Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 587/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-09-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 34 ust. 1, zał. nr 6 do ustawy
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Jan Zając, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 8 września 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 932/07 w sprawie ze skargi B. P. sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w L. z dnia 17 maja 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym od importowanego towaru 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w L. na rzecz B. P. sp. z o.o. w K. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2007r., sygn. akt I SA/Łd 932/07 w sprawie ze skargi B.sp. z o.o. z siedzibą w K. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w L. z dnia 17 maja 2007r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu importu towarów i zasądził na rzecz skarżącej koszty postępowania sądowego.

1.2. Decyzją z dnia 31 stycznia 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu importu objętego zgłoszeniem celnym. W uzasadnieniu organ podał, że zgłoszona mieszanina podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2002r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz. U. Nr 241, poz. 2082 ze zm., dalej zwane "rozporządzeniem MF z dnia 31 grudnia 2002r.") oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 roku w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 2721 poz. 2196 ze zm., dalej zwane "rozporządzeniem MF z dnia 23 grudnia 2003r.").

1.3. Wskutek złożonego przez stronę odwołania Dyrektor Izby Celnej w L. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że spółka importowała towar będący mieszaniną substancji zapachowych stosowanych w przemyśle spożywczym o zawartości alkoholu etylowego.

Załącznik nr 6 do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej zwanej "u.p.t.u.") wymieniał jako wyroby akcyzowe towary zaliczone do działu 15 PKWiU, grupowania 15.91 i 15.92 PKWiU. Spółka określiła w zgłoszeniu celnym dla importowanego towaru pozycję 3302 PCN oraz 24.63.10-75 PKWiU. W ocenie organu pozycję PCN określono prawidłowo, natomiast symbol PKWiU wskazano błędnie. Towarem importowanym była bowiem zgodnie z brzmieniem pozycji 3302 PCN: mieszanina alkoholu 81 % oparta na jednej lub na wielu substancjach zapachowych, stosowana jako surowiec w przemyśle, ewentualnie inny preparat złożony z alkoholu i substancji zapachowych oparty na tych substancjach stosowany do produkcji napojów.

W skład spornej mieszaniny wchodził alkohol jako komponent podstawowy, decydujący (w 81 %). W ocenie organu spółka deklarując towar do 3302 PCN kierowała się właściwościami i rolą, jaką w sprowadzonej mieszaninie pełnią substancje zapachowe. Tymczasem w ocenie organu dodatek substancji zapachowych nie odebrał mieszaninie charakteru alkoholu.

Zdaniem organu podatkowego spornego towaru nie można zaklasyfikować do symbolu PKWiU 24.63.10 - 75 PKWiU. Pierwszym kryterium przy klasyfikacji PKWiU jest rodzaj użytego surowca, ewentualnie procentowy udział użytych surowców, a nie charakter związku. Wyroby importowane przez spółkę są wyłączone z działu 24, do którego PKWiU zalicza mieszaniny substancji zapachowych. Miejscem, z jakim należy identyfikować importowany towar są grupowania 15.9 i 15.91. Spółka posługuje się błędną nazwą importowanego towaru. Towarem sprowadzanym nie była mieszanina substancji zapachowych na bazie substancji zapachowych, lecz wyrób składający się z alkoholu na bazie substancji zapachowych ściśle sprecyzowanych w uwadze do działu 33 Taryfy celnej. Mieszaniny i preparaty zawierające alkohol są klasyfikowane do pozycji 3302 PCN, pod szczególnymi warunkami, których spełnienie bardzo trudno jest ocenić tylko w ramach zgłoszenia celnego, czy nawet rewizji celnej. Spełnienie tych warunków wymaga przeprowadzenie szeregu dowodów, w tym dowodu z analizy pobranych próbek.

Wobec zarysowanego sporu w zakresie klasyfikacji importowanego towaru, strona ma możliwość skorzystania z art. 11 ust. 2 a u.p.t.u. Mieszanina substancji zapachowych jest często określana jako tzw. baza o specyficznym zapachu dla różnych wyrobów przemysłu perfumeryjnego, spożywczego, napojów, itp. i stwierdzenie, że baza ta była oparciem dla 81,3 % alkoholu powinno podlegać weryfikacji. Zawartość substancji zapachowych nie odebrała mieszaninie cechy alkoholu o objętościowej mocy 81 %. Identyfikacja ta pozwala określić, że towar jest wymieniony w grupowaniu PKWiU określonym przez ustawodawcę w załączniku nr 6 do u.p.t.u.

Dodatkowo organ powołał się na argumentację zawartą w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 roku, sygn. akt P 7/00, publ. OTK - A z 2002 roku, nr 2, poz. 13 przyjmując, że zwrot nadpłaconej akcyzy należałby się wyłącznie temu, kto faktycznie poniósł ekonomiczny ciężar nienależnie zapłaconego podatku; został w ten sposób zubożony. Zubożonym jest konsument, ponieważ zapłacił cenę wyższą, niż by to uczynił, gdyby nie wliczono w nią podatku akcyzowego. Tym samym organ uznał, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki do stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w rozumieniu art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej zwanej "O.p.").

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Spółka zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zarzucając jej naruszenie art. 75 § 1 i art. 76 § 1 O. p. w związku z art. 34 ust. 1 u.p.t.u. przez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji; naruszenie art. 2, art. 7, art. 92 oraz art. 217 Konstytucji RP, a także naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O. p. przez ich niewłaściwe zastosowanie lub brak zastosowania, co miało wpływ na wynik postępowania. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

2.2. W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej w L. wniósł o oddalenie skargi i tym samym podtrzymał argumentację zaprezentowaną w kwestionowanej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga jest zasadna.

3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd przypomniał, że przepis art. 217 Konstytucji RP wprowadza zasadę ustawowej regulacji podatku. Zgodnie z tą normą konstytucyjną nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Zatem przedmiot podatku akcyzowego, który jest sporny w rozpoznawanej sprawie musi wynikać z przepisów rangi ustawowej. W niniejszej sprawie zastosowanie ma ustawa z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W jej art. 34 ust. 1 wskazuje się, że opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, podlegają czynności określone w art. 2, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 6 do ustawy, z zastrzeżeniem art. 35 ust. 2a. Załącznik, o którym mowa wyżej zatytułowany "wykaz wyrobów akcyzowych" zawiera wskazanie nazwy towaru lub usługi oraz określenie symbolu PKWiU. Tym samym dla stwierdzenia, że importowana mieszanina podlega opodatkowaniu akcyzą, konieczne było jednoznaczne przyporządkowanie tego towaru do wymienionych w załączniku nr 6 do ustawy i opatrzonych wskazanym tam symbolem PKWiU.

Zdaniem Sądu treść zaskarżonej decyzji wymagania powyższego nie spełnia. Ze stanowiska organu podatkowego nie wynika bowiem, do której konkretnie substancji wymienionej w załączniku, oznaczonej podanym tam grupowaniem PKWiU, zaliczono sporny towar. Organ przedstawił bogatą analizę składu surowcowego importowanej mieszaniny, zmierzył się z regułami klasyfikacji towarów, jednak nie dokonał ostatecznej kwalifikacji substancji pod kątem treści załącznika. Organ przyjął, że strona błędnie zakwalifikowała importowany towar, lecz przy tym zaniechał samodzielnego i stanowczego rozstrzygnięcia kwestii, która stała się istotą sporu. Przyznał, że zbadanie zasadniczego charakteru mieszaniny jest utrudnione i nie zostało przeprowadzone, wobec czego Sąd przyjął, że postępowanie podatkowe dotknięte było uchybieniami mającymi wpływ na treść zaskarżonej decyzji - naruszono bowiem przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O. p. Wobec powyższego brak było dostatecznych podstaw do wyrażenia pełnej oceny, czy uiszczony przez spółkę podatek akcyzowy stanowił nadpłatę.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ winien zająć jednoznaczne stanowisko co do kwalifikacji importowanego towaru.

3.3. Niezależnie od powyższego Sąd wypowiedział się co do trybu ubiegania się o zwrot nienależnie zapłaconego podatku na tle przepisów Rozdziału 9 O.p.

W tym kontekście Sąd nie podzielił poglądu wyrażonego w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym do skutecznego ubiegania się o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym niezbędne jest wykazanie faktu zubożenia podatnika. Pogląd ten zasadza się na stanowisku zaprezentowanym wprawdzie przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 6 marca 2002 roku, sygn. P 7/2000, publ. OTK - A z 2002 roku, Nr 2, poz. 13, lecz nie może on zostać przyjęty w niniejszej sprawie, po pierwsze dlatego, że nie wiąże Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę stanowisko Trybunału wyrażone w uzasadnieniu wyroku wieńczącego kontrolę zgodności z Konstytucją przepisu niemającego zastosowania w rozpoznawanej sprawie (§ 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 stycznia 1998 roku w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 2, poz. 3 ze zm.) w związku z art. 35 ust. 4u.p.t.u.). Po drugie, argumenty przedstawione w wyroku Trybunału dotyczą stanu faktycznego nieprzystającego do realiów tej sprawy. Po trzecie, proste przeniesienie twierdzeń oraz argumentacji Trybunału do realiów rozpoznawanej sprawy oznaczałoby zignorowanie instytucji nadpłaty, uregulowanej w sposób zupełny w art. 72 i nast. O. p.

Dalej Sąd koncentrując się na charakterze prawnym instytucji nadpłaty stwierdził, że stanowi ona samodzielny zespół norm kształtujących sytuację podatnika regulującego nienależną kwotę zobowiązania podatkowego, nie wprowadzającego przy tym w żadnym aspekcie przesłanki zubożenia. Stan nadpłaty wyraża obowiązek organu podatkowego i skorelowane z nim uprawnienie podatnika. Brak jest w instytucji nadpłaty norm adresowanych do jakichkolwiek pobocznie występujących podmiotów (np. konsumentów). Tym samym nie sposób zgodzić się z poglądem, iż w sytuacji nienależnie pobranego podatku, inna osoba niż podatnik uprawniony będzie do żądania zwrotu tego podatku. Na gruncie prawa podatkowego brak jest ku temu podstaw prawnych, a sięganie do innych gałęzi prawa dla uzasadnienia stanowiska przeciwnego nie jest uprawnione

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, tj. mylne rozumienie przez Sąd treści normy prawnej określonej w art. 72 § 1 pkt 1 O.p. przez nieuwzględnienie argumentacji, że możliwość zwrotu nadpłaconego podatku jest uzależniona od wykazania przez osobę ubiegającą się o ten zwrot faktu zubożenia w wyniku jego zapłaty. Nadto wskazano na uchybienia natury procesowej, tj. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej zwanej "P.p.s.a.") przez uwzględnienie skargi z uwagi na naruszenie przez organy celne art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., chociaż postępowanie nie było dotknięte tymi wadami.

Przy tak sformułowanych zarzutach wniesiono o uchylenie skarżonego wyroku i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania.

4.2. W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej przekonywał, że obowiązek podatkowy został nałożony na spółkę mocą przepisu powszechnie obowiązującego, a zatem w momencie zapłaty podatku istniała ku temu podstawa prawna. Wobec powyższego organy podatkowe nie mogły odmówić stosowania spornych przepisów, nawet jeśli miały wątpliwości co do ich konstytucyjności.

4.3. Odnosząc się do rozważań Sądu dotyczących instytucji zwrotu nadpłaty podatku organ zaznaczył, że nie można zapominać o celu, który powinien być osiągnięty poprzez wykonanie normy prawnej wynikającej z art. 72 O.p. W tym kontekście przywołano treść wyroku TK z dnia 6 marca 2002 r., (P 7/200 OTK ZU 2002, NR 2 A, poz. 13), z której jednoznacznie wynikało, że zwrot podatku akcyzowego na rzecz osoby, która go tylko formalnie, a nie faktycznie zapłaciła prowadziłby do bezpodstawnego wzbogacenia tej osoby. Zdaniem pełnomocnika organu Sąd pierwszej instancji pominął tę argumentację i zignorował fakt, że ustalony w niniejszej sprawie stan faktyczny pozwalał na odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym.

4.4. W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.

5.2. Z uzasadnienia Sądu pierwszej instancji jednoznacznie wynika, że stwierdził on, że postępowanie podatkowe w tej sprawie dotknięte jest uchybieniami mającymi wpływ na treść zaskarżonej decyzji, gdyż naruszono art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Nie wyjaśniono bowiem charakteru importowanego przez podatnika towaru i nie przeprowadzono jednoznacznej jego kwalifikacji pod względem zaliczenia go do stosownego grupowania PKWiU i tym samym wykazania, że jest wyrobem akcyzowym wymienionym w załączniku nr 6 do u.p.t.u. Z tych też względów uchylono zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. i nakazano w ramach ponownego rozpoznania sprawy, jednoznaczne ustalenie kwalifikacji importowanego towaru według systematyki PKWiU i wykazanie, że jest on jednym z wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 6 do u.p.t.u. Dopiero bowiem to pozwoli ustosunkować się merytorycznie do wniosku podatnika w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu importu spornego wyrobu.

5.3. Podnosząc w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. nie zwalczono skutecznie powyżej stwierdzonych przez Sąd uchybień procesowych w zakresie braku poczynionych ustaleń faktycznych. W uzasadnieniu tego zarzutu podniesiono bowiem jedynie, że zgłoszony do odprawy przez podatnika towar odpowiada opisowi zawartemu w rozporządzeniach Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2002 r. oraz z dnia 23 grudnia 2003 r., na podstawie których dokonano jego opodatkowania akcyzą, a organy administracji nie mogą odmówić zastosowania przepisów rozporządzenia, nawet gdyby zostały one wydane z naruszeniem art. 217 Konstytucji.

Jednak dywagacje organu co do ewentualnej niekonstytucyjności przepisów ww. rozporządzeń w zakresie w jakim stanowią one podstawę opodatkowania akcyzą wyrobu takiego jaki był przedmiotem importu w niniejszej sprawie, są na razie przedwczesne, gdyż mogą być przedmiotem rozważań po dokonaniu ustaleń zaleconych w tej sprawie przez Sąd pierwszej instancji. Trafnie bowiem Sąd ten stwierdził, że o tym czy mamy w sprawie faktycznie do czynienia z wyrobem akcyzowym, którego import może podlegać opodatkowaniu akcyzą, decyduje treść załącznika nr 6 do ustawy, a jeżeli podatnik kwestionuje, aby importowany wyrób mieścił się w katalogu wyrobów wymienionych w tym załączniku, mimo że jest on wymieniony w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy - organ winien w sposób bezsporny wykazać jego kwalifikację grupową w ramach PKWiU (od 1 stycznia 2003 r.) wskazującą, że jest jednym z wyrobów akcyzowych, o których mowa w załączniku nr 6 do u.p.t.u. W szczególności w takiej sytuacji należałoby rozważyć dopuszczenie dowodu z opinii klasyfikacyjnej stosownego organu statystycznego upoważnionego do klasyfikowania wyrobów do poszczególnych grupowań statystycznych, w tym przypadku PKWiU. Niewątpliwie jednak na obecnym etapie postępowania trafne jest stwierdzenie Sądu pierwszej instancji, że stan faktyczny sprawy nie został przez organy podatkowe wyjaśniony w sposób wyczerpujący, w zakresie jednoznacznego wykazania, że towar importowany przez podatnika stanowi jeden z wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 6 do u.p.t.u., z konkretnym określeniem nazwy i symbolu grupowania PKWiU, do którego należało go przypisać zgodnie z regułami statystycznymi, decydującymi o przypisaniu do danego grupowania klasyfikacyjnego. Tym samym, skoro organy podatkowe w tej sprawie dopuściły się naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., które miało wpływ na wynik sprawy, zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., gdyż w sprawie tej wymaga bezspornego wyjaśnienia, czy importowany przez podatnika wyrób jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu załącznika nr 6 do u.p.t.u., który podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 34 ust. 1 u.p.t.u. Jeżeli okazałoby się, że towar ten nie może być zaliczony do jakiegokolwiek grupowania PKWiU wymienionego w załączniku nr 6 do u.p.t.u., oznacza to, że mimo jego zaliczenia do grupowania PCN 3302 10, jego import – jako wyrobu nie będącego akcyzowym w rozumieniu załącznika nr 6 do u.p.t.u. - nie może podlegać opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 34 ust. 1 u.p.t.u., a każda regulacja podustawowa, która stanowiłaby o takim opodatkowaniu, jako sprzeczna z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji oraz art. 4 O.p., nie może stanowić obowiązku podatkowego w tym zakresie.

5.4. W takim przypadku oparcie przez organ administracji swojego rozstrzygnięcia o przepisy pozbawione waloru zgodności z Konstytucją (art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji) oraz ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (art. 37 ust. 2 pkt 1 i art. 54 ust. 2 u.p.t.u.) - stanowiłoby istotne naruszenie prawa materialnego po myśli art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ) P.p.s.a.

Uwzględnić przy tym należy, że stosownie do art. 153 P.p.s.a., taka ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

5.5. Dopiero po dokonaniu takich ustaleń i ewentualnym stwierdzeniu, że importowany przez podatnika towar, jako niebędący wyrobem akcyzowym w rozumieniu załącznika nr 6 do u.p.t.u., nie mógł podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, organ podatkowy będzie zobligowany do rozważenia zastosowania w tej sprawie art. 72 § 1 O.p., z tym że obecnie przy interpretacji tegoż przepisu winien uwzględnić jego wykładnię dokonaną przez NSA w uchwale (7) z dnia 13 lipca 2009 r. (sygn. akt I FPS 4/09), w której stwierdzono, że przepis art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) nie stoi na przeszkodzie zwrotowi nadpłaty w podatku akcyzowym także wtedy, gdy ciężar podatku poniósł nabywca opodatkowanego towaru.

5.6. Z powyższych względów chybiony jest także zarzut skargi kasacyjnej, w którym podniesiono naruszenie art. 72 § 1 O.p., bowiem do jego uchybienia – jako przepisu prawa materialnego - mogłoby dojść dopiero na tle prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy.

5.7. Tym samym skoro zaskarżone orzeczenie Sądu pierwszej instancji odpowiada prawu, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 2 P.p.s.a. orzeczono jak na wstępie.