Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 204/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-09-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego w części
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 8 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca) Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant specjalista Aleksandra Połaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko strony za nieprawidłowe; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A Sp. o.o. z siedzibą w B. kwotę 697,00 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. (dalej: Strona, Spółka, Wnioskodawca, Skarżąca) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ) z dnia [...] stycznia 2020 r., nr [...] dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku naliczenia podatku VAT należnego przy założeniu, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych, prawa do odliczenia VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych oraz braku obowiązku naliczenia podatku VAT należnego przy założeniu, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzącą działalność w branży automotive. Działalność Wnioskodawcy obejmuje wyłącznie czynności opodatkowane VAT. Ze względu na brak lokali gastronomicznych w pobliżu zakładu Wnioskodawcy, na terenie zakładu uruchomiona została stołówka pracownicza, której celem jest zapewnienie pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umów cywilnoprawnych (dalej łącznie: Pracownicy) obiadów spożywanych w przerwach w pracy. Zgodnie z modelem funkcjonowania stołówki: Spółka nabywa od zewnętrznej firmy usługi cateringowe i organizacji stołówki polegające na dowiezieniu gotowych posiłków do stołówki oraz wydawaniu ich Pracownikom, za usługi cateringowe Spółka otrzymuje od usługodawcy fakturę opiewającą na część ceny obiadów dla Pracowników, pozostała część ceny obciąża Pracowników - sprzedaż rejestrowana jest przez firmę cateringową na kasie rejestrującej, a w momencie odbioru posiłku Pracownikom wydawane są paragony fiskalne. Korzystanie z obiadów odbywa się w ustalonych godzinach w trakcie dnia pracy. Zakup usług cateringowych jest finansowany ze środków obrotowych Spółki.

Wnioskodawca nie jest zobligowany do świadczenia Pracownikom posiłków przepisami prawa pracy jak również przepisami BHP. Finansowanie posiłków stanowi działanie dobrowolne, podyktowane chęcią lepszego zorganizowania pracy oraz zminimalizowania czasu, jaki dotychczas przeznaczany był przez Pracowników na spożywanie posiłków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy w związku z nabywaniem usług cateringu na rzecz Pracowników opisanym w stanie faktycznym, przy założeniu, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu tych usług, Spółka jest zobowiązana naliczyć podatek VAT należny?

2) Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych opisanych w stanie faktycznym?

3) W przypadku uznania, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia YAT naliczonego od zakupu usług cateringowych opisanych w stanie faktycznym, czy Spółka jest zobowiązana naliczyć podatek VAT należny w związku z nabywaniem usług cateringu na rzecz Pracowników?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) W związku z nabywaniem usług cateringu na rzecz Pracowników opisanym w stanie faktycznym, przy założeniu, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu tych usług, Spółka nie jest zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego.

2) Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych opisanych w stanie faktycznym.

3) W przypadku uznania, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych opisanych w stanie faktycznym, Spółka nie jest zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego w związku z nabywaniem usług cateringu na rzecz Pracowników.

Ad. 1)

VAT należny:

Zdaniem Wnioskodawcy nabywanie usług cateringu na rzecz Pracowników nie będzie spełniało żadnej z przesłanek uznania go za odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ: nie stanowi ono użycia towarów stanowiących cześć przedsiębiorstwa do celów innych niż działalność gospodarczą Wnioskodawcy, gdyż: nabyte usługi cateringowe w ocenie Spółki nie są towarem, a dodatkowo nie są one wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki; nie stanowi ono świadczenia usług na cele osobiste Pracowników, ani nie jest w żadnej mierze świadczeniem usług do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Podkreślił, że aby stwierdzić, czy dojdzie do odpłatnego świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT kluczowe jest zatem określenie, czy użycie towarów (z którym w ocenie Wnioskodawcy nie mamy do czynienia w podanym stanie faktycznym) bądź nieodpłatne świadczenie usług dokonywane jest do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy. W sytuacji Wnioskodawcy nie można mówić o celach innych niż działalność gospodarcza. Celem zapewnienia Pracownikom obiadów stołówkowych przez Spółkę jest bowiem: chęć poprawy warunków pracy, samopoczucia Pracowników i atmosfery pracy, dzięki czemu Wnioskodawca może oczekiwać wzrostu efektywności prowadzonej działalności opodatkowanej, lepsze zorganizowanie pracy oraz zminimalizowanie czasu, jaki dotychczas przeznaczany był przez Pracowników na spożywanie posiłków, a w efekcie zwiększenie wydajności pracy Pracowników, uatrakcyjnienie zatrudnienia u Wnioskodawcy dla potencjalnych lub obecnych Pracowników, przekładające się na osiągane przez Wnioskodawcę przychody.

Rozwijając powyższe cele Wnioskodawca wskazał, że celem nabywania przez Wnioskodawcę usług cateringowych jest realizacja w jak największym stopniu polityki firmy zakładającej zapewnienie jak najlepszej efektywności wykonywanej pracy przy równoczesnym zmniejszeniu wpływów czynników zewnętrznych na organizację pracy. Do czynników tego rodzaju można zaliczyć m. in. opuszczanie przez Pracowników w godzinach obiadowych zajmowanych miejsc pracy celem nabycia posiłków w oddalonych sklepach i stołówkach. Podkreślił, że: w otoczeniu zakładu Wnioskodawcy nie ma lokali gastronomicznych, w których Pracownicy mogliby spożyć posiłek, a więc ewentualne wyjścia Pracowników na przerwę obiadową powodowałyby ich długą nieobecność, co przekładałoby się na niższe przychody Spółki.

W celu uniknięcia takiej sytuacji Wnioskodawca zdecydował o uruchomieniu stołówki. Spożywanie obiadów w stołówce pracowniczej nie następuje na cele osobiste i prywatne Pracowników, gdyż związane jest ze statusem Pracownika w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Zapewnienie Pracownikom dostępu do posiłków w stołówce prowadzi do zwiększania motywacji do pracy i wzrostu wydajności Pracowników. To z kolei pozwoli szybciej i sprawniej zrealizować cele biznesowe założone przez Spółkę, co przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu. W braku stołówki Wnioskodawca musiałby zapewnić Pracownikom w pełni wyposażoną kuchnię, co naraziłoby go na dodatkowe koszty zakupu odpowiedniego sprzętu oraz usług firm sprzątających. Ponosiłby także ryzyko odniesienia przez Pracowników urazów w związku z przygotowywaniem posiłków na własną rękę. W przypadku korzystania przez Pracowników z kuchni o różnych porach nastąpiłaby dezorganizacja pracy. W interesie Spółki jest zatem aby zatrudnieni spożywali gotowe posiłki dostarczone przez firmę cateringową w wydzielonej do tego specjalnie przestrzeni stołówki, o wyznaczonych godzinach.

Działania Wnioskodawcy polegające na udostępnieniu stołówki pracowniczej podyktowane są jego korzyścią biznesową, a nie zapewnieniem korzyści Pracownikom, dlatego Spółka decyduje się na sfinansowanie części ceny spożywanych przez Pracowników posiłków. Oferowanie pracownikom usług cateringowych co prawda nie jest obowiązkiem pracodawcy wynikającym z przepisów prawa pracy, ale nie oznacza to, że realizuje ono cele osobiste Pracowników. Spożywanie obiadów na terenie zakładu pozostaje w ścisłym związku z poprawą organizacji czasu pracy, jakością i efektywnością pracy osób zatrudnionych w Spółce, a także pozytywnie wpływa na ich motywację. Nieprawidłowe jest powtarzane niekiedy w stanowiskach organów twierdzenie, jakoby nabywanie usług cateringowych na rzecz pracowników wykraczało poza cele biznesowe przedsiębiorcy. Największą bowiem korzyść z oferowania Pracownikom możliwości spożywania obiadów w Zakładzie uzyskuje Wnioskodawca, a nie sam zatrudniony. Absurdalne jest zatem twierdzenie, że podnoszenie efektywności pracy odbywa się na cele osobiste pracownika, tylko dlatego, że nie jest ono prawnym obowiązkiem pracodawcy. Należy dodać, że oprócz osiągnięcia wzrostu efektywności pracowników Wnioskodawca udostępnia obiady stołówkowe aby stworzyć zespół pracowników o odpowiednich kwalifikacjach. Zapewnienie pracownikom obiadów ma bowiem na celu zachęcenie do podjęcia i kontynuowania pracy u Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, tak samo należy ocenić nabywanie usług cateringowych na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych. W wyroku z dnia 16 października 1997 r. C-258/95 (Julius Fillibeck Sóhne GmbH & Co. KG) Trybunał Sprawiedliwości doszedł do wniosku, że co do zasady, pracodawca, organizując dla pracowników dojazd do zakładu, świadczy nieodpłatną usługę na ich prywatny użytek. Pracodawca w normalnych warunkach nie ma obowiązku zapewnienia pracownikom dojazdu do miejsca pracy, a to w jaki sposób pracownik dostanie się do pracy jest jego indywidualną sprawą. Niemniej jednak, jeżeli z okoliczności wynika, że działalność prowadzona przez podatnika wymaga, aby pracodawca zapewnił transport pomiędzy domem a miejscem pracy, wówczas należy przyjąć, że usługa ta świadczona jest w celu nie innym niż działalność gospodarcza podatnika, natomiast prywatne korzyści pracownika wynikające z możliwości skorzystania z transportu mają znaczenie drugorzędne względem potrzeb podatnika. W drugim wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 (Danfoss and Astra Zeneca) Trybunał stwierdził, że co do zasady wydawanie pracownikom nieodpłatnych posiłków, służy zaspokojeniu ich prywatnych potrzeb w rozumieniu art. 6 ust. 2 Szóstej Dyrektywy. Jeżeli natomiast ze szczególnych okoliczności wynika, że zapewnienie posiłków przez pracodawcę nie służy zaspokajaniu prywatnych potrzeb tych ostatnich i nie jest dokonywane w celach innych niż związane z działalnością przedsiębiorstwa, wtedy osobista korzyść, jaka wynika z tego dla pracowników, wydaje się mieć jedynie charakter uboczny względem potrzeb przedsiębiorstwa. Podobnie jak w pierwszym powołanym wyroku, także i w tym orzeczeniu Trybunał podkreślił znaczenie ścisłego związku pomiędzy działalnością gospodarczą podatnika, a świadczoną nieodpłatnie usługą. Wskazał ponadto, że usługa ta powinna służyć przede wszystkim interesom podatnika, a korzyść pracownika powinna mieć charakter uboczny. W świetle powyższego, oceniając, czy dana usługa służy działalności przedsiębiorstwa podatnika, należy zbadać czyja korzyść jest dominująca. Jeżeli korzyść podatnika przeważa nad korzyścią pracownika, wówczas świadczenie to zachowuje swój nieodpłatny charakter i nie podlega opodatkowaniu.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionej przez niego sytuacji dominującą korzyść uzyskuje bezsprzecznie Wnioskodawca. W konsekwencji nie będzie on obowiązany do naliczenia podatku VAT w związku z finansowaniem posiłków stołówkowych dla Pracowników na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy zapewnienie obiadów stołówkowych pracownikom nie będzie także spełniało przesłanek decydujących o opodatkowaniu wynikających z art. 7 ust. 2 ustawo o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, zapewnianie obiadów stołówkowych Pracownikom nie kwalifikuje się jako przekazanie lub zużycie towarów. Jednak nawet w przypadku uznania nabywania usług cateringowych za przekazanie lub zużycie towarów nie może być ono kwalifikowane jako przekazanie lub zużycie na cele osobiste Pracowników, ze względów wskazanych wcześniej w odniesieniu do przesłanek z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym czynności tych nie można uznać za czynności, które podlegają opodatkowaniu w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Ponadto w odniesieniu do osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych Wnioskodawca uważa, że zakup dla nich usług cateringowych nie podlega opodatkowaniu już z uwagi na fakt, że ta kategoria osób nie jest objęta normą przepisu art. 7 ust. 2 pkt ł ustawy o VAT. Nie podlegają bowiem opodatkowaniu nieodpłatne czynności zużycia towarów w przypadku, gdy beneficjentem jest osoba niewymieniona w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2)

Odliczenie VAT naliczonego:

` Przytaczając treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wskazał Wnioskodawca, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni łub bezpośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży. Natomiast ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości (ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem VAT). W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym wyżej stanie faktycznym nabywane usługi mają związek (pośredni) z wykonaniem czynności opodatkowanych, bowiem poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie Spółki jako całości, przyczyniają się do generowania przez nią obrotu. Zakup usług cateringowych i organizacji stołówki pracowniczej nie służy celom osobistym Pracowników, co już zostało przez Wnioskodawcę obszernie uzasadnione w stanowisku odnośnie pytania nr 1). Jest on motywowany poprawą organizacji czasu pracy, jakości i efektywności pracy osób zatrudnionych w Spółce, a także pozytywnie wpływa na motywację pracowników.

Dodatkowo za uznaniem nabywania usług cateringowych dla Pracowników za związane z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy przemawia argument, że: skoro niewątpliwie odliczenie VAT przysługuje przedsiębiorcy od zakupu wyposażenia kuchni przeznaczonej dla pracowników, w celu przygotowania przez nich posiłków na własną rękę, to dlaczego takie odliczenie nie mogłyby przysługiwać w przypadku nabywania usług cateringowych dla pracowników. Z punktu widzenia celu tych wydatków niczym się one od siebie nie różnią. Ponadto związek wydatków na usługi cateringowe z działalnością opodatkowaną zachodzi także ze względu na fakt, że: przedmiotowe wydatki Wnioskodawcy poniesione na zakup usług cateringowych dla Pracowników mają na celu zwiększenie konkurencyjności Wnioskodawcy jako pracodawcy na rynku pracy, zapewnienie Pracownikom obiadów ma na celu zachęcenie do podjęcia i kontynuowania pracy u Wnioskodawcy.

Jednocześnie wydatki na zakup opisanych usług cateringowych nie zostały wymienione wśród zakupów, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. W szczególności nie są to usługi gastronomiczne, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Wnioskodawca zamawia już przygotowane posiłki, które są dostarczane Pracownikom w stołówce, zatem bardziej odpowiednie jest zakwalifikowanie takich usług, jako usług cateringowych. Usługa gastronomiczna polega natomiast na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, np. restauracji.

Reasumując, Spółka może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem usług cateringowych opisanych w stanie faktycznym.

Ad 3)

Brak odliczenia i brak naliczenia VAT należnego:

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku ewentualnego uznania, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych opisanych w stanie faktycznym, należy uznać, że nie byłby on zobowiązany do naliczenia podatku VAT należnego w związku zakupem usług cateringowych na rzecz Pracowników. Powyższe stanowisko wynika ze sformułowania przepisów art. 7 ust. 2 i 8 ust. 2 ustawy o VAT, które dla opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów oraz nieodpłatnego świadczenia usług podatkiem VAT jako jeden z warunków koniecznych wymieniają istnienie prawa do odliczenia z tytułu nabycia przekazywanych/zużywanych towarów. Warunek taki, mimo że nie został wprost wyrażony w ustawie, należy przyjąć także dla nieodpłatnego świadczenia usług, co potwierdzone jest w ugruntowanym już stanowisku organów podatkowych (interpretacja indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 listopada 2018 r., nr 0112-KD1L1-2.4012.559.2018.3.JO), jak również takie podejście znajduje potwierdzenie w opinii Rzecznika Generalnego z dnia 23 października 2008 r. w powołanej wyżej sprawie C - 371/07.

Zatem skoro Wnioskodawcy miałoby nie przysługiwać prawo do odliczenia od zakupu usług cateringowych, to w konsekwencji Wnioskodawca nie byłby zobowiązany do naliczenia podatku VAT w związku z zakupem tych usług na rzecz Pracowników.

Wskazaną na wstępie interpretacją indywidulaną organ stwierdził, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

- nieprawidłowe w zakresie braku obowiązku naliczenia podatku VAT należnego przy założeniu, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych,

- nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych,

- prawidłowe w zakresie braku obowiązku naliczenia podatku VAT należnego przy założeniu, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu usług cateringowych.

Organ wskazał, że w celu zachowania logicznej kolejności zdarzeń przedstawionych w pytaniach, zmienia kolejność udzielanych odpowiedzi. Zatem w pierwszej kolejności zostanie udzielona odpowiedź na pytanie nr 2).

Przytoczył treść art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) i wskazał, że z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że. podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Podkreślił organ, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo -skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Reguła powyższa wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług gastronomicznych. Posiłkując się zatem definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN przyjął organ, że usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu.

Wskazał ponadto, że z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeksu Pracy (Dz. U. 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.) wynika, że pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania. Ministrowie właściwi dla określonych gałęzi pracy lub rodzajów prac w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określą, w drodze rozporządzenia, przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące tych gałęzi lub prac (art. 237(15) § 2 Kodeksu pracy). Przepisy wykonawcze regulujące powyższe obowiązki to: rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279), rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r., Nr 169, poz. 1650, z późn. zm.).

Następnie organ odniósł się do przedstawionego opisu sprawy i zauważył, że w rozpatrywanej sprawie, wątpliwości Spółki dotyczą m. in. prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w związku z zakupem opisanych we wniosku usług cateringowych.

W odniesieniu do wątpliwości Spółki decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi – o charakterze bezpośrednim lub pośrednim. Zauważył, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia "potrzeb osobistych". Za Słownikiem Języka Polskiego uznał organ, że potrzebami "osobistymi" są takie potrzeby, które "dotyczą danej osoby" i które są jej potrzebami "prywatnymi", tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika, czy pełnioną funkcją. Zatem potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a więc potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, itp.

Dalej wskazał organ, że analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego pozwala stwierdzić, że zapewnienie pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umów cywilnoprawnych obiadów spożywanych w przerwach pracy - służy zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb pracowników i odbywa się bez związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Ponadto Wnioskodawca, jak wskazał, nie jest zobligowany do świadczenia Pracownikom posiłków przepisami prawa pracy, jak również przepisami BHP. Jak wynika z opisu sprawy finansowanie posiłków stanowi działanie dobrowolne, podyktowane chęcią lepszego zorganizowania pracy oraz zminimalizowania czasu, jaki dotychczas przeznaczony był przez Pracowników na spożywanie posiłków.

Zauważył organ, że w wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss i AstraZeneca przeciwko Skatteministeriet Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zaznaczył, że: "Poza sporem jest, że zwykle do pracownika należy wybór rodzaju, dokładnego czasu lub miejsca spożywania posiłku. Pracodawca w tym zakresie nie interweniuje, ponieważ obowiązkiem pracownika jest jedynie powrót do miejsca pracy o odpowiedniej porze i wykonywanie swoich zwykłych zajęć. (...) Wydawanie posiłków pracownikom ma co do zasady na celu zaspokojenie potrzeb prywatnych i należy do sfery wyboru pracownika, w której pracodawca nie interweniuje (...)." (pkt 57 wyroku).

Stwierdził organ, że uruchomienie stołówki pracowniczej, której celem jest zapewnienie pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umów cywilnoprawnych obiadów spożywanych w przerwach pracy nie wynika z żadnych przepisów, jak również nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem pracownicy są zobowiązani świadczyć pracę niezależnie od możliwości skorzystania z miejsca jakie daje z własnej woli pracodawca, a gdzie mogą oni skonsumować zrobione przez siebie posiłki. To do pracownika należy decyzja czy skorzysta ze stołówki oraz kiedy, zatem zależy ona wyłącznie od woli pracownika i nie przekłada się na działalność opodatkowaną Wnioskodawcy (Pracodawcy).

Zatem uruchomienie stołówki pracowniczej, której celem jest zapewnienie pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umów cywilnoprawnych obiadów spożywanych w przerwach pracy - ma na celu zaspokojenie ich potrzeb prywatnych, zatem nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa zdaniem organu, że Wnioskodawcy nie przysługuje/ nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług cateringowych opisanych we wniosku, gdyż jak wskazano powyżej służą/będą służyły one do zaspokojenia potrzeb prywatnych pracowników Spółki, jak i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych przez Spółkę.

Podsumowując, Spółce nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z zakupem usług cateringowych.

Tym samym organ uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2) jest nieprawidłowe.

Odnośnie kwestii naliczenia podatku VAT należnego.

Organ przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podkreślił, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zauważył, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, że świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym i odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść. Podkreślił, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Dla stwierdzenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Konsekwentnie opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów. Są to zatem te wszystkie nieodpłatne świadczenia usług, które odbywają się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. W przypadku nieodpłatnych świadczeń realizowanych na rzecz pracowników będą to także świadczenia, które nie są związane ze stosunkiem pracy ale zaspakajają prywatne/osobiste potrzeby pracownika, a ich zaspokojenie przez pracodawcę wynika wyłącznie z jego dobrej woli.

Jeżeli natomiast nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, tzn. nieodpłatne świadczenie usług będzie wykonane w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. W wyroku z dnia 16 października 1997 r. C-258/95 (Julius Fillibeck Sohne GmbH & Co. KG) Trybunał Sprawiedliwości doszedł do wniosku, że co do zasady, pracodawca, organizując dla pracowników dojazd do zakładu, świadczy nieodpłatną usługę na ich prywatny użytek. Pracodawca w normalnych warunkach nie ma obowiązku zapewnienia pracownikom dojazdu do miejsca pracy, a to w jaki sposób pracownik dostanie się do pracy jest jego indywidualną sprawą. Niemniej jednak, jeżeli z okoliczności wynika, że działalność prowadzona przez podatnika wymaga, aby pracodawca zapewnił transport pomiędzy domem a miejscem pracy, wówczas należy przyjąć, że usługa ta świadczona jest w celu nie innym niż działalność gospodarcza podatnika, natomiast prywatne korzyści pracownika wynikające z możliwości skorzystania z transportu mają znaczenie drugorzędne względem potrzeb podatnika.

W świetle powyższego, zdaniem organu, oceniając, czy dana usługa służy działalności przedsiębiorstwa podatnika, należy zbadać, czy jest ona dla tego celu niezbędna, jak również zważyć, czyja korzyść jest dominująca. Jeżeli korzyść podatnika przeważa nad korzyścią pracownika, wówczas świadczenie to zachowuje swój nieodpłatny charakter i nie podlega opodatkowaniu.

W wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 (Danfoss and Astra Zeneca) Trybunał stwierdził, że co do zasady wydawanie pracownikom nieodpłatnych posiłków, służy zaspokojeniu ich prywatnych potrzeb w rozumieniu art. 6 ust. 2 Szóstej Dyrektywy. Jeżeli natomiast ze szczególnych okoliczności wynika, że zapewnienie posiłków przez pracodawcę nie służy zaspokajaniu prywatnych potrzeb tych ostatnich i nie jest dokonywane w celach innych niż związane z działalnością przedsiębiorstwa, wtedy osobista korzyść, jaka wynika z tego dla pracowników, wydaje się mieć jedynie charakter uboczny względem potrzeb przedsiębiorstwa. Podobnie jak w pierwszym powołanym wyroku, także i w tym orzeczeniu Trybunał podkreślił znaczenie ścisłego związku pomiędzy działalnością gospodarczą podatnika, a świadczoną nieodpłatnie usługą. Wskazał ponadto, że usługa ta powinna służyć przede wszystkim interesom podatnika, a korzyść pracownika powinna mieć charakter uboczny.

Zatem za usługi dokonane do celów działalności gospodarczej należy uznać takie, które mają związek z potrzebami tej działalności. Związek z działalnością gospodarczą mają natomiast takie czynności, których wykonanie jest celowe dla osiągnięcia bądź poprawienia efektów tej działalności. Ta celowość istnieć może również wtedy, gdy taka usługa nieodpłatna nie jest niezbędna do osiągnięcia efektu działalności gospodarczej, ale obiektywnie może na te efekty wpływać.

Mając na uwadze kryteria wynikające z powołanego orzecznictwa TSUE organ wywiódł wniosek, że co do zasady takie usługi, w których zasadniczą korzyść odnoszą pracownicy, należałoby uznać za świadczone na ich osobiste cele, a w konsekwencji usługi te będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Z drugiej jednak strony, jeżeli usługa taka nie jest świadczona przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności lub ma z nią luźny związek, to-można mówić o świadczeniu usługi nie tyle na cele osobiste, lecz przede wszystkim w ramach innej działalności. W tym przypadku również czynność ta objęta jest opodatkowaniem zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto istotną kwestią dla zastosowania przepisu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT jest ustalenie, czy występuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Takie podejście znajduje potwierdzenie w opinii Rzecznika Generalnego z dnia 23 października 2008 r. w powołanej wyżej sprawie C-371/07, który stwierdził, że "(...) możliwość odliczenia podatku naliczonego stanowi wyraźną przesłankę jedynie dla zastosowania art. 5 ust. 6 lub art. 6 ust. 2 lit. a, jednakże sądzę, że w art. 6 ust. 2 lit. b ma charakter bezwzględnie dorozumiany. Nie ma w tym przypadku charakteru wyraźnego zasadniczo z uwagi na to, że przepis ten odnosi się głównie do usług świadczonych przez pracowników, a koszty pracowników (w formie wynagrodzenia) nie są obciążone podatkiem VAT. Jednakże w przypadku, gdy kompleksowa dostawa winna być sklasyfikowana, jako dostawa usług, wykorzystane towary zazwyczaj będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a podstawą opodatkowania w odniesieniu do wszystkich transakcji wymienionych w art. 6 ust. 2 stanowi "suma wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie usług" (art. 11 część A ust. 1 lit. c). Objęcie tą podstawą opodatkowania kosztu dostaw, od których podatek naliczony nie podlegał odliczeniu, byłoby sprzeczne nie tylko z systematyką art. 5 ust. 6 i art. 6 ust. 2 w całości, ale również z fundamentalną zasadą neutralności podatku VAT dla podatników" (pkt 40 opinii).

Mając zatem na uwadze powyższe organ uznał, że w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkiego innego nieodpłatnego świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wówczas zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Zatem brak prawa do odliczenia z uwagi na związek wydatków z czynnościami innymi niż działalność gospodarcza podatnika powoduje, że nie występuje obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego świadczenia usług.

Dalej wskazał organ, że mając na uwadze fakt, że jedną z przesłanek opodatkowania nieodpłatnego przekazania usług jest, aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów, to w przedmiotowej sprawie - jak już wcześniej wskazano Wnioskodawcy nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem usług od firmy cateringowej na rzecz Pracowników, Spółka przekazując na rzecz pracowników nabyte uprzednio od firmy cateringowej usługi (Spółka ponosi część kosztów obiadów zapewnianych pracownikom, otrzymując od Spółki cateringowej fakturę na część ceny) nie jest/nie będzie zobowiązana naliczyć VAT należny w związku z przekazaniem tych usług pracownikom.

Tym samym organ uznał, że, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1) jest nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytania oznaczonego nr 3) jest prawidłowe.

Spółka zaskarżyła powyższą interpretację indywidualną w której organ uznał za nieprawidłowe jej stanowisko i wniosła o uchylenie w całości interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1 i art. 14c § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm., dalej: O.p.), oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p. poprzez uchylenie się od przedstawienia wyczerpującego uzasadnienia i oceny prawnej stanowiska Spółki,

sformułowanych we wniosku, oraz poprzez brak odniesienia się do indywidualnego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, w szczególności poprzez:

-brak odniesienia się do przedstawionej we wniosku okoliczności, że uruchomienie stołówki miało miejsce ze względu na brak lokali gastronomicznych w pobliżu zakładu Skarżącej oraz do argumentacji Skarżącej uzasadniającej dlaczego ta okoliczność ma jej zdaniem znaczenie;

-brak odniesienia się do argumentów Skarżącej, że nabywanie usług cateringowych, o których mowa we wniosku, jest związane z generowaniem obrotu opodatkowanego VAT po stronie Spółki przez jej pracowników i zleceniobiorców i nie następuje na cele osobiste pracowników;

2) dopuszczenie się błędnej wykładni przepisu prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez uznanie, że uruchomienie stołówki pracowniczej ma na celu zaspokojenie potrzeb prywatnych pracowników i zleceniobiorców, a zatem nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną Skarżącej, w konsekwencji czego Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług cateringowych opisanych we wniosku, podczas gdy główną korzyść z wskazanych usług cateringowych uzyskuje Skarżąca, oraz usługi te są związane z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa i przyczyniają się do generowania działalności opodatkowanej VAT przez Skarżącą, w związku z czym podatek naliczony od zakupu usług tego rodzaju stanowi podatek podlegający odliczeniu;

3) niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na uznaniu, że przy założeniu posiadania prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych usług cateringowych wskazanych we wniosku, z zakupionych usług cateringowych zasadniczą korzyść odnoszą pracownicy i zleceniobiorcy, a zatem usługi są świadczone na ich osobiste cele, w konsekwencji czego usługi te podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, podczas gdy w przypadku opisanych usług cateringowych główną korzyść uzyskuje Spółka, a zatem świadczenie usług następuje na cele działalności gospodarczej Spółki i usługi te nie podlegają opodatkowaniu.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

` Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z tym przepisem sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany tymi zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Zgodnie z art. 14c O.p., interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Trzeci element interpretacji, to pouczenie o prawie wniesienia skargi (§ 3). Zasadniczym zatem elementem interpretacji indywidualnej jest wyrażenie oceny, co do stanowiska wnioskodawcy, zaprezentowanego we wniosku.

W ocenie Sądu, prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów. Zakres oceny stanu faktycznego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza też treść zadanego przez wnioskodawcę pytania.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy przypomnieć należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zatem z powyższego jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Aby stwierdzić, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, niezbędne jest ustalenie celu takiego świadczenia, jak również korzyści, jakie z tego świadczenia płyną dla pracownika, a jakie dla pracodawcy (podatnika). Zasadnicze znaczenie ma bowiem stwierdzenie, kto uzyskuje dominującą korzyść z nieodpłatnego świadczenia usługi - jeśli pracodawca (podatnik), to świadczenie takie jest nieopodatkowane VAT (vide: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1559/07, orzeczenie prawomocne). Słusznie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 17 grudnia 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1287/07) wywodzi, że: "z punktu widzenia pracodawcy (podatnika), interesu jego przedsiębiorstwa, zaspokojenie określonej potrzeby konsumenckiej adresata usługi może być obojętne, lub też realizowane jest w związku z jego (tj. pracodawcy) funkcjonowaniem i rozwojem. Te elementy powodują, że osiąganie celu osobistego przez pracownika w ramach nieodpłatnych usług podatnika nie można utożsamić ze związkiem takich usług z działalnością tego ostatniego. Innymi słowy, opodatkowaniu w ramach art. 8 ust. 2 u.p.t.u. podlega tylko takie nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika, które służąc celom osobistym pracowników (ich celom bezpośrednio konsumpcyjnym), nie ma jednocześnie żadnego związku z działalnością przedsiębiorstwa podatnika, nie służąc mu w jakikolwiek sposób lub służąc mu jedynie w sposób niezamierzony, znikomy lub wtórny (pośredni). Jeśli natomiast usługa taka realizowana jest w związku z tą działalnością, stanowiąc fragment zadań przedsiębiorstwa, wówczas wyłączona jest z opodatkowania". Natomiast ETS, w wyroku z 16 października 1997 r. w sprawie C-258/95 pomiędzy Julius Filibeck Sohne GmbH Co.KG a Finanzamt Neustadt (Niemcy), podkreślił, że dla prawidłowego ustalenia opodatkowania nieodpłatnej usługi ma znaczenie to, kto uzyskuje dominującą korzyść z tego tytułu. Jeśli pracodawca, to świadczenie takie jest nieopodatkowane. W wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss and Astra Zeneca Trybunał stwierdził, że co do zasady wydawanie pracownikom nieodpłatnych posiłków, służy zaspokojeniu ich prywatnych potrzeb w rozumieniu art. 6 ust. 2 Szóstej Dyrektywy. Jeżeli natomiast ze szczególnych okoliczności wynika, że zapewnienie posiłków przez pracodawcę nie służy zaspokajaniu prywatnych potrzeb tych ostatnich i nie jest dokonywane w celach innych niż związane z działalnością przedsiębiorstwa, wtedy osobista korzyść, jaka wynika z tego dla pracowników, wydaje się mieć jedynie charakter uboczny względem potrzeb przedsiębiorstwa. Także i w tym orzeczeniu Trybunał podkreślił znaczenie ścisłego związku pomiędzy działalnością gospodarczą podatnika, a świadczoną nieodpłatnie usługą. Wskazał ponadto, że usługa ta powinna służyć przede wszystkim interesom podatnika, a korzyść pracownika powinna mieć charakter uboczny.

Zatem, w świetle powyższego, oceniając, czy dana usługa służy działalności przedsiębiorstwa podatnika, należy zbadać czyja korzyść jest dominująca. Organ natomiast w zaskarżonej interpretacji, cytując wskazane wyroki Trybunału, nie zastosował argumentacji z nich wynikającej do sytuacji Skarżącej. Skarżąca Spółka we wniosku o wydanie interpretacji prezentując swoje stanowisko przedstawiła szereg argumentów w zakresie przysługiwania jej prawa do odliczenia VAT od zakupu usług cateringowych, a także w zakresie obowiązku naliczenia VAT. Organ w wydanej interpretacji przytoczył przepisy prawa, definicje oraz wypowiedzi sądów i stwierdził, że w związku z tym (...) uruchomienie stołówki pracowniczej, której celem jest zapewnienie pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umów cywilnoprawnych obiadów spożywanych w przerwach pracy - ma na celu zaspokojenie ich potrzeb prywatnych, zatem nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy.

Organ nie odniósł się do indywidualnej sytuacji Spółki i przedstawionych argumentów zarówno w zakresie podatku należnego, jak i naliczonego, w szczególności do argumentu, że: zakup usług cateringowych i organizacji stołówki pracowniczej nie służy celom osobistym Pracowników, gdyż dominującą korzyścią jest korzyść Spółki, a nie Pracowników; głównym powodem uruchomienia stołówki był brak lokali gastronomicznych w bliskim otoczeniu Spółki, a finansowanie posiłków stanowi działanie podyktowane chęcią lepszego zorganizowania pracy oraz zminimalizowania czasu, jaki dotychczas przeznaczany był przez Pracowników na spożywanie posiłków. W przypadku braku stołówki wyjścia pracowników na przerwy obiadowe powodowałyby ich długie nieobecności i dezorganizowały pracę, co przekładałoby się na przychody Spółki. Argument ten wskazuje na stricte biznesowy charakter decyzji o uruchomieniu stołówki. Oferowanie pracownikom usług cateringowych co prawda nie jest obowiązkiem pracodawcy wynikającym z przepisów prawa, ale nie oznacza to, że realizuje ono cele osobiste Pracowników. Oprócz osiągnięcia wzrostu efektywności pracowników Skarżąca udostępnia obiady stołówkowe aby stworzyć zespół pracowników o odpowiednich kwalifikacjach. Zapewnienie pracownikom obiadów ma bowiem na celu zachęcenie do podjęcia i kontynuowania pracy u Skarżącej.

Skoro w opisanym stanie faktycznym korzyść z organizacji stołówki będą osiągać zarówno Spółka, jak i jej Pracownicy, to należało ocenić czyja korzyść jest przeważająca. Samo stwierdzenie wystąpienia korzyści osobistej po stronie Pracowników nie jest bowiem wystarczające do uznania, że nabycie następuje na ich cele osobiste w sytuacji, w której to korzyść pracodawcy miałaby zasadnicze znaczenie – na taką sytuację wskazywała Skarżącej we wniosku. Do tego organ w ogóle się nie odniósł i nie dokonał takiej oceny.

Zatem, w ocenie Sądu zaskarżona interpretacja narusza przepis art. 14c § 2 O.p. nie zawiera, bowiem uzasadnienia prawnego. Zasadne zatem okazały się zarzuty podniesione przez stronę skarżącą, dotyczące naruszenia przepisów postępowania tj. art. 14c § 1 i 2 O.p. Naruszenie przez organ przepisów prawa procesowego nastąpiło poprzez nieuwzględnienie indywidualnej sytuacji Spółki,

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny uwzględni wskazane wyżej poglądy prawne i wyda rozstrzygnięcie z uwzględnieniem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Organ interpretacyjny wydając ponownie interpretację powinien zatem sporządzić uzasadnienie prawne spełniające wymogi określone w art. 14c § 1 i 2 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację w części w jakiej organ uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o przepis art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687). Zasądzone koszty postępowania w wysokości 697 zł obejmują wpis w kwocie 200 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego doradcy podatkowego w kwocie 480 zł