Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 67/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2015-04-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2015r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku

dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 72.215,00 zł. Organ ustalił, iż skarżący pełnomocnictwem notarialnym z dnia 25 kwietnia 2007 r. został umocowany przez swoją matkę, L. S. do sprzedaży odrębnej własności lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. D.oraz nabycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego nr 8 położonego w T. przy ul. A.. Pełnomocnictwa te obejmowały również umocowanie m. in. do składania wszelkich oświadczeń, pism i wniosków. Aktem notarialnym z dnia 28 czerwca 2007 r., działając w imieniu i na rzecz swojej matki, skarżący dokonał sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego położonego w S.. Cena sprzedaży w kwocie 228.000 zł została wpłacona przelewem na konto strony do dnia 03 lipca 2007 r. Z kolei aktem notarialnym z dnia 05 lipca 2007 r. skarżący nabył na własne nazwisko i do swojego majątku osobistego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 8, położonego w T. przy ul. A. za kwotę 180.000 zł.

Zdaniem organu skarżący zaniżył osiągnięty w 2007 r. przychódu podatkowy o przychód w kwocie 180.000,00 zł z innych źródeł, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Przychód ten nie został przez stronę zadeklarowany w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 z dnia 05 maja 2008 r., ani w korektach tego zeznania z dnia 17 i 31 sierpnia 2012 r.

W złożonym odwołaniu skarżący wniósł, na podstawie art. 208 § 1 w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit a) Ordynacji podatkowej, o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok, wskutek niezaistnienia w sprawie przesłanek zawieszających bądź przerywających upływ biegu jego przedawnienia. W tym zakresie skarżący zakwestionował skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia, na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wskutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm.) oraz skuteczność dokonanych przez wierzyciela czynności egzekucyjnych.

Ponadto skarżący zarzucił organowi podatkowemu naruszenie przepisów: art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej - polegające na niewskazaniu przez organ podatkowy właściwego punktu tegoż artykułu, mające istotny wpływ na łączną wysokość zobowiązania podatkowego (należność główna i odsetki) oraz właściwy sposób wykonania przedmiotowej decyzji, art. 70 Ordynacji podatkowej - poprzez jego niezastosowanie, co miało istotny wpływ na okres istnienia prawnego obowiązku realizacji zobowiązania podatkowego określonego w przedmiotowej decyzji tj. do końca grudnia 2013 r. oraz art. 10 § 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez jego błędną wykładnię polegającą na zakwalifikowaniu zdarzenia prawnego zakupu w dniu 05 lipca 2007 r. mieszkania w T. przy ul. A. m. 8, za kwotę 180.000 zł, tj. kwotę środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania w S. przy ul. D.stanowiącego własność L. S. - jako przysporzenia stanowiącego dochód z innych źródeł.

W uzasadnieniu odwołania skarżący wskazał na uchybienia proceduralne, których miał

dopuścić się w sprawie organ podatkowy, wynikające z odmowy uzupełnienia decyzji

Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] w trybie art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie daty, od której mają zostać naliczone odsetki za zwłokę oraz nieuzasadnionego nadania przywołanej decyzji nieostatecznej Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. rygoru natychmiastowej wykonalności.

Ponadto, skarżący zakwestionował w odwołaniu prawidłowość podatkowo-prawnej kwalifikacji nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w T. przy ul. A. m. 5 za cenę 180.000,00 zł, tj. kwotę pochodzącą ze sprzedaży mieszkania stanowiącego własność L.S. (matki podatnika), położonego w S. przy ul. D., błędnie zinterpretowanej przez organy podatkowe jako przysporzenie majątkowe dla skarżącego, generujące przychód z innych źródeł, określony w art. 10 § 1 pkt 9 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący argumentował, iż w świetle okoliczności sprawy, stał się on właścicielem środków finansowych

pochodzących ze sprzedaży mieszkania dopiero po śmierci matki w dniu 20 marca 2011 r., w wyniku spadkobrania. Skarżący zarzucił także oparcie zaskarżonej decyzji na błędnych ustaleniach okoliczności faktycznych sprawy i naruszenie przepisów postępowania ujętych w przepisach art. 120, art. 121 i art. 122 oraz wart. 191 Ordynacji podatkowej.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej

w B. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Zdaniem organu w sprawie nie zaistniały przesłanki umorzenia postępowania na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, na skutek jego bezprzedmiotowości wywołanej przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok, ustawowo upływający z dniem 31 grudnia 2013 r. - został zawieszony, w związku z zawiadomieniem z dnia 03 grudnia 2013 r. o wszczęciu w dniu 02 grudnia 2013 r. postępowania o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania, doręczonym podatnikowi w dniu 18 grudnia 2013 r. Ponadto w związku z nadanym decyzji z dnia [...] rygorem natychmiastowej wykonalności, postanowieniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia 28 listopada 2013 r. oraz wystawionymi przez organ egzekucyjny tytułami wykonawczymi – dokonano egzekucji administracyjnej w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w PKO B.P. S.A. oraz zajęcia wierzytelności w M.. Okoliczności te wyczerpały ustawowe przesłanki świadczące o skutecznym przerwaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 rok.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skarżący podniósł w sposób nieuprawniony, zarzuty na czynności organu egzekucyjnego przysługujące mu wyłącznie w odrębnym trybie i postępowaniu administracyjnym, a nie w przedmiotowej sprawie wymiarowej.

Jednocześnie zdaniem organu podniesione w odwołaniu, po raz kolejny, zarzuty

i wywody w zakresie zakresu stosowania przepisu art. 70§ 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w kontekście przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego za 2007 rok, jak również teza o niedopuszczalności orzekania - są nieuprawnione i niecelowe procesowo ponieważ zostały rozstrzygnięte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 20 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 413/14.

Za chybiony organ uznał również zarzut bezpodstawnej odmowy uzupełnienia treści decyzji wymiarowej, poprzez uzupełnienie jej rozstrzygnięcia o wskazanie daty, od której mają zostać naliczone odsetki za zwłokę. Organ wskazał, że sposób oraz data, od której należy naliczać odsetki za zwłokę - nie mieszczą się w obligatoryjnym zakresie

rozstrzygnięcia decyzji w sprawie określenia wysokości należnego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się do merytorycznego przedmiotu sporu, którym jest podatkowo-prawna kwalifikacja kwoty pieniężnej w wysokości 180.000,00 zł przeznaczonej przez skarżącego na zakup lokalu mieszkalnego w T. przy ul. A. m. 8, organ przedstawił faktyczny ustalony w sprawie i stwierdził, iż jest on bezsporny i nie wymaga uzupełnienia dla podjęcia rozstrzygnięcia na gruncie podatkowym.

Za nieuzasadnione uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzuty w zakresie nie podjęcia przez organ podatkowy żadnych działań w celu dokonania ustaleń w kwestii wystąpienia zdarzenia generującego u skarżącego przychód podatkowy. Zdaniem organu odwoławczego stan faktyczny został ustalony na podstawie dokumentów urzędowych, tj. aktów notarialnych, udzielonych pełnomocnictw oraz zawartych umów kupna-sprzedaży, których rzetelność nie została podważona i stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone.

W tym zakresie organ wskazał, że L. S. (matka skarżącego) na podstawie udzielonego w dniu 25 kwietnia 2007 r. pełnomocnictwa upoważniła syna m.in. do sprzedaży odrębnej własności lokalu mieszkalnego m 5 położonego w S. przy ul. D. wraz z udziałami związanymi z jego własnością - na rzecz osób, za cenę i na warunkach według uznania ustanowionego pełnomocnika, w tym do odbioru ceny sprzedaży. Transakcja sprzedaży wskazanego mieszkania w S. została udokumentowana aktem notarialnym sporządzonym w dniu 28 czerwca 2007 r. Rep. A m [...] umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego za kwotę 228.000,00 zł. Z kolei pełnomocnictwem z dnia 25 kwietnia 2007 r. - akt notarialny Rep. A m [...] skarżący został umocowany przez matkę do nabycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w T. przy ul. A. m. 8 - od osób, za cenę i na warunkach według uznania pełnomocnika oraz zapłaty ceny.

Zdaniem organu wynikający z treści zakres wskazanego pełnomocnictwa szczególnego nie pozostawia wątpliwości, iż wolą mandantki było zlecenie skarżącemu pośrednictwa w nabyciu na jej rzecz własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego w T. przy ul. A. m. 8. Natomiast zawarte w tym pełnomocnictwie upoważnienie mandantki dla skarżącego - do zarządu i administracji całym jej majątkiem - nie jest tożsame ze zrzeczeniem się na jego rzecz własności podlegającej nabyciu nieruchomości.

Organ stwierdził, że poza sporem pozostaje okoliczność, iż część środków pieniężnych ze sprzedaży mieszkania L. S. w S., skarżący przeznaczył na zakup lokalu mieszkalnego w T.. Jednocześnie z aktu notarialnego sporządzonego w dniu 05 lipca 2007 r. Rep. [...] wynika wprost, iż małżonkowie P. i E. D. sprzedali skarżącemu - działającemu w imieniu własnym - spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego pod wskazanym adresem, a skarżący to prawo wraz z wkładem budowlanym kupił do majątku osobistego za kwotę 180.000,00 zł.

W konsekwencji zdaniem organu odwoławczego skarżący w dniu 05 lipca 2007 r. nabył na własne imię i nazwisko spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położone w T. przy ul. A. m. 8 za cenę 180.000,00 zł. Z treści oświadczenia strony złożonego przed notariuszem i zawartego w treści aktu notarialnego wynika, iż pieniądze przeznaczone na nabycie przedmiotowego prawa pochodzą z majątku odrębnego skarżącego, natomiast prawo majątkowe wraz z wkładem budowlanym nabywa on do majątku osobistego.

Z punktu widzenia struktury własnościowej omawianego lokalu mieszkalnego, bez znaczenia pozostaje argumentacja, iż ze środków pieniężnych pochodzących ze sprzedaży mieszkania L. S. w S., kwotę 180.000,00 zł skarżący przeznaczył na zakup mieszkania w T. - dla matki, lecz na swoje imię i nazwisko. Bezsprzecznie bowiem jak wynika z aktu notarialnego z dnia 05 lipca 2007 r., to skarżący stał się właścicielem spornego lokalu mieszkalnego, który nabył do własnego majątku - a nie w imieniu i na rzecz matki.

Organ przywołał przy tym wiążący organy podatkowe wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 29 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 159/13, w którym stwierdzono, że treść udzielonych skarżącemu pełnomocnictw nie budzi wątpliwości, że wolą L. S. było jedynie upoważnienie syna do sprzedaży jej mieszkania w S. i zakupu dla niej mieszkania w T., z czego ten się nie wywiązał. Natomiast okoliczności rzeczonej transakcji nie dają podstaw do przyjęcia, że pomiędzy skarżący a jego matką dokonana została darowizna środków pieniężnych w kwocie 180.000,00 zł, ani też - że oświadczenie woli darczyńcy nie zostało wyrażone osobiście lecz w oparciu o udzielone pełnomocnictwo. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie nie można domniemać istnienia warunku koniecznego darowizny tj. woli darczyńcy przysporzenia majątku obdarowanego nieodpłatną korzyścią kosztem własnego majątku, bez ekwiwalentnego świadczenia ze strony obdarowanego.

Zdaniem organu odwoławczego niezależnie od działania w dobrej lub złej woli, czy też pragmatyzmu podejmowanych działań w danej sytuacji rodzinnej - faktem jest, iż w dniu 05 lipca 2007 r. skarżący nabył składnik majątku za środki pieniężne należące do matki. Nie może on zatem skutecznie przeczyć otrzymaniu przysporzenia majątkowego w postaci wymienionej kwoty pieniężnej przeznaczonej na zakup wskazanego mieszkania w T.. Nie ma także jakichkolwiek podstaw faktycznych ani prawnych, aby twierdzić, że stał się on właścicielem środków finansowych w kwocie 180.000,00 zł pochodzących ze sprzedaży mieszkania, dopiero po śmierci matki w dniu 20 marca 2011 r., tj. w wyniku spadkobrania. Środki pieniężne w kwocie 180.000,00 zł nie mogły wejść w skład spadku po matce zmarłej w dniu 20 marca 2011 r., gdyż skarżący nie mógł nabyć praw, które przestały być jej własnością ponad 3 lata przed śmiercią i nie należały do zmarłej w chwili otwarcia spadku.

Organ dodał, że w dacie otwarcia spadku skarżący nie dysponował już środkami pieniężnymi ze sprzedaży mieszkania matki w S. w kwocie 180.000,00 zł, gdyż w dniu 05 lipca 2007 r. przeznaczył je na własne cele, tj. zakupu wskazanego mieszkania w Toruniu na własne nazwisko i do swojego majątku.

Jednocześnie organ podał, że podatnik nie zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu

Administracyjnego decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia

28 marca 2013 r. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 252,00 zł, co w aspekcie procesowym oznacza akceptację rozstrzygnięcia organu podatkowego. W ocenie organu odwoławczego, ponowne przywołanie okoliczności nabycia kwoty 180.000,00 zł w drodze spadku, świadczy o szafowaniu takim argumentem w zależności od bieżących potrzeb i interesów strony na płaszczyźnie podatkowej.

Odpowiadając na zarzuty naruszenia prawa materialnego Dyrektor Izby Skarbowej w stwierdził, iż nie mają one uzasadnionych podstaw. Dla dokonania oceny, czy skarżący otrzymał przysporzenie majątkowe w aspekcie podatkowym nie ma znaczenia, iż L. S. w momencie jego zaistnienia, znajdowała się w stanie wyłączającym świadome podjęcie decyzji i wyrażenie swojej woli, wywołanymi chorobą Alzheimera. Wykorzystanie przez stronę środków pieniężnych niezgodnie z przeznaczeniem i treścią udzielonego pełnomocnictwa jest okolicznością obiektywną, niezależną od woli i wiedzy matki będącej właścicielką tych środków pieniężnych.

Co więcej, z argumentacji odwołania wynika, iż stan psychiczny matki mógł utrudniać analizę istoty transakcji zakupu mieszkania w T. i sytuacji prawnej, w której się znalazła, a także potencjalne podjęcie jakichkolwiek czynności procesowych służących zmianie zaistniałego stanu rzeczy. Skoro L. S. jako właścicielka środków pieniężnych nie miała możliwości wyrażenia swojej woli i równocześnie - nie mogła także przeciwdziałać zakupowi tegoż mieszkania na imię i nazwisko syna, tj. jako składnika jego majątku. Nie zmienia to jednak faktu, że taka transakcja nastąpiła, i że to skarżący stał się właścicielem mieszkania w T. w dniu 05 lipca 2007 r. W konsekwencji omawianego zdarzenia prawnego skarżący mógł tym składnikiem majątku - jako wyłączny właściciel - samodzielnie dysponować i w sposób dowolny rozporządzać.

Organ podał, że w art. 10 cyt. ustawy, ustawodawca w sposób enumeratywny wyróżnia osiem rodzajów źródeł przychodów, w tym w pkt 9 wskazuje również "inne źródła" jako źródło przychodów, których nie wymienił w ośmiu poprzednich punktach tego przepisu. Przepis art. 20 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, uważa się w szczególności: wymienione kategorie otrzymanych przez podatnika świadczeń pieniężnych. Jednocześnie sformułowanie "w szczególności" dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 cyt. ustawy, czyli każdą formę przysporzenia majątkowego (korzyść) tzn. zarówno pieniężną jak i niepieniężną. W ocenie organu w spornej sprawie przychodem dla skarżącego były uzyskane aktywa w kwocie 180.000,00 zł.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżanej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 10 § 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na zakwalifikowaniu zdarzenia prawnego zakupu w dniu 05 lipca 2007 r. mieszkania w T. przy ul. A. m. 8, za kwotę 180.000 zł, tj. kwotę środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania w S. przy ul. D. stanowiącego własność matki skarżącego, jako przysporzenia stanowiącego przychód skarżącego z innych źródeł, co miało istotny wpływ na wydanie zaskarżonej decyzji,

- art. 70 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie, co miało istotny wpływ na okres istnienia prawnego obowiązku realizacji zobowiązania podatkowego określonego w przedmiotowej decyzji tj. do końca grudnia 2013 r., jeżeli nie nastąpi przerwanie biegu terminu przedawnienia,

- art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na niewskazaniu przez organ podatkowy właściwego punktu tegoż artykułu, mające istotny wpływ na łączną wysokość zobowiązania podatkowego (należność główna i odsetki) oraz właściwy sposób wykonania przedmiotowej decyzji,

- art. 122, art. 180, art. 187, art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym zebrania dowodów potwierdzających prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego przez skarżącego, co miało istotny wpływ na wydanie postanowienia w niniejszej sprawie.

Ponadto, skarżący z ostrożności procesowej wnosi o stwierdzenie przedawnienia się z dniem 31 grudnia 2013 r. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. wynikającego z decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]

W uzasadnieniu skargi skarżący przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie oraz wyjaśnił okoliczności i przyczyny nabycia w dniu 05 lipca 2007r. mieszkania w T. przy ul. A. m. 8, ze środków pieniężnych należących do matki.

Strona podważa prawidłowość zakwalifikowania tego zdarzenia jako przysporzenia majątkowego generującego przychód z innych źródeł określony w art. 10 § 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie skarżący podkreśla, iż zgodnie ze wskazaną normą ustawodawca do pozostałych źródeł przychodów zalicza również inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12, art. 14 i art. 17 tej ustawy.

W odniesieniu do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku

dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., skarżący konsekwentnie kwestionuje zaistnienie w sprawie przesłanek zawieszających oraz przerywających upływ biegu terminu przedawnienia, unormowanych w przepisach art. 70 § 4 oraz § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia wskutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, a także przerwania biegu tego terminu w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony.

W szczegółowym uzasadnieniu tego zarzutu, skarżący krytykuje treść skierowanego do niego pisma Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia 03 grudnia 2013 r. informującego o wystąpieniu w jego sprawie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego ogólnikowe uzasadnienie wskazanego pisma uchybia zasadom naczelnym postępowania wymienionym w art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej, gdyż nie wyjaśnia stronie zaistniałych przesłanek przerwania biegu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, nie dokonuje wykładni powołanych w jego treści przepisów, ani ich nie przytacza. Powołanie w zawiadomieniu jedynie przepisu prawnego nie stanowi, zdaniem skarżącego, wyjaśnienia i uzasadnienia przesłanek podejmowanych przez organ czynności, szczególnie w szczególnie w sytuacji działania skarżącego w postępowaniu podatkowym bez profesjonalnego zastępcy. W ocenie skarżącego, za skuteczne zawiadomienie nie można także uznać wezwania do stawienia się skarżącego na przesłuchanie w sprawie karnej skarbowej, o którym mowa w postanowieniu Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia 30 stycznia 2014 r. Według skarżącego, kryteriów

skutecznego zawiadomienia o tym zdarzeniu prawnym nie spełnia wezwanie skarżącego do stawienia się w siedzibie organu podatkowego na przesłuchanie w sprawie karnej-skarbowej. Wezwanie takie nie było bowiem możliwe, gdyż do dnia 31 grudnia 2013 r. nie przedstawiono skarżącemu żadnych zarzutów w związku z popełnieniem przez niego wykroczenia lub przestępstwa karnego skarbowego i na żadnym etapie postępowania nie występował w charakterze podejrzanego w rozumieniu art. 71 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks

postępowania karnego (Dz. U. nr 89, poz,,555 ze zm.).

W konsekwencji, skarżący kwestionuje okoliczność, iż do dnia 31 grudnia 2013 r. organ

podatkowy podjął skuteczne działania w celu poinformowania go o fakcie wszczęcia

postępowania karnego skarbowego, a tym samym, że został on terminowo i skutecznie

zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 r. Uzasadniając prezentowane stanowisko, skarżący powołuje wykładnię przepisów art. 113 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tj. Dz. U z 2013 r., poz. 186 ze zm.) w zw. z art. 303 Kpk, rzutujące na rozumienie dyspozycji art. 70 §6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego, zawieszenie biegu terminu przedawnienie danego zobowiązania podatkowego następuje z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe przeciwko konkretnemu podatnikowi, o którym podatnik został zawiadomiony przed upływem terminu przedawnienia wskazanego w przepisie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie skarżący neguje prawidłowość stosowania literalnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, według której skutek zawieszenia biegu terminu następuje z chwilą wszczęcia postępowania karnego skarbowego "w sprawie", niezależnie od wyniku tego postępowania, czy podejrzenie popełnienia wykroczenia lub przestępstwa skarbowego było zasadne czy też nie. W opinii skarżącego wskazana norma budzi

wątpliwości związane ze zgodnością jej treści z art. 2, art. 32 i art. 45 Konstytucją RP,

gwarantującymi, iż Rzeczpospolita Polska jest państwem prawa oraz z zasadami m.in. równości obywateli względem prawa oraz prawa do bezstronnego, rzetelnego i szybkiego procesu. W przekonaniu skarżącego przepis ten jest także niezgodny z podstawowymi zasadami prawa, tj. rzetelności, bezstronności, dobrej legislacji i zaufania społecznego obywatela do organów państwowych. Dlatego, zdaniem skarżącego, przyjęta przez organy podatkowe oraz przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 10 czerwca 2014 r. zapadłym w sprawie egzekucyjnej skarżącego o sygn. akt I SA/Bd 466/14 - godzi w podstawowe wolności obywatelskie, pozbawia skarżącego prawa do obrony oraz daje możliwość organom administracyjnym do bezprawnego przedłużania terminów przedawnienia.

Dla poparcia przedstawionej argumentacji, skarżący wskazał w skardze na fragmenty uzasadnień wyroków Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1303/09 oraz na pogląd wyrażony w artykule B. Banaszaka "O konstytucyjności ustawowej regulacji zawieszenia przedawnienia zobowiązań podatkowych ("Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego" nr 1/2011, s. 9-17),

W podsumowaniu skarżący podnosi, iż przedmiotowe zobowiązanie podatkowe za 2007 r. przedawniło się z końcem 2013 r. i organy podatkowe nie mają podstaw do dochodzenia spornych należności.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia

z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej zwana p.p.s.a. - wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie i wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy u podatnika nabywającego w roku 2007 mieszkanie w T. na swoje nazwisko i na swoją rzecz nastąpiło przysporzenie majątkowe i czy z tego tytułu winien za rok 2007 zostać obciążony podatkiem dochodowym w kwocie 72.215 zł.

Aby rozstrzygnąć powyższą kwestię należy przywołać stan faktyczny sprawy, który w opinii Sądu jest bezsporny. Należy wskazać, że pełnomocnictwem notarialnym z dnia 25 kwietnia 2007 r. skarżący został umocowany przez swoją matkę, L. S. do sprzedaży odrębnej własności lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. D. oraz kolejnym pełnomocnictwem z dnia 25 kwietnia 2007 r. akt notarialny A [...] r. został umocowany do nabycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego nr 8 położonego w T. przy ul. A. ale na jej rzecz. W tym miejscu należy podkreślić, że owe pełnomocnictwa nie oznaczały zrzeczenia się na rzecz skarżącego uzyskanych środków. Jak wynika z akt sprawy pełnomocnictwa te obejmowały również umocowanie m. in. do składania wszelkich oświadczeń, pism i wniosków. W związku z czym aktem notarialnym z dnia 28 czerwca 2007 r., działając w imieniu i na rzecz swojej matki, skarżący dokonał sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego położonego w S. za kwotę 228.000 zł, która została wpłacona przelewem na konto skarżącego w dniu 03 lipca 2007 r. Natomiast aktem notarialnym z dnia 05 lipca 2007 r. skarżący nabył na własne nazwisko i do swojego majątku osobistego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 8, położonego w T. przy ul. A. za kwotę 180.000 zł.

Zdaniem Sądu treść ww. aktu notarialnego wyraźnie wskazuje, że skarżący nabył przedmiotowe mieszkanie w T. za środki pochodzące z majątku odrębnego,

a nabyte mieszkanie wraz z wkładem budowlanym nabył do swojego majątku osobistego. Zatem nie można uznać, tak jak tego chce skarżący, że mieszkanie w T. nabył za środki ze sprzedaży mieszkania matki, gdyż w akcie notarialnym zapisano jednoznacznie, że nabywa je ze środków z majątku odrębnego do majątku osobistego. Ten fakt nie może budzić wątpliwości zważywszy na zapisy i oświadczenia samego skarżącego zawarte w akcie notarialnym, który posiada jako dokument urzędowy domniemanie prawdziwości, w rozumieniu art. 294 Op.

Należy przywołać wyrok tut. Sądu z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie o sygn. akt

I SA/Bd 159/13 w którym wyraźnie stwierdzono, że :" treść udzielonych skarżącemu pełnomocnictw nie budzi wątpliwości, że wolą L. S. było jedynie upoważnienie syna do sprzedaży jej mieszkania w S. i zakupu dla niej mieszkania w T., z czego ten się nie wywiązał. Natomiast okoliczności rzeczonej transakcji nie dają podstaw do przyjęcia, że pomiędzy skarżący a jego matką dokonana została darowizna środków pieniężnych w kwocie 180.000,00 zł, ani też - że oświadczenie woli darczyńcy nie zostało wyrażone osobiście lecz w oparciu o udzielone pełnomocnictwo. Dalej Sąd uznał, że : "nie można domniemać istnienia warunku koniecznego darowizny tj. woli darczyńcy przysporzenia majątku obdarowanego nieodpłatną korzyścią kosztem własnego majątku, bez ekwiwalentnego świadczenia ze strony obdarowanego".

W tym miejscu należy zgodzić się z organem, że opis sytuacji rodzinnej nie może mieć tu znaczenia, w sytuacji gdy skarżący nie wykonał woli matki. Bezsprzecznie nabył mieszkanie na swoją rzecz i ten fakt stanowi przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 § 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie zasługuje również na uznanie twierdzenie strony, że stał się właścicielem środków w kwocie 180.000 w wyniku spadkobrania tj. w dniu śmierci matki 20 marca 2011 r. , gdyż matka w dniu otwarcia spadku już ich od 4 lat nie posiadała.

Skarżący w skardze ponawia zarzut przedawnienia zobowiązania za rok 2007 z upływem 31 grudnia 2013 r. W tym miejscu należy wskazać, że zarzut ten został już rozstrzygnięty przed tut. Sądem w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 466/14 z dnia 10 czerwca 2014 r. , w którym Sąd stwierdził, że : " Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się w istocie do wykładni art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej – dalej zwana O.p. - zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Według organu dniem zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest dzień wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe natomiast w ocenie strony skarżącej jest to dzień przedstawienia zarzutów podejrzanemu".

Zatem ponownie należy wskazać, że organy dokonały prawidłowej interpretacji powyższego przepisu. Znów należy przywołać wyrok Trybunału Konstytucyjnego

z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, w którym orzeczono, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Przywołano to rozstrzygnięcie dlatego, że zarzuty co do naruszenia Konstytucji, które ponownie formułuje skarżący nie dotyczą sytuacji, z jaką mamy do czynienia w niniejszej sprawie, gdyż skarżący został wbrew temu, co twierdzi poinformowany o upływie biegu przedawnienia i o jego zawieszeniu w zw. ze wszczęciem postępowania karno – skarbowego w sprawie a nie jak twierdzi strona w stosunku do osoby. Zatem należy powtórzyć , iż Sąd w przywołanym wyroku uznał, że :

" uwzględniając treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., w nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz.U. z 2013 r. poz. 1149) – obowiązujący od dnia 15 października 2013 r. przepis art. 70 § 6 pkt 1 przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Ponadto dodano art. 70c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Ponadto podkreślenia wymaga, że w powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny analizował przepisy kodeksu karnego skarbowego i kodeksu postępowania karnego związane z wszczęciem postępowania karno-skarbowego, jednak nie zdecydował się na powiązanie skutku w postaci zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dokonaniem konkretnej czynności procesowej czy też z prowadzeniem konkretnej fazy postępowania, kładąc jedynie nacisk na obowiązek poinformowania podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Skoro w niniejszym postępowaniu podatnik został poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karno-skarbowego to zarzut o przedawnieniu nie zasługuje na uwzględnienie a co za tym idzie nie można również mówić o bezprzedmiotowości postępowania i o jego umorzeniu.

Mając powyższe na względzie Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną i dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. ją oddalił.

E. Kruppik – Świetlicka H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska