Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 88/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Alicja Stępień, po rozpoznaniu w Wydziale III na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z o. o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 30 listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru i długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 30 listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), w skrócie "O.p.", art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz.U. z 2020 r. poz. 1382), po rozpatrzeniu odwołania "A" Sp. z o.o. w K. od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2020 r. w przedmiocie określenia klasyfikacji taryfowej towarów w postaci płyt do druku offsetowego typu TP-U, stawki celnej erga omnes oraz wymaganej kwoty należności celnych (A00), utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

W dniu 1 czerwca 2017 r. "B" Sp. z o. o., działając na podstawie upoważnienia, w imieniu i na rzecz "A" z o.o., zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar deklarowany m. in. jako płyty do druku offsetowego termiczne typu TP-U (pozycja nr 2), klasyfikując go do kodu TARIC 8442 50 00 00 z zerową stawką celną dla krajów trzecich. Powyższe zgłoszenie spełniało warunki formalne i w związku z tym zostało przyjęte i zarejestrowane pod numerem [...].

Decyzją z dnia 20 kwietnia 2020 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego określił dla towarów w postaci płyt do druku offsetowego typu TP-U ujętych w pozycji nr 2 kod TARIC 3701 30 00 90 oraz stawkę celną erga omnes 4,9 %; orzekł o zaksięgowaniu wymaganej kwoty należności celnych (A00) w wysokości 10 400 zł oraz o poborze odsetek wynikających z art. 114 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE. L Nr 269 z 2013 r. ze zm.) dalej jako "UKC".

W odwołaniu od tej decyzji spółka wniosła o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie:

I. przepisów postępowania, które mają istotny wpływ na wynik sprawy:

1.art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 UKC w zw. z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p., poprzez brak zgromadzenia pełnego i wyczerpującego materiału dowodowego, w rezultacie czego nie doszło do wyjaśnienia sprawy w sposób niebudzący wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do błędnego zakwalifikowania towarów objętych pozycją nr 2 zgłoszenia celnego taryfą 3701 30 00 90,

2.art. 191 w zw. art. 210 § 1 pkt 6 O.p., poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób sprzeczny z regułami logiki i doświadczenia życiowego, co doprowadziło organ do naruszenia zasady prawdy materialnej, a to poprzez nieuzasadnienie zastosowanego przez niego procesu myślowego oraz nieprzedstawienie, które dowody doprowadziły go do wniosku, iż podatnik błędnie zastosował taryfę 8442 50 00 00 do towarów objętych pozycją nr 2 zgłoszenia celnego,

3.art. 197 § 1 O.p., poprzez niepowołanie biegłego w sytuacji, gdy element sporu pomiędzy podatnikiem, a organem wprost sprowadzał się do wykładni stawki taryfowej dla towarów objętych pozycją 2 zgłoszenia celnego, a jej prawidłowe ustalenie wymagało wiadomości specjalnych z zakresu poligrafii i technik drukarstwa, które przedstawione w postaci opinii potwierdziłyby, iż dla tych towarów właściwą taryfą jest 8442 50 00 00,

II. przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2016/1821 z dnia 6 października 2016 r. (dalej jako "rozporządzenie wykonawcze"), poprzez błędne przyjęcie, że w odniesieniu do importowanego towaru w postaci termicznych płyt do druku offsetowego objętych pozycją nr 2 zgłoszenia celnego zastosowanie ma kod TARIC o numerze 3701 30 00 90 zamiast kodu TARIC o numerze 8442 50 00 00.

Decyzją z dnia 30 listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że kwestią sporną jest to, czy towary w postaci płyt do druku offsetowego typu TP-U, ujęte w pozycji nr 2 zgłoszenia celnego, mogą być klasyfikowane do kodu TARIC 8442 50 00 00 obejmującego płyty, cylindry i inne elementy drukarskie, czy też powinny być klasyfikowane do kodu TARIC 3701 30 00 90 obejmującego pozostałe płyty i filmy fotograficzne płaskie, światłoczułe, nienaświetlone, z dowolnego materiału innego niż papier, tektura lub tekstylia, o dowolnym boku przekraczającym 255 mm.

Biorąc pod uwagę zebrany w toku postępowania materiał dowodowy, zdaniem organu II instancji, nie budzi wątpliwości, że towarami będącymi przedmiotem sporu są w istocie płyty termiczne cyfrowe pozytywowe typu TP-U, produkowane przez "C" Ltd, wytworzone z aluminium, elektrochemicznie ziarnowane i anodyzowane, stosowane w poligrafii do druku płaskiego w ramach druku offsetowego, przy małych jak i dużych nakładach, przy użyciu zarówno standardowych farb jak i farb UV. Są one pokryte podwójną emulsją powodującą zwiększenie wydajności i efektywności. Nie wymagają one wstępnego wygrzewania, mogą natomiast być wypalane w celu zwiększenia wydajności. Mają one zastosowanie w szczególności w druku metodą CtP (Computer-to-Plate), w której obraz w postaci plików jest przenoszony poprzez naświetlanie bezpośrednio z urządzenia do automatycznego przetwarzania danych na płytę drukarską. Przedmiotowe płyty umieszczone w naświetlarce są skanowane promieniem lasera o długości fali 830 nm sterowanym komputerowo. Rezultatem tego procesu jest obraz, który staje się widzialny na płycie drukarskiej po wywołaniu poprzez dodanie specjalnego barwnika.

Biorąc pod uwagę opisane przez stronę cechy i zastosowanie spornych płyt drukarskich, jak i brzmienie Not Wyjaśniających do pozycji 8442 i działu 37 oraz uwagi 2 do działu 37, nie budziło wątpliwości organu, że klasyfikację ww. płyt do pozycji 8442 Wspólnej Taryfy Celnej należy wykluczyć. W związku z tym towary te powinny być klasyfikowane do działu 37 do opisanego wyżej kodu TARIC 3701 30 00 90. W przywozie towarów klasyfikowanych do tego kodu TARIC w dniu przyjęcia powyższego zgłoszenia celnego obowiązywała stawka celna erga omnes w wysokości 4,9 % ad valorem.

Według organu odwoławczego, w sytuacji, gdy spór sprowadza się do kwestii zastosowania prawa lub jego wykładni, możliwość przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego jest wykluczona. Stan przywiezionych towarów, w przeciwieństwie do tego, co twierdzi strona jest znany i niesporny. Informacje o rodzaju towarów, materiałach z których zostały wytworzone, technice wytwarzania, przeznaczeniu, walorach użytkowych (zastosowaniu) umożliwiły w sposób jednoznaczny ustalenie rodzaju towaru oraz dokonanie prawidłowej klasyfikacji taryfowej. Zatem niezasadne jest powołanie biegłego na okoliczność określenia właściwości sprowadzonych towarów, które zostały już wyczerpująco wyjaśnione innymi dowodami znajdującymi się w aktach sprawy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że nie kwestionuje fachowej wiedzy i doświadczenia zawodowego osób zaangażowanych w prowadzenie spraw spółki. Jednocześnie wyjaśnił, iż definicje "płyt fotograficznych" w rozumieniu branżowej terminologii poligraficznej mogą różnić się od nazewnictwa towarów stosowanego do celów określenia klasyfikacji taryfowej towarów przywożonych z państw trzecich na podstawie przepisów prawa celnego. Taryfa celna i Noty wyjaśniające zawierają szereg definicji i pojęć odbiegających od powszechnie rozumianych lub wynikających np. z norm branżowych. Normy te mają zastosowanie tylko wtedy, gdy Taryfa celna tak stanowi, czy bezpośrednio się na nie powołuje.

Obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ całokształtu materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie może oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Organ nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami strony, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego mając jednak na uwadze, by zebrany materiał dowodowy doprowadził do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Organ odwoławczy nie kwestionował, że w obrocie prawnym znajduje się wiążąca informacja taryfowa wydana przez czeski organ celny, zgodnie z którą płyty do druku offsetowego powinny być klasyfikowane do kodu TARIC 8442 50 00 00. Nie budzi jednak wątpliwości, że odwołująca nie jest posiadaczem tej decyzji WIT. W związku z tym zgodnie z art. 33 ust. 2 lit. a UKC nie wiąże ona organów celnych w stosunku do strony.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie w całości decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania w sprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

I. przepisów postępowania, które mają istotny wpływ na wynik sprawy:

1.art. 22 ust. 6 oraz art. 22 ust. 7 UKC w zw. z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p., poprzez brak zgromadzenia pełnego i wyczerpującego materiału dowodowego, w rezultacie czego nie doszło do wyjaśnienia sprawy w sposób niebudzący wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego zakwalifikowania towarów objętych pozycją nr 2 zgłoszenia celnego taryfą 3701 30 00 90,

2.art. 191 w zw. art. 210 §1 pkt 6 O.p., poprzez:

-dokonanie dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób sprzeczny z regułami logiki i doświadczenia życiowego, co doprowadziło organ II instancji do ustalenia, że organ I instancji prawidłowo uznał, iż spółka błędnie zastosowała taryfę 8442 50 00 00 do towarów objętych pozycją nr 2 zgłoszenia celnego;

- nieodniesienie się do okoliczności, że organ I instancji przy wydawaniu zaskarżonej decyzji powoływał się w swojej argumentacji na akt prawny, którego zastosowanie do istniejącego stanu faktycznego było naruszeniem zasady niedziałania prawa wstecz;

- brak porównania/przytoczenia, które konkretnie opisane przez spółkę cechy jak i funkcjonalności spornych płyt drukarskich spowodowały, iż w ocenie organu klasyfikacja taryfowa dokonana przez spółkę jest błędna, a ta dokonana przez organ I instancji poprawna;

- nieuwzględnienie argumentów spółki potwierdzających tezę o poprawnie zastosowanej stawce taryfowej wynikających z wiążącej informacji taryfowej wydanej przez czeski organ celny w sprawie prawie identycznego produktu,

3. art. 197 § 1 O.p., poprzez niepowołanie biegłego w sytuacji, gdy element sporu pomiędzy spółką, a organem wprost sprowadzał się do wykładni stawki taryfowej dla towarów objętych pozycją 2 zgłoszenia celnego, a jej prawidłowe ustalenie wymagało wiadomości specjalnych z zakresu poligrafii i technik drukarstwa, które przedstawione w postaci opinii potwierdziłyby, iż dla tych towarów właściwą taryfą jest 8442 50 00 00,

II. przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 rozporządzenia wykonawczego, poprzez błędne przyjęcie, że w odniesieniu do importowanego towaru w postaci termicznych płyt do druku offsetowego objętych pozycją nr 2 zgłoszenia celnego zastosowanie ma kod TARIC o numerze 3701 30 00 90 zamiast kodu TARIC o numerze 8442 50 00 00.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej w skrócie jako: "p.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z brzmienia art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika natomiast, że w przypadku, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, czy inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas w zależności od rodzaju naruszenia uchyla zaskarżoną decyzję w całości lub w części, albo stwierdza jej nieważność bądź niezgodność z prawem. Zaskarżona decyzja może ulec uchyleniu wówczas, gdy organom administracji publicznej można postawić zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli miało ono, bądź mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona w oparciu o wyżej wskazane kryterium prowadzi do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 30 listopada 2020 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2020 r. w przedmiocie określenia klasyfikacji taryfowej towarów w postaci płyt do druku offsetowego typu TP-U, stawki celnej erga omnes oraz wymaganej kwoty należności celnych (A00).

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że sformułowane w skardze zarzuty dotyczą naruszenia zarówno przepisów prawa procesowego, jak i materialnego. W takiej sytuacji Sąd, co do zasady, czyni przedmiotem rozpoznania najpierw zarzuty pierwszego rodzaju, ponieważ potwierdzenie ich zasadności może czynić zbędnym lub przynajmniej przedwczesnym rozpatrywanie zarzutów łączących się z ewentualnym naruszeniem prawa materialnego. W orzecznictwie wskazuje się bowiem, że rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia, zastosowania prawa materialnego jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 O.p. (por. NSA OZ w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 2003 r., I SA/Łd 2272/02 – wszystkie powołane orzeczenia dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W ocenie Sądu, organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia końcowego rozstrzygnięcia, tym samym została zrealizowana zasada kompletności materiału dowodowego określona w art. 187 § 1 O.p. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zostały szczegółowo przedstawione przesłanki, którymi kierowały się organy dokonując rozstrzygnięcia. W sprawie znalazła pełne odzwierciedlenie zasada swobodnej oceny dowodów określona w art. 191 O.p., a organy przy ocenie znaczenia i wartości zebranego materiału dowodowego kierowały się prawidłami logiki i prawidłowo ustaliły stan faktyczny w sprawie.

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu może wystąpić strona toczącego się postępowania. W myśl art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zatem odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu jest dopuszczalna wówczas, gdy brak jest możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy albo też dana okoliczność w sposób niebudzący wątpliwości została już udowodniona. Obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ całokształtu materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie może oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Organ nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami strony, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego mając jednak na uwadze, żeby zebrany materiał dowodowy doprowadził do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Stwierdzić zatem należy, że nie mogły odnieść zamierzonego skutku zarzuty dotyczące uchybień w przeprowadzonym przez organy postępowaniu dowodowym w niniejszej sprawie. Sąd podkreśla, że okoliczność, że decyzja nie koresponduje z oczekiwaniami strony skarżącej, nie może stanowić podstawy do uznania zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania w powyższym zakresie. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja spełnia standardy wynikające z przepisów prawa i zasad postępowania. Treść uzasadnienia w sposób czytelny wskazuje podstawy, które doprowadziły do wydania rozstrzygnięcia oraz wyjaśnia przesłanki faktyczne, jakimi kierował się organ podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Odnosząc do meritum sprawy, wskazać należy, że strona skarżąca podważa klasyfikację importowanego towaru przyjętą przez organ I instancji i podtrzymaną przez organ II instancji.

I tak, zgodnie z art. 77 ust. 2 UKC, obowiązującego w dacie dokonania zgłoszenia celnego, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Przepis art. 85 ust. 1 UKC stanowi, że kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest określana zgodnie z takimi zasadami obliczania należności celnych, jakie miały zastosowanie do danych towarów w chwili powstania w stosunku do nich długu celnego. Zgodnie z art. 172 ust. 2 UKC, jeżeli nie przewidziano inaczej, data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne jest datą, która będzie wykorzystywana do celów stosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towary są zgłaszane oraz do celów wszelkich innych formalności przywozowych lub wywozowych.

Zgodnie z art. 56 ust. 1 UKC podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania Wspólna Taryfa Celna polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC). Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Komisja na podstawie art. 12 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r.) przyjmuje każdego roku w formie rozporządzenia pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz z odpowiadającymi autonomicznymi i umownymi stawkami celnymi Wspólnej Taryfy Celnej. Takie rozporządzenie podlega opublikowaniu nie później niż do 31 października w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i obowiązuje od dnia 1 stycznia następnego roku.

W niniejszej sprawie w dacie przyjęcia przez organ celny zgłoszenia celnego, obowiązywało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2016/1821 z dnia 6 października 2016 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 294 z 28.10.2016). Załącznik I niniejszego rozporządzenia składa się z trzech części: Przepisów Wstępnych, Tabeli Stawek Celnych oraz Załączników Taryfowych.

Tabelę Stawek Celnych poprzedzają Przepisy Wstępne, wśród których znajdują się między innymi Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (zbieżne z Ogólnymi Regułami Interpretacji Systemu Zharmonizowanego).

Na mocy Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. ustanowiono Nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego. Unia Europejska jest stroną tej Konwencji od dnia 1 stycznia 1988 r.

System Zharmonizowany (HS) jest wykazem towarów lub grup towarowych, zawierającym klasyfikację tych towarów w układzie 4-cyfrowych pozycji z rozbiciem na 6-cyfrowe podpozycje. Oprócz wykazu towarów System Zharmonizowany zawiera również Ogólne Reguły Interpretacji Zharmonizowanego Systemu oraz uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do podpozycji. Uwagi te zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji prawnej Systemu i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Ponadto Rada Współpracy Celnej wydaje w odrębnych publikacjach Noty Wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego, które stanowią jego oficjalną interpretację.

Zgodnie z art. 2 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 Komisja ustanowiła Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich zwaną "TARIC" opartą na Nomenklaturze Scalonej, zawierającą między innymi stawki celne i inne opłaty przywozowe i wywozowe (opublikowana ostatnio w Dz. Urz. UE C 103 z 30.04.2003, obecnie na stronie http://europa.eu.int/comm/taxation customs/dds/en/home.htm.).

W myśl reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Należy przy tym wyjaśnić, że brzmienie wszystkich pozycji i kodów oraz wszystkich uwag do sekcji i działów, z nim związanych jest najważniejsze, co oznacza, że ma ono podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji.

W regule 6 postanowiono, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z reguł 1-5, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Pomocnicze znaczenie dla dokonania klasyfikacji towaru mają też Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli, które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Ich dopełnienie stanowią Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Jakkolwiek Noty wyjaśniające nie są prawnie wiążące, to jednak w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji a w konsekwencji do dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów. Ponadto Komisja Europejska publikuje rozporządzenia klasyfikacyjne dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej, które są wykładnią klasyfikacji specyficznych towarów.

Należy również wyjaśnić, że do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy celnej, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

W związku z tym wymaga podkreślenia, że decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach importowanego towaru. Zgodnie z obowiązującymi przepisami dla dokonania prawidłowego przypisania towarów do kodu CN zasadnicze znaczenie ma bowiem stan towaru w dniu dokonania zgłoszenia. Przez stan towaru należy rozumieć jego rodzaj, jakość, formę (postać), ilość oraz inne właściwości np. budowa, rodzaj materiału, skład, itp. odróżniające go od innych towarów. Jest to zatem okoliczność obiektywna istniejąca w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, niezależna od woli importera lub woli dalszych nabywców. Obiektywnym kryterium klasyfikacji może być również przeznaczenie towaru, jeżeli jest ono właściwe danemu towarowi, co trzeba oceniać w każdym przypadku według obiektywnych cech i właściwości tego towaru.

Również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE, podkreśla się, że decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy upatrywać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji i działów (wyrok z 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06 Olicom). Przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy oceniać według jego obiektywnych cech i właściwości (wyrok z dnia 27 listopada 2008 r. w sprawie C-403/07 Metherma).

Na gruncie rozpoznawanej sprawy kwestią sporną jest to, czy towary w postaci płyt do druku offsetowego typu TP-U, ujęte w pozycji nr 2 zgłoszenia celnego, mogą być klasyfikowane do kodu TARIC 8442 50 00 00, obejmującego płyty, cylindry i inne elementy drukarskie, czy też powinny być klasyfikowane do kodu TARIC 3701 30 00 90, obejmującego pozostałe płyty i filmy fotograficzne płaskie, światłoczułe, nienaświetlone, z dowolnego materiału innego niż papier, tektura lub tekstylia, o dowolnym boku przekraczającym 255 mm.

Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę zebrany w toku prowadzonego postępowania materiał dowodowy, w szczególności: faktury nr POLLPS170204 z dnia 6 kwietnia 2017 r. załączonej do zgłoszenia, specyfikacji technicznej spornych płyt, wyjaśnień strony składanych w toku postępowania, informacji o towarze dostępnej na witrynie internetowej eksportera www.hg.luckyfilm.com.cn, wydruku wewnętrznej korespondencji udostępnionej przez agencję celną, dotyczącej płyt drukarskich objętych zgłoszeniem, prawidłowo organy ustaliły, że towarami będącymi przedmiotem sporu są w istocie płyty termiczne cyfrowe pozytywowe typu TP-U, produkowane przez "C" Ltd, wytworzone z aluminium, elektrochemicznie ziarnowane i anodyzowane, stosowane w poligrafii do druku płaskiego w ramach druku offsetowego, przy małych jak i dużych nakładach, przy użyciu zarówno standardowych farb jak i farb UV. Są one pokryte podwójną emulsją powodującą zwiększenie wydajności i efektywności. Nie wymagają one wstępnego wygrzewania, mogą natomiast być wypalane w celu zwiększenia wydajności. Mają zastosowanie, w szczególności w druku metodą CtP (Computer-to-Plate), w której obraz w postaci plików jest przenoszony poprzez naświetlanie bezpośrednio z urządzenia do automatycznego przetwarzania danych na płytę drukarską. Sporne płyty umieszczone w naświetlarce są skanowane promieniem lasera o długości fali 830 nm sterowanym komputerowo. Rezultatem tego procesu jest obraz, który staje się widzialny na płycie drukarskiej po wywołaniu poprzez dodanie specjalnego barwnika.

Deklarowany przez stronę skarżącą kod TARIC 8442 50 00 00 obejmuje płyty, cylindry i inne elementy drukarskie; płyty, cylindry i kamienie litograficzne, przygotowane do celów drukarskich (na przykład strugane, ziarnowane lub polerowane), w tym m. in. płyty do druku offsetowego, z cynkowej, aluminiowej lub podobnej, giętkiej, cienkiej blachy metalowej, na której wzór jest odtwarzany na płasko, tj. bez wgłębień i wypukłości, jak stanowią Noty Wyjaśniające do pozycji 8442 Wspólnej Taryfy Celnej w pkt. (B) (3). W końcowej części stanowią one jednak, że płyty światłoczułe (np. składające się z płyt metalowych lub z tworzywa sztucznego, powleczonych światłoczułą emulsją fotograficzną lub z arkuszy ze światłoczułego tworzywa sztucznego, nawet przymocowanych do podłoża z metalu lub z innego materiału) są wykluczone i powinny być klasyfikowane do pozycji 3701.

Natomiast zgodnie z uwagą 2 do działu 37 wyraz "fotograficzny" odnosi się do procesu, w którym tworzą się widzialne obrazy, w wyniku bezpośredniego lub pośredniego oddziaływania światła lub innych rodzajów promieniowania na powierzchnie światłoczułe.

Noty wyjaśniające do działu 37 w uwadze ogólnej stanowią, iż płyty fotograficzne objęte tym działem, z jedna albo kilkoma warstwami dowolnej emulsji czułej na światło, lub też inne rodzaje promieniowania o wystarczającej energii do wywołania niezbędnej reakcji w materiałach światłoczułych, tj. na promieniowanie o długości fali nieprzekraczającej w przybliżeniu 1 300 nanometrów w widmie elektromagnetycznym (włączając promieniowanie gamma, promieniowanie X, nadfioletowe, i w pobliżu podczerwonego) jak i na promieniowanie korpuskularne (jądrowe) bez względu na to, czy będzie to reprodukcja jednokolorowa czy wielobarwna.

Biorąc pod uwagę opisane przez spółkę cechy i zastosowanie spornych płyt drukarskich, jak i brzmienie cytowanych wyżej Not Wyjaśniających do pozycji 8442 i działu 37 oraz uwagi 2 do działu 37, organy prawidłowo wykluczyły klasyfikację ww. płyt do pozycji 8442 Wspólnej Taryfy Celnej, jednocześnie przyjmując, że towary te powinny być klasyfikowane do działu 37 do opisanego wyżej kodu TARIC 3701 30 00 90. W przywozie towarów klasyfikowanych do tego kodu TARIC w dniu przyjęcia powyższego zgłoszenia celnego obowiązywała stawka celna erga omnes w wysokości 4,9 % ad valorem.

W toku postępowania przed organami skarżąca wyjaśniała, że emulsja, którą są pokryte sporne płyty ma w istocie właściwości światłoczułe. Po umieszczeniu w naświetlarce są one skanowane promieniem lasera o długości fali 830 nm sterowanym komputerowo. Rezultatem tego naświetlania jest obraz, który staje się widzialny na tych płytach po wywołaniu poprzez dodanie specjalnego barwnika. Zdaniem Sądu, prawidłowa jest ocena opisu tego procesu, która jednoznacznie wskazuje na to, że sporne płyty są w istocie płytami fotograficznymi w rozumieniu uwagi 2 do działu 37 Wspólnej Taryfy Celnej, niezależnie od tego, jak zostały one nazwane w obrocie handlowym.

Odnosząc się zaś do przywołanej przez stronę skarżącą wiążącej informacji taryfowej wydanej przez czeski organ celny, organ nie kwestionował tego, że jest ona dostępna do publicznej wiadomości i może posłużyć jako wskazówka odnośnie klasyfikacji taryfowej przywożonych towarów. Trafnie zaznaczył przy tym, że strona skarżąca nie jest posiadaczem wskazanej przez nią decyzji WIT. Wobec tego zgodnie z art. 33 ust. 2 lit. a UKC wskazana przez stronę skarżącą decyzja WIT nie wiąże organów celnych w stosunku do strony skarżącej.

Przechodząc do zarzutu, dotyczącego niepowołania biegłego z zakresu poligrafii i technik drukarstwa, wskazać należy, że stosownie do art. 197 § 1 O.p. w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii". Użyte w tym przepisie sformułowanie "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy obiektywnej, bo z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. Organ obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawach o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami, a także wtedy gdy nakładają taki obowiązek przepisy szczególne. Organ ocenia żądanie strony powołania biegłego na podstawie art. 188 O.p. W sytuacji, gdy spór sprowadza się do kwestii zastosowania prawa lub jego wykładni, możliwość przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego jest wykluczona.

W ocenie Sądu, na gruncie rozpoznawanej sprawy stan przywiezionych towarów, w przeciwieństwie do tego, co twierdzi strona skarżąca, jest znany i niesporny. Informacje o rodzaju towarów, materiałach z których zostały wytworzone, technice wytwarzania, przeznaczeniu, walorach użytkowych (zastosowaniu) umożliwiły w sposób jednoznaczny ustalenie rodzaju towaru oraz dokonanie prawidłowej klasyfikacji taryfowej.

Zaznaczyć należy, że biegły nie jest uprawniony do wydania opinii w zakresie klasyfikacji taryfowej, ponieważ decyzja w tym zakresie należy wyłącznie do kompetencji organów celnych. Taryfikacja mieści się w zakresie stanu prawnego, nie należy do sfery faktu – domeny działań biegłego. Tytułem przykładu warto w tym zakresie wskazać na orzecznictwo sądów administracyjnych. Nie jest dopuszczalny dowód z opinii biegłego na okoliczność klasyfikacji taryfowej, gdyż w tym zakresie wyłącznie właściwe są organy celne (por. wyrok NSA z dnia 25 września 2007 r., sygn. akt I GSK 2188/06, LEX nr 375221). "Biegły nie jest uprawniony do wydania opinii w zakresie klasyfikacji taryfowej, ponieważ decyzja w tym zakresie należy wyłącznie do kompetencji organów celnych" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 października 2006 r., sygn. akt V SA/Wa 569/06, LEX nr 285973). Biegły nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji taryfowej importowanych towarów według Taryfy celnej (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 października 2007 r., sygn. akt I SA/Go 630/07, LEX nr 468918).

Reasumując, w sytuacji, gdy spór sprowadza się do kwestii zastosowania prawa lub jego wykładni, możliwość przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego jest wykluczona, bowiem rolą biegłego nie jest dokonywanie wykładni przepisów prawa lub subsumcji stanu faktycznego sprawy. W realiach niniejszej sprawy podkreślić należy, iż stan towaru nie był sporny, zatem rola biegłego sprowadzałaby się do dokonania klasyfikacji, a to przynależne jest do organu prowadzącego postępowanie.

Analizując całość materiału dowodowego dotyczącego spornych płyt, w szczególności w zakresie ich zastosowania, sposobu obróbki, przygotowania do druku, materiału, stwierdzić należy, że stan towaru został wyjaśniony w sposób jednoznaczny. Sąd nie kwestionuje fachowej wiedzy i doświadczenia zawodowego osób zaangażowanych w prowadzenie spraw skarżącej. Definicje "płyt fotograficznych" w rozumieniu branżowej terminologii poligraficznej mogą różnić się od nazewnictwa towarów stosowanego do celów określenia klasyfikacji taryfowej towarów przywożonych z państw trzecich, na podstawie przepisów prawa celnego. Taryfa celna i Noty wyjaśniające zawierają szereg definicji i pojęć odbiegających od powszechnie rozumianych lub wynikających np. z norm branżowych. Normy te mają zastosowanie tylko wtedy, gdy Taryfa celna tak stanowi, bezpośrednio się na nie powołuje.

Zdaniem Sądu, rację ma zatem organ odwoławczy twierdząc, że niezasadne jest powołanie biegłego na okoliczność określenia właściwości sprowadzonych towarów, które zostały już wyczerpująco wyjaśnione innymi dowodami znajdującymi się w aktach sprawy. Zatem brak było podstaw do powołania biegłego w niniejszej sprawie.

W odniesieniu do zarzutów naruszenia prawa materialnego, Sąd zauważa, że skarżąca cytując Noty Wyjaśniające do pozycji 8442 Wspólnej Taryfy Celnej, pominęła jednak istotny ich fragment zawarty w końcowej części punktu (B) (3), w którym mowa jest o tym, że płyty światłoczułe (np. składające się z płyt metalowych lub z tworzywa sztucznego, powleczonych światłoczułą emulsją fotograficzną lub z arkuszy ze światłoczułego tworzywa sztucznego, nawet przymocowanych do podłoża z metalu lub z innego materiału) są wykluczone i powinny być klasyfikowane do pozycji 3701. W celu określenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej spornych towarów należy również uwzględnić uwagę 2 do działu 37 oraz Noty wyjaśniające do działu 37.

Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę przytoczone na wstępie zasadnicze cechy spornych płyt oraz opis procesu ich naświetlania, jak również brzmienie Not Wyjaśniających do pozycji 8442 i działu 37 oraz uwagi 2 do działu 37, organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego normujących kwestię klasyfikacji taryfowej przywożonych towarów i zasadnie uznały za prawidłową klasyfikację taryfową płyt będących przedmiotem sporu do kodu TARIC 3701 30 00 90.

Rację ma skarżąca wskazując, że organ I instancji nieprawidłowo w uzasadnieniu decyzji wskazał na rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2017/2246 z dnia 30 listopada 2017 r., dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej, które nie obowiązywało w dacie dokonania zgłoszenia celnego. Uchybienie to nie ma jednak wpływu na ocenę zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy dysponując kompetencją obejmującą korygowanie wad prawnych decyzji organu pierwszej instancji, polegających na niewłaściwie zastosowanym przepisie prawa materialnego dokonał bowiem prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru, wskazując na rozporządzenie wykonawcze obowiązujące w dacie dokonania zgłoszenia celnego. Zatem zarzuty strony skarżącej związane z zastosowaniem prawa z mocą wsteczną nie mogły odnieść pożądanego przez skarżącą skutku.

Końcowo, dodać należy, że Sąd wydał w niniejszej sprawie wyrok na posiedzeniu niejawnym na podstawie art.133 § 1 zdanie drugie p.p.s.a. w zw. z art. 15 zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Zarządzeniem Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku nr 49/2020 z dnia 19 października 2020 r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych. Uznać należy, że rozpoznanie sprawy było konieczne, zaś aktualna sytuacja związana z pandemią COVID-19 uzasadniała przyjęcie, że przeprowadzenie rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.