Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 417/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2013-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 139, art. 140, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 90, art. 204, art. 212a
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 294 ust. 5, art. 296
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal, Sędzia WSA Ewa Ibrom, Protokolant Asystent sędziego Monika Kutarska, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 22 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] maja 2012 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia jego kwoty oraz kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2012 r., znak: [...], Naczelnik Urzędu Celnego w B. P.:

- stwierdził powstanie długu celnego w dniu 5 czerwca 2009 r. wobec spółki "B." sp. z o.o. z siedzibą w M. P., w związku z niewykonaniem obowiązku wynikającego ze stosowania procedury celnej dopuszczenia do obrotu z ostatecznym przeznaczeniem, którą został objęty "olej sojowy surowy do zastosowań technicznych lub przemysłowych, innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi w ilości 21 480 ton na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] czerwca 2009 r.;

- zaklasyfikował towar do kodu CN: 1507109000,

- ustalił wartość celną towaru na kwotę 54 760 zł,

- określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 1 588 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 12 397 zł,

- zaliczył kwotę 1 588 zł uiszczoną na podstawie wcześniejszej decyzji na poczet należnej kwoty długu celnego oraz kwotę 193 zł na poczet odsetek od należnej kwoty długu celnego

- umorzył postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji prawnej w/w towaru jako bezprzedmiotowe,

- umorzył postępowanie w sprawie naruszenia warunków w/wy procedury wobec spółki "W." S.A. z siedzibą w W.

Po rozpoznaniu odwołania spółki "B." od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Celnej w B. P. decyzją z dnia [...] maja 2012 r., znak: [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Wskazane wyżej decyzje zostały wydane w następujących okolicznościach sprawy:

Naczelnik Urzędu Celnego w B. P. na wniosek spółki "B." udzielił jej w dniu [...] czerwca 2009 r. pozwolenia (nr [...]) na korzystanie z procedury swobodnego obrotu z ostatecznym przeznaczeniem w terminie od 26 maja 2009 r. do 25 maja 2010 r. Pozwolenie dotyczyło towaru określonego jako: olej surowy, nawet ogumowany – do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi.

Na podstawie powyższego pozwolenia spółka "B." zgłosiła w dniu [...] czerwca 2009 r. do procedury dopuszczenia do obrotu olej sojowy surowy w ilości 61 750 kg. W zgłoszeniu zadeklarowano stawkę celną 0,0%, a jako kod taryfy celnej podano: 1507 1010. Kod ten wiąże się z zastosowaniem preferencji taryfowych, z zastrzeżeniem warunków określonych w przepisach prawa celnego.

W wyniku kontroli celnej przeprowadzonej w spółce "W." S.A. z siedzibą w W. ustalono, że spółka "B." sprzedała spółce "W." olej sojowy surowy w ilości 21 480 kg (faktura nr [...] z dnia 5 czerwca 2009 r.). Ustalono także, że spółka "W." nie miała stosownego pozwolenia na korzystanie z uprzywilejowanego traktowania taryfowego ze względu na końcowe przeznaczenie.

Organy celne uznały, że skoro nabywca oleju – spółka "W." nie posiadała pozwolenia na końcowe przeznaczenie, nie został spełniony warunek do zastosowania stawki 0,0%, z której korzystał posiadacz zezwolenia, tj. spółka "B.". W tej sytuacji właściwym kodem taryfy celnej jest kod: 1507 1090 00 ("olej sojowy surowy do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi – pozostałe), ze stawką celną w wysokości 2,9%. Oznaczało to konieczność ustalenia prawidłowej wysokości kwoty długu celnego. Ostatecznie organy celne za zobowiązaną do pokrycia kwoty długu celnego uznały spółkę "B.", natomiast w stosunku do spółki "G." umorzono postępowanie w zakresie naruszenia przepisów prawa celnego.

Dyrektor Izby Celnej uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wyjaśnił, iż procedura końcowego przeznaczenia polega na tym, iż towary dopuszczone do wolnego obrotu w Unii Europejskiej mogą być poddane uprzywilejowanemu traktowaniu taryfowemu lub całkowitemu albo częściowemu zwolnieniu z należności celnych na podstawie ich końcowego przeznaczenia. Do warunków zawieszenia należności celnych dla końcowego przeznaczenia należy: posiadanie przez importera odpowiedniego pozwolenia oraz poddanie towarów końcowemu przeznaczeniu w określonym czasie. Jeśli towary nie zostaną wykorzystane we właściwy sposób, należności celne podlegają uiszczeniu.

Posiadacz pozwolenia jest odpowiedzialny za należności i inne opłaty za wszystkie towary przywiezione na podstawie pozwolenia. Jeżeli towary zostaną sprzedane przez posiadacza pozwolenia osobie, która nie jest posiadaczem pozwolenia na przeznaczenie końcowe lub ich użycie będzie inne od określonego przeznaczenia końcowego, pierwotny posiadacz pozwolenia zachowuje odpowiedzialność za jakiekolwiek powstałe długi ciążące na towarze.

W toku postępowania bezspornie ustalono, że towar objęty zgłoszeniem celnym w badanej sprawie został sprzedany podmiotom nie posiadającym pozwolenia organów celnych na korzystanie z uprzywilejowanego traktowania taryfowego, co oznacza, że nie osiągnął końcowego przeznaczenia zgodnie z warunkami określonymi w pozwoleniu. Sprzedaż towaru nie zwolniła spółki "B." z odpowiedzialności za wypełnienie obowiązków wynikających z pozwolenia w zakresie zakończenia procedury dopuszczenia do obrotu z końcowym przeznaczeniem.

Zdaniem organów celnych brak jest podstaw prawnych do przypisywania innym przedsiębiorcom obowiązków wynikających z pozwolenia wydanego spółce "B." odnośnie uregulowania sytuacji towaru w postaci oleju sojowego surowego.

Partia towaru sprzedana spółce "W." nie może korzystać z uprzywilejowanego traktowania taryfowego ze względu na przeznaczenie w sytuacji, gdy brak jest wiarygodnych dokumentów na to, że towar został przetworzony do postaci produktu wskazanego w pozwoleniu, tj. preparatu w rodzaju stosowanym do karmienia zwierząt, któremu można przypisać kod 23 0990 2000 (pole 8 pozwolenia). Z protokołu kontroli celnej wykonanej w spółce "W." wynika, że kupowała taki sam towar od pięciu dostawców i przechowywała go razem, nie traktując oleju nabytego od spółki B. jako podlegającego dozorowi celnemu. Ze względu na częstą zmianę receptur spółka ta nie jest w stanie określić w jakiej ilości kupowany olej od spółki B. został zużyty do produkcji poszczególnych rodzajów pasz.

Zdaniem organów celnych spełnione zostały przesłanki do powstania długu celnego określone w art. 204 ust. 1 lit. a) Wspólnotowego Kodeksu Celnego – tj. niewykonanie jednego z obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą został objęty towar podlegający należnościom celnym przywozowym. W takiej sytuacji, zgodnie z przepisami dług celny powstaje w chwili zaprzestania spełniania obowiązku, którego niewykonanie powoduje powstanie długu. Obejmuje to m.in. naruszenie warunków wynikających z procedury. W badanej sprawie dług celny powstał w momencie sprzedaży towaru do spółki "W.", czyli w dniu 5 czerwca 2009 r.

Dyrektor Izby Celnej uznał za bezpodstawne twierdzenie spółki "B.", iż stosowała się do wszystkich warunków określonych w udzielonym jej pozwoleniu. Możliwość dysponowania towarem lub postępowania z nim w dowolny sposób, niezgodny z warunkami pozwolenia, doprowadziłaby do nierównego traktowania podmiotów na obszarze celnym Wspólnoty. Sformalizowany charakter procedury dopuszczenia do obrotu z końcowym przeznaczeniem wymaga, aby obrót sprowadzonym towarem odbywał się zgodnie z wydanym przez organ celny pozwoleniem.

Wpisanie przez spółkę "B." w polu 9 pozwolenia nazw potencjalnych nabywców, nie mogło skutkować przekazaniem tym podmiotom takich uprawnień i obowiązków,. Jeżeli nie zostały one im przyznane przez właściwe organy celne w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka "B." jako posiadacz pozwolenia jest związana warunkami w nim zawartymi i przyjęła zobowiązanie odnośnie przekazania towarów do określonego przeznaczenia końcowego. Na niej ciążyło ryzyko doboru kontrahentów, którzy będą przetwórcami towaru.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, wbrew twierdzeniom spółki, nie ma podstaw do zastosowania w sprawie art. 212a Wspólnotowego Kodeksu Celnego, który pozwala na korzystanie z preferencji taryfowych, jeżeli strona wykaże, że okoliczności, w których pozbawiona została możliwości skorzystania z takich preferencji lub zwolnień nie były wynikiem oszustwa lub zaniedbania oraz udowodni, że pozostałe warunki wymagane dla zastosowania preferencji pozostają łącznie spełnione. Spółka nie wyjaśniła, w jakim zakresie art. 212a WKC odnosi się do realizowania przez nią procedury, nie udowodniła, jakie okoliczności, czym spowodowane i przez kogo miały wpływ na pozbawienie jej możliwości dalszego korzystania z preferencji celnych. Spółka nie dowiodła, że stwierdzone w toku postępowania nieprawidłowości w stosowaniu procedury nie miały rzeczywistego wpływu na przebieg jej realizowania i wynikały z okoliczności, w których spółka nie z własnej winy nie mogła dopełnić obowiązków nałożonych tą procedurą.

Dyrektor Izby Celnej za chybiony uznał również zarzut naruszenia art. 139 § 1 i art. 140 Ordynacji podatkowej. Spółka wywodziła w tym zakresie, że organ powinien na jej wniosek dokonać częściowego rozliczenia procedury celnej, a przypadku wykrycia potencjalnych nieprawidłowości wezwać stronę do złożenia wyjaśnień i w razie potrzeby powiadomić ją w trybie art. 140 Ordynacji. Zdaniem organu celnego nie wiadomo o jakie rozliczenie chodzi, ani którego zgłoszenia celnego dotyczy. Zarzut ten jest chybiony z punktu widzenia celowości składnia częściowego rozliczenia w sytuacji, gdy dokonano sprzedaży towaru objętego pierwszym zgłoszeniem celnym. Racjonalne podejście uzasadniało przedstawienie rozliczenia całości towarów z pierwszego zgłoszenia celnego. Ponadto spółka nie uwzględniła pola 13 pozwolenia, w którym podano przewidywany termin wymagany dla przeprowadzenia operacji w ramach wnioskowanej procedury. Zgodnie z treścią pozwolenia termin (okres) zakończenia wyznaczono na 16 miesięcy.

W konkluzji organ odwoławczy uznał, że kwota długu celnego została określona prawidłowo, a jego zaksięgowanie nastąpiło również w sposób zgodny z prawem.

Spółka "B." zaskarżyła do sądu administracyjnego decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] maja 2012 r. oraz decyzje organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego (pkt 4) oraz w części dotyczącej punktu 7 (zaliczenie na poczet odsetek wcześniej uiszczonej kwoty). Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W skardze podniesiono zarzuty naruszenia art. 203 ust. 3 tiret 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego błędne zastosowanie oraz art. 212a WKC poprzez jego niezastosowanie. Ponadto zarzucono naruszenie przepisów postępowania polegające na nienależytym wyjaśnieniu wszystkich okoliczności sprawy oraz wybiórczej, jednostronnej i niekompleksowej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż organy nieprawidłowo wskazały podstawę prawną uznania skarżącej za dłużnika (art. 203 ust. 3 tiert 4, zamiast art. 204 ust. 3 WKC). Błędne wskazanie podstawy prawnej rzutuje na całą treść decyzji, gdyż nieprawidłowe wskazanie podstawy uznania skarżącej za dłużnika celnego stało się punktem wyjścia do dalszych ustaleń organu. Przedmiotem sprawy nie jest usunięcie towaru spod dozoru celnego, lecz sprzedaż przez skarżąca towaru objętego procedurą ostatecznego przeznaczenia wbrew jednemu z warunków określonych w pozwoleniu.

W skardze podtrzymano podnoszoną w toku postępowania celnego argumentację, iż w sprawie powinien znaleźć zastosowanie art. 212a WKC, zwalniający skarżącą od odpowiedzialności za dług celny, pomimo naruszenia jednego z warunków pozwolenia. Wskazano na szereg czynności podjętych przez skarżącą, które świadczą o zachowaniu większości warunków zastosowania procedury, w szczególności podniesiono, że towar został użyty zgodnie z ostatecznym przeznaczeniem, zatem została zachowana istota pozwolenia i cel gospodarczy procedury. W ocenie spółki nie można zatem przyjąć, aby dopuściła się ona rażącego niedbalstwa, jak twierdzi organ.

Zarzucono organom celnym zaniedbania polegające na braku częściowego rozliczenia procedury celnej, zgodnie ze składanymi wnioskami, co doprowadziło do dalszych nieprawidłowości. Nie mając żadnych sygnałów ze strony organów celnych o nieprawidłowościach w przebiegu procedury, skarżąca uznawała, że jej sposób postępowania jest właściwy i aprobowany przez organ celny.

Zarzut naruszenia przepisów postępowania uzasadniono faktem, że organy celne nie zwróciły się do Naczelnika Urzędu Celnego w G. W. (powinno być: w O.) w trybie pomocy prawnej o ustalenie, do jakich celów przedmiotowy towar został użyty przez nabywcę towaru. Kwestia sposoby zużycia towaru przez jego nabywcę miała kluczowe znaczenie dla sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony przez organy celne i przedstawia się następująco:

Skarżąca spółka "B." z M. P. uzyskała w dniu [...] czerwca 2009 r. pozwolenie nr [...] na uprzywilejowane traktowanie taryfowe ze względu na końcowe przeznaczenie 12000 ton oleju sojowego do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi. Termin ważności pozwolenia określony został od 26 maja 2009 r. do 25 maja 2010 r. Na podstawie tego pozwolenia spółka "B." zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] czerwca 2009 r. olej sojowy surowy w ilości 61 750 kg. W treści pola 33 zgłoszenia celnego wpisała kod towaru 15071010. Zaklasyfikowanie towaru do tego kodu wymaga posiadania pozwolenia na zastosowanie procedury dopuszczenia do obrotu z końcowym przeznaczeniem. Stanowi o tym zapis w bazie TARIC i ISZTAR, w postaci przypisu NC023 o treści: "wprowadzenie pod tą pozycją podlega warunkom określonym w odpowiednich postanowieniach Wspólnoty (zob. art. 291 do 300 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 – Dz. Urz. UE nr L 253 z dnia 11.10 1993 r., str. 1 ze zm.)". Korzystając z pozwolenia spółka zadeklarowała stawkę celną 0% przewidzianą dla towarów określonych jako: olej surowy, nawet ogumowany przeznaczonych do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi.

W wyniku kontroli celnej przeprowadzonej przez Urząd Celny w O. w spółce "W." ustalono, że spółka "B." sprzedała jej olej sojowy surowy na podstawie faktury [...] z dnia 5 czerwca 2009 r. w ilości 21 480 kg mimo tego, że spółka "W." nie posiadała stosownego pozwolenia organów celnych na korzystanie z uprzywilejowanego traktowania taryfowego ze względu na końcowe przeznaczenie.

Należy także podkreślić, że ustalony przez organ celny stan faktyczny jest bezsporny między stronami.

Z powyższego, niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżąca spółka "B." w M. P. naruszyła pkt 9 pozwolenia na zastosowanie gospodarczej procedury celnej nr [...] z dnia [...] czerwca 2009 r.

Zgodnie z pkt 9 tegoż pozwolenia sprzedaż importowanego oleju surowego sojowego, miała nastąpić do zakładów zajmujących się produkcją pasz (w tym do spółki "W." w W.) pod warunkiem, że uzyskają one pozwolenie na swobodny obrót z ostatecznym przeznaczeniem. Ponieważ spółka "W." w W. pozwolenia takiego nie posiadała, spółka B. nie mogła jej sprzedać towaru na podstawie umowy sprzedaży zawartej 5 czerwca 2009 r. nie narażając się na zarzut naruszenia warunków pozwolenia..

Przepis art. 204 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dalej w skrócie WKC, określa dwie sytuacje (przyczyny) powstania długu celnego:

lit. a) – w przypadku niewykonania jednego z obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru podlegającego należnościom przywozowym lub ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty;

lit. b) – w przypadku niewypełnienia jednego z warunków wymaganych do objęcia towaru procedurą lub do stosowania obniżonych lub zerowych stawek należności celnych przywozowych ze względu na przeznaczenie towaru.

Sprzedając olej sojowy surowy spółce "W.", która nie posiadała pozwolenia na swobodny obrót z ostatecznym przeznaczeniem, skarżąca spółka "B." naruszyła jeden z obowiązków określonych pozwoleniem z dnia [...] czerwca 2009 r., czym doprowadziła do powstania długu celnego na podstawie art. 204 ust. 1 lit. a WKC, za który odpowiada na podstawie art. 204 ust. 3 WKC. Dług celny powstał w chwili zaprzestania spełniania obowiązku (data sprzedaży oleju sojowego spółce "W." – 5 czerwca 2009 r.) na podstawie art. 204 ust. 2 WKC.

W świetle powyższych rozważań – zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego – całkowicie chybiony jest podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC przez jego błędne zastosowanie w sprawie, skoro przepis ten nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia. Wynika to jednoznacznie zarówno z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji Naczelnika Urzędu Celnego w B. P., jak też zaskarżonej decyzji. Przywołanie na str. 12 uzasadnienia zaskarżonej decyzji art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC nie daje podstaw do przyjęcia, że stanowił podstawę rozstrzygnięcia wobec kategorycznego stwierdzenia w akapicie wcześniejszym, że "dług celny w niniejszej sprawie powstał na podstawie art. 204 ust. 1 lit. a WKC, w związku z naruszeniem warunków stosowania procedury końcowego przeznaczenia, a zatem dłużnikiem może być tylko osoba określona w art. 204 ust. 3 WKC". W tej sytuacji stwierdzić należy, że przepis art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC został przywołany omyłkowo i nie miało to wpływu na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt. 1 lit a p.p.s.a.)

Na akceptację zasługiwało stwierdzenie organów celnych o braku podstaw do zastosowania w sprawie art. 212a WKC.

Zgodnie z treścią tego przepisu, jeżeli przepisy prawa celnego przewidują preferencje taryfowe dla towaru ze względu na jego rodzaj lub szczególne przeznaczenie, całkowite lub częściowe zwolnienie z należności celnych przywozowych lub należności wywozowych na mocy art. 21, art. 145 lub art. 184-187 WKC, takie preferencje lub zwolnienia stosuje się również w przypadkach powstania długu celnego na mocy art. 202-205, art. 210 lub art. 211 WKC, jeżeli zachowanie osoby zainteresowanej nie nosi znamion oszustwa albo rażącego niedbalstwa, udowodni ona, że pozostałe warunki wymagane dla zastosowania preferencji lub zwolnienia pozostają łącznie spełnione.

Zachowanie spółki "B.", w ocenie sądu, nosiło cechy rażącego niedbalstwa o którym mowa w art. 212a WKC. Niedbalstwo w prawie cywilnym jest postacią winy nieumyślnej i polega na nie zachowaniu należytej staranności przy dokonywaniu określonych czynności, chociaż dany podmiot powinien i mógł taką staranność zachować. Chodzi najczęściej o zachowanie staranności powszechnie przyjętej w stosunkach danego rodzaju. Miara staranności działania musi być podwyższona dla profesjonalnych uczestników obrotu. Z rażącym niedbalstwem mamy do czynienia wówczas, gdy nie zostały zachowane najbardziej podstawowe i elementarne normy właściwego zachowania w danej sytuacji oraz gdy postępowanie jest poniżej minimalnego, elementarnego poziomu wiadomości lub umiejętności.

Poglądy doktryny i orzecznictwo dotyczące winy w prawie cywilnym na gruncie prawa celnego mogą mieć jedynie znaczenie pomocnicze. Wykładni pojęcia "rażące niedbalstwo" w rozumieniu art. 212a WKC, należy dokonywać korzystając z wykładni językowej, a także celowościowej uwzględniającej specyfikę prawa celnego.

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 11 listopada 1999 r. w sprawie

C-48/98 (tłumaczenie z angielskiej wersji językowej LEX nr 111169) zwrócił uwagę, że terminy kwalifikujące "zaniedbanie" nie są używane konsekwentnie. Prawodawca używa w różnych przepisach (art. 239 ust. 1 WKC, tiret drugi art. 859, tiret pierwszy art. 899 i art. 905 ust 1 Rozporządzenia wykonawczego nr 2454/93 do WKC) sformułowań "wyraźne zaniedbanie", "ewidentne zaniedbanie", nie realizując żadnego szczególnego celu. W związku z tym TS UE uznał, że terminy kwalifikujące zaniedbanie we wskazanych wyżej przepisach – włącznie z art. 212a WKC - wszystkie mają takie same znaczenie i muszą być rozumiane jako terminy odwołujące się do oczywistego zaniedbania.

Analizując postępowanie skarżącej spółki "B." należy stwierdzić, że miało ono taki właściwie charakter. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w świetle pkt. 9 pozwolenia z dnia [...] czerwca 2009 r. mogła ona sprzedać produkt olej sojowy surowy firmie (w tym przypadku spółce "W."), która uzyskała pozwolenie na swobodny obrót z ostatecznym przeznaczeniem.

Zezwolenie zawierało ponadto informację o warunkach przekazywania towaru przez posiadacza pozwolenia kolejnej osobie i zwolnienia go z ciążących obowiązków wynikających z przedmiotowej procedury celnej (art. 90 WKC).

Naruszając ten podstawowy warunek pozwolenia spółka "B." dopuściła się oczywistego zaniedbania, które należało traktować jako rażące niedbalstwo w rozumieniu art. 212a WKC.

Oceny tej nie może podważyć oświadczenie na fakturze z dnia 5 czerwca 2009 r., że "towar zawarty w fakturze sprzedaży podlega gospodarczej procedurze celnej szczególnego przeznaczenia stosownie do zaleceń wymaganych Rozporządzeniem Komisji (EWG) nr 2454/29 z dnia 2 lipca 1993r., art. 291-300", skierowane do nabywcy oleju sojowego surowego spółki "W.", gdy się zważy, że spółka "B." nie była związana z nim kontraktem, bądź zamówieniem na sprzedaż towaru. Skarżąca mogła więc sprzedać towar innemu podmiotowi posiadającemu takie pozwolenie. Twierdzenie zawarte w skardze jakoby spółka "W." była wiarygodnym i długoletnim kontrahentem, a zatem przekonanie o posiadaniu przez nią stosownego pozwolenia było w pełni uzasadnione nie zasługiwało na wiarę. To na posiadaczu pozwolenia – spółce "B." ciążyło ryzyko doboru odpowiedniego kontrahenta, który będzie przetwórcą pod nadzorem towaru objętego procedurą końcowego przeznaczenia, gdyż to ona ponosi skutki prawne będące konsekwencją naruszenia obowiązków realizowania procedury końcowego przeznaczenia.

Podkreślenia wymaga okoliczność, że oświadczenie na fakturze o którym mowa powyżej nie spowodowało przejęcia przez adresata spółkę "W.", obowiązków dotychczas ciążących na skarżącej na podstawie pozwolenia z dnia [...] czerwca 2009 r..

W tym przypadku zastosowanie znajduje przepis art. 296 ust.1, 2, 4-6, Rozporządzenia Komisji EWG nr 2454/29 z dnia 2 lipca 1993 r., zgodnie z którym, wysyłka towarów między dwiema osobami posiadającymi pozwolenie mającymi siedziby w tym samym Państwie Członkowskim odbywa się zgodnie z przepisami krajowymi (art. 296 ust. 4). W dacie przekazywania na podstawie umowy kupna sprzedaży towarów przepisy krajowe nie zostały jeszcze wydane, bowiem rozporządzenie Ministra Finansów w tym przedmiocie z dnia 10 marca 2010 r. opublikowane zostało dnia 22 marca 2010 r. w Dz. U. nr 44, poz. 254.

Obowiązywał zatem przepis art. 294 ust. 5 Rozporządzenia wykonawczego do WKC, zgodnie z którym kontrahent umowy przejąłby odpowiedzialność za kupione i odebrane towary, gdyby posiadał pozwolenie na stosowanie przedmiotowej procedury celnej. Skoro spółka "W." takiego pozwolenia nie miała, to nie mogła przejąć odpowiedzialności za odebrane towary. Zasadnie zatem organy celne obu instancji uznały, że spółka "W." nie odpowiada za powstały dług celny oraz należności z tytułu podatku VAT i umorzyły postępowanie w stosunku do niej jako bezprzedmiotowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podziela także zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania: art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Podkreślenia wymaga, że przedmiotem postępowania w sprawie niniejszej było ustalenie, czy skarżąca spółka "B." spełniła warunki do skorzystania z obniżonej lub zerowej stawki należności celnych ze względu na końcowe przeznaczenie oleju sojowego surowego do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi. Przeprowadzone w tym przedmiocie postępowanie dowodowe wykazało w sposób jednoznaczny, że skarżąca spółka "B." nie dopełniła warunków w tym zakresie odsprzedając towar podmiotowi nie posiadającemu pozwolenia na swobodny obrót z ostatecznym przeznaczeniem, czym naruszyła pkt. 9 pozwolenia z dnia [...] czerwca 2009 r. Okoliczność ta pozostaje bezsporna między stronami co jednoznacznie wynika także z treści uzasadnienia skargi.

Sugestie skargi jakoby w ramach tego postępowania organ celny winien zbadać do jakich celów spółka "W." wykorzystała zakupiony od skarżącej olej sojowy surowy, nie zasługiwały więc – zdaniem sądu – na akceptację. Kwestia ta nie miała bowiem znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Wprawdzie spółka "W." część towaru zużyła na produkcję pasz, to nie potrafiła określić ilości wykorzystania oleju w ten sposób. Ponadto przetwarzanie nie odbywało się pod dozorem celnym gdyż organ celny nie ustalił warunków dozoru i nie sprawdzał wykorzystania towaru zgodnie z końcowym przeznaczeniem.(art. 4 ust. 13 w zw. z art. 82 ust. 1 WKC).

W świetle powyższych rozważań zupełnym nieporozumieniem jest zarzut skargi naruszenia art. 139 i 140 Ordynacji podatkowej.

Postępowanie w sprawie zostało wszczęte z urzędu na skutek kontroli przeprowadzonej przez Urząd Celny w O. w spółce "W." dnia 2 marca 2010 r. To w trakcie tej kontroli ujawnione zostało, że skarżąca spółka "B." sprzedała towar spółce "W.", która nie miała stosownego zezwolenia na swobodny obrót z ostatecznym przeznaczeniem.

O fakcie tym skarżąca nie zawiadomiła Naczelnika Urzędu Celnego w B. P., do czego była zobowiązana stosownie do pkt. 16 pozwolenia z dnia [...] czerwca 2009 r., mimo że jak twierdzi w skardze, składała stosowne inne informacje do tegoż organu.

Dalsze czynności organów po wszczęciu postępowania, nie naruszają przepisów art. 139 i art. 140 Ordynacji podatkowej.

Organy celne podjęły zatem wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i dokonały prawidłowej interpretacji przepisów prawa materialnego.

Sprzedając towar podmiotowi nie posiadającemu pozwolenia na swobodny obrót z ostatecznym przeznaczeniem, spółka B. naruszyła uzyskane pozwolenie nr [...], w związku z tym należało zmienić kod taryfy celnej na CN 1507 1090 00: olej sojowy i jego frakcje, nawet rafinowane, ale nie modyfikowane chemicznie – olej surowy, nawet ogumowany, - - pozostałe, dla którego stawka celna wynosiła 2,9% od wartości celnej towaru z uwzględnieniem przedstawionego przy zgłoszeniu celnym świadectwa pochodzenia FORM A (kraj pochodzenia towaru – Rosja).

Wyliczona z zastosowaniem zmienionej stawki celnej, wysokość należności wynikających z długu celnego i podatku VAT jest prawidłowa i nie była kwestionowana przez skarżącą.

Z tych wszystkich względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.