Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 3266/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 93 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 858
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - tekst jedn.
article: art. 184, art. 204 pkt 1
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia NSA Piotr Piszczek (spr.) Sędzia NSA Henryk Wach po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Spółki A od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 29 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 161/18 w sprawie ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 29 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia opłaty depozytowej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Spółki A na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 4050 (cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 29 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 161/18 oddalił skargę A (dalej: strona, skarżąca) na decyzję Dyrektora izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS) z 29 grudnia 2017 r. w przedmiocie opłaty depozytowej.

Skargę kasacyjną – stosownie do treści art. 173 § 1 i § 2, art. 177 § 1, art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 ze zm., dalej: ppsa) – wywiodła strona, a zaskarżając wyrok w całości, zarzuciła naruszenie przepisów:

I. prawa procesowego, które to uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 ppsa poprzez oddalenie skargi, pomimo że w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki do jej uwzględniania przez WSA w Rzeszowie ze względu na niezgodność z prawem decyzji DIAS w Rzeszowie z 29 grudnia 2017 r. z uwagi na jej wydanie z naruszeniem przepisów art. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 194 § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U.2017.201 ze zm., dalej: Op) poprzez pominięcie wniosku dowodowego skarżącej z 29 grudnia 2016 r., złożonego do akt organów, w którym domagano się uzupełnienia materiału dowodowego w szczególności poprzez dołączenie do akt sprawy i przeprowadzenie dowodu z księgi magazynowej (ew. dołączenie do akt sprawy jej odpisu potwierdzonego za zgodność z oryginałem) i innej dokumentacji inwentaryzacyjnej stosowanej przez właściwe organy zmierzając do wykazania okoliczności przyjęcia i wydania przedmiotowych towarów, faktycznej daty i godziny przyjęcia towarów do magazynu depozytowego, daty i godziny ich wydania (...) i orzekanie w oparciu o materiał dowodowy zebrany w sposób niewyczerpujący w zakresie faktycznego okresu przechowania sprawowanego w interesie skarżącej towarów w depozycie celnym, przez co Sąd błędnie uznał, że skarżąca nie zdołała przeprowadzić przeciwdowodu i zakwestionować mocy wiążącej pokwitowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem skarżąca nie zdołała wykazać istotnych w sprawie okoliczności spornych, tj. początkowej daty okresu przechowywania towarów, bowiem dokumenty pozwalające to stwierdzić były jedynie w posiadaniu organu celnego.

II. prawa materialnego, tj.:

a. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 ppsa w zw. z art. 29 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady UE nr 608/2013 z dnia 12 czerwca 2013 r., w sprawie egzekwowania praw własności intelektualnej przez organy celne oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1383/2003 (Dz.Urz.UE.L 181 z dnia 29 czerwca 2013 r,. dalej: rozporządzenie 608/2013) poprzez dokonanie przez Sąd błędnej wykładni pojęcia "kosztów poniesionych przez organy celne lub inne strony działające w imieniu organów celnych", przez co Sąd błędnie uznał, że przepis ten posługuje się pojęciem "kosztów" w bardzo szerokim znaczeniu i w konsekwencji uprawnia do żądania zwrotu opłat w rozumieniu przepisów prawa krajowego, o których mowa w § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 18 października 2012 r., w sprawie stawek opłat oraz sposobu ich obliczania (Dz.U.2012.1145) zastąpione rozporządzeniem z dnia 22 lutego 2017 r. (Dz.U.2017.375, dalej: rozporządzenie krajowe).

b. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 ppsa w zw. z art. 20 rozporządzenia 608/2013, poprzez dokonanie błędnej jego wykładni i uznanie, że przepis tego artykułu zezwala na takie swobody w określeniu warunków przechowywania towarów zatrzymanych przez organy celne, że na podstawie rozporządzenia krajowego mogą one naliczać opłaty i żądać ich zwrotu, podczas gdy art. 20 rozporządzenia unijnego wśród warunków przechowywania towarów, które organy mogą określać nie wymienia opłat za przechowywanie towarów, zaś art. 29 ust. 1 rozporządzenia wskazuje wprost, że przedmiotem zwrotu są koszty poniesione przez organy celne, w tym koszty przechowywania towarów.

c. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 ppsa w zw. z art. 93 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. ustawy Prawo celne (Dz.U.2016.1880 ze zm., dalej: Prawo celne) oraz w zw. z art. 2 ust. 1 rozporządzenia krajowego, poprzez błędną wykładnię pojęcia "opłata" i uznanie, że stanowi ona zryczałtowany koszt i w konsekwencji ich niewłaściwe zastosowanie jako podstawy prawnej dla wyliczenia kosztów poniesionych przez organy celne za przechowywanie towarów w depozycie celnym, podczas gdy do zawieszenia zwolnienia towarów doszło na podstawie przepisów unijnego rozporządzenia 608/2013 i na tej też podstawie prawnej, organy celne uprawnione były do żądania zwrotu kosztów przez nie poniesionych w związku z konkretnym zatrzymaniem, a nie kosztów zryczałtowanych, czy też opłat, stanowiących odrębną prawnie i ekonomicznie wartość.

Jednocześnie strona skarżąca na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej w zw. z art. 124 § 1 ust. 5 ppsa wniosła o zawieszenie postępowania i skierowanie pytań, prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE) o treści:

1. Czy pojęcie "kosztów poniesionych przez organy celne lub inne strony działające w imieniu organów celnych" jest autonomicznym pojęciem prawa Unii?

2. Jeżeli na pytanie pierwsze udzielona zostanie odpowiedź twierdząca, to czy pojęcie "kosztów poniesionych przez organy celne lub inne strony działające w imieniu organów celnych" zawarte w artykule 29 ust. 1 rozporządzenia 608/2013 z dnia 12 czerwca 2013 r. w sprawie egzekwowania praw własności intelektualnej uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1383/2003 należy rozumieć jako rzeczywiste wydatki poniesione przez te organy w związku z zatrzymaniem towarów?

3. Czy artykuł 29 ust. 1 rozporządzenia 608/2013 z dnia 12 czerwca 2013 r. w sprawie egzekwowania praw własności intelektualnej uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1383/2003 stoi na przeszkodzie pobieraniu przez władze państwa członkowskiego opłat innych niż "koszty poniesione przez organy celne lub inne strony działające w imieniu organów celnych" w związku z zatrzymaniem towarów na podstawie przepisów rozporządzenia 608/2013, a w szczególności opłaty, której wysokość jest uzależniona od wartości celnej towaru i która nie została faktycznie poniesiona przez organy celne?

Skarżąca wniosła także o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a nadto zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu wskazano argumenty przemawiające za uwzględnieniem skargi kasacyjnej.

DIAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 ppsa, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ppsa, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Według art. 193 zdanie drugie ppsa, uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze ppsa (por. wyroki NSA: z 25 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1376/16; z 17 stycznia 2017 r., sygn. akt. I GSK 1294/16; z 8 lutego 2017 r., sygn. akt I GSK 1371/16; z 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 91/17; z 27 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 1869/17; baza orzeczeń nsa.gov.pl). Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 ppsa, oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny uzyskał fakultatywne uprawnienie do przedstawienia, zależnie od własnej oceny, wyłącznie motywów zawężonych do aspektów prawnych świadczących o braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo o zgodnym z prawem wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 ppsa. Przepis art. 174 pkt 1 ppsa przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 ppsa dotyczy naruszenia przepisów postępowania, ale tylko takiego, które mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze fakt, że w niniejszej sprawie zostały sformułowane zarzuty na obydwu podstawach, przeto w pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii naruszenia norm prawa procesowego gdyż stosowanie norm materialnych może mieć miejsce wówczas, kiedy prawidłowo został ustalony stan faktyczny w następstwie niewadliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego.

W powyższym kontekście wskazać należy, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut I petitum skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z autorem skargi kasacyjnej, że pokwitowanie przyjęcia telefonów nie spełniało szeregu wymogów określonych w zał. nr 1 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 19 lipca 2004 r. w sprawie depozytu urzędu celnego (Dz.U.2004.169.1771 oraz Dz.U.2016.611 ze zm.) niemniej jednak na tej podstawie nie można budować tezy, że "data przyjęcia do depozytu wynikająca z pokwitowania, może ale nie musi pokrywać się z datą faktycznego ich przechowywania w depozycie. Ustalenie początkowego okresu przechowania (...) ma istotne znaczenie dla zasadności naliczania opłat przez organy celne oraz poniesionych kosztów (...) za przechowywanie towarów."

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – biorąc pod uwagę całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego – przyjąć należy, że w dacie wystawienia pokwitowania przyjęcia telefonów do depozytu, zostały tam umieszczone. Fakt ten niezbicie potwierdza k. 166 akt administracyjnych w postaci rejestru towarów przechowywanych w depozycie UC; w dokumencie tym pod poz. 4354 odnotowano – między innymi – rodzaj i ilość towaru, numer pokwitowania – ten sam jak w dokumencie z k. 160, podpis osoby rejestrującej, pozycję ewidencyjną księgi magazynowej, a także podpis magazyniera.

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty zawarte w pkt II petitum skargi kasacyjnej. Kluczowym przepisem jest art. 20 rozporządzenia 608/2013, w którym ustawodawca unijny przyjął, że warunki przechowywania towarów podczas zawieszenia zwolnienia lub zatrzymania są określane przez organy celne. Stosownie do treści art. 29 ust. 1 tego aktu normatywnego "w przypadku gdy zwrócą się o to organy celne, posiadacz decyzji zwraca koszty poniesione przez organy celne (...) w tym koszty przechowywania i obsługi towarów".

Z kolei z treści art. 93 ust. 2 pkt 1 Prawa celnego wynika upoważnienie określenia przez właściwego ministra – w drodze rozporządzenia – stawki opłat oraz sposobu ich obliczania za przechowywanie towarów w depozycie, uwzględniając wartość celną tych towarów. Wydane na tej podstawie rozporządzenie krajowe w § 2 ust. 1 stanowi, że za przechowywanie towarów nieunijnych w depozycie pobiera się opłatę w wysokości 5% ich wartości celnej za każdy rozpoczęty miesiąc.

Nie ulega wątpliwości, że ten sposób obliczania opłat za przechowywanie towarów w depozycie przyjęty przez polskiego ustawodawcę jest efektem trudności przy ustaleniu rzeczywistych (realnych) poniesionych na ten cel wydatków przez organy celne. Ujęcie procentowe jest łatwe do stosowania gdy jest ono odnoszone do wartości celnej towaru. Nie ulega wątpliwości, że deponowanie towaru wymaga nie tylko zapewnienia określonego pomieszczenia, które winno spełniać określone parametry (w zakresie temperatury, wilgotności, a także co do zabezpieczenia przed uszkodzeniami, zepsuciem itp.); nie bez znaczenia jest także konieczność – ze strony "czynnika" ludzkiego – sprawowania nadzoru, ewidencjonowania towarów, przyjmowania i wydawania depozytów itp. czynności, co wymagałoby wyceny tych składowych w odniesieniu do każdego ze znajdujących się w depozycie towarów, a jednostkowe oznaczenie kosztów byłoby niezwykle trudne do określenia.

Naczelny Sąd Administracyjny widząc tak zarysowane trudności przyjmuje, że polski prawodawca niezwykle racjonalnie określił zasady ponoszenia kosztów deponowania towarów w depozycie w związku z ich zatrzymaniem (w wysokości 5% ich wartości celnej – za każdy rozpoczęty miesiąc). Trafnie Sąd I instancji uznał, że mieszczą się one w rozumieniu kosztów, o których mowa w art. 29 ust. 1 rozporządzenia 608/2013. W konsekwencji należy przyjąć, że w sprawie nie miało miejsca naruszenie przepisów prawa materialnego, o którym mowa w zarzutach II a–c petitum skargi kasacyjnej.

Przedstawione wyżej rozumowanie czyni zbytecznym kierowanie do TSUE pytań prejudycjalnych.

Mając na uwadze treść art. 184 ppsa należało orzec jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z treścią art. 204 pkt 1 ppsa.