Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 405/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 4, art. 100 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Protokolant Asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2012 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz J. M. kwotę 740 (siedemset czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. decyzją nr [...] z dnia [...] r. określił J.M. kwotę podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego marki [...], rok produkcji 2004 r., pojemność 2488 cm 3 w wysokości 3 496,00 PLN.

Uzasadniając organ wyjaśnił, że przedmiotowy pojazd samochodowy głównie przeznaczony jest do przewozu osób, a zatem klasyfikowany jest zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy celnej do pozycji CN 8703 . Podatnik zgodnie z rachunkiem nr [...] r. zapłacił za pojazd kwotę 2000 Euro, tj. 9111 PLN ( 2000 Euro x 4,555 kurs waluty powstania obowiązku podatkowego, tj. 25.03.2009 r.). Zgodnie z notowaniami zawartymi w programie CARWERT firmy EUROTAXGLASS‘S z marca 2009 r. średnia wartość rynkowa samochodu tej samej marki, tego samego modelu i tego samego rocznika na rynku polskim w marcu 2009 r. wynosiła 40100 PLN. Kwota jaką podatnik zapłacił za przedmiotowy pojazd znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Dlatego też organ wezwał stronę do przedstawienia dowodów, które uzasadniałyby wskazaną w rachunku z dnia [...] wysokość podstawy opodatkowania. W dniu [...] r. J. M. złożył wyjaśnienie, iż " stan techniczny tego pojazdu był faktycznie zły, ale " był na chodzie", przeszedł badanie techniczne w Polsce, można było nim jeździć ale silnik dawał tylko część swojej mocy, częściowo nie działały urządzenia przeniesienia napędu. Nadwozie wymagało naprawy blacharsko lakierniczej". Do złożonego pisma podatnik załączył 11 sztuk kserokopii rachunków i faktur VAT potwierdzających zakup części i dokonane naprawy. W celu ustalenia podstawy do wyliczenia podatku akcyzowego dokonano porównania wartości samochodu z dwóch źródeł: programu CARWERT firmy EUROTAXGLASS’S oraz katalogu INFO – EXPERT. W pierwszym z nich wartość samochodu wynosiła 40100 zł., a w drugim 34000 zł. Za podstawę do wyliczenia podatku akcyzowego przyjęto kwotę korzystniejszą dla podatnika, odpowiadającą cenie samochodu danej marki na rynku polskim na podstawie notowania zawartego w katalogu INFO-EXPERT z marca 2009 r. W związku ze złożonymi wyjaśnieniami organ podatkowy ponownie ustalił średnią wartość rynkową samochodu. Kwotę bazową 34000 zł pomniejszono z uwagi na uszkodzenia w wysokości 20% co spowodowało ustalenie wartości pojazdu na kwotę 27000 PLN brutto. Stawka akcyzy na samochody osobowe została określona w art. 105 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym i wynosi 18,6 % podstawy opodatkowania dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm 3 oraz 3,1 % podstawy opodatkowania dla pozostałych. Przedmiotowy pojazd posiada silnik o pojemność 2488 cm 3. Organ zastosował do wyliczenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym stawkę 18,6 %.

J. M. odwołał się od decyzji organu I instancji zarzucając naruszenie: art. 100 ust. 4 w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz.U. nr 3 poz. 11 ze zm.) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie: art. 121 § 1, 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym – pojazdem samochodowym objętym pozycją CN 8703 przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, bez wyczerpującego zbadania stanu faktycznego w tym zakresie, a w szczególności bez przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia cech i faktycznego przeznaczenia pojazdu w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, ze stosownie do treści art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym akcyzie podlega nabycie wspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z treścią art. 100 ust. 4 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania przez podatnika nabycia wewnątrzwspólnotowego " samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycja CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi ( kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 18". Stosownie do treści art. 3 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy klasyfikację towarów przeprowadza się stosując postanowienia zawarte w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej, znajdujące się w załączniku I, Część Pierwsza Przepisy Wstępne Sekcja I – Ogólne Reguły zgodnie z postanowieniami art. 1 i 2 Rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 19987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Stosowanie w/w reguł ma zapewnić jednolitą interpretację, tak aby dany towar był zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Dokonując klasyfikacji taryfowej należy ponadto uwzględnić informacje zawarte w Wyjaśnieniach do Taryfy Celnej. Zgodnie z 1 regułą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne: do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Stosownie do brzmienia pozycji 8703 nomenklatury scalonej, objęte są nią pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób ( inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi ( kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Przez pojęcie " samochody osobowo-towarowe" zgodnie z notami wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ( HS) do kodu 8709, opublikowanymi na podstawie art. 12 ustawy Prawo Celne w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej ( M.P. nr 86, poz. 880), należy rozumieć pojazdy przeznaczone do przewozu powyżej 9 osób ( wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Pozycja 8704 nomenklatury scalonej obejmuje zaś zgodnie ze swym brzmieniem " pojazdy mechaniczne do przewozu towarów". Zgodnie z brzmieniem not wyjaśniających do pozycji HS 8703 " Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób, niż do transportu towarów ( poz. 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy wielozadaniowe ( np. pojazdy typu van, SUV–y ( sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są ( np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zainstalowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane: b/ obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c/ obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi ( jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d/ brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenia dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e/ wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczona dla pasażerów ( np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Stosownie do not wyjaśniających do pozycji HS 8704 " Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do niniejszej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób ( pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzielną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia-ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych należą tzw. pojazdy " wielozadaniowe" ( np. pojazdy typu van, pojazdy typu pickup oraz niektóre SUV- y ( Sport Utility Vehicles). O tym, że dany pojazd kwalifikuje się do danej pozycji świadczą takie cechy jak: a/ siedzenia –ławki bez wyposażenia zabezpieczającego ( np. pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu ( vany) lub naczepy ( pojazdy typu pickup) do transportu towarów; oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą ( pojazdy typu pickap); c/ brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów ( vany); d/ zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylna; e/ brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów ( np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

We wskazanych notach wyjaśniających do pozycji HS 8703 i 8704, wymienione zostały cechy projektowe pojazdów ,których wystąpienie w przypadku pojazdu wielozadaniowego świadczyć mogą w sposób istotny o klasyfikacji danego pojazdu.

Organ odwoławczy w trakcie postępowania odwoławczego zlecił przeprowadzenie czynności w sprawie: oględziny samochodu – z których wynika, że jest to pojazd z 5 miejscami siedzącymi z pasami bezpieczeństwa, oddzielną kabiną dla kierowcy i pasażerów i skrzynią ładunkową, oknami na bokach pojazdu, długością skrzyni ładunkowej – 142 cm., rozstawem osi pojazdu 293 cm. Nadto przesłuchano podatnika, który zeznał, że po zakupie nie dokonał w aucie żadnych zmian konstrukcyjnych. Cechy auta decydujące o charakterze osobowym samochodu to:

- 5 miejsc siedzących z zamontowanymi pasami bezpieczeństwa dla wszystkich osób, punkty mocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia,

- 4 drzwi,

- radio, felgi aluminiowe, ABS, napęd 4x4, mechaniczne lusterka i szyby oraz skrzynie biegów

Nie bez znaczenia w sprawie jest w sprawie fakt, że długość skrzyni ładunkowej samochodu to 142 cm, rozstaw osi pojazdu 293 cm. Jak wynika z Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej do pozycji 8703. Pojazd typu pickup / zaklasyfikowany do poz. 8703/ posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być zaklasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie . Jak wynika z analizy powierzchni podłogi pojazdu 142 cm nie jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu / 293 cm/ ( rozstaw osi) : 2 = 146,5 cm. Pojazd posiada 2 osie, co wynika z załącznika do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 25 marca 2009 r. Organ odwoławczy stwierdził, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości i sądów administracyjnych. Powołał treść wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. akt C – 486/06, zgodnie z którym obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa o trzech punktach mocowania, znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy jest cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Ponadto wykończenie wnętrza pojazdów, które posiadają kabiny samochodów przemawia za ich klasyfikacją do pozycji CN 8703. Ponadto w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 27 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 464/11 stwierdzono: w sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazują, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczna funkcję, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703 podlegających akcyzie. Także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt III SA/Łd 686/11 uznał, iż klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych jest zależna od ich cech oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej z jego budowy i wyposażenia i przeznaczenia. W pozycji 8703 klasyfikuje się pojazdy samochodowe pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób w łącznie z samochodami osobowo- towarowymi. Pozycja ta obejmuje także pojazdy wielofunkcyjne, tj. takie, które mogą przewozić zarówno towary, jak i osoby – z tym, że chodzi tu o pojazdy, których podstawową funkcją i przeznaczeniem jest przewóz osób.

W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo wyliczył ciążące na stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, przyjął kwotę z rachunku, prawidłowo obliczył podstawę opodatkowania i przyjął właściwą stawkę podatku – 18,6 % - na podstawie art. 105 ustawy o podatku akcyzowym dla samochodu o pojemności silnika ponad 2000 cm 3.

J.M. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, żądając jej uchylenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 100 ust. 4 w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym ( Dz.U. nr 3, poz. 11 ze zm.) oraz pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, w szczególności poprzez odwołanie się do kryterium długości części towarowej w stosunku do rozstawu osi pojazdu [...] pickup jako podstawy klasyfikacji tego pojazdu bez względu na jego przeznaczenie do przewozu towarów a nie przewozu osób co doprowadziło do ustalenia, iż pojazd ten jest pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i podlega akcyzie;

- art. 121 § 1, 122 i 187 § ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( tekst jedn. Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez przyjęcie, że przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym – pojazdem samochodowym objętym pozycja CN 8703 przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, z pominięciem istotnych dla rozstrzygnięcia dowodów, w tym dokumentów pojazdu potwierdzających jego ciężarowe przeznaczenie;

- art. 121, 122, i 187 Ordynacji podatkowej poprzez błędne określenie wartości pojazdu bez przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia cech i faktycznego stanu pojazdu w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż organ podatkowy całkowicie pominął podstawowy warunek klasyfikacji pojazdów do poszczególnych kodów CN. Nie wskazał czy przedmiotowy samochód przeznaczony jest zasadniczo do przewozu osób, czy też nie. Organ podatkowy od razu posłużył się kryterium określonym w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej wskazując, iż skoro maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi, pojazd ten klasyfikowany jest do kodu 8703. Skarżący uważa, że odwoływanie się do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, przy klasyfikacji taryfowej pojazdów jest możliwe dopiero po ocenie towaru na podstawie Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, zaś kryterium dotyczące długości podłogi, które jest zawarte w notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej jest możliwe do zastosowania wyłącznie, gdy podstawowym przeznaczeniem pojazdu typu pickup jest transport osób. Stosowanie Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej ( CN) powinno być odczytywane w kontekście Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego ( HS). W niniejszej sprawie należało w pierwszej kolejności ustalić czy przedmiotowy pojazd jest pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu towarów bądź osób. Dopiero w razie możliwości zakwalifikowania pojazdu do obu pozycji CN należało posłużyć się notami wyjaśniającymi. Poza Notami wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego należy mieć na uwadze również opinie klasyfikacyjne Komitetu Systemu Zharmonizowanego które wskazują na to, że przy określeniu klasyfikacji pojazdu do pozycji 8704 kluczowe znaczenie ma ładowność pojazdu. Należy w tym celu ustalić dopuszczalną masę całkowita pojazdu oraz masę własną pojazdu ( włącznie z kierowcą). Jeżeli tak ustalone proporcje ładowności wskażą przewagę ładowności części towarowej nad pasażerską, to pojazd powinien być zaklasyfikowany do pozycji 8704).

W ocenie skarżącego ustalona przez organ podatkowy wartość przedmiotowego pojazdu na potrzeby akcyzy dokonana została wadliwie. Nie uwzględniono złego stanu technicznego pojazdu. Organ pominął dokumenty potwierdzające poniesienie znacznych kosztów związanych z przywróceniem odpowiedniego stanu technicznego pojazdu. Nie uzasadnił dlaczego dokonał korekty wartości o 20 %.

Dyrektor Izby Celnej w Ł.w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie powołując się na argumentację przestawioną wcześniej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w dniu 10 lipca 2012 r. pełnomocnik organu odwoławczego wyjaśnił, że korekta wartości celnej samochodu w wysokości 20 % dokonana przez organ wynika z wycen Info - Expert, Eurotax oraz innych materiałów zgromadzonych przez organ w sprawie, ponadto związana jest z ogólnym stopniem zużycia samochodu. W dniu 13 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. złożył kserokopie 2 kart katalogu wydawnictwa Eurotatax Glass’s oraz kopię 1 karty dokumentu " Instrukcja określania wartości pojazdów Nr 1/2005, zatwierdzona w dniu 9 grudnia 2004 r. uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w Komputerowym systemie INFO-EXPERT".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić, bowiem zasadny jest zarzut niewyjaśnienia przez Dyrektora Izby Celnej Ł. wartości przedmiotowego samochodu, a w konsekwencji wysokości należnej akcyzy.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Celnej w Ł. prawidłowo zakwalifikował przedmiotowy pojazd do pozycji 8703.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) [dalej ustawa o podatku akcyzowym] przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 powoływanej ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Natomiast przepis art. 100 ust. 4 ustawy definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 87031011, pojazdów typu meleks o kodzie CN 87031018 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 87031018.

Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy uzgadniać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższego brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, iż o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Podnieść należy, iż w Notach Wyjaśniających przyjętych zgodnie z procedurą określoną w art. 10 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE z 2007 r. Nr C 74, s. 1, dalej Noty Wyjaśniające) wprowadzono zmianę, polegającą na dodaniu do pozycji 8703, sformułowania, iż pozycja 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby jak i towary: 1. typu pickup, ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie (kod CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego).

Noty wyjaśniające do kodu CN 8703 opisują zatem pojazdy typu pickup, co pozwala przyjmować, iż co do zasady są one klasyfikowane do tego kodu a jedynie w szczególnej sytuacji, opisanej w wyjaśnieniu podlegają klasyfikacji do kodu CN 8704. Jednocześnie w wyjaśnieniach do Taryfy celnej wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

W tym miejscu należy ponadto wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE, (dalej wskazywanego jako TSUE) z dnia 6 grudnia 2007r. wydany w sprawie C-486 BVBA Van Landeghem vs Belgische Staat ( Lex Nr w bazie 337569), który dotyczył podobnego zagadnienia jak to, które jest przedmiotem kontrowersji w niniejszej sprawie. TSUE rozpatrywał spór, w którym belgijskie organy celne uznały, że pojazdy zostały niewłaściwie zgłoszone pod pozycją taryfową CN 8703, podczas gdy należało zgłosić je pod pozycją 8704 z uwagi na to, że miały przestrzeń ładunkową oddzieloną od przestrzeni przeznaczonej dla pasażerów. Strona przeciwna twierdziła zaś, że sporne pojazdy należy klasyfikować do pozycji CN 9703 ze względu na ich cechy techniczne oraz luksusowe wykończenie.

Rozpatrując ten spór TSUE przypomniał w pkt 23 wyroku utrwalone orzecznictwo, zgodnie z którym, w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach takich jak określone w pozycjach CN oraz w uwagach do sekcji i działów. Co więcej, w pkt 24 wyroku Trybunał zauważył, że przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeśli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru. Celowym jest ponadto przytoczenie uwag TSUE zawartych w pkt 32 wyroku, gdzie wskazano, że typowa budowa pickupa polega właśnie na istnieniu zamkniętej kabiny i tylnej otwartej platformy. W ocenie TSUE znajduje to potwierdzenie w notach wyjaśniających do CN 2007 dotyczących pozycji 8703, odnoszących się do pickupów. W Notach Wyjaśniających pickup jest opisany jako pojazd posiadający zamkniętą kabinę do przewozu osób i otwarty lub kryty przedział do przewozu towarów i nie przeszkadza to w klasyfikacji tego pojazdu do tej pozycji.

Podsumowując swe rozważania, TSUE stwierdził, że takie pickupy, składające się po pierwsze, z zamkniętej kabiny przeznaczonej na przestrzeń pasażerską, w której za siedzeniem lub kanapą kierowcy znajdują się składane lub wyjmowane siedzenia z pasami bezpieczeństwa o trzech punktach mocowania, a po drugie, z przestrzeni ładunkowej nie wyższej niż 50 cm, otwieranej jedynie z tyłu i nieposiadającej żadnego wyposażenia służącego do przytwierdzania ładunku, mające bardzo luksusowe wnętrze wyposażone w liczne opcje (w szczególności regulowane elektrycznie skórzane siedzenia, sterowane elektrycznie lusterka i szyby oraz sprzęt stereo z odtwarzaczem CD) i wyposażone w system hamulcowy ABS, silnik benzynowy o pojemności od 4 do 8 litrów z automatyczną skrzynią biegów o bardzo wysokim zużyciu paliwa, napęd na cztery koła oraz luksusowe (sportowe) felgi należy klasyfikować, na podstawie ich ogólnego wyglądu i ogółu cech, w pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej zawartej w załączniku I do rozporządzenia nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, zmienionego rozporządzeniami nr 3115/94, nr 3009/95 i nr 1734/96 ( pkt 43; sentencja).

W ocenie Sądu organy celne dokonały prawidłowych ustaleń w zakresie cech konstrukcyjnych przedmiotowego pojazdu, oceniły zasadnicze przeznaczenie pojazdu, a także ustaliły stosunek wewnętrznej długości powierzchni do transportu towarów do długości rozstawu osi pojazdu. Z ustaleń dokonanych przez organ odwoławczy wynika, iż przedmiotowy samochód posiada 5 miejsc siedzących z zamontowanymi pasami bezpieczeństwa dla wszystkich osób z punktami mocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia. Ponadto posiada wyposażenie typowe dla samochodów przeznaczonych głównie do przewozu osób, tj. ABS, napęd 4 x 4 oraz felgi aluminiowe. Nie może on być klasyfikowany do pozycji 8704, bowiem wewnętrzna długość podłogi do transportu towarów jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu. Posiada 2 osie i pozbawiony jest wyposażenia służącego do przytwierdzania ładunku.

W związku z tym, zgodzić należy się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Organ odwoławczy przyjmując prawidłowość ustaleń Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego strony ograniczył się do stwierdzenia, że przyjęto właściwą stawkę podatku – 18,6 % dla samochodu o pojemności silnika ponad 2000 cm 3. Nie odniósł się do zarzutu odwołania w części dotyczącej złego stanu technicznego pojazdu. W uzasadnieniu decyzji organu I instancji wskazano jako podstawę wyliczenia podatku kwotę 34000 zł., wynikającą z katalogu INFO-EXPERT. Kwotę tę następnie pomniejszono o 20 % ze względu na uszkodzenia pojazdu. Jednakże z uzasadnień decyzji organów obu instancji nie wynika dlaczego przyjęto właśnie 20 % - ową korektę. Organy nie odniosły się do twierdzeń strony o złym stanie technicznym pojazdu oraz do rachunków, które zdaniem strony potwierdzały konieczność napraw nabytego wewnatrzwspólnotowo pojazdu. Złożenie przez Dyrektora Izby Celnej w Ł. na etapie postępowania sądowego kopii kart katalogu Eurotax Glass’s i instrukcji określania wartości pojazdów nie może konwalidować braków ustaleń organów w zakresie określenia wartości pojazdu, a w konsekwencji prawidłowego określenia wysokości akcyzy. W ocenie Sądu organ odwoławczy prowadząc postępowanie zmierzające do wyliczenia kwoty podatku akcyzowego naruszył przepisy art. 121§ 1, 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie odpowiada wymaganiom przewidzianym w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Organ celny rozpoznając ponownie sprawę przeprowadzi dokładne postępowanie dowodowe w celu ustalenia faktycznej wartości pojazdu, z uwzględnieniem jego stanu w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego. Wydaną decyzję uzasadni w sposób określony w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tekst jedn. Dz.U.2012.270) uchylił zaskarżoną decyzję.

Na podstawie art. 152 powołanej ustawy stwierdził, ze zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 14 ust. 2 pkt 1 a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu ( Dz.U. Nr 169, poz. 1349 ze zm.).

t.p.