowania art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 45 poz. 207 z zm., dalej "u.p.s.d."), podatek powinien zostać obliczony w oparciu o art. 14 u.p.s.d. z uwzględnieniem zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.s.d., gdyż nie zachodzą przesłanki z art. 4 a ust 1 u.p.s.d.

Organ przyjął, że do spełnienia przesłanek zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, konieczne jest aby podatnik znajdował się w kręgu osób określonych w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. oraz kwota darowizny została przez niego zadeklarowana w terminie 1 miesiąca od dnia otrzymania, zaś w okresie po 1 stycznia 2009 r. w okresie 6 miesięcy od dnia otrzymania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, zaś otrzymanie kwoty przekraczającej tę określoną w art., 9 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. zostanie udokumentowane dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym, przy czym organ uznał, że przelanie tych kwot na rachunek bankowy dewelopera lub innego kontrahenta przenoszącego własność lokalu mieszkalnego na rzecz obdarowanego jest spełnieniem tego warunku.

W ocenie organu nie doszło jednak do spełnienia przesłanki z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. a mianowicie nie została złożona stosowna deklaracja, o której mowa w przepisie, w związku z czym brak jest podstaw do zwolnienia darowizny otrzymanej przez stronę z podatku od spadków i darowizn.

Naczelnik przyjął, że wartość darowizny liczona dla każdego z rodziców osobno wynosi 106.957 zł. Od kwoty tej odliczył kwotę wolną od podatku w wysokości 9.637 zł oraz kwotę w tej samej wysokości zwolnioną z opodatkowania na mocy art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.s.d. Podstawą opodatkowania jest więc kwota 87.683 zł, a należny podatek to 5.521 zł z tytułu darowizny od każdego z rodziców.

Po rozpoznaniu odwołań wniesionych przez skarżącą, Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Organ wskazał, że strona w przedmiotowym stanie faktycznym mogła skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. Podstawą skorzystania z tego zwolnienia jest jednak :

- zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego (w przypadku obowiązku powstałego przed 31 grudnia 2008 r., a po tej dacie – 6 miesięcy);

- udokumentowania w przypadku nabycia w drodze darowizny środków pieniężnych, w sytuacji gdy wartość majątku nabytego od jednej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło nabycie ostatnie przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo na rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo- kredytową lub przekazem pocztowym.

Organ przyjął, że niezłożenie stosownego zgłoszenia skutkuje wygaśnięciem prawa do stosowania zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. W przypadku strony obowiązek podatkowy powstał w dniach – kolejno 21 marca 2008 r., 18 lipca 2008 r. i 21 września 2009 r. Terminy na złożenie stosownego zeznania upłynęły bezskutecznie. Nie zachodziło również wyłączenie obowiązku złożenia zeznania podatkowego określone w art. 4 ust. 4 pkt 2 u.p.s.d.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że pomiędzy rodzicami, a skarżącą nastąpiła darowizna środków pieniężnych na zakup lokalu mieszkalnego, do którego darczyńcom nie przysługiwało żadne prawo. Przedmiotem darowizny były środki pieniężne, nie zaś sama nieruchomość bądź jakikolwiek w niej udział.

Zdaniem organu wyklucza to zastosowanie art. 199a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 poz. 749 t.j., ze zm., dalej "O.p.") nakazującego wystąpienie do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego, z którym związane są skutki podatkowe.

Dyrektor uznał, że jakkolwiek spełniona została określona w art. 4 a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. przesłanka udokumentowania pochodzenia środków, to jednak wobec niedokonania stosownego zgłoszenia darowizny przez stronę zwolnienie określone art. 4a ust. 1 u.p.s.d. nie będzie miało zastosowania i na stronie ciąży zobowiązanie podatkowe w wysokości ustalonej decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W skargach na powyższe decyzje skarżąca wskazała, że nabyła w drodze darowizny mieszkanie, a nie środki pieniężne, jak również nabycie to nastąpiło w drodze aktu notarialnego, który został następnie przekazany do właściwego urzędu skarbowego. W jej ocenie zapewnia to transparentność całego procesu darowizny i dalsze jego deklarowanie w sposób wskazany przez organy skarbowe nie było konieczne. Cel ten został osiągnięty i konsekwencją tego powinno być zwolnienie przedmiotowej darowizny z podatku. Strona podniosła, że w dokumentach występuje ona, nie jej rodzice, z uwagi na pewne uproszczenie procedur z tym związane. Nie zmienia to jednak faktu, że przedmiotowe mieszkanie zostało jej darowane przez rodziców w związku z faktem zawarcia przez nią związku małżeńskiego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał skargi za bezzasadne i oddalił je na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.").

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że pomiędzy A. K. – S. i G. K. oraz R. K. doszło do zawarcia i wykonania umowy darowizny. Umowa ta nie została zawarta w formie aktu notarialnego, jednak nie ma to skutków, ponieważ została ona – zgodnie z zamiarem stron - wykonana. Skarżąca została wzbogacona kosztem majątku darczyńców, zgodnie z zamiarem obu stron, zaś celem darowizny było zapewnienie stronie lokalu mieszkalnego, w którym może ona zamieszkiwać po zawarciu związku małżeńskiego. Rodzice strony dokonali wpłat sumy 213 914, 30 zł na konto T. [...] z przeinaczeniem na zapłatę rat jakie była zobowiązana zapłacić skarżąca z tytułu zawartej umowy na zakup mieszkania w tej firmie. Nie przekazywali bezpośrednio żadnych kwot pieniężnych podatniczce. Jednocześnie rodzice strony nie byli nigdy właścicielami zakupionego przez nią mieszkania, nie byli stronami umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu, jak też nie oni przenieśli na nią własność tegoż lokalu.

Sąd uznał, że pomiędzy stronami doszło do spełnienia przyrzeczonego świadczenia, o którym mowa w art. 890 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm., dalej "kc") w postaci zapłaty środków pieniężnych na rachunek przedsiębiorstwa, które wybudowało zakupiony przez podatniczkę lokal. Przedmiotem darowizny jest bowiem świadczenie i pojęcie to musi być rozumiane szeroko. Należy przez nie rozumieć zarówno przekazanie środków finansowych obdarowanemu na zaspokojenie posiadanego przez niego długu, jak również bezpośrednie wygaszenie tego długu poprzez wpłatę dłużnej kwoty na konto wierzyciela z zamiarem wzbogacenia w ten sposób obdarowanego kosztem swojego majątku. W obu tych przypadkach przedmiotem darowizny będą środki finansowe. Brak aktu notarialnego jest konwalidowany poprzez rzeczywiste wykonanie przyrzeczonego świadczenia. Skarżąca stwierdziła, że celem działań jej rodziców był zakup przez nią mieszkania. Sytuacja darowizny mieszkania od darowizny środków na jego zakup jest jednak zupełnie odmienna.

Przedmiotem darowizny nie był lokal mieszkalny, a środki pieniężne na pokrycie zobowiązań jakie skarżąca zaciągnęła na zakup tegoż lokalu. Do zakupu lokalu doszło już po ich przekazaniu na rachunek prowadzony dla skarżącej przez T. i obowiązek złożenia stosownej deklaracji co do części przedmiotowych darowizn upłynął długo wcześniej nim zawarto akt notarialny.

Zdaniem Sądu przedmiotem darowizny były środki pieniężne, nie zaś mieszkanie. Należało dalej rozpatrzyć, czy zostały spełnione warunki do zwolnienia darowizny z podatku określonego w u.p.s.d. w oparciu o przepis art. 4a ust. 1.

Fakt pokrewieństwa pomiędzy stronami darowizny nie budził wątpliwości. Kolejnym warunkiem jest to, że darowizna musi zostać zgłoszona naczelnikowi właściwego US w terminie 1 miesiąca (do 31 grudnia 2007 r.) lub 6 miesięcy od jej otrzymania, a ostatnim to, że musi być wykazana przelewem bankowym lub kasy spółdzielczej lub przekazem pocztowym.

Organy nie kwestionowały przesłanki przekazania środków pieniężnych w sposób formalny, uznając, że dokonanie przelewu na rzecz dewelopera wypełnia znamiona art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. Kwestionowane było jedynie niezgłoszenie dokonanej darowizny w przewidzianym przez prawo terminie Naczelnikowi właściwego Urzędu Skarbowego. W tym zakresie Sąd uznał stanowisko organów za słuszne. Nie może być uznane za wystarczające i równoprawne zgłoszeniu, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. zawarcie w akcie notarialnym sformułowania, że środki na zakup mieszkania skarżąca otrzymała od swoich rodziców.

Przepis art. 4a ust. 5 u.p.s.d. przewiduje dla Ministra Finansów delegację do wydania rozporządzenia określającego wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych i zakres danych w nim zawartych, w tym w szczególności:

1) dane identyfikujące podatników obowiązanych do złożenia zgłoszenia oraz dane stanowiące podstawę zaliczenia do I grupy podatkowej,

2) dane identyfikujące oraz ostatni adres spadkodawcy, darczyńcy lub innej osoby, od której lub po której została nabyta własność rzeczy lub prawa majątkowe,

3) dane dotyczące nabytych rzeczy lub praw majątkowych, ich rodzaj, miejsce położenia rzeczy lub wykonywania praw majątkowych, wraz z ich wartością rynkową oraz wielkość nabytego udziału - uwzględniając konieczność potwierdzenia nabycia w celu skorzystania ze zwolnienia.

W wykonaniu tej delegacji ustawowej Minister Finansów wydał Rozporządzenie z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz.U. 243 poz. 1762), w którym to akcie prawnym szczegółowo określił procedurę składania informacji przewidzianych art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Sąd uznał, że nie każde przekazanie urzędowi skarbowemu informacji o możliwej darowiźnie będzie świadczyło o wyczerpaniu obowiązku określonego przez powyżej wskazany przepis, ale tylko złożenie zgłoszenia w sposób przewidziany przez powołane rozporządzenie. Termin do zgłoszenia otrzymanej darowizny jest przy tym terminem materialnym i nie można go przedłużyć (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2011 r. II FSK 1648/09, wyrok z dnia 5 października 2010 r. II FSK 916/09).

Tego obowiązku, zdaniem Sądu, skarżąca nie wypełniła. Nie można przy tym przyjąć, że zwolniona była ona z tego obowiązku na mocy art. 4a ust. 4 pkt 2 u.p.s.d. czyli, że nabycie darowizny zostało dokonane na mocy aktu notarialnego, bowiem przedmiotem darowizny były środki pieniężne. Co do nich nie została zawarta umowa w formie pisemnej, czy też aktu notarialnego, a jedynie na podstawie umowy ustnej, która została wykonana, środki pieniężne zostały przekazane na rachunek T. celem zaspokojenia jego wierzytelności z tytułu budowy dla skarżącej mieszkania. Przedmiotem zawartej w formie aktu notarialnego umowy nie były te środki, ale mieszkanie, które nie było przedmiotem umowy darowizny, ale umowy kupna – sprzedaży pomiędzy T. a skarżącą. Wyłączenie obowiązku złożenia zgłoszenia zawarte w omawianym przepisie nie miało więc zastosowania.

Pomiędzy stronami doszło do dokonania darowizny, jednak była to darowizna środków pieniężnych, nie zaś mieszkania, darowizna ta nie została w stosownym czasie zgłoszona naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego i w związku z tym strona nie może powoływać się na art. 4a ust. 1 u.p.s.d. jako podstawę zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Prawo to wygasło, przy tym co do części środków wygasło zanim doszło do przeniesienia własności mieszkania na rzecz skarżącej.

Od wyroku WSA w Rzeszowie wywiedziona została skarga kasacyjna, którą strona zaskarżyła tenże wyrok w całości zarzucając błędną wykładnię art. 888 kc w zw. z art. 65 kc polegającej na przyjęciu, że przelew środków pieniężnych wpłaconych przez darczyńcę bezpośrednio do dewelopera celem zakupu lokalu mieszkalnego dla skarżącej stanowi darowiznę środków pieniężnych, a nie jak strony umowy określiły, nabycie prawa własności do lokalu przez skarżącą, a w konsekwencji do ustalenia, że skarżąca nie mogła skorzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 4a ust. 4 pkt 2 u.p.s.d.

Z uwagi na powyższe strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie w całości: decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 16 kwietnia 2012 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 5 lipca 2012 r.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona wskazuje, że przedmiotem umowy miało być prawo własności do lokalu mieszkalnego, który stanowił dla skarżącej prezent z okazji zawarcia związku mieszkalnego. Skarżąca wskazuje przy tym, że nie podlegałaby obowiązkowi podatkowemu, gdyby jej rodzice uzyskali mieszkanie w T. dla siebie, a następnie przekazaliby jej córce w formie darowizny. Uważa, że nabycie aktem notarialnym lokalu za pieniądze rodziców, spełnia wymagania, o których mowa w art. 4a ust. 4 pkt 2 u.p.s.d.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1); naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że zakres jego kontroli ograniczony jest wyłącznie do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), której przesłanki określa przepis art. 183 § 2 p.p.s.a. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wiąże się z koniecznością prawidłowego ich sformułowania w samej skardze, poprzez powołanie konkretnych przepisów prawa (konkretnego artykułu, jego paragrafu, ustępu, punktu, jeżeli artykuł podzielony został na jednostki redakcyjne), którym zdaniem strony skarżącej – uchybił wojewódzki sąd administracyjny, uzasadnienia ich naruszenia, a w przypadku zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wskazania, że wytknięte naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Podkreślić bowiem trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2012 r., sygn. akt II OSK 151/12, dostępny: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl).

W warunkach niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny, wobec braku podstaw do stwierdzenia nieważności postępowania, zobligowany był do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Skarżąca podniosła w niej zarzuty oparte na podstawie kasacyjnej, o której mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Obrazy przepisów prawa materialnego strona upatruje bowiem w naruszeniu art. 888 kc w zw. z art. 65 kc, skutkiem czego – w jej ocenie - nieprawidłowo uznano, że nie został spełniony warunek powstania prawa do zwolnienia podatkowego, określony w art. 4a ust. 4 pkt 2 u.p.s.d.

Zainicjowana skargą strony na ostateczną decyzję wymiarową sprawa sądowo-administracyjna dotyczy przesłanek do zastosowania ulgi podatkowej przewidzianej w art. 4a u.p.s.d. Uwzględniając jednakże poniesione w skardze kasacyjnej zarzuty oraz argumentację jej uzasadnienia stwierdzić należy, że kontroli sądu kasacyjnego poddana może zostać jedynie kwestia ustalenia, co stanowiło przedmiot umowy darowizny zawartej przez skarżącą z rodzicami.

Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organów, że podatniczka otrzymała od rodziców darowiznę pieniężną, z której sfinansowała zakup lokalu mieszkalnego od T. Nie dopełniła przy tym wynikającego z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. zgłoszenia nabycia tej darowizny właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, w zakreślonym w tym przepisie terminie. W konsekwencji przyjęto, że skarżąca z tytułu uzyskanej darowizny podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. W ocenie natomiast skarżącej w istocie doszło do zawarcia umowy darowizny lokalu mieszkalnego. W takim przypadku, z uwagi na to, że do nabycia doszło na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego, odpada obowiązek zgłoszenia tego faktu organowi (art. 4a ust. 4 pkt 2 u.p.s.d.).

Stosownie do art. 888 § 1 kc przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna polega zatem na transferze określonych praw z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego, np. na przeniesieniu prawa własności nieruchomości. Do przeniesienia prawa własności dochodzi również w przypadku umowy sprzedaży (art. 535 kc). Od sprzedaży darowiznę różni przede wszystkim brak ekwiwalentnego świadczenia po stronie nabywcy.

Ponieważ podatniczka uważa, że do nabycia przez nią lokalu mieszkalnego doszło w wykonaniu umowy darowizny, rozstrzygnięcie spornego w sprawie problemu wymaga ustalenia, jaka umowa oraz zawarta między jakimi stronami, wywołała skutek w postaci nabycia przez skarżącą lokalu mieszkalnego. Dołączony do akt administracyjnych sprawy akt notarialny z dnia 24 września 2009 r. dokumentuje ustanowienie przez T. [...] odrębnej własności lokalu mieszkalnego, a następnie jego sprzedaż przez wymienioną spółkę skarżącej. Do przeniesienia prawa własności lokalu doszło zatem nie na podstawie umowy darowizny lecz sprzedaży, przy tym stroną wyzbywającą się lokalu była spółka, a nie rodzice skarżącej. Okoliczność, że skarżąca otrzymała od rodziców darowiznę środków pieniężnych potwierdza natomiast jej oświadczenie odnotowane przez notariusza w akcie notarialnym umowy sprzedaży, że lokal mieszkalny nabywa ona ze swojego majątku osobistego za pieniądze uzyskane od swoich rodziców. Poglądu, iż w rzeczywistości to rodzice darowali podatniczce lokal mieszkalny żadną miarą nie można wyprowadzić dokonując oceny umowy sprzedaży z dnia 24 września 2009 r. przez pryzmat art. 65 kc. Zgodnie z tym przepisem oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje (§ 1). W umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu (§ 2). Naczelny Sąd Administracyjny jest zdania, że oświadczenia woli złożone przez strony w akcie notarialnym z dnia 24 września 2009 r. wyraźnie wskazują na zamiar i cel zawartej umowy (sprzedaż lokalu mieszkalnego skarżącej za pieniądze otrzymane przez nią do majątku osobistego od rodziców). Artykuł 65 § 2 k.c. traktuje natomiast o tym, jaki był "zgodny zamiar stron i cel umowy", a nie o tym, jaki był zamiar i cel jednej z jej stron.

W świetle powyższego uznać należy, że strona nie podważyła konstatacji organów, zaaprobowanych następnie przez Sąd pierwszej instancji, iż otrzymała ona od rodziców darowiznę pieniężną, której nie zgłosiła właściwemu organowi w trybie wynikającym z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Zastosowanie tej regulacji nie zostało zresztą przez skarżącą podważone stosownym zarzutem skargi kasacyjnej. Podatniczka nie uzyskała wobec tego zwolnienia podatkowego, w związku z dokonaną przez rodziców darowizną środków pieniężnych. Sąd pierwszej instancji, podobnie jak organy, nie wskazywał natomiast na brak spełnienia przesłanki przekazania środków pieniężnych w sposób formalny, tj. na rachunek obdarowanej stosownie do art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., uznając że dokonanie przelewu na rzecz dewelopera wypełnia warunki określone tym przepisem.

Mając to wszystko na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.