Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 210/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2008-07-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art 122, art 187 par 1 , art 191
journal: Dz.U. 2005 nr 143 poz 1199
law: Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia NSA Grażyna Gryglaszewska, asesor WSA Piotr Pietrasz (spr.), Protokolant Katarzyna Luto, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lipca 2008 r. sprawy ze skargi "P" Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiące: marzec i kwiecień 2004 r. oraz umorzenia postępowania w podatku akcyzowym za miesiące styczeń - luty 2004 r. oraz maj - czerwiec 2005 r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącej Spółki z o.o. "P" w Białymstoku kwotę 297,00 zł (słownie: dwieście dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w B.

nr [...] z dnia [...]03.2008 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z dnia [...].12.2007 r. określającą "P" Sp. z o.o. w B., zwanej dalej Skarżącą lub Spółką, wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiące: marzec 2004 r. w wysokości 4152,00 zł i kwiecień 2004r. w wysokości 5154,00 zł

oraz umarzającą postępowanie w podatku akcyzowym za okres styczeń - luty 2004 r. i maj 2004 r. - czerwiec 2005 r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Przeprowadzona kontrola podatkowa w Spółce ujawniła, iż zapas gazu

w oparciu o dokumenty księgowe na dzień 30.04.2004 r. wynosił 2930 kg natomiast wg ewidencji magazynowej - 2,7 kg. Różnica w ilości 2927,3 kg gazu została rozchodowana na podstawie dokumentów RW - rozchód wewnętrzny. Wynikiem tego przesunięcia wewnętrznego wyrobu akcyzowego powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego

w B. decyzją z dnia [..].05.2007 r. nr [...] określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2004 r.

w kwocie 5139,00 zł w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego

w podatku akcyzowym w wysokości 4046,00 zł oraz umorzył postępowanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń - marzec 2004 r. i maj 2004 r.

- czerwiec 2005 r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Od decyzji organu pierwszej instancji Spółka wniosła odwołanie żądając uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją nr [...]

z dnia [...].08.2007 r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę

do ponownego rozpatrzenia przez organ l instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy zalecił przeprowadzenie postępowania uzupełniającego w celu określenia:

- jakie faktyczne ilości zostały rozchodowane zgodnie z dokumentami RW i jakie ilości zostały przyjęte do magazynu zgodnie z dokumentem PW,

- na jakie cele gaz propan-butan został wydany zgodnie z dokumentami RW i zużyty przez Spółkę i czy podlegał on opodatkowaniu lub zwolnieniom zgodnie

z obowiązującymi przepisami prawa.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ pierwszej instancji

w dniu [...].12.2007 r. decyzją nr [...] określił zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące: marzec 2004 r. w wysokości 4152,00 zł

w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym

w kwocie 3922,00 zł i kwiecień 2004 r. w wysokości 5145,00 zł w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 4046,00 oraz umorzył postępowanie w podatku akcyzowym za styczeń - luty 2004 r.

i maj 2004 r - czerwiec 2005r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Od ww. decyzji Spółka wniosła odwołanie.

Decyzją nr [...] z dnia [..].03.2008 r. Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż w okresie 01.01.2004 r.

do 30.04.2004 r. Spółka dokonywała obrotu gazem płynnym, nabywając go

w ilościach hurtowych a następnie z wykorzystaniem auto-cystern dostarczała na rzecz krajowych odbiorców hurtowych, odbiorców prowadzących stacje auto-gaz oraz dokonywała detalicznej sprzedaży gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych na własnej stacji LPG w Ełku przy ul. Komorowskiego 4. Rozliczenie przychodów oraz rozchodów gazu płynnego dokonane przez zespół kontrolny oraz organ podatkowy w postępowaniu podatkowym za okres 01.01.2004 r. - 30.04.2004 r. wykazało, iż Spółka dokonała wewnętrznego rozchodu łącznie

2927,3 kg gazu, co ustalono na podstawie dokumentów RW.

Strona tłumacząc rozchodowanie ww. ilości gazu wskazała jako przyczynę powstanie ubytków naturalnych, które zgodnie z wydanym zarządzeniem z dnia 05.01.2004 r. należało zdjąć ze stanów magazynowych jako dopuszczalne ubytki.

Z analizy zgromadzonego materiału dowodowego, z dokumentów RW wystawionych przez spółkę nie wynikało aby sporządzone były one na okoliczność celowego rozchodowania 2927,3 kg gazu (uznania tej ilości jako ubytki naturalne) w związku

ze stwierdzonymi podczas remanentu stanami magazynowymi, gdyż brak było jakiejkolwiek informacji (adnotacji) w tym zakresie na przedmiotowych dokumentach.

W opinii organu drugiej instancji dowód RW dokumentuje wydanie materiałów, towarów i wyrobów gotowych z magazynu w celu ich zużycia wewnątrz jednostki,

np. do produkcji lub na potrzeby administracyjne, gospodarcze, czy też biurowe jednostki. Okoliczność należytego udokumentowania zatem przez stronę ewentualnych ubytków naturalnych ma istotne znaczenia dla ustalenia stanu faktycznego i wywodzenie przez nią określonych uprawnień.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w B., ustalony przez kontrolujących oraz organ pierwszej instancji stan faktyczny nie pozwalał dać wiary wyjaśnieniom złożonym przez Stronę, jakoby cała ilość 2927,3 kg stanowiła ubytki naturalne, bowiem z wymienionych wyżej dokumentów RW nie wynika aby sporządzone były one na okoliczność celowego rozchodowana 2927,263 kg gazu w związku

z ubytkami naturalnymi. Brak jest jakiejkolwiek informacji (adnotacji) w tym zakresie na przedmiotowych dokumentach (nie wynika z nich cel rozchodowania). Stwierdzenie jedynie fizycznego braku gazu w gospodarce magazynowej nie stanowi zaś automatycznej podstawy do uznania jego braku jako ubytku naturalnego,

a tym samym rozchodowania na tą okoliczność. Również wysokość przedmiotowych ubytków (2927,3 kg o wartości 3859,58 zł) w zestawieniu z wartością towarów

na koncie 330 "Rozliczenie Zakupu Towarów" na dzień 30.04.2004 r. - 736,80 zł

a także fakt, iż ww. różnice wykazane zostały w wyniku kontroli podatkowej, nie dała podstaw do uznania, iż są to ubytki naturalne. Wielkość ubytków nie podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym winna odpowiadać wartości towarów

na koncie 330 - Rozliczenie zakupu towarów tj. 736,80 zł.

Organ podatkowy wskazał, iż wszelkie rozbieżności między dokumentami inwentaryzacyjnymi a księgami oznaczają wystąpienie różnic inwentaryzacyjnych, które należy wyjaśnić, odpowiednio rozliczyć i zaksięgować, aby doprowadzić

do stanu zgodności ksiąg rachunkowych ze stanem rzeczywistym, ustalonym w toku inwentaryzacji. Rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych powinna dokonywać komisja inwentaryzacyjna. Na podstawie zgromadzonych dowodów: oświadczeń, notatek, wyciągów z dokumentacji księgowej komisja odrębnie dla każdej pozycji różnicy, ustalić powinna przyczynę jej powstania i proponowany sposób jej rozliczenia. Sposób rozliczenia będzie zależał od istotności danej różnicy i przyczyn jej powstania. Ustalone i wyjaśnione różnice inwentaryzacyjne, po zaakceptowaniu przez kierownika jednostki i wydaniu decyzji, co do ostatecznego sposobu ich ujęcia, należy ująć w księgach rachunkowych roku obrotowego, na który przypada termin inwentaryzacji. Do dokumentacji rozliczenia inwentaryzacji należą: zestawienie różnic inwentaryzacyjnych, protokół z posiedzenia komisji inwentaryzacyjnej w sprawie różnic inwentaryzacyjnych, sprawozdanie końcowe przewodniczącego komisji inwentaryzacyjnej itp. Należy zauważyć również, iż wszystkie dokumenty inwentaryzacyjne będące dowodami w rozumieniu prawa materialnego powinny być sporządzone rzeczowo, wiarygodnie, trwale, z właściwym oznakowaniem, datą, pieczęciami i podpisami. Ponadto dokumenty te powinny odzwierciedlać stan faktyczny, obiektywną prawdę zaistniałych faktów i zdarzeń. Każdy dokument dotyczący czynności inwentaryzacyjnych powinien być sporządzony poprawnie

pod względem formalnym, merytorycznym i rachunkowym. Powyższe wynika

z ogólnych zasad rachunkowości do których stosowania strona była zobowiązaną (art. 26 i 27 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.).

Z dowodów zgromadzonych w sprawie nie wynikało również aby strona

na okoliczność stwierdzenia ubytków sporządzała na bieżąco protokoły ich potwierdzenia.

Ze względu na brak wiarygodnych wyjaśnień odnośnie wydania tej wielkości gazu i wystawienia dokumentów RW oraz dokonanie tych wydań w miesiącu marcu

i kwietniu w różnych ilościach organy podatkowe przyjęły, iż zostały one zużyte zgodnie z prowadzonym zakresem działalności gospodarczej prowadzonej

przez Spółkę, którą jest sprzedaż gazu do tankowania pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem na własnej stacji LPG w Ełku.

Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. nr [...] z dnia [...].03.2008 r. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargę, żądając uchylenia decyzji organów pierwszej i drugiej instancji. Zaskarżonym decyzjom zarzucono:

- niewłaściwe zastosowanie art. 34 ust. 1, art. 2 ust. 1, art. 35 ust. 1 pkt 3, art. 10

ust. 1, art. 34a ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym poprzez uznanie, że wobec strony powstał obowiązek podatkowy od ilości gazu stanowiącej faktycznie ubytek naturalny,

- błędną wykładnię prawa, nieuwzględnienie wykładni historycznej i pominięcie regulacji prawnych, zgodnie z którymi wobec strony mają zastosowanie przepisy

o ubytkach naturalnych,

- art. 122 i 187 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy,

- art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie w sprawie okoliczności, faktów i dowodów świadczących o powstaniu ubytków naturalnych w wysokości wskazanej przez stronę,

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skargi strona w szczególności podniosła, iż brak jest

w decyzji regulacji prawnych normujących zasady ustalania dopuszczalnych ubytków naturalnych, zaś organ lakonicznie uzasadnił swoje stanowisko zakładając, iż ubytki w zbiornikach są spowodowane działaniem strony.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w decyzji ostatecznej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwane dalej p.p.s.a.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał,

że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza przepisy prawa procesowego,

w tym również podniesione przez Spółkę.

W myśl art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów

i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej: u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności określone

w art. 2 (w tym także sprzedaż), dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 6 do ustawy, czyli będących tzw. wyrobami akcyzowymi. Ponadto zgodnie z art. 34

ust. 2 u.p.t.u. akcyzie podlegają również nadmierne ubytki lub zawinione niedobory wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 6 poz. 13-15 i poz. 17.

Za nadmierne ubytki lub zawinione niedobory wyrobów akcyzowych uważa się ubytki (niedobory) powstałe w czasie produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu, zmniejszone o powstające w czasie tych czynności dopuszczalne ubytki (niedobory) obliczone na podstawie obowiązujących norm.

W poz. 21 załącznika Nr 6 do ustawy jako wyrób akcyzowy wskazano gaz wykorzystywany do napędu pojazdów samochodowych oraz napełniania butli turystycznych o masie do 5 kg. Szczególnego podkreślenia wymaga określenia

przez ustawodawcę pojęcia tego wyrobu akcyzowego. Wyrobem tym nie jest bowiem gaz ale gaz wykorzystywany do napędu pojazdów samochodowych. Z akt sprawy wynika, że Spółka dokonywał obrotu gazem będącym wyrobem akcyzowym, jak też gazem, który nie był takim wyrobem.

Zauważyć ponadto należy, iż opodatkowaniu podatkiem akcyzowym

nie podlegały nadmierne ubytki lub zawinione niedobory omawianego wyrobu akcyzowego albowiem ustawodawca zamieścił go w poz. 21 załącznika Nr 6

do ustawy.

W niniejszej sprawie Sąd dostrzegł nieprawidłowości odnoszące się bezpośrednio do przeprowadzenia postępowania, które w swej istocie dotyczyły dwóch kwestii wskazanych poniżej.

Po pierwsze, organy podatkowe naruszyły w opinii Sądu art. 122 i 187 § 1,

a w konsekwencji także art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), zwanej dalej o.p. w związku

z przyjęciem, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły ubytki wyrobu akcyzowego, jak wskazywała strona Skarżąca, miało natomiast miejsce zbycie tego wyrobu.

Sąd nie kwestionuje konieczności rzetelnego i prawidłowego dokumentowania wszelkich zdarzeń gospodarczych zachodzących w pomiotach gospodarczych. Jednakże wadliwość tej dokumentacji nie stanowi zasadniczej przesłanki

do kwestionowania wystąpienia ubytków gazu będącego wyrobem akcyzowym.

W opinii Sądu to nie zapisy księgowe i dokumentacja kreuje rzeczywisty przebieg zdarzeń będących przedmiotem opodatkowania, ale odwrotnie, to te zdarzenia powinny skutkować odpowiednimi zapisami w urządzeniach księgowych. Oczywiście jeżeli podatnik nie stosuje się do tych wymogów i zaniedbuje prowadzenia odpowiedniej dokumentacji, tym samym w pewnym sensie pogarsza swoją sytuację prawną, zwłaszcza w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego. Nie sposób jednak, tak jak to uczyniły organy podatkowe, odwoływać się do zasad rachunkowości uregulowanych w ustawie z dnia 29 września 1994 r.

o rachunkowości (j.t. Dz. U. Nr 76, poz. 694) i głównie na tej podstawie kwestionować wyjaśnienia strony składane na okoliczność zasad ustalania i dokumentowania ubytków. Podkreślić ponadto należy, że ustawa o podatku od towarów i usług

oraz o podatku akcyzowym w ogóle nie odwołuje się w tej mierze do ustawy

o rachunkowości. Dowodem może być zatem zgodnie z art. 180 o.p. wszystko,

co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ustawodawca podatkowy nie wprowadził bowiem ograniczenia w zakresie dokumentowania ubytków. W przedmiotowej sprawie należy podkreślić, iż nie należy utożsamiać wymogów księgowości wskazanych w ustawie o rachunkowości

z procedurą dowodzenia faktów w postępowaniu podatkowym.

Kwestia wystąpienia ubytków gazu lub też ustalenia sprzedaży tego wyrobu wymaga zatem przeprowadzenia postępowania dowodowego. W szczególności organ podatkowy powinien rozważyć przesłuchanie świadków – pracowników Spółki zajmujących się przyjmowaniem, magazynowaniem i wydawaniem gazu, celem ustalenia przyczyn niedoboru gazu stwierdzonego w okresie I - IV 2004 r. Dopiero po przeprowadzeniu postępowania dowodowego w tym zakresie możliwie będzie stwierdzenie, że nastąpiła sprzedaż przedmiotowego gazu bądź też, że niedobór gazu nie był związany z jakąkolwiek czynnością opodatkowaną.

Drugą, niemniej istotą kwestią, na którą zwrócił uwagę Pełnomocnik Spółki, jest to, że po ustaleniu niedoboru gazu w wielkości 2927,3 kg, w następstwie rozliczenia poszczególnych miesięcy od stycznia do kwietnia 2004 r., organy podatkowe niejako automatycznie przyjęły, iż ów gaz był wyrobem akcyzowym,

a zatem był to gaz wykorzystywany do napędu pojazdów samochodowych

oraz napełniania butli turystycznych o masie do 5 kg.

Wskazaną powyżej różnicę (niedobór) w wysokości 2.927,3 kg stwierdzono podsumowując obrót gazem w Spółce w okresie I – IV 2004 r. ( str. 8 protokołu kontroli z dnia 25 maja 2006 r., karta 5, tom 1 akt adm.). Natomiast ogółem rozchód gazu w Spółce w ww. okresie wynosił 3.870.050,02 kg. Z kolei sprzedaż gazu będącego wyrobem akcyzowym wynosiła według deklaracji AKC-2/D i AKC-3/J łącznie w ww. okresach rozliczeniowych 36.123 kg. Nasuwa się zatem pytanie,

na jakiej podstawie organy podatkowe przypisały całą sprzedaż związaną

z przedmiotowym niedoborem do sprzedaży opodatkowanej (sprzedaży wyrobu akcyzowego)? Sprzedaż opodatkowana stanowi bowiem nieznaczny ułamek ogółu sprzedaży (opodatkowanej i nieopodatkowanej podatkiem akcyzowym).

Odpowiedź na to pytanie zawiera uzasadnienie decyzji organu drugiej instancji. Otóż na str. 4 i 5 tego aktu czytamy, iż z uwagi na brak wiarygodnych wyjaśnień odnośnie wydania tej wielkości gazu i wystawienia dokumentów RW

oraz dokonanie tych wydań w miesiącu marcu i kwietniu w różnych ilościach należy przyjąć, iż zostały one zużyte zgodnie z prowadzonym zakresem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, którą jest sprzedaż gazu do tankowania pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem na własnej stacji LPG w Ełku.

Organy podatkowe przyjęły zatem wystąpienie przedmiotu opodatkowania wyłącznie na podstawie domniemania faktycznego. Przedmiot opodatkowania powinien być natomiast ustalony w sposób bezpośredni wykluczając w tym zakresie domniemania faktyczne. Tylko w wyjątkowych sytuacjach ustawodawca podatkowy wprowadza konstrukcję domniemania zaistnienia przedmiotu opodatkowania

(np, opodatkowanie dochodów nieujawnionych); jest to jednak domniemanie prawne.

Ponadto należy zwrócić uwagę na to, że nawet wskazane przez organ podatkowy domniemanie faktyczne jest obarczone istotną wadą, albowiem przedmiotem działalności Spółki nie była tylko sprzedaż gazu do ostatecznych odbiorców (sprzedaż detaliczna, a zatem sprzedaż wyrobu akcyzowego), ale przede wszystkim sprzedaż gazu niebędącego takim wyrobem (sprzedaż hurtowa).

Przywołane uzasadnienie decyzji, dotyczące ustalenia przez organy podatkowe czynności sprzedaży gazu będącego wyrobem akcyzowym,

nie pozostawia wątpliwości, iż organy podatkowe naruszyły w tym przypadku

art. 122, 187 § 1 o.p. i co należy podkreślić szczególnie – naruszyły art. 191 o.p. Bowiem wywód organ odwoławczego o rzekomym wydaniu przedmiotowego gazu, zgodnie z prowadzonym zakresem działalności gospodarczej, którą jest sprzedaż gazu do tankowania pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie

do zasilania tym paliwem na własnej stacji LPG w Ełku nie był oparty o swobodną ocenę dowodów.

Sąd ponadto pragnie zauważyć, iż kwestia konieczności ustalenia, na jakie cele gaz propan-butan został wydany zgodnie z dokumentami RW i zużyty

przez Spółkę zosta - jak najbardziej zasadnie - wskazana przez organ odwoławczy

w decyzji kasacyjnej z dnia 21.08.2007 r., w której organ ten uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Jednakże organ pierwszej instancji nie uczynił zadość wytycznym organu drugiej instancji, albowiem w kolejnej decyzji z dnia 31.12.2007 r. nie wyjaśniono, tej jakże istotnej w niniejszej sprawie okoliczności.

O ile zatem organy podatkowe ustalą, że w przedmiotowej sprawie miała miejsce sprzedaż (lub inna czynność podlegająca opodatkowaniu) spornej ilości 2.927,3 kg gazu, to w dalszej kolejności winny ustalić, czy była to sprzedaż gazu będącego wyrobem akcyzowym, czy też sprzedaż gazy niebędącego takim wyrobem.

Podsumowując, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy uzupełni zebrany w sprawie materiał dowodowy, w celu ustalenia okoliczności istotnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Uzupełniony materiał dowodowy powinien w sposób jednoznaczny określić po pierwsze, czy gaz w spornej ilości 2.927,3 kg został sprzedany czy też był to niedobór, zatem czynność opodatkowana nie miała miejsca. W przypadku zaś stwierdzenia, że nastąpiła sprzedaż, należy ustalić w oparci o dostępne środki dowodowe, na jakie cele gaz propan-butan został wydany zgodnie z dokumentami RW i zużyty przez Spółkę

i czy podlegał on opodatkowaniu lub zwolnieniom zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 lit. "c" p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O niewykonalności zaskarżonej decyzji Sąd orzekł

na podstawie art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania na podstawie art. 200

w związku z art. 205 § 1, 2 p.p.s.a.