Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 286/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 2a
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 maja 2019 r. sprawy ze skargi S.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 1 października 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 1 października 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia 9 marca 2018r. wydaną wobec pani S. S. (dalej: podatniczka, skarżąca), zmieniającą decyzję z dnia 16 stycznia 2013 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2013 r.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Pismem z dnia 2 sierpnia 2016 r. podatniczka złożyła korektę informacji IN-1 w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2011-2014 dotyczącą nieruchomości położonej w S., przy ul. [...], wraz z wnioskiem o zwrot nadpłaty. W złożonej korekcie zmieniono podstawy opodatkowania oraz sposób opodatkowania i wskazano: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - powierzchnia 125,60 m2, grunty pozostałe – 407,40 m2, budynki mieszkalne – 1.018,23 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 333,58 m2, budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 160 zł.

W dniu 26 czerwca 2017 r. pracownicy organu I instancji przeprowadzili oględziny nieruchomości, w wyniku których stwierdzono, że powierzchnia budynku wynosi 1394,95 m2, powierzchnia podlegająca opodatkowaniu wynosi 1330,31 m2. Stwierdzono brak bramy wjazdowej (opodatkowanej budowli) i ustalono, że jej demontaż nastąpił jesienią 2013 r.

Decyzją z dnia 9 marca 2018 r. Prezydent Miasta zmienił swoją decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2013 r. określając nową wysokość podatku na kwotę 26.942,00 zł i stwierdzając nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2013r. w wysokości 2.700,52 zł.

Do opodatkowania przyjęto:

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wys. powyżej 2,20 m - powierzchnia 1353,65 m2 (w okresie od stycznia do kwietnia)

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wys. powyżej 2,20 m - powierzchnia 1265,66 m2 (w okresie od kwietnia do grudnia)

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wys. poniżej 2,20 m - powierzchnia 34,70 m2 (w okresie od stycznia do kwietnia)

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wys. poniżej 2,20 m - powierzchnia 64,65 m2 (w okresie od kwietnia do grudnia)

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - powierzchnia 533 m2

- budowle – 160 zł (w okresie od stycznia do września).

Ustalając wymiar podatku organ oparł się na danych z ewidencji gruntów i budynków. Podatniczka jest przedsiębiorcą, którego wiodąca działalność polega na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami. Przedmiotowa nieruchomość była ujęta w środkach trwałych przedsiębiorstwa i w 2013r. dokonywane były odpisy amortyzacyjne, nieruchomość przeznaczona została na wynajem, a więc do chwili zmiany funkcji budynku tj. do maja 2017r. była związana z prowadzoną działalnością. Dopiero od czerwca 2017r. wyłącznie parter budynku jako część usługowa związana jest z działalnością gospodarczą, a pozostałe kondygnacje pełnią funkcję mieszkalną.

Organ ustalił ponadto, że w wyniku przeprowadzonych w miesiącach kwiecień – wrzesień 2013 r. prac remontowych zmieniła się powierzchnia użytkowa budynku jak również wysokość pomieszczenia na III piętrze. Zmiany te zostały uwzględnione przy wymiarze podatku.

Skarżąca wniosła odwołanie od wskazanej wyżej decyzji, po rozpatrzeniu którego Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 1 października 2018 r. utrzymało decyzję organu pierwszej instancji w całości w mocy.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie spór dotyczy kwestii, jaką stawką podatku od nieruchomości należało opodatkować będący w posiadaniu podatniczki grunt oraz budynki, tj. stawką przewidzianą dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak uczynił organ I instancji, czy też według stawki właściwej dla gruntów pozostałych i budynków wedle stawki jak dla budynków mieszkalnych. Analizując unormowania zawarte w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 1758 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l. oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, organ odwoławczy stwierdził, że wykładnia gramatyczna art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. mogłaby prowadzić do wniosku, że każda nieruchomość zakupiona przez przedsiębiorcę i znajdująca się w jego posiadaniu, bez względu na sposób jej wykorzystywania, czy cel zakupu (poza wyjątkami wprost w ustawie przewidzianymi), podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek podatkowych. Niemniej jednak uwzględniając wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 13/15, należy przyjąć, że o ile w przypadku przedsiębiorców, niebędących osobami fizycznymi, wnioski takie są logiczne i uzasadnione ze względu na jedność podmiotową, o tyle w przypadku osób fizycznych posiadających status przedsiębiorcy sprawa się komplikuje. Podmiot taki występuje bowiem w obrocie w dwojakim charakterze, raz jako osoba prywatna (a więc w zakresie swojego majątku osobistego), a raz jako przedsiębiorca. Wiąże się to z tym, że posiadająca status przedsiębiorcy osoba fizyczna dysponuje majątkiem, który z jednej strony wiąże się z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, z drugiej - majątkiem służącym realizacji poza mieszkaniowych potrzeb osobistych podatnika, a często również i jego rodziny. Występowanie przez osobę fizyczną w obrocie w tej dwojakiej roli, uzasadnia rozróżnienie jej sytuacji prawnopodatkowej na tle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie podatku od nieruchomości.

Organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie kluczowe zatem znaczenie ma ustalenie, czy przedmiotowa nieruchomość jest związana z przedsiębiorstwem podatnika. Organ wskazał, że nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub - biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana wprost na ten cel. Ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości - przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu, to jednak nie jest to jedyne kryterium decydujące o takiej kwalifikacji np. gruntu czy też budynku. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel.

Organ wskazał, że sporny grunt oraz budynki i budowle są własnością przedsiębiorcy, a przedmiotowa nieruchomość była przez stronę zaliczona do własnych środków trwałych i podlegała amortyzacji. Potraktowanie nieruchomości jako podlegających amortyzacji potwierdzało, że stanowiły one obiekty kompletne i zdatne do użytku, do jakiego zostały przeznaczone, a więc do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym zarzuty dotyczące błędnej wykładni przepisów ustawy podatkowej w zakresie uznania spornych obiektów jako związanych z działalnością gospodarczą nie zasługiwały na uwzględnienie.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia organ przyjął, że sporny grunt jest przeznaczony do działalności gospodarczej, a rodzaj prowadzonej działalności przez stronę wskazuje, że grunt ten może być wykorzystywany do tej działalności.

Strona nie kwestionuje, że przedmiotowa nieruchomość jest ujęta w środkach trwałych przedsiębiorstwa, dokonywane sąd odpisy amortyzacyjne, przeznaczona została na wynajem. Do chwili zmiany funkcji budynku, a więc do maja 2017r., nieruchomość była zatem w całości związana z prowadzoną przez podatniczkę działalnością gospodarczą. W związku z tym, że w maju 2017 r. zmianie uległy zapisy w ewidencji gruntów i budynków w taki sposób, że od czerwca 2017 r. wyłącznie parter budynku jako część usługowa związana jest z działalnością gospodarczą, a pozostałe kondygnacje posiadają funkcje mieszkalne, należało opodatkować budynek przed i po zmianie.

W skardze na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, wnosząc o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji, S. S. zarzuciła decyzji naruszenie:

1) prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w zakresie przepisów art. 5 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., polegające na przyjęciu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą jest wystarczający do obciążenia jej podatkiem od nieruchomości w stawce najwyższej przewidzianej dla przedsiębiorców, podczas gdy jedynie część nieruchomości jest związana i faktycznie wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej oraz nieuzasadnionym przyjęciu, że każda nieruchomość nabyta i posiadana przez osobę fizyczną mającą status przedsiębiorcy, to nieruchomość związana z prowadzoną przez niego działalnością – zasadność tego zarzutu potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2017r., z mocy którego przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z dniem 20 grudnia 2017 r. utracił mc obowiązującą,

2) prawa procesowego poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym i odwoławczym z mocy art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), zwanej dalej w skrócie: "o.p.", polegające na tym, że organ utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji i nie uwzględnił stanowiska podatniczki; nie ustalił rzeczywistego charakteru nieruchomości, podczas gdy podatniczka wielokrotnie wskazywała, że nieruchomość w całości nie jest i nie była oraz nie może być wykorzystywana na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i tylko jej część, czyli parter budynku zgodnie z treścią złożonej deklaracji podatkowej, jest związana z działalnością gospodarczą. Ponadto organ nie przeprowadził prawidłowo postępowania dowodowego i błędnie ustalił, że podatniczka niesłusznie powołuje się na brak możliwości wykorzystania budynku ze względów technicznych, gdyż z przedłożonej przez stronę ekspertyzy wynika, że stan techniczny budynku nie budzi zastrzeżeń a konstrukcja nie zagraża bezpieczeństwu podczas gdy treść ekspertyzy wykazuje jednoznacznie, że podatniczka nie może wykorzystywać nieruchomości na cel działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawego, a zatem skarga na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm. – dalej: p.p.s.a.) podlega oddaleniu.

Skarżąca zarzuca, że organ podatkowy błędnie opodatkował nieruchomość, bowiem jedynie parter budynku jest wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej, zaś pozostałe pomieszczenia nie spełniają podstawowych warunków określonych w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2013 r., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Przystępując do wykładni zwrotu "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" należy dostrzec, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12 grudnia 2017 r., SK 13/15 orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP.

Przed przystąpieniem do bardziej szczegółowej analizy ww. wyroku należy wskazać, że jest to wyrok zakresowy, a więc art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. obowiązuje w dalszym ciągu i może stanowić podstawę rozstrzygania, przy czym jego stosowanie musi uwzględniać przedstawione stanowisko Trybunału Konstytucyjnego. Oznacza to, że organ administracji publicznej orzekający na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. musi zrekonstruować jego treść zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego. Stosownie bowiem do art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Tym samym nie można zgodzić się ze skarżącą, że przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie istnieje w obrocie prawnym ze skutkiem wstecznym.

W uzasadnieniu wyroku Trybunał odnotował, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wystąpiły dwa nurty interpretacji analizowanego pojęcia. Pierwszy z nich zakładał, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. uzależnia zakwalifikowanie obiektu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej wyłącznie od faktu prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem. Stwierdził, że takie rozumienie tego zwrotu jest nie do zaakceptowania, jako że nie uwzględnia, iż przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi występują w obrocie prawnym w dwojakim charakterze: jako osoby prywatne (a więc w zakresie swojego majątku osobistego) oraz jako przedsiębiorcy.

Druga linia orzecznicza prowadziła do wniosków, że obiekty będące w posiadaniu osoby fizycznej, które nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, to jest nie są i potencjalnie nie mogą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych przez prowadzącego przedsiębiorstwo, powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki podstawowej. Zatem obiekty wchodzące w skład przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane stawką podwyższoną.

Trybunał zaaprobował tę drugą interpretację, zwracając uwagę, że również w doktrynie prawniczej wskazywano, że jeżeli osoba fizyczna współposiada nieruchomość, która wchodzi w skład przedsiębiorstwa innego współposiadacza, to osoba taka jest zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce. O tym, że nieruchomość wchodzi w skład przedsiębiorstwa świadczy np. wprowadzenie jej do ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych i rozpoznawanie wydatków na jej utrzymanie jako kosztów uzyskania przychodów w podatkach dochodowych, treść aktu notarialnego, źródła finansowania zakupu nieruchomości (por. wyroki NSA z 11.04.2019r., sygn. akt II FSK 3709/18, z 18.07.2018r., sygn. akt II FSK 1817/16, wyrok WSA w Lublinie z 08.02.2019r., sygn. akt I SA/Lu 751/18).

Wracając do realiów tej sprawy trzeba zauważyć, że związek opodatkowanego budynku w przedmiotowym roku podatkowym z działalnością gospodarczą skarżącej znajduje oparcie nie tylko w tym, że jest on w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Organ trafnie wskazał na dodatkowe okoliczności, które są kluczowe dla rozstrzygnięcia tej sprawy, z których wynika, że cały budynek, a nie tylko jego część, w 2013 roku stanowił środek trwały w przedsiębiorstwie podatniczki, od którego dokonywała ona odpisów amortyzacyjnych. Należy podkreślić, że wprowadzenie obiektu do ewidencji środków trwałych i jego amortyzacja, także w świetle wymienionego wyroku TK są okolicznościami, które w wystarczający sposób uzasadniają związek obiektu z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Nie do zaakceptowania jest bowiem sytuacja, w której dla potrzeb podatku dochodowego cały budynek "jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą", ponieważ poprzez odpisy amortyzacyjne i ewentualnie wydatki na jego utrzymanie, służy do podwyższenia kosztów uzyskania przychodu, a finalnie do obniżenia podatku dochodowego, zaś na gruncie podatku od nieruchomości taki związek dotyczyłby tylko części obiektu.

Wobec powyższego Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zakresie wykładni pojęcia "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej".

Skarżąca nie wykazała również, aby zachodziły "względy techniczne", wyłączające część przedmiotowego obiektu z kategorii związanych z działalnością gospodarczą podatnika. Ustawodawca definiując pojęcie gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą nie wyjaśnił pojęcia "względy techniczne", a także nie dokonał odesłania (jak np. przy definicji pojęć: budynek, budowla), do przepisów prawa budowlanego, dlatego też nie będą miały w sprawie bezpośredniego zastosowania postanowienia § 3 pkt 7 i § 49 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela stanowisko zawarte w wyroku NSA z 20.05.2014 r., sygn. akt II FSK 1283/12, że w związku z brakiem ustawowej definicji w pierwszej kolejności należy odwołać się do potocznego rozumienia pojęcia "techniczny" a tym samym odnosić je należy do stanu nieruchomości, nie pozwalającego na ich wykorzystanie do prowadzonej działalności. Zgodzić należy się także z oceną, że przez użyte w powołanym przepisie określenie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" należy rozumieć - w odniesieniu do budynków - sytuację, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku (wyrok WSA w Gliwicach z 5.7.2010 r., sygn. akt I SA/GL 367/09). Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych bądź finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny niejednokrotnie wskazywał, iż pod pojęciem "względów technicznych" należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy (por. wyrok z 15 grudnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3410/14). Wada techniczna przesądzająca o zaistnieniu względu technicznego, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. musi uniemożliwiać wykorzystanie gospodarcze przedmiotu opodatkowania w jakiejkolwiek działalności.

Rozważając kwestię względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazać należy, że musi to być przedmiotem badania ad causum, co oznacza, że może być dowodzone wszelkimi środkami dowodowymi. W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Sądu, skarżąca nie wykazała jednak niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych w roku 2013. Przedłożona przez nią ekspertyza techniczna sporządzona została w roku 2017. Ponadto wynika z niej jedynie to, że pomieszczenia budynku za wyjątkiem pomieszczeń kondygnacji parteru nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej jako lokale handlowo-usługowe, z uwagi na niepełnienie warunków określonych w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynku i ich usytuowanie. Nie jest natomiast wykluczone inne użytkowanie budynku. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. (L. Etel. Podatek od nieruchomości. Komentarz.). Taka sytuacja nie zaistniała. Z przedłożonej ekspertyzy nie wynika, aby stan techniczny budynku nie pozwalał na wykorzystywanie go w działalności gospodarczej, jakkolwiek występują pewne ograniczenia. Fakt występowania takich ograniczeń nie oznacza jednak wystąpienia przesłanki o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. in fine, tj. że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Ustawodawca powiązał bowiem występowanie "względów technicznych" ze sformułowaniem, zgodnie z którym obiekt "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności". Oznacza to, iż istnienie obiektywnych przeszkód jest stwierdzone w danej chwili ale jednocześnie ich charakter jest trwały. Konieczność przeprowadzenia remontu, adaptacji lub modernizacji budynku nie oznacza zatem zerwania związku konkretnego obiektu z działalnością gospodarczą podatnika. Tego rodzaju czynności są związane z działalnością i stanowią jej naturalny i niekiedy konieczny etap. Zatem nieodpowiedni stan techniczny nieruchomości nie dyskwalifikuje ich w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość uzyskiwanych z nich dochodów w danym roku podatkowym. Oznacza to, iż w aspekcie podatkowym (podstawa opodatkowania i stawka podatkowa) intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania nie ma znaczenia, podobnie jak to, jakie (i czy w ogóle) przynosi efekty finansowe. Podatek od nieruchomości nie nawiązuje bowiem do efektów ekonomicznych i nie jest w żadnym aspekcie od nich zależny.

Co więcej, wystąpieniu tej przesłanki przeczy podnoszony już fakt, że w 2013 r. przedmiotowa nieruchomość w całości została przez skarżącą zaliczona do środków trwałych i podlegała amortyzacji. Przypomnieć należy, że zgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki, maszyny i urządzenia. Z definicji tej wynika wymóg kompletności i zdatności do użytku przedmiotu amortyzacji. Potraktowanie przez skarżącą nieruchomości jako podlegających amortyzacji potwierdzało, że stanowiły one obiekty kompletne i zdatne do użytku, do jakiego zostały przeznaczone, a więc do prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro w badanym roku podatkowym 2013 "względy techniczne" nie wykluczały uznania, że dla potrzeb podatku dochodowego cały budynek "jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą", to analogicznie względy te nie miały znaczenia dla wyłączenia danego obiektu z zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości stawką właściwą dla obiektów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W sprawie nie doszło również do naruszenia zasad postępowania dowodowego wyrażonych w art. 122, 187 § 1 i art. 191 o.p. Zakres postępowania dowodowego jest determinowany normą prawa materialnego, która ma być zastosowana w sprawie. Postępowanie dowodowe powinno bowiem doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego stanu faktycznego, czyli obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znacznie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 80-81; wyrok NSA z 6 marca 2008 r., I FSK 747/07; wyrok NSA z 17 grudnia 2010 r., II FSK 1489/09). Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w tej sprawie (w spornym zakresie) stanowił art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. Organ dokonał prawidłowej wykładni tych przepisów. Skoro więc związek budynku z działalnością gospodarczą podatniczki wynikał niezbicie z faktu wprowadzenia całego budynku do ewidencji środków trwałych oraz dokonywania przez podatniczkę odpisów amortyzacyjnych, to przeprowadzanie dodatkowych dowodów mających świadczyć o części budynku faktycznie wykorzystywanej do działalności gospodarczej nie miało znaczenia dla sprawy. Strona skarżąca bezpodstawnie utożsamia pojęcie "związku z działalnością gospodarczą" (zawarte w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) z pojęciem "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej", które w tej regulacji nie występuje. Tylko to drugie opiera się na faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), skargę oddalił, uznając ja za bezzasadną.