Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1517/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1pkt 8 lit. a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi K. L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi K. L. jest wydana przez Ministra Finansów indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 2 sierpnia 2013 r. dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży odrębnej własności lokali.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 27 kwietnia 2006 r., w drodze umowy sprzedaży, wnioskodawca nabył za cenę 125.000,00 zł udział wynoszący 1/4 we współwłasności nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Postanowieniem sądu z dnia 5 maja 2010 r., wydanym na zgodny wniosek stron, zniesiono współwłasność tej nieruchomości, przez ustanowienie odrębnej własności lokali i przyznanie jej dotychczasowym współwłaścicielom, w wyniku czego wnioskodawca nabył odrębną własność trzech lokali mieszkalnych położonych w wyżej wymienionym budynku. Wartość całej nieruchomości, ustalona operatem biegłego sądowego, sporządzonym w trakcie postępowania o zniesienie współwłasności, wynosiła 2.070.248 zł, a zatem przypadający na wnioskodawcę (teoretycznie) udział wart był 2.070.248 * 1/4 = 517.562 zł. Łączna wartość trzech lokali, nabytych przez wnioskodawcę na podstawie ww. postanowienia o zniesieniu współwłasności, ustalona tym samym operatem, wyniosła jednakże mniej, bo łącznie 468.648 zł. Niezależnie od tego na mocy postanowienia sądu o zniesieniu współwłasności wnioskodawca został zobowiązany do dokonania dopłaty w kwocie 25.000 zł. na rzecz jednego z pozostałych współwłaścicieli, a zatem faktyczna wartość nabytych przez niego w wyniku zniesienia współwłasności praw majątkowych wyniosła 468.648 - 25.000 = 443.648 zł., a zatem była mniejsza od teoretycznej wartości udziału, który powinien przypaść wnioskodawcy. Ponadto wnioskodawca wyjaśnił, że złożył wniosek o dokonanie podziału w taki sposób aby uniknąć dalszego przedłużania się postępowania sądowego. Pozostali współwłaściciele, chcąc uzyskać w wyniku zniesienia współwłasności prawa majątkowe o wartości większej niż wynikałoby to z wysokości ich udziałów grozili, że będą czynili starania aby przedłużyć postępowanie sądowe, w szczególności przez złożenie wniosku o ponowne sporządzenie wyceny. Wobec tego uznał, że bardziej korzystne dla niego jest uzyskanie zniesienia współwłasności bez dalszego przeciągania postępowania, nawet jeżeli w wyniku tego zniesienia otrzyma prawa majątkowe o wartości nieco niniejszej niż teoretycznie powinny mu przypaść. Sąd orzekający w sprawie, na taki projekt podziału, złożony zgodnie przez wszystkie strony przystał, najwyraźniej uznając go za dopuszczalny w świetle art. 622 § 2 Kodeksu postępowania cywilnego. Wnioskodawca podkreślił, że zasądzenie dopłaty nie miało żadnej innej podstawy niż zgodny wniosek stron, w szczególności nie miało związku z wyrównaniem wartości nabywanych przez współwłaścicieli lokali, ani z jakimkolwiek innym stosunkiem prawnym istniejącym między współwłaścicielami.

W dniu 14 lutego 2012 r. wnioskodawca zbył jeden z lokali w drodze umowy sprzedaży, za cenę 260.000 zł, natomiast w dniu 14 grudnia 2012 r. sprzedał kolejny lokal, tym razem za cenę 189.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód ze sprzedaży odrębnej własności lokali w 2012 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych czy też jest z niego zwolniony, w związku z dokonaniem sprzedaży po upływie 5 lat od nabycia?

Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż lokalu dokonana w 2012 r. nie powinna podlegać opodatkowaniu, ponieważ nastąpiła po pięciu latach od nabycia udziału we współwłasności nieruchomości. W jego ocenie należy uznać, że nabycie zbywanych praw nastąpiło w 2006 r., zaś orzeczenie sądu z 2010 r. znoszące współwłasność, przez ustanowienie odrębnej własności lokali, nie spowodowało nabycia nowych praw, a jedynie przekształcenie i konkretyzację prawa nabytego przez podatnika już w 2006 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że organy podatkowe we wcześniej wydawanych interpretacjach wskazywały, że momentem nabycia własności nieruchomości jest data nabycia udziału we współwłasności, nie zaś data zniesienia współwłasności, o ile w wyniku zniesienia podatnik nie nabył praw ponad wcześniej posiadany udział (np. [...], [...]). Wskazał również na wyrok NSA w sprawie II FSK 500/10, zgodnie z którym nawet w przypadku nabycia części nieruchomości ponad udział, na skutek zniesienia współwłasności, termin uprawniający do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przy sprzedaży nieruchomości otrzymanej w spadku należy liczyć dla całej nieruchomości od daty otwarcia spadku. Wyjaśnił, że co prawda orzeczenie to zostało wydane w sytuacji gdy nabycie udziału we współwłasności nastąpiło w drodze spadkobrania, jednakże nie wydaje się, by nabycie udziału we współwłasności w drodze umowy sprzedaży miało jakieś znaczenie dla ustalenia momentu nabycia własności nieruchomości.

Wnioskodawca uważa także, że przyjmując za obowiązujące prezentowane przez organy podatkowe stanowisko, należy uznać, że w niniejszej sprawie nabycie zbytej w 2012 r. własności nieruchomości nastąpiło w 2006 r. Nabyty przez wnioskodawcę udział we współwłasności był bowiem wart 517.562 zł., natomiast prawa odrębnej własności lokali nabyte w wyniku zniesienia współwłasności warte były mniej - 468.648 zł., a nadto zostały pomniejszone o dopłatę w wysokości 25.000 zł. W wyniku zniesienia współwłasności, dokonanej w 2010 r. nie nastąpiło zatem jakiekolwiek przysporzenie do majątku podatnika, przeciwnie, majątek ten został wręcz uszczuplony. Wobec powyższego, w ocenie wnioskodawcy należy uznać, że zbycie w 2012 r. własności nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jej nabycie zostało dokonane w roku 2006.

W dniu 2 sierpnia 2013 r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ interpretujący w pierwszej kolejności przywołał przepisy

art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.), a odnosząc się do przedstawionego przez stronę stanu faktycznego wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16 poz. 93 ze zm. - dalej: k.c.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Jak wskazał, z zawartej we wskazanym przepisie definicji wynika, że współwłasność charakteryzuje się trzema podstawowymi cechami: jednością przedmiotu, wielością podmiotów oraz niepodzielnością wspólnego prawa.

Jedność przedmiotu oznacza, że w stosunku współwłasności przedmiotem prawa własności przysługującego kilku osobom jest jedna rzecz ruchoma lub nieruchomość. Jeśli rzecz wchodzi w skład zbioru rzeczy, stanowiącego pewną funkcjonalną całość, to współwłasność dotyczy każdej pojedynczej rzeczy wchodzącej w skład takiego zbioru, nie zaś zbioru. Istotną cechą charakteryzującą współwłasność jest wielość podmiotów prawa własności jednej rzeczy. Chodzi tu o co najmniej dwie lub więcej osób, które pomimo łączącego je stosunku współwłasności są nadal odrębnymi podmiotami prawa. We współwłasności prawo własności przysługuje, jak wynika z brzmienia zacytowanego przepisu, niepodzielnie kilku osobom. Żaden ze współwłaścicieli nie ma więc wyłącznego prawa do fizycznie wydzielonej części rzeczy, a każdemu z nich przysługuje jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli. W rezultacie organ stwierdził należy, że skoro w związku z sądowym zniesieniem współwłasności wnioskodawca zobowiązany został do dokonania dopłaty na rzecz jednego z dotychczasowych współwłaścicieli, to niewątpliwe w ocenie sądu wartość przyznanej mu części majątku wspólnego uległa powiększeniu kosztem majątku innego współwłaściciela. To z kolei oznacza, że w części odpowiadającej wartości udziału, którego dotyczyła dopłata, doszło do nabycia. Tym samym sprzedaż w 2012 r. dwóch lokali mieszkalnych nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jedynie w części odpowiadającej wartości udziału we współwłasności nabytej w 2006 r. Natomiast w części odpowiadającej wartości udziału, z nabyciem którego związana była dopłata, sprzedaż podlegała opodatkowaniu na zasadach obowiązujących w 2012 r.

W związku z tym organ wskazał, że stosownie do art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Ustęp 2 tego przepisu stanowi natomiast, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Natomiast, jak stanowi art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wskazał również, powołując się na przepis art. 30e ust. 4 u.p.d.o.f., że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei jego ust. 5 stanowi, że dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Skarżący nie zgadzając się ze stanowiskiem organu wyrażonym w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, pismem z dnia 19 sierpnia 2013 r. wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanego aktu i oparcie jej na przedstawionym przez niego stanie faktycznym.

W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej w sprawie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji Ministra Finansów i uznanie, że zbycie przez niego lokali nabytych w wyniku zniesienia współwłasności nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz o obciążenie organu kosztami postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 14b Ordynacji podatkowej poprzez oparcie wydanego rozstrzygnięcia na domniemaniach organu przy ignorowaniu przedstawionego przez niego stanu faktycznego, a w konsekwencji naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że zbycie lokali uzyskanych w wyniku zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu.

W uzasadnieniu skargi podatnik wskazał, że organ wydając interpretację całkowicie zignorował okoliczności przedstawione we wniosku, a związane z obowiązkiem dokonania przez niego spłaty na rzecz innego współwłaściciela. Uważa, że skoro wskazał wprost, iż zgodził się na dokonanie spłaty w celu uniknięcia przedłużania postępowania sądowego, konieczności aktualizowania operatu itp., to w omawianym przypadku oczywistym jest, że dopłata nie miała związku z wyrównaniem wartości nabytych lokali. Wobec powyższego podkreślił, że organ nie miał prawa podważać takiego stwierdzenia, a interpretację wydać powinien w oparciu o opisany stan faktyczny, nawet jeżeli ocenia go jako mało prawdopodobny.

W opinii skarżącego oparcie przez organ upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych rozstrzygnięcia wyłącznie na treści art. 212 Kodeksu cywilnego, z pominięciem art. 622 Kodeksu postępowania cywilnego jest działaniem błędnym. Wskazał, że w oparciu o art. 622 Kodeksu postępowania cywilnego sąd znoszący współwłasność jest związany zgodnym wnioskiem stron o przeprowadzenie podziału, chyba że sprzeciwia się to prawu, zasadom współżycia społecznego bądź rażąco narusza interes współwłaścicieli. Według skarżącego możliwe są więc sytuacje, gdy współwłaściciel zgadza się nie otrzymać na skutek podziału żadnych dóbr, jak również zrzeka się wszelkich spłat ze strony pozostałych współwłaścicieli. Z uwagi na powyższe stwierdził, że możliwe jest zasądzenie dopłaty od osoby, która w wyniku zniesienia współwłasności uzyskała prawa o wartości mniejszej niż przysługująca jej we współwłasności.

Według skarżącego niezrozumiałe jest również stanowisko organu kwestionującej prawidłowość ustalenia wartości rynkowej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego (będącego jednocześnie biegłym sądowym). Uważa bowiem, że tylko taki podmiot, stosownie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, jest wyłącznie uprawniony do określenia wartości rynkowej nieruchomości. Stwierdził również, że niewątpliwe podmiot taki w procesie ustalania wartości nieruchomości brał pod uwagę wszelkie okoliczności, w tym te, wskazane przez organ w interpretacji, takie jak zagospodarowanie terenu, sąsiedztwo, przeznaczenie nieruchomości czy też ceny uzyskiwane przy sprzedaży podobnych nieruchomości.

W świetle powyższego skarżący stwierdził, że w wyniku zniesienia współwłasności nabył nieruchomości o wartości mieszczącej się w udziale jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym. Za nieprawidłowe, naruszające prawo i jego interes prawny uważa więc rozstrzygnięcie organu, zgodnie z którym zbycie przez niego lokali uzyskanych w wyniku zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach.

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "O.p."

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, albowiem stanowisko Ministra Finansów, przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej jest prawidłowe.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadniczo kwestii, czy w opisanym przez skarżącego stanie faktycznym, sprzedaż dwóch lokali mieszkalnych wyodrębnionych na skutek zniesienia współwłasności w budynku mieszkalnym, którego skarżący był współwłaścicielem stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też ze względu na upływ okresu 5 lat od końca roku, w którym doszło do nabycia udziału w nieruchomości, nie można mówić o powstaniu obowiązku podatkowego. Powyższe z kolei sprowadza się do konieczności ustalenia, czy na skutek zniesienia współwłasności, w związku z którym skarżący został zobowiązany do dokonania dopłaty na rzecz jednego współwłaściciela, doszło do nowego nabycia udziałów w wyodrębnionych lokalach mieszkalnych.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.), regulująca opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne ( art.1), zalicza do źródeł przychodów, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8, odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego) oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Ponieważ przepisy u.p.d.o.f. nie zawierają definicji pojęcia nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ( t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), rację ma organ, że konieczne przy jego interpretacji staje się odwołanie do przepisów prawa cywilnego, a w szczególności ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm. dalej: k.c.), która to reguluje zasady nabywania i utraty prawa własności. Właściwie przy tym podkreślono, że przy odczytywaniu normy prawnej z zakresu prawa podatkowego, w odwołaniu do innych gałęzi prawa, zasada autonomii prawa podatkowego nie może ograniczać się wyłącznie do przypadków nadawania wyraźnie językowo odmiennego znaczenia pojęciom właściwym innym działom prawa. Winny być one bowiem zawsze tłumaczone zgodnie z funkcją jaką mają spełniać w prawie podatkowym. W ocenie Sądu tak właśnie, tzn. zgodnie z tą funkcją, należy interpretować pojęcie "nabycia" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., co zasadnie skonstatował organ interpretacyjny.

W rozpatrywanej sprawie skarżący nabył w 2006 r. udział wynoszący 1/4 we współwłasności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Natomiast w 2010 r., na mocy postanowienia sądu, ta współwłasność została zniesiona przez ustanowienie odrębnej własności lokali znajdujących się w budynku i przyznanie ich dotychczasowym współwłaścicielom. W związku z powyższym skarżący otrzymał na wyłączną własność 3 lokale mieszkalne. Zobowiązany został również do dokonania dopłaty na rzecz jednego ze współwłaścicieli.

Niewątpliwie według przepisów k.c. nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Podmiot bowiem uzyskuje prawo rzeczowe w stosunku do rzeczy. W zasadzie to nabycie jest ekwiwalentne, a więc związane z koniecznością spełnienia świadczenia na rzecz zbywcy. Typowym przykładem nabycia rzeczy jest umowa sprzedaży (art. 535 i następne k.c.). Bardziej złożona sytuacja zachodzi w przypadku czynności prawnych podziału współwłasności. Niezależnie, czy ten podział następuje w wyniku umowy lub postanowienia Sądu, podział rzeczy wspólnej, podział majątku wspólnego małżonków, czy też dział spadku może przybierać różne formy. Zniesienie współwłasności, w skład której wchodzi prawo własności nieruchomości może nastąpić w ten sposób, że każdy ze współwłaścicieli nabędzie część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, przy czym wartość tej rzeczy nie będzie przekraczała wartości udziału, a zatem nie powstanie obowiązek zapłaty dopłaty lub spłaty. Wówczas podmiot ten, pomimo uzyskania prawa własności nieruchomości, nie zwiększy swych aktywów majątkowych. Stąd też nie nabywa nieruchomości w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Odmienna sytuacja zachodzi wtedy, gdy podział majątku wspólnego następuje poprzez przyznanie współwłaścicielowi nieruchomości o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas należy wyrównać udziały poprzez dopłatę lub spłatę. Zatem następuje wzrost aktywów majątku. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podmiot musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Reasumując należy stwierdzić, że przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) in fine u.p.d.o.f. należy rozumieć wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością) jak też stan jej majątku osobistego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 1997 r. sygn. akt I SA/Ka 86/96, LEX nr 30250).

Nadto podkreślić należy, co uczyniono również w będącej przedmiotem niniejszej skargi interpretacji, że przy ustalaniu wartości udziału i kwoty dopłaty należy brać pod uwagę tło konkretnego stanu faktycznego, a więc np. położenie danego lokalu, jak również inne czynniki, mogące mieć wpływ na jego wartość rynkową, tj. cenę uzyskiwaną przy sprzedaży podobnych nieruchomości, zagospodarowanie terenu, na którym położona jest dana nieruchomość, jego przeznaczenie, sąsiedztwo itp.

Co istotne z punktu widzenia opisanego we wniosku stanu faktycznego, że ustalenie takiej wartości nie jest równoznaczne z jej oszacowaniem przez biegłego. Opinia taka stanowi niewątpliwie jeden ze środków dowodowych podlegających ocenie przez sąd w prowadzonym przez niego postępowaniu o zniesienie współwłasności. Oprócz niej sąd bierze pod uwagę również inne okoliczności sprawy.

Rację ma Minister Finansów, że wątpliwym z punktu widzenia ustalania stosunku wartości udziałów przysługujących współwłaścicielom w majątku wspólnym do wartości nabytych na wyłączną własność lokali, jest odwoływanie się do arytmetycznego podziału wartości całej nieruchomości przez wielkość udziału danego współwłaściciela i następnie odnoszenie tego do wartości przyznanych lokali. Przyznawane lokale, stanowiące wyodrębnione nieruchomości, siłą rzeczy posiadają własne, indywidualne cechy, decydujące o ich wartości. To właśnie je miał namyśli organ wskazując w wydanej na wniosek skarżącego interpretacji, że muszą one być brane przy ustalaniu wartości udziału i kwoty dopłat. Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że były one rozpatrywane przez sąd w opisanym we wniosku postępowaniu zmierzającym do zniesienia współwłasności. Skoro bowiem sąd orzekł o obowiązku dokonania dopłaty na rzecz innego ze współwłaścicieli, to tym samym musiał dojść do wniosku, że skarżący w rzeczywistości uzyskał przysporzenie kosztem udziału we współwłasności tego właśnie współwłaściciela.

Tym samym prawidłowe jest stwierdzenie, że w części odpowiadającej wartości tej dopłaty skarżący nabył udział w nieruchomości, który nie mieścił się w udziale, jaki mu przysługiwał. Fakt, że sąd wydał takie rozstrzygnięcie na zgodny wniosek stron nie może mieć wpływu na ocenę jego skutków na gruncie przepisów prawa podatkowego. Okoliczność ta nie oznacza bowiem, że sąd nie dokonał oceny rozwiązania zaproponowanego przez uczestników postępowania. Przeciwnie, do dokonania tego zobowiązany był na mocy powoływanego przez skarżącego art. 622 Kodeksu postępowania cywilnego. Zaznaczyć przy tym należy, że przepis ten stanowi jedynie proceduralną podstawę do działania dla sądu. Natomiast materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia jest art. 212 k.c. oraz zasady z niego wynikające. Niewątpliwe więc zgadzając się na zaproponowane przez strony rozstrzygnięcie sąd uznał, że nie narusza ono normy wynikającej z tego przepisu.

Z uwagi na powyższe dokonując oceny opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego również przez pryzmat tego przepisu, w ocenie Sadu organ interpretacyjny postąpił prawidłowo. Tylko bowiem odwołanie się do dyspozycji normy prawnej w nim zawartej pozwalało na dokonanie prawidłowej kwalifikacji opisanego zdarzenia na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Wbrew twierdzeniom skarżącego Sąd nie dopatrzył się również w działaniu organu, by ten w procesie wydawania interpretacji podważył ocenę wartości nieruchomości, dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę. Kwestia ta nie mogła bowiem podlegać takiej ocenie w postępowaniu zmierzającym do wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Rozstrzygnięcie to wydane zostało natomiast w oparciu o analizę całokształtu okoliczności opisanych we wniosku. Pamiętać przy tym należy, że określona przepisami art. 14b-14p O.p. instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest aktem stosowania prawa, lecz jego wykładni. Przy wydawaniu indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie prowadzi postępowania dowodowego oraz nie ustala dla danego stanu faktycznego wiążących konsekwencji prawnych. Wyraża jedynie swoje stanowisko, co do rozumienia określonych norm prawa podatkowego na tle przedstawionego przez wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Organ nie rozstrzyga więc o wielkości ewentualnych zobowiązań podatkowych, które mogły powstać wskutek dokonania czynności opisanych we wniosku. Tego typu rozstrzygnięcie, przyjmujące formę decyzji podatkowej, może zapaść jedynie po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, określonego przepisami działu IV Ordynacji podatkowej. To w ramach postępowania podatkowego właściwy organ podatkowy zobowiązany będzie do dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i w oparciu o obowiązujące przepisy prawa wyciągnięcia wiążących dla strony konsekwencji prawnych.

Nie można zgodzić się również, że zaskarżona interpretacja wydana została w oparciu o stan faktyczny, który został domniemany przez organ. Wszelkie okoliczności, które miały wpływ na wydane rozstrzygnięcie, zostały szczegółowo opisane w interpretacji. Ich źródłem była natomiast tylko i wyłącznie treść wniosku o wydanie interpretacji. Z kolei wywiedzione przez organ wnioski uzasadnione zostały zacytowanymi w interpretacji przepisami prawa, znajdującymi zastosowanie w omawianej sytuacji. Tym samym za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 14b Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.