Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1073/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit a. i tit. c, art. 190, art. 200, art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 128, art. 208, art. 212, art. 239a, art. 239e
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska-Jóźków, Sędzia WSA - Anna Wesołowska, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), Protokolant st. specjalista - Sylwia Wojtkowska-Just, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2015 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie zmiany w części zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi F. Sp. z o.o. w W. (dalej: skarżąca, spółka lub strona) jest decyzja Minister Finansów (dalej: Minister lub organ) z [...] listopada 2012 r. nr [...] umarzająca jako bezprzedmiotowe postępowanie odwoławcze od decyzji z [...] lipca 2012 r. nr [...] odmawiającej dokonania zmiany w decyzji Ministra Finansów z [...] maja 2009 r., nr [...] ze zmianami, na mocy której skarżąca uzyskała zezwolenie na prowadzenie salonu gier na automatach w D., w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym .

Decyzją z [...] lipca 2012r. Minister odmówił stronie zmiany swojej decyzji z [...] maja 2009 r. (z późniejszymi zmianami), na mocy której skarżąca uzyskała zezwolenie na prowadzenie salonu gier na automatach w D., w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego.

W wyniku rozpoznania sprawy na skutek złożonego odwołania Minister zaskarżoną decyzją umorzył postępowanie odwoławcze uznając je za bezprzedmiotowe, w związku z eliminacją z obrotu prawnego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie salonu gier na automatach w D. Organ wyjaśnił, że pismem z [...] września 2011 r. Izba Celna w K. poinformowała organ, iż spółka pismem z [...] grudnia 2010 r., zgłosiła Urzędowi Celnemu w K. zawieszenie, z dniem [...] grudnia 2010 r., działalności w salonie gier na automatach w D., przy ul. [...], a następnie pismem z [...] czerwca 2011 r., zawiadomiła Urząd Celny w K., że z dniem [...] czerwca 2011 r. planuje wznowić działalność w przedmiotowym salonie. Następnie, pismem z [...] lipca 2011 r. skarżąca zgłosiła Urzędowi Celnemu w K. ponowne zawieszenie, z dniem [...] lipca 2011 r., działalności w tym salonie gier na automatach. Kolejnym pismem Izba Celna w K. poinformowała, iż skarżąca ponownie zgłosiła zawieszenie działalności w ww. salonie (pismo strony z [...] lutego 2012 r.).

Mając na uwadze fakt niewykonywania przez okres dłuższy niż 6 miesięcy działalności objętej zezwoleniem na prowadzenie salonu gier na automatach w D., postanowieniem z [...] lipca 2012 r. organ wszczął z urzędu postępowanie w spawie cofnięcia zezwolenia objętego decyzją z [...] maja 2009 r. nr [...] i następnie decyzją z [...] października 2012 r. nr [...] cofnął zezwolenie z [...] maja 2009 r. nr [...] z późniejszymi zmianami na prowadzenie działalności w tym salonie gier.

W związku z podjęciem powyższej decyzji z [...] października 2012 r. usuwającej z obrotu prawnego zezwolenia udzielonego skarżącej na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie salonu gier na automatach w D., w ocenie Ministra złożone odwołanie spółki od decyzji z [...] lipca 2012 r. odmawiającej dokonania zmiany w decyzji Ministra Finansów z [...] maja 2009 r. nr [...] z późn. zm., w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego stało się bezprzedmiotowe i umorzył postępowanie odwoławcze w tej sprawie.

Od powyższej decyzji spółka złożyła skargę wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) przez bezpodstawne jego zastosowanie, w sytuacji, gdy postępowanie powinno być zakończone decyzją merytoryczną, orzekającą co do istoty żądania wniosku,

2) art. 128, art. 239a i art. 239e O.p. przez błędną wykładnię polegającą na wadliwym przyjęciu, że nieostateczna decyzja cofająca zezwolenie na prowadzenie działalności w salonie gier na automatach, jest wykonalna i eliminuje z obrotu prawnego wskazane zezwolenie,

3) art. 212 O.p. przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji wadliwe przyjęcie, że przepis ten stał na przeszkodzie wydaniu w sprawie decyzji merytorycznej, orzekającej co do istoty żądania wniosku.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 kwietnia 2013r., VI SA/Wa 147/13 oddalił skargę.

Sąd wskazał, że wydając, a następnie doręczając stronie decyzję w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach w D., organ w myśl art. 212 O.p. został nią związany. Z tą chwilą weszła ona do obrotu prawnego otwierając stronie możliwość złożenia w określonym terminie wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy. Wydając decyzję o cofnięciu zezwolenia Minister zakończył postępowanie w pierwszej instancji (art. 207 § 2 O.p.). W tym sensie przestała istnieć sprawa administracyjna, która miała być rozstrzygnięta w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem strony. Dlatego też faktu tego organ nie mógł nie uwzględnić rozpoznając wniosek spółki o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej decyzją odmawiającą dokonanie zmiany decyzji zezwalającej na prowadzenie salonu gier na automatach w D. w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego. Z tych względów nie doszło, wbrew twierdzeniom strony, do naruszenia art. 233 § 1 pkt 3 w związku z art. 208 § 1 i art. 212 O.p.

Ponadto sąd wyjaśnił, że w chwili wydawania zaskarżonej decyzji, decyzja cofająca zezwolenie była nieostateczna. Zgodnie z art. 239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlega wykonaniu, chyba, że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Skoro zaś decyzja cofająca zezwolenie nie była decyzją nakładającą na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, to mimo, że jest nieostateczna podlegała wykonaniu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła spółka wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Wyrokiem z 18 grudnia 2014r., II GSK 1740/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez sąd I instancji.

Sąd kasacyjny nie podzielił stanowiska sądu I instancji i wyjaśnił, że wyrażona w art. 212 O.p. zasada związania organu wydaną decyzją, odnosi się wyłącznie do stabilizacji (trwałości) rozstrzygnięcia konkretnej sprawy i wyraża się, (co do zasady) brakiem możliwości zmiany własnego stanowiska wyrażonego w decyzji. Z regulacji tej wynika związanie organu wydaną przez siebie decyzją w znaczeniu proceduralnym. W ocenie NSA, sąd I instancji pominął w swoich rozważaniach ten aspekt, że z punktu widzenia granic związania wydaną przez organ decyzją, nie jest obojętna podstawa prawna sprawy, przedmiot rozstrzygnięcia, tożsamość uczestników postępowania administracyjnego. Sąd kasacyjny stwierdził ostatecznie, że decyzje w sprawie cofnięcia zezwolenia oraz w sprawie zmiany zezwolenia wydawane są w oparciu o różne podstawy prawne, nie występuje również tożsamość rozstrzygnięcia. Zatem w sprawach tych nie jest zachowana tożsamość przedmiotowa determinowana tożsamą podstawą prawną, stanem faktycznym oraz prawami i/lub obowiązkami stron, które z nich wynikają. Tym samym rozstrzygniecie sprawy w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach nie jest rozstrzygnięciem tożsamym rozstrzygnięciu podejmowanemu w sprawie zmiany tego zezwolenia. Wobec tego nie było usprawiedliwionych podstaw, aby w sprawie z wniosku strony o zmianę zezwolenia, organ podatkowy był związany decyzją wydaną w sprawie jego cofnięcia, co stanowić miało przesłankę oceny o bezprzedmiotowości postępowania prowadzonego w pierwszej z wymienionych spraw.

NSA zauważył również, że decyzja o cofnięciu zezwolenia, nie była decyzją ostateczną – strona wniosła od niej odwołanie. Zatem nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia nie eliminowała (definitywnie) z obrotu prawnego decyzji, na podstawie której udzielono stronie skarżącej zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach. Bowiem po pierwsze fakt wydania decyzji nieostatecznej nie skutkował brakiem przedmiotu postępowania w sprawie o zmianę zezwolenia, po drugie również nie skutkował tym, że przestał istnieć ukształtowany udzielonym zezwoleniem stosunek administracyjnoprawny, o zmianę którego w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego wystąpiła strona.

NSA wyjaśnił, że zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Stwierdził, że wbrew twierdzeniom sądu I instancji decyzja taka nadaje się do wykonania w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jako obowiązki o charakterze niepieniężnym. Istotą tego obowiązku było powstrzymanie się przez stronę od realizacji uprawnień wynikających z treści pierwotnie udzielonego zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach. Sąd kasacyjny podkreślił, że decyzja o cofnięciu zezwolenia nie była decyzją ostateczną i nie został jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności, co oznacza, że nie eliminowała ona z obrotu prawnego zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach, a tym samym nie pozbawiała strony możliwości realizacji uprawnień wynikających z tego zezwolenia, w tym ubiegania się o jego zmianę. Dlatego też NSA zgodził się ze stroną skarżącą, że reguła z art. 239a w związku z art. 239e O.p. wstrzymuje wykonalność podatkowych decyzji nieostatecznych cofających zezwolenie na prowadzenie salonu gier na automatach.

Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Stosowanie do treści art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Rozpoznając niniejsza sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny związany był zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2014 r., II GSK 1740/13 oraz zaleceniami sformułowanymi w jego uzasadnieniu.

Badając zaskarżoną decyzję Ministra Finansów z [...] listopada 2012 r. nr [...] we wskazanym wyżej zakresie uznać należy, że skarga złożona na tę decyzję zasługuje na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny przesądził bowiem, że w sprawie brak było podstaw prawnych do umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania odwoławczego od decyzji z [...] lipca 2012 r. nr [...] odmawiającej dokonania zmiany w decyzji Ministra Finansów z [...] maja 2009 r., nr [...] ze zmianami, na mocy której skarżąca uzyskała zezwolenie na prowadzenie salonu gier na automatach w D., w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego.

Sąd rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska Ministra, że w sprawie w związku z eliminacją z obrotu prawnego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie salonu gier na automatach w D., bezprzedmiotowe stało się orzekanie w przedmiocie odwołania wniesionego przez spółkę od decyzji odmawiającej dokonania zmiany tego zezwolenia w części odnoszącej się do zabezpieczenia finansowego.

Zgodnie z art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Decyzje, o których mowa w art. 67d, wiążą organ podatkowy od chwili ich wydania.

Zasadnie sąd kasacyjny, a także sama strona wskazywali, że zasada związania organu wydaną decyzją, odnosi się wyłącznie do trwałości rozstrzygnięcia konkretnej sprawy i wyraża się, (co do zasady) brakiem możliwości zmiany własnego stanowiska wyrażonego w decyzji. Z powyższej zasady wynika związanie organu wydaną przez siebie decyzją w znaczeniu proceduralnym. Regulacja ta realizuje również funkcję gwarancyjną wobec adresata decyzji. Należy podkreślić, że w postępowaniu administracyjnym gwarancje trwałości decyzji, należy rozumieć w ten sposób, iż organ, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili doręczenia, jeżeli w nowej sprawie wszczętej przed tym organem, nie zmieniły się istotne elementy poprzednio wydanej decyzji: nadal występują te same strony lub ich następcy, nie zmieniła się podstawa prawna decyzji, podmiot inicjujący nowe postępowanie domaga się rozstrzygnięcia odmiennego od tego, jakie zapadło w poprzedniej decyzji (por. wyrok SN z 3 czerwca 1993 r. sygn. akt III ARN/93). W rozpoznawanej sprawie natomiast odmienna była podstawa prawna cofnięcia zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach a inna w decyzji odmawiającej dokonania zmiany zezwolenie na prowadzenie salonu gier na automatach, w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego. Co więcej w sprawie nie występuje również tożsamość rozstrzygnięcia, gdyż w niniejszej sprawie - co do zasady - rozstrzygnięciem merytorycznym mogło być albo zmiana zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach albo też odmowa takiej zmiany. W związku z powyższym sąd stoi na stanowisku, że w powyższych sprawach nie jest zachowana tożsamość przedmiotowa determinowana tożsamą podstawą prawną, stanem faktycznym oraz prawami i/lub obowiązkami stron, które z nich wynikają. Tym samym rozstrzygniecie sprawy w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach nie było rozstrzygnięciem tożsamym rozstrzygnięciu podejmowanemu w sprawie zmiany tego zezwolenia.

Wobec tego nie było usprawiedliwionych podstaw, aby w sprawie z wniosku strony o zmianę zezwolenia, Minister był związany decyzją wydaną w sprawie jego cofnięcia, co stanowić miało przesłankę oceny o bezprzedmiotowości postępowania prowadzonego w pierwszej z wymienionych spraw. Mając powyższe na względzie sąd wskazuje, że organ dokonał nieprawidłowej wykładni art. 212 O.p., która to wykładnia miała istotny wpływ na wynik sprawy.

Powyższa wykładnia dokonana przez sąd koresponduje również, ze wskazanymi przez stronę przepisami art. 239a O.p. i 239e O.p. Zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Słusznie wskazywała strona, że decyzja o cofnięciu zezwolenia, nie była decyzją ostateczną, gdyż strona wniosła od niej odwołanie (a contrario art. 128 O.p.). Zatem nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia nie eliminowała (definitywnie) z obrotu prawnego decyzji, na podstawie której udzielono spółce zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach. Fakt wydania decyzji nieostatecznej nie spowodował, że przestał istnieć ukształtowany udzielonym zezwoleniem stosunek administracyjnoprawny, o zmianę którego w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego wystąpiła strona. Należy bowiem podkreślić, że wykonaniu podlega co do zasady decyzja ostateczna (chyba, że wstrzymano jej wykonanie – art. 239e O.p.) lub też decyzja nieostateczna w przypadku nadania jej rygor natychmiastowej wykonalności.

W sprawie natomiast niewątpliwie decyzja o cofnięciu zezwolenia nie była decyzją ostateczną i co równie ważne nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo, że decyzja taka nadaje się do wykonania, co przesądził już NSA w wyroku z 18 grudnia 2014r. (obowiązek podlegający wykonaniu miał charakter niepieniężny). Zatem skoro w sprawie decyzja o cofnięciu zezwolenia nie była decyzją ostateczną i nie został jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności, to należało przyjąć, że nie eliminowała ona z obrotu prawnego zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach, a tym samym nie pozbawiała strony możliwości realizacji uprawnień wynikających z tego zezwolenia, w tym ubiegania się o jego zmianę.

W tym stanie rzeczy, należy zgodzić się ze skarżącą, że reguła z art. 239a w związku z art. 239e O.p. wstrzymuje wykonalność decyzji nieostatecznych cofających zezwolenie na prowadzenie salonu gier na automatach.

Mając powyższe na względzie Minister w sposób nieprawidłowy zastosował art. 208 O.p. w zw. z art. 212 i 239a, 239e O.p. wskazując, że postępowanie odwoławcze stało się bezprzedmiotowe. Powyżej dokonana analiza przepisów stoi w sprzeczności z twierdzeniem organu, że w sprawie miała miejsce bezprzedmiotowość prowadzenia postępowania odwoławczego w przedmiocie zmiany zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach, w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien wziąć pod uwagę dokonaną przez sąd ocenę prawną, którą organ jest związany, zgodnie z art. 153 p.p.s.a. oraz stan faktyczny uwzględniający na jakim etapie postępowania znajduje się sprawa w przedmiocie cofnięcia spółce zezwolenia na prowadzenie salonu gier na automatach w D.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, mając na uwadze art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 wyroku. O zwrocie kosztów postępowania sąd postanowił zaś na mocy przepisów art. 200, art. 205 § 2 .p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490), gdyż strona skarżąca reprezentowana była przed sądem przez radcę prawnego. Na łączną kwotę 457 zł przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania sąd zaliczył 200 zł tytułem uiszczonego wpisu stałego od skargi, 240 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego i 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (jak w punkcie drugim sentencji wyroku).