Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 886/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 185 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 20 par. 1, art. 85 par. 2, art. 90
journal: Dz.U. 1991 nr 118 poz 512
law: Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo  upadłościowe - tekst jedn.
Teza: Legitymację procesową do działania w postępowaniu podatkowym za przedsiębiorcę w upadłości /obejmującą m.in. uprawnienie do wniesienia odwołania/ ma tylko i wyłącznie syndyk. Takiej legitymacji nie posiada bezsprzecznie upadły i jego przedstawiciel. Działania przedstawiciela upadłego przejawiające się wniesieniem odwołania, były tym samym bezskuteczne. W tych warunkach nieskuteczne doręczenie przedstawicielowi upadłego decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze nie jest przeszkodą do rozpoznania przez Sąd I instancji skargi wniesionej przez legitymowany podmiot, tj. przez Syndyka, a w szczególności nie może powodować uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o przepis art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./.

TEZY

Legitymację procesową do działania w postępowaniu podatkowym za przedsiębiorcę w upadłości /obejmującą m.in. uprawnienie do wniesienia odwołania/ ma tylko i wyłącznie syndyk. Takiej legitymacji nie posiada bezsprzecznie upadły i jego przedstawiciel. Działania przedstawiciela upadłego przejawiające się wniesieniem odwołania, były tym samym bezskuteczne. W tych warunkach nieskuteczne doręczenie przedstawicielowi upadłego decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze nie jest przeszkodą do rozpoznania przez Sąd I instancji skargi wniesionej przez legitymowany podmiot, tj. przez Syndyka, a w szczególności nie może powodować uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o przepis art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędziowie NSA Juliusz Antosik, Ryszard Pęk (spr.), Protokolant Agnieszka Szarc vel Szic, po rozpoznaniu w dniu 30 maja 2006 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 maja 2005 r., sygn. akt I SA/Rz 369/04 w sprawie ze skargi Syndyka Zakładu Lotniczego ,,P." Spółka z o.o. w M. w upadłości na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 30 lipca 2004 r., (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania, 2. zasądza od Syndyka Syndyka Zakładu Lotniczego ,,P." Spółka z o.o. w M. w upadłości w upadłości na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 7.602,40 zł /słownie: siedem tysięcy sześćset dwa złote czterdzieści groszy/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, rozpoznając skargę Syndyka Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w upadłości w M., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 30 lipca 2004 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r. i określił za ten miesiąc zobowiązanie podatkowe w wysokości 208.938 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 0 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe na kwotę 155.522 zł.

W uzasadnieniu wyroku Sąd przytoczył następujące okoliczności faktyczne i prawne sprawy.

W następstwie złożenia przez Zakład Lotniczy "P." Spółka z o.o. w upadłości w M. deklaracji VAT za wrzesień 2000 r., w której wykazana została nadwyżka podatku naliczonego w kwocie 309.471 zł do zwrotu na rachunek bankowy, Urząd Skarbowy w M., decyzją z dnia 9 listopada 2000 r. (...), przedłużył termin zwrotu nadwyżki do dnia zakończenia postępowania wyjaśniającego. Następnie, w wyniku wszczętego postępowania podatkowego, decyzją z dnia 10 stycznia 2001 r. (...) tenże Urząd Skarbowy określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r. w kwocie 208.988 zł, zaległość w tym podatku w wysokości 208.988 zł, odsetki za zwłokę na sumę 20.280,40 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 155.537 zł. Izba Skarbowa w R., po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 23 kwietnia 2001 r., (...), utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie, wyrokiem z dnia 23 lipca 2003 r. /SA/Rz 1151/01/, po rozpoznaniu skargi wniesionej przez Syndyka Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w upadłości w M., uchylił decyzje Izby Skarbowej w R. z dnia 23 kwietnia 2001 r. oraz decyzję Urzędu Skarbowego w M. z dnia 10 stycznia 2001 r. oraz odrzucił skargę na decyzję Urzędu Skarbowego w M. z dnia 9 listopada 2000 r.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., decyzją z dnia 27 lutego 2004 r. (...), adresowaną do Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w upadłości w M., określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r. w wysokości 208.988 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie 0 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe na sumę 155.537 zł. Powyższa decyzja była następstwem ustalenia, że towarem jak i dokumentem celnym SAD Spółka dysponowała już w dniu 15 września 1999 r., nie będąc tym samym uprawniona do obniżenia podatku naliczonego z tego dokumentu w rozliczeniu za wrzesień 2000 r.

Od powyższej odwołania wnieśli: Syndyk Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w M. oraz Andrzej P. - Przedstawiciel Zakładu Lotniczego "P." w upadłości. Syndyk Masy Upadłości zarzucił w odwołaniu, że decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, tj. do Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w upadłości. Podkreślił także, że dokonane przez organ I instancji ustalenia stały w sprzeczności z dokumentami przyjęcia magazynowego, z których wynika, że silniki spółka otrzymała faktycznie w dniu 4 września 2000 r.

Po rozpatrzeniu odwołania Syndyka, Dyrektor Izby Skarbowej w R., decyzją z dnia 30 lipca 2004 r., uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił za wrzesień 2000 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 208.938 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie "0" zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe na kwotę 155.522 zł. Organ II instancji ustalił, że faktycznie silniki nadesłane przez firmę kanadyjską pozostawały w dyspozycji importera /spółki/ od dnia 15 września 1999 r.

Postępowanie odwoławcze wszczęte wskutek odwołania wniesionego przez Andrzej P. - Przedstawiciela Zakładu Lotniczego "P." w upadłości zostało natomiast umorzone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 lipca 2004 r. (...). Organ odwoławczy przyjął, że nie był on stroną prowadzonego postępowania podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie Syndyk Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w upadłości w M. wniósł o stwierdzenie nieważności lub o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 30 lipca 2004 r. Zarzucił, że zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem art. 210 pkt 6, art. 247 par. 1 pkt 2 i art. 229 Ordynacji podatkowej, a nadto z naruszeniem art. 99 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271/. W uzasadnieniu podniósł, że organy podatkowe rozpatrując sprawę po raz kolejny nieprawidłowo oznaczyły adresata decyzji i tym samym zignorowały stanowisko Sądu wyrażone w uzasadnieniu wyroku z dnia 23 lipca 2003 r. Zakwestionował także ustalenia poczynione przez organy podatkowe zarzucając nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylając zaskarżoną decyzję w oparciu o art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej p.p.s.a., wyjaśnił w uzasadnieniu, że skarga zasługuje na uwzględnienie z innych powodów niż wskazane w jej uzasadnieniu. Sąd podkreślił, że od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 27 lutego 2004 r. zostały wniesione dwa odwołania. Jedno z odwołań zostało wniesione przez Przedstawiciela Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w upadłości w M. Po rozpatrzeniu tego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w R. wydał decyzję z dnia 14 lipca 2004 r. (...), którą umorzył postępowanie odwoławcze. Decyzja ta została, zgodnie z zarządzeniem o doręczeniu, wysłana na adres: "Andrzej P. ul. W. 3, (...) M.". Przesyłkę zwrócono z adnotacją: "adresat nieznany, brak dokładnego adresu, podać nazwę firmy". W następstwie powyższego organ odwoławczy uznał, że decyzja została skutecznie doręczona autorowi tego odwołania. Sąd wyjaśnił, że ustalenie organu odwoławczego o skutecznym doręczeniu decyzji umarzającej postępowanie, a w konsekwencji o wprowadzeniu tej decyzji do obrotu prawnego, było nieuprawnione, gdyż wnoszący odwołanie wskazał inny adres od tego, pod który wysłano decyzję. Mianowicie w adresie tym zaznaczono, że odwołanie wniósł "Przedstawiciel Upadłego" i wskazano pełną nazwę spółki. Sąd przyjął, że skoro decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 lipca 2004 r. o umorzeniu postępowania odwoławczego w związku z wniesieniem odwołania przez Andrzeja P. nie została doręczona adresatowi tej decyzji, to zgodnie z art. 212 Ordynacji podatkowej nie wywołała skutków prawnych, tj. nie wiązała organu, który ją wydał ani też adresata tej decyzji. Sąd podkreślił, że postępowanie odwoławcze toczy się wskutek wniesienia środków odwoławczych przez uprawnione osoby i jest tak ukształtowane, że kompetencje organu II instancji /a jednocześnie obowiązki tego organu/ nie ograniczają się tylko do rozważenia i oceny zarzutów podniesionych w odwołaniu. Organ odwoławczy jest bowiem zobowiązany do ponownego, merytorycznego rozpatrzenia danej sprawy administracyjnej. Oznacza to konieczność jednoczesnego rozpatrzenia wszystkich skutecznie wniesionych odwołań, gdyż w świetle przyjętych regulacji ustawowych niemożliwa jest sytuacja, że organ odwoławczy wydaje kilka odrębnych decyzji co do wniesionych odwołań. Sąd podkreślił, że organ odwoławczy ponownie rozpatruje sprawę, musi więc objąć swoim rozstrzygnięciem wszystkie skutecznie wniesione odwołania. W sytuacji jednak, gdy odwołanie zostanie wniesione np. przez podmiot nieuprawniony, to obowiązkiem organu odwoławczego jest podjęcie takich rozstrzygnięć procesowych, które dadzą wyraz temu, iż odwołanie zostało wniesione przez podmiot nieuprawniony. Według Sądu, wskutek nie doręczenia adresatowi decyzji z dnia 14 lipca 2004 r., do rozpatrzenia pozostawały dwa odwołania i w tej sytuacji wydanie zaskarżonej do Sądu decyzji z dnia 30 lipca 2004 r. (...) było przedwczesne, skoro organ odwoławczy ograniczył się do rozpatrzenia tylko odwołania wniesionego przez Syndyka, a pominął odwołanie wniesione przez Andrzeja P.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w R., działając przez pełnomocnika, zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Jako podstawę skargi kasacyjnej powołał art. 174 pkt 2 p.p.s.a. i zarzucił, że zaskarżony wyrok wydano z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku przyjęcia, że nieskuteczne doręczenie decyzji z dnia 14 lipca 2004 r. przedstawicielowi upadłego Andrzejowi P. mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

2. art. 141 par. 4 p.p.s.a., w następstwie przyjęcia, że podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., podczas gdy nie znajdował on zastosowania w ustalonym w tej sprawie stanie faktycznym.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej zgodził się z ustaleniem, że skierowana do przedstawiciela upadłego, decyzja z dnia 14 lipca 2004 r., umarzająca postępowanie odwoławcze, nie została skutecznie doręczona. Podkreślił, że to uchybienie nie stanowiło jednak przeszkody uniemożliwiającej rozpatrzenie odwołania Syndyka i wydanie zaskarżonej decyzji, gdyż nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej wywodził, że zgodnie z mającymi zastosowanie w sprawie przepisami rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe upadły, na skutek ogłoszenia upadłości, utracił zarząd oraz możność korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości, jak też majątkiem nabytym w toku postępowania i majątek ten stanowił masę upadłości. Podkreślił, że wszelkie postępowania, w tym podatkowe mogły być wszczęte i dalej prowadzone przez syndyka lub przeciwko niemu. Syndyk działa bowiem za upadłego we wszystkich postępowaniach dotyczących masy upadłości i to właśnie on musi mieć zapewniony udział w tychże postępowaniach i jemu powinny być doręczane zapadłe rozstrzygnięcia, ze wskazaniem go jako działającego za upadły podmiot. Wobec tego jedynie syndyk uprawniony jest do wniesienia odwołania od decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym, które powinno toczyć się z jego udziałem a organ podatkowy obowiązany jest to odwołanie rozpatrzyć. Autor skargi kasacyjnej wyjaśnił, że kierując się wyżej przytoczonymi przepisami rozpatrzył odwołanie wniesione przez Syndyka Zakładu Lotniczego "P." Sp. z o.o. w M. w upadłości i skierował do niego decyzję wydaną w wyniku rozpatrzenia tegoż odwołania. Zaznaczył, że przedstawiciel upadłego nie był uprawniony do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji w przedmiocie podatku VAT za wrzesień 2000 r. gdyż nie był stroną postępowania podatkowego w rozumieniu art. 133 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego, zasadne było umorzenie postępowanie odwoławczego na podstawie art. 233 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zainicjowanego odwołaniem przedstawiciela upadłego, wskutek braku legitymacji tej osoby do wniesienia odwołania. Kwestia skuteczności doręczenia adresatowi decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze nie mogła być - zdaniem autora skargi kasacyjnej - na tyle istotna, aby stanowiła przeszkodę w rozpatrzeniu skutecznie wniesionego odwołania Syndyka. Nie miała - jak zaznaczył - wpływu na wynik postępowania, skoro brak legitymacji po stronie przedstawiciela upadłego nie pozwalał uwzględnić argumentów zawartych w jego odwołaniu oraz w ewentualnej skardze do Sądu i była przeszkodą w rozpoznaniu przez Sąd skargi wniesionej przez Syndyka na decyzję wydaną w wyniku wniesionego przez niego odwołania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Syndyk Zakładu Lotniczego "P." Spółka z o.o. w upadłości, działając przez pełnomocnika, wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Syndyk dowodził, że przyjmując za podstawę skargi kasacyjnej naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny mogących mieć wpływ na wynik sprawy przepisów o postępowaniu /art. 174 pkt 2 p.p.s.a./, nie wskazano związku pomiędzy naruszeniem tychże przepisów a wynikiem sprawy. Niezależnie od powyższego Syndyk podzielił stanowisko Sądu zawarte w objętym skargą kasacyjną wyroku wskazując na oczywisty interes, jaki miał upadły wnosząc odwołanie za pomocą swojego przedstawiciela.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna oparta została wyłącznie na podstawie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku przyjęcia, że nieskuteczne doręczenie decyzji przedstawicielowi upadłego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy jak i naruszenie art. 141 par. 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., który - zdaniem autora skargi - nie znajdował zastosowania w ustalonym stanie faktycznym.

Zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. jest uzasadniony. Uchylenie decyzji w oparciu o ten przepis może nastąpić tylko wówczas, gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Chodzi o taką sytuację, w której, gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych, w sprawie najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści.

W rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny, uchylając zaskarżoną decyzję, stwierdził w uzasadnieniu, że organ odwoławczy naruszył przepisy postępowania podatkowego, gdyż ograniczył się tylko do rozpoznania odwołania wniesionego przez Syndyka i "przedwcześnie" wydał zaskarżoną decyzję, gdyż do obrotu prawnego nie została wprowadzona decyzja umarzająca postępowanie odwoławcze wszczęte odwołaniem wniesionym przez przedstawiciela upadłego. To uchybienie - jak zaznaczył Sąd - miało wpływ na wynik sprawy, gdyż w dacie rozpoznania odwołania wniesionego przez Syndyka decyzja umarzająca postępowanie nie wywoływała żadnych skutków prawnych. Można zatem przyjąć, że Sąd ten /milcząco/ założył, że zasadność umorzenia postępowania odwoławczego, wszczętego odwołaniem wniesionym przez przedstawiciela upadłego, była zagadnieniem wstępnym i że wydanie zaskarżonej decyzji było uzależnione od ostatecznego rozstrzygnięcia, czy przedstawiciel upadłego był legitymowany do wniesienia odwołania od decyzji, której przedmiotem było określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r. Jednakże, poza wskazaniem art. 212 Ordynacji podatkowej, Sąd ten nie wyjaśnił jakim przepisom postępowania odwoławczego uchybił Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję i w jaki sposób to uchybienie miało wpływ na wynik sprawy. W istocie Sąd uchylił się zatem od podania i wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, co czyniło skutecznym także zarzut naruszenia art. 145 par. 4 p.p.s.a.

Sąd stwierdził z jednej strony, że "skuteczne wszczęcie postępowania odwoławczego jest możliwe tylko wówczas, jeśli (...) środek odwoławczy został wniesiony przez uprawniony podmiot" i że "wniesienie takiego środka przez podmiot nieuprawniony powoduje, że postępowanie odwoławcze nie zostaje skutecznie uruchomione" /str. 11 uzasadnienia/, po czym - nie kwestionując ustalenia, że przedstawiciel upadłego nie był legitymowany do wniesienia odwołania - zauważył, że "(...) organ odwoławczy musi objąć swoim rozstrzygnięciem wszystkie skutecznie /podkr. Sądu/ wniesione odwołania" /str. 12/. Skoro jednak przedstawiciel upadłego skutecznie nie wniósł odwołania, to nie było podstaw aby związane z tym kwestie były objęte rozstrzygnięciem wydanym w następstwie odwołania wniesionego przez Syndyka Masy Upadłości. Obie decyzje były oparte na odrębnej podstawie prawnej i inny był ich przedmiot: decyzja umarzająca postępowanie na skutek wniesienia odwołania przez podmiot nieuprawniony została wydana na podstawie art. 233 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zaś decyzja uchylająca decyzję organu I instancji i orzekająca co do istoty sprawy - na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej.

Trafne co do zasady uwagi Sądu nie przystawały do realiów rozpoznanej sprawy, w której stroną w znaczeniu materialnoprawnym pozostawał upadły Zakład Lotniczy "P." Spółka z o.o. w M., zaś stroną w znaczeniu procesowym Syndyk Masy Upadłości. Brak było w związku z tym podstaw do przyjęcia, że nieskuteczne doręczenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w R. decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze, wszczętego na skutek odwołania wniesionego przez Andrzeja P. - przedstawiciela powołanego w toku postępowania upadłościowego do reprezentowania upadłego, uniemożliwiało rozpoznanie odwołania wniesionego przez Syndyka masy upadłości.

Mający zastosowanie w tej sprawie art. 20 par. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe /Dz.U. 1991 nr 118 poz. 512 ze zm./ przewidywał, że na skutek ogłoszenia upadłości upadły tracił z mocy samego prawa zarząd oraz możność korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości, jak też nabytym w toku postępowania. Na gruncie tego przepisu upadły nie tracił natomiast uprawnień pozostających poza zakresem "zarządu, korzystania i rozporządzania majątkiem" /argument a contrario/. Tylko w tych postępowaniach, których przedmiotem nie był zarząd, korzystanie i rozporządzanie majątkiem należącym do upadłego, gdy upadły będący osobą prawną nie mógł występować z powodu braku reprezentanta lub likwidatora, reprezentował go przedstawiciel, powołany w warunkach przewidzianych w art. 85 par. 2 Prawa upadłościowego.

Ogłoszenie upadłości nie pozbawiało upadłego podmiotowości prawnej, który także po ogłoszeniu upadłości pozostawał podatnikiem podatku od towarów i usług. Pozbawienie upadłego prawa zarządu, korzystania i rozporządzania majątkiem wchodzącym w skład masy upadłości /art. 20 par. 1 Prawa upadłościowego/ i objęcie tego majątku przez syndyka /art. 90 Prawa upadłościowego/ nie uchylało także zdolności do czynności prawnych w ogóle. Natomiast ze względu na przepis art. 60 Prawa upadłościowego, wedle którego postępowanie dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości mogło być wszczęte jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu, w takim postępowaniu nie przysługiwała upadłemu ani czynna, ani też bierna legitymacja. Takiej legitymacji nie posiadał także powołany na podstawie art. 85 par. 2 Prawa upadłościowego przedstawiciel upadłego, gdyż - jak już to zostało powiedziane - reprezentował on upadłego tylko w sprawach, których przedmiotem nie był zarząd, korzystanie i rozporządzanie majątkiem należącym do upadłego.

Nie budziło w tej sprawie wątpliwości to, że prowadzone w tej sprawie postępowanie podatkowe, którego przedmiotem było określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r. "dotyczyło mienia wchodzącego w skład masy upadłości". Jak to zostało już powiedziane stroną tego postępowania i adresatem wydanej w jego wyniku decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w znaczeniu materialnoprawnym pozostawał upadły, natomiast stroną w znaczeniu procesowym był syndyk, który obejmując zarząd majątkiem upadłego działał w jego imieniu i na jego rachunek we wszystkich czynnościach prawnych. W powołanym już art. 60 Prawa upadłościowego wprowadzono tzw. podstawienie procesowe o charakterze bezwzględnym, którego istotą jest to, że w procesie zamiast podmiotu będącego stroną w znaczeniu materialnoprawnym występuje jako strona w znaczeniu procesowym inny /najczęściej wskazany w ustawie/ podmiot.

Mając na uwadze powyższe spostrzeżenia należało przyjąć, że legitymację procesową do działania w postępowaniu podatkowym za Zakład Lotniczy "P." w upadłości /obejmującą m.in. uprawnienie do wniesienia odwołania/ miał tylko i wyłącznie syndyk. Takiej legitymacji nie posiadał bezsprzecznie upadły i jego przedstawiciel. Działania przedstawiciela upadłego przejawiające się wniesieniem odwołania, były tym samym bezskuteczne. W tych warunkach nieskuteczne doręczenie przedstawicielowi upadłego decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze nie było przeszkodą do rozpoznania przez Sąd I instancji skargi wniesionej przez legitymowany podmiot, tj. przez Syndyka, a w szczególności nie mogło powodować uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o przepis art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.

Z podanych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 par. 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w związku z par. 6 pkt 7 i par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "b" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.