Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 233/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.17 § 1 c , art.18, art.54 § 3
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Alicja Stępień Sędziowie: Sędzia NSA Sławomir Kozik Sędzia WSA Marek Kraus (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 maja 2022 r. sprawy ze skargi A. Cz. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia skarg na czynności zabezpieczające 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 listopada 2021 r., nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 21 grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ drugiej instancji"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735 ze zm., dalej jako "k.p.a.") oraz art. 17 § 1c, art. 17 § 1 i art. 18 w związku z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm., dalej jako "u.p.e.a."), po rozpatrzeniu zażalenia A. C. (dalej jako "Skarżący"), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. (dalej jako "Naczelnik US" albo "organ pierwszej instancji") z dnia 26 listopada 2021 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia skarg na czynności zabezpieczające.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy:

2.1. Decyzją Naczelnika US z dnia 12 lipca 2017 r. określono Skarżącemu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości [...] zł oraz kwotę odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł, a także orzeczono o zabezpieczeniu na majątku podatnika kwoty [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł.

Na podstawie m.in. zarządzenia zabezpieczenia z dnia 21 lipca 2017 r., sporządzonego na podstawie ww. decyzji, Naczelnik US wszczął postępowanie zabezpieczające do majątku Skarżącego. Odpis ww. zarządzenia został doręczony Skarżącemu dnia 3 sierpnia 2017 r. wraz z odpisami zawiadomień o zajęciu innej wierzytelności z dnia 27 lipca 2017 r.

Decyzją z dnia 6 listopada 2020 r. Naczelnik US określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie [...] zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2015 r., obliczoną na dzień złożenia zeznania podatkowego PIT-36.

Dnia 6 października 2021 r. Naczelnik US na podstawie ww. zarządzenia zabezpieczenia dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w I. S.A. oraz M. S.A.

Dyrektor IAS decyzją z dnia 13 października 2021 r. uchylił decyzję Naczelnika US z dnia 6 listopada 2020 r. i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie [...] zł oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za wskazane miesiące 2015 r. w łącznej wysokości [...] zł.

W dniu 28 października 2021 r. pełnomocnik Skarżącego, za pomocą platformy ePUAP, wniósł skargi na ww. czynności zabezpieczające zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych w I. S.A oraz M. S.A. z dnia 6 października 2021 r.

W uzasadnieniu ww. skarg pełnomocnik Skarżącego podniósł, że zarządzenie zabezpieczenia nigdy nie zostało doręczone ani zobowiązanemu, ani jego pełnomocnikowi, a także że w dacie sporządzenia zawiadomień o zajęciu była wydana decyzja Naczelnika US określająca zobowiązanie podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. na kwotę [...] zł, która to kwota stanowi 23% kwoty przybliżonego zabezpieczenia. Ponadto strona podniosła, że odpisy zawiadomień o zajęciu z dnia 6 października 2021 r. również nie zostały doręczone pełnomocnikowi Skarżącego.

2.2. Postanowieniem z dnia 26 listopada 2021 r. Naczelnik US stwierdził, że skargi Skarżącego na czynności egzekucyjne (zabezpieczające) polegające na zajęciu zawiadomieniami z dnia 6 października 2021 r. wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zostały złożone z uchybieniem terminu.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że zawiadomienia o zabezpieczeniu wierzytelności zostały doręczone Skarżącemu w dniu 19 października 2021 r., natomiast skargi wniesiono w dniu 28 października 2021 r., a więc z uchybieniem terminu. Zgodnie bowiem z ustawą termin do wniesienia skargi to 7 dni od dnia doręczenia odpisu dokumentu zajęcia.

2.3. W zażaleniu na ww. postanowienie pełnomocnik Skarżącego wskazał, że w dniu 17 sierpnia 2017 r. w biurze podawczym Urzędu Skarbowego w T. zostało złożone pełnomocnictwo udzielone przez Skarżącego dla K. P. oraz S. L. do reprezentowania przed organami administracji publicznej w sprawach dotyczących postępowania zabezpieczającego i egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jako pełnomocnik do doręczeń został wskazany K. P. Pełnomocnik podniósł, że w sprawie zarzutów na zarządzenie zabezpieczenia z dnia 21 lipca 2017 r. pełnomocnictwo z dnia 16 sierpnia 2017 r. było honorowane, pełnomocnictwo to nie wygasło ani nie zostało odwołane, a skargi na czynność dotyczyły czynności podejmowanych w ramach właśnie tego postępowania zabezpieczającego. Gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika, doręczenie powinno być dokonane do jego rąk i tylko takie doręczenie należy uznać za skuteczne w świetle art. 40 § 2 k.p.a. Wszystkie pisma powinny być doręczane pełnomocnikowi, a nie stronie. W konsekwencji, zdaniem pełnomocnika Skarżącego jeżeli zawiadomienie zostało doręczone wyłącznie stronie, nie jej pełnomocnikowi, to wywołuje jedynie ten skutek, że strona jest poinformowana o fakcie wydania zawiadomienia, natomiast skutki procesowe doręczenia należy wiązać z datą doręczenia zawiadomienia pełnomocnikowi. Termin do wniesienia skargi na czynność przez stronę, za którą działa pełnomocnik, rozpoczyna więc swój bieg od dnia doręczenia tego zawiadomienia pełnomocnikowi, choćby wcześniej doręczono je stronie.

2.4. Postanowieniem z dnia 21 grudnia 2021 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy ww. postanowienie Naczelnika US.

Organ drugiej instancji stwierdził, że Naczelnik US prawidłowo przyjął, że wniesienie skarg nastąpiło z uchybieniem terminu, w związku z czym zasadnie w sposób formalny zakończył postępowanie administracyjne. Doręczenie Skarżącemu odpisów zawiadomień o zajęciu z dnia 6 października 2021 r. nastąpiło 19 października 2021 roku, w trybie art. 42 k.p.a., a więc bezpośrednio adresatowi. Ustawowy termin do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą na podstawie art. 54 § 3 u.p.e.a. upłynął zatem z dniem 26 października 2021 r. Wniesienie dnia 28 października 2021 r. skarg na czynności zabezpieczające przez pełnomocnika Skarżącego nastąpiło więc z przekroczeniem przewidzianego prawem terminu, co powoduje wygaśnięcie uprawnienia do skutecznego zgłoszenia skarg w trybie art. 54 u.p.e.a.

W ocenie Dyrektora IAS błędne jest przedstawione przez pełnomocnika Skarżącego stanowisko, zgodnie z którym organ egzekucyjny odpisy zawiadomień o zajęciu powinien doręczyć pełnomocnikowi ustanowionemu w postępowaniu zabezpieczającym. Postępowanie egzekucyjne w administracji jest według organu postępowaniem szczególnym, które wyróżnia m.in. to, że stosuje się w nim środki przymusu służące do wykonania lub zabezpieczenia wykonania obowiązków. Środki te są kierowane bezpośrednio do majątku zobowiązanego i to on powinien jako pierwszy mieć wiedzę o prawach i obowiązkach wypływających z zajęcia. Dodatkowo organ stwierdził, że w jego ocenie do doręczeń zawiadomienia będącego podstawą zastosowania środka egzekucyjnego nie mają zastosowania przepisy k.p.a. dotyczące doręczeń pełnomocnikowi. W art. 80 § 3 u.p.e.a. mowa jest o zawiadomieniu zobowiązanego o dokonanym zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika – doradcę podatkowego, zaskarżył ww. postanowienie Dyrektora IAS, zarzucając mu:

1) naruszenie art. 32 i art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez doręczenie zawiadomień bezpośrednio zobowiązanemu z pominięciem pełnomocnika ustanowionego do reprezentowania go w postępowaniu zabezpieczający;

2) naruszenie art. 17 § 1c, art. 17 § 1 w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez uznanie, iż w sprawie doszło do uchybienia terminu do wniesienia skarg, mimo braku skutecznego ich doręczenia;

3) naruszenie art. 6, art. 7 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady praworządności oraz działanie organów z naruszeniem interesu strony, pomimo iż w aktach sprawy znajdowało się pełnomocnictwo uprawniające doradcę podatkowego do działania w imieniu strony;

4) naruszenie art. 8 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowania zabezpieczającego w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej;

5) art. 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez naruszenie zasady informowania stron (pełnomocnika) w postępowaniu zabezpieczającym.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu ww. skargi Skarżący powołał wybrane przepisy kodeksu postępowania administracyjnego oraz ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i powtórzył twierdzenia zawarte z zażaleniu na postanowienie Naczelnika US. W szczególności Skarżący ponownie wskazał, że w dniu 17 sierpnia 2017 r. na biurze podawczym Urzędu Skarbowego zostało złożone pełnomocnictwo udzielone przez Skarżącego dla K. P. oraz S. L. (jako pełnomocnik do doręczeń został wskazany K. P.) do reprezentowania przed organami administracji publicznej w sprawach dotyczących postępowania zabezpieczającego i egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zdaniem Skarżącego organ egzekucyjny winien doręczyć zawiadomienia z dnia 6 października 2021 r. ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi do doręczeń, zgodnie z art. 40 § 1 i § 2, art. 39 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Odnosząc się do stanowiska Dyrektora IAS Skarżący zaznaczył, że zgodnie z art. 80 § 1 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności następuje poprzez przesłanie go do banku, a nie do zobowiązanego.

Skarżący wskazał, że doręczenie zawiadomień o zajęciu z dnia 6 października 2021 r. bezpośrednio stronie, mimo posiadania przez nią pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu egzekucyjnym, stanowiło naruszenie art. 32 i art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz jednocześnie zasad określonych w art. 6, art. 7 art. 8 § 1 i art. 9 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Doręczenie to pozbawiło Skarżącego gwarantowanej przepisami ochrony prawnej polegającej na możliwości zaskarżenia czynności zabezpieczającej. Uregulowana w art. 54 § 1 u.p.e.a. skarga na tę czynność została wniesiona przez profesjonalnego pełnomocnika strony po otrzymaniu zawiadomień od strony, w terminie określonym w art. 54 § 4 u.p.e.a. Tym samym fakt doręczenia zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego bezpośrednio Skarżącemu a nie jego pełnomocnikowi pociągnął za sobą w ocenie strony negatywne dla niej skutki i uniemożliwił skuteczne wniesienie skarg na te czynności w postępowaniu zabezpieczającym. Skarżący podniósł przy tym, że w zaskarżonym postanowieniu nie dokonano żadnej oceny skutków uchybienia w zakresie nieprawidłowego doręczenia na wynik sprawy. Jego zdaniem, jako że zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych i wkładu oszczędnościowego nie zostały doręczone do rąk pełnomocnika strony, to nie rozpoczął biegu termin na wniesienie skarg, a więc powinno się stwierdzić niedopuszczalność wniesionych zażaleń. Ponadto, obowiązek doręczenia postanowienia pełnomocnikowi (i liczenie terminu do wniesienia zażalenia od daty doręczenia pełnomocnikowi) został ustalony w interesie strony postępowania i nie może być interpretowany i wykorzystywany na niekorzyść uczestników postępowania. Strona nie powinna być obciążona skutkami błędnego działania organu.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo organ wskazał, że Naczelnik US dnia 20 grudnia 2021 r. wydał postanowienie, którym uchylił czynności zabezpieczające polegające na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w I. S.A. oraz M. S.A. dokonane na podstawie zawiadomień z dnia 6 października 2021 r., zatem skutek, jaki może wywołać wniesienie skargi na czynność zabezpieczającą, został w tym przypadku osiągnięty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

5.1. Skarga jest zasadna.

5.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

W wyniku takiej kontroli postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, w trybie uproszczonym, Sąd stwierdził naruszenia przepisów postępowania, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia 26 listopada 2021 r.

5.3. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia skarg na czynności zabezpieczające.

Zdaniem Dyrektora IAS zawiadomienia o zabezpieczeniu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zostały prawidłowo doręczone stronie, a nie jej pełnomocnikowi ustanowionemu w postępowaniu zabezpieczającym, natomiast skargi na przedmiotowe czynności zabezpieczające zostały wniesione przez pełnomocnika strony po upływie ustawowego terminu określonego w art. 54 § 3 u.p.e.a.

Natomiast zdaniem strony skarżącej organ egzekucyjny winien doręczyć zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, w związku z tym doręczenie w niniejszej sprawie zawiadomień stronie a nie jej pełnomocnikowi winno skutkować tym, że termin do wniesienia skargi na czynność w postępowaniu zabezpieczającym rozpoczyna swój bieg od dnia doręczenia zawiadomienia pełnomocnikowi, pomimo że wcześniej zawiadomienie to zostało doręczone osobiście stronie.

5.4. Mając na uwadze zaistniałą w kontrolowanej sprawie kwestię sporną wskazać należy, że zgodnie z art. 166b u.p.e.a., w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I, w tym dotyczące skargi na czynności egzekucyjne zawarte w art. 54 tej ustawy.

W myśl art. 54 § 1 u.p.e.a. ( w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia) zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest:

1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy;

2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Dalej zgodnie z art. 54 § 3 u.p.e.a. skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej.

Zgodnie natomiast z art. 1a pkt 19 u.p.e.a., zajęcie zabezpieczające jest to czynność organu egzekucyjnego, w wyniku której organ egzekucyjny nabywa prawo rozporządzania składnikiem majątkowym zobowiązanego w zakresie niezbędnym do zabezpieczenia wykonania przez niego obowiązku objętego zarządzeniem zabezpieczenia, ale które nie prowadzi do przymusowego wykonania obowiązku. Chodzi tu więc o czynności typu wykonawczego. Stąd też skargę w trybie powołanego wyżej art. 54 § 1 u.p.e.a. można wnieść na tego rodzaju czynności. W orzecznictwie podkreśla się, że określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015r., sygn. akt II FSK 1688/13; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3396/14, wyrok NSA z dnia 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako "CBOSA").

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Przytoczony przepis stanowi podstawę do stosowania w postępowaniu egzekucyjnym przepisów k.p.a. w zakresie ustanawiania pełnomocnika i doręczania mu pism. Zgodnie z art. 32 k.p.a., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Zgodnie z art. 40 § 2 powołanego aktu, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Jeżeli ustanowiono kilku pełnomocników, doręcza się pisma tylko jednemu pełnomocnikowi. Strona może wskazać takiego pełnomocnika. Zgodnie z art. 33 k.p.a., pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone do protokołu (§ 2). Pełnomocnictwo w formie dokumentu elektronicznego powinno być opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP (§ 2a). Co zaś najistotniejsze, pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, rzecznik patentowy, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ administracji publicznej może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony (§ 3).

Z przywołanych przepisów wynika, że dopiero po skutecznym wszczęciu czynności egzekucyjnych zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu ( por. wyrok NSA z dnia 22 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 695/10 ).

Doręczenie zarządzenia o zabezpieczeniu jest pierwszą czynnością podejmowaną wobec zobowiązanego w toku postępowania zabezpieczającego. Przed podjęciem tej czynności zobowiązany w ogóle nie wie, że jest względem niego prowadzone tego rodzaju postępowanie. Dopiero po doręczeniu zarządzenia o zabezpieczeniu możliwe jest ustanowienie pełnomocnika na skutek złożenia przez niego pełnomocnictwa do akt. Organ każdorazowo musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt. Natomiast nie można domniemywać istnienia pełnomocnictwa. Dopiero od momentu zawiadomienia organ zobligowany jest doręczać pełnomocnikowi wszelkie pisma procesowe i zapewnić udział w postępowaniu taki, jak stronie tego postępowania (B. Adamiak, J. Borkowski - Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne", Warszawa 1993 r., s. 79, tak też w wyroku NSA z 1 marca 1999 r., II SA 1533/98, Lex nr 46787). Ustanowienie pełnomocnika jest prawem strony, zatem w każdym postępowaniu winna ona wskazać, czy chce działać przez pełnomocnika. Również na gruncie postępowania egzekucyjnego w orzecznictwie wyraża się pogląd, że doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jako czynność wszczynającą etap egzekucji administracyjnej, musi nastąpić bezpośrednio do rąk zobowiązanego i dopiero od tego momentu zobowiązany ma prawo ustanowić pełnomocnika. Powinność doręczenia przez organ tytułu wykonawczego do rąk zobowiązanego lub dłużnika bezpośrednio wynika przede wszystkim z istoty egzekucji administracyjnej, której celem jest sięgnięcie do majątku zobowiązanego i wykonanie decyzji administracyjnej kreującej zobowiązanie pieniężne. O podjęciu czynności ściśle związanych z wykonaniem decyzji administracyjnej zobowiązany musi zostać poinformowany osobiście i tym samym uzasadnione jest przyjęcie poglądu, że dopiero skuteczne wszczęcie egzekucji umożliwia ustanowienie przez zobowiązanego pełnomocnika zgodnie z art. 33 § 2 i 3 k.p.a., natomiast na etapie poprzedzającym wszczęcie egzekucji nie jest to w ogóle możliwe ( por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2075/09 oraz powołane tam orzecznictwo). Również w odniesieniu do postępowania zabezpieczającego wskazuje się, że na etapie wszczynania tego rodzaju postępowania czynności organu egzekucyjnego zmierzające do skutecznego dokonania zabezpieczenia obowiązków o charakterze pieniężnym mogą być kierowane wyłącznie do zobowiązanego. Należy przyjąć, że obowiązek doręczania pism dotyczy tylko pełnomocnika ustanowionego w sprawie, zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a. Pełnomocnictwo winno być udzielone na piśmie bądź zgłoszone do protokołu, zaś pełnomocnik jeżeli chce brać udział w postępowaniu, w myśl art. 33 § 2 i 3 k.p.a. zobowiązany jest dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Z przepisów tych wynika zatem, że organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt ( por. wyrok NSA z 14 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2513/10 ).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że z akt sprawy wynika, iż podstawę zaskarżonego przez stronę zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego stanowiło zarządzenie zabezpieczenia z dnia 21 lipca 2017 r. nr [...] sporządzone w związku z decyzją Naczelnika US z dnia 12 lipca 2017 r. w przedmiocie określenia Skarżącemu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości [...] zł oraz kwoty odsetek za zwłokę. Jak wskazał Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu odpis ww. zarządzenia został doręczony Skarżącemu dnia 3 sierpnia 2017 r. wraz z odpisami zawiadomień o zajęciu innej wierzytelności z dnia 27 lipca 2017 r.

W dniu 17 sierpnia 2017 r. zostało złożone przez stronę do akt sprawy pełnomocnictwo z dnia 16 sierpnia 2017 r. udzielone m.in. K. P. ( ze wskazaniem adresu do doręczeń ) do reprezentowania skarżącego przed organami administracji publicznej w sprawach dotyczących postępowania zabezpieczającego i egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Następnie w dniu 6 października 2021 r. Naczelnik US na podstawie ww. zarządzenia zabezpieczenia dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w I. S.A. oraz M. S.A. Zawiadomienia o zajęciu zostały doręczone bezpośrednio Skarżącemu w dniu 19 października 2021 r.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że organ doręczając Skarżącemu odpisy zawiadomień z dnia 6 grudnia 2021r. o zabezpieczeniu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, wadliwie je doręczył stronie zamiast prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi, czym naruszył przepis art. 32 i art. 40 § 2 w zw. z art. 18 u.p.e.a.

Natomiast nieprawidłowe jest stanowisko Dyrektora IAS wskazujące na konieczność doręczania w każdym przypadku zawiadomienia o zajęciu bezpośrednio zobowiązanemu ( również w sytuacji ustanowionego w sprawie pełnomocnika ). Organ odwoławczy argumentując prezentowane stanowisko wskazał na pierwszeństwo zobowiązanego w uzyskaniu wiedzy o prawach i obowiązkach wypływających z dokonanego zajęcia oraz konieczność udziału zobowiązanego w dokonywanej czynności.

Zaznaczyć należy, że w niniejszej sprawie podstawę prawną dokonanego zabezpieczenia stanowił art. 80 § 1 w zw. z art. 155a § 1 u.p.e.a regulujący zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego.

Jak już wyżej zostało podkreślone na etapie wszczęcia postępowania zabezpieczającego czynności organu egzekucyjnego zmierzające do skutecznego dokonania zabezpieczenia obowiązków o charakterze pieniężnym mogą być kierowane wyłącznie do zobowiązanego. Natomiast po doręczeniu zarządzenia o zabezpieczeniu możliwe jest ustanowienie pełnomocnika, na skutek złożenia pełnomocnictwa do akt, co miało miejsce w niniejszej sprawie. W związku z powyższym od momentu zawiadomienia organu, poprzez złożenie pełnomocnictwa do akt niniejszej sprawy organ był zobowiązany doręczać pełnomocnikowi pisma procesowe i wydawane akty, w tym również zawiadomienie o zabezpieczeniu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego.

Ponadto jak wynika z art. 80 § 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego.

W ocenie Sądu treść tego przepisu nie oznacza, że po wszczęciu postępowania zabezpieczającego, związanym z doręczeniem stronie zarządzenia o zabezpieczeniu wraz z zawiadomieniami o zajęciu zabezpieczającym, a następnie po ustanowieniu przez stronę w tym postępowaniu pełnomocnika, uprawnione jest doręczanie kolejnych zawiadomień o czynnościach z pominięciem pełnomocnika strony. Przyjęcie takiego stanowiska oznaczałoby, że rola pełnomocnika w postępowaniu zabezpieczającym dotyczącym zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego, ograniczona jest jedynie do wnoszenia w imieniu strony środków zaskarżenia, do czego nie uprawnia treść art. 32 k.p.a.

Niemniej należy wskazać, że wejście decyzji (czy też jak w niniejszym przypadku – zawiadomienia o zajęciu wierzytelności) do obrotu prawnego następuje także w sytuacji, gdy doręczenie nastąpiło z naruszeniem przepisów postępowania, np. art. 40 § 2 K.p.a., tj. w sytuacji doręczenia stronie, a nie ustanowionemu przez nią pełnomocnikowi.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że koncepcja "wejścia decyzji do obrotu prawnego" nie jest związana z prawidłowym, tj. zgodnym z przepisami prawa, doręczeniem decyzji, lecz z dokonaniem czynności doręczenia polegającej na uzewnętrznieniu woli organu wobec podmiotu usytuowanego poza organem administracji i to niekoniecznie nawet wobec jej adresata. Wchodzi do obrotu i wywołuje skutki prawne również decyzja doręczona wadliwie np. z naruszeniem przepisów o doręczeniach, z pominięciem niektórych stron, bądź ich pełnomocników. Jeżeli decyzja organu administracji zostanie doręczona, nawet nieprawidłowo z naruszeniem art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, czy art.40 § 2 k.p.a. to nie można twierdzić, że nie weszła ona do obrotu prawnego. Decyzja taka weszła do obrotu prawnego i może być zaskarżona. Decyzja rozpoczyna zatem swój byt prawny z chwilą ogłoszenia lub doręczenia stronie postępowania i z tym momentem wiąże organ, który ją wydał. Określony w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, czy art. 40 § 2 K.p.a. obowiązek doręczenia decyzji pełnomocnikowi i liczenie terminu do wniesienia odwołania od daty doręczenia pełnomocnikowi został ustalony w interesie stron postępowania (por. wyroki NSA z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 501/15 i z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1825/15, CBOSA). Jeżeli zatem wadliwe doręczenie decyzji bezpośrednio stronie, a nie pełnomocnikowi, nie wywołało finalnie braku takiego rodzaju reakcji procesowych, które mogłaby normalnie realizować, gdyby doręczenie nastąpiło do rąk pełnomocnika, to naruszenie to może nie mieć istotnego wpływu na wynik sprawy (por. wyroki NSA z dnia 12 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1015/15 i z dnia z 19 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 2160/13, CBOSA).

Skład orzekający w niniejszej sprawie stanowisko to w pełni podziela, natomiast przenosząc prezentowany pogląd na grunt niniejszej sprawy należy uznać, że wadliwe doręczenie stronie w dniu 19 października 2021 r., zawiadomień o zabezpieczeniu wierzytelności zamiast ustanowionemu pełnomocnikowi, stanowiło naruszenie przepisów art. 32 i art. 40 § 2 w zw. z art. 18 u.p.e.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem skarga na czynność zabezpieczającą została wniesiona w niniejszej sprawie przez pełnomocnika strony w dniu 28 października 2021 r. tj. po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomień stronie z uchybieniem wskazanych przepisów.

Jednocześnie przyjęcie w okolicznościach niniejszej sprawy przez organy obu instancji, że zawiadomienie o zabezpieczeniu zostało prawidłowo doręczone stronie zamiast ustanowionemu pełnomocnikowi, co w rezultacie skutkowało stwierdzeniem uchybienia terminu do wniesienia skargi na czynności zabezpieczające, narusza przepisy art. 6, art. 7 i art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.5. Ponownie rozpoznając skargi na czynności zabezpieczające organ uwzględni ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

5.6. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku , działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1lit. c i art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz.1687). Na kwotę zasądzonych kosztów w wysokości 597,00 zł składają się: wpis sądowy w wysokości 100,00 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 480,00 zł oraz 17 zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.