Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1213/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 68 par. 1 i 2, art. 21 par. 1 pkt 2, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 123, art. 165, art. 124, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1a, art. 3, art. 4,art. 6
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Wójt Gminy M. (dalej zwany "Wójtem") w następstwie złożonej w dniu 11 marca 2010 r. przez A. M. (dalej zwana "Stroną" lub "Skarżącą") korekty informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2010, deklarując do opodatkowania: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 8.486,90 m2, grunty pozostałe o pow. 3.813,10 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 6.298 m2, decyzją z dnia [...] lutego 2012 r. ustalił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2012 w kwocie 129.402,00 zł za nieruchomość położoną w miejscowości O. ul. [...] (działki ew. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...]).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej zwane "SKO"), po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia [...] października 2016 r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Wójt decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. ustalił w stosunku do Skarżącej prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą T. [...] wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2012 w kwocie 143.568,00 zł za ww. nieruchomość.

Do opodatkowania przyjął:

- grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o pow. 12.016,00 m2,

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 6.306,90 m2,

- budowle o wartości 104.278,00 zł.

Skarżąca w odwołaniu od ww. decyzji postawiła zarzuty naruszenia:

1) art. 68 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; zwanej dalej: "O.p.") z uwagi na fakt, iż decyzja ustalająca wymiar podatku za rok 2012 została jej doręczona po upływie 3 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Według niej nie znajduje w sprawie zastosowania art. 68 § 2 O.p., gdyż została złożona deklaracja, a następnie w 2010 r. korekta deklaracji, tym samym ujawnione zostały dane niezbędne do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Ponadto już w 2010 r. organ podatkowy był na terenie nieruchomości i wiedział o istnieniu budynku portierni oraz podlegających opodatkowaniu budowlach,

2) art. 122 O.p. w zw. z art. 187 i 191 O.p. poprzez błąd w ustaleniach faktycznych oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny materiału dowodowego, wskazała, iż szkic na podstawie którego ustalono powierzchnię działek zajętych pod pas drogowy pochodzi z 2014 r.,

3) art. 122 O.p. w zw. z art. 187 i 191 O.p. poprzez błąd w ustaleniach faktycznych oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny materiału dowodowego, w jej ocenie nie zostało ustalone jako część gruntu została zajęta pod chodnik i drogę publiczną,

4) art. 121 O.p. poprzez pominięcie jej argumentów i nie zawiadomienie, kiedy i w jakiej formie doszło do zmiany granic działek i na jakiej podstawie to nastąpiło,

5) art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy,

6) art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613; dalej zwana "u.p.o.l."), poprzez uwzględnienie przy opodatkowaniu powierzchni gruntów 12.016 m2 bez dokładnego wyliczenia i nieprzedstawienie dowodów, iż faktycznie taki obszar powinien być opodatkowany, a także zaliczenie do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów biologicznie czynnych, które powinny być opodatkowane stawką "pozostałe", a także nieuwzględnienie, że grunty te nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na przebieg w gruncie linii telekomunikacyjnej,

7) art. 32 Konstytucji RP, poprzez jej zobowiązanie do zapłaty podatku w oparciu o dowolne ustalenia oraz dyskryminację wobec innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

SKO decyzją z dnia [...] kwietnia 2020 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu za nieuzasadniony uznało zarzut naruszenia art. 68 § 1 O.p. w sytuacji, gdy prowadzone postępowanie podatkowe wykazało, iż nie zostały zgłoszone do opodatkowania w deklaracji budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stwierdził zarazem zaniżenie także powierzchni gruntów i budynków. W ocenie organu podnoszona w odwołaniu okoliczność, iż organ podatkowy w 2010 r. dokonywał oględzin nieruchomości i wiedział o istnieniu budynku portierni oraz podlegających opodatkowaniu budowlach, nie ma znaczenia przy ocenie terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji. Nie zgadzając się z zarzutem naruszenia art. 68 § 1 O.p. stwierdził, iż organ podatkowy miał 5 lat na wydanie decyzji ustalającej wymiar podatku.

SKO mając na uwadze przedmiot opodatkowania w rozpoznawanej sprawie wskazało, że z protokołu oględzin z dnia 10 marca 2017 r. wynika, iż: "Nieruchomość jest ogrodzona, elementem ogrodzenia posesji jest brama wjazdowa na wysokości której znajdują się posadowione na wylewce betonowej szlabany. Nieruchomość zabudowana jest halą magazynową, budynkiem biurowym i budynkiem portierni. Od ul. S. i S. znajduje się parking wyłożony kostką betonową. Na terenie parkingu znajduje się pylon informacyjny z nazwą i adresem firmy, usytuowany na betonowym fundamencie". Jak wynika z akt sprawy i nie jest kwestionowane przez Stronę, nieruchomość jest wykorzystywana na potrzeby prowadzenia działalności przez A. M. prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą T. [...]. Nieruchomość jest (i była w 2014 r.) wykorzystywana jako siedziba firmy.

SKO odnosząc się do opodatkowania gruntów wskazało, że w kwestii przedmiotowych działek ew. nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] archiwalny rejestr ewidencji gruntów i budynków na dzień 1 stycznia 2014 r. zawierał wpisy:

– działka ew. nr [...] o pow. 0,3500 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 3.492 m2,

– działka ew. nr [...] o pow. 0,1000 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 1.000 m2,

– działka ew. nr [...] o pow. 0,0900 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 921 m2,

– działka ew. nr [...] o pow. 0,1600 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 1 573 m2,

– działka ew. nr [...] o pow. 0,0900 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 902 m2,

– działka ew. nr [...] o pow. 0,0800 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 798 m2,

– działka ew. nr [...] o pow. 0,1800 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 1 799 m2,

– działka ew. nr [...] o pow. 0,1800 ha - użytek gruntowy - inne tereny zabudowane oznaczony symbolem Bi; wg księgi wieczystej - 1.808 m2,

Zdaniem SKO, pomimo wskazania przez organ pierwszej instancji, iż rozbieżności w łącznej powierzchni gruntów - zgodnie z ewidencją gruntów 1,2300 ha, zgodnie z księgami wieczystymi - 12.293 m2, wynikają z błędów w archiwalnym operacie technicznym, w oparciu o który pierwotnie ustalono powierzchnię działek Strony, różnice w powierzchni wynikały z zaokrąglania powierzchni w ewidencji do 1 ar. Wskazało ponadto, iż zawiadomieniem z dnia 17 czerwca 2014 r. dokonano zmiany ewidencji gruntów m. in. w zakresie powierzchni. Analiza zapisów w ewidencji na dzień 17 czerwca 2014 r. wskazuje, iż powierzchnia działek jest zgodna z ww. opisanymi danymi w księgach wieczystych.

SKO będąc związane danymi z ewidencji gruntów podniosło, iż zmiany w ewidencji z dnia 17 czerwca 2014 r. odzwierciedlają rzeczywisty stan nieruchomości, ponadto z związku z okolicznością, że powierzchnie przyjęte do opodatkowania są o 7 m2 mniejsze niż wynikające z ewidencji gruntów na 2008 r., uznało, że interes Skarżącej w żaden sposób nie został naruszony.

Organ odwoławczy odnosząc się do kwestii spornej dotyczącej opodatkowania części gruntu stanowiącego własność Strony, na którym to gruncie posadowiono chodnik oraz przylegający do chodnika trawnik - przeznaczony do ruchu pieszego wzdłuż ul.S. i S. wskazał, że powyższe powierzchnie zostały ustalone przez uprawnionego geodetę w dokumencie - "Szkic powierzchni terenu użytkowanego w obszarze działek ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...]", w którym w sposób ścisły określono powierzchnię terenu stanowiącego własność Strony, a zajętego na powierzchnię chodnika (0,0128 ha) i trawnika (0,0149 ha). W następstwie powyższego organ podatkowy wyłączył powierzchnię 277 m2 z opodatkowania. Podkreślił przy tym, iż ustawodawca przewidział wyłączenie spod opodatkowania tym podatkiem grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych (art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy).

Według SKO organ podatkowy w sposób prawidłowy opodatkował przedmiotowy grunt stawką właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej (zabudowana jest halą magazynową, budynkiem biurowym i budynkiem portierni), a klasyfikacja działek to Bi.

Jak wynika z akt sprawy nieruchomość (w tym grunty uznawane przez Skarżącą za teren biologicznie czynny) jest ogrodzona i stanowi integralną całość będącą w posiadaniu przedsiębiorcy, co powoduje opodatkowanie tej nieruchomości stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu, że część gruntów nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na przebieg w gruncie linii telekomunikacyjnej, wyjaśnił, iż w roku 2012 nie było regulacji wyłączających z pojęcia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów, przez które przebiegają urządzenia wchodzące w skład przedsiębiorstwa prowadzącego działalność w zakresie przesyłania energii, zajętych na pasy technologiczne czy też strefy bezpieczeństwa i dlatego prawidłowo opodatkowano przedmiotowe grunty.

Według SKO do opodatkowania budynków przyjąć należało budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 6.306,90 m2 - budynek główny o pow. 6.298 m2 oraz budynek portierni o pow. 8,90 m2.

Natomiast w odniesieniu do opodatkowania budowli stwierdził, że do przyjętych przez Wójta do opodatkowania budowli o łącznej wartości 104.278,00 zł zaliczały się: ogrodzenie i brama wjazdowa – 10.000 zł; parking wraz z chodnikami i drogami na terenie nieruchomości – 50.000 zł; zbiornik na wodę deszczową, kanalizacja deszczowa, zewnętrzna część instalacji przeciwpożarowej - 28.000 zł; zewnętrzna część instalacji kanalizacyjno - wodociągowej - 1.078 zł; zewnętrzna część instalacji gazowej - 1.000 zł, fundamenty pod szlabany - 200 zł.

W kwestii "szlabanu" organ odwoławczy uznał, że "Brama wjazdowa – szlaban" stanowi ogrodzenie, które zgodnie z art. 3 ust. 9 p.b. wchodzi w zakres pojęcia "urządzenia budowlanego", gdyż pełni na nieruchomości funkcję oddzielenia nieruchomości od otoczenia i dlatego podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości".

Reasumując, SKO doszedł do przekonania, że Wójt Gminy prawidłowo uznał za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą budowle parkingu, szlaban, zbiornik na wodę deszczową oraz sieci uzbrojenia terenu. Natomiast wartość budowli przyjęta do opodatkowania jest zgodna z wartością podaną przez Stronę (według cen rynkowych) w piśmie z dnia 13 stycznia 2017 r. i z dnia 22 lutego 2017 r.

Odnośnie pylonu reklamowego, wskazał, iż był on ewidencjonowany jako środek trwały i amortyzowany. Skoro, jak wynika z karty środka trwałego, wartość początkowa tegoż środka trwałego wynosi 14.000 zł, wartość netto na dzień 1 stycznia 2014 r. to 933,33 zł., zaś ostatni odpis amortyzacyjny został dokonany w dniu 30 kwietnia 2014 r. to wartość 14.000 zł została ustalona prawidłowo, a nie – jak wywodzi pełnomocnik Skarżącej wartość ta powinna wynosić 933,33 zł.

Powyższe ma oparcie w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. który zawiera regułę, zgodnie z którą podstawa opodatkowania budowli jest co do zasady niezmienna i odpowiada wartości początkowej niezależnie od dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Reguła ta w równym stopniu dotyczy budowli w trakcie amortyzacji, co budowli zamortyzowanych.

Strona w skardze z 25 maja 2020 r., wnosząc o uchylenie decyzji SKO w całości oraz umorzenie postępowania, a także zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie:

1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 68 § 1 O.p. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p., poprzez brak ich zastosowania i braku uwzględnienia postawionego w odwołaniu zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w sytuacji, w której decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości za 2012 r., została doręczona podatnikowi po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy;

b) art. 68 § 2 O.p. przez jego błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że odwołujący nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy nie jest to prawda, gdyż została złożona w terminie Organowi podatkowemu deklaracja podatkowa oraz z inicjatywy samego organu podatkowego, Strona musiała złożyć dodatkowo, jeszcze w 2010 r. pismo - Korektę Informacji w sprawie podatku od nieruchomości z dnia 11 marca 2010 r. i tym samym ujawniła wszystkie niezbędne dane do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Ponadto, Organ podatkowy był już w 2010 r. na nieruchomości, podlegającej opodatkowaniu i doskonale wiedział o istnieniu budynku portierni oraz budowli w postaci: ogrodzenia i bramy wjazdowej, placu postojowego (parkingu) wraz z chodnikami i drogami na terenie zakładu, zbiorniku na wodę deszczową i kanalizacji deszczowej, a także zewnętrznej części instalacji przeciwpożarowej, zewnętrznej części instalacji kanalizacyjno-wodociągowej (sanitarnej), urządzenia reklamowego - pylonu świetlnego oraz fundamentów pod szlabany. W konsekwencji, podatnik nie zataił żadnych danych, służących Organowi do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zaś Organ podatkowy podjął dalsze działania, zmierzające do ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2012 dopiero z końcem 2016 r. Istotne jest również to, że Strona od 2010 r. nie czyniła żadnych inwestycji zewnętrznych na nieruchomości, podlegającej opodatkowaniu, a przecież wymiar podatku za każdy rok był jej naliczany;

c) art. 6 ust. 6 w zw. z art. 6 ust. 3 u.p.o.l. w zw. art. 68 § 2 O.p., poprzez ich błędne zastosowanie i niewłaściwe przyjęcie, iż Skarżąca była zobowiązana do skorygowania uprzednio złożonej w deklaracji podatkowej informacji, pomimo tego, iż w roku podatkowym 2012 nie zaistniało żadne zdarzenie mogące mieć wpływ na wysokość podatku od nieruchomości, a co za tym idzie zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu;

d) art. 4 u.p.o.l. polegającego na jego niezastosowaniu, gdyż Organ wydając decyzje w przedmiotowej sprawie uwzględnił powierzchnie gruntów podlegającą opodatkowaniu na 12.016,00 m2 nie przedstawiając żadnego dowodu, że dany obszar tyle rzeczywiście zajmuje, w konsekwencji Strona kwestionuje wartość naliczonego podatku od nieruchomości. Ponadto, organ podatkowy w zaskarżonej decyzji, zaliczył do powierzchni związanej z działalnością gospodarczą, także tereny zielone (trawniki stanowiące 30% powierzchni), które zajmują powierzchnię gruntów biologicznie czynnych i które zostały narzucone przez Gminę M. w warunkach zabudowy, w sytuacji, gdy tereny te nie powinny być opodatkowane podatkiem od działalności gospodarczej i poprzednio byty traktowane jako inne, które były objęte tzw. stawką pozostałe. Ponadto, co najmniej część tych terenów nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ pod powierzchnią gruntu biegnie nitka linii telekomunikacyjnej, która to okoliczność właściwie eliminuje ten grunt z możliwości wykonania na nim jakiejkolwiek inwestycji;

e) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych ich podstawę opodatkowania ustala się i w praktyce podstawa ta wynosi tyle samo co w przypadku budowli podlegających amortyzacji, podczas gdy z przepisu wynika, że w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych podstawę opodatkowania stanowi ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego i nie jest to wartość początkowa;

2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, t.j.:

a) art. 122 w związku z art. 187 i 191 O.p., poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej, w konsekwencji oparcie decyzji na błędnych ustaleniach stanu faktycznego, ponieważ nieprawdą jest, iż Organ na skutek ostatniej uchylającej decyzji SKO ustalił powierzchnię zajętego gruntu pod drogi publiczne i chodnik, gdyż Skarżąca wskazała, że szkic powierzchni terenu użytkowego przedmiotowych działek, na której podstawie Organ przedstawił przedmiotowe wyliczenie zajętego pasa gruntu, pochodzi z roku 2014, a zatem został wykonany na długo przed tym, jak SKO wydało ostatnią decyzję w sprawie (2016 r.);

b) art. 122 w związku z art. 187 i 191 O.p., poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej, w konsekwencji oparcie decyzji na błędnych ustaleniach stanu faktycznego, poprzez przyjęcie, iż Organ zastosował się do decyzji Organu II instancji i ustalił jaka część działek gruntu będących własnością Strony jest zajęta pod ciąg pieszych (chodnik) oraz dokonał wymiaru podatku wyłączając spod opodatkowania tę część gruntu, w sytuacji gdy Organ do chwili obecnej nie ustalił jaka dokładnie część gruntu została zajęta pod chodnik i drogę publiczną, nie zrobił nic w kierunku tego ustalenia po uchyleniu decyzji SKO, a przecież Strona w czasie postępowania wyjaśniającego składała odnośnie tej kwestii zastrzeżenia, również podniosła ten zarzut w złożonym odwołaniu, co do którego SKO w ogóle się nie ustosunkowało;

c) art. 121 O.p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a tymczasem Organ całkowicie zbagatelizował podnoszone przez Skarżącą dotychczas argumenty i przede wszystkim nie zawiadomił jej kiedy i w jakiej formie doszło do zmiany granic działek i na jakiej podstawie prawnej nastąpiła ta zmiana, jak również nie ustosunkował się do wszystkich podniesionych w odwołaniu zarzutów;

d) art. 122 O.p., poprzez niepodjęcie przez Organ w toku postępowania, wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jak również braku dążenia do załatwienia przedmiotowej sprawy w toku postępowania podatkowego, w szczególności braku sprawdzenia i przeprowadzenia wiarygodnego dowodu (najlepiej opinii biegłego geodety), co do powierzchni gruntu zajętego pod pas drogowy;

e) art. 187 § 1 O.p., poprzez brak zebrania oraz brak rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego przez organ pierwszej instancji;

f) art. 208 O.p. poprzez nieumorzenie postępowania, jako bezprzedmiotowego, gdyż doszło do przedawnienia zobowiązanie podatkowego;

g) art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez niestwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, a to przez art. 68 § 1 i 2 O.p., czyli wydanie po upływie czasu uprawniającego do jej wydania.

1) Naruszenie zasady wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP, zgodnie z którą wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne i nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakichkolwiek przyczyny. Tymczasem Skarżąca została zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości w oparciu o dowolne ustalenia organu podatkowego, ponieważ organ podatkowy w zaskarżonej decyzji nie uwzględnił wskazanych zastrzeżeń przez Stronę, jak również postawionych w odwołaniu zarzutów co do wyliczenia zobowiązania podatkowego w wysokości 143.568 zł. Ponadto, organ podatkowy powinien traktować równo wszystkie podmioty, które podlegają temu obowiązkowi podatkowemu, a w przedmiotowej sprawie Strona została obciążona podatkiem naliczonym skrupulatnie od wszystkich przedmiotów, niekoniecznie podlegających temu opodatkowaniu, w konsekwencji jest dyskryminowana, gdyż wobec innych podmiotów, które również prowadzą działalność gospodarczą, jak np. podatników prowadzących sieci sklepów B. itp. - organ podatkowy nie stosuje takich kryteriów przy ustalaniu podatków, jak w zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę SKO wnosząc o jej oddalenie, zarzuty skargi uznało za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., zwanej dalej: "p.p.s.a."),

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., zwanej dalej: "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktyczneg i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl).

Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że "niezwiązanie granicami skargi" oznacza, że Sąd ma prawo, a jednocześnie obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze (por. wyrok NSA z dnia 28 marca 2018r. I FSK 1000/16, LEX nr 2486221) z tym, że nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych.

Badając legalność zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżony akt odpowiada prawu, zaś zarzuty skargi są bezpodstawne.

Na wstępne Sąd porządkowo wyjaśnia, iż niniejszą sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego (w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów), jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

W okolicznościach niniejszej sprawy Sąd stwierdza spełnienie powyższych warunków, akcentując w szczególności istotne zagrożenie zakażeniem wirusem SARS-CoV-2. Co spowodowało konieczność rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Przechodząc ad rem, w punkcie wyjścia swoich rozważań Sąd zauważa, że zarzuty skargi dotyczą tak naruszeń prawa procesowego, jak i prawa materialnego. W takiej sytuacji Sąd, co do zasady, obowiązany jest w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutów natury procesowej, gdyż tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy stanowi podstawę do zbadania procesu subsumpcji, a więc mających zastosowanie norm prawa materialnego.

Sąd w niniejszej sprawie odstępuje jednak od powyższej zasady, z uwagi na okoliczność, że najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, zaś implikacją jego uwzględnienia byłaby konieczność umorzenia postępowania podatkowego.

Sąd zauważa, że Skarżąca wskazując na powyższy zarzut upatruje go w naruszeniu art. 68 § 1 O.p. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. poprzez ich brak zastosowania w sytuacji, w której decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości za 2012 r. została jej doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto, zdaniem Skarżącej, organy podatkowe naruszyły przepis art. 68 § 2 O.p. przez jego błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że nie ujawniła wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego podczas gdy nie jest to prawda, gdyż złożyła w terminie Organowi podatkowemu stosowną deklarację podatkowa "z inicjatywy samego organu podatkowego".

W ocenie Sądu zarzuty te są bezpodstawne.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego Sąd na wstępie wyjaśnia, że zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 tejże ustawy, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Podstawowy termin przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego wynosi zatem 3 lata, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie jednak do art. 68 § 2 O.p. jeżeli podatnik: nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, bądź w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego - zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Zatem w myśl art. 68 § 1 i § 2 O.p. przekształcenie obowiązku podatkowego w konkretne zobowiązanie podatkowe może nastąpić tylko w określonym w tych przepisach czasie liczonym od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Odnosząc powyższe do realiów sprawy, w ocenie Sądu, należy zgodzić się z organem, że w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie przewidziany w art. 68 § 2 o.p. pięcioletni termin przedawnienia prawa do ustalania zobowiązania albowiem prowadzone postępowanie podatkowe wykazało, iż nie zostały zgłoszone do opodatkowania w deklaracji podatnika budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a także zaniżono przyjęte do opodatkowania powierzchnie gruntów i budynków .

Z akt sprawy wynika bowiem, iż w złożonej deklaracji Skarżąca nie ujawniła wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, gdyż nie zgłosiła do podatkowania takich obiektów, jak budynek portierni, ogrodzenia i bramy wjazdowej, placu postojowego wraz z chodnikami i drogami na terenie zakładu, a także zbiornika na wodę deszczową i kanalizacji deszczowej, zewnętrznej części instalacji kanalizacyjno-wodociągowej, urządzenia reklamowego (pylonu świetlnego) oraz fundamentów pod szlabany – których to nieujawnienie, co należy podkreślić - było m. innymi przyczynkiem do wydania decyzji ustalającej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.

Takiej oceny, zdaniem Sądu, nie może zmienić podnoszona w skardze okoliczność, iż "(...) organ podatkowy w roku 2010 dokonywał oględzin nieruchomości i wiedział o istnieniu budynku portierni oraz podlegających opodatkowaniu budowlach", gdyż jest ona irrelewantna prawnie z punktu widzenia przedawnienia prawa do wydania zaskarżonej decyzji podatkowej.

W tym miejscu Sąd podkreśla, że w judykaturze ukształtowała się linia, zgodnie z którą ogólny trzyletni termin na wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, przewidziany w art. 68 § 1 O. p, dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym nie ma sporu między innymi co do okoliczności objętych informacją o nieruchomościach i obiektach budowlanych.

Informacja ta powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień, mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 864/15, z dnia 17 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 1840/12). Taka zaś sytuacja w rozpoznanej sprawie nie wystąpiła.

Tymczasem, stosownie do art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.

W myśl natomiast art. 6 ust. 11 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową, osoby fizyczne składają deklarację na podatek od nieruchomości oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne, tj. do 31 stycznia danego roku (art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l.).

Odwołanie się przez ustawodawcę w art. 6 ust. 6 oraz 6 ust. 9 pkt 2 u.p.o.l. do unormowania zawartego w art. 6 ust. 3 u.p.o.l. oznacza, że obowiązkiem podatnika jest korygowanie uprzednio złożonej informacji (deklaracji podatkowej) jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku. Z treści art. 6 ust. 6 u.p.o.l. nie wynika natomiast obowiązek corocznego składania przez osoby fizyczne informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Obowiązek taki powstaje dopiero w przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.

Dlatego to Skarżąca, będąc właścicielem przedmiotu opodatkowania, miała obowiązek jako osoba fizyczna (prowadząca działalność gospodarczą) złożyć informacje o obiektach i nieruchomościach i na tej podstawie organ podatkowy winien wymierzyć jej podatek od nieruchomości, zaś decyzja taka jest decyzją ustalającą, do której znajdują zastosowanie przepisy art. 68 Ordynacji podatkowej.

Jak już stwierdzono wcześniej, w sprawie nie ma natomiast wątpliwości, że Skarżąca w wyżej wymienionej informacji nie zgłosiła do opodatkowania wskazanych wcześniej budynków i urządzeń, co oznacza, że spełniony został warunek, o którym mowa w art. 68 § 2 pkt 2 O.p., tzn. że podatnik w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 5 O.p. przez deklaracje rozumie się również informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Reasumując powyższe rozważania, Sąd jako bezpodstawny uznał zarzut wydania decyzji po terminie przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W niniejszej sprawie zobowiązanie to powstało w 2012 r., zaś decyzja Wójta Gminy M. została wydana [...].11.2017r. (a doręczona 20.11.2017r.) a więc - w myśl art. 68 § 2 O.p.- przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin jego płatności. W tym miejscu Sąd dodatkowo podkreśla, że decydujące znaczenie ma fakt wydania i doręczenia decyzji przez organ pierwszej instancji. Z tym bowiem momentem powstaje zobowiązanie podatkowe. Natomiast decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji może być wydana już po upływie terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2015 r., II FSK 3232/12, LEX nr 1769618).

W ocenie Sądu, za chybione uznać też należy przedstawione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

Analiza akt sprawy prowadzi bowiem do wniosku, że organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy w zakresie pozwalającym na zrekonstruowanie stanu faktycznego niezbędnego dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumpcji i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej, a nie dowolnej oceny tych dowodów.

Sąd zauważa przy tym, że zarzuty skargi dotyczące niewyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności nie tyle sprowadzają się do nieprawidłowej rekonstrukcji stanu faktycznego przez organy podatkowe, ale do wadliwej wykładni przepisów prawa materialnego, w wyniku której – jak podkreśla Skarżąca - "(...) została zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości (...)", gdy tymczasem "(...) organ podatkowy powinien traktować równo wszystkie podmioty, które podlegają temu obowiązkowi podatkowemu, a w przedmiotowej sprawie Strona została obciążona podatkiem naliczonym skrupulatnie od wszystkich przedmiotów, niekoniecznie podlegających temu opodatkowaniu, w konsekwencji jest dyskryminowana, gdyż wobec innych podmiotów, które również prowadzą działalność gospodarczą, jak np. podatników prowadzących sieci sklepów B. itp. - organ podatkowy nie stosuje takich kryteriów przy ustalaniu podatków, jak w zaskarżonej decyzji".

Sąd z taką argumentacją nie może się zgodzić, gdyż analiza zgromadzonych w aktach sprawy materiałów dowodowych wskazuje, że ustalenia faktyczne organu zostały przeprowadzone zgodnie z zasadami postępowania dowodowego (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), a organ podatkowy wydał zaskarżoną decyzję w oparciu o dokumenty zebrane w postępowaniu dowodowym.

W postępowaniu podatkowym stronie zapewniono też czynny udział na zasadzie art. 123 § 1 O.p., w szczególności poprzez doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania na zasadzie art. 165 § 2 i 4 O.p. oraz zawiadomienie o przeprowadzaniu oględzin i dowodów z opinii biegłego (art. 190 O.p.), zaś przed wydaniem decyzji strona miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów (art. 192 O.p.), bowiem organ podatkowy wyznaczył jej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 o.p.).

Ponadto Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja jest uzasadniona zgodnie z wymaganiami z art. 124 i art. 210 § 4 O.p.

Okoliczność, że wyprowadzona przez organ z zebranego materiału dowodowego ocena prawna jest odmienna od oczekiwań strony, w tym na tle innych podatników (tj. jak podnosi Skarżąca, "np. podatników prowadzących sieci sklepów B.") nie może dowodzić wadliwości tej oceny.

Jako co najmniej niezrozumiały na tym tle Sąd uznaje zarzut Skarżącej, że "(...) Organ wydając decyzje w przedmiotowej sprawie uwzględnił powierzchnie gruntów podlegającą opodatkowaniu na 12.016,00 m2 nie przedstawiając żadnego dowodu, że dany obszar tyle rzeczywiście zajmuje (...)", gdyż tak ustalona powierzchnia wynika z przedłożonej ewidencji gruntów i budynków działek o nr ew.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...].

Powierzchnia ta wynika także z obmiarów dokonanych przez uprawnionego geodetę – W. W., z zastrzeżeniem, że grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych, znajdujące się poza ogrodzeniem zakładu, organy (zgodnie z opinią wym. wyżej geodety) wyłączyły z przedmiotu opodatkowania, a zatem przyjęły ostatecznie do podstawy opodatkowania właśnie powierzchnię 12.016,00 m2.

Podkreślenia wymaga, że w tak ustalonym stanie faktycznym, Organ podatkowy był związany przy ustalaniu podstawy opodatkowania, zgodnie z 21 ust. 1 u.p.g., danymi zawartymi w ewidencji gruntów, gdyż wypis z ewidencji ma moc dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p.

Zauważyć też należy, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu i budynku, dla celów podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcja wskazana w ewidencji gruntów i budynków. Dane te (wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokal) są bezwzględnie wiążące organ podatkowy, tj. dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być prze z organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane.

Jak zauważono wcześniej, Skarżąca zarzucając naruszenia prawa materialnego, stara się za ich pomocą zwalczyć przyjęte przez organy ustalenia w zakresie wysokości podstawy opodatkowania. Przy takiej konstrukcji zarzutów, zasadnym jest więc odniesienie się w pierwszej kolejności do mających zastosowanie norm prawa materialnego, gdyż ramy prawnopodatkowe wyznaczają zakres niezbędnych ustaleń faktycznych.

I tak, Sąd stwierdza, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut bezpodstawnego opodatkowania części gruntu stanowiącego własność Skarżącej, na którym to gruncie posadowiono chodnik oraz przylegający do chodnika trawnik - przeznaczony do ruchu pieszego wzdłuż ul. S. i S., co stanowić ma naruszenie art. 4 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 3 pkt 4 tejże ustawy. Jak już bowiem wskazano wcześniej – wbrew twierdzeniom skargi – organy w sposób ścisły i nie budzący wątpliwości określiły powierzchnię terenu zajętego pod pasy drogowe dróg publicznych, stanowiącego własność Podatniczki (o pow. 277 m2) [powierzchnia chodnika (0,0128 ha) i trawnika (0,0149 ha)]. Sąd zauważa przy tym, że Organ podatkowy wyłączył powyższą powierzchnię z opodatkowania przyjmując ją jako zajętą pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych – tj. zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy, opodatkowując przedmiotowy grunt stawką właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

W świetle powyższego jako oczywiście chybiony uznać należy zarzut, iż organy dopuściły się w tym zakresie naruszenia zasady określonej w art. 187 i 191 O.p., poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, a w szczególności, że "(...) Organ II instancji nie ustalił, jaka część działek gruntu będących własnością Strony jest zajęta pod ciąg pieszych (chodnik) oraz dokonał wymiaru podatku wyłączając spod opodatkowania tę część gruntu, w sytuacji gdy Organ do chwili obecnej nie ustalił jaka dokładnie część gruntu została zajęta pod chodnik i drogę publiczną (...)".

Oczywiście bezpodstawne są też zarzuty skargi odnoszące się do stawki opodatkowania spornych nieruchomości.

Skoro bowiem z niebudzących ustaleń Organów podatkowych wynika, że nieruchomość podatnika jest wykorzystywana przez Skarżącą do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (zabudowana jest halą magazynową, budynkiem biurowym i budynkiem portierni - klasyfikacja działek to Bi), to w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Sąd zauważa, że z akt sprawy wynika, że nieruchomość (w tym grunty uznawane przez Skarżącą za teren biologicznie czynny) jest ogrodzona i stanowi integralną całość będącą w posiadaniu przedsiębiorcy.

W konsekwencji uznać więc należy, że opodatkowanie tej nieruchomości stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest zasadne i prawidłowe, gdyż ma oparcie w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.1., który stanowi, że - co do zasady - jeżeli nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną działającą w charakterze przedsiębiorcy, tj. jest elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub może być uznana za związaną z tym przedsiębiorstwem, to biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana wprost na ten cel.

O gospodarczym przeznaczeniu nieruchomości przesądza jej ujęcie w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości. Nie są to jednak jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji gruntu lub budynku, bowiem do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez osobę fizyczną w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel.

Jak już stwierdzono wcześniej, w sprawie nie jest spornym, że Skarżąca jest właścicielem szeregu obiektów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, w tym takich obiektów jak: ogrodzenie i brama wjazdowa, parking wraz z chodnikami i drogami na terenie nieruchomości, zbiornik na wodę deszczową, kanalizacja deszczowa, zewnętrzna część instalacji przeciwpożarowej, zewnętrzna część instalacji kanalizacyjnej, zewnętrzna część instalacji gazowej oraz fundamenty pod szlabany.

Mając powyższy stan faktyczny na uwadze, organy prawidłowo w związku z tym przyjęły, że zgodnie z art. 4 ust. ł pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem ust. 4-6) stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Jeżeli zaś od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (ust. 5).

W związku z przywołanymi przepisami organy prawidłowo więc przyjęły, że ogrodzenie wraz z bramą wjazdową oraz plac postojowy podlegają opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości jak budowle, o których mowa w pkt 9 art. 3 Prawa budowlanego – w ujęciu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zaś kanalizacja deszczowa, instalacja p.pożarowa oraz kanalizacja wodociągowa stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako wymienione w katalogu budowli z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego. Takie stanowisko ma też potwierdzenie w judykatach NSA (por. dla przykładu: wyrok NSA z 10.09.2013r., sygn. akt. II FSK 2498/11).

Reasumując tę część rozważań, w ocenie Sądu, Organy podatkowe prawidłowo uznały tak pod względem ustaleń faktycznych, jak i zastosowanych przepisów prawa materialnego, za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą budowle parkingu, szlaban, zbiornik na wodę deszczową oraz sieci uzbrojenia terenu, ustalając w tej kwestii, że wartość budowli przyjęta do opodatkowania jest zgodna z wartością podaną przez Skarżącą (według cen rynkowych) w piśmie z dnia 13.01 2017r. i z dnia 22.02.2017r.

Odnosząc się do zarzutu, że część gruntów nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na przebieg w gruncie linii telekomunikacyjnej, Sąd stwierdza, że w roku 2012 nie było regulacji wyłączających z pojęcia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów, przez które przebiegają urządzenia wchodzące w skład przedsiębiorstwa prowadzącego działalność w zakresie przesyłania energii, zajętych na pasy technologiczne czy też strefy bezpieczeństwa.

Jak słusznie zatem przyjął Organ, wprowadzenie omawianych regulacji wskazuje na zmianę stanu prawnego, znoszącą obowiązek podatkowy, który jednak istniał wcześniej. W konsekwencji, prowadzi to do opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości, zgodnie z ogólną zasadą ustanowioną w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Taki pogląd ma swoje uzasadnienie także w orzecznictwie NSA (por. dla przykładu: wyrok NSA z 16.06.2010r.; sygn. akt II FSK 478/20).

Za chybiony uznać należy też zarzut nieprawidłowego ustalenia wartości do podstawy opodatkowania pylonu reklamowego. Sąd wskazuje, że z karty środka trwałego wymienionego pylonu reklamowego wynika, iż wartość początkowa przedmiotowego środka trwałego to 14.000 zł., wartość netto na dzień 01.01.2014r. to 933,33 zł., zaś ostatni odpis amortyzacyjny został dokonany w dniu w dniu 30.04.2014r.

Dlatego za chybione uznać należy stanowisko Skarżącej, iż wartość pylonu reklamowego przyjęta przez organy tj. 14.000 zł, została ustalona wadliwie (według podatniczki, wartość ta powinna wynosić 933,33 zł).

Zauważenia bowiem wymaga, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. brak jest normatywnych podstaw do tego, aby podstawę opodatkowania całkowicie zamortyzowanych budowli rozumieć w sposób zaprezentowany przez Skarżącą. Uuwzględniając nie tylko językową treść powyższego przepisu, ale i umiejscowienie regulacji prawnej dotyczącej ukształtowania podstawy opodatkowania służącej wymiarowi podatku od nieruchomości od zamortyzowanych budowli w tej samej jednostce redakcyjnej tekstu prawnego, w której jest mowa o podstawie opodatkowania budowli w trakcie amortyzacji, nie sposób unormowania tego rozumieć inaczej niż odkodowały je organy podatkowe obydwu instancji.

Tym samym, w przekonaniu Sądu, po zakończeniu dokonywania odpisów amortyzacyjnych podstawa opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości jest identyczna, jak w trakcie amortyzowania tej rzeczy jako środka trwałego, tzn. stanowi ją wartość rozumiana jako podstawa obliczania amortyzacji z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Końcowo, odnosząc się do zarzutu art. 32 Konstytucji RP, zgodnie z którą wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne i nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakichkolwiek przyczyny, Sąd zauważa, że w stanie faktycznym sprawy organy nie dopuściły się naruszenia wskazanej zasady, gdyż w oparciu o przeprowadzone postępowanie podatkowe, ustaliły Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, które odpowiada prawu i czyni zadość zasadzie legalności, określonej w art. 120 i zasadzie zaufania do organów podatkowych, o której mowa w 121 O.p.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja ma pełne oparcie w przywołanych przepisach prawa materialnego i pozostaje w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej, określonej w art. 122 O.p. Twierdzenie przez Skarżącą, że "(...) jest dyskryminowana, gdyż wobec innych podmiotów, które również prowadzą działalność gospodarczą, jak np. podatników prowadzących sieci sklepów B. itp. - organ podatkowy nie stosuje takich kryteriów przy ustalaniu podatków, jak w zaskarżonej decyzji (...)" na gruncie niniejszej sprawy wykracza poza granice kompetencyjne Sądu i jest niemożliwe do merytorycznej weryfikacji.

Z całą natomiast stanowczością można natomiast stwierdzić, że obowiązek daninowy wypływa wprost z art. 84 regulacji Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w którym zapisano, że "Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie." Takim podatkiem jest niewątpliwie również podatek od nieruchomości.

Reasumując dotychczasowe rozważania i ustalenia, zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe wydając zaskarżoną decyzję nie uchybiły ani zasadom postępowania podatkowego, ani nie naruszyły przepisów prawa materialnego, będącego podstawą rozstrzygnięcia podatkowego.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy, w tym w szczególności wzięto pod uwagę złożoną przez Skarżącą informację o nieruchomościach oraz dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, zaś uzasadnienie decyzji w sposób jasny i przekonujący wyjaśnia podjęte w sprawie rozstrzygnięcie.

Wbrew twierdzeniom Skarżącej, Organy odniosły się też szczegółowo do zgłaszanych przez nią zastrzeżeń i wniosków.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę, nie znajdując podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.