Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 604/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-12-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 b par. 1 , art. 14b par. 5b
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Olesińska Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 28 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi A. R. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2022 r., nr 0114-KDIP2-2.4011.85.2022.4.AG/IN w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

A. R. (dalej: "Skarżąca", "Strona", "Wnioskodawca", "Podatnik") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący możliwości rozliczenia w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5% oraz 15%. Strona podała, że osiąga dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowane podatkiem liniowym (19%). W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wykonuje działalność rachunkowo-księgową (PKD 69.20.Z), a w przyszłości zamierza również świadczyć usługi doradztwa podatkowego, po zdobyciu stosownych uprawnień zawodowych. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowy ramowe na świadczenie usług specjalistycznych z trzema spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, w których jest udziałowcem oraz pełni funkcję członka zarządu. Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji w Spółkach jak również nie jest i nie była zatrudniona w ww. podmiotach na umowę o pracę czy umowę zlecenie. W ramach zawartych umów ramowych Wnioskodawca zamierza świadczyć następujące usługi specjalistyczne: a) administracyjna obsługa biura, b) usługi szkoleniowe, c) usługi pozyskiwania klientów – pośrednictwo w interesach, d) usługi marketingowe i doradcze. Zakres usług specjalistycznych, wymieniony w pkt a) - d), świadczonych na rzecz poszczególnych Spółek może się różnić w zależności od zapotrzebowania i treści umowy zawartej z konkretną Spółką, co oznacza, że na rzecz jednej Spółki Wnioskodawca może wykonywać wszystkie czynności z zakresu a) - d) albo wyłącznie wybrane, np. z pkt a). Katalog świadczenia usług dla konkretnej Spółki wynika (będzie wynikać) z zawartej umowy. Umowy ze Spółkami zostaną zawarte na czas nieoznaczony. Z zawartych umów wynika (będzie wynikać), że Strona jest odpowiedzialna za poprawność i jakość świadczonych usług specjalistycznych. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu wykonanych na rzecz Spółek usług specjalistycznych będzie płatne zgodnie z wyceną zawartą w Zleceniu na podstawie faktur VAT przesyłanych Spółce wraz ze specyfikacją zrealizowanych w danym miesiącu usług specjalistycznych. W związku z zawartymi Umowami, Wnioskodawca będzie ponosiła odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonanych usług specjalistycznych, nie będzie wykonywała usług specjalistycznych pod kierownictwem Spółek oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te usługi, będzie ponosiła ryzyko gospodarcze związane z wykonywaniem usług specjalistycznych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wykonywane usługi specjalistyczne nie będą czynnościami o charakterze zarządczym lub menedżerskim i nie są związane z kierowaniem lub zarządzaniem Spółkami. W szczególności – z tytułu świadczonych usług – Wnioskodawca nie będzie mieć również prawa do wyrażania oświadczeń woli w imieniu i na rzecz Spółek. Usługi, które Strona zamierza świadczyć zostały przez nią sklasyfikowane następująco:

a) administracyjna obsługa biura – PKWIU (2015) - 82.11., PKD - 82.11.Z;

b) usługi szkoleniowe – PKWIU (2015) - 85.59.19.0., PKD - 85.59.B;

c) usługi pozyskiwania klientów – pośrednictwo w interesach – PKWIU (2015) - 74.90.12.0., PKD - 74.90.Z;

d) usługi marketingowe i doradcze – PKWIU (2015) - 73.11.11.0, PKD -73.11.Z. oraz PKWIU 70.22.30.0, PKD 70.22.Z.

Skarżąca podała, że jej intencją jest uzyskanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości opodatkowania osiąganych przychodów (dochodów) z czynności z pkt a) - c) zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki ryczałtu 8,5 %, natomiast do czynności z pkt d) zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki ryczałtu 15%, począwszy od przychodów (dochodów) uzyskiwanych od stycznia 2022 r.

W uzupełnieniu i doprecyzowaniu opisu zdarzenia przyszłego Strona podała, że świadczone przez nią usługi, w tym usługi doradcze obejmujące PKWIU 70.22.30.0, nie są wykonywane w ramach wolnego zawodu. Wskazane usługi marketingowe i doradcze (PKWIU 70.22.30.0) obejmują m.in. doradztwo w zarządzaniu efektywnością pracowników i podwykonawców, organizacją pracy w spółkach, jak również nie można wykluczyć, że usługi doradcze będą dotyczyły zarządzania w spółce. Wnioskodawczyni złożyła stosowne oświadczenie o wyborze ryczałtu jako formy opodatkowania właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w dniu [...] lutego 2022 r. W związku z wydaną w dniu [...] maja 2022r. opinią Urzędu Statystycznego w Łodzi, Strona poinformowała, że organ statystyczny wskazał w jaki sposób Wnioskodawca powinien sklasyfikować świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na gruncie klasyfikacji statystycznej PKWIU. Podane klasyfikacje statystyczne w treści wniosku są zgodne ze wskazaniami Urzędu Statystycznego w zakresie usług specjalistycznych, o których mowa w lit. a)-c) opisu stanu faktycznego. W stosunku do usług opisanych w lit. d) opisu stanu faktycznego, Urząd Statystyczny sklasyfikował je wyłącznie jako PKWIU 70.22 "Pozostałe usługi doradztwa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i usługi zarządzania".

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego Skarżąca postawiła następujące pytania:

1) Czy uzyskiwane od 2022 r. przychody z tytułu usług "administracyjnej obsługi biura" opisanych szczegółowo w pkt a) opisu zdarzenia przyszłego będą mogły być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%?

2) Czy uzyskiwane od 2022 r. przychody z tytułu usług "szkoleniowych" opisanych szczegółowo w pkt b) opisu zdarzenia przyszłego będą mogły być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%?

3) Czy uzyskiwane od 2022 r. przychody z tytułu usług "usługi pozyskiwania klientów – pośrednictwo w interesach" opisanych szczegółowo w pkt c) opisu zdarzenia przyszłego będą mogły być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%?

4) Czy uzyskiwane od 2022 r. przychody z tytułu usług "usługi marketingowe i doradcze" opisanych szczegółowo w pkt d) opisu zdarzenia przyszłego będą mogły być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 15%?

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2022r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ( dalej jako: "Dyrektor KIS") odmówił wydania interpretacji indywidualnej. Organ uznał, że opis zdarzenia przyszłego budzi uzasadnione przypuszczenie, że może być czynnością określoną w art. 119a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p.") (unikaniem opodatkowania) lub elementem takiej czynności. Organ wskazał, że zasadność tych przypuszczeń potwierdza opinia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2022 r.

W zażaleniu Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i rozpoznanie złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przez wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego - interpretacji indywidualnej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1) art. 165a § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 5b O.p. przez niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy, zostały spełnione przez Skarżącą, a jednocześnie nie zaistniały przesłanki negatywne, które stanowiłyby podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania;

2) art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. mających istotny wpływ na wynik sprawy, przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem Dyrektora, w sytuacji gdy Skarżąca miała uzasadnione prawo oczekiwać, iż jej sprawa zostanie rozpatrzona merytorycznie co do istoty;

3) art. 125 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przez wskazanie, że co do przedstawionych we wniosku elementów zdarzenia przyszłego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej wraz z zastosowaniem art. 119a O.p., podczas gdy intencją Skarżącej było potwierdzenie czy stosowane do osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej stawki ryczałtu są ustalone w prawidłowej wysokości.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2022r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu organ wskazując na treść art. 119a § 1 O.p. podał, że unikanie opodatkowania rozumiane jest zazwyczaj jako podejmowanie przez podatników legalnych działań, zmierzających do wyeliminowania ciężaru opodatkowania lub jego ograniczenia w stosunku do poziomu uznawanego za adekwatny do danej sytuacji, rozpatrywanej z ekonomicznego, a nie formalnoprawnego punktu widzenia. Unikaniem opodatkowania jest podejmowanie takich czynności, które – choć formalnie zgodne są z obowiązującym prawem – to jednak cechuje je: po pierwsze – sztuczność, nieprzystawanie do ekonomicznych realiów, w których działał podatnik, po drugie – dokonane są przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, a zatem sprzeczne są z intencją prawodawcy, kształtującego zakres obciążeń podatkowych. Głównym celem zastosowania takiej czynności jest zatem uzyskanie, sprzecznej z celem i istotą przepisu ustawy podatkowej, znacznej korzyści podatkowej przez podatnika lub inne podmioty współtworzące sztuczną konstrukcję prawną. Przepisy dotyczące klauzuli obejścia przepisów prawa są wymierzone więc przeciwko takim przejawom dążenia do osiągnięcia korzyści podatkowej, najczęściej mającej postać zmniejszenia ciężaru podatkowego, które uważane jest za nadużycie istniejących (a więc legalnych) w systemie prawnym tego rodzaju możliwości, w sposób sprzeczny z intencją prawodawcy lub celem i istotą danej regulacji. Dotyczy to więc sytuacji, kiedy jedynym lub jednym z ważniejszych motywów, którymi kierował się podmiot, było uniknięcie opodatkowania rozumiane jako legalne działanie, jednak podjęte – wyłącznie lub przede wszystkim – po to, aby podmiot mógł osiągnąć korzyść podatkową. Innymi słowy, zastosowanie przepisów art. 119a i następnych wydaje się racjonalne w sytuacjach, gdzie chodzi o działania, które – gdyby nie podatki – w ogóle nie zostałyby podjęte lub zostałyby przeprowadzone w zupełnie inny sposób.

Stąd też, w ocenie organu, aby stwierdzić wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że w sprawie elementy zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią czynność unikania opodatkowania, wystarczającą podstawą jest zaistnienie elementów, które mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz zidentyfikowanie możliwej korzyści podatkowej (która w przedstawionych okolicznościach może być niezgodna z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu).

W ocenie organu - co potwierdził także Szef Krajowej Administracji Skarbowej - w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieją wystarczające przesłanki do stwierdzenia uzasadnionego przypuszczenia, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p. Zdaniem organu, zastosowanie przez Wnioskodawcę opodatkowania w formie ryczałtu może prowadzić do uzasadnionego przypuszczenia, że opisane zdarzenie przyszłe może stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Szef Krajowej Administracji Skarbowej pismem z [...] czerwca 2022r. [...] wydał opinię, w której potwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. W ocenie Szefa KAS, należy podzielić argumentację Dyrektora KIS, że w opisanym zdarzeniu przyszłym może dojść do uzyskania korzyści podatkowych na kilku płaszczyznach. Po pierwsze w momencie świadczenia usług na rzecz Spółki przez jej członka zarządu, będącego osobą fizyczną przychód uzyskany z tego tytułu będzie podlegać opodatkowaniu w formie 8,5% i 15% ryczałtu ewidencjonowanego. Powyższe w porównaniu z sytuacją, w której zadania te nie byłyby wydzielone z obszaru działalności spółek kapitałowych tworzy sytuację skorzystania z bardziej preferencyjnego opodatkowania tych świadczeń. Po drugie, nieuprawniona korzyść podatkowa powstanie również po stronie spółek kapitałowych, które będą mogły do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć wydatki na wypłacane comiesięczne wynagrodzenie za świadczenie usług współpracy na rzecz jednoosobowej działalności gospodarczej swojego członka zarządu. Spółki pomniejszą zatem swój potencjalny dochód (lub powiększą stratę), poprzez wygenerowanie większych kosztów uzyskania przychodów. Sztuczność zastosowanej konstrukcji opiera się na wykorzystaniu jednoosobowej działalności członka zarządu jako podmiotu bezzasadnie uczestniczącego w czynności, której celem jest osiągnięcie ww. korzyści podatkowych. Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawczyni jest członkiem zarządu w spółkach przesłanka sztuczności wypełnia się już w chwili sztucznego wydzielenia zadań z zakresu ich działalności do indywidualnej działalności Skarżącej. Zdaniem organu, nie sposób stwierdzić jaki korzystniejszy skutek gospodarczy lub ekonomiczny wywarła sytuacja przeniesienia, wydzielenia tych zadań poza obszar działalności spółek. Organ podniósł, że Wnioskodawca jest jednocześnie wspólnikiem spółek, na rzecz których będzie świadczyć usługi. Zatem istotne jest w tym przypadku zwrócenie uwagi na sytuację, w której wynagrodzenie wypłacane członkowi zarządu z tytułu świadczenia przez niego usług w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej może być potraktowane jako forma dywidendy. Transfer środków odbywałby się w postaci wynagrodzenia opodatkowanego na korzystniejszych warunkach niż faktyczna wypłata zysków. Wypłata bowiem zysków wspólnikom spółki w formie dywidendy jest – zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. – na poziomie wspólników opodatkowana 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast Skarżąca opodatkuje przychód z tego tytułu ryczałtem ewidencjonowanym, którego stawka jest stosunkowo niższa. Nie sposób zatem racjonalnie uzasadnić zastosowanego przez Wnioskodawcę rozwiązania, bowiem Szef KAS nie znajduje gospodarczego ani ekonomicznego celu podjęcia tych działań innego aniżeli chęć uzyskania korzyści podatkowej. Ponadto, osiągnięcie korzyści podatkowej powstanie również na poziomie spółek kapitałowych, skoro będą korzystać z usług świadczonych przez Stronę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, wypłacając jej z tego tytułu wynagrodzenie, to zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."), będzie stanowiło to koszt uzyskania przychodu. W związku z tym, spółki kapitałowe wliczając tę kwotę do kosztów uzyskania przychodów obniżałyby podstawę opodatkowania i uzyskałyby korzyść podatkową. W taki sposób uzyskana korzyść podatkowa jest sprzeczna z celem przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., bowiem intencją ustawodawcy było umożliwienie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, celowych wydatków poniesionych w związku ze zdarzeniami mającymi w rzeczywistości swoje uzasadnienie gospodarcze, a nie wydatków wynikających ze sztucznych konstrukcji prawnych. W związku z powyższym, w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego w analizowanym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieją obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem lub ustawy podatkowej lub jej przepisem.

W skardze Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1) art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. przez nieuprawnione zrównanie w skutkach podatkowych sytuacji, w której Skarżąca świadczy usługi specjalistyczne na rzecz Spółek w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej z wypłatą zysku wspólnikowi w formie dywidendy;

2) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przyjmując, że wydatki ponoszone przez spółki nie mogą być zaliczone do ich kosztów podatkowych z uwagi na rzekomą sztuczność konstrukcji prawnych, podczas gdy ponoszone wydatki mają charakter definitywny, dotyczą faktycznie wykonanych i rynkowo wycenionych usług specjalistycznych i służą osiągnięciu przychodów, zachowaniu lub zabezpieczeniu źródeł przychodów spółek;

3) art. 19 ust 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przez nieuprawnione kreowanie treści przepisu, polegające na stwierdzeniu, że zwiększenie wydatków spółek w postaci usług wykonywanych przez Skarżącą pozwoli uzyskać mniejszych dochodów i skorzystanie z preferencyjnej stawki 9% CIT przewidzianej w tym przepisie, podczas gdy o możliwości stosowania obniżonej stawki podatku decyduje pułap osiąganych przez podatnika przychodów, a nie dochodów;

4) art. 165a § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § ł w zw. z art. 14b § 5b O.p. przez niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy, zostały spełnione przez Skarżącą, a jednocześnie nie zaistniały przesłanki negatywne, które stanowiłyby podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania;

5) art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. mających istotny wpływ na wynik sprawy, przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w sytuacji gdy Skarżąca miała uzasadnione prawo oczekiwać, iż jej sprawa zostanie rozpatrzona merytorycznie co do istoty;

6) art. 125 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przez wskazanie, że co do przedstawionych we wniosku elementów zdarzenia przyszłego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej wraz z zastosowaniem art. 119a O.p., podczas gdy intencją Skarżącej było potwierdzenie czy stosowane do osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej stawki ryczałtu są ustalone w prawidłowej wysokości.

W uzasadnieniu Skarżąca zarzuciła, że organ nie wykazał jednoznacznie, iż zachodzą czy mogłyby zachodzić przesłanki wymienione w art. 119a § 1 O.p. W ocenie Strony, organ w żaden sposób nie wykazał podstaw do "uzasadnionego przypuszczenia" co do sztuczności sposobu działania Skarżącej jako Wnioskodawcy (co do okoliczności przedstawionych w opisie zdarzeń przyszłych przedstawionych we wniosku). Organ całkowicie pominął celowość oraz uzasadnienie biznesowe i gospodarcze wykonywanych faktycznie świadczeń na rzecz Spółki, a w sytuacji gdyby opis zdarzenia przyszłego był - zdaniem organu - niewystarczająco precyzyjny w tym zakresie, powinien w pierwszej kolejności wezwać Wnioskodawcę do przedłożenia uzupełnienia w tym zakresie i wskazania motywów, dla których przyjęto taki właśnie model biznesowy. Jeżeli bowiem organ bazuje - jak sam wskazał - na przypuszczeniach, które ze swej istoty mają charakter niepewny i intuicyjny, to w pierwszej kolejności powinien kierować się zasadą prawdy obiektywnej i wezwać Podatnika do doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego i przedstawienia uzasadnienia, a gdyby okazało się ono niewystarczające czy też nieprzekonujące - rozważyć wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia.

Zdaniem Skarżącej, nie można mówić o nadużyciu prawa w sytuacji, gdy uprawnienie podatnika do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu wynika wprost z przepisów prawa. Oznacza to, że organ ponownie błędnie założył, że korzyścią podatkową będzie skorzystanie przez Skarżącą z uprawnienia przysługującego jej na podstawie przepisów prawa. Skarżąca już we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazała, że spełnia wszelkie ustawowe przesłanki do możliwości skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu. Teza organu w sposób nieuzasadniony dyskryminuje bowiem tych podatników, którzy wybrali konkretną formę opodatkowania swoich dochodów, do której byli uprawnieni i spełnili wszystkie warunki ustawowe - w tym przypadku ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Nie może być mowy o tym, aby konkretna forma opodatkowania, jaką wybrał podatnik skutkowała zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, gdyż wybór formy opodatkowania przez podatnika jest wyrazem fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego w obszarze prawa podatkowego. Próby ograniczania praw podatnika - jakie próbował uzasadnić organ - pozostają w sprzeczności z ochroną podatkowo-prawną, jaka przysługuje podatnikom i wynika bezpośrednio z konstytucyjnych zasad funkcjonowania państwa. Przyjęcie założenia organu doprowadziłoby do wniosku, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą nie mógłby dokonać żadnej reorganizacji skutkującej potencjalnym obniżeniem opodatkowania. Do racjonalnego działania przedsiębiorcy należy podejmowanie takich działań gospodarczych, które przynoszą korzyści w prowadzonym przedsiębiorstwie.

W opinii Skarżącej, organ odmawiając wydania interpretacji, arbitralnie uznał, że wynagrodzenie Skarżącej wypłacane przez Spółki z tytułu wykonywanych usług specjalistycznych powinno de facto przybrać formę dywidendy, podczas gdy obiektywnie rzecz biorąc, Wnioskodawca faktycznie wykonuje szereg czynności specjalistycznych dla Spółki, które muszą zostać wykonane, aby Spółki mogły osiągać przychody z bieżącej działalności. Nie jest to zatem wynagrodzenie, które - jak próbuje to uzasadniać organ - przysługuje wspólnikowi z tytułu zysku wypracowanego przez spółkę - ale ma ono charakter niezależny i ekwiwalentny, tzn. jest należne za wykonanie konkretnych, szczegółowo opisanych, wyspecyfikowanych i wycenionych na poziomie rynkowym usług specjalistycznych, których wykonanie jest niezbędne dla bieżącego funkcjonowania Spółki. W przyjętym modelu biznesowym, za nieuzasadnione należałoby uznać, aby ww. usługi specjalistyczne wykonywał podmiot zewnętrzny, gdyż co do zasady mógłby to być podmiot konkurencyjny w stosunku do Spółek czy samej Skarżącej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia

z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 239, dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie nie naruszają prawa.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Wskazać też należy, że rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., II OSK 1867/17). Z powyższych względów Sąd oddalił wniosek Organu o przeprowadzenie rozprawy.

Istota sporu w sprawie sprowadza się do tego, czy zasadnie organ odmówił Skarżącej wydania interpretacji powołując się na istnienie uzasadnionego przypuszczenia, że elementy zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p., co kwestionuje Strona. W ocenie Sądu rację w sporze należało przyznać Dyrektorowi KIS.

Na wstępie wyjaśnić należy, że od 15 lipca 2016r. ustawą z 13 maja 2016r.

o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 846) do Ordynacji podatkowej dodano Dział III a "Przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania". Wprowadzono także instytucję opinii zabezpieczających, o wydanie których zainteresowany może się zwrócić do Szefa KAS (art. 119y § 1 O.p.). Z wprowadzeniem klauzuli ogólnej obejścia prawa podatkowego wprowadzono zmiany w art. 14b § 5b i § 5c O.p. Dyrektor KIS nie wydaje interpretacji w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p. (art. 14b § 5b pkt 1 O.p.). Organ obowiązany jest zwrócić się do Szefa KAS o wydanie opinii w zakresie, o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. Stwierdzenie, jak tego wymaga art. 14b § 5b pkt 1 O.p., że istnieje uzasadnione przypuszczenie, iż elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p., stanowi przeszkodę do wydania indywidualnej interpretacji tej wagi, że organ interpretacyjny powinien odmówić jej wydania. Wprowadzenie art. 14b § 5b O.p. oznacza, że każdy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji powinien być w pierwszej kolejności zbadany przez organ interpretujący pod kątem dopuszczalności wydania interpretacji z uwagi na uzasadnione przypuszczenie, że podane elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności z art. 119a O.p. Odmowę wydania interpretacji uzasadnia wyłącznie uzasadnione przypuszczenie (a nie pewność), że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p. Uzasadnione przypuszczenie to prawdopodobieństwo zajścia określonej sytuacji oparte na obiektywnych racjach, poparte zbiorem argumentów, motywów, pobudek; coś ma swoje uzasadnienie, jeśli jest oparte na pewnej podstawie, coś tłumaczy się w określony sposób (por. Słownik języka polskiego, opracowanie: L. Drabik, A. Kubiak-Sokół, E. Sobol, L. Wiśniakowska, PWN 1996).

Organ interpretacyjny odmawiając wydania interpretacji musi zatem dysponować informacjami wynikającymi z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, na podstawie których może przyjąć, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p. Warunkiem odmowy wydania interpretacji indywidualnej

w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b pkt 1 O.p. jest przedstawienie przez organ przekonującej argumentacji, że w odniesieniu choćby do niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p. Argumentację tę Dyrektor KIS w pierwszej kolejności przedstawia w piśmie kierowanym do Szefa KAS z wnioskiem o wydanie opinii w zakresie, o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. O opinię tę ma on obowiązek wystąpić, ustawodawca używa bowiem wyrażenia "zwraca się" (art. 14b § 5c O.p.). Wystąpienie o opinię nie zależy zatem od uznania organu interpretującego, jeżeli poweźmie on uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p. Przy czym podkreślić należy, że ustawodawca nakazując zwrócenie się o taką opinię, nie unormował jej charakteru i nie wskazał wyraźnie na jej wiążący dla organu interpretującego charakter. W orzecznictwie sądowym wskazuje się jednak, że brak jednoznacznej wypowiedzi ustawodawcy w tym zakresie nie oznacza, iż opinia ta nie ma charakteru wiążącego dla organu wydającego interpretację (zob. np. wyrok NSA z 12 października 2018 r., sygn. akt II FSK 83/18 i z dnia 29 czerwca 2021 r. sygn. akt II FSK 3559/18). Wniosek taki można bowiem wyprowadzić z wykładni systemowej wewnętrznej i wykładni celowościowej. Ustawodawca jednoznacznie wyłącza konkurencyjność postępowań o wydanie opinii zabezpieczającej i wydanie interpretacji, zakazując wydania interpretacji w art. 14b § 5b O.p. i uchylając ochronę wynikającą z interpretacji, jeżeli zdarzenie przyszłe lub stan faktyczny przedstawiony przez zainteresowanego stanowi element czynności, o której mowa w art. 119a O.p. (art. 14na § 1 pkt 1 O.p.). Cel ten został także wyraźnie wskazany w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania i zmieniającej przepisy dotyczące indywidualnych interpretacji. Ponadto ustawodawca upoważnia do wydania opinii organ, który z mocy art. 119g § 1 O.p. jest właściwy do wydania decyzji dotyczących czynności opisanych w art. 119a w postępowaniu podatkowym lub do prowadzenia kontroli celno-skarbowej, a więc posiada kompetencje do dokonania takiej oceny. Nakazuje także uzyskanie opinii w przypadku uzasadnionego przypuszczenia, że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe dotyczą czynności mającej na celu unikanie opodatkowania i to w postępowaniu ograniczonym (co do czasu trwania) czasowo. Gdyby opinia ta nie była wiążąca, niepotrzebnie ustawodawca skracałby czas przeznaczony na wydanie interpretacji. Wobec powyższego, jeżeli Szef KAS potwierdzi w opinii uzasadnione podejrzenie organu interpretującego, ten ostatni związany nią, nie będzie mógł wydać interpretacji. Jeżeli natomiast opinia ta będzie negatywna, organ interpretujący nie będzie mógł odmówić jej wydania z powołaniem się na art. 14b § 5b O.p. Zauważyć także należy, że odmowa wydania interpretacji nie pozbawia zainteresowanego ochrony. Może on w takiej sytuacji wystąpić o wydanie opinii zabezpieczającej, a odmowa jej wydania będzie podlegać kontroli sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.- w zw. z art. 119y § 3 O.p.) – por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 marca 2020r. sygn. akt III SA/Wa 1234/19.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że pismem z [...] kwietnia 2022r. Dyrektor KIS wystąpił do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię, czy elementy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonego przez Skarżącą uzasadniają przypuszczenie, że mogą być czynnością określoną w art. 119a § 1 O.p. lub elementem takiej czynności. Pismem z [...] czerwca 2022 r. – na podstawie art. 14b § 5c w zw. z art. 14b § 5b pkt 1 O.p. – Szef Krajowej Administracji Skarbowej wydał opinię, w której potwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia, że elementy zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Dyrektor KIS powołał się na tę opinię, przywołał w zaskarżonych postanowieniach argumentację, którą przedstawił Szef KAS, podzielił dokonaną w tej opinii ocenę, omówił ją, podał argumenty i odmówił wydania interpretacji indywidualnej.

Podkreślić należy, że Szef KAS potwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. W uzasadnieniu opinii wskazał, że Wnioskodawczyni będzie świadczyć na rzecz trzech Spółek, w których pełni funkcję członka zarządu oraz jest ich udziałowcem następujące usługi: usługi administracyjnej obsługi biura, usługi szkoleniowe, usługi pozyskiwania klientów oraz usługi marketingowe. W stosunku do przedmiotowych usług Wnioskodawczyni wybrała opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Dyrektor KIS stwierdził w tym zakresie, że "Przedstawiony sposób działania wypełnia przesłanki sztuczności z uwagi na to, że Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna pełniąca w Spółkach funkcję członka zarządu, będzie wykonywała na rzecz tych Spółek usługi w ramach prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej. Może w ten sposób dojść do uzyskania przez Wnioskodawczynię korzyści podatkowej w postaci możliwości skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w odniesieniu do wskazanych we wniosku usług. "

Szef KAS podzielił stanowisko organu interpretacyjnego, że zastosowanie przez Wnioskodawczynię opodatkowania w formie ryczałtu może prowadzić do uzasadnionego przypuszczenia, że opisane zdarzenie przyszłe może stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. W opisanym zdarzeniu przyszłym może dojść do uzyskania korzyści podatkowych na kilku płaszczyznach. Po pierwsze w momencie świadczenia usług na rzecz Spółki przez jej członka zarządu będącego osobą fizyczną, przychód uzyskany z tego tytułu będzie podlegać opodatkowaniu w formie 8,5% i 15 % ryczałtu ewidencjonowanego. Co w porównaniu z sytuacją, w której zadania te nie byłyby wydzielone z obszaru działalności Spółek, tworzy sytuację skorzystania z bardziej preferencyjnego opodatkowania tych świadczeń. Po drugie, nieuprawniona korzyść podatkowa powstanie również po stronie Spółek kapitałowych, które będą mogły zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wypłacane comiesięczne wynagrodzenie za świadczenie usług współpracy na rzecz jednoosobowej działalności gospodarczej swojego członka zarządu. Spółki pomniejszą zatem swój potencjalny dochód (lub powiększy stratę) poprzez wygenerowanie większych kosztów uzyskania przychodów. Sztuczność zastosowanej konstrukcji opiera się na wykorzystaniu jednoosobowej działalności członka zarządu jako podmiotu bezzasadnie uczestniczącego w czynności, której celem jest osiągnięcie ww. korzyści podatkowych. Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawczyni jest członkiem zarządu w Spółkach, przesłanka sztuczności wypełnia się już w chwili sztucznego wydzielenia zadań z zakresu działalności Spółek do indywidualnej działalności Wnioskodawczyni. Nie sposób stwierdzić jaki korzystniejszy skutek gospodarczy lub ekonomiczny wywarła sytuacja przeniesienia, wydzielenia tych zadań poza obszar działalności Spółek. Dodatkowo, w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni jest jednocześnie wspólnikiem Spółek, na rzecz których będzie świadczyła usługi, istotne jest w tym przypadku zwrócenie uwagi na sytuację, w której wynagrodzenie wypłacane członkowi zarządu z tytułu świadczenia przez niego usług w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej może być potraktowane jako forma dywidendy. Transfer środków odbywałby się w postaci wynagrodzenia opodatkowanego na korzystniejszych warunkach niż faktyczna wypłata zysków. Wypłata bowiem zysków wspólnikom spółki w formie dywidendy jest – zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. – na poziomie wspólników opodatkowana 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast Wnioskodawczyni opodatkuje przychód z tego tytułu ryczałtem ewidencjonowanym, którego stawka jest stosunkowo niższa. Szef KAS nie znalazł gospodarczego ani ekonomicznego innego uzasadnienia podjęcia tych działań, aniżeli chęć uzyskania korzyści podatkowej. Ponadto, osiągnięcie korzyści podatkowej powstanie również na poziomie spółek kapitałowych skoro będą korzystać z usług świadczonych przez Wnioskodawczynię prowadzącą jednoosobowa działalność gospodarczą , wypłacając z tego tytułu wynagrodzenie, to zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu. W związku z tym Spółki kapitałowe wliczając tę kwotę do kosztów uzyskania przychodów obniżałyby podstawę opodatkowania i uzyskałyby korzyść podatkową.

W związku z tak przedstawionymi elementami zdarzenia przyszłego, Szef KAS podzielił stanowisko organu interpretacyjnego, że w indywidualnym przypadku Wnioskodawczyni może dojść do sytuacji, którą można uznać za unikanie opodatkowania. W związku z powyższym, w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionych w analizowanym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej uznał, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, iż mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. W odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego istnieją bowiem obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. omawiane czynności zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej, a sposób działania jest sztuczny.

Zdaniem tut. Sądu analizując opinię Szefa KAS jak i postanowienia Dyrektora KIS, uznać należy, że przypuszczenie w zakresie tego, iż elementy składające się na opis zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p., zostało wykazane. Jak wynika z przytoczonego wyżej art. 14b § 5b O.p. nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności z art. 119a O.p. Uzasadnione przypuszczenie nie oznacza pewności. Jak już wyżej wskazywano, wobec braku ustawowej definicji tego wyrażenia uprawnionym jest sięgnięcie do znaczenia językowego i wobec tego należy interpretować ten zwrot jako stan uzasadnionego, opartego na obiektywnych racjach, podstawach, przypuszczeniach, który nie oznacza pewności.

W ocenie Sądu, Dyrektor KIS dysponując opinią Szefa KAS, o której mowa w art. 14b § 5c O.p., podał elementy, które wypełniają ustawowe uzasadnione przypuszczenie, że treść wniosku wskazuje, iż podane w nim elementy składające się na opis zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p.

Sąd dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia nie stwierdził, aby stanowisko Dyrektora KIS było dowolne, subiektywne lub oparte na nieistniejących podstawach i aby nie można byłoby mu przypisać waloru uzasadnionego przypuszczenia. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor KIS bowiem wykazał, że czynności opisane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego mogą spełniać ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostać dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej

z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Dyrektor KIS prawidłowo wyjaśnił, że przedstawiony sposób działania wypełnia przesłanki sztuczności z uwagi na wydzielenie z obszaru działalności spółek kapitałowych, części usług i przeniesienie ich do aktywności Skarżącej (będącej jednocześnie członkiem zarządu tych spółek) w ramach prowadzonej przez nią indywidualnej działalności gospodarczej. Dodatkowo, sztuczność całej struktury (uzyskanie korzyści podatkowej) dotyczy Skarżącej, jako członka zarządu Spółek, będącego osobą fizyczną, u którego może dojść do uzyskania korzyści podatkowej, gdyż czynności te, Skarżąca będzie świadczyła na rzecz Spółek

w ramach innego źródła przychodów, tj. działalności gospodarczej opodatkowanej

w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Dyrektor KIS zasadnie podniósł, że w wyniku tego działania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych istnieje możliwość uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej w postaci możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przez Spółki wartości nabywanych od Skarżącej – będącej członkiem zarządu Spółek – usług. Zlecenie przedstawionych we wniosku zadań podmiotowi, który powinien takie usługi świadczyć w imieniu Spółek, jest konstrukcją sztuczną.

Trafnie organ stwierdził, że można przyjąć, że gdyby nie możliwość osiągnięcia potencjalnej korzyści podatkowej, racjonalnie działający podmiot nie zastosowałby tego sposobu działania. Zatem nie można odmówić racji Dyrektorowi, że opisane we wniosku działania należy uznać za sztuczne. Zdaniem tut. Sądu, organ w sposób czytelny wykazał, że opisane działania mogą prowadzić do uznania, że elementy tej sprawy wyczerpują przesłanki dla uzasadnionego przypuszczenia dokonywania czynności w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, przy sztucznym sposobie działania uczestników tych czynności. Tym samym sytuacja we wniosku została oceniona w postanowieniu przez organ jako nakierowana na uzyskanie korzyści podatkowych.

Organ zasadnie wskazuje, że korzyść podatkowa, jaką osiągnie Wnioskodawczyni i Spółki w wyniku realizacji czynności opisanych we wniosku o interpretację indywidualną, może być postrzegana jako sprzeczna z przedmiotem i celem zarówno ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie negując prawa Wnioskodawczyni do dowolnego kształtowania swojej sytuacji, organ wskazał, że przedstawiona we wniosku konstrukcja jest stworzona w celu czerpania korzyści w postaci minimalizacji obciążeń podatkowych. Opisane we wniosku działania Wnioskodawczyni, organ zasadnie uznał za sztuczne poprzez wydzielenie zadań z zakresu działalności Spółek do indywidualnej działalności Skarżącej będącej równocześnie członkiem zarządu tych Spółek. Można przypuszczać, że gdyby nie możliwość osiągnięcia potencjalnej korzyści podatkowej, racjonalnie działający podmiot nie zastosowałby tego sposobu działania. W konsekwencji trafnie organ uznał, że w zakresie elementów zawartych w przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzeń przyszłych istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p.

Organ nie tylko odwołał się do opinii Szefa KAS, ale podał okoliczności, merytoryczne argumenty, które przemawiają za istnieniem podstaw do odmowy wydania interpretacji, a tut. Sąd ocenia je jako uprawnione. Na akceptację zasługuje stanowisko organu, że sposób działania daje uzasadnione podstawy do przypuszczenia, że może ono mieć charakter sztuczny. W tym kontekście Sąd zgadza się, że w następstwie dokonanych czynności może w szczególności dojść do zminimalizowania obciążenia podatkowego np. poprzez sztuczne wygenerowanie kosztów podatkowych, zastosowanie niższych stawek opodatkowania dochodu.

Mając na uwadze powyższe za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszania wskazanych w skardze przepisów prawa, w tym art. 14b § 1 O.p. poprzez odmowę wydania interpretacji indywidualnej oraz art. 14b § 5b pkt 1 O.p. w zw. art.119a § 1 O.p. poprzez błędne uznanie, że istnieje przesłanka odmowy wydania interpretacji.

Zdaniem Sądu, organ był uprawniony do wydania przedmiotowego postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego. Na podstawie przedstawionego przez Stronę opisu zdarzenia przyszłego, organ miał prawo stwierdzić, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, iż elementy tego zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p., w związku z wypełnieniem przesłanek określonych w tym przepisie

(o czym była mowa wyżej).

Podkreślenia jeszcze raz wymaga, że odmowa wydania interpretacji

w rozpatrywanej sprawie nie przesądza, iż w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na pewno zrealizowana zostanie czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Określenie, czy dana czynność (zespół czynności) stanowi unikanie opodatkowania jest przedmiotem alternatywnej procedury wydawania opinii zabezpieczających oraz postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy Rozdziału 2 Działu III a O.p. W ramach niniejszego postępowania organ ustalił jedynie, że istnieje uzasadnione przypuszczenie (a nie pewność), że wskazane czynności mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. - co uzasadniało wydanie postanowienia na podstawie art. 14b § 5b O.p. o odmowie wydania interpretacji indywidualnej. W tym zakresie, w związku z ograniczeniami wynikającymi z prowadzenia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, nie ma możliwości (i nie jest celowym) wykazywania "pewności" zajścia wskazanych przesłanek i ocena poprzestaje tylko na "uzasadnionym przypuszczeniu".

W tej sytuacji nietrafne są także zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i art. 125 O.p. w zw. z art. 14h O.p. W ocenie tut. Sądu zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, okoliczność, że Skarżąca prezentuje odmienny pogląd nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych czy też zasady szybkości postepowania. Organ - w tym w uzasadnieniu postanowienia pierwszoinstancyjnego - w sposób wyczerpujący przytoczył przepisy prawa, dokonał prawidłowej ich wykładni i odniesienia do opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku. Organ klarownie, z odwołaniem się do opinii Szefa KAS, przedstawił powody, dla których uznał, że w sprawie zachodzi uzasadnione przypuszczenie, iż elementy zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a O.p. Ocena ta nie budzi wątpliwości. Ponadto Sąd nie jest związany rozstrzygnięciami organów administracyjnych w innych sprawach i nie ocenia ich w granicach przedmiotowej sprawy. Z uwagi na procesowy charakter zaskarżonego rozstrzygnięcia organ nie mógł naruszyć powołanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Mając powyższe na względzie, tut. Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.