Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 507/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2009-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 13 i 15
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 86 ust.2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 122, art. 187, art. 191, art. 247§1 pkt.3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 68 lit. a
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie Sędzia WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca),, Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Stażysta Radosław Kot, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2009 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego nr [...], nr [...] z dnia [...]; II. orzeka że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz M. K. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 16 czerwca 2009 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 z późniejszymi zmianami), art. 100 ust. 1 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 3 i ust. 4, art. 105 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z 2009 r. poz. 11), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), po rozpatrzeniu odwołania M. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Nr [...] z dnia 18 marca 2009 r., określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług od importowanych samochodów osobowych marki Volkswagen Passat, Jaguar X-Type, sprowadzonych według dokumentu SAD Nr [...] z dnia 11 marca 2009 r. – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W jej uzasadnieniu wskazano, że w dniu 11 marca 2009 r. Agencja Celna "A" działając w imieniu M. K. prowadzącego firmę "B" zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD Nr [...] sprowadzone z Kanady samochody osobowe marki:

1/ Volkswagen Passat, rok produkcji 2007, numer nadwozia [...],

2/ Jaguar X-Type, rok produkcji 2005, numer nadwozia [...].

W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej stwierdzono sprowadzenie używanych samochodów osobowych o numerze nadwozia zgodnym ze zgłoszeniem celnym, z widocznymi uszkodzeniami, a także prawdopodobny rok produkcji 2006 samochodu marki Volkswagen Passat oraz 2004 samochodu marki Jaguar.

Do zgłoszenia celnego strona załączyła m.in.: rachunek z dnia 16 stycznia 2009r. na kwotę 4.135,00 USD dotyczący samochodu marki Volkswagen Passat oraz rachunek z dnia 19 stycznia 2009r. na kwotę 2.260,00 USD dotyczący samochodu marki Jaguar, faktury VAT na zagraniczne koszty transportu z dnia 20 lutego 2009r.: Nr: 06/2009 i 05/2009.

Na podstawię art. 68 lit. a) Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny organ celny przeprowadził pełną weryfikację zgłoszenia celnego oraz załączonych dokumentów pod względem treści, w wyniku czego podjął uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Uzyskano informację na stronie internetowej www.crashescars.com/pl na temat sprzedaży przedmiotowych samochodów na aukcji (loty numer: 20213828, 20259798). Zgodnie ze sporządzonymi wydrukami pojazd marki Jaguar został sprzedany na aukcji za kwotę 2.750 USD, plus koszty transportu na terenie USA, koszty transportu z USA do miejsca przeznaczenia, natomiast samochód marki VW Passat został sprzedany za kwotę 4.550 USD wraz z kosztami jak wyżej.

W trakcie postępowania strona wyjaśniła, dlaczego występują różnice pomiędzy wartościami na fakturach zakupu pojazdów, a wartościami tych pojazdów na wydrukach z aukcji Popart, dołączając na potwierdzenie cen samochodów wynikających z faktur, wydruki z aukcji ze strony internetowej, potwierdzające ceny z faktur dołączonych do zgłoszenia celnego oraz zlecenia polecenia wypłaty w obrocie dewizowym.

Organ celny prowadził także postępowanie zmierzające do ustalenia prawidłowych roczników produkcji pojazdów. Otrzymano odpowiedzi od firmy JLR Polska sp. z o.o. oraz od przedstawiciela Volkswagen Auto Viva, z których wynika, iż samochód Jaguar (nr nadwozia [...]) został wyprodukowany w roku 2004, zaś Volkswagen Passat (nr nadwozia [...]) - data produkcji 27 kwietnia 2006, kraj pochodzenia USA.

Ponadto organ celny pismem Nr [...] z dnia 13 marca 2009 r. wezwał stronę do uzupełnienia dowodów w sprawie, poprzez dostarczenie dokumentu potwierdzającego poniesione koszty transportu na odcinku wewnątrzwspólnotowym. Z materiału dowodowego wynikało bowiem, iż importer nie posiadał transportu własnego.

Strona przedstawiła fakturę proforma VAT Nr 01/2009 z dnia 16 marca 2009 r. na transport obu samochodów z G. do L. na łączną kwotę 1.147,54 zł.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję Nr [...] z dnia 18 marca 2009 r., w której określił wartość celną samochodów, kwotę długu celnego, koszty transportu na odcinku wewnątrzwspólnotowym w wysokości: 1.147,54 zł.

Wszczęcie postępowania celnego stanowiło przesłankę do przeprowadzenia postępowania w zakresie podatków w trybie art. 165 Ordynacji podatkowej.

Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniami Nr [...], [...]z dnia 17 marca 2009r. wszczął z urzędu postępowanie w zakresie określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego wydał decyzję Nr [...] [...] w dniu 18 marca 2009 r., w której określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w łącznej wysokości: 3.444,00 zł, w podatku od towarów i usług w wysokości: 8.856,00 zł. Koszty transportu na odcinku z G. do L. wynikające z faktury VAT Nr 01/2009 z dnia 16 marca 2009 r. zostały włączone do podstawy opodatkowania podatkami.

Od tej decyzji pełnomocnik strony złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie oraz zwrot nadpłaconej kwoty podatku akcyzowego: 124,00 zł oraz podatku od towarów i usług: 280,00 zł. Zostały także zaskarżone postanowienia Nr [...], [...]z dnia 17 marca 2009 r.

Zarzucono, iż strona internetowa www.crashescars.com.pl nie jest stroną aukcyjną (jak uznał organ celny) i nie stanowi to żadnej przesłanki do zakwestionowania wartości zgłoszonych samochodów. Podkreślono, że zgodnie z art. 104 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym - przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego samochód jest importowany. Urząd Celny zignorował zapis na dokumencie przewozowym OOCK RECEIPT Nr [...], iż pierwszym miejscem przeznaczenia tych towarów jest G., po czym do podstawy opodatkowania podatkami włączył kwotę 1.147,54 zł wynikającą z faktury transportowanej za przewóz pojazdów z G. do L. Ponadto stwierdzono, że droga z G. do L. to nie import lecz transport pojazdów, opodatkowany i rozliczany zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, a nadto, że organ celny wydał decyzję na podstawie Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 27 grudnia 2007 r. w sprawie utworzenia formacji obrony cywilnej: (Dz. U. Nr 3 z 2008 r. poz. 11).

Dyrektor Izby Celnej w rozpoznaniu tych zarzutów wskazał, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym - w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy). Art. 101 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, iż obowiązek podatkowy z tytułu importu samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego.

Organ odwoławczy podkreślił, że deklaracje podatkowe są prawną konsekwencją zastosowania w danym podatku metody jego samoobliczenia przez podatnika i mają na celu ułatwienie kontroli prawidłowości płacenia podatku przez podatnika. Jeżeli właściwy naczelnik urzędu celnego stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w należnej wysokości (art. 27 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym).

W świetle przepisów podatkowych nie jest istotne, czy powstanie zaległości podatkowej było przez stronę zawinione, czy też było wynikiem błędu organu celnego.

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy w przypadku samochodu osobowego jest wartość celna samochodu powiększona o należne cło. Zgodnie zaś z ust. 4 omawianego przepisu podstawa opodatkowania w przypadku samochodu osobowego obejmuje również prowizję oraz koszty transportu ubezpieczenia, jeżeli nie zostały do niej włączone, a zostały już poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego samochód jest importowany.

Zgodnie z art. 105 ustawy - stawka akcyzy na samochody osobowe wynosi:

1) 18,6 % podstawy opodatkowania - dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2 000 centymetrów sześciennych;

2) 3,1 % podstawy opodatkowania - dla pozostałych samochodów osobowych.

Wobec powyższego stawka podatku akcyzowego dla samochodu marki VW Passat wynosi 3,1 %, dla samochodu marki Jaguar X-Type 18,6%.

Powołując się na przepisy ustawy o VAT:

- art. 19 ust. 7, zgodnie z którym, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9.

- art. 33 ust. 1, w myśl którego - obowiązkiem importera jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, a zgłoszenie celne do procedury celnej jest formą deklaracji podatkowej, w której strona deklaruje kwotę podatku we właściwej wysokości,

- art. 29 ust. 13, który stanowi, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju (art. 29 ust. 15 wlw ustawy), a także, iż na podstawie art. 41 ust. 1 wlw ustawy - stawka podatku od towarów i usług na towary objęte kodem Taric 8703 23 90 00 będące przedmiotem importu wynosi 22%, organ odwoławczy stwierdził, iż spór w niniejszej sprawie dotyczy wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem od towarów i usług kosztów transportu poniesionych na odcinku wewnątrzwspólnotowym w wysokości: 1. 147,54 zł wynikających z faktury proforma VAT Nr 0112009 z dnia 16 marca 2009 r.

W jego ocenie, zarówno z ustawy o podatku akcyzowym jak i ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż jednym z elementów podstawy opodatkowania jest transport poniesiony w kraju do pierwszego miejsca przeznaczenia, którym jest miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towar jest importowany.

Faktura VAT Nr 01/2009 z dnia 16 marca 2009 r. została wystawiona przez "C" A. B. na "B" M. K. za transport samochodów VW Passat i Jaguar na trasie G.-L.

Organ II instancji nie zgodził się ze stanowiskiem strony skarżącej, iż z dokumentu jakim jest DOCK RECEIPT Nr [...] wynika, że pierwszym miejscem przeznaczenia jest G. Port Of Discharge. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej miasto to jest oznaczone w tym dokumencie jako port rozładunku, wyładunku (zgodnie z tłumaczeniem z języka angielskiego discharge - rozładunek, wyładunek).

Organ ten podkreślił, że w sytuacji gdy towar jest dostarczony do portu morskiego (Wspólnoty, kraju), nie oznacza że jest to pierwsze miejsce przeznaczenia w kraju. Port to pierwsze miejsce, gdzie towar przekroczył granicę. Pod pojęciem pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju w przypadku importu towarów na teren Polski należy rozumieć miejsce docelowe towaru, do którego koszty transportu zostały lub będą poniesione przez importera od granicy Wspólnoty (lub kraju) - czyli miejsca w którym towar przekroczył granicę Wspólnoty - do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju (lub innego miejsca na terenie Wspólnoty). Nie można interpretować granicy terytorialnej kraju (polski lub Wspólnoty) jako pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju (Wspólnoty), bowiem co do zasady dolicza się do podstawy opodatkowania koszty transportu własne od tej granicy do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju.

Istotne są również inne dokumenty, np. faktura jak i oświadczenie importera, spedytora, zgłaszającego lub przewoźnika, którzy mogą wskazać miejsce, do którego towar jest dostarczany na terenie kraju-magazyn firmy, siedziba firmy lub docelowego odbiorcę towaru. W dokumencie tranzytowym MRN, na fakturach zakupu wskazany jest odbiorca docelowy towarów, czyli ten dla którego towar jest przeznaczony - firma "B" z L.

Wobec powyższego – w ocenie organu odwoławczego – nie można traktować portu wyładunku wskazanego w DOCK RECEIPT Nr [...] jako pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju, lecz jako miejsce wprowadzenia (wejścia) towaru na teren Wspólnoty.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że gdyby miejscem przeznaczenia w kraju był port morski - miejsce wymienione w tym dokumencie, wówczas doszłoby do sytuacji, że importer dokonujący przewozu towaru transportem kombinowanym (przewóz wodnolądowy), co do zasady miałby koszty niższe, niż importer dokonujący przewozu tylko transportem lądowym. Ponadto transport drogą morską nie może odbywać się w sposób bezpośredni do miejsca przeznaczenia, jak wystąpiło to w przedmiotowej sprawie. Aby dostarczyć towar do docelowego-pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju (L.), należało dokonać zmiany środka transportu, co nie może zmieniać faktu, iż pierwszym miejscem przeznaczenia towaru nie byłby port morski.

Odnośnie zarzutu obciążenia strony dwukrotnym podatkiem VAT w związku transportem towaru, organ wyjaśnił, że koszty transportu poniesione w związku z importem towarów od granicy Wspólnoty do pierwszego miejsca przeznaczenia na terenie kraju winny być ujęte w zgłoszeniu celnym i opodatkowane stawką podatku od towarów i usług właściwą dla transportu (zastosowaną w zgłoszeniu celnym). W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania czynności, jaką jest transport towaru do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju w związku z importem towaru, stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się stawkę podatku w wysokości 0% do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku, gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 15 w/w ustawy, z wyjątkiem usług w zakresie ubezpieczenia towarów lub usług dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku. Celem tego zwolnienia jest uniknięcie podwójnego opodatkowania. Przywołując art. 5 w/w ustawy, organ stwierdził, że w jednym ze wskazanych przez ustawodawcę przypadków mamy do czynienia z opodatkowaniem importu towarów, gdzie podatnikiem jest importer, w drugim z opodatkowaniem usługi transportu, gdzie podatnikiem jest przewoźnik. Usługi transportowe są wykonywane tylko i wyłącznie jako jedna czynność, i co do zasady podlegać muszą opodatkowaniu stawką 22 %. Inna jest sytuacja, gdy usługi transportowe wykonywane są jako jeden z elementów innej czynności podlegającej opodatkowaniu, w tym importu. Wówczas wartość usługi wlicza się do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów podlegających opodatkowaniu.

Organ odwoławczy uznał, że organ I instancji działał prawidłowo przyjmując, iż pierwszym miejscem przeznaczenia towaru w kraju jest Lubartów, a tym samym zasadne było doliczenie kosztów transportu do podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego bezpodstawnego zakwestionowania wartości celnej sprowadzonych samochodów, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż niniejsze postępowanie jest postępowaniem podatkowym, zmierzającym do określenia prawidłowej kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. W sprawie podatkowej organy celne nie rozpatrują argumentów strony dotyczących postępowania celnego. Organy te są związane rozstrzygnięciem, jakie zapadło w przedmiocie wartości celnej, która jest elementem podstawy opodatkowania.

Wskazując, że strona w przedmiotowym odwołaniu zaskarżyła postanowienia z dnia 17 marca 2009 r., Nr [...] i Nr [...], zgodnie z którymi zostało wszczęte z urzędu postępowanie w zakresie określenia podatków, organ odwoławczy podał, że zgodnie z art. 165 § 6 Ordynacji podatkowej w postępowaniu przed organami celnymi w sprawach dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu importu towarów, w przypadku, o którym mowa w art. 23 ust. 2 Prawa celnego, organ celny nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania. Za datę wszczęcia postępowania przyjmuje się datę przyjęcia zgłoszenia celnego.

Jednakże z dniem 1 stycznia 2009 r., tj. z dniem wejścia w życie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Prawo celne oraz ustawy - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 215, poz. 1355, w której zmieniony został art. 23 ustawy Prawo celne - organy celne mają obowiązek wydać postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawach dotyczących podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, w przypadku, o którym mowa wart. 23 ust. 3 Prawa celnego. Zgodnie z w/w zmianą treść art. 23 ust. 2 Prawa celnego została omyłkowo umieszczona w art. 23 ust. 3 tej ustawy, w następującym brzmieniu: "Jeżeli przed zwolnieniem towaru organ celny stwierdzi, że zgłaszający w zgłoszeniu celnym podał nieprawidłowe dane, mające lub mogące mieć wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub zastosowaną procedurę celną, wydaje decyzję, w której określa kwotę wynikającą z długu celnego lub rozstrzyga o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego zgodnie z przepisami prawa celnego".

W świetle powyższego skoro organ celny prowadził postępowanie wyjaśniające zmierzające do prawidłowego określenia kwot podatków - miał obowiązek wydać postanowienia o wszczęciu postępowań.

Za nieprawdę, organ odwoławczy uznał stwierdzenie odwołania, iż zaskarżona decyzja została wydana na podstawie Rozporządzenia Ministra Gospodarki w sprawie utworzenia formacji obrony cywilnej (Dz. U. Nr 3 z 2008 r., poz. 11), wyjaśniając, iż oczywistą omyłką było przytoczenie: "Dz. U. Nr 3 z 2008 r., poz. 11", poprzez błędne podanie roku publikatora, co nie miało żadnego wpływu na ostateczne rozstrzygnięcie w sprawie.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, w niniejszej sprawie zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy (art. 187 Ordynacji podatkowej) oraz dopuszczono jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 Ordynacji podatkowej).

Od tej decyzji M. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Wnosząc o:

- jej uchylenie,

- zwrot nadpłaconej kwoty z tytułu podatku akcyzowego w wysokości 124,00 zł wraz z odsetkami,

- zwrot nadpłaconej kwoty z tytułu podatku od towarów i usług VAT w wysokości 280,00 zł wraz z odsetkami,

- przyznanie kosztów postępowania według norm przepisanych, stwierdził, że została ona wydana z rażącym naruszeniem art. 122, art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nierzetelne przeanalizowanie całego materiału dowodowego, co spowodowało, że wydane rozstrzygnięcie nie znajduje odbicia w materiale dowodowym.

Nie kwestionując ustalonego przez organy podatkowe, stanu faktycznego, skarżący nie zgodził się z doliczeniem do podstawy opodatkowania kosztów transportu sprowadzonych z USA samochodów, na trasie G.-L. Zarzucił w tym zakresie organom podatkowym błędne rozumienie pojęcia "pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju".

W jego ocenie, Dyrektor Izby Celnej nie zauważył, że na żadnym z dokumentów importowych nie wskazanego L. jako miejsca pierwszego przeznaczenia. Organ celny włączając do podstawy obliczenia akcyzy, a następnie VAT-u, kwotę netto wynikającą z faktury 12/2009 z dnia 25 marca 2009r. za przewóz 2 sztuk aut z G. do L., bezpodstawnie zmusił go do zapłacenia wyższej niż należna kwoty podatku akcyzowego oraz dwukrotnego zapłacenia podatku VAT od tej samej czynności, co jest niezgodne z prawem.

Skarżący podkreślał, że wszystkie dokumenty importowe wskazywały jako docelowe miejsce przeznaczenia towaru – G., tak samo zresztą, jak i faktura wystawiona przez agencję celną w USA za fracht morski i dostawę do pierwszego miejsca przeznaczenia – G. w Polsce (Invoice NVS290121_B - w załączeniu), na podstawie której wystawiono przytoczone powyżej faktury nr 05/2009 i 06/2009 za transport.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dzu. U. Nr 153, poz. 1270 z póżn. zm. / - stwierdzić na wstępie należy, iż wniosek skarżącego zawarty w petitum skargi o zwrot nadpłaconej kwoty z tytułu podatku akcyzowego w wysokości 124,00 zł wraz z odsetkami oraz o zwrot nadpłaconej kwoty z tytułu podatku od towarów i usług VAT w wysokości 280,00 zł wraz z odsetkami nie może być rozpoznany, albowiem z mocy powołanych powyżej przepisów wykracza poza kognicję Sądu.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutu rażącego naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art. 122, art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nierzetelne przeanalizowanie całego materiału dowodowego, zauważyć należy, iż rażące naruszenie prawa stanowi jedną z kwalifikowanych przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji / art. 247§1 pkt.3 Ordynacji podatkowej /.

Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również przepisu procesowego. W tym ostatnim przypadku, wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić jednak w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie jest wykluczona możliwość stwierdzenia nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa procesowego, jednakże naruszenie takie musi prowadzić do podjęcia wadliwego rozstrzygnięcia z tegoż właśnie powodu. Innymi słowy, musi przekładać się bezpośrednio na treść decyzji, musi w niej tkwić / por. wyroki WSA: w Lublinie z dnia 30 października 2007r., sygn. I SA/Lu 546/07, LEX nr 417069 oraz w Warszawie z dnia 20 czerwca 2007r., sygn. III SA/Wa 606/07, LEX nr 382156 /.

Sąd w niniejszej sprawie takich naruszeń powołanych przepisów nie stwierdza, zwłaszcza, gdy zauważyć, iż w myśl orzecznictwa sądowodministracyjnego wynika, iż z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia w razie oczywistej, jawnej i rażącej sprzeczności decyzji z literą przepisu / por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 stycznia 2009r., sygn. III SA/Wa 2705/08, LEX nr 506657/, natomiast odmienna kwalifikacja prawna stanu faktycznego przez stronę postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej, co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie, nie stanowi rażącego naruszenia prawa, a więc przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej / wyrok NSA z dnia 29 lipca 2009r., sygn. II FSK 636/07, LEX nr 490133 /.

Przechodząc do meritum sporu, podkreślenia wymaga, że stan faktyczny pozostaje poza sporem.

W dniu 11 marca 2009 r. Agencja Celna "A" działając w imieniu M. K. prowadzącego firmę "B" zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD Nr [...] sprowadzone na jego rzecz z Kanady samochody osobowe marki:

1/ Volkswagen Passat, rok produkcji 2007, numer nadwozia [...],

2/ Jaguar X-Type, rok produkcji 2005, numer nadwozia [...].

W wyniku przeprowadzonej na podstawię art. 68 lit. a) Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny weryfikacji zgłoszenia celnego oraz załączonych dokumentów, Naczelnik Urzędu Celnego wydał w dniu 18 marca 2009 r. decyzję Nr [...], w której określił wartość celną samochodów, kwotę długu celnego, koszty transportu na odcinku wewnątrzwspólnotowym G.-L. w wysokości: 1.147,54 zł.

Dla rozwiania jakichkolwiek wątpliwości strony skarżącej trzeba wskazać należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym uznaje się, iż wartość celna importowanego towaru nie jest kategorią (wielkością) podatkową lecz celną. Podlega bowiem weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego zawartych w Rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającym Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE nr L 302, str. 1 ze zm.; polskie wyd. spec. - Dz. U. UE. - sp. z 2002 r., nr 4, str. 307). Wszelkie zastrzeżenia dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie, wynikającym z przywołanych wyżej przepisów celnych. W przypadku zaś, gdy wielkość ta określona została ostatecznym orzeczeniem uprawnionej do orzekania w tej materii władzy, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dla innych organów orzekających w sprawach pochodnych dopóty, dopóki orzeczenie zawierające to ustalenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego / por. wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2007r., sygn. akt. I FSK 1005/07 /, a to z kolei oznacza, że "sprawa celna" dotycząca wartości celnej towarów nie może być tożsama ze "sprawą podatkową" dotyczącą podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług.

W sytuacji, gdy import opisanych wyżej samochodów miał miejsce w marcu 2009r., zasadnie organ podatkowy zastosował przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z 2009 r. poz. 11 ze zm.) – zwanej dalej ustawą akcyzową.

Zgodnie z jej art. 100 ust. 1 pkt 1, w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podstawą opodatkowania jest, w myśl art. 104 ust. 1 pkt 3 - wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło - w przypadku importu tego samochodu, z zastrzeżeniem wynikającym z pkt.4, który stanowi, iż podstawa opodatkowania w przypadku importu samochodu osobowego obejmuje również prowizję oraz koszty transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały do niej włączone, a zostały już poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego samochód jest importowany.

Z kolei, stosownie do przepisu art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zmianami) – zwanej dalej ustawą o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (...), przy czym obejmuje ona, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu / pkt.15 /.

Powracając do istoty sporu, Sąd stwierdza, iż sprowadza się on właśnie do rozstrzygnięcia, jak należy rozumieć termin "pierwsze miejsce przeznaczenia", a mianowicie, czy tak, jak skarżący, wskazując je na G., do której portu przybyły drogą morską przedmiotowe samochody, czy też – L. jako "docelowe-pierwsze" miejsce przeznaczenia, jak je określają organy podatkowe. Kwestia ta ma decydujące znaczenie dla sprawy, albowiem dotyczy wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem od towarów i usług kosztów transportu poniesionych na odcinku wewnątrzwspólnotowym / G. – L. / w wysokości: 1. 147,54 zł.

Odnosząc się do tego zagadnienia, nie sposób nie przyznać skarżącemu racji.

Przede wszystkim, wykładnia gramatyczna prowadzi do wniosku, że pojęcia "pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju" nie da się utożsamić z "pierwszym miejscem docelowym", jak to uczyniły organy podatkowe, dokonując w istocie rzeczy nadinterpretacji.

Zarówno w przepisie art. 104 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej, jak i w art. 29 ust.15 ustawy o VAT przez "pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary / tu: samochody / są importowane. Sąd zauważa przy tym, iż tożsamą regulację zawiera przepis art. 86 ust.2 Dyrektywy 112 WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej / Dz.U.UE.L.06.347.1 /, stanowiąc, iż "pierwsze miejsce przeznaczenia" oznacza miejsce wymienione w liście przewozowym lub jakimkolwiek innym dokumencie przewozowym, na którego podstawie towary są importowane do państwa członkowskiego importu.

Takim dokumentem w sprawie jest przede wszystkim dokument przewozowy OOCK RECEIPT Nr [...]. Nie miały żadnych podstaw organy podatkowe do oceny, że jeśli wynikało z niego oznaczenie "G. Port Of Discharge", to G. należało li tylko uznać za "port rozładunku, wyładunku", na podstawie tłumaczenia z języka angielskiego słowa "discharge" - rozładunek, wyładunek.

Pogląd ten wzmacnia dodatkowo zdanie drugie cytowanego przepisu Dyrektywy 112: "W przypadku braku takiej informacji za pierwsze miejsce przeznaczenia uważa się miejsce pierwszego przeładunku w państwie członkowskim importu", co wskazuje – zdaniem Sądu – że owo miejsce może wynikać też z samych okoliczności importu, a więc nawet bez jego wskazania w dokumencie przewozowym. Tym więc bardziej, skoro import przedmiotowych samochodów miał miejsce drogą morską, to "pierwszym miejscem przeznaczenia" była G., która jednocześnie z uwagi na znajdujący się w niej port była miejscem wyładunku towarów. Okoliczność natomiast dalszego przetransportowania samochodów, a mianowicie z G. do L. jest z punktu widzenia powołanych wyżej przepisów ustawy akcyzowej i ustawy o VAT zupełnie obojętna.

W konsekwencji doliczenie przez organy podatkowe do podstaw opodatkowania tak podatkiem akcyzowym, jak i podatkiem VAT kosztów transportu samochodów z "pierwszego miejsca przeznaczenia", jakim była G. do "miejsca docelowego", jakim było miasto L. zostało dokonane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 104 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej oraz w art. 29 ust.15 ustawy o VAT.

Powyższe skutkuje uchyleniem zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji na podstawie przepisu art. 145§1pkt.1 lit.a w zw. z art. 135 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Orzeczenie zawarte w punkcie II wyroku ma swoje oparcie w przepisie art. 152, zaś o kosztach w przepisie art. 200 tej ustawy.