Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 607/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 i 5, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 471
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Zbigniew Czarnik (spr.) po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej E.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Po 190/21 w sprawie ze skargi E.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2020 r. nr 3001-IOA.4246.842.2017.JP w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od E.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: WSA, sąd pierwszej instancji) wyrokiem z 3 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Po 190/21 oddalił skargę E.S. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: Dyrektor IAS) z 9 grudnia 2020 r. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

W wyniku kontroli przeprowadzonej 17 maja 2016 r. w prowadzonym przez skarżącą lokalu "[...]" ul. [...] w Ł., funkcjonariusze celni stwierdzili włączone do sieci i udostępnione dla grających urządzenie Apollo Games nr [...], które przypominało swoim wyglądem automat do gier. Przeprowadzony na automacie eksperyment odtworzenia gier wykazał, że gry te zawierają element losowości, tj. grający nie ma wpływu na wynik gry, który jest nieprzewidywalny, automat oferuje wygrane pieniężne oraz jest eksploatowany w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do jego uruchomienia. Stwierdzono, że skarżąca nie posiada zezwolenia na urządzanie gier hazardowych. Z ujawnionej umowy dzierżawy zawartej 2 maja 2016 r. wynika, że skarżąca (Wydzierżawiający) – jako dysponent kontrolowanego lokalu – oddała w dzierżawę część jego powierzchni H. sp. z o.o. w P. (Dzierżawca) celem zainstalowania przez spółkę automatu do gier. Czynsz dzierżawny został ustalony w wysokości 200 zł płatnych od chwili uruchomienia urządzenia do miesiąca, w którym automat przestał być eksploatowany lub urządzenie dotychczas eksploatowane zostało zastąpione nowym uruchomionym urządzeniem, był zatem ściśle powiązany z eksploatacją urządzeń, a nie z zajmowaną powierzchnią lokalu. Ponadto skarżąca przyjęła na siebie dodatkowe obowiązki dotyczące obsługi automatu, określone przez strony umowy, a dotyczące wspólnego przedsięwzięcia polegającego na urządzaniu gier hazardowych poza kasynem gry.

W tych okolicznościach decyzją z 27 czerwca 2017 r. Naczelnik Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu, działając na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 471 ze zm.; dalej: u.g.h.) w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r., nałożył na skarżącą karę w wysokości ustalonej zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12 000 zł z tytułu urządzania na spornym automacie gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. poza kasynem gry.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła skargę, w której domagała się uchylenia decyzji organów obu instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

WSA w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę.

Za niebudzące wątpliwości WSA uznał okoliczności, że skarżąca nie posiadała koncesji ani zezwolenia na urządzanie gier hazardowych, kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a jego przeznaczenie wskazywało na ogólną dostępność dla klientów – potencjalnych graczy. Sąd stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności protokół kontroli, przeprowadzone eksperymenty odtworzenia gier na automatach, treść umowy dzierżawy z 2 maja 2016 r. oraz zeznania świadka pozwalają w sposób bezsporny stwierdzić, że skarżąca, jako dysponent kontrolowanego lokalu, urządzała gry na spornym urządzeniu. Konsekwencją uznania, że gry na automacie spełniały definicję gier na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., zaś skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry, było wymierzenie kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12 000 zł. WSA wskazał, że prawidłowo za podstawę prawną organy przyjęły przepisy u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie kontroli.

Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego wydania zaskarżonego aktu w stosunku do strony jako podmiotu nieurządzającego gier na automatach sąd pierwszej instancji stwierdził, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych – tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Skargę kasacyjną wniosła E.S. zaskarżając powyższy wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżąca zrzekła się rozprawy. Jednocześnie w trybie art. 8 § 3 p.p.s.a. w związku z art. 9 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 648) wniosła o wezwanie do udziału w sprawie Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, albowiem charakter i przedmiot sprawy pozwala na stwierdzenie, że jego udział w sprawie jest konieczny ze względu na ochronę praw przedsiębiorcy.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono:

I. naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez jego nieuzasadnione niezastosowanie i przyjęcie, że nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów postępowania innego niż dające podstawę do jego wznowienia, a mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, w związku z niewłaściwym zastosowaniem art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., polegające na błędnym ustaleniu przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy, tj.:

a) w związku z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: o.p.) poprzez przyjęcie, że organy podatkowe w sposób należyty oceniły zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i wobec tego prawidłowo ustaliły stan faktyczny niniejszej sprawy, co doprowadziło je do wniosku, że skarżąca kasacyjnie podejmowała aktywne działania i czynności związane z automatami do gry, w związku z czym można ją uznać za podmiot współpracujący, a co najmniej współorganizujący gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy prawidłowa ocena materiału dowodowego sprawy i prawidłowo ustalony na tej podstawie stan faktyczny winny doprowadzić sąd pierwszej instancji do wniosku, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy:

- skarżąca kasacyjnie nie mogła być uznana za urządzającą gry na automatach poza kasynem gry, albowiem jedynie udostępniła ona część swojego lokalu w celu umieszczenia w nim automatów do gry i nie podejmowała żadnych aktywnych działań ani czynności zmierzających do organizowania tych gier i nie współpracowała w tym zakresie z dysponentem automatów;

- zawarta przez nią umowa dzierżawy nie była uzależniona od faktycznego wykorzystania automatów i skarżąca kasacyjnie co miesiąc przez cały okres trwania umowy wystawiała faktury z tytułu czynszu dzierżawy i na ich podstawie uzyskiwała stosowny czynsz, a więc stanowił on jedynie wynagrodzenie na udostępnioną część lokalu;

- skarżąca kasacyjnie ani żadna z osób przez nią upoważnionych w żaden inny sposób (poza włączeniem prądu, co powodowało wyłącznie uruchomienie automatów do gry) nie organizowała gier na tych automatach, nie była odpowiedzialna za ich utrzymanie, konserwację, obsługę, pobieranie z nich pieniędzy itp.,

b) w związku z art. 208 § 1 o.p. poprzez błędną wykładnię tego przepisu i w konsekwencji jego błędne niezastosowanie poprzez przyjęcie, że skarżąca kasacyjnie mogła być stroną postępowania podatkowego i w konsekwencji przyjęcie, że w sprawie nie istniały przesłanki do jego umorzenia, podczas gdy postępowanie w stosunku do skarżącej kasacyjnie winno było zostać umorzone, albowiem to nie ona była osobą urządzającą gry na automatach poza kasynem gry, a była nią H. sp. z o.o. w P., będąca dysponentem automatów do gry, które to naruszenie miało mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem ani organy, ani sad nie wzięły w związku z tym pod uwagę istotnych kwestii pozwalających na uznanie, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy zachowania skarżącej kasacyjnie nie wyczerpały dyspozycji przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; a gdyby zatem sąd pierwszej instancji w sposób prawidłowy ocenił postępowanie organów podatkowych, doszedłby do przekonania, że błędnie oceniły one, iż skarżąca kasacyjnie urządzała w swoim lokalu gry hazardowe;

2) art. 141 § 4 zd. 1 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w niewyczerpującym uzasadnieniu faktycznym i prawnym zaskarżonego wyroku, co znalazło wyraz w nader lakonicznym wyjaśnieniu, na jakiej podstawie sąd pierwszej instancji uznał, iż postępowanie organów podatkowych przeprowadzone w obu instancjach było prawidłowe, że ustalony przez nie stan faktyczny należy uznać za prawidłowy i że w konsekwencji organy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego oraz w braku odniesienia się do wszystkich zarzutów zawartych w skardze i podniesionych w nich uzasadnionych wątpliwości co do poczynionych ustaleń faktycznych i zastosowania przepisu prawa materialnego, podczas gdy prawidłowe uzasadnienie wyroku powinno odnosić się do wszystkich zarzutów skargi i choćby zwięźle wyjaśniać, dlaczego dany zarzut sąd pierwszej instancji uznał za uzasadniony bądź nie, dlaczego podniesione w skardze wątpliwości odnośnie ustalonego przez organy stanu faktycznego nie zasługują na uwzględnienie, a dopiero potem wyjaśniać, dlaczego tak ustalony stan faktyczny mógł lub nie być podstawą zastosowania określonych przepisów prawa materialnego i dlaczego należy przyjąć, że organy dokonały prawidłowej bądź nie subsumpcji stanu faktycznego do zastosowanego przepisu prawa materialnego, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie można wywnioskować czy sąd pierwszej instancji w sposób wnikliwy rozpoznał zarzuty postawione w skardze oraz w jaki sposób odniósł się do wszystkich postawionych zarzutów, a które z nich uznał za chybione i co nie pozwala odkodować sposobu rozumowania sądu pierwszej instancji również z punktu widzenia możliwości postawienia zarzutów kasacyjnych;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.

1) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji organu pierwszej instancji

- poprzez jego błędną wykładnię przejawiającą się w przyjęciu, że za "urządzającego gry" można uznać jedynie właściciela lokalu – nieposiadającego tytułu prawnego do automatów, niebędącego odpowiedzialnym za ich wstawienie, zainstalowanie, uruchamianie, obsługiwanie, serwisowanie, nieposiadającego do nich kluczy, niewypłacającego z nich gotówki, nieponoszącego odpowiedzialności ani ryzyka ich zniszczenia, uszkodzenia, kradzieży, nieodnoszącego bezpośredniej korzyści z ich funkcjonowania, który wyłącznie udostępnia go innemu podmiotowi – we własnym imieniu i na własny rachunek urządzającemu gry na automatach, do których ma tytuł prawny, poza kasynem gry; podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu winna doprowadzić WSA do wniosku, że udostępniający część lokalu nie może zostać uznany za podmiot współpracujący, a tym bardziej za współorganizujący gry na automatach poza kasynem gry i że sam fakt udostępnienia miejsca do posadowienia automatów nie stanowi "aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów)

- poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że w ustalonym stanie faktycznym skarżąca kasacyjnie urządzała gry na automatach poza kasynem gry, albowiem "była podmiotem współpracującym, co najmniej współorganizującym gry, podejmując czynności ¡przyjmując obowiązki pozostające w związku z działalnością obejmującą urządzanie gier na automatach poza kasynem gry" i wobec tego mogła zostać wobec niej zastosowania sankcja w postaci kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry bez koncesji, zezwolenia lub bez wymaganego zgłoszenia, podczas gdy prawidłowa subsumpcja ustalonego stanu faktycznego do wskazanego przepisu winna doprowadzić sąd pierwszej instancji do wniosku, że zachowania skarżącej kasacyjnie nie wyczerpały przesłanek pozwalających na uznanie, iż urządzała ona gry na automatach poza kasynem gry i skutkować odmową jego zastosowania, a w konsekwencji doprowadzić do uznania, że brak jest podstaw do nałożenia na skarżącą kasacyjnie administracyjnej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry bez koncesji, zezwolenia lub bez wymaganego zgłoszenia.

W uzasadnieniu skarżąca kasacyjnie przedstawiła argumenty, mające świadczyć o trafności zarzutów postawionych w petitum skargi kasacyjnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora IAS wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub sąd drugiej instancji) rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. W rozpoznawanej sprawie, wnosząca skargę kasacyjną zrzekła się przeprowadzenia rozprawy, a Dyrektor IAS w terminie 14 dni od otrzymania odpisu skargi kasacyjnej nie wniósł o przeprowadzenie rozprawy. Wobec tego NSA rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym.

Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. NSA rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem spełnione zostały warunki do merytorycznego rozpoznania skargi kasacyjnej.

Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie NSA granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować.

W skardze kasacyjnej sformułowano zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Zmierzają one do podważenia stanowiska sądu pierwszej instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry stwierdził, że decyzja ta odpowiada prawu. W ocenie WSA, stanowiący przedmiot kontroli automat Apollo Games służył do urządzania gier w rozumieniu przepisów u.g.h., czego konsekwencją było nałożenie na skarżącą, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie kontroli, kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem gry.

Zdaniem NSA, zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają stanowiska sądu pierwszej instancji.

Na wstępie należy wskazać, że sąd drugiej instancji nie uwzględnił zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o wezwanie RMSP do udziału w sprawie. Powołany przez skarżącą kasacyjnie przepis art. 9 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców przewiduje, że w zakresie ochrony praw przedsiębiorców Rzecznik może zwrócić się o wszczęcie postępowania administracyjnego, wnosić skargi i skargi kasacyjne do sądu administracyjnego, a także uczestniczyć w tych postępowaniach – na prawach przysługujących prokuratorowi. Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 i 2 powołanej ustawy podjęcie czynności przez Rzecznika następuje z urzędu lub na wniosek, z którym mogą zwracać się do Rzecznika przedsiębiorcy lub organizacje przedsiębiorców. Stosownie zaś do ust. 3 Rzecznik, po zapoznaniu się ze skierowanym do niego wnioskiem, może podjąć czynności; wskazać wnioskodawcy przysługujące mu prawa i środki działania; przekazać sprawę według właściwości; odmówić podjęcia czynności, o czym, uzasadniając swoje stanowisko, zawiadamia wnioskodawcę. Ustawa nie przewiduje natomiast by to sąd wzywał Rzecznika do udziału w sprawie.

Przystępując do oceny zasadności sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, NSA w pierwszej kolejności rozpoznał najdalej idące zarzuty procesowe, tj. zarzuty naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. (pkt I ppkt 2 petitum skargi kasacyjnej). Wadliwości uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji skarżąca kasacyjnie upatruje w "niewyczerpującym uzasadnieniu faktycznym i prawnym zaskarżonego wyroku, co znalazło wyraz w nader lakonicznym wyjaśnieniu, na jakiej podstawie sąd pierwszej instancji uznał, iż postępowanie organów podatkowych przeprowadzone w obu instancjach było prawidłowe", a także w nieodniesieniu się do wszystkich zarzutów i twierdzeń skargi "co nie pozwala odkodować sposobu rozumowania sądu również z punktu widzenia możliwości postawienia zarzutów kasacyjnych".

Tak sformułowany zarzut nie jest zasadny. Artykuł 141 § 4 p.p.s.a. określa niezbędne elementy uzasadnienia wyroku, czyli: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. NSA konsekwentnie przyjmuje w swym orzecznictwie, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, opubl. ONSAiWSA z 2010 r. nr 3, poz. 39), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez sąd drugiej instancji.

W rozpoznawanej sprawie nie występuje żadna z wymienionych sytuacji. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w powołanym przepisie. Sąd pierwszej instancji zawarł w nim opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniu administracyjnym oraz przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując z jakich przyczyn – w jego ocenie – skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku pozwoliło na przeprowadzenie kontroli instancyjnej, w szczególności merytoryczne odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. Akceptując w pełni stanowisko organów i oddalając skargę, sąd pierwszej instancji w dostateczny sposób wyjaśnił swoje stanowisko o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Sąd wyjaśnił z jakich powodów za niezasadne uznał zarzuty wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa. Wobec powyższego należy stwierdzić, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymagania przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a. i tym samym zarzuty naruszenia tego przepisu są chybione. Okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie podziela stanowiska sądu, lub też jego ocena, że uzasadnienie wyroku jest niepełne i nieprzekonujące, nie stanowią skutecznej przesłanki uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

Dodatkowo NSA w niniejszym składzie podziela stanowisko judykatury, iż sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wypełniając przesłanki wynikające z treści art. 141 § 4 p.p.s.a. nie ma obowiązku odnosić się osobno do każdego z zarzutów podniesionych w skardze oraz innych pismach procesowych sprawy i do każdego z argumentów na ich poparcie, może je oceniać całościowo. Najistotniejsze jest to, aby z wywodów sądu wynikało dlaczego w sprawie doszło albo nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze (por. np. wyroki NSA z: 18 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 702/15; 19 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 2336/16; 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 2671/16; 4 października 2018 r., sygn. akt II GSK 2983/16; publ. w CBOSA).

Nieusprawiedliwiony jest również zarzut z pkt I.1a petitum skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 122, art. 187 i art. 191 o.p. Ten zarzut również nie został uzasadniony w sposób spełniający wymogi określone w art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika bowiem, na czym miałoby polegać naruszenie przez sąd pierwszej instancji wymienionych przepisów prawa, mających stanowić normatywne wzorce kontroli legalności działania organu administracji publicznej w rozpoznawanej sprawie, a także na czym miałby polegać, niedostrzeżony przez ten sąd, wpływ zarzucanego naruszenia na wynik sprawy, zwłaszcza że ustalenia stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należałoby uznać – według strony skarżącej – za niewystarczające dla wydania zaskarżonej decyzji, a przez to za wadliwe. Uzasadnienia zarzutu kasacyjnego wskazującego sposób naruszenia wymienionych przepisów prawa, a także wpływ tego naruszenia na wynik sprawy, nie może stanowić wyłącznie odmienna ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, na który składają się protokół kontroli, przeprowadzone eksperymenty odtworzenia gier na automatach, treść umowy dzierżawy z 2 maja 2016 r. oraz zeznania świadka. W ocenie sądu pierwszej instancji zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał w sposób bezsporny stwierdzić, że skarżąca, jako dysponent kontrolowanego lokalu, urządzała gry na spornym urządzeniu. W ocenie NSA przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe bezspornie wykazało, że kontrolowane urządzenie umożliwiało prowadzenie gier o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawierała element losowości, a skarżąca poprzez przyjęcie na siebie dodatkowych zadań i obowiązków określonych w umowie dzierżawy zawartej ze spółką instalującą w lokalu skarżącej sporny automat, mając świadomość jaka działalność będzie prowadzona na tym urządzeniu, brała udział we wspólnym przedsięwzięciu polegającym na urządzaniu nielegalnych gier hazardowych. Tych ustaleń skarga kasacyjna skutecznie nie podważyła.

Nie jest zasadny również zarzut naruszenia prawa materialnego (pkt II petitum skargi kasacyjnej), który sprowadza się do zakwestionowania przez stronę możliwości nałożenia na nią kary na podstawie art. 89 ust. 1 u.g.h. Należy w związku z tym przypomnieć, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – w brzmieniu mającym zastosowanie w tej sprawie – stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane wprost w przepisach u.g.h., dlatego w zestawieniu z użyciem przez ustawodawcę pojęcia "prowadzącego działalność w przedmiocie urządzania gier hazardowych" przyjąć należy ukształtowaną orzecznictwem sądów administracyjnych definicję "urządzającego gry". W judykaturze bowiem przyjęto, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zainstalowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości klientów/graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. np. wyroki NSA z: 13 marca 2018 r., sygn. akt: II GSK 3111/17 i II GSK 3581/17; publ. CBOSA). W orzecznictwie podnosi się również, że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier (por. wyrok NSA z 13 marca 2018 r., sygn. akt II GSK 3745/17; publ. CBOSA).

"Urządzającym gry" będzie zatem podmiot wypełniający swoim faktycznym działaniem którąkolwiek, część lub wszystkie z wymienionych powyżej przesłanek. Innymi słowy działaniami podmiotu urządzającego gry hazardowe będą działania mające na celu umożliwienie sprawnego funkcjonowania automatu lub automatów do gier hazardowych, zgodnie z ich przeznaczeniem, w miejscu dostępnym dla potencjalnych odbiorców tego rodzaju rozrywki.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, przede wszystkim zaś treść umowy dzierżawy zawartej 2 maja 2016 r. pomiędzy dysponentem spornego automatu (Dzierżawca) a skarżącą (Wydzierżawiający) potwierdza, że skarżąca – prowadząca w kontrolowanym lokalu działalność gastronomiczną – wydzierżawiła część jego powierzchni celem zainstalowania przez Dzierżawcę urządzenia do gier losowych w rozumieniu przepisów u.g.h., Strony zgodnie umówiły się, że właśnie do takiego celu skarżąca udostępniła lokal będący w jej posiadaniu, co pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że skarżąca była urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w konsekwencji czego zasadnie nałożono na nią karę za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.

Jak wynika z treści umowy wysokość czynszu dzierżawy uzależniona była od przychodów uzyskiwanych z eksploatacji automatów. Ustalony w umowie czynsz miał wynosić 200 zł płatnych od chwili uruchomienia urządzenia do miesiąca, w którym automat przestał być eksploatowany lub urządzenie dotychczas eksploatowane zostało zastąpione nowym uruchomionym urządzeniem, był zatem ściśle powiązany z eksploatacją urządzeń, a nie z zajmowaną powierzchnią lokalu. Tym samym ustalony umową czynsz dzierżawny nie stanowił w istocie wynagrodzenia za wynajmowaną powierzchnię, był bowiem uzależniony od tego czy urządzenia funkcjonowały. Taki zapis oznacza, że skarżąca miała interes w prawidłowym i niezakłóconym funkcjonowaniu urządzenia. Niewątpliwie też określony w umowie zakres obowiązków skarżącej wymagał znacznego zaangażowania i uwagi w związku z automatem. Z § 1 pkt 4 umowy wynika, że skarżąca zobowiązała się do każdorazowego pisemnego informowania Dzierżawcy o istotnych zmianach godzin otwarcia lokalu, o zamiarze przerwania pracy lokalu oraz o zawieszeniu bądź zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej w terminie 3 dni od daty zaistnienia tego zdarzenia. Trafnie zatem WSA zaakceptował dokonaną przez organy ocenę, że analizowana umowa nie jest zwykłą umową dzierżawy, lecz zawiera w swojej treści wspólne zadania, obowiązki, określone przez strony tejże umowy, a dotyczące wspólnego przedsięwzięcia polegającego na urządzaniu gier hazardowych poza kasynem gry. Z powyższego jasno wynika, że działania skarżącej nie ograniczały się wyłącznie do oddania w dzierżawę fragmentu powierzchni lokalu, ale polegały na aktywnym zaangażowaniu się w działanie zainstalowanego w ramach umowy urządzenia.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że dokonana przez organy administracji celno-skarbowej i zaakceptowana jako prawidłowa przez sąd pierwszej instancji prawna ocena zachowania skarżącej odpowiada hipotezie normy prawnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Dokonana przez organ subsumcja ustalonego w sprawie stanu faktycznego, w odniesieniu do tych jego elementów, które dotyczyły roli skarżącej w organizowaniu przedsięwzięcia hazardowego, pozwoliła na przyjęcie – wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej – że była ona "urządzającym gry" w rozumieniu u.g.h. Zasadnie zatem sąd pierwszej instancji uznał, że skarżąca urządzała gry na automacie w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w lokalu niebędącym kasynem gry w związku z czym prawidłowo nałożono na nią karę na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.

W związku z tym niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 208 o.p. poprzez nieumorzenie postępowania wobec skarżącej (pkt I ppkt 1b petitum skargi kasacyjnej).

Z tych wszystkich względów NSA uznając skargę kasacyjną za niezasadną, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku.

O kosztach postępowania kasacyjnego (pkt 2 sentencji wyroku) orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265). Zasądzona kwota 2700 zł stanowi zwrot kosztów dla pełnomocnika organu, który nie występował przed sądem pierwszej instancji, a w terminie określonym w art. 179 p.p.s.a. sporządził i wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną.