Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2854/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 125 par. 1, art. 144, art. 146, art. 148, art. 151 par. 1, art. 153 par. 2, art. 212, art. 226, art. 228 par. 1 pkt 2, art. 236 par. 1 i 2 pkt 1, art. 239
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (dalej zwany "Dyrektorem UKS") postanowieniem z [...] grudnia 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie kontrolne wobec M. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej zwana "Skarżącą" lub "Spółką"), w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2014 r. do marca 2015 r.

Organ mając na uwadze ochronę interesu publicznego postanowieniem z [...] października 2016 r. wyłączył z akt postępowania kontrolnego decyzję z [...] czerwca 2016 r. wydaną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. na rzecz L. Sp. z o.o. w ten sposób, że uchylił jej jawność dla Spółki w zakresie danych oraz informacji wynikających z dowodów źródłowych dotyczących podmiotów trzecich wskazanych przez L. jako jej odbiorcy bądź dostawcy oraz w zakresie ustaleń dotyczących rozliczeń podatkowych kontrolowanej Spółki.

Skarżąca pismem z 7 listopada 2016 r. wniosła o uchylenie przez organ z urzędu postanowienia o wyłączeniu z akt postępowania kontrolnego decyzji z[...] czerwca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. na rzecz L. Sp. z o.o. jako niezgodnego z prawem; włączenie do akt postępowania wszystkich danych wynikających z decyzji; umożliwienie jej zapoznania się z decyzją w pełnym zakresie; sporządzenie i wydanie jej uwierzytelnionej kopii decyzji. W uzasadnieniu za nadużycie prawa uznała działania organu polegające na wyłączeniu dokumentów z akt sprawy podatkowej.

Dyrektor UKS postanowieniem z [...] listopada 2016 r. odmówił uwzględnienia wniosku Skarżącej dotyczącego umożliwienia zapoznania się przez nią w pełnym zakresie z decyzją z [...] sierpnia 2016 r. wydaną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wobec L. Sp. z o.o. oraz sporządzenia i wydania Spółce uwierzytelnionej kopii wskazanej decyzji.

Uzasadniając rozstrzygnięcie zwrócił uwagę, iż prawo do wglądu akt nie przysługuje do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do dokumentów, które organ podatkowy wyłącza z akt sprawy za względu na interes publiczny. Tym samym za zasadne uznał ograniczenie uprawnienia strony, o którym mowa w art. 178 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej "O.p.") z uwagi na potrzebę ochrony interesu publicznego. Zdaniem organu dane których jawność została wyłączona stanowią informacje szczegółowe dotyczące działalności gospodarczej wskazanych podmiotów i nie mają znaczenia w postępowaniu prowadzonym wobec Skarżącej.

Spółka w zażaleniu na ww. postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości jako niezgodnego z obowiązującym prawem oraz uwzględnienie wniosków zawartych w piśmie z dnia 7 listopada 2016 r., zarzuciła naruszenie:

1) art. 178 § 1 i 3 O.p. w związku z art. 123 § 1 O.p. i art. 179 § 1 O.p. poprzez odmówienie Spółce prawa zapoznania się z decyzją, a tym samym naruszenie zasady czynnego udziału w postępowaniu,

2) art. 179 § 1 O.p. poprzez uznanie, że przepis ten ma zastosowanie w niniejszej sprawie, ze względu na konieczność ograniczenia uprawnień strony, o których mowa w art. 178 O.p. z uwagi na potrzebę ochrony interesu publicznego;

3) art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p. poprzez ogólnikowe sformowanie przez organ uzasadnienia postanowienia.

Spółka w uzasadnieniu zażalenia za błędne uznała zastosowanie w zaskarżonym postanowieniu przez organ kontroli art. 129, art. 178 oraz 179 § 1 O.p.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") postanowieniem z dnia [...] czerwca 2017 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia.

W uzasadnieniu wskazał, iż z informacji zawartej w piśmie P. S.A. z dnia 12 czerwca 2017 r. dotyczącej rozpatrzenia reklamacji z dnia 9 grudnia 2016 r. wystosowanej z uwagi na brak zawarcia na zwrotnym potwierdzeniu odbioru informacji w zakresie daty doręczenia przesyłki wynika, iż postanowienie organu pierwszej instancji zostało skutecznie doręczone Spółce w dniu [...] listopada2016 r., a zatem termin na wniesienie zażalenia upłynął 29 listopada 2016 r.

Zdaniem organu w sytuacji, gdy zażalenie z 5 grudnia 2016 r. zostało nadane na poczcie 5 grudnia 2016 r., stwierdzić należało, że powyższa czynność dokonana została z uchybieniem ustawowego terminu wynikającego z art. 236 § 2 pkt 1 O.p. Skarżąca nie wystąpiła z wnioskiem o jego przywrócenie na podstawie art. 162 O.p.

W skardze z 2 sierpnia 2017 r. Spółka zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1) art. 144 § 1 pkt 1 w związku z art. 152 § 1 O.p. oraz art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 720 ze zm.; dalej "u.k.s.") - poprzez zaniechanie uzyskania przez organ pokwitowania potwierdzającego datę doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia przez organ, wyłącznie na podstawie informacji zawartej w piśmie P.S.A. z 12 czerwca 2017 r., iż datą doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji (na adres pełnomocnika Strony w W. ) jest dzień nadania przesyłki zawierającej to postanowienie w placówce pocztowej w B.;

2) art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 239 O.p. oraz art. 31 ust. 1 i 2 u.k.s. - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie do zażalenia, a w konsekwencji zaniechanie jego merytorycznej oceny, podczas gdy w świetle art. 179 § 3 w zw. z art. 236 § 2 pkt 2 oraz art. 12 §§ 1 i 6 O.p. zażalenie zostało wniesione z zachowaniem ustawowego terminu, tj. w ciągu 7 dni od otrzymania postanowienia organu pierwszej instancji, a tym samym zaistniała konieczność jego merytorycznego rozpatrzenia przez organ. Według Skarżącej przedmiotowe naruszenie jest skutkiem błędnego uznania przez organ, że postanowienie organu pierwszej instancji zostało doręczone Skarżącej w dniu [...] listopada2016 r., podczas gdy w istocie to postanowienie zostało tego dnia jedynie/dopiero sporządzone i nadane przez organ w placówce pocztowej w B., a do jego doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego doszło rzeczywiście w dniu 28 listopada 2016 r.;

3) art. 179 § 3 w zw. z art. 236 § 1 O.p. – poprzez faktyczne pozbawienie Skarżącej środka zaskarżenia postanowienia organu, tj. prawa przysługującego jej na mocy ww. przepisów ustawy. Zażalenie terminowo złożone, według Skarżącej, na podstawie art. 179 § 3 i art. 236 § 1 i 2 O.p., nie zostało bowiem rozpoznane co do istoty;

4) art. 121 § 1 w zw. z art. 122, art. 123 § 1, art. 125 § 1 O.p. – poprzez przeprowadzenie postępowania w sprawie zażalenia w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, czego szczególnym przejawem jest oparcie rozstrzygnięcia postanowienia na jednostkowej informacji pochodzącej od P.S.A. (pismo z 12 czerwca 2017 r.), informacji przy tym nierzetelnej i oczywiście nieprawdopodobnej (niemożliwej) w zestawieniu z innymi, znanymi organowi okolicznościami, tj. data wydania postanowienia organu czy jego nadania w placówce pocztowej, co kłóci się to z wyrażonymi w ww. przepisach zasadami podejmowania wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy, czynnego udziału strony oraz prowadzenia postępowania w sposób wnikliwy, co doprowadziło łączenie do nieuzasadnionego – bowiem sprzecznego z faktami, logiką oraz doświadczeniem życiowym – stwierdzenia Dyrektora o uchybieniu przez Skarżącą terminowi do wniesienia zażalenia, wynikającego z błędnego przyjęcia, iż postanowienie organu zostało doręczone w W. [...] listopada2016 r., mimo iż zostało tego dnia nadane o godzinie 21:27 w placówce pocztowej w B., a tym samym skuteczne doręczenie tego dnia za pomocą P.S.A. było fizycznie niemożliwe.

Z uwagi na powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora z dnia [...] czerwca 2017 r. i przekazanie zażalenia organowi celem merytorycznego rozpatrzenia oraz zasądzenie na jej rzecz od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Uzasadniając zarzuty Skarżąca stanęła na stanowisku, biorąc pod uwagę datę i miejsce wydania samego postanowienia, datę i miejsce jego nadania, datę transportu przesyłki oraz czas niezbędny do przekazania konkretnemu pracownikowi P.S.A. odpowiedzialnemu za dostarczenie przesyłek na adres pełnomocnika Spółki (tj. najwcześniej 25-26 listopada 2016 r.), iż do pierwszej próby doręczenia przedmiotowego postanowienia mogło dojść najwcześniej 28 listopada 2016 r. W jej ocenie powyższy fakt potwierdza adnotacja zamieszczona na kopercie przez osobę odbierającą przesyłkę "otrzymano 28.11.2016".

Zdaniem Skarżącej powyższe przesądza, że nie mogła otrzymać postanowienia organu pierwszej instancji w dniu [...] listopada2016 r.

Według Spółki organ pierwszej instancji opierając się na nieprawdziwej informacji przekazanej przez P. uniemożliwił merytoryczne rozpatrzenie zażalenia, a tym samym doprowadził do sytuacji, w której ponosi odpowiedzialność za błędy, niedbalstwo i niedopełnienie obowiązków przez operatora pocztowego, polegających na niewpisaniu daty do zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki, a następnie niewłaściwym rozpatrzeniem reklamacji złożonej przez organ pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – zwana dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Sąd zauważa ponadto, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Przepis art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. stanowi natomiast, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli zaskarżone postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia zaistnienia okoliczności, o których mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Sąd, rozpoznając sprawę we wskazanym wyżej zakresie, stwierdza, że zaszły przesłanki wskazane w ww. przepisach, a zarzuty podniesione w skardze zasługiwały na uwzględnienie.

Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie, w którym Dyrektor stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., narusza przepisy postępowania wskazane w skardze, a w szczególności: art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 oraz art. 125 § 1 O.p. Naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro bowiem ocenie Sądu podlega ww. postanowienie, z akt sprawy powinno bezspornie wynikać, że upłynął siedmiodniowy termin – wskazany w art. 236 § 2 pkt 1 O.p. – od dnia doręczenia stronie postanowienia organu pierwszej instancji, oraz że dochowano wszelkich przesłanek przewidzianych w przepisach o zastępczym doręczeniu, czy doręczeniu w ogóle.

Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2017 r., stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] listopada2016 r. odmawiające umożliwienia Skarżącej zapoznania się w pełnym zakresie z decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. wydanej wobec L. sp. z o.o.

Podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia stwarza przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 239 O.p. Obliguje on organ odwoławczy do wydania takiego postanowienia, gdy zażalenie zostało wniesione po terminie przewidzianym przez ustawę na jego wniesienie. Zgodnie z art. 236 § 2 pkt 1 O.p., zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie.

Warunkiem dopuszczalności wydania postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia zażalenia jest więc ustalenie, że postanowienie zostało doręczone w sposób prawidłowy, czyli czy i kiedy weszło do obrotu. Stwierdzenie, że postanowienie do obrotu nie weszło, musiałoby pociągać za sobą stwierdzenie niedopuszczalności zażalenia, nie można bowiem prowadzić postępowania zażaleniowego (również w jego wstępnym stadium) wobec postanowienia, które do obrotu nie weszło, a więc w sensie prawnym nie istniało.

W rozpoznawanej sprawie, co stanowi istotę sporu, należało rozważyć, czy postanowienie Dyrektora UKS z [...] listopada2016 r. zostało prawidłowo uznane przez organ drugiej instancji za doręczone w dniu [...] listopada2016 r., a więc czy w tym dniu otworzył się termin do wniesienia zażalenia.

W skardze Spółka podniosła zarzut, iż przedmiotowego postanowienia nie można uznać za doręczone z dniem jego wydania, czyli [...] listopada2016 r., bowiem co potwierdzają informacje uzyskane ze strony internetowej operatora pocztowego (śledzenie przesyłek na stronie emonitoring.poczta-polska.pl) przesyłka pocztowa zawierająca przedmiotowe postanowienie została nadana przez organ pierwszej instancji w dniu [...] listopada2016 r. o godzinie 21:27 w placówce Urzędu Pocztowego B. [...] , ul. [...] , [...] B. , z kolei do przekazania przesyłki do transportu doszło w dniu 23 listopada 2016 r., o godzinie 24:00. Według Skarżącej już te dwie okoliczności jednoznacznie potwierdzają, iż rzeczona przesyłka nie mogła zostać doręczona, tak jak twierdzi organ [...] listopada2016 r., gdyż niemożliwe jest aby w ciągu 2,5 godziny przesyłka nadana w B. została dostarczona do W. , a następnie – po przejściu sortowania i skierowaniu do właściwego urzędu pocztowego na terenie W. – doręczona pełnomocnikowi Spółki w godzinach nocnych (tj. poza standardowym czasem pracy oddawczej placówki pocztowej, doręczenia korespondencji przez listonoszy w niej zatrudnionych oraz w konsekwencji odbioru przez pełnomocnika). W związku z tym Skarżąca stanęła na stanowisku, że termin do złożenia zażalenia nie rozpoczął biegu w dniu 23 listopada 2016 r. tak jak twierdzi Dyrektor.

Zgodnie z art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. zażalenie od postanowienia organu podatkowego wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który postanowienie wydał w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie skupia się na dacie doręczenia decyzji organu pierwszej instancji. Zasady doręczania pism w postępowaniu podatkowym uregulowane zostały w rozdziale 5 działu IV O.p. Krąg podmiotów uprawnionych do doręczeń wymienny jest w art. 144 O.p. i obejmuje: pocztę, osoby fizyczne będące pracownikami organu podatkowego oraz osoby upoważnione. W toku postępowania podatkowego strona ma obowiązek zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swojego adresu (art. 146 O.p.). W tym przypadku winien to być adres aktualny umożliwiający doręczenie pism w sposób zgodny z przepisami. Nie musi być to adres miejsca stałego zamieszkania, miejsca pobytu czy miejsca pracy może być to adres wskazany wyłącznie jako adres dla doręczeń. Osobom fizycznym pisma zgodnie z art. 148 O.p. doręcza się w ich mieszkaniu, miejscu pracy, siedzibie organu podatkowego oraz w każdym miejscu gdzie się adresata zastanie. Jeśli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego pocztą, doręczanego przez pracowników organu podatkowego lub przez upoważnione osoby, pismo zwraca się z adnotacja o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo takie włącza się do akt sprawy i uznaje, że zostało doręczone w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata (art. 153 O.p.). Ustanowiona w art. 153 § 2 O.p. fikcja doręczenia pisma w dacie odmowy jego przyjęcia umożliwia skuteczne prowadzenie dalszych czynności postępowania podatkowego.

Przechodząc do meritum sprawy wskazania wymaga, iż w zaistniałej sprawie Dyrektor stwierdzając uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia oparł się na odpowiedzi P.z 12 czerwca 2017 r. (karta 67 akt administracyjnych) na wystosowaną przez organ reklamację w zakresie ustalenia daty doręczenia pełnomocnikowi Skarżącej przesyłki zawierającej postanowienie z [...] listopada2016 r. Tym samym organ błędnie uznał co wynikało z treści ww. pisma, iż przedmiotową przesyłkę doręczono [...] listopada2016 r., a jej odbiór pokwitował uprawniony pracownik w siedzibie adresata.

W zaistniałej sytuacji podzielić należy stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym przy ocenie terminowości złożonego zażalenia nie można pominąć informacji wynikających ze śledzenia przesyłek zawartych na stronie internetowej P., z których wynika, iż przedmiotowa przesyłka nie mogła zostać doręczona [...] listopada2016 r. z uwagi na fakt, że w dniu 23 listopada 2016 r. o godz. 24:00 została przekazana do transportu. Powyższy fakt potwierdza załączony do skargi wydruk z serwisu internetowego P.S.A. Śledzenie przesyłek (Tracking) dotyczący przedmiotowej przesyłki. W zaistniałej sytuacji za zasadne należy uznać twierdzenia Spółki, że biorąc pod uwagę datę i miejsce wydania samego postanowienia, datę i miejsce jego nadania, datę transportu przesyłki oraz czas niezbędny do przekazania konkretnemu pracownikowi P.S.A. odpowiedzialnemu za dostarczenie przesyłek na adres pełnomocnika Spółki (tj. najwcześniej 25-26 listopada 2016 r.), iż do pierwszej próby doręczenia przedmiotowego postanowienia mogło dojść najwcześniej 28 listopada 2016 r.

Zgodnie z treścią art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią co do zasady związany od chwili jej doręczenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia zażalenia na postanowienie w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art. 236 § 2 pkt 1 O.p.). Kwestia prawidłowego ustalenia momentu doręczenia jest zatem kluczowa dla określenia wejścia postanowienia do obrotu prawnego oraz rozpoczęcia biegu terminu do jej zaskarżenia przez stronę postępowania.

W ocenie Sądu Dyrektor w sposób nieuprawniony przyjął, że postanowienie organu pierwszej instancji zostało Spółce doręczone w dniu jego wydania czyli [...] listopada2016 r., pomijając całkowicie brak technicznych możliwości takiego doręczenia, a co za tym idzie niedokonując jakichkolwiek dodatkowych ustaleń w tym zakresie.

Zgodnie z art. 151 § 1 O.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Dowodem stwierdzającym datę odbioru przesyłki jest zwrotne potwierdzenie odbioru. Analiza znajdującego się w aktach sprawy ww. dokumentu nie budzi wątpliwości co do osoby odbierającej przesyłkę, gdyż jej odbiór został potwierdzony odręcznym podpisem uprawnionego pracownika - K.G.. Z uwagi na nieumieszczenie daty odbioru przesyłki organ poczynił starania w zakresie jej ustalenia kierując do operatora pocztowego stosowne wezwanie. Jednak nie można doszukać się prawidłowości w postępowaniu Dyrektora, który nie dokonując stosownych ustaleń przyjął, zgodnie z informacją zawartą w odpowiedzi P.na wystosowaną reklamację, iż za datę doręczenia przedmiotowej przesyłki należy przyjąć dzień [...] listopada2016 r.

Nie ulega wątpliwości, iż niezbędne kroki w zakresie ustalenia prawidłowej daty doręczenia przesyłki zawierającej postanowienie z [...] listopada2016 r. podjął pełnomocnik Skarżącej, co potwierdza załączony do skargi wydruk ze śledzenia przesyłek P.. Organ przyjął to ustalenie do wiadomości, ale nie znalazł podstaw do zmiany postanowienia w trybie autokontroli, o której mowa w art. 226 O.p.

Należy podkreślić, że aby uznać zażalenie za wniesione z uchybieniem terminowi, organ musi mieć pewność co do daty doręczenia postanowienia osobie uprawnionej do odbioru przesyłki. Doręczenie musi być więc pewne i prawidłowe. W okolicznościach kontrolowanej sprawy trudno przyjąć za organem, aby data jaką wskazał operator pocztowy jako datę doręczenia przedmiotowej przesyłki, w piśmie stanowiącym odpowiedź na wniesioną reklamację, była wiążąca, w sytuacji, kiedy zasady logiki i doświadczenia życiowego podpowiadają, iż brak jest technicznych możliwości takiego doręczenia. Zgodzić się należy ze Skarżącą, iż nie można uznać, aby do doręczenia omawianej przesyłki zawierającej przedmiotowe postanowienie doszło w dniu jego wydania czyli [...] listopada2016 r., w sytuacji, gdy została ona nadana na adres pełnomocnika Spółki w urzędzie pocztowym w B. o godzinie 21:27. Tym samym za niemożliwe uznać należy, aby do godz. 24:00 czyli przez okres 2,5 h przesyłka nadana w B. została dostarczona do W., a następnie – po przejściu sortowania i skierowaniu do właściwego urzędu pocztowego na terenie W. – doręczona pełnomocnikowi Spółki w godzinach nocnych. W takiej sytuacji Dyrektor powinien powziąć wątpliwości co do daty doręczenia postanowienia, a co za tym idzie dokonać stosownej weryfikacji z uwagi na nieprawidłowe wskazanie przez operatora pocztowego spornej daty.

Zdaniem Sądu w świetle wyżej wskazanych uchybień proceduralnych, należało uznać, że przedwczesne było uznanie przez Dyrektora w zaskarżonym postanowieniu, że datą doręczenia przesyłki zawierającej ww. postanowienie Dyrektora UKS był [...] listopada2016 r. jak również, że termin do wniesienia zażalenia upłynął 29 listopada 2016 r.

Sąd w związku z tym stwierdza, że przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Dyrektor powinien zająć się kwestią płynącą z twierdzeń Skarżącej o braku podstaw do uznania daty doręczenia postanowienia z [...] listopada2016 r. w dniu jego wydania. Skoro bowiem Dyrektor, przed wydaniem zaskarżonego postanowienia, nie przeanalizował wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, związanych z doręczeniem Skarżącej postanowienia Dyrektora UKS, na podstawie materiału dowodowego zebranego w sprawie, powinien to uczynić przy ponownym rozpatrywaniu sprawy.

Przepis art. 122 O.p. formułuje bowiem ważną dyrektywę - podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasadę prawdy obiektywnej, którą statuuje ww. przepis oznacza obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów, co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z 7 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 1579/14). Skoro nie przeanalizowano kwestii błędnego uznania daty doręczenia, Dyrektor przy ponownym rozpatrywaniu sprawy zbada jeszcze raz ww. kwestię i następnie oceni czy doszło do faktycznego doręczenia Spółce postanowienia z [...] listopada2016 r. w dniu jego wydania, a co za tym idzie uchybienia przez Skarżącą biegu terminu do wniesienia zażalenia od ww. postanowienia Dyrektora UKS.

Sąd, mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie (punkt pierwszy sentencji wyroku). Na wniosek Skarżącej zgodnie z art. 200 i art. 209 P.p.s.a. Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania.