Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 785/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.  120, art. 121, art. 124, art. 139 § 1 i 3, art. 235
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 133 § 1, art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia WSA (del.) Tomasz Kolanowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "P." Spółka z o. o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 718/09 w sprawie ze skargi "P." Spółka z o. o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 21 sierpnia 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2004 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od "P." Spółka z o. o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 7200 (słownie: siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 718/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę "P." Sp. z o.o w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 21 sierpnia 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Z przedstawionych przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych wynika, że powołaną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w E. z dnia 31.01.2008 r. w części dotyczącej określenia za lipiec 2004 r. kwoty różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym i określił za lipiec 2004 r. kwotę różnicy podatku naliczonego nad należnym w wysokości 157.250 zł, do zwrotu na rachunek bankowy podatnika 157.250 zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł oraz uchylił decyzję organu I instancji w zakresie dotyczącym ustalenia za lipiec 2004 r. dodatkowego zobowiązania podatkowego i umorzył postępowanie w tej części.

W uzasadnieniu wskazano, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji stwierdził, że w ewidencji zakupu VAT, jak i deklaracji VAT korygującej za lipiec 2004 r. Spółka zawyżyła podatek naliczony przyjmując do odliczenia podatek VAT wykazany w fakturach VAT, wystawionych przez D. Spółkę z o. o. w W:

- nr [...] z dnia 4.06.2004 r. (data sprzedaży 4.02.2004 r.), na wartość ogółem netto 3.000.000 zł, VAT (22%) 220.000 zł, w tym: nieruchomości rolne o łącznej powierzchni 587,314 ha na wartość 2.000.000 zł (nie podlegające opodatkowaniu), budynki i budowle na wartość netto 1.000.000 zł, VAT (22%) 220.000 zł,

- nr [...] z dnia 4.06.2004 r. (data sprzedaży 4.02.2004 r.), na wartość netto 2.000.000 zł, VAT (22%) 440.000 zł dotyczącej sprzedaży elektrowni wiatrowej ze stacją transformatorową.

Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie zebranego materiału dowodowego stwierdził, że elektrownia wiatrowa wraz ze stacją transformatorową nie była wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem w świetle art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), Spółce P. nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturze nr [...] z dnia 4.06.2004 r. w kwocie 440.000 zł. Odnośnie natomiast faktury nr [...] z dnia 4.06.2004 r. ustalono, że Spółka D. nieprawidłowo zastosowała 22% stawkę podatku VAT do sprzedaży wszystkich budynków i budowli, gdyż część z nich na wartość 491.500 zł korzystała, jako towar używany, ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem Spółce P. w świetle przepisów § 14 ust. 2 pkt. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970), nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury nr [...]. z dnia 04.06.2004 r. w części dotyczącej kwoty 108.130 zł.

Oceniając powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przeprowadzone przez organ odwoławczy postępowanie wykazało odmienny stan faktyczny od ustalonego przez organ I instancji. Organ odwoławczy uznał prawidłowość zastosowania stawki 22% podatku VAT, a tym samym możliwość odliczenia przez Spółkę P. podatku naliczonego w wysokości 150.053 zł. Zdaniem organu Spółce z o. o. P. nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 69.899 zł (220.000 - 150.101 zł), kwota ta zatem stanowi zawyżenie podatku naliczonego w rozliczeniu za lipiec 2004 r. Organ odwoławczy potwierdził prawidłowość uznania przez organ I instancji, że stawka 22% nie mogła być zastosowana do sprzedawanych obiektów i budowli, które nie były modernizowane. Organ odwoławczy w zakresie nabycia elektrowni wiatrowej ze stacją transformatorową ustalił, iż siłownia wiatrowa P. nigdy nie została dopuszczona do ruchu, a z powodu niedokonania naprawy uszkodzenia mechanicznego powstałego podczas prób uruchomienia elektrowni, wiatrak P. w ogóle nie produkuje energii elektrycznej. W ocenie organu II instancji elektrownia wiatrowa nie służyła i nie będzie służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, na co wskazują opinia biegłego rzeczoznawcy oraz dokumentacja techniczna. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia 4.06.2004 r., na wartość netto 2.000.000 zł, VAT (22%) 440.000 zł, dotyczącej nabycia elektrowni wiatrowej ze stacją transformatorową. Organ uznał, iż w świetle powyższego prawidłowe są ustalenia organu I instancji, iż w miesiącu lipcu 2004 r. Spółce "P." nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 440.000 zł.

Na powyższą decyzję Spółka z o.o. P. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, w której zarzuciła:

1. błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji poprzez ustalenie: że: a) drogi, które były jedynym środkiem trwałym dla D. z o. o. nie były modernizowane w całości, a w 74,21 %, b) Spółka D. poprzednik prawny skarżącej, modernizowała budynek garaży o wartości netto 17.200 zł, a nie szopę na sprzęt o wartości 22.200 zł, c) Spółka P. nie zamierzała i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej produkcji i sprzedaży energii elektrycznej z zakupionej inwestycji w budowie - elektrowni wiatrowej,

2. rażące naruszenie prawa materialnego, to jest art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przez jego niezastosowanie w wypadku wystąpienia w sprawie wszystkich elementów podmiotowo i przedmiotowo istotnych dla zwrotu podatnikowi podatku VAT w wysokości określonej niniejszą skargą,

3. rażące naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na wydaną decyzję, a mianowicie art. 120, 121, 124, 139 § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej: "O.p."), poprzez uzasadnienie braku zwrotu podatku VAT rzekomymi zaniechaniami Spółki w dokończeniu inwestycji, w sytuacji prowadzenia postępowania przez organy podatkowe przez okres 60 miesięcy, w trakcie którego wielokrotnie blokowano podatnikowi konto i wpisywano hipoteki przymusowe i jednocześnie odmawiano zwrotu podatku w wysokości nie mniejszej niż 447.000 zł,

4. rażące naruszenie art. 229 O.p., w zestawieniu z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, to jest art. 127 O.p. oraz zasadą związania organu I instancji własną decyzją, to jest art. 212 O.p. oraz naruszenie konstytucyjnej zasady państwa prawa wyrażonej wart. 2 art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.), gwarantującego w art. 78 Konstytucji prawo do odwołania od decyzji administracyjnej I instancji, przez prowadzenie postępowania dowodowego przez organ I instancji w toku postępowania odwoławczego.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, ustosunkowując się do zgłoszonych zarzutów podtrzymał swoje stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, podając motywy rozstrzygnięcia stwierdził, że organy podatkowe nie uchybiły przepisom art. 120 O.p. jak również art. 121 O.p. Ponadto Sąd ten stwierdził, iż wobec braku należytego uzasadnienia zarzutu naruszenia art. 124 O.p. trudno wnioskować na czym w istocie polegało uchybienie temu przepisowi. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 127 O.p. Sąd I instancji wyjaśnił, iż sprawa, która wpłynęła do organu II instancji wraz z odwołaniem, jest rozpoznawana jeszcze raz przez organ odwoławczy. Organ II instancji nie bada więc tylko zasadności rozstrzygnięcia organu I instancji, ale rozpoznaje sprawę jeszcze raz od nowa. Według Sądu I instancji ewidentnym jest, że jeżeli organ odwoławczy stwierdzi, iż do poprawnego rozpatrzenia sprawy zachodzi potrzeba dodatkowego jej wyjaśnienia, to może – także z urzędu – przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe. Postępowanie to może przeprowadzić samodzielnie lub zlecić organowi I instancji, który wydał decyzję (art. 229 O.p.). Sąd podkreślił, że w takiej sytuacji organ I instancji wykonuje tylko zlecone czynności – przeprowadza wskazane dowody lecz dowodów tych nie ocenia. Ich oceny dokonuje organ odwoławczy rozpoznając sprawę. Z uprawnienia zawartego w powołanym przepisie skorzystał w niniejszej sprawie organ II instancji. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego takie działanie organu odwoławczego nie może być poczytane za naruszenie art. 127 i 229 O.p. Nie można też takiego działania organu uznać za niezgodne z art. 2 i art. 78 Konstytucji RP.

Niezależnie od podniesionych zarzutów Sąd I instancji uznał, iż w sprawie zebrano kompletny materiał dowodowy i został on cały oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny. Według Sądu I instancji analiza dokonanych przez organ ustaleń zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że ustalenia te znajdują pełne oparcie w zebranym, w sprawie materiale.

W przypadku dróg będących w posiadaniu skarżącej, organ uwzględnił dane wynikające z dokumentów i innych zebranych w sprawie materiałów (oględzin, zeznań świadków, opinii biegłego). Z ewidencji środków trwałych sporządzonych przez spółkę D. opatrzonej numerem 66 drogi, wykazane zostały drogi różnego typu: drogi kołowe i drogi koło obory. Przy konkretnych pozycjach podano wartość drogi.

W przedmiocie ustaleń, które budynki były modernizowane (nabyte były jako towary używane w rozumieniu ustawy o VAT) organ oparł się na dowodach posiadanych przez stronę, na zeznaniach świadków i dowodzie z oględzin budynków. Ocena tych dowodów doprowadziła organ do ustalenia, które budynki były modernizowane (remontowane). W świetle zebranych w sprawie dowodów nie można skutecznie zakwestionować ustaleń dokonanych, w tym zakresie, przez organ podatkowy. Podważanie ich przez skarżącą, zdaniem Sądu nie jest zasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał także, iż w świetle zebranych w sprawie dowodów ustalenia organów w przedmiocie braku podstaw do uwzględnienia podatku naliczonego w związku z nabyciem elektrowni wiatrowej jest zasadne. Wskazał na ustalenia organu, iż elektrownia wiatrowa od chwili nabycia jej przez Spółkę P. (04.02.2004 r.) nie była i nie jest zdolna do produkcji energii elektrycznej. Sp. z o.o. Podatnik nie podjął żadnych czynności zmierzających do uruchomienia elektrowni. W postępowaniu ustalono, iż skarżąca nie podjęła także żadnych działań zmierzających do uzyskania możliwości włączenia elektrowni do sieci energetycznej. Poprzednia dokumentacja zdezaktualizowała się. Dodał, iż skarżąca przez okres 5 lat od nabycia elektrowni wiatrowej nie dokonała żadnej czynności zmierzającej do jej uruchomienia.

Następnie Sąd I instancji przytoczył treść przepisu art. 86 ust.1 i ust.2 pkt 1 ustawy o VAT, wskazał, że w sprawie niniejszej zebrany materiał uprawniał organy do stwierdzenia, że nabycie elektrowni wiatrowej, w stanie uniemożliwiającym wytwarzanie energii elektrycznej nie służyło i nie służy wykonywaniu czynności opodatkowanych. Zdaniem Sądu I instancji do ustalenia, że nabycie elektrowni wiatrowej przez Sp. P. nie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych nie jest konieczne oświadczenie, iż Spółka nie ma zamiaru wykonywać takich czynności, a wystarczy stwierdzenie, że Spółka nie podjęła żadnych działań zmierzających do stworzenia możliwości wykonywania czynności opodatkowanych oraz wykazanie świadomości osób reprezentujących Spółkę w momencie nabywania elektrowni wiatrowej, co do jej stanu technicznego. Według Sądu organ podatkowy zasadnie przyjął, iż nie zachodzą przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i w sprawie brak jest podstaw do zwrotu podatku naliczonego zawartego w fakturze z 04.06.2004 r., nr [...].

Powyższy wyrok w całości Strona zaskarżyła skargą kasacyjną. W środku odwoławczym zarzucono:

1. Rażące naruszenie prawa materialnego, to jest art. 86 ust 1 ustawy o VAT oraz art. 17 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej przez jego niezastosowanie w wypadku wystąpienia w sprawie wszystkich elementów podmiotowo i przedmiotowo istotnych dla zwrotu podatnikowi podatku VAT w wysokości określonej niniejszą skargą a przez to złamanie zasady neutralności podatku od towarów i usług to jest zarzut z art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

2. Rażące naruszenie art. 18 ust 4 VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej przez nie zastosowanie procedury opisanej przywołanym przepisem umożliwiającej podatnikowi zwrotu podatku w rozsądnym terminie czym naruszono zasadę neutralności podatku od towarów i usług i złamano zasadę konkurencji to jest zarzut z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

3. Rażące naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy to jest zarzut oparty na art. 174 pkt 2 p.p.s.a. przez:

a) nierozpoznanie zarzutu przewlekłości postępowania w sprawie zwrotu podatku w rozsądnym terminie, przy czym zwłoka w orzeczeniu o zasadności żądania zwrotu podatku stanowiła dla organów podatkowych podstawę odmowy zwrotu podatku, bowiem Sąd wywodzi, że w trakcie postępowania podatkowego spółka mogła rozpocząć dokończenie inwestycji elektrowni wiatrowej bo dysponowała znacznym majątkiem a więc powinna kontynuować inwestycję pomimo braku zwrotu podatku to jest naruszenie art. 134 § 1 art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 120, 121, 124, 139 § 1 i 3 w związku z art. 235 O.p.

b) nierozpoznanie zarzutu rażącego naruszenia art. 229 O.p. w zestawieniu z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego to jest art. 127 O.p. oraz zasadą związania organu I instancji własną decyzją to jest art. 212 O.p., oraz naruszenie konstytucyjnej zasady państwa prawa wyrażonej w art. 2 Konstytucji, gwarantującego w art. 78 Konstytucji RP prawo do odwołania od decyzji administracyjnej I instancji przez prowadzenie postępowania dowodowego przez organ I instancji w toku postępowania odwoławczego co spowodowało błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu przez organ II instancji, że spółka D. Sp. z o.o., poprzednik prawny skarżącego, modernizowała budynek garaży o wartości netto 17.200zł. a nie szopę na sprzęt o wartości 22.200 zł netto przez co organ podatkowy uwzględnił podatek naliczony do odliczenia od sprzedaży budynku garaży (17.200zł x 22%) = 3.784 zł. zamiast prawidłowo podatek naliczony do zwrotu od sprzedaży szopy na maszyny (22.200zł x 22%) = 4.884 zł, czym zaniżono podatek naliczony do zwrotu w wysokości 4.884 zł – 3.784zł = 1.100 zł, to jest naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a.

c) naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. przez przyjęcie nowych ustaleń faktycznych odmiennych od poczynionych przez organ II instancji sprowadzających się do ustalenia, że drogi, które były jednym środkiem trwałym dla poprzednika prawnego podatnika Spółki D. Sp. z o. o., ujętym w poz. 66 ewidencji środków trwałych, zostały przez Sąd uznane w uzasadnieniu wyroku za cztery odrębne pozycje uwidocznione w ewidencji środków trwałych a zmiana ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę decyzji w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oznacza pozbawienia strony możliwości obrony swoich praw co stanowi naruszenie art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. i w konsekwencji oznacza nieważność postępowania.

Na tej podstawie pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu, nie zmieniając dotychczasowego stanowiska w sprawie wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw. Wobec tego skarga ta podlega oddaleniu.

Rozpoznawany środek odwoławczy został oparty na obu podstawach kasacyjnych, określonych w art. 174 p.p.s.a. Dlatego też, zgodnie z utrwaloną w judykaturze praktyką, w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutów naruszenia przepisów postępowania.

Na wstępie należy stwierdzić, że nie jest trafny zarzut naruszenie art. 134 § 1 art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 120, 121, 124, 139 § 1 i 3 w związku z art. 235 O.p. W ocenie autora skargi kasacyjnej Sąd I instancji nie rozpoznał zarzutu przewlekłości postępowania w sprawie zwrotu podatku w rozsądnym terminie. Jednakże z analizy skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wynika, że skarżący naruszenia tych przepisów dopatrywał się w tym, że organ z naruszeniem prawa w postaci przewlekłości postępowania stworzył podstawę odmowy przyznania zwrotu podatku. W związku z tak sformułowanym zarzutem należy podkreślić, że upływ czasu od dnia nabycia nieruchomości i brak w tym okresie działań zmierzających do uruchomienia elektrowni wiatrowej był jedynie dodatkowym argumentem użytym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, potwierdzającym, że nabycie tego składnika majątkowego nie było związane ze sprzedażą opodatkowaną. Ocena ta była taka sama w zakresie stanu faktycznego istniejącego w momencie nabycia jak i w późniejszym okresie, gdy organ wydawał zaskarżona decyzje.

Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zawarta jest ocena zarzutów skargi, dotyczących naruszenia art. 120, 121, 124 O.p. Sąd I instancji w obszerny sposób wskazał przyczyny, dla których uznał, że zaskarżona decyzja ostateczna nie narusza tych norm prawnych. Ocena ta jest prawidłowa, czego zresztą nie kwestionuje w sposób wyraźny kasator.

Nie można się tez zgodzić z skarga kasacyjną w zakresie nierozpoznania z urzędu zarzutu naruszenia art. 139 § 1 i 3 O.p. w związku z art. 235 O.p. Należy bowiem podkreślić, że w toku postępowania podatkowego podatnik nie podnosił tego, że organ podatkowy narusza przepisy określające terminy załatwienia sprawy. Ustawodawca w art. 141 § 1 O.p. przewidział nawet w tym celu specjalny środek prawny w postaci ponaglenia do organu podatkowego wyższego stopnia. Strona nie wnosiła tego środka prawnego. Zatem bezczynność organu nie występowała.

Nie jest także trafny drugi z podniesionych zarzutów procesowych. Wbrew bowiem twierdzeniom kasatora organ odwoławczy był uprawniony do uzupełnienia postępowania dowodowego w trybie art. 229 O.p. zlecając dokonanie czynności dowodowych organowi podatkowemu I instancji. Takie postępowanie w żaden sposób nie narusza zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, przewidzianej w art. 127 O.p. oraz nie jest sprzeczne z zasadą związania swoją decyzja wyrażoną w art. 212 O.p. Pierwszy ze wspomnianych przepisów, a mianowicie art. 229 O.p. określa granice postępowania dowodowego w toku postępowania odwoławczego. Przepis ten przewiduje możliwość przeprowadzenia postępowania dowodowego w ograniczonym zakresie, a mianowicie w celu uzupełnienia postępowania dowodowego. Na mocy wyraźnej dyspozycji tej normy prawnej, organ odwoławczy uprawniony jest również do delegowania swojej właściwości w zakresie postępowania dowodowego organowi I instancji. Oczywiście organ odwoławczy zobowiązany jest wówczas do oceny zebranego przez organ I instancji materiału dowodowego w granicach przewidzianych przez art. 191 O.p. Zatem organ odwoławczy postąpił zgodnie z unormowaniami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa. Przepisy te zaś zgodne są z art. 2 i art. 78 Konstytucji RP. Domniemanie konstytucyjności tych norm prawnych nie zostało bowiem obalone w trybie przewidzianym w prawie. Również w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie konstytucyjność tych regulacji nie wywołuje wątpliwości.

W ocenie kasatora okoliczność, że postępowanie dowodowe prowadził organ podatkowy I instancji, spowodowała błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że inny niż w rzeczywistości budynek był modernizowany. W związku z tak sformułowanym zarzutem należy podkreślić, że organ I instancji na podstawie art. 229 in fine O.p. przeprowadzał określone czynności dowodowe w ramach postępowania odwoławczego. Jednakże ocena całego zebranego w toku postępowania podatkowego materiału dowodowego, dokonana została przez organ odwoławczy. Stąd też skorzystanie z trybu przewidzianego w art. 229 O.p. nie można uznać za przyczynę błędnych ustaleń faktycznych. Natomiast strona skarżąca, chcąc skutecznie wzruszyć stan faktyczny powinna podnieść zarzut naruszenia przepisów postępowania a mianowicie art. 191 O.p. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a.

Nie jest także trafny ostatni z podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Autor środka odwoławczego podniósł zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie nowych ustaleń faktycznych, odmiennych od poczynionych przez organ II instancji. Wbrew twierdzeniom kasatora Wojewódzki Sąd Administracyjny, wydając zaskarżony wyrok nie dopuścił się powyższego uchybienia. Wskazany w skardze kasacyjnej przepis stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy", w rozumieniu tej normy prawnej oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Na sprawę administracyjną w znaczeniu materialnym składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać te właśnie elementy. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej. Niewątpliwie Sąd I instancji rozstrzygając o zasadności wniesionej skargi, dokonał kontroli legalności decyzji podjętej we właściwej sprawie administracyjnej. Natomiast podnoszone w skardze kasacyjnej uzasadnienie tego zarzutu w istocie odnosi się do ewentualnego naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., z której to normy prawnej wynika między innymi, że podstawą orzekania powinien być materiał zgromadzony w toku postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją. Zarzut naruszenia tego przepisu nie został zaś podniesiony w skardze kasacyjnej, a zatem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. prawidłowość zastosowania tego przepisu nie mogło być przedmiotem kontroli instancyjnej.

W tym kontekście całkowicie niezrozumiałe jest powiązanie naruszenia art. 134 § 1 p.ps.a. w związku z art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. Nie sposób zasadnie twierdzić, że strona została pozbawiona możności obrony swych praw w związku z tym, że Sąd I instancji w pisemnych motywach swojego wyroku zaakceptował ocenę organów podatkowych uznających potraktowanie uwidocznionych w ewidencji środków trwałych poszczególnych dróg jako odrębnych środków trwałych. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie jest to modyfikacja przyjętego przez organ podatkowy stanu faktycznego lecz ocena zebranego w toku postępowania dowodowego materiału dowodowego i skonfrontowanie tych ustaleń faktycznych z obowiązującym w tym zakresie stanie prawnym.

Oceniając podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego należy podkreślić, że strona skarżąca skutecznie nie wzruszyła ustalonego przez organ podatkowy i zaakceptowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanu faktycznego. Zatem kontrola instancyjna zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego musi być dokonana przez pryzmat tego stanu faktycznego. W konsekwencji skoro organ podatkowy ustalił, że przedmiotowa elektrownia wiatrowa został nabyta nie w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych, o czym świadczy fakt, że siłownia wiatrowa była nieczynna, to należy uznać, że Sąd I instancji nie naruszył art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten bowiem stanowi wyraźnie, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W tym zakresie polska ustawa jest zgodna z prawem wspólnotowym.

W konsekwencji nie jest trafny także ostatni z podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, a mianowicie zarzut naruszenia art. 18 ust. 4 VI Dyrektywy. Przepis ten stanowi, że w przypadkach, gdy za określony okres rozliczeniowy kwota dozwolonych odliczeń przekracza kwotę należnego podatku, Państwa Członkowskie mogą albo zwrócić nadpłatę albo przenieść nadpłatę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez nich warunki. Zatem ta norma prawna w ogóle w niniejszej sprawie nie miała zastosowania.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).