Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 117/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67 par. 1, art. 67a, art. 67b
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Dnia 8 czerwca 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2011 roku sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za lata 2007 - 2009. 1. oddala skargę; 2. zasądza od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na rzecz radcy prawnego R. K. kwotę 240 ( dwieście czterdzieści ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego;


UZASADNIENIE

I SA/Łd 117/11

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – P. z dnia [...] r., nr [...], odmawiającą R. K. umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za lata 2007-2009 w wysokości 165.777,98 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu [...] r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. wpłynął wniosek R. K. o umorzenie zaległości podatkowych w podatku VAT za lata 2007-2009 w łącznej wysokości 165.777,98 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Uzasadniając wniosek podatnik powołał się na okoliczności dotyczące prowadzonego postępowania egzekucyjnego i zajęcia rachunków bankowych, co doprowadziło do utraty płynności finansowej, niemożności spłaty zobowiązań, wypłaty wynagrodzeń pracownikom oraz pokrywania bieżących kosztów działalności. Podatnik wskazał, że do czasu utraty płynności spłacał ratalnie swoje zaległości (łączne wpłaty na ponad 115.000 zł).

Zdaniem R. K. zaistniałe problemy finansowe są skutkiem nieuczciwości jego kontrahentów, którzy nie uregulowali swoich zobowiązań w wysokości ok. 200.000 zł.

Według podatnika o występowaniu w sprawie interesu publicznego przesądza realne zagrożenie likwidacji jego firmy, co będzie się wiązać ze zwolnieniem pracowników oraz korzystaniem przez nich z pomocy państwa dla osób bezrobotnych, a także brakiem wpłat podatków (ok. 25.000 zł) od dochodów osiąganych w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Występuje również przesłanka ważnego interesu podatnika, gdyż konieczność spłaty zaległości wiązać się będzie z zagrożeniem egzystencji strony, wskutek zajęcia emerytury przez komornika sądowego. Podatnik wskazał na zły stan swojego zdrowia (przebycie dwóch zawałów serca), wydatki na leczenie oraz obniżoną operatywność zawodową.

R. K. poinformował, że w okresie 3 ostatnich lat korzystał z układu ratalnego, a udzielona pomoc publiczna nie przekroczyła kwoty 200.000 euro. Wystąpił również o rozłożenie na 10 rat podatku VAT za l kw. 2010 r. Decyzją z dnia [...] r., [...], organ umorzył postępowanie z powodu jego bezprzedmiotowości (brak przedmiotowego zobowiązania na dzień wpływu wniosku). Decyzja ta jest prawomocna.

We wniosku z dnia [...] r. o udzielenie pomocy publicznej podatnik wskazał, że w dniu [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.- G. rozłożył mu na 11 rat zaległości w podatku dochodowym.

Zdaniem strony za umorzeniem zaległości przemawiają:

- niska rentowność prowadzonej działalności i dużej konkurencji w branży,

- terminowe wypłaty wynagrodzeń dla zatrudnionych pracowników,

- zaleganie z płatnościami przez kontrahentów,

- spłatę wcześniej przyznanego układu ratalnego, za wyjątkiem ostatniej dużej raty w kwocie ponad 165.000 zł,

- niemożność zaciągnięcia kredytu bankowego z uwagi na zaległości podatkowe,

- groźba utraty dotychczasowych kontrahentów i trudności z pozyskaniem nowych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – P. stwierdził, że w istniejącym stanie faktycznym nie wystąpił obiektywnie rozumiany ważny interes podatnika lub interes publiczny, co wykluczyło możliwość udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej, bez dodatkowego badania kryteriów dopuszczalności pomocy, o którą wystąpiła strona (pomoc de minimis w zakresie umorzenia zaległości).

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że podstawę prawną rozstrzygnięcia jest art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Na podstawie art. 67b udzielenie pomocy publicznej podatnikowi będącemu przedsiębiorcą podlega szeregowi dodatkowych ograniczeń, wynikających z odrębnych aktów prawnych - w zależności od zadeklarowanego przeznaczenia wnioskowanej pomocy.

Zdaniem organu odwoławczego ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, nie jest on w stanie regulować swoich zobowiązań podatkowych. Uzasadniać go mogą sytuacje wyjątkowe, niezależne od woli i od sposobu postępowania podatnika np. zdarzenia losowe czy klęski żywiołowe. Natomiast pod pojęciem interesu publicznego należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, tj. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Interes publiczny należy również postrzegać jako dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, co umożliwia uzyskiwanie stałych dochodów państwa, przeznaczonych na realizację zadań ogólnospołecznych. Ponadto orzecznictwo sądów administracyjnych łączy przesłankę interesu publicznego z zagrożeniem niezaspokojenia podstawowych potrzeb materialnych podatnika w przypadku konieczności spłaty zobowiązania i sięganiem po pomoc państwa w ramach opieki społecznej.

Organ wyjaśnił, że według stanu na dzień wpływu wniosku podatnika obciążały wymagalne zaległości w podatku od towarów i usług za III-IV kw. 2006 r., I-IV kw. 2007 r., I-III kw. 2008 r. oraz II-IV kw. 2009 r. w łącznej wysokości 174.219,92 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 31.554,00 zł. Ponadto obowiązywała decyzja ratalna, która dotyczyła zaległości w podatku za IV kw. 2008 r. oraz l kw. 2009 r. (w wysokości 30.637,12 zł). Zatem łączna kwota zaległości w podatku od towarów i usług wynosiła 204.857,04 zł. R.K. wniósł o umorzenie zaległości za lata 2007-2009 w kwocie 165.777,98 zł i w odniesieniu do takiej kwoty rozstrzyga zaskarżona decyzja.

Organ odwoławczy podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-G. wielokrotnie udzielał podatnikowi ulg w spłacie zobowiązań w podatku od towarów i usług, umożliwiając ratalną spłatę zaległości. Z notatki z dnia [...] r. wynika, że R. K. dokonał jedynie dopłaty w wysokości 3.000 zł do pełnej wysokości pierwszej raty, nie uregulował natomiast 3 następnych rat.

Z oświadczenia o sytuacji gospodarczej i finansowej z dnia [...]r. wynika, że w 2009 r. R. K. osiągnął średni miesięczny dochód netto w wysokości 17.995,00 zł, w okresie styczeń-luty 2010 r. wyniósł on 2.604,00 zł netto. Podatnik otrzymuje również emeryturę w wysokości 1.200,00 zł netto. Strona prowadzi gospodarstwo domowe z żoną B., która jest emerytką i pobiera świadczenie w wysokości 1.065,00 zł netto. Majątek trwały firmy stanowi samochód ciężąrowo-osobowy marki Opel Combo rok prod. 2002, który został zajęty przez Urząd Skarbowy Ł.-P. oraz Komornika Sądowego Ł.-W.. Majątek osobisty podatnika stanowi mieszkanie własnościowe o pow. 33 m² , obciążone hipoteką na rzecz Skarbu Państwa. R. K. nie posiada akcji ani lokat, spłaca kredyty zaciągnięte na działalność firmy (miesięcznie po 2.500 zł). Wydatki mieszkaniowe zostały oszacowane na kwotę 680 zł miesięcznie. Podatnik cierpi na schorzenia kardiologiczne (dwa przebyte zawały serca), cukrzycę, a od 13 stycznia 2010 r. przebywa na zwolnieniu lekarskim i przechodzi badania umożliwiające przyznanie grupy inwalidzkiej. Miesięczne wydatki na leki to ok. 500 zł.

Z wydruków zeznań podatkowych R. K., że za rok 2006 wykazał przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 336.512,52 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 280.904,70 zł, co dało dochód w kwocie 55.607,82 zł. Ponadto strona uzyskała dochód z emerytury w wysokości 21.861,00 zł. Za rok 2007 podatnik wykazał przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 372.257,99 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 302.687,83 zł, co dało dochód w kwocie 69.570,16 zł. Za rok 2008 podatnik wykazał przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 392.221,71 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 289.766,22 zł, co dało dochód w kwocie 102.455,49 zł. Za rok 2009 - przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 456.725,21 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 240.785,11 zł, co dało dochód w kwocie 215.940,10 zł.

W składanych deklaracjach VAT za 2010 r. podatnik wykazał:

- za l kw. obrót ze sprzedaży w wysokości 80.609,00 zł, zakupy w kwocie 8.964,00 zł, podatek należny w wysokości 17.734,00 zł, podatek naliczony w kwocie 1.928,00 zł, a w konsekwencji podatek do wpłaty 15.806,00 zł,

- za II kw. - obrót ze sprzedaży w wysokości 51.499.00 zł, zakupy w kwocie 7.873,00 zł, podatek należny w wysokości 11.330,00 zł, podatek naliczony w kwocie 1.706,00 zł, podatek do wpłaty 9.624,00 zł,

- za III kw. - obrót ze sprzedaży w wysokości 24.216,00 zł, zakupy w kwocie 1.907,00 zł, podatek należny w wysokości 5.327,00 zł, podatek naliczony w kwocie 419,00 zł, podatek do wpłaty 4.908,00 zł.

Według stanu na dzień [...]r. zaległości strony w podatku VAT wzrosły do łącznej kwoty 212.620,99 zł (suma odsetek - 10.261,00 zł). Uregulowane zostały zaległości za III i IV kw. 2006 r., ale pojawiło się nowe zadłużenie za l - III kw. 2010 r. w wysokości 33.338 zł (jest to suma podatku do wpłaty za te trzy kwartały, co oznacza, że strona nie dokonała żadnej terminowej wpłaty w 2010 r.).

W dniu [...]r. dokonano zajęć rachunków bankowych, a zawiadomieniem z dnia [...]r. zajęto prawa majątkowe stanowiące wierzytelności pieniężne u dłużników. Wyegzekwowano łącznie 56.081,59 zł.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że R. K. nie regulował również swoich zobowiązań w Pierwszym Urzędzie Skarbowym Ł.-G. w zakresie rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2007-2009, co wraz z odsetkami stanowi kwotę 69.389,73 zł, a od łącznej wartości dokonanych wypłat - 40.477,96 zł.

Decyzjami z [...] r. i [...]r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. rozłożył na raty zapłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 i 2008 r. oraz podatku dochodowym od dokonanych wypłat za 2007 r. Ponadto decyzją z dnia [...]r. organ ten odmówił przyznania układu ratalnego obejmującego podatek dochodowy od osób fizycznych za 2009 r., odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek i podatek dochodowy od dokonanych wypłat za 2008 i 2009 r. Decyzja ta została przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. uchylona (z innych powodów niż niewłaściwa ocena ustawowych przesłanek udzielania ulg podatkowych) i przekazana do ponownego rozpatrzenia.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że wniosek o udzielenie ulgi podatkowej został wniesiony przez przedsiębiorcę, którego obciąża ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, dotyczące również nierzetelności kontrahentów, co nie może przemawiać za przyznaniem ulgi i przenoszeniem takiego ciężaru na budżet państwa. Trudności z uzyskaniem dochodów na poziomie gwarantującym rentowność, niekorzystne warunki rynkowe w postaci niskich stawek na wykonywane usługi, dotykają wielu przedsiębiorców z tej samej branży i zmuszają ich do dostosowania się do działania w warunkach gorszej koniunktury. Nie jest bowiem niczym nadzwyczajnym, że ogólna kondycja gospodarki przekłada się na wyniki działalności poszczególnych przedsiębiorców i osiągane przez nich przychody. Ponadto załączona do akt sprawy dokumentacja (nakaz zapłaty, wezwanie do zapłaty, wykaz zadłużenia firmy "B") dotyczy nieuregulowanych płatności z bardzo odległej przeszłości (nawet z 1999 r.), a zaległości objęte przedmiotowym wnioskiem zaczęły powstawać począwszy od 2007 r. W tym kontekście pozytywne rozpatrzenie wniosku podatnika byłby postrzegane jako rekompensata przeszłych niepowodzeń gospodarczych.

Organ stwierdził, że do powstania przedmiotowych zaległości nie doszło w wyniku żadnych nadzwyczajnych okoliczności o szczególnym charakterze, których nie dało się przewidzieć, a do ich powstania podatnik doprowadził własnym działaniem. Ponadto organ pierwszej instancji wielokrotnie wykazywał zrozumienie dla sytuacji podatnika i pozytywnie rozpatrywał kolejne jego wnioski o rozłożenie zaległości na raty. Pomimo takiej pomocy sytuacja finansowa strony nie ulegała poprawie. Od 2006 r. firma podatnika generowała z roku na rok coraz większe przychody i dochody, W roku 2009 r. przychód wyniósł ponad 450.000 zł, a dochód brutto ponad 215.000 zł. W oświadczeniu majątkowym R. K. wykazał swój miesięczny dochód netto w wysokości prawie 18.000 zł. Dodatkowo pomimo podnoszonych dodatkowych trudności i decyzji o zawieszeniu działalności od 1 września 2010 r. za pierwsze 8 miesięcy 2010 r. strona wykazała obrót przekraczający 155.000 zł (źródło: deklaracje VAT-7). Pomimo rosnących przychodów i dochodów z działalności od 2007 r. strona w sposób permanentny nie regulowała należnych podatków w dwóch urzędach skarbowych i wielokrotnie korzystała z układów ratalnych, które nie rozwiązywały problemu zadłużenia podatkowego.

W takiej sytuacji – w ocenie organu odwoławczego - umorzenie zaległości i naliczonych odsetek za zwłokę pozostałoby w sprzeczności z zasadami powszechności opodatkowania oraz równości podatników wobec prawa.

Organ zwrócił uwagę na notatkę służbową z dnia [...]r., z której wynika, że strona uzyskała częściowe zwolnienie wierzytelności spod egzekucji z przeznaczeniem na wynagrodzenia dla pracowników. Zdaniem organu odwoławczego zablokowanie rachunków bankowych, wypowiedzenie umów, niemożność zaciągnięcia kredytu bankowego itp. są konsekwencją niepłacenia podatków i braku zaufania kontrahentów oraz instytucji kredytowych, którzy w ramach zasady swobody kontraktowania mogą zerwać podpisane umowy lub odmówić ich zawarcia.

W ocenie organu za udzieleniem wnioskowanej ulgi nie przemawiają okoliczności odnoszące się do stanu zdrowia podatnika (schorzenia kardiologiczne, dwa przebyte zawały serca, cukrzyca, nadciśnienie tętnicze, zespół depresyjny o charakterze reaktywnym), gdyż składają się one na zwykłą, codzienną, ludzką rzeczywistość, a kłopoty finansowe stanowią dodatkowy czynnik negatywnie wpływający na zdrowie i samopoczucie. Ponadto pomimo wieloletnich kłopotów ze zdrowiem (pierwszy zawał serca w 2001 r., cukrzyca stwierdzona 10 lat temu) podatnik nieprzerwanie prowadził jednoosobową działalność gospodarczą, z której wykazywał wysokie przychody. Dopiero z dniem 1 września 2010 r. strona zgłosiła zawieszenie (a nie zakończenie) działalności gospodarczej.

Zdaniem organu nie sposób podzielić przekonania podatnika, że jego celem jest spłacenie wszystkich zobowiązań, a kwoty należne od kontrahentów (organ pierwszej instancji wskazał, że strona nigdy nie zgłosiła mu wierzytelności na kwotę 200.000 zł) w całości pokryłyby roszczenia Skarbu Państwa, w sytuacji gdy rozpatrywany wniosek dotyczy umorzenia zaległości wraz z odsetkami za zwłokę.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez R. K..

W uzasadnieniu skarżący wyjaśnił, że jego problemy finansowe są skutkiem nieuczciwości kontrahentów, którzy nie regulowali swoich zobowiązań.

Skarżący stwierdził, że bezpośrednią przyczyną zawieszenia przez niego działalności gospodarczej, była wysoce kuriozalna akcja Wydziału Egzekucyjnego Urzędu Skarbowego Ł. – P., który nakazał jego partnerom przekazywanie środków finansowych bezpośrednio na konto Urzędu Skarbowego. Spowodowało to natychmiastowe wypowiedzenie umów przez kontrahentów, którzy obawiali się bliżej nieokreślonych dalszych działań ze strony Urzędu Skarbowego Ł. – P..

Skarżący oświadczył, że wnosił do Dyrektora Izby Skarbowej oraz Ministerstwa Finansów o skonsolidowanie wszystkich zadłużeń, ustalenie rat na rozsądnym poziomie oraz zawieszenie naliczania dalszych odsetek, ale tego nie uzyskał. W dalszym ciągu o to wnosi.

Zdaniem skarżącego nieprzejednane stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej jest sprzeczne z orzecznictwem Europejskiego Trybunału, w którym nakazuje się odejście od formalizmu na rzecz humanitarnego potraktowania podatnika.

Skarżący zarzucił ponadto, że organ pierwszej instancji przyjął za dochód wartość jego emerytury bez potrąceń dokonywanych przez komornika sądowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Z art. 67a Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może udzielić ulgi podatkowej przewidzianej w tym przepisie. Z kolei art. 67b wymienionej ustawy stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a ustawy, które nie stanowią pomocy publicznej, stanowią pomoc de minimis oraz stanowią pomoc publiczną w dziedzinach określonych w art. 67b Ordynacji podatkowej.

Przepisy art. 67a i art. 67b Ordynacji podatkowej są ze sobą powiązane. Oznacza to, że art. 67b Ordynacji powinien być stosowany łącznie z art. 67a, a więc przy uwzględnieniu zarówno form udzielanych ulg podatkowych jak i wystąpienia lub nie wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, przewidzianych w art. 67a Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy nie może zatem udzielić ulgi podatkowej osobie prowadzącej działalność gospodarczą, o ile nie zachodzą łącznie przesłanki udzielenia takiej ulgi określone w przepisach art. 67a i art. 67b. Brak którejkolwiek z nich uniemożliwia udzielenia wnioskowanej ulgi.

Użycie w art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej wyrazów "organ podatkowy...może udzielać ulg" prowadzi do wniosku, że ulgi podatkowe udzielane osobom prowadzącym działalność gospodarczą noszą charakter uznaniowy, a więc organ podatkowy może lecz nie jest obowiązany do ich zastosowania. Gdyby więc przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie miały zastosowania przy udzielaniu ulg wskazanym osobom, organy podatkowe pozbawione byłyby w tym zakresie kierunkowych wytycznych działania, a nadto ich rozstrzygnięcia wymykałyby się spod jakiejkolwiek kontroli, w tym i sądowej. Zwrócono na tę okoliczność uwagę w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2009 r., I FSK 518/08 (Lex nr 552162).

Przy rozpoznawaniu wniosku skarżącego należało zatem uwzględnić treść art. 67a Ordynacji podatkowej, co w niniejszej sprawie oznacza brak wystąpienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W tej sytuacji organy podatkowe nie były już obowiązane do dokonania analizy wpływu wnioskowanej pomocy na wymianę handlową między państwami Unii Europejskiej, skoro na wstępnym etapie postępowania stwierdziły, że wniosek skarżącego nie zasługuje na uwzględnienie z uwagi na niespełnienie wymogów określonych w art. 67a Ordynacji podatkowej (ważny interes podatnika lub interes publiczny). Analogiczny pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 16 grudnia 2010 r. II FSK 1477/09 (CBOSA).

Interes podatnika lub publiczny nie mają definicji ustawowej. W literaturze wskazuje się, że "interes podatnika" to pewien stan oczekiwania, określona potrzeba zachowania posiadanych już korzyści lub wyczekiwania na pojawienie się pewnego dobra. Przez "interes publiczny" natomiast należy rozumieć dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy skoncentrował się na jednej z przesłanek warunkujących umorzenie zaległości – tj. ważnym interesie podatnika. Ogólnie stwierdził również, że w sprawie nie zaistniała przesłanka interesu publicznego, gdyż przychylenie się do wniosku strony stawiałoby ją w uprzywilejowanej sytuacji względem innych podatników województwa [...], którzy mimo niskich dochodów, bezrobocia, czy chorób – terminowo regulują swoje zobowiązania podatkowe.

Należy podkreślić również, że argumenty dotyczące zaistnienia przesłanki interesu publicznego, wskazywane przez skarżącego we wniosku o umorzenie zaległości – tj. realne zagrożenie likwidacji jego firmy, wiążące się ze zwolnieniem pracowników oraz korzystaniem przez nich z pomocy państwa dla osób bezrobotnych, a także brakiem wpłat podatków od dochodów osiąganych w toku prowadzonej działalności gospodarczej – na dzień wydania zaskarżonej decyzji ([...]r.) okazały się już nieaktualne, skoro z dniem [...]r. strona zgłosiła zawieszenie działalności gospodarczej.

Odnośnie przesłanki ważnego interesu podatnika, organ zasadnie stwierdził, że nie można jej utożsamiać z subiektywnym przekonaniem strony.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zarysowało się kilka poglądów definiujących pojęcie ważnego interesu podatnika. W wyroku z dnia 22 kwietnia 1999 r. (SA/Sz 850/98, POP 2000, nr 6, poz. 168) za "ważny interes podatnika" Naczelny Sąd Administracyjny uznał sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. W ocenie NSA oznacza to utratę możliwości zarobkowania lub utratę majątku.

W innym wyroku z dnia 10 marca 2009 r., I FSK 31/08, LEX nr 537191, NSA uznał, że "Pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika".

Przyjmując nawet tę szerszą definicję, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie sytuacja materialna, rodzinna i zdrowotna podatnika została przeanalizowana przez organy, które ustaliły dochody i wydatki podatnika, a także okoliczności odnoszące się do stanu jego zdrowia. Organ odwoławczy zasadnie zwrócił uwagę, że mimo zawieszenia działalności gospodarczej (a nie jej zakończenia) strona otrzymuje stałe świadczenie z tytułu emerytury. Wprawdzie nie została wskazana dokładna kwota pozostająca skarżącemu do dyspozycji po zajęciu egzekucyjnym (prawdopodobnie dlatego, że skarżący jej nie podał), jednak zasady prowadzenia postępowania egzekucyjnego zobowiązują do poszanowania minimum egzystencji dłużnika, zawierające rozbudowane wyliczenie składników majątku zobowiązanego zwolnionych ustawowo spod egzekucji. Natomiast schorzenia, na które cierpi skarżący mają charakter wieloletni i wcześniej nie pozbawiały go możliwości zarobkowania. W tej sytuacji organ zasadnie uznał, że sytuacja podatnika nie ma charakteru nadzwyczajnego przypadku losowego, nie stanowi również bezpośredniego zagrożenia egzystencji strony.

Organ trafnie ocenił, że argument skarżącego o zaleganiu jego kontrahentów z zapłatą 200.000 zł nie został potwierdzony, skoro skarżący nie zgłosił organowi pierwszej instancji wierzytelności na taką kwotę.

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym akceptowany jest pogląd, że zobowiązania podatkowe określone ustawami mają charakter powszechny. Natomiast możliwość stosowania ulg podatkowych jest odstępstwem od tej zasady i powinna mieć charakter wyjątkowy. Ten wyjątkowy charakter powoduje, że nie mogą stanowić podstawy do udzielenia ulgi wszelkie okoliczności będące następstwem określonych decyzji gospodarczych podatnika.

Przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania. Tak właśnie było w niniejszej sprawie - na podstawie zeznań podatkowych dotyczących podatku dochodowego, a także deklaracji VAT-7 organ ustalił sytuację finansową skarżącego i jego firmy za lata 2006-2009 i częściowo 2010 r.

Organ odwoławczy wykazał, że od 2006 r. firma podatnika generowała duże przychody i dochody. W 2009 r. przychód wyniósł ponad 450.000 zł, a dochód brutto ponad 215.000 zł. W oświadczeniu majątkowym R. K. wykazał swój miesięczny dochód netto w wysokości prawie 18.000 zł. Poza tym mimo podnoszonych przez skarżącego dodatkowych trudności i decyzji o zawieszeniu działalności gospodarczej od 1 września 2010 r., za pierwsze [...]r. strona wykazała obrót przekraczający 155.000 zł. Organ zasadnie zwrócił uwagę, że zaległości strony są kilkuletnie, mimo rosnących przychodów i dochodów z działalności gospodarczej. Nie zmienił tego również jest fakt, że wcześniej organ pierwszej instancji kilkakrotnie udzielał skarżącemu ulg podatkowych w postaci rozłożenia na raty innych zaległości podatkowych, z których podatnik się nie wywiązywał. Strona uzyskała także częściowe zwolnienie wierzytelności spod egzekucji z przeznaczeniem na wynagrodzenia dla pracowników.

Organ podatkowy obowiązany jest nie tylko do ustalania, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67 § 1 (ważny interes podatnika lub interes publiczny), lecz także obowiązany jest do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony, gdyż zobowiązuje go do tego art. 2 Konstytucji RP w każdym przypadku, w którym w sprawie ma zastosowanie norma prawna uzależniająca załatwienie sprawy od tzw. uznania administracyjnego (wyrok NSA z dnia 8 października 2002 r., SA/Wr 1458/01, POP 2004, z. 3, poz. 59).

W ocenie Sądu organy dokonały takiego wyważenia, nie dopatrując się zaistnienia przesłanek uprawniających je do umorzenia przedmiotowych zaległości.

Natomiast zarzuty skarżącego dotyczące postępowania egzekucyjnego oraz skonsolidowania wszystkich zadłużeń i ustalenia rat na rozsądnym poziomie, nie dotyczą przedmiotu rozpoznawanej sprawy.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.

P.Z-C.