Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 92/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 27
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Sędzia WSA Edyta Żarkiewicz, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2009r. sprawy ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], którą określono K. G. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie [...] zł.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji, podejmując rozstrzygnięcie organ podatkowy oparł się przede wszystkim na ustaleniach kontroli przeprowadzonych w A K. G. w zakresie prawidłowości ustalenia dochodu do opodatkowania oraz prawidłowości dokonanych odliczeń od dochodu i podatku za 2002 r. oraz w B s.c. K. G. M. O. w zakresie prawidłowości ustalenia straty z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2002 r.

Opierając się na ustaleniach poczynionych w toku postępowania podatkowego w A stwierdzono m.in. zawyżenie przychodów o kwotę [...] zł poprzez zaewidencjonowanie faktury VAT nr [...] z dnia 17 kwietnia 2002 r., wystawionej przez C M. D., dotyczącej zakupu miału węglowego przez firmę skarżącej. Organ podniósł, iż przedmiotowa faktura zastała anulowana przez wystawcę. Ponadto, jak wskazał dalej organ, w A podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodu o kwotę [...] zł poprzez zaewidencjonowanie faktur dotyczących [...] litrów oleju napędowego na łączną kwotę [...] zł, które to faktury zostały wystawione przez podmiot nieistniejący – D H. G. (K., ul. [...]).

Natomiast, w B stwierdzono zaniżenie przychodu o kwotę [...] zł. Ustaleń tych dokonano w oparciu o rozbieżności w danych dotyczących zakupionej i sprzedanej benzyny w ilości [...] litrów. Organ ustalił średnią cenę netto benzyny w wysokości 2,31 zł za litr. W związku z tym obliczono, iż przychód niezaewidencjonowany przez spółkę cywilną wynosi [...] zł.

W toku postępowania podatkowego K. G. podniosła, że ustalenia organów podatkowych nie są zgodne ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Zdaniem strony, nie jest prawdą, że firma D H. G. nie istniała. Jej wyjaśnienia miały potwierdzić zeznania G. R.. Stwierdziła, iż wydawane przez jej firmę kwity kasowe dla tego kontrahenta stwierdzają oczywiście wypłatę gotówki.

Ustosunkowując się do tych argumentów, organy podatkowe obu instancji zgodnie przyjęły, że wadliwie zaewidencjonowanie faktury dotyczącej zakupu miału węglowego od firmy C ma związek z ustaleniem, że pismem z dnia 20 kwietnia 2002 r. wystawca przedmiotowej faktury potwierdził jej anulowanie, a dokumentem tym dysponowała podatniczka (co ujawniła przeprowadzona w firmie kontrola).

Ponadto, z materiału dowodowego wynikało, iż faktury dotyczące zakupu oleju napędowego wystawione zostały przez nieistniejącą firmę D, która nie była zarejestrowana w urzędach skarbowych jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Ustalenia te oparto na informacjach uzyskanych w [...] Urzędzie Skarbowym w K., Ministerstwie Finansów Departamentu Organizacji Skarbowości, Urzędu Miejskiego w Z., Urzędu Miejskiego w K., Urzędu Statystycznego w K., Urzędu Miejskiego w D., Urzędu Skarbowego w D..

Kontynuując te rozważania organy podatkowe wskazały, iż z treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r.- w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) wynika, iż kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23, wobec czego kosztami uzyskania przychodów są wydatki pozostające w bezpośrednim związku przyczynowym ze źródłem przychodów i są poniesione i udokumentowane w sposób nie budzący wątpliwości.

Tymczasem, w celu udokumentowania poniesienia kosztu związanego z zakupem omawianych towarów handlowych, przedstawiono kwity kasowe nie zawierające podpisów osoby otrzymującej gotówkę dotyczącą zapłaty za poszczególne faktury oraz kasjera (kwit 289) i zawierające podpis kasjera niezgodny z danymi wynikającymi z kwitu 328.

Organ odwoławczy, wbrew poglądowi podatniczki, uznał za nielogiczne i sprzeczne z zasadami racjonalnego postępowania – wypłacanie pokaźnych środków finansowych w oparciu o zwykłe kwity kasowe, tym bardziej w kontekście braku podpisów osoby otrzymującej gotówkę oraz kasjera, czy też podpisu kasjera niezgodnego z danymi wynikającymi z kwitów oraz mając na uwadze wskazany na przedmiotowych fakturach sposób płatności, a mianowicie – przelewem, będącym typową formą transakcji i operacji natury finansowej pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Organ zwrócił też uwagę, że firma podatniczki prowadziła rachunkowość w oparciu o księgę rachunkową charakteryzującą się wysokimi wymogami formalnymi.

Organ zwrócił też uwagę na treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591), który określa minimalne dane dokumentu, stanowiącego podstawę zapisów do ksiąg rachunkowych. Dowód księgowy powinien więc zawierać:

- określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,

- określenie stron (nazwa, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

- opis operacji gospodarczej oraz jej wartość,

- datę dokonania operacji,

- podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,

- stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (wraz z podpisem osoby odpowiedzialnej za te wskazania).

Ponadto, dokonując oceny materiału dowodowego w postaci protokołu przesłuchania świadka G. R., organ podatkowy wyraził pogląd, iż jego zeznania nie potwierdzają faktu nabycia paliwa na podstawie faktur od firmy D H. G..

Wskazano, iż z zeznań G. R., złożonych w dniu 10 listopada 2004 r. pod groźbą odpowiedzialności karnej, wynika, że świadek ten wielu rzeczy nie pamięta, nie jest pewny czy i jakie zdarzenia miały miejsce, nie pamięta też okoliczności współpracy z firmą A, jak i osób o imionach i nazwiskach K. G. i Z. G. (nie wie też kim są te osoby), ani nie pamięta nazwy firmy A.

Odnosząc się z kolei do twierdzeń strony o nieuprawnionych wnioskach organu podatkowego w zakresie zaniżenia przychodu w B o kwotę [...] zł, których to ustaleń dokonano w oparciu o rozbieżności w danych dotyczących zakupionej i sprzedanej benzyny, wskazano, iż podatniczka nie przedłożyła żadnych dokumentów, z których wynikałoby, że poczynione wnioski nie są uprawnione.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej K. G. wniosła o jej uchylenie, zarzucając "naruszenie przepisów prawa podatkowego".

W uzasadnieniu skargi ponownie zakwestionowała błędne przyjęcie anulowania faktury, twierdząc, że dokumenty wystawiony przez kontrahenta – firmę C były jednostronne i nie mogły stanowić podstawy dokonania zmian w księgach podatkowych podatniczki.

Strona skarżąca przekonywała o istnieniu firmy D, która otrzymywała zapłatę za dostarczony towar, co mają potwierdzać zeznania G. R..

Dodatkowo, powołując się na zasadę zaufania do państwa i stanowiącego przez nie prawa, podatniczka wyjaśniła, iż nie posiadała żadnej możliwości sprawdzenia czy podmiot występujący w obrocie gospodarczym – jest zarejestrowany prawidłowo, czy tez nie. Przyznała, że choć przesłuchany w sprawie świadek G. R., nie pamiętał, czy omawiane transakcje miały miejsce – to jednak nie wykluczył możliwości zawierania transakcji z podatniczką.

Ponadto, podatniczka powołując się na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 12 stycznia 2006 r, wskazała, iż nie może ponosić konsekwencji udziału w nieświadomym oszustwie podatkowym.

W końcowej części skargi strona podniosła, iż nie są uprawnione wnioski kontroli w zakresie spółki B, gdyż organ nie wykazał zaniżenia przychodu.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W przedmiotowej sprawie strony toczą spór, co do zasadności: zakwestionowania faktury dotyczącej zakupu miału węglowego przez firmę skarżącej od C, zakwestionowania kosztów związanych z zakupem towarów w firmie D oraz zaniżenia przychodu przez Spółkę B w związku ze sprzedażą paliwa.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w aspekcie jej zgodności z prawem, odwołać się w pierwszej kolejności należy do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r.- w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.), z którego wynikało, iż kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Organy podatkowe obu instancji zgodnie przyjęły, iż konieczne jest udokumentowanie wydatków zaliczanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu w sposób nie budzący wątpliwości. Argumentację organów podatkowych należy podzielić.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w sposób nie budzący wątpliwości wynika bowiem, że kontrahent (C) poinformował pisemnie podatniczkę o anulowaniu wystawionej przez siebie faktury, a co istotne, dokument ten znajdował się w dokumentacji księgowej strony. Zatem, wobec braku innych przeciwstawnych dowodów przedstawionych przez stronę, za uprawniony uznać należy pogląd o wadliwości zaliczenia faktury VAT nr [...] dotyczącej zakupu miału węglowego przez firmę skarżącej. Brak jest w tym przypadku podstaw do ustalania istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego w trybie art. 1891 k.c., skoro omawiana faktura została w sposób nie budzący wątpliwości wyeliminowana z obrotu prawnego przez jej wystawcę.

Organy podatkowe obu instancji zgodnie też przyjęły, że znajdujące się w aktach faktury związane z zakupem towarów w firmie D H. G., wystawione zostały przez podmiot nieistniejący w obrocie prawnym. Ustalenia organów oparte zostały o informacje urzędów miejskich, skarbowych i statystycznych – właściwych ze względu na wskazaną na fakturach siedzibę firmy. Wbrew twierdzeniom skarżącej, nie może być żadnych wątpliwości, iż D nie było zarejestrowane jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Co istotne, na ocenę zasadności zakwestionowania wydatków na zakup paliwa od tej firmy wpływa sposób rozliczeń dokonywanych przez Przedsiębiorstwo skarżącej, który rażąco odbiega od zasad rachunkowości dotyczących udokumentowania zapisów w księgach rachunkowych (art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591). Podstawowe dane dokumentu, stanowiącego podstawę zapisów do ksiąg rachunkowych, to: określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego, określenie stron (nazwa, adresy) dokonujących operacji gospodarczej, opis operacji gospodarczej oraz jej wartość, datę dokonania operacji, podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów, stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (wraz z podpisem osoby odpowiedzialnej za te wskazania).

Tymczasem, z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, że podatniczka wypłaciła ogromne środki finansowe nie przelewem bankowym, tylko w oparciu o zwykłe kwity kasowe, na których brakowało podpisów osoby odbierającej gotówkę czy podpisów kasjera. Słusznie zwracają uwagę organy podatkowe, iż w sytuacji prowadzenia rachunkowości przez podmiot gospodarczy w oparciu o księgę rachunkową – konieczne jest zachowanie wysokich wymogów formalnych i realizowanie wskazanego na fakturach sposobu płatności tj. przez przelew bankowy, będący typową formą transakcji i operacji pomiędzy działającymi zgodnie z prawem kontrahentami.

Zeznania świadka G. R. (przesłuchanego w Zakładzie Karnym w C.) potwierdzają zresztą ustalenia o fikcyjności jego firmy. Zeznał on, iż "chyba w 2000 r. założył firmę D H. G. z siedzibą w D., ulicy nie pamiętam. Firma ta generalnie funkcjonuje do dnia dzisiejszego, bo jej nie wyrejestrowałem. Nie pamiętam czy w imieniu firmy wystawiałem faktury sprzedaży paliw dla firmy A (...). Ja żadnych okoliczności dotyczących współpracy z tą firma nie pamiętam. Nie pamiętam osób o nazwiskach K. G. oraz Z. G." (karta 25 akt administracyjnych tom II).

Zeznania tego świadka potwierdzają ustalenia organów podatkowych i zmienić ich nie może jego bezpośrednie przesłuchanie, czego domaga się strona skarżąca. Zwrócić przy tym należy uwagę na zamierzenia G. R., jakimi kierował się przy zakładaniu tej firmy, skoro do nazwy przedsiębiorstwa dodano inne niż nazwisko właściciela (H. G. zamiast G. R.). Złożone na potrzeby postępowania karnego zeznania tego świadka są wystarczające do oceny, czy okoliczności związane z zapłatą za omawiane faktury zostały udowodnione na podstawie całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Tym samym organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania określonych w art. 120 Ordynacji podatkowej (działania na podstawianie przepisów prawa) i art. 122 Ordynacji podatkowej (obowiązku podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego). Brak jest zatem wystarczających dowodów, który mogłyby obalić logiczne twierdzenia organów podatkowych o pozorności transakcji zawieranych przez Przedsiębiorstwo skarżącej z firmą G. R., a konsekwencji braku podstaw do zaliczenia wydatków na zakup paliwa do kosztów uzyskania przychodu.

Podobnie należy ocenić działania organów z zakresie poczynionych ustaleń, co do ilości sprzedanej i zakupionej benzyny w firmie B s.c. K. G. i M. O.. Rozbieżności w ilości [...] litrów uzasadniały wyliczenie i zaewidencjonowanie tego przychodu przez Spółkę B i prawidłowe określenie straty z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Skoro Sąd nie znalazł podstaw prawnych do uwzględnienia skargi, a podatniczka nie kwestionowała pozostałych ustaleń organów podatkowych w zakresie prawidłowości dochodu podlegającego opodatkowaniu - to stosownie do postanowień art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), należało skargę oddalić.