Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1395/95
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1997-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
article: ze zm.
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: 1. Art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ nie odnosi się do przypadku kiedy podatnik podatku od towarów i usług uzyskał wypłatę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, która następnie okazała się być nieuzasadnioną i podlega zwrotowi do urzędu skarbowego.

Podatek naliczony zapłacony przez podatnika w cenie nabywanych towarów nie jest jego zobowiązaniem podatkowym; był takowym dla sprzedawców nabytych towarów i usług.

2. Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ nie zawiera generalnej klauzuli, że w każdym wypadku podatnik zwracający bezpodstawnie uzyskaną wypłatę miałby od niej uiszczać odsetki w wysokości jak od zaległości podatkowej.

TEZY

1. Art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ nie odnosi się do przypadku kiedy podatnik podatku od towarów i usług uzyskał wypłatę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, która następnie okazała się być nieuzasadnioną i podlega zwrotowi do urzędu skarbowego.

Podatek naliczony zapłacony przez podatnika w cenie nabywanych towarów nie jest jego zobowiązaniem podatkowym; był takowym dla sprzedawców nabytych towarów i usług.

2. Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ nie zawiera generalnej klauzuli, że w każdym wypadku podatnik zwracający bezpodstawnie uzyskaną wypłatę miałby od niej uiszczać odsetki w wysokości jak od zaległości podatkowej.


SENTENCJA

uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził i zważył co następuje:

Rozstrzygnięcie sprawy III SA 976/95 nie wyczerpuje przesłanki z art. 97 par. 1 pkt 4 Kpa, w związku z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368/ do zawieszenia rozpoznawania sprawy mniejszej. Przedstawione Sądowi akta zawierają wszystkie informacje niezbędne do rozpoznania skargi.

Z tej przyczyny wniosek o zawieszenie postępowania zawarty w piśmie procesowym Spółki "O." z dnia 26 lutego 1997 r. został przez Sąd oddalony.

Nie zasługuje na uwzględnienie żądanie skargi stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej z powodu wydania jej przez niewłaściwy organ.

Zaskarżona decyzja podpisana została przez Wicedyrektora Izby Skarbowej, a więc przez osobę, która z racji mianowania na to stanowisko zastępuje Dyrektora Izby Skarbowej, stojącego na czele Izby z mocy art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 29 grudnia 1982 r. o urzędzie Ministra Finansów oraz urzędach i izbach skarbowych /Dz.U. 1994 nr 106 poz. 511/, obecnie kierującego Izbą z mocy art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1996 r. w tej samej sprawie /Dz.U. nr 106 poz. 489/. Prawo Wicedyrektora do podpisywania decyzji podejmowanych przez Izbę Skarbową wynika z istoty zastępstwa, a nie z upoważnienia uzyskanego od Dyrektora Izby.

Niezależnie od powyższego, jak wynika z przedstawionego Sądowi "Wewnętrznego regulaminu organizacyjnego" Izby Skarbowej uprawnienia Wicedyrektora w zakresie podpisywania decyzji w sprawach takich jak zaskarżona nie zostały wyłączone.

Jeśli chodzi o zasadność obciążenia skarżącej Spółki odsetkami za zwłokę w kwocie 572,90 zł to należało mieć na uwadze, że - jak to słusznie stwierdziła Izba Skarbowa - zobowiązania podatkowe powstają w dwojaki sposób: poprzez wydanie i doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz poprzez zaistnienie okoliczności, z którymi prawo łączy powstanie takiego zobowiązania /art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 o zobowiązaniach podatkowych - Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. Należało, w tym kontekście, podzielić stanowisko Izby, że zarówno decyzja określająca wysokość podatku należnego jak i podatku naliczonego są decyzjami deklaratoryjnymi.

Natomiast decyzja ustalająca sankcje na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ jest decyzją konstytutywną.

Konsekwencje każdej z tych decyzji są różne.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie dokonywały określenia wysokości podatku należnego od Spółki "O." za październik 1994 r., ponieważ podatek został przez podatniczkę prawidłowo zadeklarowany i wyniósł 99.229.000 zł.

Urząd Skarbowy określił natomiast wysokość podatku naliczonego w tym miesiącu na 209.150.000 zł przy podatku naliczonym zadeklarowanym - 279.303.000 zł.

Z powyższego wynika, że podatniczka - Sp. "O." w żadnym razie nie uchybiła postanowieniom art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. w odniesieniu do rozliczeń za październik 1994 r. Podatek należny był bowiem niższy od podatku naliczonego, zarówno według deklaracji jak i według decyzji Urzędu.

Nie mając obowiązku zapłacenia podatku podatniczka nie mogła "popaść w zaległość podatkową w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Skoro odsetki za zwłokę pobiera się od zaległości podatkowych /art. 20 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach/ to w konkretnym wypadku nie było uzasadnienia do obciążenia Spółki odsetkami od bezpodstawnie /zdanie organów podatkowych/ wypłaconej jej kwoty 70.382.000 zł. Wypłata, w rozpoznawanej sprawie, nie spowodowała powstania obowiązku zapłaty zobowiązania podatkowego /podatku należnego/ za październik 1994 r. we wskazanej wysokości.

Zważywszy na postanowienia art. 6 Kpa i art. 2 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie można uznać za uprawnione rozważań Izby jakoby zwrócenie podatnikowi /nawet bezzasadnie/ nadwyżki podatku naliczonego w każdym wypadku "oznaczało w zasadzie, że nie zostało w odpowiedniej wysokości i w terminie uregulowane zobowiązanie podatkowe". Czy taka sytuacja miała miejsce pozostaje do wykazania /wyliczenia/ w każdej konkretnej sprawie.

Z uwagi na wykorzystanie uprawnień z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (...) na skarżącej Spółce, jak to wyżej wykazano nie ciążył, w odniesieniu do października 1994 r., obowiązek o którym mowa w art. 26 ustawy.

Zobowiązanie Spółki wobec Skarbu Państwa powstało w momencie doręczenia jej decyzji ustalającej sankcję z art. 27 ust. 5 ustawy o VAT.

Skoro, wg. prawidłowego stanowiska Izby Skarbowej wyrażonego w zaskarżonej decyzji, decyzja Urzędu Skarbowego z dnia 22 lutego 1995 r. w tej części była decyzją konstytutywną to, zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych termin płatności wynosił 14 dni od dnia doręczenia decyzji, a odsetki za zwłokę mogły być naliczane po bezskutecznym upływie tego terminu.

Art. 20 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie odnosi się do wypadku kiedy podatnik podatku od towarów i usług uzyskał wypłatę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, która następnie okazała się być nieuzasadnioną i podlega zwrotowi do urzędu skarbowego. Podatek naliczony zapłacony przez podatnika w cenie nabywanych towarów nie jest jego zobowiązaniem podatkowym; był takowym dla sprzedawców nabytych towarów i usług.

Również ustawa o podatku od towarów i usług i o podatku akcyzowym nie zawiera generalnej klauzuli, że w każdym wypadku podatnik zwracający bezpodstawnie uzyskaną wypłatę miałby od niej uiszczać odsetki w wysokości jak od zaległości podatkowej.

W tej sytuacji Sąd uznał, że decyzja Izby Skarbowej wydana została z naruszeniem art. 20 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych co wyczerpało przesłankę z art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 tej ustawy orzekł jak w sentencji rozstrzygając o kosztach postępowania po myśli art. 109 Kpc w zw. z art. 98 par. 1 Kpc i art. 59 ustawy o NSA.