Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 436/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67 a par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Olesińska (spr.) Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi T. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 czerwca 2022 r., nr 0401-IEW.4263.11.2022 w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2020 r. i grudzień 2021 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz T. S. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] lutego 2022 r. T. S. (Skarżący) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z wnioskiem o rozłożenie na raty zapłaty wszelkich zaległości podatkowych wobec Urzędu Skarbowego w Ż. (za lata 2020, 2021, 2022) wraz z odsetkami za zwłokę oraz rozłożenie na raty odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w ramach pomocy de minimis.

W uzasadnieniu złożonego wniosku Skarżący podniósł, że ma przyznany układ ratalny (raty w wysokości [...] zł) w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, co znacznie ułatwiło funkcjonowanie jego firmy. Zaznaczył, że dokonywanie potrąceń z rachunku bankowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. w ramach egzekucji administracyjnej powoduje, że nie może on regulować innych bieżących zobowiązań. Dodatkowo wskazał, że powstają wysokie koszty, które mogłaby zostać przeznaczone na regulowanie innych należności. Skarżący podkreślił, że w ramach układów ratalnych, reguluje większe kwoty zobowiązań, wobec firm: [...], Urzędu M. w B. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Pozytywne rozpatrzenie złożonego wniosku o układ ratalny, w jego ocenie skutkowałoby tym, że mógłby spłacić zadłużenie wobec Urzędu Skarbowego, a tym samym nie narażałby Skarbu Państwa na straty. Strona podkreśliła, że zasługuje na udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty, ponieważ gdyby mu nie zależało na uregulowaniu długu, już dawno zlikwidowałby firmę. Skarżący podał, że Urząd Skarbowy pobrał od niego środki na łączną kwotę ponad [...] zł. Wniósł o rozłożenie zaległości na raty po [...] zł miesięcznie, płatnych do 28-go dnia każdego miesiąca, począwszy od lutego 2022 r. W złożonym wniosku o ulgę wyraził również prośbę, by w postępowaniu wykorzystać dokumenty złożone przez niego w dniu [...] września 2021 r. (w toku wcześniej prowadzonego postępowania).

Następnie pismem z dnia [...] lutego 2022 r., Skarżący zmienił treść żądania, wnosząc o rozłożenie na raty zapłaty należności głównej (w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług) oraz o umorzenie należnych odsetek za zwłokę od wyżej wymienionych zaległości. Niniejsza sprawa dotyczy umorzenia odsetek za zwłokę.

Decyzją z dnia [...] marca 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. odmówił T. S. (Skarżący, Strona) umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za marzec i od maja do sierpnia 2020 r. i grudzień 2021 r. w łącznej kwocie [...]zł.

Na powyższą decyzję odwołanie złożył Skarżący wnosząc o zmianę decyzji poprzez umorzenie przedmiotowych odsetek.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ, Dyrektor) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W pierwszej kolejności organ podał, że z oświadczenia Skarżącego wynika, iż w bieżącym roku budżetowym oraz w ciągu dwóch poprzedzających go lat, otrzymał pomoc publiczną w ramach pomocy de minimis od Urzędu Gminy B. w kwocie [...]zł (EDB [...] euro). Natomiast z danych Systemu Harmonogramowania Rejestracji i Monitorowania Pomocy (SHRIMP) wynika, że w okresie trzech ostatnich lat poprzedzających dzień wystąpienia z wnioskiem otrzymał pomoc de minimis o łącznej wartości nominalnej [...] zł przeliczonej na ekwiwalent dotacji brutto EDB [...] zł stanowiący równowartość [...] euro. Powyższa pomoc została mu udzielona przez Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Burmistrza B.. Organ dodał, że biorąc pod uwagę wysokość dotychczas otrzymanej pomocy, w przypadku ewentualnego udzielenia wnioskowanej ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za marzec, od maja do sierpnia 2020 r. i grudzień 2021 r., limit nie zostałby przekroczony. Dodatkowo organ zauważył, że zgodnie z danymi zamieszczonymi w systemie SHRIMP, w dniu [...] maja 2020 r. Skarżący otrzymał pomoc publiczną rekompensującą negatywne konsekwencje ekonomiczne związane z COVID-19, od Starosty [...], w kwocie [...]zł (EDB [...] euro) w formie pożyczki warunkowo-umorzonej.

Następnie organ wskazał, że Skarżący od dnia [...] stycznia 1991 r. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą – [...] T. S.. Przeważającym rodzajem działalności gospodarczej jest transport drogowy towarów (PKD 49.41.Z), a także wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z) i sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 45.19.Z).

W formularzu informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis wskazał, że jest małym przedsiębiorcą oraz podmiotem niepowiązanym, a także oświadczył, że aktualnie firma nie spełnia kryteriów kwalifikujących do objęcia postępowaniem upadłościowym. W odniesieniu do okresu 3 lat poprzedzających dzień wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pomocy de minimis Skarżący oświadczył, że odnotowuje rosnące straty, malejące obroty, nieulegające zwiększeniu zapasy lub niewykorzystany potencjał do świadczenia usług, brak nadwyżek produkcji, zmniejszanie się przepływów środków finansowych, ulegającą zwiększeniu sumę zadłużenia oraz rosnące kwoty odsetek od zobowiązań podmiotu. A nadto, że w przedsiębiorstwie zaistniały inne okoliczności wskazujące na trudności w zakresie płynności finansowej, w postaci spadku zleceń – liczby usług transportowych oraz braku możliwości zawarcia układu ratalnego z Urzędem Skarbowym, co ułatwiłoby dalsze funkcjonowanie firmy (raty, w jego ocenie, umożliwiłby stabilną i systematyczną spłatę długu w czasie, gdy jest mniej zleceń). Dodatkowo organ wskazał, że Skarżący nadmienił, iż na przełomie kwietnia i maja przewiduje wzrost liczby zleceń i wtedy możliwe będzie podniesienie wysokości rat.

Dyrektor podkreślił, że ze złożonych przez Skarżącego zeznań rocznych PIT-36L za lata 2018-2021 wynika, że w 2018 r. osiągnął przychód z działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, poniósł koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł i uzyskał dochód w wysokości [...] zł. W 2019 r. osiągnął przychód z działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, poniósł koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł, uzyskał dochód w wysokości [...] zł. W 2020 r. uzyskał przychód w wysokości [...] zł, poniósł koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł, osiągnął dochód w wysokości [...] zł. Natomiast w 2021 r., uzyskał przychód w wysokości [...] zł, poniósł koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł, osiągnął dochód w wysokości [...] zł. Zgodnie ze złożonymi do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. deklaracjami VAT-7, wielkość sprzedaży przedsiębiorstwa, za 2018 r. łącznie wynosiła – [...] zł, za 2019 r. – [...] zł, za 2020 r. – [...] zł, za 2021 r. – [...] zł, natomiast za okresy rozliczeniowe od stycznia do kwietnia 2022 r. sprzedaż przedsiębiorstwa wyniosła [...] zł. Jak wynika ze składanych przez skarżącego deklaracji rocznych o zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-4R) w 2021 r. zatrudniał na podstawie umowy o pracę od 8 do 12 pracowników, w 2020 r. – od 0 do 13 pracowników, a w 2019 r. – od 13 do 15 pracowników. W oświadczeniu o stanie finansowym i majątkowym sporządzonym w dniu [...] lutego 2022 r. Skarżący wskazał, że za 2021 r. osiągnął przychód z działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, poniósł koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł i uzyskał dochód – [...] zł (przedłożył w tym zakresie dokument o nazwie Bilans Firmy – stanowiący wydruk z systemu [...] – zapisy w buforze za miesiąc 2021.12).

Organ zauważył, że dane przedstawione przez skarżącego w oświadczeniu o sytuacji finansowej i majątkowej, odbiegają od danych wynikających ze złożonego przez niego w dniu [...] kwietnia 2022 r. zeznania rocznego PIT-36L za 2021 r. oraz deklaracji podatkowych VAT-7. W oświadczeniu o stanie finansowym i majątkowym skarżący wskazał przychód za 2021 r. w kwocie [...]zł, natomiast ze złożonego zeznania rocznego PIT-36L wynika przychód w wysokości [...] zł. Również ze złożonych deklaracji VAT-7 wynika, że sprzedaż przedsiębiorstwa w 2021 r. wynosiła łącznie [...] zł. W złożonym oświadczeniu o stanie finansowym i majątkowym skarżący podał, że posiada zobowiązania powstałe w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej wobec: Gminy B. – raty po [...] zł; Firm: [...] – raty po [...] zł, wysokość zobowiązania [...] zł (za paliwo); Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (nie wskazał kwoty); banków – do spłaty "4 x raty po [...] zł" (w dalszej części oświadczenia o stanie majątkowym wskazał, że raty "4 x [...] zł do spłaty" stanowią kredyt bankowy zaciągnięty poza działalnością gospodarczą), z tytułu leasingu – raty za tabor [...] zł miesięcznie. Skarżący zaznaczył, że aktualnym źródłem jego utrzymania są dochody z działalności gospodarczej – transport drogowy krajowy. W. miesięcznego dochodu netto uzyskiwanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jest zmienna. Zgodnie ze złożonym oświadczeniem, skarżący nie posiada majątku trwałego ani obrotowego, a także majątku nieruchomego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej czy też poza nią. Jednocześnie, ze znajdującego się w aktach sprawy wydruku aktualnej treści księgi wieczystej wynika, iż skarżący jest współwłaścicielem (wraz z E. S.) w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, nieruchomości położonej w B. o powierzchni 0,0040 HA. Jak wynika z wpisów we wspomnianej księdze wieczystej, nieruchomość ta obciążona jest wpisami hipotecznymi na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału w B. Inspektoratu w Ż., w łącznej kwocie [...]zł. Ponadto, w księdze wieczystej ujawniono wzmiankę o prowadzonej egzekucji z nieruchomości. W złożonym oświadczeniu o stanie finansowym i majątkowym skarżący nie podał informacji o jakimkolwiek posiadanym majątku ruchomym, wykorzystywanym w działalności gospodarczej, czy też poza nią. Zaznaczył jedynie, że reguluje raty leasingowe – za tabor (zestawy pojazdów) w kwocie [...]zł.

Zgodnie ze znajdującym się w aktach sprawy wydrukiem z Centralnej Ewidencji Pojazdów z dnia [...] lutego 2022 r. (system ADCEP), skarżący jest właścicielem pojazdów: [...].

Ze złożonego oświadczenia o stanie finansowym i majątkowym nie wynika, czy Skarżący aktualnie pozostaje w związku małżeńskim, ani czy prowadzi z kimś wspólne gospodarstwo domowe. Wskazał jedynie, że na jego utrzymaniu pozostają dwie córki – [...] (w wieku 13 lat) i [...] (w wieku 16 lat). Nie wskazał także żadnych informacji o dochodach ani majątku osób ewentualnie z nim zamieszkujących. Nie podał również żadnych informacji o aktualnych warunkach mieszkaniowych ani nie wskazał, do kogo należy dom jednorodzinny, położony w B., przy ul. [...] – który podaje jako swój aktualny adres zamieszkania. Oświadczył natomiast, że wydatki miesięczne związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego (niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu działalności), kształtują się następująco: podatek od nieruchomości, energia elektryczna, gaz, woda i kanalizacja, wywóz nieczystości (łącznie) – od [...] zł do [...] zł, internet i telefon – od [...] zł do [...] zł, dojazd do miejsca leczenia, wydatki na lekarstwa i leczenie – od [...] zł do [...] zł, wydatki na edukację członków rodziny – [...] zł. Łączna wysokość deklarowanych przez skarżącego kosztów związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego wynosi zatem od [...] zł do [...] zł miesięcznie.

Jako przyczyny nieuregulowania należności podatkowych w ramach działalności gospodarczej, skarżący wskazał na regularne potrącenia środków z konta bankowego, plus 10% kosztów egzekucyjnych, brak systemu ratalnego w Urzędzie Skarbowym w Ż., spadek zleceń transportowych, wzrost cen oraz podatku VAT za paliwo, spadek ceny za usługi transportowe, zwolnienia pracowników. W części złożonego oświadczenia dotyczącej "Klęsk żywiołowych, wypadków i innych zdarzeń losowych mających wpływ na stan majątkowy wnioskodawcy" skarżący podał spadek liczby zleceń transportowych (sezonowość), wzrost cen paliwa, spadek stawek za usługi, brak zmiany stawek za usługi po zmianie ceny paliwa, spadek kwoty VAT za paliwo oraz zwolnienia pracowników.

Powołane okoliczności mające wpływ na funkcjonowanie firmy nie zostały w żaden sposób udokumentowane.

Organ podkreślił, że Skarżący nie wskazał żadnych dodatkowych okoliczności wyjątkowych związanych z aktualną sytuacją osobistą czy zdrowotną, uniemożliwiających zapłatę zaległości podatkowych w ustawowych terminach, które mogłyby mieć wpływ na ewentualne udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. We wniosku o ulgę w spłacie należności podatkowych skarżący wniósł o włączenie do materiału dowodowego prowadzonego postępowania, szeregu dokumentów, które przedstawił we wcześniej prowadzonym postępowaniu.

Organ podkreślił, że rozpatrując wniosek o ulgę, powinien dysponować pełną, aktualną wiedzą o sytuacji wnioskodawcy, na dzień złożenia wniosku, a źródłem tej wiedzy powinny być między innymi aktualne informacje udostępnione przez wnioskodawcę. Ciężar dowodu spoczywa na podatniku, który ubiega się o ulgę podatkową określoną w art. 67a § 1 O.p.

Dyrektor zauważył, że podnoszona przez Skarżącego okoliczność, że większość uzyskiwanych przez niego obecnie dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, przeznaczana jest na spłacę ciążących na Strobie zobowiązań (w tym odsetek egzekucyjnych) nie może stanowić argumentu przemawiającego za udzieleniem ulgi w spłacie należności podatkowych w postaci umorzenia należnych odsetek za zwłokę.

Dyrektor podkreślił, że nie kwestionuje faktu istnienia ciążących na Skarżącym licznych zobowiązań publicznoprawnych i cywilnoprawnych, które regulowane są w drodze prowadzonej egzekucji administracyjnej oraz w ramach przyznanych przez część wierzycieli układów ratalnych. Organ dostrzegł, że regulowanie należności w drodze egzekucji administracyjnej, stanowi dla Skarżącego obecnie znaczne obciążenie finansowe i wiążą się z ponoszeniem dodatkowych kosztów (w postaci naliczanych odsetek oraz kosztów egzekucyjnych). Organ podkreślił jednak, że jak wynika z akt sprawy Skarżący długotrwale i konsekwentnie nie płacił ustawowych terminach należności podatkowych powstałych w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej, zarówno w podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w podatku od towarów i usług. Nie wpłacał także terminowo bieżących zobowiązań podatkowych, w szczególności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej oraz wypłaconych pracownikom wynagrodzeń (należne zaliczki wykazane w deklaracji rocznej PIT-4R za 2021 r.), a konieczność dokonywania przez niego spłaty zaległości podatkowych, nie może stanowić usprawiedliwienia dla braku wpłat bieżących zobowiązań.

Organ dodał, że realizacja zaległości względem Skarbu Państwa następuje w głównej mierze w drodze egzekucji administracyjnej. Skarżący sporadycznie dokonywał wpłat zobowiązań podatkowych bezpośrednio na mikrorachunek podatkowy. Nieregulowanie zobowiązań w ustawowych terminach płatności, wiąże się z koniecznością ponoszenia dodatkowych opłat w postaci naliczanych odsetek za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych. Organ podkreślił, że obowiązek poniesienia kosztów egzekucyjnych wynika bezpośrednio z przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz. U. 2022 poz. 479, dalej "u.p.e.a.").

Organ zauważył także, że samo istnienie zaległości do spłaty oraz uciążliwość prowadzonej egzekucji administracyjnej, nie może uzasadniać przyznania Skarżącemu ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Zobowiązania do spłaty powstały w toku prowadzenia przez Skarżącego działalności gospodarczej i wynikają z podejmowanych przez niego konkretnych działań i zaniechań, jako przedsiębiorcy. Organ podkreślił, że zaliczanie dokonanych wpłat przez Skarżącego, a także kwot uzyskanych w drodze egzekucji administracyjnej opierało się o odpowiednie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p.").

Następnie organ odniósł się do twierdzenia Skarżącego, że geneza trudności w jego przedsiębiorstwie wiąże się z prowadzonym wobec niego postępowaniem egzekucyjnym, w ramach którego dokonano zajęć rachunku bankowego, a także należności u kontrahentów. Dyrektor podkreślił, że prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec majątku Strony jest następstwem wtrzymania się przez niego, jako zobowiązanego, od dobrowolnej zapłaty ciążących na nim zobowiązań podatkowych. Mimo, że uciążliwość samej egzekucji dla Skarżącego jest bezsporna, to organ podkreśla, że pamiętać należy, iż taka sytuacja powstała na skutek działań samego zobowiązanego w postaci zaniechania dobrowolnej, terminowej zapłaty zobowiązań podatkowych. Organ podkreślił również, że majątek i dochody zobowiązanego podlegają ochronie zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a.

Dyrektor w odniesieniu do zarzutu Strony, że regulowanie należności publicznoprawnych w ramach egzekucji administracyjnej uniemożliwia regulowanie bieżących zobowiązań wobec kontrahentów, podkreślił, że zobowiązania cywilnoprawne nie mogą posiadać atrybutu pierwszeństwa przed zobowiązaniami publicznoprawnymi, a Skarb Państwa nie może być w żadnym wypadku traktowany gorzej, niż wierzyciele cywilnoprawni. Dodał także, że to, że część wierzycieli przyznała Skarżącemu układy ratalne, nie powoduje, że również Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. automatycznie zobowiązany jest podjąć analogiczne decyzje, a tym bardziej umorzyć odsetki za zwłokę. Organ, procedując w przedmiocie udzielenia przedsiębiorcy ulgi na podstawie art. 67b i art. 67a O.p., musiał samodzielnie ocenić wystąpienie na gruncie konkretnej sprawy przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, a następnie podjąć decyzję o udzieleniu bądź odmowie udzielenia ulgi, w ramach uznania administracyjnego. Organ stanął na stanowisku, że przywołane przez Skarżącego we wniosku o ulgę okoliczności, takie jak sytuacja na rynku transportowym, spadek liczby zleceń (sezonowość), wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, cen za paliwo, spadek stawek za usługi transportowe oraz załamanie rynku pracowników (w związku z odpływem pracowników z [...]), zerwanie łańcucha dostaw wielu branż z uwagi na trwającą wojnę oraz pandemię, aczkolwiek istotne dla Strony, to mieszczą się w kategorii ryzyka gospodarczego, towarzyszącego każdej działalności gospodarczej.

Organ dodał także, że pomimo przywołanych przez Skarżącego trudności deklarowane przez niego dochody w zeznaniu rocznym PIT-36L za 2021 r. (w kwocie [...]zł) utrzymują się na zbliżonym poziomie, co w 2020 r. Obroty firmy za 2021 r., wzrosły o ponad 14% w porównaniu do roku poprzedniego. Również deklarowana sprzedaż (zgodnie z deklaracjami VAT-7) za miesiące: styczeń, luty, marzec oraz kwiecień 2022 r., każdorazowo były wyższe niż obroty uzyskiwane w analogicznych okresach rozliczeniowych 2021 r. Organ stanął na stanowisku, że Skarżący nie wykazał wyjątkowych okoliczności uzasadniających wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika. Podkreślił, że powołane przez Skarżącego okoliczności związane z aktualną sytuacją gospodarczą na rynku transportowym niewątpliwie nie pozostają bez wpływu na prowadzoną działalność gospodarczą, ale są to okoliczności związane z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej i nie mogą przesądzać o automatycznym i bezwarunkowym przyznaniu ulgi w postaci umorzenia odsetek za zwłokę. Dyrektor dodał także, że kwestie udzielenia ulg podatkowych rozpatrywane są nie tylko w kontekście aktualnej sytuacji materialno-finansowej podmiotu prowadzącego działalność, ale także w kontekście zaistnienia okoliczności nadzwyczajnych i losowych, na które podatnik nie miał wpływ, a mogły nie uniemożliwiać regulowanie zobowiązań podatkowych w terminie. Podkreślił jednak, że istotne znaczenie mają również przyczyny powstania zaległości i to, czy spowodowane zostały one czynnikami niezależnymi od działań podatnika. W niniejszej sprawie Dyrektor zauważył, że zaległości podatkowe powstały na skutek czynników w dużej mierze zależnych od Skarżącego, tj. konkretnych działań i zaniechań, zaistniałych w toku prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ podkreślił, że umorzenie należności publicznoprawnej jest szczególnego rodzaju ulgą, stanowiącą definitywne odstąpienie przez Państwo od dochodzenia należnych budżetowi Państwa środków pieniężnych. Z tego też powodu, organy podatkowe winny mieć na uwadze, iż względy społeczne wymagają, aby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik nie może być pochopnie z nich zwalniany. Powszechność podatków wymaga, by stosowanie ulg ograniczyć do przypadków wyjątkowych oraz podmiotów, którym pomoc w postaci ulgi w spłacie zaległości podatkowej jest bezwzględnie potrzebna. W związku z powyższym, organ stanął na stanowisku, że definitywne zwolnienie Skarżącego z obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę od ciążących na nim zobowiązań podatkowych w drodze umorzenia, jest nieuzasadnione, gdyż stanowiłoby w ocenie organu odwoławczego przedwczesną

i nadmierną formę pomocy. Dyrektor podkreślił, że ulgi w spłacie zaległości podatkowych nie mogą być traktowane jako źródło kredytowania bieżącej działalności gospodarczej przedsiębiorcy z budżetu państwa, gdyż pośrednio, byłoby to kredytowaniem tego podmiotu, ze środków należących do ogółu społeczeństwa.

Dyrektor stwierdził, iż w sprawie nie zaistniała przesłanka interesu publicznego, w rozumieniu tego pojęcia ukształtowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych. A nadto, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego Skarżący nie wykazał okoliczności wyjątkowych uniemożliwiających zapłatę zaległości podatkowych w ustawowym terminie, niezależnych od postępowania Skarżącego. Tym samym, nie stwierdzono podstaw do udzielenia wnioskowanej ulgi. Uwzględniając całokształt stanu faktycznego sprawy (uzyskiwane dochody, obroty) oraz mając na uwadze przyczyny powstania zaległości, zasadę równości podatników wobec prawa, organ stanął na stanowisku, że nie można uznać by w sprawie zaistniały przesłanki wskazane w art. 67a § 1 O.p.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w ocenie organu odwoławczego całkowite i definitywne zwolnienie Skarżącego z obowiązku zapłaty odsetek od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za marzec, od maja do sierpnia 2020 r. i grudzień 2021 r. w drodze umorzenia, na obecnym etapie należało uznać za przedwczesną formę pomocy.

Skargę do tutejszego Sądu złożyła Strona zarzucając naruszenie

1) przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: art. 67a § 1 O.p. przez błędną wykładnię pojęcia "ważny interes podatnika" i uznanie, że po stronie skarżącej nie zachodzi taki przypadek oraz stwierdzenie, iż okoliczności jakie wystąpiły w sprawie nie są na tyle doniosłe aby uzasadniały rozłożenia na raty zaległości podatkowych, podczas gdy prawidłowa interpretacja pojęcia "ważnego interesu podatnika" i "uzasadnionego przypadku" powinna prowadzić do wniosku, że spełnione zostały przesłanki wymienione w tym przepisie uprawniające organ do rozłożenia na raty zaległości podatkowej, co stanowiło istotne dla sprawy naruszenie tego przepisu, tym bardziej, że sytuacja w jakiej znalazł się Skarżący ma charakter wyjątkowy, a nadto tymczasowy, a trudna sytuacja finansowa wynika z przeważającej mierze z okoliczności obiektywnych, na które skarżący nie ma wpływu,

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 121 § 1 i art. 122 O.p. - przez prowadzenie postępowania podatkowego

w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz bez wymaganej wnikliwości (nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego);

b) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. - przez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym uznaniem, że nie zachodzą przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych podatnika w zakresie odsetek od zaległości podatkowych,

c) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. - przez utrzymanie w mocy decyzji organu I Instancji i niedostrzeżenie błędów tego organu, a w szczególności błędnie ustalonego stanu, faktycznego, podczas gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, co uzasadnia jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

W konsekwencji powyższych zarzutów Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2022 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] marca 2022 r. jako naruszających prawo.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia [...] listopada 2022 r. wniósł o przeprowadzenie dowodu z zestawienia rozliczenia uzyskanych kwot w okresie od [...].01.2022 do [...].11.2022 roku na okoliczność skali prowadzonej wobec niego egzekucji, uniemożliwiania mu płacenia bieżących podatków, a w szczególności determinacji w spłacie zobowiązań publiczno-prawnych, spłaty tylko w tym roku [...] zł, a w rezultacie występowania podstaw do rozłożenia na raty należności.

Odpowiadając na ww. pismo organ wskazał, że podniesione w nim argumenty odnośnie do prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie stanowią okoliczności przemawiających za udzieleniem ulgi. Zaznaczył, że przedstawione przez skarżącego dowody w postaci zestawień wpłat za wcześniejsze okresy podlegały wnikliwej ocenie w toku prowadzonego postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Na wstępie wyjaśnić należy, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). Zgodne z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie, zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia [...] listopada 2022 r. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym (k. 44). Przed wydaniem wyroku umożliwiono stronie wypowiedzenie się w sprawie, z której to możliwości skarżący skorzystał.

Podatnik wniósł skargę na decyzję odmawiającą mu umorzenia odsetek za zwłokę.

Należy zatem przypomnieć, że w postępowaniu podatkowym zainicjowanym wnioskiem podatnika o udzielenie ulgi (art. 67a O.p.) organ w pierwszym rzędzie powinien ustalić, czy w sprawie zachodzi ważny interes podatnika lub interes publiczny. W zakresie ustalania wystąpienia tych przesłanek organ nie dysponuje dowolnością. Jakkolwiek są to tzw. pojęcia nieostre, to organ nie ma dowolności przy ustalaniu istnienia ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, a także w ich właściwym zdefiniowaniu, w kontekście realiów faktycznych sprawy.

Natomiast po zakończeniu tej fazy postępowania, o ile stwierdzone zostanie wystąpienie przynajmniej jednej z wymienionych przesłanek, organ w ramach uznania administracyjnego uprawniony jest do wyboru określonej alternatywy decyzyjnej (uwzględnienia wniosku podatnika albo odmowy zastosowania ulgi). W tym przypadku organ może przyjąć różne kryteria wyboru, np. uwzględnić okoliczności społeczne, ekonomiczne, dotychczasową postawę podatnika w zakresie wywiązywania się z obowiązków daniowych, okoliczności powstania zaległości podatkowej, zakres wnioskowanej ulgi itp. W każdym razie motywy wyboru alternatywy decyzyjnej winny zostać wskazane w uzasadnieniu decyzji" (wyrok NSA z 2.03.2016 r., II FSK 2474/15, LEX nr 2017629).

Sąd dostrzega wadliwość zaskarżonej decyzji ze względu na nieprawidłowość dotyczącą pierwszej "fazy" postępowania, tj. na etapie ustalenia, czy w sprawie zachodzi ważny interes podatnika lub interes publiczny.

Już na wstępie Sąd pragnie przywołać słuszny pogląd wyrażony w wyroku WSA w Poznaniu z 26 sierpnia 2022 r. (I SA/Po 79/22), że ulgi w spłacie podatku ustanowione przez ustawodawcę w art. 67a O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to świadoma i przemyślana forma pomocy udzielona przez państwo po to, by poprzez stosowanie zasady egzekwowania podatku nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak też indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmowę udzielenia ulgi uzasadnił tym, że – jego zdaniem - w sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 67a § 1 O.p., tj. ani nie wystąpił ważny interes podatnika, ani interes publiczny.

Sąd nie przeczy, że zgromadzony materiał dowodowy został rozpatrzony pod kątem istnienia przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, a podjęte rozstrzygnięcie uzasadnione w sposób klarowny zarówno co do stanu faktycznego, jak i prawnego sprawy, co wypełnia dyspozycję art. 124 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie zgadza się jednak z przyjętą przez organ w decyzji wykładnią pojęcia "ważny interes podatnika".

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej powołuje się na to, że Skarżący nie wykazał żadnych niezależnych od jego postępowania, wyjątkowych okoliczności, uniemożliwiających mu zapłatę zaległości podatkowych w ustawowym terminie. Tym samym, organ uznał, że nie można uznać zaistnienia w sprawie przesłanek określonych wart. 67a § 1 pkt 2 O.p., co powoduje brak podstaw do udzielenia wnioskowanej ulgi.

Zdaniem Sądu prawidłowa wykładnia pojęcia "ważny interes podatnika" nie powinna skupiać się na tym, czy powody niemożności uregulowania należności podatkowych są wyjątkowe i niezależne od postępowania podatnika. Aktualny pozostaje wyrażany w orzecznictwie pogląd, że "Pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu (...)" - tak m.in. wyrok NSA z 10.03.2009 r., I FSK 31/08, LEX nr 537191).

Pojęcie "ważny interes podatnika" w oczywisty sposób każe skupić się na tym, czy powody, dla których podatnik ubiega się o ulgę, zasługują na miano "ważnego interesu", a zatem zdaniem Sądu organ powinien patrząc pro futuro rozważyć, czy sytuacja podatnika w razie nieudzielenia ulgi nie spowoduje takich skutków, że ważny interes podatnika zostanie naruszony.

Organ przeprowadził szerokie wywody dotyczące sytuacji majątkowej i osobistej podatnika, z których zdaniem Sądu wynika tyle, że nie jest ona dobra, z czym organ zresztą nie polemizuje. Zaś co do tego, że niektórych szczegółów podatnik organowi nie wyjawił – zdaniem Sądu wynika tylko tyle, że jeśli organ uznawał je za istotne dla wyniku sprawy, powinien o nie wprost zapytać, dopytać podatnika w toku postępowania.

Organ nie przeczy, że w stosunku do podatnika prowadzona jest permanentna egzekucja i że w jej wyniku organ egzekwuje znaczne kwoty, a zarazem organ dostrzega to, że podatnik cały czas prowadzi działalność gospodarczą. Nasuwa się oczywista refleksja, że prowadzenie firmy w okolicznościach trwającego nieprzerwanie postępowania egzekucyjnego przynosi stały dochód organowi egzekucyjnemu, lecz stwarza nieustający stan zagrożenia i niepewności dla przedsiębiorcy.

Organ wskazuje, że poddał wnikliwej analizie okoliczności powstania zaległości, w kontekście ewentualnego zaistnienia na gruncie sprawy wspomnianej przesłanki określonej w art. 67a Ordynacji podatkowej. Istnienie zaległości podatkowych z przeszłości oraz bieżących zobowiązań, nie zawsze terminowo regulowanych, jest w ocenie Sądu faktem, którego nie ma potrzeby w tej sprawie analizować pod kątem przyczyn. Organ zdaniem Sądu w kontekście przesłanki "ważnego interesu podatnika" powinien dostrzec to, czy podatnik stara się mimo wszystko utrzymać na powierzchni życia gospodarczego i spłacić zobowiązania podatkowe, czy też zbywa albo ukrywa majątek i dochody.

Skarżący oświadczył w złożonym organowi formularzu, że aktualnie firma nie spełnia kryteriów kwalifikujących do objęcia postępowaniem upadłościowym. W odniesieniu do okresu 3 lat poprzedzających dzień wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pomocy de minimis, podmiot podał, że odnotowuje rosnące straty, malejące obroty, nieulegające zwiększeniu zapasy lub niewykorzystany potencjał doświadczenia usług, brak nadwyżek produkcji, zmniejszanie się przepływów środków finansowych, zwiększającą się sumę zadłużenia oraz rosnące kwoty odsetek od zobowiązań podmiotu.

Skarżący zaznaczył również, że w przedsiębiorstwie zaistniały inne okoliczności wskazujące na trudności w zakresie płynności finansowej, w postaci spadku zleceń - liczby usług transportowych oraz braku możliwości zawarcia układu ratalnego z Urzędem Skarbowym, co ułatwiłoby dalsze funkcjonowanie jego firmy (raty, w ocenie Skarżącego, umożliwiłby stabilną i systematyczną spłatę długu, w czasie gdy jest mniej zleceń). Dodatkowo, Skarżący nadmienił, że na przełomie kwietnia i maja, przewiduje wzrost liczby zleceń i wtedy możliwe będzie podniesienie wysokości rat.

Organ dopatrzył się tego, że dane przedstawione przez Skarżącego w oświadczeniu o sytuacji finansowej i majątkowej, odbiegają od danych wynikających ze złożonego przez niego w dniu [...] kwietnia 2022 roku zeznania rocznego PIT-36L za 2021 roku oraz deklaracji podatkowych VAT-7. Zdaniem Sądu powinien o tę rozbieżność zapytać, a używać jej jako budulca do konstruowania tezy o braku "ważnego interesu".

W złożonym oświadczeniu o stanie finansowym i majątkowym Skarżący nie podał informacji o jakimkolwiek posiadanym majątku ruchomym, wykorzystywanym w działalności gospodarczej, czy też poza nią. Zaznaczył jedynie, że reguluje raty leasingowe - za tabor (zestawy pojazdów) w kwocie [...]zł. Organ w decyzji powołał się na dane wynikające z Centralnej Ewidencji Pojazdów z dnia [...] lutego 2022 roku (system ADCEP), z których wynika, że Skarżący jest właścicielem kilku pojazdów. Również i w tym wypadku rozbieżność należało wyjaśnić (k. 91).

Ze złożonego oświadczenia o stanie finansowym i majątkowym, nie wynika, czy aktualnie Skarżący pozostaje w związku małżeńskim, ani czy obecnie prowadzi z kimś wspólne gospodarstwo domowe. Skarżący wskazał jedynie, że na jego utrzymaniu pozostają dwie córki - [...] (w wieku 13 lat) i [...] (w wieku 16 lat). Skarżący nie wskazał także żadnych informacji o dochodach, czy majątku osób ewentualnie z nim zamieszkujących. Skarżący nie podał również żadnych informacji o aktualnych warunkach mieszkaniowych, ani nie wskazał do kogo należy dom jednorodzinny, położony w B., przy ul. [...] - który podał jako swój aktualny adres zamieszkania.

Jako przyczyny nieuregulowania należności podatkowych w ramach działalności gospodarczej, Skarżący wskazał na regularne potrącenia środków z konta bankowego, plus 10% kosztów egzekucyjnych, brak systemu ratalnego w Urzędzie Skarbowym w Ż., spadek zleceń transportowych, wzrost cen oraz podatku VAT za paliwo, spadek ceny za usługi transportowe, zwolnienia pracowników. W części złożonego oświadczenia dotyczącej "Klęsk żywiołowych, wypadków i innych zdarzeń losowych mających wpływ na stan majątkowy wnioskodawcy" Skarżący podał spadek liczby zleceń transportowych (sezonowość), wzrost cen paliwa, spadek stawek za usługi, brak zmiany stawek za usługi po zmianie ceny paliwa, spadek kwoty VAT za paliwo oraz zwolnienia pracowników.

Organ w decyzji zwraca uwagę na to, że powołane przez Skarżącego okoliczności mające wpływ na funkcjonowanie jego firmy, nie zostały w żaden sposób przez niego udokumentowane. Organ jednak się o to do podatnika nie zwrócił.

Organ podkreśla, że w złożonym oświadczeniu o stanie majątkowym i finansowym Skarżący nie wskazał żadnych dodatkowych okoliczności wyjątkowych związanych z aktualną sytuacją osobistą, czy zdrowotną, uniemożliwiających mu zapłatę zaległości podatkowych w ustawowych terminach, które to okoliczności – w oczach organu - mogłyby mieć wpływ na ewentualne udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie kwestionował faktu istnienia ciążących na Skarżącym licznych zobowiązań publicznoprawnych i cywilnoprawnych, które reguluje on w drodze prowadzonej egzekucji administracyjnej oraz w ramach przyznanych przez część wierzycieli układów ratalnych. Organ odwoławczy dostrzegł również, że regulowanie należności w drodze egzekucji administracyjnej, stanowi dla Skarżącego znaczne obciążenie finansowe i wiąże się z ponoszeniem dodatkowych kosztów (w postaci naliczanych odsetek oraz kosztów egzekucyjnych).

Organ wskazuje, że Skarżący "długotrwale i konsekwentnie" nie płacił w ustawowych terminach należności podatkowych powstałych w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej, zarówno w podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w podatku od towarów i usług. Skarżący nie wpłacał także terminowo bieżących zobowiązań podatkowych, w szczególności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej oraz wypłaconych pracownikom wynagrodzeń (należne zaliczki wykazał w deklaracji rocznej PIT-4R za 2021 roku), a konieczność dokonywania przez Skarżącego spłaty zaległości podatkowych, w ocenie organu nie może stanowić usprawiedliwienia dla braku wpłat bieżących zobowiązań. Zdaniem Sądu rzecz nie polega na tym, czy stanowi to "usprawiedliwienie" nieregulowania zobowiązań. Zobowiązania i zaległości są faktem. Gdyby ich istnienie było przeszkodą do umorzenia odsetek za zwłokę, to przepis art. 67a O.p. w ogóle nie przewidywałby umarzania odsetek.

Organ dostrzega to, że realizacja przez Skarżącego zaległości względem Skarbu Państwa następuje w głównej mierze w drodze egzekucji administracyjnej, a jednak sporadycznie dokonuje on także wpłat zobowiązań podatkowych bezpośrednio na mikrorachunek podatkowy. Zdaniem Sądu organ powinien dostrzec pozytywną stronę tego, że nawet mając na przysłowiowym "karku" egzekucję podatnik wpłaca coś więcej niż egzekwuje organ.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie kwestionował tego, że w 2019 i 2020 roku znaczna część posiadanych przez Skarżącego zaległości została wyegzekwowana w drodze egzekucji administracyjnej. Jak wynika między innymi z przedłożonych przez Skarżącego wraz z odwołaniem dokumentów, w okresie od [...] stycznia 2019r. do [...] grudnia 2019 r. w ramach prowadzonej egzekucji administracyjnej Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. uzyskał na poczet zobowiązań podatkowych kwotę [...]zł, w tym tytułem należności głównej - [...] zł, odsetek za zwłokę - [...] zł, kosztów egzekucyjnych - [...] zł, oraz kosztów upomnienia [...] zł. Natomiast w okresie od 1 stycznia do [...] grudnia 2020 r. - [...] zł, w tym tytułem należności głównej - [...] zł, odsetek za zwłokę - [...] zł, kosztów egzekucyjnych - [...] zł oraz kosztów upomnienia -[...] zł.

Organ powołuje się na to, że - jak wynika z zawartych w piśmie z dnia [...] kwietnia 2022 roku (k. 452-462) wyjaśnień Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. - wielokrotnie uwzględniano składane przez Skarżącego wnioski w zakresie zwolnień wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A. oraz wierzytelności u kontrahenta - firmy [...] sp. z o.o., wydając postanowienia w trybie art. 13 u.p.e.a. (np. postanowienie z [...] września 2019 roku - jednorazowe zwolnienie 70% otrzymanych płatności od [...] Sp. z o.o., postanowienie z [...] marca 2020 roku - ograniczenie zajęcia rachunku bankowego w [...] S. A. do kwoty [...]zł miesięcznie, postanowienie z [...] czerwca 2021 roku - ograniczenie zajęcia rachunku bankowego do kwoty [...]zł miesięcznie oraz wierzytelności u kontrahenta do kwoty [...]zł miesięcznie). Organ wskazuje, że dokonując zwolnień wierzytelności, organ brał pod uwagę trudności na rynku przewozowym, okoliczności związane z panującą pandemią, a także okoliczności związane z brakiem płynności finansowej przedsiębiorstwa Skarżącego i możliwością regulowania zobowiązań.

Organ za niezasadny uznał zarzut, iż regulowanie przez Skarżącego w ramach egzekucji administracyjnej należności publicznoprawnych, uniemożliwia mu regulowanie bieżących należności wobec kontrahentów. Organ podkreślił, że zobowiązania o charakterze cywilnoprawnym, nie mogą posiadać atrybutu pierwszeństwa przed zobowiązaniami publicznoprawnymi, a Skarb Państwa nie może być w żadnym wypadku traktowany gorzej, niż wierzyciele cywilnoprawni. Jednocześnie organ wskazał, że podnoszona przez Skarżącego okoliczność, iż większość uzyskiwanych przez niego obecnie dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, przeznaczana jest na spłatę ciążących na nim zobowiązań (w tym odsetek oraz kosztów egzekucyjnych), nie może stanowić argumentu przemawiającego za udzieleniem mu ulgi w spłacie należności podatkowych w postaci układu ratalnego.

Organ wskazuje, że przywołane przez Skarżącego we wniosku o ulgę okoliczności, takie jak sytuacja na rynku transportowym, spadek liczby zleceń (sezonowość), wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, cen za paliwo, spadek stawek za usługi transportowe oraz załamanie rynku pracowników (w związku z odpływem pracowników z [...]), zerwanie łańcucha dostaw wielu branż z uwagi na trwającą wojnę oraz pandemię, aczkolwiek istotne dla Skarżącego, zdaniem organu mieszczą się w kategorii ryzyka gospodarczego, towarzyszącego każdej działalności gospodarczej. Prowadząc działalność gospodarczą, każdy przedsiębiorca prowadzi ją na własny rachunek i własne ryzyko. Tym samym, ponosi finansowe konsekwencje swoich działań i zaniechań na gruncie tej działalności.

Zdaniem Sądu w swoich rozległych wywodach organ miesza dwie materie. Jedna to ustalenie, czy w sprawie zachodzi choćby jedna z ustawowych przesłanek udzielenia ulgi, tj. ważny interes podatnika albo interes publiczny.

Druga sfera to kwestia uznaniowa – a mianowicie, czy w razie stwierdzenia wystąpienia jednej z powyższych pozytywnych przesłanek, organ ulgi udziela, czy też nie, albowiem Sąd nie traci z oczu tego, że organ nawet w razie stwierdzenia wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego – "może", ale nie musi udzielić ulgi.

W przekonaniu Sądu teza organu, że w sprawie nie zachodzi ważny interes podatnika ani interes publiczny, jest pochopna i nie poparta argumentami. Treść uzasadnienia wskazuje na to, że organ błędnie, bardzo wąsko rozumie zwłaszcza przesłankę ważnego interesu podatnika, patrząc przez pryzmat sytuacji nadzwyczajnych i niezawinionych. Tymczasem zdaniem Sądu organ powinien wziąć też pod uwagę to, czy i na ile stabilniejsza, silniejsza będzie sytuacja podatnika jako przedsiębiorcy w sytuacji, gdyby organ udzielił ulgi oraz wziął pod uwagę to, ile kosztów egzekucyjnych wyegzekwowano już w toku postępowania egzekucyjnego. Powinien rozważyć to, stan permanentnej egzekucji nie zmniejsza potencjału gospodarczego firmy w stopniu większym niż to jest konieczne dla zrealizowania celu, jaki przyświeca organom Krajowej Administracji Skarbowej, tj. zrealizowania dochodów podatkowych Skarbu Państwa.

Organ jako argument przemawiający przeciwko udzieleniu ulgi wskazuje to, że obroty firmy za 2021 rok wzrosły o ponad 14% w porównaniu do roku poprzedniego. Zdaniem Sądu po pierwsze, kontekst pandemii paraliżującej w 2020 r. życie gospodarcze nie został wzięty pod uwagę i dlatego dostrzeżenie nagłej prosperity jest raczej niezasadne. To samo dotyczy tego, że sprzedaż w pierwszych miesiącach 2022 r. była wyższa niż w analogicznych okresach roku 2021.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że Skarżący nie wykazał żadnych wyjątkowych okoliczności, uzasadniających wystąpienie na gruncie sprawy przesłanki ważnego interesu podatnika. Zdaniem Sądu podatnik próbuje jednak wykazać, że firma będzie lepiej funkcjonować, jeśli organ zgodzi się na umorzenie odsetek w stosunkowo niewielkiej przecież kwocie, a zarazem okoliczności ustalone przez organ wskazują na to, że firmie póki co grozi upadek skutkujący niemożnością wyegzekwowania jakichkolwiek zobowiązań. Warto aby organ przyjrzał się temu, czy interesy podatnika jako przedsiębiorcy nie są zbieżne z interesami Skarbu Państwa, czy warto z całą bezwzględnością egzekwować odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne, zamiast rozważyć poprawienie jej warunków do stabilnego funkcjonowania, co może w przyszłości zaprocentować wyższymi wpływami podatkowymi.

Zdaniem Sądu w postępowaniu wszczętym wnioskiem o umorzenie odsetek za zwłokę organ z urzędu powinien badać zarówno wystąpienie ważnego interesu podatnika, jak też ewentualne występowanie interesu publicznego.

Ten drugi interes organ - niesłusznie zdaniem Sądu – również uzależnia od zaistnienia okoliczności nadzwyczajnych, losowych, na które podatnik nie miał wpływu, a które mogły mu uniemożliwiać uregulowanie zobowiązania podatkowego w terminie (takie stanowisko organ prezentuje w odpowiedzi na skargę). Organ wskazuje, że nie można przedkładać inwestycji w rozwój przedsiębiorstwa, czy konieczności regulowania innych, bieżących należności, czy wydatków, ponad ciążące na Skarżącym zobowiązania publicznoprawne. Podkreślić należy, że środki należne Skarbowi Państwa z tytułu należności podatkowych, w żadnym wypadku nie mogą służyć do swoistego kredytowania działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika.

W tym kontekście Sąd ponownie podkreśla, że warto aby organ przyjrzał się temu, czy interesy podatnika jako przedsiębiorcy nie są zbieżne z interesami Skarbu Państwa, czy rzeczywiście podatnikowi chodzi o to, aby – jak sugeruje organ – Skarb Państwa go kredytował. Póki co, biorąc pod uwagę odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne, kredyt ten okazywał się dla podatnika wyjątkowo kosztowny. Ulżenie sytuacji podatnika poprzez umorzenie części odsetek za zwłokę może stworzyć warunki do stabilnego funkcjonowania, co może w przyszłości zaprocentować wyższymi wpływami podatkowymi. Nie bez znaczenia wydaje się aspekt zatrudniania pracowników (albo choćby nie zwalniania tych dotychczasowych).

Organ zauważył, że w latach 2010-2021 Skarżący wielokrotnie zwracał się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych i trzykrotnie udzielono mu ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (dwukrotnie rozłożenie na raty, raz umorzenie odsetek za zwłokę – z tym że dotyczyło ono kwoty niezbyt znaczącej tj. [...] zł.). Organ wskazał, że wystąpiły sytuacje nieuregulowania w terminie 3 kolejnych rat, co automatycznie spowodowało wygaśnięcie powyższych decyzji z mocy prawa, w zakresie pozostałych niezapłaconych rat.

Nie kwestionując tych okoliczności, Sąd zwraca uwagę, że nie mają one znaczenia dla oceny występowania "ważnego interesu podatnika" albo "interesu publicznego". To, że w przeszłości podatnik nie regulował wszystkich rat w terminie, nie mieści się w sferze wykładni pojęcia żadnego z tych "interesów", a co najwyżej może być brane pod uwagę wówczas, gdyby organ stwierdziwszy występowanie pozytywnych przesłanek, rozważał w ramach uznania administracyjnego, czy ulgę przyznać, czy też nie.

W piśmie z [...] listopada (k. 49) Skarżący wskazał: "Nie uchylam się od płacenia podatków. Nie mogę ich płacić systematycznie, bowiem ciągnie się za mną egzekucja, w toku której zajmowane są moje wszelkie wolne środki (w tym na subrachunku dla podatku VAT) a nawet więcej, zajmowane są moje należności u kontrahentów przez co rośnie mi zadłużenie wobec podmiotów prywatnych (zakup paliwa)". Podatnik argumentuje, że udzielenie ulgi ułatwi mu spłacenie zaległości (w piśmie co prawda wprost pisze o rozłożeniu na raty, argumentacja zdaniem Sądu adekwatna jest także do umorzenia odsetek). Zdaniem Sądu tak przedstawiony przez podatnika cel uzyskania ulgi organ powinien wziąć pod uwagę przy analizie występowania jednej z dwóch przesłanek udzielenia ulgi, lecz tego nie zrobił. Podatnik na te okoliczności powoływał się już na etapie postępowania przed organami podatkowymi.

Reasumując, zdaniem Sądu organ dokonał błędnej wykładni pojęć "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" w realiach rozpoznawanej sprawy, czym naruszył art. 67a § 1 O.p.

Konsekwencją błędnej wykładni przepisu było też nierealizowanie wymogów płynących z art. 191 O.p., gdyż organ przyjmując za punkt wyjścia błędną wykładnię przepisu prawa materialnego, niewłaściwie dokonał oceny, czy udowodnione zostało wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ponownie rozpatrując sprawę weźmie pod uwagę stanowisko Sądu i ponownie oceni zasadność wniosku o udzielenie ulgi, w szczególności z uwzględnieniem powyższych uwag ustalając, czy za udzieleniem ulgi przemawia "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". W razie potrzeby organ podejmie kroku zmierzające do uzupełnienia materiału dowodowego celem wyjaśnienia dostrzeżonych przez organ wątpliwości.

Wniosek dowodowy został oddalony, ponieważ na etapie ponownego postępowania będzie możliwość przedłożenia organowi wszelkich dowodów, jakie podatnik uzna za celowe. Na etapie postępowania sądowoadministracyjnego przeprowadzenie dowodu wnioskowanego przez podatnika nie było konieczne dla wydania wyroku.

Z podanych wyżej powodów, zaskarżona decyzja została uchylona na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (P.p.s.a.). O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 P.p.s.a.