Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 127/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2019-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 180 par. 1, art. 181, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.),, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 września 2019 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o.o. w K. na decyzję Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2016 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik P. Urzędu Celno - Skarbowego w B. decyzją z [...] października 2018 r., nr [...] określił R. sp. z o.o. w K. (zwanej dalej "Spółką") zobowiązanie w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2016 r. w innej wysokości niż zadeklarowana przez Spółkę.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 2a, art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 188 § 1, art. 190, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, dalej: "o.p.") oraz wniosła o przesłuchanie M. P., R. S., P. P. na okoliczność współpracy ze Spółką.

Po rozpoznaniu odwołania Naczelnik P. Urzędu Celno - Skarbowego w B. decyzją z [...] lutego 2019 r., nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Organ przyjął, że Spółka w rozliczeniu za I i II kwartał 2016r. niezasadnie dokonała pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z 94 faktur VAT o łącznej wartości netto 7.342.650zł, VAT 948.837, na których jako wystawcy wskazani zostali: B. oraz P. Jako przedmiot sprzedaży wskazano usługi budowlane obejmujące wykonanie prac zbrojeniowych, ciesielskich oraz ogólnobudowlanych na budowach: M., Y., E., K., N., P., C. i G., L. , M. Zdaniem organu, przedmiotowe faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych transakcji handlowych, a podmioty, które je wystawiły, nie wykonały usług budowlanych wyszczególnionych w tych fakturach.

W sprawie ustalono, że przedmiotem działalności Spółki w I i II kwartale 2016 r. były roboty budowlane, przy czym Spółka była podwykonawcą zleconych robót obejmujących głównie prace zbrojeniowe i ciesielskie. W okresie objętym postępowaniem prezesem zarządu Spółki była W. K., prokurentem – R. K. i byli oni też wspólnikami Spółki.

Uzasadniając przyjęte w sprawie stanowisko organ wskazał w pierwszej kolejności na zeznania W. K. i R. K.. R. K. zeznając do protokołu przesłuchania podejrzanego w sprawie prowadzonej przez Naczelnika P. Urzędu Celno – Skarbowego w B. pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w Ł., odnosząc się do faktur VAT wystawionych na rzecz Spółki przez B. oraz P., z treści których wynika, iż Spółka nabywała od tych podmiotów roboty budowlane, wskazał, że dokumenty te były fikcyjne i nie szły za nimi usługi. R. K. zeznał też, że roboty wyszczególnione na przedmiotowych fakturach VAT były faktycznie wykonane, z tym że nie przez B. oraz P., a przez osoby przez niego zatrudnione na umowę o pracę lub "tymczasowo". Wskazał on też, że inicjatorem procederu wprowadzania do obrotu gospodarczego faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, był R. S. (narzeczony M. P.) i M. P. R. K. zgodził się uczestniczyć w tym procederze z obawy o bezpieczeństwo swojej rodziny w związku z groźbami skierowanymi pod jej adresem przez R. S., jak również z obawy, iż R. S. zgłosi do urzędu skarbowego fakt, iż w 2014r. firma R. posługiwała się "pustymi" fakturami wystawionymi na jej rzecz przez ww. w ramach S. Z zeznań R. K. wynika, że faktury VAT, na których jako wystawca widniała firma B., były przez M. P. wystawiane na bieżąco, zaś pozostałe dokumenty, tj. protokoły zdawczo - odbiorcze, umowy, zlecenia, dowody płatności, dokumenty KP i KW zostały wytworzone w okresie późniejszym niż daty na nich widniejące. Stworzenie dokumentów było podyktowane potrzebą uwiarygodnienia usług widniejących w tych fakturach w związku z kontrolą skarbową w B. Organ wskazał, że wg zeznań R. K., rozliczenie z M. P. za faktury ograniczało się wyłącznie do przekazywania na jej rzecz kwoty podatku VAT widniejącej na wystawionych przez nią fakturach oraz kwoty podatku dochodowego. R. K. zeznał też, że na przełomie 2015 i 2016 roku M. P. lub R. S., poinformowali go w trakcie rozmowy telefonicznej, iż będzie dodatkowo otrzymywał faktury od firmy P. argumentując, że obrotom B. zaczął się przyglądać urząd skarbowy.

Organ podkreślił, że w ramach postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Naczelnika P. Urzędu Celno - Skarbowego w B. pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w Ł. (sygn. [...]) przedstawiono R. K. zarzut użycia m.in. w I i II kwartale 2016r. 94 faktur zawierających poświadczenie nieprawdy, w tym 53 wystawionych przez firmę B. oraz 41 wystawionych przez P., na rzecz Spółki o wykonaniu usług budowlanych, podczas gdy w rzeczywistości usługi takie nie zostały wykonane oraz podania nieprawdy w deklaracjach podatkowych R. sp, z o.o. m.in. za I i II kwartał 2016r. w związku z ujęciem przedmiotowych faktur, zaś podejrzany przyznał się do zarzucanych mu czynów.

Ponadto wskazano, że fakt, że faktury VAT wystawione w 2016r. przez B. na rzecz skarżącej Spółki nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych potwierdziła również M. P.. W swoich zeznaniach wskazała ona jednak, że inicjatywa nielegalnego procederu polegającego na wystawianiu m.in. w 2016 r. "pustych" faktur wyszła od R. K.. Na jego polecenie założyła ona firmę B., która miała stanowić jeden z elementów łańcucha "przepuszczania" faktur niedokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych. R. S. miał wystawiać fikcyjne faktury na rzecz B., zaś B. na rzecz skarżącej Spółki. Obawa przed konsekwencjami, w związku z zaostrzeniem przepisów odnośnie posługiwania się fikcyjnymi fakturami VAT spowodował, iż wspólnie z R. S. zdecydowała się ona na przyznanie do winy. Dodatkowo M. P. zeznała, iż według jej wiedzy przez kilka miesięcy w 2016r. "puste" faktury na rzecz skarżącej Spółki wystawiał również P. P. Osoba ta zamieszkuje po sąsiedzku obok niej w W., jest jej bratem stryjecznym oraz alkoholikiem, co w jej ocenie wykorzystał R. K..

Organ wskazał, że fakt wystawiania fikcyjnych faktur VAT w schemacie S. R. S. – B. — R. sp. z o.o. został potwierdzony także przez R. S. w trakcie przesłuchania go w charakterze świadka w związku z postępowaniem prowadzonym wobec M. P.. Ponadto, wg jego zeznań, P. P. wystawiał puste faktury Vat po tym, jak R. K. zaproponował mu założenie firmy budowlanej i za wynagrodzeniem wystawianie fikcyjnych faktur VAT za rzekome usługi budowlane. Fakt wystawiania pustych faktur na rzecz skarżącej Spółki potwierdził też P. P. Do protokołu przesłuchania jako podejrzanego zeznał on, że jego usługi na rzecz R. K. obejmowały jedynie składanie podpisów na otrzymywanych od R. K. fakturach. Na polecenie i przy pomocy R. K. założył on działalność gospodarczą, w ramach której podpisywał faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych usług.

Organ wskazał, że [...] lutego 2017r. do Urzędu Skarbowego w Ł. wpłynęło zawiadomienie złożone przez M. P. i R. S. o popełnieniu czynu zabronionego - czynny żal, w którym zawiadomili, iż m.in. w okresie od 1 stycznia 2014r. do 31 grudnia 2016r., dopuścili się popełnienia czynu, który polegał na tym, że;

- R. S. pod kierownictwem i namową R. K., wystawiał na rzecz M. P. faktury VAT, gdzie w rzeczywistości nie doszło do świadczenia deklarowanych usług budowlanych, przez co doszło finalnie do uszczuplenia należności publicznoprawnych deklarowanych przez R. sp. z o.o.,

- M. P. pod kierownictwem i namową R. K., wystawiała na rzecz R. sp. z o.o. faktury VAT, gdzie w rzeczywistości nie doszło do świadczenia deklarowanych usług budowlanych, przez co doszło finalnie do uszczuplenia należności publicznoprawnych deklarowanych przez R. sp. z o.o.

Z kolei [...] kwietnia 2017r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynęło złożone przez P. P. uzasadnienie przyczyn korekty deklaracji /ORD-ZU/. Wskazał on, iż korekty składanych przez niego deklaracji mają związek z ww. zawiadomieniem z dnia [...] lutego 2017r. złożonym przez M. P. i R. S. o popełnieniu przez nich czynu zabronionego.

Organ przesłuchał też w charakterze świadków pracowników skarżącej Spółki: T. B., K. J., T. K. i M. W. Wskazał, że z ich zeznań wynika, iż nie jest im znany podmiot B. oraz P.

Organ wskazał, że o fakcie nieprowadzenia faktycznej działalności gospodarczej przez B. oraz P., a tym samym niedokonywaniu przez nie sprzedaży usług budowlanych, a wyłącznie wystawianiu faktury VAT niedokumentujących prawdziwych zdarzeń gospodarczych, dodatkowo świadczą następujące fakty:

- P. P. w księgach podatkowych P., tj. rejestrach prowadzonych dla celów VAT za I i II kwartał 2016r. oraz podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2016r. nie wykazał żadnych dokumentów wskazujących na ponoszenie przez ten podmiot jakichkolwiek kosztów, w tym związanych z zakupem towarów, bądź usług, zakupem materiałów, ubocznych kosztów zakupu, dotyczących wynagrodzeń (w pozycji zakupu widnieje kwota 0 zł) co wskazuje, iż faktycznie nie prowadził on rzeczywistej działalności gospodarczej,

- w oparciu o zapisy w księgach podatkowych B. stwierdzono, iż M. P. ujęła jako koszty działalności gospodarczej wyłącznie faktury, na których jako wystawca widniał podmiot S., co wskazuje na fakt nieprowadzenia przez M. P. faktycznej działalności gospodarczej zważywszy, iż nie ponosiła ona podstawowych wydatków związanych z jej wykonywaniem, tj.: kosztów zakupu materiałów i towarów, kosztów administracyjno - technicznych, kosztów związanych z zatrudnieniem pracowników, itp.,

- brak uzasadnienia ekonomicznego prowadzenia działalności gospodarczej przez M. P. w ramach B. zważywszy, iż w znacznej większości przypadków nie realizowała ona marży na dokonywanej sprzedaży - jak ustalono (w wyniku porównania faktur otrzymanych przez B., gdzie jako dostawca widnieje S. oraz faktur wystawionych przez B., gdzie jako odbiorca widnieje R. sp. z o.o.) w I i II kwartale 2016r. na 51 faktur, aż 45 faktur wystawionych było bez marży, co stawia pod znakiem zapytania sens prowadzenia takiej działalności;

- forma płatności (gotówka) wynikająca z faktur VAT, na których jako wystawca widniej P., zaś jako odbiorca R. sp. z o.o., w kontekście obrotów wykazanych w tych fakturach w I i II kwartale 2016r. (1.854.700 zł),

- wskazana na fakturach będących w posiadaniu B. – zarówno zakupowych jak i w znacznej części sprzedażowych (dot. I kwartału 2016r. oraz części faktur wystawionych w kwietniu 2016r.) forma płatności - gotówka - w kontekście olbrzymich obrotów, które w okresie objętym postępowaniem wyniosły ponad 5.000.000 zł,

- podmiot mający być według faktur VAT jedynym wykonawcą usług na rzecz B., których ostatecznym odbiorcą miała być Spółka R. , tj. S. R. S., finalnie nie wykazał w deklaracjach złożonych dla potrzeb podatku od towarów i usług za miesiące I - VI 2016r. żadnej sprzedaży, ani żadnych zakupów, a zatem nie zadeklarował świadczenia usług na rzecz B.. Pierwotnie za okres objęty postępowaniem w ogóle nie złożył deklaracji dla podatku od towarów i usług, następnie w lipcu 2016r. i sierpniu 2016r. złożył deklaracje odpowiednio za I-III 2016r. i za IV-VI 2016r., w których wykazał obrót, aby następnie w marcu 2017r. dokonać korekty tych deklaracji - składając deklaracje "zerowe". Jak sam wskazał R. S. w ww. okresie nie był on zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, gdyż urząd skarbowy skreślił go z listy podatników w związku z niewykazywaniem aktywności podatkowej;

- nieprowadzenie faktycznej działalności pod adresem wykazanym przez S. na wystawionych fakturach.

Organ wskazał, że na podstawie powyższych dowodów, w szczególności zeznań R. K., M. P. i P. P. stwierdził, iż usługi budowlane na okoliczność których B. oraz P. wystawili na rzecz skarżącej Spółki w I i II kwartale 2016r. faktury VAT, w rzeczywistości nie zostały wykonane przez te podmioty.

Wskazując na treść przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej: "u.p.t.u.") organ przyjął, że Spółka w okresie objętym postępowaniem nie była uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez B. oraz P. Faktury te nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. W związku z powyższym za nierzetelne uznano prowadzone przez Spółkę księgi podatkowe (ewidencje prowadzone dla potrzeb podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2016r.) w zakresie, w jakim ewidencjonują kwestionowane faktury.

Organ nie podzielił zarzutów odwołania, w szczególności co do ograniczenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu na skutek pominięcia wniosków dowodowych. Zaliczenie w poczet materiału dowodowego protokołów z zeznań świadków przeprowadzonych w ramach postępowania przygotowawczego pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w Ł. organ uznał za dopuszczalne i zgodne z obowiązującym prawem. Podkreślono ponadto, że w sprawie zeznania M. P., P. P. i R. S. stanowiły jeden z wielu dowodów będących podstawą rozstrzygnięcia. Organ przy wydaniu decyzji oparł się przede wszystkim na zeznaniach R. K. (tj. osoby, która, jak ustalono, miała wyłączną wiedzę na temat działalności Spółki, faktycznie zajmowała się prowadzeniem spraw Spółki oraz która wprost zeznała, że przedmiotowe faktury dotyczyły fikcyjnych czynności), zeznaniach pracowników skarżącej Spółki, analizach zgromadzonych dokumentów.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka, działając przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 2a, art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 180, art. 188 § 1, art. 190, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p.,

- art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 o.p. polegające na oddaleniu wniosku dowodowego dotyczącego przesłuchania świadka M. P., R. S. oraz P. P., na okoliczność ich współpracy ze spółką.

W uzasadnieniu skargi Spółka podnosi, że podstawowym dowodem w sprawie jest protokół z przesłuchania M. P. w charakterze strony w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec jej firmy. Była ona przesłuchiwana w toku prowadzonej u niej kontroli jako strona przez inny organ - Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. Z oczywistych powodów w przeprowadzaniu tego dowodu nie mogła brać udziału Spółka (nie została o nim także powiadomiona) i nie zapewniono jej czynnego udziału w przesłuchaniu, w tym prawa do zadawania pytań. Zdaniem Spółki, dowód taki jest sprzeczny z prawem i prowadzi do obejścia przepisów o prowadzeniu dowodu z zeznań świadków. Zdaniem strony skarżącej, chociaż art. 180 i n. o.p. przewiduje otwarty katalog środków dowodowych, to jednak nie uprawnia on organu podatkowego do zastąpienia dowodu z zeznań świadków, który jest uregulowany przepisami Ordynacji podatkowej (gwarantującymi stronie określone uprawnienia, a przede wszystkim możliwość udziału w przesłuchaniu świadków) dowodami nienazwanymi, prowadzącymi w praktyce do uniknięcia rygorów prawnych, dotyczących przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków. Stanowi ono również naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Zastąpienie dowodu z przesłuchania świadka protokołem zeznań powoduje, że Spółka nie mogła zadawać własnych pytań p. P., p. S. i p. P., a także nie była obecna przy ich przesłuchaniu.

Przywołując orzecznictwo sądów administracyjnych Spółka stwierdziła, że w sprawie konieczne było uzupełnienie materiału dowodowego o dowód z przesłuchania w charakterze świadka M. P., R. S. i P. P., przeprowadzony z zachowaniem zasad przewidzianych w art. 190 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Spór w sprawie dotyczy prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na jej rzecz przez B. oraz P. Zaznaczyć przy tym należy, że zarówno w postępowaniu odwoławczym jak i w skardze do Sądu, pełnomocnik Spółki podnosi jedynie zarzuty naruszenia procedury, wskazując, że organ oparł się na zeznaniach M. P., R. S. oraz P. P. złożonych w innych postępowaniach niż dotyczące Spółki, co doprowadziło do naruszenia prawa strony skarżącej do czynnego udziału w postępowaniu.

Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie w kontekście zarzutów skargi należy wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym również w wyrokach tutejszego Sądu, wielokrotnie już zwracano uwagę, że na organy został nałożony obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Z kolei dowodem, zgodnie z art. 180 § 1 o.p., jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 o.p., który w dacie orzekania przez organy w tej sprawie stanowił, że: "Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe". Posłużenie się przez organ materiałami pochodzącymi z innych postępowań, w tym postępowań dotyczących innych podmiotów, jest zatem dopuszczalne. Wykorzystanie takich materiałów jest niewątpliwie odejściem od zasady bezpośredniości, nie narusza jednak, co do zasady, podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Powtórzenie określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku innych postępowań jest niezbędne jedynie wówczas, gdy ocena tych dowodów dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie (podobnie wyrok WSA w Białymstoku z dnia 10 stycznia 2008 r. sygn. I SA/Bk 547/07, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – dalej: CBOSA).

Uprawnienie organów do korzystania z dowodów zebranych w innym postępowaniu wiąże się zatem z koniecznością dokonania ich oceny łącznie z pozostałym materiałem dowodowym zgromadzonym w danej sprawie. Pamiętać przy tym trzeba, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów, ale w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Zgodnie z art. 188 o.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wymieniona regulacja jest urzeczywistnieniem zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym i daje stronie możliwość aktywnego udziału w odtwarzaniu stanu faktycznego sprawy. Organy podatkowe nie mają jednak obowiązku dopuszczania każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego - adekwatne i wystarczające są inne dowody. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne (zob. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r. sygn. II FSK 1313/08, dostępny w CBOSA). Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być wreszcie przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie prawne zawierać zaś powinno wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (zob. art. 210 § 4 o.p.).

Zdaniem Sądu organy nie uchybiły wymienionym regułom postępowania podatkowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W oparciu o zebrane dowody organy przekonująco wykazały, że będące przedmiotem tego postępowania faktury wystawione przez B. oraz P. - nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W konsekwencji skarżąca Spółka nie mogła odliczyć podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Nie budzi wątpliwości, że w przeprowadzonym postępowaniu organy wykorzystały i oparły swoje rozstrzygnięcie także o materiał dowodowy zgromadzony w toku innych postępowań. Z decyzji wydanej w niniejszej sprawie wynika jednoznacznie, że organ wykorzystał protokół przesłuchania M. P. w charakterze strony w związku z prowadzoną wobec niej kontrolą, protokół przesłuchania jej w charakterze podejrzanej w sprawie [...]; protokół przesłuchania R. S. w charakterze świadka w związku z postępowaniem prowadzonym wobec M. P. oraz protokół przesłuchania go w charakterze podejrzanego w sprawie [...]; protokół przesłuchania P. P. jako podejrzanego.

Niezależnie od tego, że przepisy pozwalają organom posługiwać się dowodami przeprowadzonymi w toku innych postępowań Sąd stwierdza, że w sprawie przeprowadzono dodatkowo cały szereg innych dowodów pozwalających przyjąć stan faktyczny, jaki został przedstawiony w decyzji. W szczególności fakt, iż sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych potwierdzają:

- zeznania R. K. oraz fakt przyznania się przez niego do popełnienia czynu w postaci użycia m.in. w I i II kwartale 2016 r. 94 faktur zawierających poświadczenie nieprawdy, w tym 53 wystawionych przez firmę B. oraz 41 wystawionych przez P., na rzecz Spółki o wykonaniu usług budowlanych, podczas gdy w rzeczywistości usługi takie nie zostały wykonane oraz podania nieprawdy w deklaracjach podatkowych R. sp, z o.o. m.in. za I i II kwartał 2016r. w związku z ujęciem przedmiotowych faktur;

- dowody z przesłuchania pracowników skarżącej Spółki obsługujących budowy wymienione w fakturach VAT – T. B., K. J., T. K. i M. W., z których wynika, że świadkowie ci nie znali podmiotów wystawiających faktury;

- ustalenie na podstawie ksiąg podatkowych P., że osoba ta nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej (brak ponoszenia kosztów związanych z zakupem towarów, usług, materiałów);

- zapisy w księgach podatkowych B. z których wynika, że ujęła ona koszty działalności wyłącznie z faktur, na których jako wystawca widniał podmiot S., co w okolicznościach tej sprawy wskazuje na brak prowadzenia przez nią realnej działalności gospodarczej;

- brak marży na dokonywanej sprzedaży przez B., co wskazuje na brak uzasadnienia ekonomicznego prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej;

- gotówkowa forma płatności wynikająca z faktur VAT wystawionych przez P. na rzecz skarżącej Spółki a także gotówkowa forma płatności wynikająca z faktury zakupowych i sprzedażowych, będących w posiadaniu B. w sytuacji obrotów wynoszących w okresie objętym postępowaniem ponad 5.000.000 zł;

- ustalenie co do braku prowadzenia działalności przez S. R. S. pod adresem wskazanym w fakturach VAT a także skorygowanie przez ten podmiot deklaracji za sporny okres w marcu 2017 r. poprzez złożenie deklaracji zerowych.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że zgromadzony w sprawie obszerny materiał dowodowy stanowił wystarczającą podstawę do przyjęcia, że wystawcy na rzecz skarżącej Spółki faktur za I i II kwartał 2016 r. - B. oraz P. nie wykonali usług wymienionych w tych fakturach. W konsekwencji faktury te nie mogły stanowić podstawy odliczenia podatku naliczonego przez skarżącą Spółkę.

Pomimo więc odejścia przez organ od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego należy stwierdzić, że ocena tych dowodów, dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, umożliwiała jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie.

W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym organ zastosował przepisy prawa materialnego, które uzasadniały pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur tj. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Organ odwoławczy prawidłowo zastosował art. 233 § 1 pkt 1 o.p. i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika P. Urzędu Celno - Skarbowego w B.

Uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).