Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 432/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122, art. 121 par. 1, art. 180, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 167, art. 168 lit. a
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Dnia 28 maja 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant Pomocnik sekretarza Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2014 roku na rozprawie sprawy ze skargi G. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 432/14

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] września 2012 r. określającą G. P. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2007 r. w kwocie 7.456,00 zł.

W trakcie przeprowadzonej kontroli skarbowej ustalono, że skarżący prowadził w 2007 r. działalność gospodarczą pod firmą "A", której przedmiotem było świadczenie usług transportowych. W styczniu 2007 r. podatnik obniżył podatek należny VAT o podatek naliczony z dwóch faktury dokumentujących zakupu paliwa - oleju napędowego od "B" Sp. z o.o., ul. A 2, [...] C. (nr [...] z [...] r., wartość netto: 12.650,00 PLN, wartość podatku od towarów i usług 2.783,00 PLN; nr [...] z [...]r., wartość netto: 12.950,00 PLN, wartość podatku od towarów i usług 2.849,00 PLN).

W ocenie organów podatkowych faktury, na których jako sprzedawcę wpisano firmę "B" Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami wskazanymi na tych fakturach.

Organy podatkowe wskazały, iż "B" w 2006 r. miało siedzibę w B., przy ul. B 15, a od dnia 25 kwietnia 2007 r. do chwili obecnej siedzibą firmy jest B. ul. A 2 - wynika to z odpisu KRS. Od września 2006 r. do 16 czerwca 2010 r. Prezesem zarządu była B. Z. G., a postanowieniem z [...]r. Sąd wykreślił wspólnika i prezesa Spółki – B. Z. G., wpisując w jej miejsce Z. K;. Spółka posiadała koncesje na obrót paliwami ciekłymi udzieloną na okres od 25 stycznia 2005 r. do 25 stycznia 2015 r. Jednakże decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki w W. z [...] r. cofnięto udzieloną uprzednio koncesję. Przesłuchani w dniu 12 maja 2010 r. P. D. - przedstawiciel handlowy oraz w dniu 15 kwietnia 2010 r. B. R. – księgowa Spółki, K. Z. - pracownik księgowości oraz B. Z. G., nie potrafili wskazać nazw firm, od których Spółka kupowała paliwa, chociaż miesięczne obroty liczone były w milionach złotych. Z działań operacyjnych przeprowadzonych przez wywiad skarbowy organu kontroli skarbowej w L. wynika, że B. Z. G. działała wspólnie z innymi nieustalonymi osobami i brała udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw związanych z nielegalną produkcją i obrotem paliwami płynnymi oraz wystawianiem fikcyjnych faktur, co czyniła przez firmę "B". Sprawa prowadzona pod nadzorem Prokuratury Apelacyjnej w L. została skierowana do Sądu Okręgowego w L. (sygn. akt [...]).

Organ odwoławczy przywołał także wyjaśnienia samego skarżącego, który przesłuchany w dniu 25 maja 2012 r. w charakterze strony wyjaśnił, iż "nie pamięta w jaki sposób nawiązał kontakt z firmą "B", chyba przez G. G., który zapytał go czy potrzebuje paliwa, a on zgodził się na niewielką ilość; dopiero po otrzymaniu faktury dowiedział się, że zakupił paliwo z "B". W momencie dostawy otrzymał od kierowcy dokumenty dotyczące tej firmy, ale nie pamiętał jakie, czy był to wypis z KRS, czy wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Dokumenty te otrzymał razem z fakturą za paliwo od kierowcy, który przywiózł paliwo. Paliwo było tańsze około 15 groszy na litrze. Nie znał imienia ani nazwiska osoby dostarczającej paliwo, nie pamiętał numeru rejestracyjnego samochodu, pamiętał że paliwo było dostarczane czerwonym ciągnikiem siodłowym. Faktury dostarczane były razem z dowodem KP. Był to druk nieczytelnie podpisany z pieczątką K. Z.. Przy dostawie nikt nie podpisywał faktur ani dowodu KP. Nie pamiętał czy do faktur były załączone świadectwa jakości, listy przewozowe. Za paliwo płacił kierowcy gotówką, nie znał osoby, której płacił za paliwo. Dodał również, że nie próbował dogłębnie szukać informacji dotyczących "B" - raz przez przypadek natknął się w internecie na informacje dotyczące jakości paliwa, które oceniano jako złej jakości. Nie dopytywał się również skąd pochodzi to paliwo.

Organy podatkowe uznały, że wskazana Spółka nie mogła dostarczać skarżącemu paliwa, gdyż brak jest jakichkolwiek (poza spornymi fakturami) dowodów (dokumentów) potwierdzających faktyczny zakup paliwa od ww. podmiotu, w szczególności zamówień, dowodów magazynowych, umów o realizację zamówień, itp. Zarówno G. P., jak i rzekomy kontrahent (dostawca), nie byli w stanie podać jakichkolwiek szczegółów dotyczących przebiegu samej transakcji, tj. skąd i czyimi samochodami przewożone było paliwo, nie podali numerów rejestracyjnych tych pojazdów. Wskazano także na niejasne okoliczności, w których dojść miało do transakcji; G. P. zeznał, iż paliwo przywiózł nieznajomy kierowca, któremu zapłacił gotówką za dostarczone paliwo. Na okazanych przez stronę fakturach, oraz dołączonych do nich dokumentach zapłaty KP, występuje taka sama data wystawienia faktury i pokwitowania zapłaty; z kolei księgowa rzekomego kontrahenta zeznała, iż faktury wystawiane były w terminie siedmiu dni od dostawy towarów.

Ze względu na przedstawione wyżej okoliczności faktyczne Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż G. P. winien mieć świadomość co do charakteru prowadzonej działalności przez "B" Sp. z o.o. Strona ta nie podjęła, w czasie poprzedzającym zakup paliwa, żadnych działań zmierzających do weryfikacji tego podmiotu. Podatnik powziął wiadomość o sprzedawcy paliwa dopiero po otrzymaniu faktury.

Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, iż kontrahent podatnika – Spółka "B" nie potwierdziła dostawy towaru dla skarżącego. Organ pierwszej instancji przesłuchał B. Z. G. na okoliczność prowadzonej przez "B" działalności gospodarczej w 2007 r. Podczas tego przesłuchania świadek konsekwentnie nie był w stanie przypomnieć sobie jakichkolwiek konkretnych informacji. Na zadane pytanie dotyczące przebiegu transakcji z G. P. padały odpowiedzi: "Nie wiem", "Nie znam", bądź "Nie jestem w stanie tego powiedzieć". Na okoliczność transakcji, której stroną był G. P., przesłuchano także pracowników i udziałowców "B", które to osoby również nie były w stanie podać jakichkolwiek szczegółów na temat tej transakcji. Pracownik działu księgowego – K. Z. potwierdziła jedynie, że wystawiała faktury na rzecz skarżącego, jednakże nie miała pewności, czy podpisywała każdą fakturę, poza tym nie podała żadnych innych informacji; z kolei F. S. - przedstawiciel handlowy, wprost zeznał, że nie zna G. P..

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał, że faktury z nazwą firmy "B" Sp. z o.o. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji sprzedaży paliwa na rzecz G. P. i nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zatem paliwo pochodziło z nieznanych źródeł, a organ pierwszej instancji zasadnie zastosował przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy podkreślił też, że w takim wypadku dla utraty prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego nie ma znaczenia to, że podatnik, na rzecz którego realizowana jest dostawa, nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, iż dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez wystawcę pustej faktury niebędącego sprzedawcą, ponieważ decydujące znaczenie ma tutaj ustalenie obiektywnej okoliczności braku w obiegu prawnym prawidłowo wystawionej faktury VAT. Nie może zatem nastąpić utrata prawa do odliczenia VAT w sytuacji, kiedy nie zostały spełnione warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia, określone w Dyrektywie 2006/112, albowiem prawo, które nie powstało, nie może zostać utracone.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik G. P. wniósł o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych i dopuszczenie dowodu ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, na podstawie przepisu art. 106 § 3 Prawa o postepowaniu przed sądami administracyjnymi - decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia [...] r. udzielającej "B Sp. z o.o. z/s w B. koncesji na obrót paliwami i potwierdzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. zarejestrowania "B" Sp. z o.o. z/s w B. jako podatnika VAT UE, na okoliczność należytego sprawdzenia przez skarżącego podmiotu od którego nabył paliwo.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. Art. 70 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy ewentualne zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku od towarów i usług za styczeń 2007 r. w kwocie 7.456,00 złotych wygasło wskutek przedawnienia, bowiem zaskarżona decyzja została doręczona w dniu 2 stycznia br., a więc po upływie 5-letniego terminu wskazanego w treści przywołanego przepisu.

2. Art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez pozbawienie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy podatnik posiadał faktury VAT o nr [...] i [...], prawidłowe pod względem formalnym oraz potwierdzające nabycie towarów, nadto towar został mu dostarczony.

3. Art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez jego zastosowanie i w konsekwencji uznanie, iż materiał dowodowy zgromadzony w sprawie uzasadnia odmowę przyznania skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego, podczas gdy z całokształtu zebranego materiału dowodowego wynika, iż subsumcja stanu faktycznego pod ww. normę prawną została dokonana wadliwie i w sposób nieuzasadniony.

4. Art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia wnioskowanych i załączonych przez stronę dowodów, całkowitego pominięcia korzystnych dowodów dla strony, prowadzenia czynności dowodowych w sposób jednostronny, mający na celu ustalenie tylko niekorzystnych dla podatnika okoliczności, a także zgromadzenie szeregu dowodów nie mających znaczenia dla sprawy, podczas gdy organ w postępowaniu wyjaśniającym winien podjąć wszelkie czynności celem prawidłowego i obiektywnego ustalenia stanu faktycznego, nie zaś wyłącznie celem wykazania prawdziwości przyjętych przez organ założeń.

5. Art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na arbitralnym uznaniu zakwestionowanych faktur VAT za fikcyjne poprzez nadanie pewnym faktom i okolicznościom znaczenia, którego nie posiadają oraz zastosowanie szeregu bezpodstawnych domniemań faktycznych w oparciu o niedopuszczalną zasadę in dubio pro fisco, podczas gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy w żaden sposób ustaleń organu nie potwierdza.

6 . Art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz brak jakiejkolwiek dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia i dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy, który ujawnia się w:

a) analizowaniu przez organ jedynie okoliczności mających uwiarygodnić tezę o niedokonaniu czynności udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami,

b) rozstrzyganiu wątpliwości i niejasności wyłącznie na niekorzyść podatnika,

c) przerzucanie na podatnika negatywnych skutków niemożności dokonania kontroli ksiąg podatkowych jego kontrahenta,

d) przypisywaniu okolicznościom, iż podatnik jak i jego kontrahent nie byli w stanie precyzyjnie (imię i nazwisko kierowcy, numer rejestracyjny pojazdu) odtworzyć incydentalnych zdarzeń sprzed pięciu lat, znaczenia negatywnego i świadczącego o nie dokonaniu rzeczywistej transakcji,

e) odmowie przeprowadzenia przez organ dowodów świadczących na korzyść podatnika, podczas gdy zaufanie może budzić tylko takie działanie organów podatkowych, które nie będzie miało charakteru jednokierunkowo profiskalnego, zaś zasada zaufania powinna się wyrażać w merytorycznej poprawności i staranności działań w toku postępowania dowodowego oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników.

7. Art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 188 tej ustawy, poprzez ich nie zastosowanie i odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, podczas gdy przedmiotem dowodu były okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, a nie zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

8. Art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż przedstawione przez podatnika księgi podatkowe są nierzetelne, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego w żaden sposób nie wynika ich nierzetelność, a w szczególności nie wynika by były w nich ewidencjonowane faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Na wstępie należy odnieść się do zarzutu dotyczącego przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Zarzut ten jest niezasadny, gdyż – tak jak wskazał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę – doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za miesiąc styczeń 2007 r. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...] r. wynika, że wobec skarżącego wszczęto postępowanie o przestępstwo skarbowe podania nieprawdy w deklaracji VAT-7 za styczeń 2007 r., o którym to przestępstwie podatnik został powiadomiony przed upływem okresu przedawnienia tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Skarżący, ani jego pełnomocnik, nie zaprzeczyli temu faktowi.

Odnosząc się do zarzutów bezpośrednio dotyczących prawa odliczenia podatku naliczonego VAT, przypomnieć należy, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem obciążającym wydatki; z ekonomicznego punktu widzenia obciąża jedynie wydatki o charakterze konsumpcyjnym. Jest też podatkiem pośrednim, gdyż z założenia podmiot będący podatnikiem nie ponosi faktycznego, ekonomicznego ciężaru podatku; ciężar podatku jest przerzucany na inny podmiot - w tym przypadku będący konsumentem wytwarzanych przez podatnika towarów lub świadczonych przezeń usług. Podkreślenia wymaga również to, iż od dniem 1 maja 2004 r. Rzeczpospolita Polska stała się członkiem Unii Europejskiej, co wiązało się z obowiązkiem dostosowania polskich regulacji dotyczących podatku od towarów i usług do przepisów unijnych w zakresie VAT. Oznacza to, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym, a więc wykładnia polskich przepisów ustawy o podatku od towarów i usług powinna być dokonywana z uwzględnieniem przepisów prawa unijnego, regulujących zasady opodatkowania tym podatkiem, także z uwzględnieniem wykładni tych przepisów prawa unijnego dokonywanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem sądy państw członkowskich nie powinny przyjmować innej interpretacji prawa wspólnotowego niż wskazana w orzeczeniu TSUE, zawierającym wykładnię stosownych przepisów tego prawa, gdyż celem orzeczenia TSUE jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa wspólnotowego we wszystkich państwach członkowskich.

W postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. C-33/13 (pkt 23 i 24 uzasadnienia) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, który są zobowiązani zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez nich stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez prawodawcę Unii (zob. w szczególności wyroki: z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i David, pkt 37 i przytoczone tam orzecznictwo; z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11 Tóth, pkt 23; a także z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 25). Prawo do odliczenia przewidziane w art. 17 i nast. szóstej dyrektywy stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. W szczególności przysługuje ono bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (zob. w szczególności ww. wyroki: w sprawach połączonych Mahagében i David, pkt 38; w sprawie Tóth, pkt 24; a także w sprawie Bonik, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo).

W niniejszej sprawie organy podatkowe nie zakwestionowały skarżącemu faktu nabycia paliwa do napędu samochodów ciężarowych w styczniu 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zakwestionował podatnikowi możliwość pomniejszenia podatku należnego VAT o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup paliwa od "B" Sp. z o.o., gdyż faktury wystawione przez tą Spółkę nie odzwierciedlały rzeczywistości gospodarczej.

Organ odwoławczy uznał, iż faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej sprzedaży przez jej wystawcę nie upoważnia odbiorcy tej faktury do odliczenia wykazanego w niej podatku – nie ma znaczenia też to, że podatnik, na rzecz którego realizowana jest dostawa, nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, iż dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez wystawcę pustej faktury niebędącego sprzedawcą.

W polskiej ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zasadę odliczania podatku VAT naliczonego od podatku VAT należnego reguluje art. 86. Zgodnie z tym przepisem "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124" (ust. 1), a "kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług" (ust. 2 pkt 1 lit a). Z kolei art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zawiera ograniczenie w obniżeniu podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, m.in., gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Przepisy cytowanego art. 86 polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług odzwierciedlają regulacje zawarte w art. 17 VI Dyrektywy oraz art. 167 i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1). Prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też - jak określa to przepis ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak wyżej wskazano, jest zatem podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej.

W niniejszej sprawie organy podatkowe nie kwestionowały faktu, że podatnikiem podatku od towarów i usług był skarżący. Stwierdzono jedynie, że wystawione przez "B" Sp. z o.o. faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej, gdyż podmiot ten nie handlował paliwem (nie dokonywał dostawy paliwa). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jeżeli zatem w ramach firmy "B" Sp. z o.o. nie był prowadzony handel paliwem, to te podmioty w tym zakresie nie były podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wcześniej wskazano, interpretacja przepisów art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, musi być dokonywana przez organy podatkowe z uwzględnieniem przepisów prawa unijnego, regulujących zasady opodatkowania tym podatkiem, a także z uwzględnieniem wykładni tych przepisów dokonywanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w cytowanym wyżej postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. C-33/13 dokonał zestawienia własnych orzeczeń, w których analizowano kwestię odliczenia podatku naliczonego VAT i stwierdził, że "Szóstą dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek - bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem - iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający".

Gdy faktury są nierzetelne i nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego, organy podatkowe powinny ocenić na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w nielegalnej transakcji, że dostawa, w której uczestniczy wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej.

Podkreślić należy, że w ww. postanowieniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, iż organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (zob. pkt 39 oraz wyroki w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben i David, pkt 61; w sprawie ŁWK – 56, pkt 61; a także postanowienie w sprawie C-563/11 Frvards V, pkt 41). Trybunał zaznaczył jednak (pkt 38 i 41 uzasadnienia), że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (zob. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i David, pkt 60; także postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 40). Jeśli jednak dokumenty przedstawione przez odbiorcę zakwestionowanych faktur również zawierały nieprawidłowości lub dana dostawa wiązała się z innymi nieprawidłowościami, które mógł zauważyć odbiorca, stanowi to okoliczność, którą należy uwzględnić przy całościowej ocenie, której musi dokonać sąd krajowy (zob. wyrok w sprawie ŁWK - 56, pkt 63; a także postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 43).

Wykazanie zatem przez organy podatkowe, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że dostawa towarów wiąże się z nieprawidłowościami w dziedzinie podatku od wartości dodanej, powinno nastąpić w pierwszej kolejności poprzez ocenę okoliczności zawarcia transakcji zakupu towarów. Ten aspekt sprawy został przez organy podatkowe oceniony. Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż skarżący winien mieć świadomość co do charakteru prowadzonej działalności przez "B" Sp. z o.o. Z wyjaśnień skarżącego wynika, że nie zamawiał on paliwa bezpośrednio w ww. firmie "B", lecz u G/ G., która to osoba zaproponowała mu kupno oleju napędowego, nie będąc pracownikiem (przedstawicielem) "B". Także przy dostawie paliwa skarżący nie interesował się kto dostarcza olej napędowy, czy kierowca jest pracownikiem (przedstawicielem) ww. Spółki. Także dostarczanie gotowej faktury, która nie była wypisywana po sprzedaży towaru, świadczy, że charakter transakcji mógł wskazywać na ewentualne nieprawidłowości w obrocie nabywanym towarem, a w konsekwencji spowodować sprawdzenie kontrahenta.

W niniejszej sprawie podatnik nie potrafił udowodnić, że to właśnie przedstawiciel firmy "B" Sp. z o.o. składał mu propozycję zakupu paliwa; nie jest w stanie wykazać też, że przywożone paliwo pochodziło od tego podmiotu, skoro dokument faktury nie był wypisywany przy dostawie paliwa, a pieniądze za dostarczony towar przekazywano kierowcy, co do którego podatnik również nie miał pewności, że działa w imieniu "B". Te okoliczności faktyczne wskazują, że podatnik - bez podejmowania dodatkowych czynności sprawdzających - powinien zauważyć, że wskazana dostawa paliwa może wiązać się z nieprawidłowościami w dziedzinie podatku od wartości dodanej.

Trzeba jeszcze raz podkreślić, że organy podatkowe prawidłowo zgromadziły i oceniły materiał dowodowy dotyczący fikcyjnej działalności firm "B" Sp. z o.o. Zgromadzony materiał dowodowy w pełni uprawniał do stwierdzenia, że firma ta nie prowadziła działalności gospodarczej w okresie, w którym wystawiono faktury dokumentujące zakup paliwa.

Zasada prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) wymaga, aby organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ramy działania tej zasady w postępowaniu podatkowym wyznacza norma prawa materialnego, która ma być zastosowana w indywidualnej sprawie. Skoro organy uznały, a zebrany materiał dowodowy uprawniał je do takiego wniosku, że ustalenia faktyczne są kompletne i wystarczające, to nie miały obowiązku przeprowadzania ponownie (tym razem bezpośrednio) dowodów, które już przeprowadzono nawet w innych postępowaniach, a wykorzystano w postępowaniu podatkowym w przedmiotowej sprawie. Dlatego należało uznać za nieuzasadnione zarzuty naruszenia art. 122, art. 121 § 1, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Nie było również podstaw do dopuszczenia (przeprowadzenia) dowodu ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów z decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia [...] r. udzielającej B Sp. z o.o. z/s w B. koncesji na obrót paliwami i potwierdzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o zarejestrowaniu "B" Sp. z o.o. z/s w B. jako podatnika VAT UE, gdyż do tych dokumentów bezpośrednio odniosły się organy podatkowe w uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyraźnie w skazał kiedy ww. Spóła nabyła uprawnienia do obrotu paliwami ciekłymi i kiedy to uprawnienie jej cofnięto. Nie zaprzeczano również temu, że Spółka ta była zarejestrowanym podatnikiem VAT. Te dokumenty nie dowodzą jednak tego, iż "B" faktycznie sprzedało skarżącemu w styczniu 2007 r. olej napędowy.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270), Sąd skargę oddalił.

P.C.